Planejamento de Auditoria

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Normas e Práticas de Auditoria
Aula 07
Planejamento da auditoria das demonstrações financeiras e 
trabalhos iniciais – saldos iniciais (NBC TA 300 e NBC TA 510)
Objetivos Específicos
• Conhecer o processo de planejamento da auditoria das demonstrações 
financeiras e trabalhos iniciais – saldos iniciais (NBC TA 300 e NBC TA 510).
Temas
Introdução
1 Planejamento
2 Auditoria do saldo inicial
3 Conclusões e relatórios de auditoria
Considerações finais
Referências
Professora Autora
Andréia Davanço Augusto
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Introdução
Nesta aula, aprenderemos um pouco mais sobre a importância de um planejamento de 
auditoria das demonstrações financeiras adequado, considerando, inclusive, a possibilidade 
frequente da troca de auditores. 
Dessa forma, visando regulamentar a forma adequada de definir-se o objetivo; a 
época do planejamento; o envolvimento de pessoas-chave na auditoria; as atividades do 
planejamento e as considerações adicionais requeridas em auditoria anterior, duas normas 
foram emitidas pelos órgãos que regulamentam a profissão de auditoria no Brasil, lembrando 
que estas, assim como outras normas de auditorias emitidas em nosso país, possuem normas 
internacionais equivalentes.
1 Planejamento
É requisito do auditor independente elaborar o planejamento de auditoria contábil, de 
forma a realizá-la de maneira eficiente e eficaz, garantindo mitigar quaisquer riscos de emitir 
relatório com opinião inadequada. O planejamento de auditoria consiste em um processo 
sistemático, que busca auxiliar o auditor a executar seu trabalho de maneira objetiva, com 
foco na opinião sobre as demonstrações financeiras que, ao final de seu exame, deverá ser 
emitida formalmente através de um relatório.
Segundo Cavalcanti (2003, p. 45), para atingir esse objetivo:
[...] o auditor independente necessita planejar adequadamente seu trabalho, avaliar 
o sistema de controle interno relacionado com a parte contábil e proceder à revisão 
analítica das contas do ativo, passivo, despesa e receita, a fim de estabelecer natureza, 
datas e extensão dos procedimentos de auditoria, colher as evidências comprobatórias 
das informações das demonstrações financeiras e avaliar essas evidências.
O planejamento não é uma fase isolada que ocorre no início dos trabalhos, mas 
sim uma atividade de extrema importância, dado seu dinamismo, que se inicia no 
estabelecimento de uma relação de trabalho entre a firma de auditoria independente e 
a entidade auditada, até a entrega do relatório contendo a opinião desse auditor sobre 
as demonstrações contábeis elaboradas pela administração.
Para Lins (2014, p. 212): 
Todo trabalho de auditoria externa é precedido de um rigoroso processo de 
planejamento, de forma que todo trabalho possa ser devida e previamente avaliado 
com o intuito de avaliar possíveis problemas durante o trabalho de campo.
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Segundo a NBC TA 300, o planejamento é essencial para a condução de um bom 
trabalho em:
• auxiliar o auditor a dedicar atenção apropriada às áreas importantes da auditoria;
• auxiliar o auditor a identificar e resolver tempestivamente problemas potenciais;
• auxiliar o auditor a organizar adequadamente o trabalho de auditoria para que 
seja realizado de forma eficaz e eficiente;
• auxiliar na seleção dos membros da equipe de trabalho com níveis apropriados de 
capacidade e competência para responderem aos riscos esperados e na alocação 
apropriada de tarefas;
• facilitar a direção e a supervisão dos membros da equipe de trabalho e a revisão 
do seu trabalho;
• auxiliar, se for o caso, na coordenação do trabalho realizado por outros auditores 
e especialistas;
• entre outros fatores. (CFC, 2009).
Um trabalho de auditoria eficiente é resultado de um planejamento adequado, 
no qual o auditor define riscos, estabelece testes e análises a serem feitos, bem como 
um adequado processo de comunicação, e faz uso da documentação, peça-chave 
da condução do processo, a fim de garantir as evidências que suportem, em nível 
adequado, sua conclusão.
De acordo com Lins (2014, p. 215):
Um planejamento mal elaborado pode comprometer todo o trabalho da auditoria, 
em alguns casos, de forma irreversível e danosa para a empresa de auditoria, 
notadamente quando se trata da avaliação dos riscos. 
1.1 Papel e oportunidades do planejamento
O planejamento de auditoria: 
[...] é a etapa do trabalho na qual o auditor independente estabelece a estratégia 
geral dos trabalhos a executar na entidade a ser auditada, elaborando-o a partir 
da contratação dos serviços, estabelecendo o alcance, a época e a direção da 
auditoria, para orientar o desenvolvimento do plano de auditoria de modo que possa 
desempenhar um trabalho eficiente e eficaz. (LINS, 2014, p. 213).
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Ele engloba tanto a definição de estratégia global para o trabalho quanto do plano de 
auditoria propriamente dito. 
Boynton, Johnson e Kell (2002) mencionam as responsabilidades do auditor 
independente, de modo a incluir aspectos de avaliação de riscos de erros no planejamento 
do seu trabalho, garantindo, assim, uma razoável segurança e tendo o devido cuidado na 
realização de uma auditoria.
O desenvolvimento adequado de um plano de trabalho resulta em uma série de benefícios 
facilmente identificáveis para o exercício da auditoria, e, segundo a NBC TA 300: 
• estabelece atenção especial às áreas de risco, as quais são as mais importantes da 
auditoria;
• proporciona a identificação e a resolução, em tempo adequado, dos problemas 
potenciais;
• possibilita a organização adequada e primorosa do trabalho, buscando permanentes 
eficiência e eficácia do trabalho;
• facilita a direção e a supervisão, pelos auditores mais experientes, da equipe de 
campo, responsável por executar grande parte dos testes e das análises do plano de 
trabalho;
• auxilia na coordenação do trabalho executado pelos especialistas, quando aplicável, e, 
também, na definição dos membros adequados para formar a equipe de auditoria, de 
modo que eles tenham a experiência e os conhecimentos adequados para responder 
aos riscos identificados e obter evidências suficientes e apropriadas, que garantam o 
devido suporte para a conclusão a ser emitida.
1.2 Envolvimento de membros-chave da equipe de trabalho
Cabe ao sócio de auditoria, também conhecido como sócio do trabalho, e a outros 
membros-chave da equipe, contribuir com a sua experiência e ceticismo profissionais na 
qualidade do processo de planejamento dos trabalhos.
A auditoria é um trabalho de equipe e cabe a todos aqueles com certa experiência 
contribuírem para a identificação de riscos e a execução dos testes, de forma que tais riscos 
sejam eficientemente mitigados. O trabalho não é feito apenas pelo sócio e gerente de 
auditoria; todos, sem exceção, têm seu grau de importância e responsabilidade para que o 
objetivo do trabalho seja atendido.
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1.3 Atividades de planejamento
Enfatizando a importância dessa fase, Lins (2014, p. 213) menciona, em sua obra, quais 
as atividades que, de acordo com seu entendimento, devem ser englobadas nessa etapa do 
trabalho do auditor:
Nessa etapa devem ser levantadas informações necessárias para conhecer o tipo 
de atividade da entidade auditada, suas peculiaridades e complexidades, práticas 
operacionais, legislações aplicáveis, confiança nos controles internos e sistemas de 
informações, bem como quaisquer outras fontes, de forma a determinar a natureza e 
a complexidade do trabalho a ser executado.
O auditor independente deve estabelecer uma estratégia global que defina o alcance e 
a época dos trabalhos e também direção dos testes. Para isso, o auditor necessita, segundo 
a NBC TA 300: 
• identificar características do trabalhoa ser desenvolvido de modo que os objetivos 
sejam alcançados com a qualidade necessária; 
• estabelecer objetivos de forma a planejar qual a época adequada para a 
execução de cada uma das fases do trabalho, bem como, definir a natureza das 
comunicações necessárias, sejam com os níveis apropriados da administração, ou 
ainda, com os membros responsáveis pela governança corporativa; 
• estabelecer os fatores que, de acordo com o julgamento profissional do auditor, 
são relevantes e por isso deve focar esforços da equipe de trabalho; 
• considerar os resultados obtidos na fase preliminar de auditoria, ou até resultados 
em outros trabalhos já efetuados para a entidade auditada; 
• determinar a natureza, época e extensão dos recursos necessários para a 
execução da auditoria. (CFC, 2009).
Também segundo Lins (2014), a continuidade da empresa auditada é outro ponto 
importante a ser considerado no planejamento de auditoria e, para isso, cabe ao auditor 
avaliar uma série de questões econômicas que envolvem a entidade, tais como: (i) nível 
geral de atividade econômica e fatores que podem afetar seu desempenho, como, inflação, 
taxa de desemprego, situação econômica do local onde a entidade está inserida; (ii) taxa 
de juros e condições de financiamentos; (iii) políticas governamentais; (iv) controle sobre 
capitais externos.
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A estratégia global de auditoria externa e o seu planejamento podem e devem 
ser modificados pelos membros-chave da auditoria no curso dos trabalhos se algo for 
identificado como risco, ou mesmo ponto de atenção, durante as fases da auditoria. 
Como exemplo, podemos citar uma empresa que tem parte significativa de seu 
faturamento para um único cliente; se, através da mídia, tomar-se conhecimento que 
tal cliente está com dificuldades financeiras, ou mesmo atravessando uma crise, esse 
assunto deve ser tratado como risco pelo auditor, mesmo se estiver próximo da emissão 
de sua opinião, pois esta pode, inclusive, ser alterada diante dessa informação.
1.4 Documentação
Porém, é preciso ressaltar, mais uma vez, a importância da documentação para fins de 
auditoria; assim, é imprescindível que fatos como este sejam documentados pelo auditor 
em seus papéis de trabalho, de modo a evidenciar quais as razões que o fizeram alterar seu 
planejamento inicial.
Lins (2014) também faz essa observação destacando a importância de documentar a 
estratégia global da auditoria, o plano de auditoria e as eventuais modificações relevantes 
referentes a esses processos. 
Segundo a NBC TA 300, é requerido que o auditor externo documente em seus papéis 
de trabalho: 
• a definição da estratégia global de auditoria; 
• o detalhamento do plano de trabalho a ser seguido pelos membros da equipe; 
• eventuais alterações relevantes ocorridas, seja na estratégia global de auditoria ou 
no plano de auditoria durante o trabalho, seja o motivo que levou o auditor a efetuar 
tal modificação.
1.5 Considerações adicionais em auditoria inicial
É demandado aos auditores independentes que, antes de realizarem os trabalhos 
necessários, em uma auditoria inicial, cumpram algumas exigências estabelecidas pelos 
órgãos reguladores: 
• apliquem a totalidade dos procedimentos para a aceitação de um cliente e do 
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trabalho, conforme requerido pela NBC TA 220 – Controle de Qualidade de Auditoria 
das Demonstrações financeiras; 
• acessem o auditor externo responsável pela auditoria das demonstrações financeiras 
de exercício ou período imediatamente anterior, exceto se for proibido por lei, para 
conduzir a revisão dos seus papéis de trabalho; 
• realizem os procedimentos de auditoria necessários para obter evidência em nível 
adequado da validade, integridade e competência dos registros e das divulgações dos 
saldos iniciais das demonstrações financeiras, conforme determina a NBC TA 510 – 
Trabalhos Iniciais – Saldos Iniciais.
2 Auditoria do saldo inicial
Cada auditor, no exercício de sua profissão, deve, obrigatoriamente, atender às normas 
estabelecidas pelos seus órgãos reguladores. É estabelecido em norma, que, ao emitir seu 
primeiro relatório sobre uma determinada entidade, o auditor deve estar atento, avaliar, 
revisar o trabalho de seus antecessores e até repetir o teste, se julgar cabível. O objetivo é ter 
evidências suficientes que suportem – ou não – os saldos iniciais por período, os quais, por 
consequência, podem, inclusive, afetar o resultado do período por ele auditado.
2.1 Saldos iniciais
Segundo a NBC TA 510, o trabalho de auditoria inicial é decorrente do fato de que as 
demonstrações financeiras do período anterior não foram auditadas ou foram auditadas por 
outra firma de auditoria.
A expressão saldos iniciais de uma demonstração financeira é representada por 
aqueles saldos contábeis existentes no início do período, ou seja, saldos finais do período 
imediatamente anterior e que refletem os efeitos de transações, eventos ocorridos em 
períodos anteriores e políticas contábeis também aplicadas nesse período.
É preciso salientar que, em uma demonstração contábil, referente aos saldos iniciais, 
também há assuntos que precisam ser divulgados, tais como contingências e outros 
compromissos assumidos pela entidade auditada.
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Para entendermos a relevância de um saldo inicial, vamos pensar, por exemplo, 
em uma indústria, seja ela de qualquer ramo de atuação, que já possua alguns anos de 
operação; obviamente, grande parte de seu ativo imobilizado deve ter sido adquirido 
em anos anteriores. Porém, ainda constitui um saldo relevante para seu ativo, pois não 
está totalmente depreciado, ou seja, o auditor, ao emitir sua opinião sobre a adequação 
dessa demonstração financeira, estará opinando sobre esse saldo que foi registrado 
nos livros no passado, mas que, ainda hoje, é substancial para o balanço. Assim, cabe 
a ele executar procedimentos nos saldos iniciais de forma a garantir a validade e a 
integridade dos saldos atuais.
Outro exemplo clássico que demonstra a importância dos saldos iniciais são os 
estoques registrados como saldos iniciais, alvo da opinião dos auditores atuais através 
da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), haja vista que tais estoques tendem 
a ser parte dos custos dos produtos vendidos do ano corrente.
2.2 Objetivo da auditoria inicial
De acordo com a NBC TA 510, ao conduzir um trabalho de auditoria inicial, o objetivo do 
auditor externo é obter evidências de que a auditoria foi realizada pelos antigos auditores de 
maneira apropriada e com extensão suficiente, de modo a garantir que:
• os saldos iniciais contêm, ou não, distorções que afetam, de maneira significativa, as 
demonstrações financeiras do período corrente;
• as políticas e normas contábeis apropriadas refletidas nos saldos iniciais estão 
uniformes com aquelas aplicadas no período corrente, ou, ainda, as mudanças nessas 
políticas ou normas contábeis estão devidamente registradas, adequadamente 
apresentadas e divulgadas de acordo com as exigências contábeis da estrutura de 
relatório financeiro aplicável naquela determinada data.
2.3 Procedimentos de auditoria dos saldos iniciais
Há uma série de procedimentos requeridos pela NBC TA 510 que devem ser cumpridos 
pelos auditores, com a finalidade de se obter segurança suficiente para suportar a sua opinião 
no término do seu trabalho. A seguir, apresentamos os habitualmente executados, definidos 
pela norma como mandatórios.
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2.3.1 Leitura das demonstrações contábeis
Cabe ao auditor responsável por emitir opinião sobre os relatórios financeiros referentes 
ao corrente período ler as demonstrações financeiras elaboradas pela administração em 
período anterior, bem como o respectivo relatóriodo auditor independente responsável pela 
auditoria daquele período se essa demonstração tiver sido auditada.
2.3.2 Obtenção de evidências sobre os saldos iniciais
O auditor externo deve obter evidências suficientes sobre os saldos iniciais, de modo a 
poder avaliar se eles contêm distorções que afetam, de maneira significativa, as demonstrações 
financeiras do período corrente. Essa análise deve ser executada avaliando-se as seguintes 
possibilidades:
• os saldos finais do período anterior foram, ou não, transferidos adequadamente para 
o período corrente;
• os saldos iniciais refletem a aplicação de políticas e normas contábeis apropriadas;
• a realização dos seguintes procedimentos: no caso de as demonstrações financeiras 
do período anterior terem sido auditadas, revisar os papéis de trabalho do auditor 
antecessor; avaliar se os procedimentos de auditoria executados no período corrente 
fornecem evidência relevante para os saldos iniciais; executar procedimentos de 
auditoria específicos para obter evidência com relação aos saldos iniciais.
2.3.2 Execução de procedimentos adicionais
Ao obter evidências de que os saldos iniciais contêm distorções que poderiam afetar, 
de forma significativa, as demonstrações financeiras do período corrente, o auditor 
independente deve executar procedimentos adicionais (testes e análises) que forem, de 
acordo com seu julgamento profissional, apropriados para determinar se há algum efeito 
sobre as demonstrações contábeis do período corrente, sobre os quais deverá emitir opinião.
Caso, em decorrência dessa análise adicional, o auditor conclua que existem distorções 
nas demonstrações contábeis do período atual, é seu dever realizar a comunicação adequada 
tanto para alta administração da entidade auditada como para os membros responsáveis pela 
governança corporativa, de acordo com o estabelecido pela norma técnica específica (NBC TA 
450 – Avaliação das Distorções Identificadas durante a Auditoria).
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2.4 Uniformidades de políticas contábeis
É importante avaliar se as políticas e normas contábeis apropriadas refletidas nos 
saldos iniciais foram aplicadas de maneira uniforme com as demonstrações financeiras do 
período corrente e se as mudanças nas políticas contábeis foram devidamente registradas, 
adequadamente apresentadas e divulgadas de acordo com a estrutura de relatório financeiro 
aplicável segundo as normas técnicas vigentes naquela data. 
2.5 Informações relevantes em auditoria anterior
Para a NBC TA 510, nos casos em que as demonstrações financeiras do período anterior 
foram auditadas por outro auditor independente e o relatório desse profissional continha 
uma opinião com modificação, o auditor externo atual deve analisar o efeito desse assunto 
na sua avaliação de riscos de distorção relevante nas demonstrações financeiras do período 
corrente de acordo com o que determina a NBC TA 315 – Identificação e Avaliação dos Riscos 
de Distorção Relevante por meio do Entendimento da Entidade e do seu Ambiente. 
3 Conclusões e relatórios de auditoria
Neste tópico, abordaremos questões voltadas às conclusões e à formalização de um 
trabalho de auditoria sobre as demonstrações financeiras, além das considerações sobre a 
conclusão da auditoria dos saldos anteriores; a importância da uniformidade de políticas 
e normas contábeis, dada a comparabilidade requerida pelas Práticas Contábeis Brasileiras 
no que se refere à divulgação de demonstrações financeiras; e a possibilidade de o auditor 
independente deparar-se com a emissão de relatório do auditor independente antecessor 
com modificação.
A seguir, apresentamos como o auditor deve tratar cada um dos casos mencionados para 
cumprir as exigências determinadas pelas normas de auditoria estabelecidas em nosso país, 
as quais se correlacionam com as normas internacionais. 
3.1 Saldos iniciais
Segundo o que determina a NBC TA 510, como visto, é requerido ao auditor responsável 
por emitir opinião pelas demonstrações financeiras do período corrente obter evidência de 
auditoria apropriada e suficiente com relação aos saldos iniciais, no caso de estes terem sido 
auditados por outros auditores. 
Caso não consiga comprovar que a auditoria feita pelo seu antecessor foi apropriada, 
o auditor atual deve expressar a opinião com ressalva ou, ainda, abstenção de opinião, 
conforme determina a NBC TA 705 – Modificações na Opinião do Auditor Independente.
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3.2 Uniformidade de política contábil
Também para a NBC TA 510, uma opinião com ressalva ou, ainda, uma opinião adversa, 
não só pode como deve ser emitida pelo auditor independente, respaldado pela NBC TA 705, 
caso, após suas análises, ele conclua que: 
• as normas e políticas contábeis do período corrente não estão aplicadas de maneira 
uniforme em relação aos saldos iniciais de acordo com o que é requerido pelas normas 
contábeis que estabelecem os elementos da estrutura de relatório financeiro; 
• uma mudança nas políticas não está devidamente registrada, adequadamente 
apresentada ou divulgada, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável.
3.3 Relatório do auditor independente antecessor com modificação
Como requer a NBC TA 510, caso a opinião do auditor independente antecessor com 
relação às demonstrações financeiras do período anterior inclua modificação no seu relatório, 
que continua relevante e significativa para as demonstrações financeiras do período corrente, 
o relatório do auditor externo responsável pela opinião a ser emitida no período corrente 
deve, também, incluir modificação, de acordo com o estabelecido pela NBC TA 705 e pela 
NBC TA 710 – Informações Comparativas.
Considerações finais
Nesta aula, compreendemos a importância de um processo adequado de planejamento, 
focando essa atividade, principalmente, no fato de como o auditor deve preparar-se, 
definindo a estratégia global de seu trabalho, isso além de detalhar o plano de auditoria 
para a demonstração contábil do exercício corrente, caso o saldo inicial dessa demonstração 
tenha sido auditado por outros auditores, ou, ainda, que tais saldos iniciais não tenham sido 
auditados.
Conhecemos um pouco das normas que regulamentam essa etapa da auditoria, sendo 
que, sempre que possível, estabelecemos a conexão com outras normas técnicas cujo 
conhecimento prévio é requerido ao auditor.
Também ressaltamos a importância de um processo documental adequado e elaborado 
de forma tempestiva, que suporte a opinião do auditor na emissão de seu relatório.
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Referências
CAVALCANTI, Marcelo. Auditoria: Um curso moderno e completo. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2003.
BOYNTON, Willian C.; JOHNSON, Raymond N.; KELL, Walter G. Auditoria. 7. ed. São Paulo: Atlas, 
2002.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). Resolução CFC nº 1.205/09. Aprova a NBC TA 
220 – controle de qualidade de auditoria das demonstrações contábeis. Disponível em: . Acesso em: 27 jun. 2015.
______. Resolução CFC nº 1.211/09. Aprova a NBC TA 300 – planejamento de auditoria das 
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______. Resolução CFC nº 1.212/09. Aprova a NBC TA 315 – identificação e avaliação dos riscos 
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independente. Disponível em: . Acesso em: 27 jun. 2015.
______. Resolução CFC nº 1.234/09. Aprova a NBC TA 710 – informações comparativas. 
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LINS, Luiz dos Santos. Auditoria: Uma abordagem prática com ênfase na auditoria externa. 3. 
ed. São Paulo: Atlas, 2014. 
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