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ADRIANA GRECO FERREIRA ATIVO IMOBILIZADO Sumário INTRODUÇÃO ������������������������������������������������� 3 DEFINIÇÃO ����������������������������������������������������� 4 RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO ����������� 8 Reconhecimento e mensuração de ativo imobilizado construído pela entidade ���������������������������������������������������� 10 Reconhecimento e mensuração de ativo imobilizado adquirido por financiamento ���������������������������������������������� 11 Reconhecimento e mensuração de ativo imobilizado em permuta ������������������������������������������������������������������������� 15 EXAUSTÃO ���������������������������������������������������19 Método por prazo de concessão ��������������������������������������� 19 Método por função de produção ou capacidade �������������� 21 DEPRECIAÇÃO ���������������������������������������������23 Métodos de depreciação ���������������������������������������������������� 26 DEPRECIAÇÃO ACELERADA ������������������������38 BAIXA DO ATIVO IMOBILIZADO ������������������41 DIVULGAÇÃO �����������������������������������������������44 CONSIDERAÇÕES FINAIS ����������������������������45 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS & CONSULTADAS ��������������������������������������������46 2 INTRODUÇÃO As entidades necessitam de ativos para realizar suas operações e fornecer produtos e/ou serviços de qualidade para seus clientes� Dessa maneira, eles utilizam capital próprio ou de terceiros para adquirirem os bens necessários a sua atividade� Os ativos utilizados na manutenção da atividade das entidades são classificados como imobiliza- dos� Com a Lei nº 11�638/07, esses bens e direitos são classificados no grupo de ativo circulante e apresentam característica permanente� Eles não são destinados à venda e aqueles que perdem essa função, deixam de ser reconhecidos como imobilizado e tornam investimento no Balanço Patrimonial� As entidades precisam ter conhecimento do Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobi- lizado (2009) para realizarem o reconhecimento, mensuração e contabilização de bens e direitos, uma vez que os seus valores são relevantes em muitos setores da economia e os usuários precisam dessas informações para avaliarem a situação econômico-financeira da entidade. Neste tópico, compreenderemos os critérios de reconhecimento e avaliação das contas do ativo imobilizado� Além disso, conheceremos o seu tratamento contábil e a sua mensuração. Por fim, estudaremos também os lançamentos referentes a fatos contábeis provenientes de operações de ativo imobilizado� 3 DEFINIÇÃO Todas as entidades precisam de estrutura física para realizarem seus negócios. Ela pode ser pró- pria, alugada ou arrendada e os ativos adquiridos podem ter sido provenientes de capital próprio ou de terceiros para o começo das suas atividades� Os bens corpóreos que são utilizados na manuten- ção da atividade das entidades são chamados de ativos imobilizados e compreendem um subgrupo do ativo não circulante no Balanço Patrimonial� O Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado (2009), aprovado na Deliberação CVM nº 583/09 e obrigatório pela Resolução CFC nº 1.177/09 para os profissionais de contabilidade, define o ativo imobilizado como um ativo tangível, ou seja, que possui corpo, que é mantido para utilização na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para aluguel a terceiros, ou para fins administrativos e que se espera utilizar por mais de um ano� Ademais, consideramos como ativo imobilizado os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da entidade ou exercidos com esses fins, inclusive aqueles decorrentes de transações que transfiram a ela seus benefícios, os riscos e o controle� O período de utilização do ativo imobilizado é considerado por mais de um ano em função do 4 exercício social aplicado para a elaboração das demonstrações financeiras. Dessa maneira, os bens corpóreos com uso inferior a esse período serão contabilizados como despesa� São exemplos de contas do ativo imobilizado os itens descritos a seguir: y Terrenos: são aqueles controlados pela enti- dade e utilizados nas suas operações� Podem ser utilizados para atividades da fábrica, dos depósitos, do escritório, das filiais etc. É importante ressaltar que os terrenos não sofrem depreciação; Se uma entidade adquire um terreno para obtenção de ganhos externos aos seus negócios, ela não poderá classificá-lo como ativo imobilizado. Mas qual seria a forma correta de reconhecermos esse ativo? Ele deverá ser contabilizado como propriedade para investimentos no subgrupo Investimentos do ativo não circulante. y Edificações: devem ser registradas quando hou- ver a conclusão da obra e início da sua utilização; y Construções em andamento: todos os valores registrados com o ativo até o momento devem ser considerados no Balanço Patrimonial; REFLITA 5 y Máquinas e equipamentos: tudo que está sendo utilizado na elaboração dos produtos e/ou prestação de serviços; y Veículos: aqueles que estão sob controle da entidade, sejam aqueles utilizados pela adminis- tração, pelo pessoal do comercial ou para fins de transporte de carga. Os veículos de uso direto da produção, como as empilhadeiras, podem ser contabilizados na conta equipamentos; y Peças e conjuntos para reposição: são aquelas necessárias para substituir partes das máquinas e equipamentos da entidade, considerando que serão utilizadas por mais de um ano� Possui conta própria e não são depreciados; y Móveis e utensílios: compreendem mesas, cadeiras, armários e outros itens comprados pela entidade e utilizados para suas operações; y Benfeitorias em propriedade de terceiros: são gastos realizados para conservação e melhoria de bens locados, arrendados ou recebidos por terceiros; y Direitos sobre recursos naturais: constitui contas decorrentes aos custos incorridos na obtenção de direitos de exploração de jazidas e reservas minerais; y Ativos biológicos: compreendem os animais e/ou plantas vivos mantidos para utilização na produção ou fornecimento de produtos ou serviços e utilizados por mais de um ano; 6 De acordo com a Lei nº 12�973/14, o custo de aquisição do ativo imobilizado não poderá ser deduzido como despesas operacional, exceto se a sua aquisição inferior a R$ 1�200,00 (BRASIL, 2014)� y Sistemas aplicativos – softwares: são regis- trados os valores dos softwares adquiridos ou de- senvolvidos pela entidade, que apresentam estreita ligação com o ativo (hardware). Caso seja possível separar e identificar o software, esse deverá ser classificado como ativo intangível; y Bens em uso na fase de implementação: com- preendem bens que já são utilizados pela entidade durante o desenvolvimento de um projeto. Por exemplo, móveis e utensílios de uma indústria que se encontra em fase pré-operacional; y Construções em andamento: constituem as obras realizadas durante o período de construção e instalação até poderem operar dentro das condi- ções operacionais pretendidas pela administração� Uma entidade já em operação pode compreender obras complementares, construções de anexos, novos depósitos etc; y Importações em andamento de bens do ativo imobilizado: são registrados todos os gastos incor- ridos para a chegada, desembaraço e recebimento do ativo pela entidade� FIQUE ATENTO 7 RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO Um ativo deve ser reconhecido como imobilizado se for provável a obtenção de futuros benefícios econômicos para entidade e o seu custo puder ser mensurado de maneira confiável. No momento que os custos do ativo imobilizado são incorridos, a entidade deve reconhecer esse item em sua contabilidade� Eles podem compre- ender aqueles valores inicialmente incorridos para adquirir ou construir um item do ativo imobilizado e aqueles montantes incorridos posteriormente para sua renovação, substituição de partes ou manutenção� Um item do ativo imobilizadoque atende aos critérios de reconhecimento deve ser mensurado pelo seu custo� De acordo com o CPC 27 (2009), os seguintes elementos integram o custo do ativo imobilizado: y Seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos co- merciais e abatimentos; y Quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocação do ativo no local e condição necessárias para seu funcionamento� Por exemplo, custos de 8 instalação e montagem, honorários profissionais, custos de preparação do local etc�; y Estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de restauração do local onde o ativo esteja funcionando. Conforme indico por Sande e Neiva (2021, p� 204), a seguir é possível conhecermos a composição do custo do ativo imobilizado Custo do imobilizado = preço de aquisição + imposto de importação + impostos não recuperáveis – abatimen- tos e descontos + custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e condição necessárias para funcionar + custos de desmontagem e remoção do item e de restauração do local (sítio) no qual está localizado� O CPC 27 (2009) ainda cita os seguintes exemplos de custos que não compõem o valor contábil do ativo imobilizado: y Custos de abertura de nova instalação; y Custos incorridos na introdução de novo pro- duto ou serviço, incluindo propaganda e ações promocionais; y Custos de transferência das atividades para nova localização ou para nova categoria de clientes, incluindo custos de treinamento; y Custos administrativos e outros custos indiretos� 9 É importante ressaltarmos que o reconhecimento dos custos dos itens do ativo imobilizado deve cessar quando atingirem as condições operacio- nais pretendidas pela entidade. Assim, os gastos que estejam relacionados de alguma maneira com a aquisição, construção ou desenvolvimento dos itens do ativo imobilizado, mas que são desneces- sários para colocá-los nas condições pretendidas pela administração, devem ser reconhecidos no resultado do período� RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO DE ATIVO IMOBILIZADO CONSTRUÍDO PELA ENTIDADE O custo de ativo construído pela própria entidade utiliza os mesmos princípios de aquisição de um ativo� Se a entidade produz ativos idênticos para venda nas suas operações, o custo do ativo é, nor- malmente, o mesmo� Por esse motivo, quaisquer lucros gerados internamente são excluídos para determinação de tais custos. De maneira análoga, o custo de valores anormais de materiais, de mão de obra ou de outros recursos desperdiçados incor- ridos na construção de um ativo não é incluído no custo do ativo. É importante enfatizar que o CPC 20 – Custos de Empréstimos (2011) determina os critérios para o reconhecimento dos juros como 10 componente do valor contábil de um item do ativo imobilizado construído pela própria entidade� As plantas portadoras devem ser contabilizadas da mesma maneira que um ativo imobilizado construído pela própria entidade, até o momento em que ele esteja no local e em condições opera- cionais pretendidas pela administração� No que tange a “construção”, devemos compreender que ela contempla as atividades necessárias para cultivar as plantas portadoras até o momento em que estejam no local e em condições necessárias para produção desejada da administração. RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO DE ATIVO IMOBILIZADO ADQUIRIDO POR FINANCIAMENTO O custo do ativo imobilizado é equivalente ao pre- ço à vista na data do seu reconhecimento� Caso o prazo de pagamento exceder os prazos normais de crédito, a diferença obtida entre o preço à vista e o total dos pagamentos deve ser reconhecido como despesa com juros durante o período, conforme CPC 12 – Ajuste a valor presente e CPC 08 (R1) – Custo de transação e prêmios na emissão de títulos e valores mobiliários, exceto se for passível de capitalização de acordo com CPC 20 (R1) – Custos de empréstimos� 11 Antes da construção ou desenvolvimento de um ativo imobilizado, a entidade pode utilizá-lo para uma ativida- de e gerar receitas até que esteja pronto no local e em condições operacionais pretendidas pela administração� Nessa situação, a operação é reconhecida no resultado do período e incluída na classificação de receita. Vamos a um exemplo de aquisição de ativo imo- bilizado financiado? Imagine que uma sociedade industrial adquiriu um equipamento que preço à vista é de R$ 150�000,00� No entanto, ela decidiu efetuar o pagamento de R$ 10.000,00 reais por 18 meses� O cálculo dos juros embutidos na transação será calculado da seguinte maneira: Juros = Preço a prazo - Preço à vista Juros = R$ 180�000,00 – R$ 150�000,00 Juros = R$ 30�000,00 Os juros no curto prazo serão: Juros – curto prazo = (R$ 30�000,00/18) x 12 Juros – curto prazo = R$ 20�000,00 REFLITA 12 Ao longo prazo, teremos o valor de R$ 10.000,00 (R$ 30.000,00 – R$ 20.000,00). A parcela do finan- ciamento no curto e longo prazo serão calculados da seguinte forma: Financiamento – curto prazo = (R$ 180.000,00/18) x 12 Financiamento – curto prazo = R$ 120.000,00 Financiamento – longo prazo = Financiamento total – Financiamento no curto prazo Financiamento – longo prazo = R$ 180.000,00 - R$ 120�000,00 Financiamento – longo prazo = R$ 60.000,00 Assim, os lançamentos contábeis no diário e no razonete serão: D – Equipamento (ativo não circulante - ativo imobilizado) R$ 150�000,00 D – Juros passivos a transcorrer (reti- ficadora de passivo circulante) R$ 20�000,00 D – Juros passivos a transcorrer (reti- ficadora de passivo não circulante) R$ 10�000,00 C – Financiamento (passivo circulante) R$ 120�000,00 13 C – Financiamento (passivo não circulante) R$ 60�000,00 Tabela 1: Lançamentos em razonetes referente à aquisi- ção de ativo imobilizado financiado. Equipamento Juros passivos a transcorrer – curto prazo R$ 150�000,00 R$ 20�000,00 Juros passivos a transcorrer – longo prazo Financiamento – curto prazo R$ 10�000,00 R$ 120�000,00 Financiamento – longo prazo R$ 60�000,00 Fonte: Autoria própria, 2021� Assim, o Balanço Patrimonial da sociedade indus- trial será: 14 Tabela 2: Balanço Patrimonial da sociedade industrial após a aquisição do ativo imobilizado financiado. Ativo não circulante Passivo circulante R$ 100�000,00 Equipamento R$ 150�000,00 Financiamento R$ 120�000,00 Juros passivos a transcorrer (R$ 20�000,00) Passivo não circulante R$ 50�000,00 Financiamento R$ 60�000,00 Juros passivos a transcorrer (R$ 10�000,00) Ativo total R$ 150�000,00 Passivo total R$ 150�000,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO DE ATIVO IMOBILIZADO EM PERMUTA A aquisição de um ativo imobilizado pode ser efetuada através de permuta por ativo não mone- tário ou por conjunto de ativos monetários e não monetários� A natureza dos ativos envolvidos na permuta pode ser igual ou diferente. A mensuração do ativo imobilizado adquirido por permuta é realizada através de valor justo, exce- to quando a operação não apresentar natureza comercial ou o valor justo do ativo recebido e do ativo cedido não pode ser mensurado de maneira segura. Se o ativo adquirido não for mensurável ao valor justo, seu custo será determinado pelo valor contábil do ativo cedido� 15 Para avaliar se uma transação é comercial, a en- tidade deve considerar as mudanças na medida dos fluxos de caixa futuros decorrentes dessa operação. O CPC 27 (2009) considera as seguintes situações como operação comercial: y O risco, a oportunidade e o valor dos fluxos de caixa do ativo recebido são diferentes do risco, oportunidade e valor dos fluxos de caixa do ativo cedido; y O valor específico de parte das atividades da entidade for impactado pelas alterações resultan- tes da permuta; y Se a diferença do primeiro e do segundo item for significativa em relação ao valor justo dos ativos permutados� O valor específico da parcela das atividades da entidadeimpacta pela operação deve ser refletido nos fluxos de caixa após os efeitos da sua tributação� De acordo com CPC 27 (2009), o valor justo de um ativo é mensurado de maneira confiável quando: y A variabilidade da faixa de mensuração do valor justo razoável não for considerada significativa; FIQUE ATENTO 16 y As probabilidades de várias estimativas pude- rem ser razoavelmente avaliadas e utilizadas na mensuração do valor justo. Se a entidade conseguir mensurar, com segurança, os valores justos dos ativos imobilizados recebido e cedido, então o valor justo deles deve ser utilizado para mensurar o custo do ativo recebido, exceto se o valor justo do primeiro for mais evidente� Vamos conhecer um exemplo de permuta de ativo imobilizado? Considere que uma sociedade indus- trial realizou a permuta de um equipamento por um veículo� O valor contábil líquido do equipamento é de R$ 47.000,00 (valor registrado de R$ 58.000,00 e depreciação acumulada de R$ 11�000,00)� O valor justo do veículo recebido é de R$ 36.000,00. Podemos perceber que os valores dos ativos imobilizados são diferentes� Ademais, a permuta gera uma perda de capital de R$ 11.000,00 (R$ 47�000,00 – R$ 36�000,00)� Assim, tais informações serão contabilizadas no diário e no razonete da seguinte maneira: D – Veículo (ativo não circulante - ativo imobilizado) R$ 36�000,00 D – Perda de capital (resultado) R$ 11�000,00 D – Depreciação acumulada (conta redutora do ativo não circulante – imobilizado) R$ 11�000,00 17 C – Equipamento (ativo não circulante - ativo imobilizado) R$ 58�000,00 Tabela 3: Lançamentos em razonetes referente à aquisi- ção de ativo imobilizado financiado. Veículo Perda de capital R$ 36�000,00 R$ 11�000,00 Depreciação acumulada Equipamento R$ 11�000,00 R$ 58�000,00 Fonte: Elaborada pelo autor, 2021� 18 EXAUSTÃO De acordo com o § 2º do art� 183 da Lei das So- ciedades Anônimas (Lei nº 6�404/76), a exaustão corresponde à perda do valor decorrente da sua exploração e de direitos, cujo objeto seja recursos minerais, florestais ou ativos aplicados nessa ex- ploração (BRASIL, 1976)� Assim, a exaustão cor- responde à perda de valor de florestas destinadas ao corte e direitos sobre recursos minerais� Cabe ressaltar que ativos como tratores e guindastes aplicados na exploração desses recursos sofrem exaustão� A seguir, conheceremos os dois métodos de exaustão, o por prazo de concessão e por função da produção ou capacidade� MÉTODO POR PRAZO DE CONCESSÃO É considerado como o prazo de concessão do go- verno que permite a exploração do recurso mineral ou floresta. A exaustão pelo método de prazo de concessão é calculada da seguinte maneira: Exaustão do período = custo do ativo imobilizado x (período atual/prazo da concessão) Consideremos o seguinte exemplo: o governo con- cedeu o direito de exploração de uma floresta à uma 19 entidade� Sabe-se que o valor dessa concessão é de R$ 1�480�000,00 e ela valerá por 20 anos� Qual será o valor da exaustão no primeiro ano? A exaustão pelo método de prazo de concessão será: Exaustão do período = custo do ativo imobilizado x (período atual/prazo da concessão) Exaustão do período = R$ 1�480�000,00 x (1/20) Exaustão do período = R$ 74�000,00 Feito isso, devemos registrar a exaustão no primeiro ano no diário e no razonete: D – Despesa com exaustão (conta de resultado) R$ 74�000,00 C – Exaustão acumulada (conta redutora do ativo não circulante - imobilizado) R$ 74�000,00 20 Tabela 4: Lançamentos em razonetes referente à exaus- tão no primeiro ano� Despesa com exaustão Exaustão acumulada R$ 74�000,00 R$ 74�000,00 Fonte: Elaborada pela autora, 2021� MÉTODO POR FUNÇÃO DE PRODUÇÃO OU CAPACIDADE Nesse método, considera-se o total da quantidade estimada de capacidade de produção do ativo imobilizado e a extração anual de produção� O cálculo da exaustão pelo método por função de produção ou capacidade é: Exaustão do período = custo do ativo imobilizado x (ca- pacidade de produção do ativo imobilizado no período/ produção total) A partir disso, analisemos o seguinte exemplo: uma entidade calculou que a sua mina de ferro tinha capacidade total de 80�000 m3 e a extração anual era de 8�000 m3� Sabendo que o valor da mina de ferro está registrado no valor de R$ 1.840.000,00, a exaustão anual pelo método por função ou ca- pacidade será: 21 Exaustão do período = custo do ativo imobilizado x (capacidade de produção do ativo imobilizado no período/produção total) Exaustão do período = R$ 1�840�000,00 x (8�000/80�000) Exaustão do período = R$ 184�000,00 A partir disso, devemos registrar a exaustão do primeiro ano no diário e no razonete: D – Despesa com exaustão (conta de resultado) R$ 184�000,00 C – Exaustão acumulada (conta redutora do ativo não circulante - imobilizado) R$ 184�000,00 Tabela 5: Lançamentos em razonetes referente à exaus- tão anual� Despesa com exaustão Exaustão acumulada R$ 184�000,00 R$ 184�000,00 Fonte: Elaborada pela autora, 2021� 22 DEPRECIAÇÃO A maioria dos bens apresentam vida útil que pode ser definido como o tempo que a entidade espera usar os ativos ou o número de unidades de produção, ou de unidades semelhantes, que a entidade espera obter pelo usufruto do ativo� Após esse intervalo de tempo, o ativo se torna obsoleto e sofre processo de desgaste natural pelo uso, acarretando a redução do seu valor contábil� A avaliação de um ativo imobilizado é essencial para definição da sua vida útil. De acordo com CPC 27 (2009), os seguintes fatores devem ser considerados na determinação da vida útil do ativo imobilizado: y Utilização esperada do bem, que é avaliada conforme a sua capacidade ou produção física; y Desgaste físico normal esperado; y Obsolescência técnica ou comercial decorrente de mudanças ou melhorias na produção, ou de mudança na demanda do mercado para o produto ou serviço derivado do ativo imobilizado; y Limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de término dos contratos de arrendamento mercantil relativos ao ativo� A vida útil de um ativo é definida com base na utilidade esperada do ativo. A política de gestão 23 de ativos da entidade pode considerar a alienação do ativo após um determinado período ou após o consumo de uma parte específica dos benefícios econômicos futuros incorporados no ativo� Portanto, a vida útil de um ativo pode ser menor que a sua vida econômica� A estimativa da vida útil do ativo é baseada na experiência da entidade com ativos semelhantes� Uma vez mensurado o valor contábil do ativo imobi- lizado e conhecida sua vida útil, a entidade precisa analisar o seu valor residual� Ele compreende o valor estimado que a entidade obteria com a venda do ativo após a dedução das despesas estimadas de venda, caso já tivesse idade e condições esperadas para o fim da sua vida útil. Por isso, a valor residual e a vida útil de um ativo devem ser revisados pelo menos ao final de cada exercício. Caso haja mudança, ela deve ser conta- bilizada como mudança de estimativa contábil, de acordo com o CPC 23 – Políticas contábil (2009), mudanças de estimativa e retificação de erro. É importante frisar que as alterações não impactarão os valores das depreciações já contabilizadas. O valor depreciável de um ativo imobilizado deverá ser apropriado de maneira sistemática ao longo da sua vida útil e é determinado da seguinte maneira: 24 Valor depreciável = Custo de aquisição – Valor residual Consideremos o seguinte exemplo: uma socieda- de empresária que tem um veículo no valor de R$ 44�000,00 e o valor residual é de R$ 12�000,00 terá o valor depreciável de: Valor depreciável = Custo de aquisição – Valor residual Valor depreciável = R$ 44�000,00 – R$ 12�000,00 Valor depreciável = R$ 32�000,00 A depreciação do ativo imobilizado começa quando ele se encontra disponível para uso, ou seja, quando se encontra em local e em condições de funciona- mento pretendidas pela administraçãoda entidade� A depreciação deve terminar na data que o ativo for classificado, mantido para venda ou baixado, o que acontecer primeiro� Assim, a depreciação não termina quando o ativo se torna ocioso ou é retirado de sua utilização normal, exceto quando o ativo já está totalmente depreciado. Quando a entidade tem terrenos e edifícios, eles devem ser contabilizados separadamente, mesmo que tenham sido adquiridos de maneira conjunta. Os terrenos possuem vida útil ilimitada, portanto, não sofrem depreciação, FIQUE ATENTO 25 mas os edifícios possuem vida útil limitada e sofrem depreciação� Quando acontecer aumento do valor de um terreno onde há construção de um edifício, não haverá alteração do valor contábil desse ativo� MÉTODOS DE DEPRECIAÇÃO O método de depreciação utilizado pela entida- de deve refletir o padrão de consumo dos benefícios econômicos futuros e ser aplicado de maneira consistente ao longo do tempo, a não ser que haja alteração nesse padrão. Recomenda-se a revisão do método de depreciação aplicado a um ativo pelo menos ao final de cada exercício. Caso haja alteração significativa, o método deverá ser modificado para refletir tal mudança. A entidade pode depreciar o seu ativo imobilizado de acordo com os seguintes métodos: y Linear ou quotas constantes; y Saldos decrescentes; y Unidades produzidas; ou y Horas de trabalho� Método linear ou quotas constantes Quando não há alteração do valor residual, a des- pesa é constante durante a vida útil do ativo� A fórmula da depreciação pelo método linear é: 26 Depreciação do período = Valor depreciável/Vida útil do bem Depreciação acumulada = Valor depreciável x (período de utilização/vida útil do bem) O período de utilização e a vida útil devem apresentar o mesmo período (meses ou anos)� A partir disso, consideremos o seguinte exemplo: uma sociedade industrial adquiriu uma máquina à vista pelo valor de R$ 168�000,00 em 03/02/2020� O seu valor residual é de R$ 12�000,00 e a vida útil é de 10 anos� Desse modo, devemos registrar a compra da má- quina à vista no diário e no razonete: D – Máquina (ativo não circulante – imobilizado) R$ 168�000,00 C – Caixa e Bancos (ativo circulante) R$ 168�000,00 FIQUE ATENTO 27 Tabela 6: Lançamentos em razonetes referente à aquisi- ção da máquina à vista� Máquina Caixa e bancos R$ 168�000,00 R$ 168�000,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� A partir disso, a depreciação mensal da máquina será calculada da seguinte maneira: Depreciação mensal = Valor depreciável/Vida útil do bem Depreciação mensal = (R$ 168�000,00 - R$ 12�000,00)/ (10 x 12) Depreciação mensal = R$ 1�300,00 Assim, o registro mensal da depreciação será rea- lizado da seguinte maneira no diário e no razonete: D – Despesa de depreciação (conta de resultado) R$ 1�300,00 C – Depreciação acumulada (conta redutora de ativo não circulante - imobilizado) R$ 1�300,00 28 Tabela 7: Lançamentos em razonetes referente à depre- ciação mensal da máquina Despesa de depreciação Depreciação acumulada R$ 1�300,00 R$ 1�300,00 Fonte: Autoria própria, 2021� Mas e se a sociedade industrial desejasse calcular a depreciação acumulada em 31/12/2020? O cálculo da depreciação acumulada deverá, então, considerar 11 meses (entre fevereiro e dezembro de 2020). Desse modo, teremos: Depreciação acumulada = Valor depreciável x (período de utilização/vida útil do bem) Depreciação acumulada = (R$ 168�000,00 - R$ 12�000,00) x (11/120) Depreciação acumulada = R$ 156�000,00 x (11/120) Depreciação acumulada = R$ 14�300,00 E a contabilização da depreciação acumulada em 31/12/2020 no diário e no razonete será: 29 D – Despesa de depreciação (conta de resultado) R$ 14�300,00 C – Depreciação acumulada (conta redutora de ativo não circulante - imobilizado) R$ 14�300,00 Tabela 8: Lançamentos em razonetes referente à depre- ciação acumulada da máquina em 31 de dezembro de 2020� Despesa de depreciação Depreciação acumulada R$ 14�300,00 R$ 14�300,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� O método de depreciação linear acarreta gasto constante para entidade� Para complementar seu estudo sobre ele, assista ao vídeo da professora Stephanie Kalinka sobre o tema em: https://youtu.be/VvKlDOeoCc8. Método dos saldos decrescentes Esse método permite que os gastos com deprecia- ção sejam maiores no início e menores no final da vida útil do bem� O método dos saldos decrescentes acarreta uniformidade nos custos, pois os bens, quando novos, necessitam de pouca manutenção e reparos e, ao longo do período, eles aumentam. SAIBA MAIS 30 https://youtu.be/VvKlDOeoCc8 Dessa maneira, o crescimento dos gastos com manutenção e reparos seriam compensados pela redução das despesas de depreciação, resultando custos gerais mais constantes. O cálculo do método dos saldos decrescentes é realizado de acordo com as seguintes etapas: y A soma dos algarismos que compõem o valor da vida útil do bem� Por exemplo, em um ativo imobilizado com vida útil de 10 anos, a soma dos dígitos será: 1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 + 9 + 10 = 55 y A depreciação anual que será uma fração na qual o numerador é a diferença entre o último ano da vida útil e o ano corrente, enquanto o denomi- nador corresponde à soma dos algarismos. Assim, a fórmula de depreciação pelo método dos saldos decrescentes é: Depreciação anual = Valor depreciável x (último ano da vida útil/soma dos dígitos) Considerando essas informações, imagine que uma sociedade industrial adquiriu um equipamento à vista pelo valor de R$ 224�000,00 em 02/01/2020, sendo o seu valor residual de R$ 24�000,00 e a vida útil de 5 anos� 31 Primeiramente é preciso calcular a soma dos algarismos que compõem o valor da vida útil do equipamento: Soma dos dígitos = 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15 Em seguida, calculamos a depreciação no primeiro ano: Depreciação anual = Valor depreciável x (último ano da vida útil/soma dos dígitos) Depreciação anual = (R$ 224�000,00 – R$ 24�000,00) x (5/15) Depreciação anual = R$ 66�666,67 Desse modo, a contabilização da depreciação anual no diário e no razonete será: D – Despesa de depreciação (conta de resultado) R$ 66�666,67 C – Depreciação acumulada (conta redutora de ativo não circulante - imobilizado) R$ 66�666,67 32 Tabela 9: Lançamentos em razonetes referente à depre- ciação anual do equipamento� Despesa de depreciação Depreciação acumulada R$ 66�666,67 R$ 66�666,67 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� Método das unidades produzidas O método das unidades produzidas é utilizado por entidades industriais e compreende a estimativa do número total de unidades produzidas pelo ativo durante a sua vida útil� A parcela de depreciação de cada período será apurada através da divisão do número de unidades produzidas no período pelo total de unidades estimadas de produção ao longo de sua vida útil� Assim, a fórmula de depreciação pelo método de unidades produzidas é: Depreciação = Valor depreciável x (número de unidades produzidas no período/total de unidades produzidas ao longo da vida útil) Desse modo, consideremos o seguinte exemplo: um equipamento foi adquirido à vista pelo valor de R$ 124�000,00 com valor residual de R$ 24�000,00, vida útil de 200�000 unidades e produção anual de 20�000 unidades� 33 A depreciação anual será calculada conforme as unidades produzidas da seguinte maneira: Depreciação anual = Valor depreciável x (número de unidades produzidas no período/total de unidades produzidas ao longo da vida útil) Depreciação anual = (R$ 124�000,00 – R$ 24�000,00) x (20�000/200�000) Depreciação anual = R$ 10�000,00 E a contabilização da depreciação anual no diário e no razonete serão: D – Despesa de depreciação (conta de resultado) R$ 10�000,00 C – Depreciação acumulada (conta redutora de ativo não circulante - imobilizado) R$ 10�000,00 Tabela 10: Lançamentos em razonetes referente à depre- ciação anual do equipamento� Despesa de depreciação Depreciação acumuladaR$ 10�000,00 R$ 10�000,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� 34 Método horas de trabalho Apesar do Pronunciamento Técnico CPC 27 (2009) não citar explicitamente esse método, a entidade pode calcular a depreciação do seu ativo imobili- zado mediante a estimativa do número de horas de trabalho ao longo da vida útil do bem. A parcela de depreciação será obtida através da divisão entre número de horas trabalhadas no período e o número total de horas de trabalho estimado durante a vida útil do ativo imobilizado� Esse método é utilizado, principalmente, pelas entidades industriais e utiliza a seguinte fórmula de depreciação: Depreciação = Valor depreciável x (número de horas utilizadas no período/número total de horas estimadas ao longo da vida útil) Para exemplificar a aplicação desse método, consideremos que uma máquina adquirida por R$ 118�000,00, que a vida útil é de 400�000 horas tra- balhadas, possui utilização anual de 40�000 horas� A depreciação anual será calculada conforme o método horas de trabalho conforme cálculo a seguir: 35 Depreciação anual = Valor depreciável x (número de horas utilizadas no período/número total de horas estimadas ao longo da vida útil) Depreciação anual = R$ 118�000,00 x (40�000/400�000) Depreciação anual = R$ 11�800,00 E a contabilização da depreciação anual no diário e no razonete serão: D – Despesa de depreciação (conta de resultado) R$ 11�800,00 C – Depreciação acumulada (conta redutora de ativo não circulante - imobilizado) R$ 11�800,00 Tabela 11: Lançamentos em razonetes referente à depre- ciação anual da máquina� Despesa de depreciação Depreciação acumulada R$ 11�800,00 R$ 11�800,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� 36 Os ativos imobilizados com vida útil limitada sofrem depreciação ao longo da sua vida útil. Para complemen- tar seu estudo sobre depreciação, assista o vídeo do professor Quintino sobre esse tema em: https://youtu. be/125pMbQbvHc� SAIBA MAIS 37 https://youtu.be/125pMbQbvHc https://youtu.be/125pMbQbvHc DEPRECIAÇÃO ACELERADA O artigo 323 do RIR/2018 determina que os ativos utilizados por períodos maiores do que as oito ho- ras por sofrerem maior desgaste são beneficiados com a depreciação acelerada� Esse benefício é aplicado às indústrias que utilizam máquinas e equipamentos de maneira intensiva� Isso permite que haja incentivo na troca e modernização de seus ativos imobilizados� Ademais, proporciona aumento na despesa com depreciação e redução do lucro tributável. Com isso, a entidade paga me- nos imposto de renda e podem ser adotados os seguintes coeficientes de depreciação acelerada aos ativos imobilizados em função do número de horas diárias de operação: y Um turno de oito horas: coeficiente igual a 1,0; y Dois turnos de oito horas: coeficiente igual a 1,5; y Três turnos de oito horas: coeficiente igual a 2,0. A fórmula para o cálculo da depreciação acumu- lada é: Depreciação = Valor depreciável x (Período de utilização/ Vida útil) x Coeficiente 38 A partir disso, consideremos o seguinte exemplo: uma máquina adquirida por R$ 259�000,00 em 01 de julho de 2020, com vida útil estimada de 10 anos e valor residual de R$ 25�000,00, funciona por três turnos� Qual foi a depreciação acumulada em 31 de dezembro de 2020? O cálculo da depreciação acelerada da máquina será: Depreciação acumulada= Valor depreciável x (Pe- ríodo de utilização/Vida útil) x Coeficiente Depreciação acumulada = (R$ 259�000,00 – R$ 25�000,00) x (6/120) x 3 Depreciação acumulada = (R$ 259�000,00 – R$ 25�000,00) x (6/120) x 3 Depreciação acumulada = R$ 35�100,00 E a contabilização da depreciação cumulada no diário e no razonete serão: D – Despesa de depreciação (conta de resultado) R$ 35�100,00 C – Depreciação acumulada (conta redutora de ativo não circulante - imobilizado) R$ 35�100,00 39 Tabela 12: Lançamentos em razonetes referente à depre- ciação acumulada da máquina em 31 de dezembro de 2021� Despesa de depreciação Depreciação acumulada R$ 35�100,00 R$ 35�100,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� 40 BAIXA DO ATIVO IMOBILIZADO O valor contábil de um item do ativo imobilizado deve ser baixado quando for alienado ou não existir expectativa de benefícios econômicos futuros com a sua utilização ou alienação� Quando o item é baixo, a entidade deve reconhecer os ganhos ou perdas decorrentes dessa operação, que devem ser reconhecidos no resultado do perí- odo. Nesse caso, os ganhos não devem ser classi- ficados como receita de venda na demonstração do resultado do exercício, mas sim como outras receitas ou despesas operacionais� Os ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devem ser determinados pelo seguinte cálculo: Resultado da alienação do ativo = Valor líquido da alie- nação - Valor contábil do item� Valor contábil = Custo de aquisição – Depreciação acumulada Desse modo, imagine que um equipamento com valor contábil de R$ 82�000,00 (custo de aquisição 41 de R$ 96�000,00 e depreciação acumulada de R$ 14�000,00) é alienado à vista por R$ 118�000,00� A contabilização da alienação do equipamento no livro diário e em razonete será: D – Depreciação acumulada (conta redutora do ativo não circulante – imobilizado) R$ 14�000,00 D – Caixa e Bancos (ativo circulante) R$ 118�000,00 C – Equipamento (ativo não circulante – imobili- zado) R$ 96�000,00 C – Ganho de capital (resultado) R$ 36�000,00 Tabela 13: Lançamentos em razonetes referente à aliena- ção do equipamento� Depreciação acumulada Caixa e bancos R$ 14�000,00 R$ 118�000,00 Equipamento Ganho de capital R$ 96�000,00 R$ 36�000,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� Vamos a mais um exemplo? Considere que uma máquina com valor contábil de R$ 112�000,00 (cus- 42 to de aquisição de R$ 136�000,00 e depreciação acumulada de R$ 24�000,00) é alienada a prazo por R$ 108�000,00� A contabilização da alienação da máquina no livro diário e em razonete será: D – Depreciação acumulada (conta redutora do ativo não circulante – imobilizado) R$ 24�000,00 D – Contas a receber (ativo circulante) R$ 108�000,00 D – Perda de capital (resultado) R$ 4�000,00 C – Máquina (ativo não circulante – imobilizado) R$ 136�000,00 Tabela 14: Lançamentos em razonetes referente à aliena- ção do equipamento Despesa acumulada Contas a receber R$ 24�000,00 R$ 108�000,00 Perda de capital Máquina R$ 8�000,00 R$ 136�000,00 Fonte: Elaborado pela autora, 2021� 43 DIVULGAÇÃO De acordo com o CPC 27 (2009), as entidades preci- sam divulgar as seguintes informações sobre ativo imobilizado nas suas demonstrações contábeis: y Os critérios de mensuração aplicados na de- terminação do valor contábil bruto; y Os métodos de depreciação aplicados; y As vidas úteis ou as taxas de depreciação aplicados; y O valor contábil bruto e a depreciação acumu- lada no início e no final do período; y A conciliação do valor contábil no início e no final do período. Desse modo, é importante destacarmos que a clareza e a fidedignidade das informações são essenciais para o fornecimento de informações aos usuários da contabilidade� 44 CONSIDERAÇÕES FINAIS Nesse e-book, estudamos que o CPC 27 – Ativo imobilizado (2009) normatiza os bens corpóreos e direitos utilizados na manutenção da atividade das entidades e as contas de ativo imobilizado que compreendem um dos subgrupos do ativo não circulante no Balanço Patrimonial� Entendemos que o custo do ativo imobilizado é equivalente ao preço à vista na data do seu reco- nhecimento� Com exceção dos terrenos, os itens do ativo imobilizado sofrem depreciação em virtude do uso esperado do bem, desgaste físico normal esperado, obsolescência técnica, comercial, limites legais ou semelhantes no uso do ativo. A entidade pode depreciar o seu ativo imobilizado de acordo com os métodos linear ou quotas constantes; saldos decrescentes; unidades produzidas; ou horas de trabalho� Por fim, compreendemos que o valor contábil de um item do ativoimobilizado deve ser baixado quando for alienado ou não existir expectativa de benefícios econômicos futuros com a sua utiliza- ção ou alienação� E que, conforme estudamos, os ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devem ser contabilizados no resultado do exercício� 45 Referências Bibliográficas & Consultadas ADRIANO, S� Manual dos procedimentos contábeis comentados: IFRS. São Paulo: Atlas, 2018� ALMEIDA, M� C� Contabilidade avançada em IFRS e CPC. 2 ed. São Paulo: Atlas, 2020. [Biblioteca Virtual] BRASIL� Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, dispõe sobre as Sociedades por Ações� Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ ccivil_03/leis/l6404consol�htm. 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COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS� CPC 08 (R1) – Custos de transação e prêmios da emissão de títulos e valores mobiliários� 2010 Disponível em: http://static.cpc.aatb.com. br/Documentos/171_CPC08_R1�pdf. Acesso em: 14 abr 2022 COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS� CPC 12 – Ajuste a valor presente� 2008 Disponível em: http://static.cpc.aatb.com.br/ Documentos/219_CPC_12�pdf. Acesso em: 14 abr 2022 COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS� CPC 20 – Custos de empréstimos� 2011� Disponível em: http://static.cpc.aatb.com.br/ Documentos/281_CPC_20_R1_rev%2014�pdf� Acesso em: 14 abr 2022. COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS� CPC 27 – Ativo Imobilizado� 2009� Disponível em: http://static.cpc.aatb.com. br/Documentos/316_CPC_27_rev%2014�pdf� Acesso em: 01 set. 2021. http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011-2014/2014/lei/l12973.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011-2014/2014/lei/l12973.htm http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/171_CPC08_R1.pdf http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/171_CPC08_R1.pdf http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/219_CPC_12.pdf http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/219_CPC_12.pdf http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/281_CPC_20_R1_rev%2014.pdf http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/281_CPC_20_R1_rev%2014.pdf http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/316_CPC_27_rev%2014.pdf http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/316_CPC_27_rev%2014.pdf IUDÍCIBUS et al� Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades de acordo com as normas internacionais e do CPC� 3 ed. São Paulo: Atlas, 2021. [Biblioteca Virtual] KALYNKA, S� Como contabilizar a depreciação� 2020. Disponível em: https://youtu.be/ VvKlDOeoCc8� Acesso em: 18 abr 2022. MARION, J� C� Contabilidade avançada� São Paulo: Saraiva, 2010. [Biblioteca Virtual] MELHEM, M� G�; COSTA, R� N� Contabilidade avançada: uma abordagem direta e atualizada. Curitiba: Intersaberes, 2016. [Biblioteca Virtual] MÜLLER, A� N�; SCHERER, L�; CORDEIRO, C� M� R� Contabilidade avançada e internacional� 4 ed� São Paulo: Saraiva, 2019. NIYAMA, J� K� Contabilidade internacional� 2ª ed. São Paulo: Atlas, 2010. [Biblioteca Virtual] PROFESSOR QUINTINO. Depreciação. 2019. Disponível em: https://youtu.be/125pMbQbvHc� Acesso em: 27 dez. 2021. RIBEIRO, O� M� Contabilidade avançada� 6 ed� São Paulo: Saraiva, 2018. [Biblioteca Virtual] SANDE, S; NEIVA, A� Contabilidade geral e avançada. 1 ed. Rio de Janeiro: Método, 2021. https://youtu.be/VvKlDOeoCc8 https://youtu.be/VvKlDOeoCc8 https://youtu.be/125pMbQbvHc SCHMIDT, P.; SANTOS, J. L.; FERNANDES, L. A. Contabilidade avançada: aspectos societários e tributários. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2012. [Biblioteca Virtual] Introdução Definição Reconhecimento e mensuração Reconhecimento e mensuração de ativo imobilizado construído pela entidade Reconhecimento e mensuração de ativo imobilizado adquirido por financiamento Reconhecimento e mensuração de ativo imobilizado em permuta Exaustão Método por prazo de concessão Método por função de produção ou capacidade Depreciação Métodos de depreciação Depreciação acelerada Baixa do ativo imobilizado Divulgação Referências Bibliográficas & Consultadas
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