Fontes do Direito Tributário

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FONTES DO DIREITO 
TRIBUTÁRIO
ÍNDICE
1.  FONTES DO DIREITO - MATERIAIS E FORMAIS .............................................................3
Fontes do direito ...................................................................................................................................................................3
2.  CONSTITUIÇÃO FEDERAL ................................................................................................4
3.  LEI COMPLEMENTAR ........................................................................................................5
4.  LEI ORDINÁRIA ...................................................................................................................8
Matérias reservadas à lei específica .............................................................................................................................9
5.  MEDIDA PROVISÓRIA ......................................................................................................10
Medida provisória ............................................................................................................................................................... 10
6.  ATOS NORMATIVOS INFRALEGAIS E NORMAS COMPLEMENTARES .....................11
Decreto .................................................................................................................................................................................... 11
Normas complementares ............................................................................................................................................... 11
7.  RESOLUÇÕES DO SENADO E CONVÊNIO .....................................................................13
Resoluções do Senado .................................................................................................................................................... 13
Convênios  ............................................................................................................................................................................ 13
8.  TRATADOS E CONVENÇÕES INTERNACIONAIS.........................................................15
Art. 98 do CTN ..................................................................................................................................................................... 15
Internalização dos tratados pelo ordenamento jurídico nacional  ................................................................ 16
9.  JURISPRUDÊNCIA ........................................................................................................... 17
Jurisprudência .....................................................................................................................................................................17
Coisa Julgada e Ação Rescisória  ................................................................................................................................17
10.  DOUTRINA .......................................................................................................................18
11.  USOS, COSTUMES E ACORDOS DE VONTADE ...........................................................19
Convenções particulares (contratos)  ....................................................................................................................... 19
12.  HIERARQUIA ENTRE NORMAS ....................................................................................21
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1. Fontes do Direito - Materiais e Formais
Fontes do direito
O Direito, compreendido como o conjunto normativo, representa a vontade política do 
Estado, que se expressa por suas normas. Assim, o estudo das fontes do Direito representa a 
compreensão da vontade política do Estado e sua efetivação pelos instrumentos normativos 
editados para esta concretização. As fontes podem ser materiais ou formais. 
• Fontes materiais: autoridade, fatos jurídicos, pessoas, grupos e situações, e relações políticas, 
sociais e econômicas que ocorrem entre os indivíduos da sociedade que influenciam na criação do 
direito.
• Fontes formais: aquelas que introduzem as normas jurídicas no mundo do direito, tornando-as 
aplicáveis nos casos concretos. Ex: Constituição, leis complementares, leis ordinárias. 
No estudo do Direito Tributário a análise das fontes de Direito e da correspondência entre a 
vontade do Estado e seus instrumentos normativos tem uma relevância especial: o sistema 
tributário é um mecanismo de restrição de direitos fundamentais do cidadão, especialmente 
do direito à propriedade. Assim, as formas desta restrição devem atender a determinados 
limites, para que se garanta o respeito estrito à vontade legítima do Povo e para que se evite 
abusos do Estado.
Estudaremos, portanto, as fontes formais do Direito Tributário, ou seja, seu conjunto de 
normas em sentido formal. A este respeito, o art. 96 do Código Tributário Nacional apresenta, 
juntamente com o art. 2º, as espécies legislativas do Direito Tributário:
Art. 2º. O sistema tributário nacional é regido pelo disposto na Emenda Constitucional nº 18, de 1º de dezembro de 
1965, em leis complementares, em resoluções do Senado Federal e, nos limites das respectivas competências, 
em leis federais, nas Constituições e em leis estaduais, e em leis municipais.
Art. 96. A expressão “legislação tributária” compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os 
decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a 
eles pertinentes.
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2. Constituição Federal
É a principal fonte formal, em todos os ramos do direito, não apenas no direito tributário. O seu 
papel é o de servir de fundamento básico de validade para o direito, bem como de limitar os 
poderes do Estado (constitucionalismo).
As normas de direito tributário que não estiverem de acordo com a Constituição devem ser 
excluídas do ordenamento pátrio através do controle de constitucionalidade. Além disso, a 
CF também estabelece o rol de direitos fundamentais dos contribuintes. No CTN estão nos 
arts. 145 a 162. Servem como uma proteção aos contribuintes e ao pacto federativo. 
• Atribuição de competência tributária: dizer quais os órgãos competentes e quais as espécies 
tributárias que estes órgãos podem criar. 
• Limitações ao poder de tributar: estabelecimento dos princípios tributários e de imunidades 
tributárias (normas que estabelecem incompetência à certos órgãos). 
• Repartição das receitas tributárias: dizer com qual parte da arrecadação cada ente tributário vai 
receber. 
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3. Lei Complementar
Juntamente com a Constituição Federal, as Leis Complementares também têm 
protagonismo para dispor sobre o Sistema Tributário, conforme as competências e limites 
estabelecidos na própria Constituição.
As Leis Complementares em geral se destacam por um aspecto formal: quórum mais 
exigente para sua aprovação. Assim, são aprovadas apenas por maioria absoluta das Casas 
Legislativas.
Este aspecto formal, contudo, não determina uma superioridade hierárquica das Leis 
Complementares em relação às Leis Ordinárias. Ambas as espécies normativas se situam 
em mesmo patamar hierárquico, e têm apenas funções diferentes: há matérias reservadas 
à Lei Complementar, pela sua complexidade, a respeito das quais as Leis Ordinárias não são 
competentes para regular. O inverso não se aplica, já que Leis Complementares podem ditar 
normas sobre matérias passíveis de regulação por Leis Ordinárias, dado seu critério formal 
mais rigoroso.
Em Direito Tributário, mais notavelmente, a Constituição Federal reserva determinadas 
funções para as Leis Complementares, de modo que ressaltamos o protagonismo dessa 
espécie normativa em matéria tributária. 
Os principais papéis da lei complementar são:
• Dirimir conflitos de competência entre órgãos tributantes;
• Regulamentar os princípios e imunidades tributárias atravésde normas gerais, e
• Regular matérias específicas através de normas gerais. 
• Código Tributário Nacional = a princípio uma lei ordinária (Lei nº 5.172/1966) recepcionada como lei 
complementar. Somente pode ser alterado por lei complementar (art. 146, III, CF).
Art. 146, CF. Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e 
os Municípios;
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, 
a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.
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d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno 
porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições 
previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional 
nº 42, de 19.12.2003)
Assim, ao dispor sobre conflitos de competência, as Leis Complementares têm a atribuição 
de definir os limites até onde podem atuar os legisladores de cada esfera da federação na 
instituição dos tributos que lhes competirem por força da própria Constituição.
Ao dispor sobre os limites ao poder de tributar, as Leis Complementares podem regulamentar 
as normas constitucionais que assim requerem, oferecendo solução para casos conflituosos 
entre dispositivos constitucionais, como colisão de princípios e de técnicas interpretativas.
Por fim, a função de estabelecer normas gerais em matéria tributária, tem a importante 
missão de assegurar uma disciplina minimamente uniforme em âmbito nacional, sendo que 
a lei complementar nacional submete as legislações editadas por cada ente da federação. 
Assim, cabe à Lei Complementar definir o arquétipo possível dos principais aspectos dos 
diversos impostos, condicionando a legislação ordinária aos seus limites e disposições.
A Lei complementar somente pode criar tributos de forma excepcional, como por exemplo, 
no caso de:
• Empréstimos compulsórios (art. 148, CF).
• Imposto sobre grandes fortunas (art. 153, VII, CF). 
• Impostos residuais:
Art. 154,CF. A União poderá instituir:
I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e 
não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;
• Contribuições previdenciárias residuais:
Art. 195, CF. [...]
§4º A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social, 
obedecido o disposto no art. 154, I.
Em Direito Tributário, dada a diferente competência para legislar atribuída a cada ente 
federativo, é muito importante verificar o ente legislativo responsável por cada tributo analisado. 
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Contudo, as Leis Complementares, por esta função de complemento à Constituição Federal 
ao regular o Sistema Tributário Nacional, têm abrangência nacional, e não apenas federal. 
Isto significa dizer que as Leis Complementares se aplicam em todo o território nacional, a 
todos os entes federativos, e não apenas à União.
Neste contexto, é possível questionar a hipótese de Lei Complementar não ditar normas 
gerais sobre tributos de competência dos Estados, por exemplo, já que estes entes não 
podem editar normas de abrangência nacional. Neste caso, o Supremo Tribunal Federal aplica 
o entendimento de que os Estados podem exercer sua competência legislativa suplementar, 
editando normas gerais para os tributos de sua competência, válidas apenas em seu território.
Para além destas funções, o art. 146-A da Constituição Federal também prevê uma função 
interessante às Leis Complementares, de estabelecer critérios especiais de tributação para 
prevenir desequilíbrios de concorrência.
É interessante notar que o próprio Código Tributário Nacional regula normas gerais de Direito 
Tributário e, portanto, de competência reservada às Leis Complementares, mas foi elaborado 
e votado como Lei Ordinária, ainda sob a vigência da Constituição Federal de 1946. Tem-se 
que, a partir da promulgação da Constituição Federal de 1988, o Código Tributário Nacional 
foi recepcionado com status de Lei Complementar, e não há discussões sobre sua validade 
formal.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm
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4. Lei Ordinária
As Leis Ordinárias são a fonte por excelência do Direito Tributário. A esta espécie normativa 
cabe, a instituição e majoração de tributos, por força do art. 150, I da Constituição Federal:
Art. 150, CF. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao 
Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
A esta disposição reconhecemos a instituição do princípio da estrita legalidade tributária: 
apenas por lei é possível instituir ou majorar tributos de qualquer espécie, qualquer que seja 
o ente federativo competente.
Além desta atribuição fundamental, às Leis Ordinárias também é dado regular sobre todas as 
matérias não reservadas à disciplina das Leis Complementares. Assim, dizemos que as Leis 
Ordinárias têm competência residual.
O art. 97 do Código Tributário Nacional reforça o princípio da estrita legalidade, dispondo sobre 
matérias que só podem ser disciplinadas por lei em sentido estrito, elucidando disposições da 
Constituição Federal, como o entendimento do que se considera “aumento de tributo”:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do 
artigo 52, e do seu sujeito passivo;
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras 
infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de 
penalidades.
§1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais 
oneroso.
§2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor 
monetário da respectiva base de cálculo.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicaocompilado.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm
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Assim, apesar destas limitações, ainda se assegura ao Poder Executivo a possibilidade 
de intervenção econômica, pela alteração de alíquotas ou bases de cálculo de impostos, 
atendidos os limites das alíquotas fixados por resoluções do Senado Federal.
Matérias reservadas à lei específica
Art. 150, CF. [...]
§6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou 
remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, 
estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo 
ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Art.150, CF. [...]
§7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de 
imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial 
restituiçãoda quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.
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5. Medida Provisória
Medida provisória
Criada pelo poder executivo em casos de urgência.
O STF entendeu, na ADI 1417 MC, que medida provisória pode regular matéria tributária. Medida 
provisória também pode criar tributos, porém não sobre matérias que são exclusivas de lei 
complementar (art. 62 § 1, III, da CF). 
PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE DE MEDIDA PROVISÓRIA
Art. 62, CF. [...]
§2º Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, 
IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último 
dia daquele em que foi editada.
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6. Atos Normativos Infralegais e Normas 
Complementares
Decreto
Os decretos são fonte normativa de atribuição privativa dos Chefes dos poderes Executivos 
dos entes federativos, com a finalidade de regulamentar disposição de lei não autoaplicável 
– são os Decretos Regulamentares.
Não se confundem com os decretos autônomos, que em tese são diretamente editados pelo 
Poder Executivo sem vinculação a leis em sentido estrito, o que não é admitido em matéria 
tributária.
DECRETO REGULAMENTADOR
Art. 99, CTN. O conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam 
expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei.
Assim, os Decretos Regulamentares se submetem aos limites da lei, que são a fonte do direito 
tributário por excelência. Seu conteúdo também tem força de lei, regulamentando lei em 
sentido estrito, mas sempre vinculados ao seu conteúdo normativo e suas limitações.
A própria Constituição Federal, no caso dos tributos extrafiscais (impostos sobre importação, 
sobre exportação, sobre produtos industrializados, sobre operações financeiras, etc.), 
reserva disciplinas específicas, como a fixação de alíquotas, para tratamento por decretos 
regulamentares presidenciais, que não são autônomos, e se subsumem às leis que versam 
sobre estes tributos.
DECRETO AUTÔNOMO
Instrumento de política tributária. Não regulamenta uma lei, mas uma matéria de forma direta. 
É uma mitigação do princípio da legalidade. 
Art. 153, CF. [...]
§1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas 
dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.
Normas complementares
O art. 100 do Código Tributário Nacional elenca uma diversidade de espécies normativas que 
trata como normas complementares, com funções e atribuições diversas:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm
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Art. 100, CTN. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos 
decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia 
normativa;
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança 
de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
INSTRUÇÕES NORMATIVAS
Ato normativo expedido por autoridade com competência estabelecida ou delegada para 
regulamentar a matéria, executando a lei, decreto ou regulamento sem inovar ou transpor a 
norma que complementa.
PORTARIA 
Documento de ato administrativo de qualquer autoridade pública que contém instruções 
acerca da aplicação de leis ou regulamentos, recomendações de caráter geral, normas de 
execução de serviço, nomeações, demissões, punições, ou qualquer outra determinação de 
sua competência. 
CIRCULARES
Competência da Administração Pública em geral, com a finalidade de estabelecer normas 
gerais voltadas à organização interna do serviço público.
ORDENS DE SERVIÇO 
Também de competência da Administração Pública em geral, se assemelham às circulares, 
com a finalidade de determinar instruções para a execução de um serviço ou atividade 
específica.
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7. Resoluções do Senado e Convênio
Resoluções do Senado
As resoluções do Senado possuem importância no âmbito dos impostos estaduais. A intenção 
é preservar o equilíbrio entre os entes federativos (lembrando que o Senado representa os 
estados membros da federação). 
Um dos principais instrumentos do Senado é a fixação de alíquotas máximas e mínimas de 
alguns impostos. Ex: alíquota máxima do ITCD (art. 155, §1º, IV, CF) e alíquota mínima do IPVA 
(art. 155, §6º, III, CF). O estabelecimento dessas alíquotas máximas e mínimas pelo Senado 
serve para evitar uma guerra fiscal ou que um dos estados eleve de maneira excessiva as 
alíquotas. 
RESOLUÇÃO DO SENADO E O ICMS 
Art. 155, CF. [...]
§2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: [...]
IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, 
aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e 
prestações, interestaduais e de exportação;
Além disso:
Art.155, CF. [...]
V - é facultado ao Senado Federal:
a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e 
aprovada pela maioria absoluta de seus membros;
b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de 
Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros;
Convênios 
Convênios de Cooperação: são ajustes de vontades entre os entes federativos, visando a 
mútua assistência para fiscalização e permuta de informações. Têm status de norma infralegal 
e, portanto, não podem ser alvos de controle de constitucionalidade. 
Convênios previstos constitucionalmente: criados como norma primária, visando evitar 
guerra fiscal entre os entes federativos, especialmente em relação ao ICMS. Têm status de lei, 
podendo ser alvos do controle de constitucionalidade. Ex: art. 155, §2º, XII, g, da CF. 
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Art. 155. [...]
XII - cabe à lei complementar: [...]
g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e 
benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
Na prática, o Conselho Nacional da Fazenda (CONFAZ) é o órgão responsável por operacionalizar 
as deliberações entre os Estados e Distrito Federal, representados por seus Secretários da 
Fazenda, sob a presidência do Ministro da Fazenda. Trata-se de uma atribuição do Poder 
Executivo, portanto, e as resoluções aprovadas pelo CONFAZ se consubstanciam em Convênio 
Interestadual, que é fonte do Direito Tributário.
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8. Tratados e Convenções Internacionais
Art. 98 do CTN
Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e 
serão observados pela que lhes sobrevenha.
Parte da doutrina ainda discute que os Tratados Internacionais não podem ser fonte de direito 
tributário, visto que têm âmbito de atuação diverso, ao regular a ordem jurídica externa e 
limitar a soberania dos Estados.
Justamente neste aspecto, a doutrina entende a má redação do art. 98, visto que Tratados 
Internacionais não teriam o condão de revogar lei interna, expressão da soberania do Estado 
e de seu povo, especialmente pela diversidade de seu âmbito de aplicação.
Mais especificamente, os Tratados Internacionais podem imergir em matéria tributária quando 
representam acordos de bitributação, simplificações de obrigações acessórias, estabelecer 
mercados comuns, entre outras disposições.
Assim, o Supremo Tribunal Federal faz a diferenciação dos tratados entre normativos (tratados 
de caráter principiológico, de disposiçõesmais abstratas) e meramente contratuais (que 
representam espécie de contrato entre os países). Para tanto, apenas quando devidamente 
introduzido na legislação interna, pela devida ratificação, os tratados que expressarem 
disposições especiais prevalecerão sobre a norma interna, pela regra da especialidade, sem, 
contudo, modificá-la ou revogá-la.
Também é de se destacar outro posicionamento do Supremo Tribunal Federal, quanto aos 
tratados que isentem tributos de competência dos Municípios e Estados.
Neste caso, e considerando-se que apenas a República Federativa do Brasil, representada 
pelo Presidente da República como Chefe de Estado, pode firmar tratados internacionais, o 
Supremo Tribunal Federal entende que não representa uma isenção heterônoma, como é 
vedado pelo art. 151, III da Constituição Federal.
TRATADO INTERNACIONAL PODE REVOGAR LEI? 
Não se trata exatamente de revogação. O que os tratados posteriores fazem é afastar a 
aplicação de uma lei em determinados casos, na medida em que o tratado que se contrapõe 
a lei interna deve prevalecer em relação a ela. Além disso, condiciona a criação de novas leis. 
Os tratados internacionais agem de duas formas: ou estabelecem direitos e garantias do 
contribuinte ou estabelecem formas negociais tributárias (estabelecimento de mercados 
comuns, desoneração de operações bilaterais, evitar bitributações, evitar evasão fiscal). 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicaocompilado.htm
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Internalização dos tratados pelo ordenamento jurídico 
nacional 
TRATADOS SOBRE DIREITOS FUNDAMENTAIS
• Procedimento comum: são internalizados tendo status supralegal, acima das leis ordinárias, 
complementares e medidas provisórias, porém infraconstitucional. Os tratados que estabelecem 
formas negociais sempre possuem status supralegal.
• Emendas constitucionais: são internalizados com força de emenda constitucional.
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9. Jurisprudência
Jurisprudência
São decisões judiciais reiteradas num mesmo sentido pelo poder judiciário. O poder judiciário, 
na atividade jurisdicional, efetivamente cria novas normas jurídicas ao aplicar a lei. A diferença 
é que essas normas são individuais e concretas, enquanto a lei é formada por normas gerais 
e abstratas. 
• Decisão judicial: qualquer tipo de decisão produzida pelo poder judiciário;
• Precedente: decisão formada em determinado sentido que serve de fundamentação (tese + fato) 
para outras e novas decisões judiciais. 
• Jurisprudência: decisões reiteradas de um tribunal num mesmo sentido. É um conjunto de pre-
cedentes. 
Os precedentes ganharam força vinculante principalmente com o Código de Processo Civil 
de 2015. Ex: recursos repetitivos, repercussão geral, incidente de resolução de demandas 
repetitivas, etc. Isso para que os precedentes tenham integridade e coerência dentro do 
ordenamento jurídico, e possam servir de fonte formal para o direito em geral, e também para 
o direito tributário. Visa evitar a insegurança jurídica. 
Coisa Julgada e Ação Rescisória 
No recurso extraordinário 949.297 (Tema 881), de repercussão geral, o STF formou maioria 
no sentido da quebra automática da coisa julgada das decisões nos casos em que o STF 
mude a interpretação em tema de direito tributário, não sendo necessária a ação rescisória 
por parte do fisco. Isso mostra uma tendência de valorização dos precedentes vinculantes a 
todo o poder judiciário. 
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10. Doutrina
São os escritos científicos sobre o direito positivo. Não é fonte formal de direito, ou seja, não 
cria direito. A doutrina apenas descreve o seu objeto, as normas jurídicas (que são prescritivas). 
Pode servir, porém, como fonte de inspiração na criação do direito, tanto no âmbito legislativo 
quanto no jurisdicional, tendo o papel de constranger a aplicação do direito pelos órgãos 
estatais (não sendo, portanto, meramente descritiva). 
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11. Usos, Costumes e Acordos de Vontade
São fontes formais de direito? Segundo a Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro 
(LINDB):
Art. 4º Quando a lei for omissa, o juiz decidirá o caso de acordo com a analogia, os costumes e os princípios 
gerais de direito.
No entanto, o CTN não adota tal interpretação:
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária 
utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I - a analogia;
II - os princípios gerais de direito tributário;
III - os princípios gerais de direito público;
IV - a equidade.
§1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.
§2º O emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido.
Porém, o CTN prevê os costumes como fonte direta de normas tributárias complementares:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos: 
[...]
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas.
Tais práticas, contudo, se referem apenas às práticas administrativas do ente tributante, não 
do contribuinte.
Convenções particulares (contratos) 
Não podem criar obrigações tributárias, sejam principais ou acessórias.
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CONVENÇÕES CELEBRADAS ENTRE PARTICULARES QUE ALTERAM A 
RESPONSABILIDADE PELO PAGAMENTO DO TRIBUTO
Art. 123. CTN. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade 
pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do 
sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.
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12. Hierarquia entre Normas
Existe hierarquia tributária entre veículos normativos?
Sim. 
1. Constituição e Tratados internacionais que versam sobre direitos fundamentais apro-
vados pelo rito de emenda constitucional (art. 5, §3º da CF), passando a ter status de 
norma constitucional;
2. Tratados internacionais aprovados pelo rito comum (são supralegais, afastam as leis 
internas);
3. Leis e normas complementares, leis e normas ordinárias (diferença apenas de fun-
ção).
Havendo conflito entre elas, utilizam-se os critérios hermenêuticos:
• Norma específica prevalece sobre norma geral;
• Norma posterior prevalece sobre norma anterior. 
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