Balanço Patrimonial no Setor Público

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CONTABILIDADE 
PÚBLICA 
AVANÇADA
Aline Alves
Balanço patrimonial
Objetivos de aprendizagem
Ao final deste texto, você deve apresentar os seguintes aprendizados:
n Defi nir a fi nalidade do Balanço Patrimonial.
n Identifi car a estrutura utilizada para o Balanço Patrimonial.
n Analisar as características do Balanço Patrimonial no setor público.
Introdução
Você sabia que o Balanço Patrimonial aplicado ao setor público é re-
gulamentado pela Lei nº 4.320/64? É interessante destacar que mesmo 
sendo aplicado ao setor público e sendo regido por outra legislação, ele 
possui os mesmos elementos do Balanço Patrimonial regulamentado 
pela Lei nº 6.404/76.
Neste texto, você vai identificar os objetivos do Balanço Patrimonial, 
reconhecer a estrutura que é utilizada para o Balanço Patrimonial nas 
entidades públicas e também distinguir sobre suas particularidades.
Conceito, regras e procedimentos contábeis
Conceito
O balanço patrimonial corresponde a uma demonstração contábil na qual 
é apresentada a verdadeira posição em que se encontra a empresa. Isso é, 
se evidencia sua situação econômico-fi nanceira, de forma qualitativa e 
quantitativa, por meio das contas que compõem o ativo e o passivo, de-
monstrando também os valores correspondentes ao patrimônio líquido. O 
ativo evidencia os valores a receber, em que estão dispostos os bens e os 
direitos da entidade. Logo, no passivo estão representadas as obrigações 
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que a entidade possui com terceiros. A estabilidade do balanço patrimonial 
é determinada mediante o saldo apresentado pelo patrimônio líquido, que 
pode ser positivo ou negativo.
O balanço patrimonial é uma demonstração estática dos bens, direitos e 
obrigações. Ele demonstra o saldo relativo ao patrimônio, que pode ser positivo 
ou negativo. Dessa forma, representa a situação patrimonial de uma entidade 
em um período específico. Além disso, busca demonstrar com amplitude e 
veracidade a posição verdadeira relativa ao patrimônio, considerando nessa 
delimitação a administração direta e indireta. A demonstração relativa ao 
balanço patrimonial das entidades públicas é regulamentada pela lei nº 4.320/64, 
porém deve obedecer também à lei nº 6.404/76.
Regras
Por meio do artigo 106 da lei nº 4.320/64 (BRASIL, 1964), são determinados 
os métodos de avaliação dos elementos patrimoniais. Eles devem seguir alguns 
critérios:
 n Assim como os títulos de renda, os débitos e créditos, diante de seu 
valor nominal, deverão realizar a conversão da moeda estrangeira de 
acordo com a taxa de câmbio e em conformidade com o período da 
emissão do balanço.
 n Os bens imóveis ou móveis devem ser considerados pelo seu valor de 
custo de fabricação, de aquisição ou ainda pela construção.
 n Com relação aos bens constantes em estoques, precisam ser considerados 
pelo preço médio ponderado relativo às aquisições.
 n Da mesma forma que os débitos e os créditos, os valores existentes em 
dinheiro, quando estiverem em outra moeda, sendo essa estrangeira, 
deverão demonstrar, junto com as tocantes importâncias, para moeda 
corrente.
 n As alterações decorrentes do processo de conversão dos débitos, dos 
créditos e também dos valores em dinheiro deverão ser transferidas 
para a conta patrimonial.
 n Poderão ser realizadas reavaliações relativas aos bens móveis e imóveis.
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No momento atual, não existem métodos sistêmicos para ajustar a depreciação, a 
atualização monetária de ativos e também a exaustão na Contabilidade Pública, exceto 
as entidades públicas que optam pelos sistemas da lei nº 6.404/76. Esse acontecimento 
restringe o valor referente ao patrimônio disponível e reduz, mesmo que minimamente, 
a clareza da gestão do patrimônio do setor público.
Procedimentos contábeis
Você deve gerar o balanço patrimonial usando como base as contas constantes 
no Plano de Contas das entidades do setor público. Ele foi desenvolvido por 
meio da Secretaria do Tesouro Nacional para uso da Administração Pública 
Federal. Todas as contas dispostas nos grupos ativo e passivo devem ser 
consideradas para o desenvolvimento do balanço patrimonial, até mesmo 
do sistema compensado. Porém, você deve considerar exclusivamente as 
que de fato têm relação com o compensado, ou seja, as que estão envolvidas 
nos processos administrativos e que podem causar refl exos no patrimônio. 
Nesse processo, as contas de controle não precisam ser consideradas, como 
as relativas à execução fi nanceira.
Algumas das contas referentes ao sistema financeiro são usadas nos dois 
demonstrativos, tanto no balanço patrimonial quanto no balanço financeiro. 
Contudo, elas evidenciam diferentes finalidades. Você deve saber que, como 
o balanço financeiro representa um fluxo de caixa, a organização dos ativos
e passivos acontece mediante os valores dos saldos iniciais e finais. Dessa
forma, é possível analisar a movimentação. No demonstrativo do balanço
patrimonial, os valores que realmente são significantes se referem aos saldos
finais, de forma estática conforme a data de emissão do balanço.
Você vai verificar, na Tabela 1, o modelo básico de balanço patrimonial 
após as modificações ocorridas com lei nº 11.941/09, alterando a lei nº 
6.404/76. Vale destacar que a estrutura apresentada é usada por todas as 
entidades.
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 Fonte: Conselho Federal de Contabilidade (2016b). 
Balanço Patrimonial
Ativo Passivo
Ativo circulante Passivo circulante
Passivo não circulante
Ativo não circulante Patrimônio líquido
 Tabela 1. Modelo básico de balanço patrimonial. 
É indispensável que se tenha acesso a todas as contas patrimoniais para 
gerar o balanço patrimonial. Essas contas podem ser obtidas mediante balancete 
de verificação. Somente quando os grupos ativo e passivo estiverem com o 
valor total igual, o processo de elaboração se dará por encerrado, evidenciando 
assim o equilíbrio do balanço patrimonial.
Na composição do ativo estão o ativo financeiro e o não financeiro. O somatório 
dos dois resulta no ativo real.
Composição e análise do balanço patrimonial
Ativo: nesse grupo estão os recursos sob monitoramento da entidade. Um 
exemplo são os resultados de acontecimentos que já ocorreram, cuja perspectiva 
é de que tragam um retorno para a entidade, com privilégios econômicos a 
longo prazo ou capacidade para gerar serviços, ou seja, de prestar serviços 
que favoreçam no alcance das metas da entidade.
Alguns recursos possibilitam à entidade alguns privilégios, como (CON-
SELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2016a):
(a) utilizar o recurso para a prestação de serviços (inclusive bens);
(b) utilizar os recursos de terceiros para prestar serviços como, por 
exemplo, arrendamento mercantil;
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(c) converter o recurso em caixa por meio da sua alienação;
(d) beneficiar-se da valorização do recurso; ou
(e) receber fluxos de caixa.
Os ativos relacionados ao setor público que possibilitam a capacidade de 
gerar serviços podem ser expressos por aqueles relativos ao lazer, ao patrimônio 
cultural ou ainda à defesa nacional, entre outros que são garantidos pelos gover-
nos e entidades públicas que prestem serviços. Esses serviços são de utilidade 
de toda a população, ou podem também ser de consumo particular. Quanto 
ao uso dos ativos, eles podem ser limitados. Isso ocorre pois vários desses 
ativos que possibilitam o potencial de serviços são habilitados por natureza.
Com base nos princípios de conversão e exigibilidade, os elementos pa-
trimoniais estão divididos em circulante e não circulante:
Ativo circulante: um ativo deve possuir essa classificação quando cumprir 
ao menos um dos requisitos:
 n Possuir disponibilidade para execução imediata.
 n Possuir a perspectiva deexecução até o encerramento do exercício.
Ativo não circulante: todos os demais ativos que não se enquadrarem na situação 
exigida para o grupo circulante deverão ser classificados no grupo não circulante.
Passivo: corresponde aos compromissos que a entidade possui no período 
atual, originados de situações passadas. Nesse sentido, a liquidação das obriga-
ções corresponde à saída de recursos da entidade pública. O compromisso atual 
pode ser entendido como o comprometimento da entidade pública diante da lei, 
que pode estar vinculado legalmente, correspondendo a uma obrigação legal. 
Ele também pode ser entendido como um compromisso que não é mediado 
pela legislação, ou seja, que não é legalmente relacionado.
Passivo circulante: um passivo deve possuir essa classificação quando 
corresponder ao menos a um dos requisitos:
 n Precisar ser liquidado dentro do período de um ano, ou seja, ser exigível 
até o término do exercício seguinte.
 n Equivaler a valores de terceiros ou ainda a retenções realizadas em 
nome de terceiros, considerando a entidade pública como a legítima 
depositária, sem depender do período de exigibilidade.
Passivo não circulante: os passivos que não corresponderem aos requisitos 
exigidos para o grupo circulante deverão compor o grupo não circulante.
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Patrimônio líquido: representa o valor residual relativo aos ativos de uma 
organização, posterior à dedução dos seus passivos. Por meio do patrimônio 
líquido, precisa ficar evidente o resultado referente ao período, separado dos 
resultados acumulados relacionados a um espaço de tempo anterior. Além 
disso, outros elementos devem ser evidenciados.
Contas de compensação: representam as ações que podem influenciar ou 
não o patrimônio da entidade.
Por meio do balanço patrimonial, é possível realizar uma análise. Sua 
finalidade é organizar os indicadores que serão usados como base para o 
reconhecimento da gestão do patrimônio.
A composição do ativo financeiro compreende os valores que não são 
dependentes da aprovação orçamentária. Eles são demonstrados por valores 
disponíveis ou que estarão disponíveis no curto prazo, como adiantamento 
de salário, entre outros. Os estoques não estão dispostos no ativo financeiro, 
pois sua efetividade depende da aprovação legislativa. Também não estão 
incluídos possíveis valores que correspondem a créditos a longo prazo, como 
financiamentos ou empréstimos a receber que foram disponibilizados a ter-
ceiros. Outro item que não pertence ao ativo financeiro é a dívida ativa, já 
que se refere ao valor cuja receita é duvidosa, por consequência do regime 
de caixa da receita.
Os bens, os créditos e também os valores cuja movimentação ou transferência seja 
dependente de aprovação legislativa precisam estar evidenciados no ativo não finan-
ceiro da entidade pública.
Por meio do ativo compensado, é possível verificar os atos administrativos 
que de alguma forma podem influenciar a situação futura do patrimônio, como 
convênios, contratos, entre outros.
O passivo financeiro é composto por compromissos que são independentes 
com relação à aprovação orçamentária. Nele é encontrada, por exemplo, a 
dívida flutuante, que é formada por contas como restos a pagar, depósitos e 
débitos de tesouraria e também de serviços da dívida a pagar, conforme lei 
nº 4.320/64, artigo 92 (BRASIL, 1964).
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As contas que pertencem ao passivo financeiro são decorrentes do orça-
mento de despesas que foram empenhadas e que não foram liquidadas. Nelas 
você pode incluir o seguinte:
a) Restos a pagar realizados, que correspondem, por exemplo, a forne-
cedores ou outros.
b) Restos a pagar não realizados.
c) Serviços da dívida a pagar, como juros, entre outros.
No passivo financeiro estão também as obrigações autônomas com relação 
à Lei do Orçamento, representadas pelos depósitos. Nele você pode incluir:
n Consignação referente à folha de pagamento.
n Retenção nos pagamentos de terceiros.
n Depósitos realizados por outros, que resultam em obrigações financeiras
e por consequência devem ser registrados também no ativo financeiro,
mais precisamente no campo “disponível”.
Os débitos referentes à tesouraria estão alocados no passivo financeiro. Eles 
correspondem às obrigações de posse dos órgãos, resultantes das transações refe-
rentes a crédito mediante antecipação da receita relativa ao orçamento. O objetivo 
desse processo é solucionar a deficiência de caixa no exercício financeiro corrente.
O passivo não financeiro é composto por compromissos que estão no 
curto e no longo prazos e por valores não pagos, porém que não resultaram 
em efeitos financeiros no exercício.
No passivo compensado estão refletidas as contrapartidas referentes aos atos ad-
ministrativos, que podem resultar em alterações do patrimônio no período futuro.
Distinguir os ativos e passivos financeiros dos outros elementos no balanço 
patrimonial tem o objetivo de favorecer a apuração do superávit financeiro. Ele 
deve apresentar o total líquido referente aos valores financeiros que precisam 
sobrar no patrimônio da entidade após a liquidação das obrigações financeiras.
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O superávit financeiro calculado mediante o balanço patrimonial reflete 
a divergência favorável, ou seja, a divergência positiva existente entre o ativo 
e o passivo financeiros. Nesse sentido, são considerados os saldos referentes 
aos créditos complementares transferidos e também as transações de crédito, 
caracterizando uma disponibilidade financeira que precisa ser executada por 
meio do orçamento. Na abertura de créditos suplementares e especiais, o 
superávit financeiro poderá ser utilizado. Veja abaixo o cálculo do superávit 
financeiro:
SUPERÁVIT FINANCEIRO = ATIVO FINANCEIRO – PASSIVO 
FINANCEIRO
O superávit ou déficit de uma empresa corresponde à divergência resultante 
entre as receitas e despesas que compõem a demonstração que identifica a 
atuação da entidade do setor público.
A composição do passivo compreende o passivo financeiro e o passivo não 
financeiro. A soma dos dois representa o passivo real.
Obrigações para o preenchimento
Depois dos registros lançados no livro razão da entidade, você pode realizar 
um exame com relação à situação do patrimônio e dos resultados alcançados 
em determinado período. As demonstrações são relevantes aos administrado-
res que precisam prestar contas no término do exercício. A solicitação dessa 
prestação, em uma situação de exceção, pode ocorrer em tempo inferior, 
como nas audiências públicas que são previstas em conformidade com a Lei 
de Responsabilidade Fiscal.
O valor correspondente ao resultado patrimonial, referente ao exercício que 
foi apurado por meio da demonstração das mutações patrimoniais, é anexado ao 
valor do saldo patrimonial concentrado no demonstrativo de balanço patrimonial. 
Se o passivo real for demonstrado maior que o ativo real, fica determinado que 
o patrimônio líquido deverá ser demonstrado como negativo. Nesse caso, ele 
deve estar no lado passivo, dessa forma denominado “passivo real a descoberto”.
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Com relação ao saldo patrimonial, ele poderá ter seu resultado da fórmula 
mostrada a seguir:
SALDO PATRIMONIAL = ATIVO REAL – PASSIVO REAL
ATIVO REAL > PASSIVO REAL = ATIVO REAL LÍQUIDO
ATIVO REAL < PASSIVO REAL = PASSIVO REAL A DESCOBERTO
A Portaria STN nº 634, de 19 de novembro de 2013, apresenta as regras 
gerais, diretrizes, normas e procedimentos contábeis que devem ser adotados 
pelos entes da federação. Aborda o plano de contas, as demonstrações 
contábeis e os procedimentos contábeis patrimoniais aplicados ao setor 
público.
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Encerramento do balanço patrimonial
As informações que compõem o balanço patrimonial são demonstradas a 
partir de volumosos conjuntos de contas. Por esse motivo, se propõe que 
sejam verifi cadas algumas informações importantes, conforme disposto na 
lei nº 4.320/64 (BRASIL, 1964), mediante os anexos: 
a) Demonstração das variações patrimoniais.
b) Quadro demonstrativo da dívida fundada.
c) Quadro demonstrativo da dívida flutuante.
No encerramento, é imprescindível que você realize a conciliação dos saldos das contas 
contábeis que se baseiam na equiparação referente aos saldos contábeis com a base 
dos registros, ou seja, com os dados externos à contabilidade. O objetivo é que não 
se tenha dúvida com relação à precisão do saldo que está sendo verificado.
Na Tabela 2, você vai observar o modelo da estrutura do balanço patrimonial.
Tabela 2. Especificações da estrutura do balanço patrimonial.
Fonte: Conselho Federal de Contabilidade (2016b).
No encerramento do balanço patrimonial do período, você deve verificar os 
elementos ativos e passivos por meio de quocientes, entre eles índices de endivida-
mento e liquidez. Diante da análise de endividamento, é permitido desmembrar as 
transações de crédito que têm a possibilidade de remanejamento. Elas poderão ser 
usadas para fundamentar um possível índice considerado negativo. As transações 
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que puderem ser remanejadas ficarão dispostas para verificação de índices que 
agregam o grupo do passivo, envolvendo o circulante e o não circulante.
Para verificar a estrutura do balanço patrimonial direcionada ao setor público, você 
pode utilizar o livro Contabilidade Pública: integrando União, Estados e Municípios 
(Siafi e Siafem) (LIMA; CASTRO, 2007).
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BRASIL. Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964. Brasília, DF, 1964. Disponível em: <http://
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LIMA, Diana Vaz de; CASTRO, Róbison G. de. Contabilidade pública: integrando união, 
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Leituras recomendadas
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<ht-tps://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L6404consol.htm>. Acesso em: 11 dez. 
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<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/l11941.htm>. 
Acesso em: 11 dez. 2016.
BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual da 
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www3.tesouro.gov.br/legislacao/download/contabilidade/ParteV_DCASP.pdf>. 
Acesso em: 20 nov. 2016.
HADDAD, Rosaura Conceição; MOTA, Francisco Glauber L. Contabilidade 
pública. Brasília, DF: CAPES, 2010.
KOHAMA, Heilio. Contabilidade pública: teoria e prática. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2006.
PISCITELLI, Roberto B.; TIMBÓ, Maria Zulene F. Contabilidade pública: uma abordagem 
da administração financeira pública. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
SILVA, Lino Martins da. Contabilidade governamental: um enfoque administrativo 
da nova contabilidade pública. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
SLOMSKI, Valmor. Manual da contabilidade pública: um enfoque na 
contabilidade municipal, de acordo com a lei de responsabilidade fiscal. 2. ed. São 
Paulo: Atlas, 2003.