REFORMA TRIBUTÁRIA

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Reforma Tributária1
REFORMA TRIBUTÁRIA 
DE ACORDO COM A EC Nº 
132/2023 
(COM ÊNFASE NO IBS E NO IS)
Reforma Tributária2
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO 5
2 HISTÓRICO 6
3 PEC 45/2019 12
4 EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 132/2023 14
5 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL 14
6 PRINCÍPIOS DA REFORMA TRIBUTÁRIA 17
7 IBS 17
7.1 Conceito 17
7.2 Princípio de destino 17
7.3 Incidência e Não incidência 18
7.4 Base de cálculo 18
7.5 Alíquota de referência 18
7.6 Não cumulatividade 19
7.7 Saldo credor 22
7.8 Vigência 23
7.9 Transição 24
8 CBS 24
8.1 Conceito 24
8.2 Trava de referência 25
8.3 Não cumulatividade 25
8.4 Saldo credor 26
8.5 Base de cálculo 26
8.6 Vigência 26
Reforma Tributária3
8.7 Transição 26
9 IMPOSTO SELETIVO 27
9.1 Incidência 27
9.2 Fato gerador 27
9.3 Base de cálculo 27
9.4 Cumulatividade 28
9.5 Vigência 28
10 IPI 28
10.1 Aspectos gerais 28
10.2 Alíquota zero pós reforma 29
10.3 Zona Franca de Manaus 30
11 OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS 31
11.1 Simplificação das obrigações acessórias 31
12 SIMPLES NACIONAL 31
12.1 Modelo atual 31
12.2 Tributação única 32
12.3 Tributação fora do PGDAS 32
13 PRODUTOR RURAL 33
13.1 Conceitos 33
13.2 Regra geral 34
13.3 Alteração pós reforma 34
14 ZONA FRANCA DE MANAUS E ÁREAS DE LIVRE COMÉRCIO 35
14.1 Conceito 35
14.2 Competitividade 35
14.3 Incentivos 36
14.4 IPI 36
15 BENEFÍCIOS FISCAIS 36
15.1 Conceitos 36
15.2 Aplicação 36
15.2.1 Isenção ou alíquota zero 37
15.2.2 Redução 37
15.3 Extinção dos benefícios 38
16 REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO 38
16.1 Cesta básica nacional de alimentos 40
17 FUNDO DE COMPENSAÇÃO 40
18 FUNDO DE DESENVOLVIMENTO 41
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19 CASHBACK 41
20 MONTADORAS DE VEÍCULOS - CRÉDITO PRESUMIDO DE CBS 42
21 IPVA 43
21.1 Incidência 43
22 ITCMD 44
23 CONCLUSÃO 44
24 REFERÊNCIAS 46
Reforma Tributária5
Reforma Tributária de acordo com a EC nº 132/2023 
(com ênfase no IBS e no IS)
1 INTRODUÇÃO
A Reforma Tributária no Brasil, que tem sido bastante discutida ao longo dos 
últimos anos, foi promulgada em 20.12.2023, com grande impacto para as empresas de 
todas as áreas, sejam elas da Indústria, do Comércio ou de Serviços.
Vigente em mais de 170 países, o Imposto sobre Valor Agregado (IVA), agora 
instituído no Brasil por meio da Emenda Constitucional n° 132/2023, visa simplificar a 
tributação no país.
A alteração do Sistema Tributário Nacional (STN), apelidado de manicômio 
tributário, objetiva reduzir o litígio fiscal e os custos das empresas para cumprirem todas 
as obrigações inerentes ao sistema, além do fim da guerra fiscal, por meio da aplicação 
do princípio do destino, uma vez que o produto da arrecadação será destinado ao estado/
município onde o adquirente do bem/serviço está localizado.
Dentre as alterações advindas com a Reforma Tributária, destaca-se a mudança 
na tributação sobre o consumo pela instituição da Contribuição sobre Bens e Serviços 
(CBS), do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e do Imposto Seletivo (IS), em substituição à 
cobrança do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), do Imposto sobre 
Serviços (ISS), do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o 
Programa de Integração Social (PIS) e o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor 
Público (Pasep) (Contribuição para o PIS/PASEP) e da Contribuição para o Financiamento 
da Seguridade Social (COFINS).
Além da alteração na tributação sobre o consumo, a Reforma também trouxe 
mudanças na tributação sobre a propriedade, ou seja, novas regras serão aplicadas no 
cálculo e recolhimento do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU), 
do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA), do Imposto sobre a 
Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) e da Contribuição para custeio do Serviço 
de Iluminação Pública (Cosip), além da criação de mais uma contribuição estadual para 
custeio, expansão e melhoria de sistemas de monitoramento para segurança e preservação 
de logradouros públicos.
Reforma Tributária6
2 HISTÓRICO
O modelo de tributação brasileira teve início no Império, onde ocorreu o começo 
das grandes comercializações, de acordo com Varsano (1996, p.2) o modelo originado no 
Império vigorou até a década de trinta. Onde a economia era eminentemente agrícola e 
extremamente aberta, assim a principal fonte de receitas públicas era o comércio exterior, 
principalmente o imposto de importação, próximo a Proclamação da República chegou a 
corresponder a 50% da receita.
Em 1889 foi adotada uma nova estruturação, o regime federativo contido na 
Proclamação da República, no qual o comércio exterior era a principal fonte de arrecadação, 
em sua maioria do Imposto de Importação (II), sendo responsável por 1/2 da receita total do 
governo, de acordo com Giambiagi e Além (2016).
Em 1891 foi aderido com pequeno número de modificações pela Constituição 
Federal (CF). Ainda com a composição do sistema tributário no Brasil, segundo Varsano 
(1996, p.2), é possível compreender:
A Constituição de 24 de fevereiro de 1891 adotou, sem maiores modificações, a 
composição do sistema tributário existente ao final do Império. Porém, tendo em 
vista a adoção do regime federativo, era necessário dotar os estados e municípios 
de receitas que lhes permitissem a autonomia financeira. Foi adotado o regime de 
separação de fontes tributárias, sendo discriminados os impostos de competência 
exclusiva da União e dos estados. Ao governo central couberam privativamente 
o imposto de importação (II), os direitos de entrada, saída e estadia de navios, 
taxas de selo e taxas de correios e telégrafos federais; aos estados, foi concedida 
a competência exclusiva para decretar impostos sobre a exportação (IE), sobre 
imóveis rurais e urbanos, sobre a transmissão de propriedades e sobre indústrias 
e profissões, além de taxas de selo e contribuições concernentes a seus correios 
e telégrafos. Quanto aos municípios, ficaram os estados encarregados de fixar os 
impostos municipais de forma a assegurar-lhes a autonomia. Além disto, tanto a 
União como os estados tinham poder para criar outras receitas tributárias.
Assim a Constituição de 1891 tentou trazer autonomia financeira para os estados 
e municípios, adotando um regime de separação das fontes tributárias, criando também 
regras para a instituição dos tributos.
Anterior a Constituição de 1946 houve a Constituição de 1934, contudo está 
não trouxe conteúdo novo, mantendo os princípios formais e fundamentais da anterior 
a república, o federalismo, o presidencialismo, a separação dos poderes, segundo José 
Afonso da Silva (2002). 
Reforma Tributária7
O imposto de vendas e consignações em 1946, era responsável por mais da metade 
da receita tributária estadual. Nos municípios, os impostos sobre indústrias, profissões e 
predial permaneceram com importância para a receita. Para Varsano (1996, p. 5), “o Brasil 
ingressa na fase em que a tributação explora principalmente bases domésticas ao mesmo 
tempo em que começava um processo de desenvolvimento industrial sustentado”. No 
mesmo ano, tiveram alterações importantes no sistema tributário. Segundo Martuscelli 
(2010):
Houve uma repactuação dos repasses tributários aos municípios, [50] 
especificamente no que concerne à transferência do Imposto sobre a Propriedade 
Territorial Rural – ITR e do Imposto sobre Transmissão Inter Vivos – ITBI, dos Estados 
para os Municípios. Ainda, seriam transferidos aos municípios os percentuais de 
15% (quinze por cento) do volume arrecadado com o Imposto de Renda e 10% 
(dez por cento) do total arrecadado com o Imposto sobre Consumo, dentre outras 
alterações.
Com essas alterações é possível verificar que o Brasil passou a explorar a 
tributação interna, de acordo com Pêgas (2009) tendo um aumento, nos 20 anos seguintes 
da Constituição de 1946, na importância dos impostos indiretos sobre produto, em grande 
parte devido ao foco na industrialização do país, e no início dos anos 60 aproximadamente 
40% da receitapor famílias 
de baixa renda;
j. produtos agropecuários, aquícolas, pesqueiros, florestais e extrativistas vegetais 
in natura;
k. insumos agropecuários e aquícolas;
l. produções artísticas, culturais, de eventos, jornalísticas e audiovisuais nacionais, 
atividades desportivas e comunicação institucional; e
m. bens e serviços relacionados à soberania e à segurança nacional, da informação e 
cibernética.
Por fim, fica estabelecido pelo artigo 9°, § 12, da Emenda Constitucional n° 
132/2023, que os profissionais liberais que prestam serviços de profissão intelectual, de 
natureza científica, literária ou artística, desde que sejam submetidos à fiscalização por 
conselho profissional, terão redução de 30% da CBS e do IBS.
Os benefícios poderão ser reavaliados a cada 5 anos, conforme artigo 9°, § 10, da 
Emenda Constitucional n° 132/2023.
15.3 Extinção dos benefícios
Nos termos da cláusula décima do Convênio ICMS 190/17, os benefícios fiscais 
serão válidos até 31.12.2032, juntamente com a extinção do ICMS.
16 REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO
Fica previsto no artigo 156-A, § 6°, da Constituição Federal, que a Lei Complementar 
regulamentará os regimes específicos de tributação para:
a. combustíveis e lubrificantes;
b. serviços financeiros, operações com bens imóveis, planos de assistência à saúde e 
concursos de prognósticos;
c. sociedades cooperativas;
d. serviços de hotelaria, parques de diversão e parques temáticos, agências de viagens 
e de turismo, bares e restaurantes;
e. atividade esportiva desenvolvida por Sociedade Anônima do Futebol (SAF);
f. aviação regional;
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g. operações alcançadas por tratado ou convenção internacional, inclusive referentes 
a missões diplomáticas, repartições consulares, representações de organismos 
internacionais e respectivos funcionários acreditados;
h. serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviário intermunicipal e 
interestadual, ferroviário e hidroviário.
Destaca-se que, até o momento, não foram editadas pelo Congresso Nacional as 
Leis Complementares para regulamentar os regimes específicos de tributação, contudo, 
seguem abaixo as possíveis regras a serem aplicadas:
a. Combustíveis e lubrificantes:
Segundo o artigo 156-A, § 6°, inciso I, da Constituição Federal, o tributo incidirá 
uma única vez (monofásico).
Além disso, as alíquotas serão aplicadas por unidade de medida (ad rem), uniformes 
em todo território nacional e podem ser específicas por produtos.
Frisa-se que a aquisição de combustíveis e lubrificantes destinados à distribuição, 
comercialização ou revenda não gera crédito. Já nas demais hipóteses, os adquirentes 
poderão se creditar.
b. Serviços financeiros, operações com bens imóveis, planos de assistência à saúde e 
concursos de prognósticos:
O artigo 156-A, § 6°, inciso II, da Constituição Federal, prevê alíquotas próprias e 
uniformes em todo território nacional, calculadas com base na receita ou faturamento, bem 
como regras próprias de creditamento e apuração da base de cálculo, podendo não ser 
aplicada a regra da não cumulatividade (hipótese em que o adquirente destes serviços não 
teria direito a crédito).
c. Sociedades cooperativas:
Conforme o artigo 156-A, § 6°, inciso III, da Constituição Federal, a incidência 
tributária será optativa para assegurar competitividade, observando os princípios da livre 
concorrência e da isonomia tributária, cabendo à Lei Complementar dispor sobre a não 
incidência da CBS sobre os atos cooperados e regime específico para creditamento.
Reforma Tributária40
d. Serviços de hotelaria, parques de diversão e parques temáticos, agências de viagens 
e de turismo, bares e restaurantes, atividade desenvolvida por Sociedade Anônima 
do Futebol e aviação regional:
Com base no artigo 156-A, § 6°, inciso IV, da Constituição Federal, Lei Complementar 
poderá estabelecer alíquotas, bases de cálculo e regras próprias para creditamento. 
e. Serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviário intermunicipal e 
interestadual, ferroviário e hidroviário:
Estabelece o artigo 156-A, § 6°, inciso VI, da Constituição Federal, que Lei 
Complementar poderá estabelecer alíquotas específicas e regras de creditamento.
16.1 Cesta básica nacional de alimentos
A Cesta Básica Nacional de Alimentos será composta de itens essenciais para 
o combate à fome, os quais serão especificados por Lei Complementar, levando em 
consideração a cultura e costumes regionais.
17 FUNDO DE COMPENSAÇÃO
Criado o Fundo de Compensação de Benefícios Fiscais ou Financeiro-Fiscais do 
ICMS do ICMS para compensar, entre 01/01/2029 e 31/12/2032, as pessoas físicas ou 
jurídicas beneficiárias de isenções, incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais 
concedidos por prazo certo e sob condição.
Formação do fundo de 2025 a 2032, por transferência da União de recursos que 
corresponderão aos seguintes valores, atualizados, de 2023 até o ano anterior ao da 
entrega, pela variação acumulada do IPCA:
• em 2025, a R$ 8.000.000.000,00;
• em 2026, a R$ 16.000.000.000,00; 
• em 2027, a R$ 24.000.000.000,00;
• em 2028, a R$ 32.000.000.000,00; 
• em 2029, a R$ 32.000.000.000,00; 
• em 2030, a R$ 24.000.000.000,00; 
• em 2031, a R$ 16.000.000.000,00;
• em 2032, a R$ 8.000.000.000,00.
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A compensação se aplica aos titulares de benefícios regularmente concedidos até 
31/05/2023, mesmo que prorrogados ou renovados:
• ICMS - art. 3º, II, LC nº 60/2017;
• IPI - art. 11-C, Lei nº 9.440/1997 (Norte, Nordeste e Centro-Oeste);
• IPI - arts. 1º a 4º, Lei nº 9.826/1999 (SUDAN, SUDENE e Centro-Oeste).
A União deverá complementar os recursos em caso de insuficiência de recursos 
para a compensação e no caso de eventual saldo financeiro existente em 31/12/ 2032 será 
transferido para o Fundo Nacional de Desenvolvimento Regional.
18 FUNDO DE DESENVOLVIMENTO
O Fundo Nacional de Desenvolvimento Regional, é formado com recursos da CBS 
com o objetivo de reduzir as desigualdades regionais e sociais: 
• realização de estudos, projetos e obras de infraestrutura; 
• fomento a geração de emprego e renda;
• promoção do desenvolvimento científico e tecnológico e à inovação. 
A distribuição obedecerá aos seguintes coeficientes: 
• população do estado ou do DF, com peso de 30%; 
• participação do estado ou do DF Imposto de Renda, com peso de 70%. 
Os coeficientes individuais serão calculados pelo Tribunal de Contas da União. 
É vedada qualquer retenção ou restrição ao recebimento destes recursos. A aplicação 
é coordenada pelos estados e o DF priorizando projetos com ações de sustentabilidade 
ambiental e redução das emissões de carbono.
19 CASHBACK
O chamado cashback, que passa a ser previsto no artigo 156-A, § 5°, inciso 
VIII, e § 13, da Constituição Federal, na Reforma Tributária implementada pela Emenda 
Constitucional n° 132/2023, corresponde à devolução de parte do tributo pago por famílias 
de baixa renda.
Reforma Tributária42
Deverão gerar cashback as operações com fornecimento de energia elétrica e 
botijão de gás, conforme o disposto no artigo 156-A, § 13, da Constituição Federal. Essa 
obrigatoriedade vale tanto para a CBS quanto para o IBS.
A determinação de quais pessoas físicas serão enquadradas como beneficiárias 
do cashback e os limites deste serão definidos por Lei Complementar a ser editada pelo 
Congresso Nacional.
20 MONTADORAS DE VEÍCULOS - CRÉDITO PRESUMIDO DE 
CBS
De acordo com o artigo 19 da Emenda Constitucional n° 132/2023, as montadoras 
de veículos com projetos habilitados à fruição dos benefícios estabelecidos pelo artigo 
11-C da Lei n° 9.440/97, e pelos artigos 1° a 4° da Lei n° 9.826/99, poderão gozar de 
crédito presumido de CBS até 31.12.2032.
O crédito presumido incentivará exclusivamente a produção de veículos equipados 
com motor elétrico, permitida a associação com motor de combustão interna que utilize 
biocombustíveis isolada ou simultaneamente com combustíveis derivados de petróleo.
Poderão gozar do benefício projetos aprovados até 31.12.2024e novos projetos, 
aprovados até 31.12.2025, que ampliem ou reiniciem a produção em planta industrial 
utilizada em projetos ativos ou inativos habilitados à fruição dos benefícios.
O crédito presumido poderá ter sua manutenção condicionada à realização de 
investimentos produtivos e em pesquisa e desenvolvimento de inovação tecnológica e 
equivalerá ao nível de benefício estabelecido, para o ano de 2025, pelo artigo 11-C da Lei 
n° 9.440/97, e pelos artigos 1° a 4° da Lei n° 9.826/99.
O benefício será reduzido em 20% ao ano entre 2029 e 2032.
Ainda, os créditos poderão ser compensados com débitos próprios relativos a 
tributos administrados pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, nos termos 
da Lei, e não poderão ser transferidos a outro estabelecimento da pessoa jurídica, devendo 
ser utilizados somente pelo estabelecimento habilitado e localizado na região incentivada.
Por fim, ressalta-se que o benefício será estendido a projetos mencionados 
acima relacionados à produção de veículos tracionados por motor de combustão interna, 
que utilize biocombustíveis isolada ou cumulativamente com combustíveis derivados de 
petróleo, desde que a pessoa jurídica habilitada:
I - No caso de montadoras de veículos, inicie a produção de veículos até 01.01.2028; 
e
II - Assuma, nos termos do ato concessório do benefício, compromissos relativos:
Reforma Tributária43
a. ao volume mínimo de investimentos;
b. ao volume mínimo de produção; e
c. à manutenção da produção por prazo mínimo, inclusive após o encerramento do 
benefício.
A Lei Complementar estabelecerá as penalidades aplicáveis em razão do 
descumprimento das condições exigidas para fruição do crédito presumido.
21 IPVA
21.1 Incidência
O IPVA será devido anualmente no local do domicílio ou da residência do proprietário 
do veículo no estado de São Paulo, tendo como fato gerador a propriedade de veículo 
automotor, conforme artigos 2º a4º da Lei nº 13.296/2008.
Com o novo texto Constitucional, o IPVA passa a incidir, também, sobre embarcações 
e aeronaves, como jet-skis, lanchas, iates, aviões, jatinhos e helicópteros. A nova regra de 
incidência visa a justiça tributária, já que os veículos que passam a ser tributados, em regra, 
são de propriedade de pessoas com alto poder aquisitivo.
As alíquotas do IPVA irão variar de acordo com o tipo, valor, utilização e impacto 
ambiental de cada veículo. Por exemplo, a alíquota para veículos com maior eficiência 
energética e menor grau de emissão de gases poluentes ao meio ambiente será reduzida, 
desta forma veículos “verdes”, como, por exemplo, os elétricos, pagam menos imposto do 
que os mais poluentes.
Contudo, visando não onerar alguns setores, foram estabelecidas no artigo 155, § 
6°, inciso III, da Constituição Federal, algumas exceções para a incidência do IPVA. São elas:
a. aeronaves agrícolas e de operador certificado para prestar serviços aéreos a 
terceiros;
b. embarcações de pessoa jurídica com outorga de serviços de transporte aquaviário;
c. embarcações de pessoa física ou jurídica que pratique pesca industrial, artesanal, 
científica ou de subsistência;
d. plataformas que se locomovam na água sem reboques (navio-sonda ou navio-
plataforma); e
e. tratores e máquinas agrícolas.
Para definição da base de cálculo do IPI, em regra, anualmente os Estados divulgam 
novas tabelas de valores que são utilizados para a base.
Reforma Tributária44
Assim, é necessário consultar o estado.
As alíquotas do IPVA, são determinadas na legislação estadual.
22 ITCMD
As mudanças referentes ao ITCMD decorrem do artigo 155, § 1°, incisos VI e VII, 
da Constituição Federal, que estabelece a progressividade de forma obrigatória, de acordo 
com o valor da transferência patrimonial que está sendo realizada, seja ela causa mortis ou 
doação. 
Um ponto chave para aplicação da progressividade é observar não o montante total 
do patrimônio, mas o valor transferido individualmente por cada herdeiro ou donatário, 
considerando o número de beneficiários para encontrar em qual faixa de tributação a 
operação será enquadrada. Em resumo, quanto maior o patrimônio recebido, de forma 
individual, maior será a alíquota.
Frisa-se que o valor do imposto passa a ser arrecadado no estado de domicílio da 
pessoa falecida.
Além disso, fica estabelecida a incidência do ITCMD sobre as heranças no exterior, 
bem como a não incidência do imposto para as doações feitas às entidades sem fins 
lucrativos, com finalidade e relevância pública e social, incluindo neste grupo as organizações 
assistenciais e beneficentes de entidades religiosas e institutos científicos e tecnológicos.
23 CONCLUSÃO
Os projetos de Leis Complementares que regulamentarão as principais regras 
já estão sendo desenvolvidos pelo PAT-RTC, com previsão de serem apresentados até 
meados de março de 2024 ao Congresso Nacional, e, de acordo com o Presidente do 
Senado Federal, Rodrigo Pacheco, a regulamentação da reforma tributária será prioridade 
no 1° semestre deste ano. 
Apesar de os principais efeitos da Reforma Tributária se iniciarem a partir de 2026, 
a hora para as empresas buscarem adequação é agora, pois, como visto ao longo do curso, 
os impactos serão grandes para todos os regimes tributários. Desta forma, assim que as 
Leis Complementares forem sancionadas, as empresas que não iniciarem o seu processo 
de adequação estarão correndo o risco de ficarem para trás da concorrência, já que as 
regras do jogo já estão postas à mesa. 
Pontos de atenção a serem observados quando as Leis Complementares forem 
sancionadas: 
Reforma Tributária45
1. Impactos na apuração do Simples Nacional, em especial o período de convivência 
e o sistema de creditamento a ser adotado para essas empresas; 
2. Compensações/Ressarcimentos de créditos tributários nas esferas Federal e 
Estadual; 
3. Sistema não cumulativo adotado para o IVA e sua operacionalização; 
4. Produtos alcançados e regras do Imposto Seletivo; 
5. Regras adotadas pelos regimes específicos/beneficiados; e 
6. Regulamentação dos benefícios (cesta básica nacional, cashback, entre outros).
Reforma Tributária46
24 REFERÊNCIAS
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caderno=26 
VARSANO, Ricardo (1996). A Evolução Do Sistema Tributário Brasileiro Ao Longo Do 
Século: Anotações e Reflexões Para Futuras Reformas. Texto Para Discussão Nº 405. Rio 
de Janeiro, 1996. 
VIOL, Andréa Lemgruber. O Processo De Reforma Tributária No Brasil: mitos e verdades. 
Brasília. Editora da UnB, 2000. Monografia premiada em 2º lugar no V Prêmio Tesouro 
Nacional. Tópicos Especiais de Finanças Públicas. Brasília, 2000. Disponível em: http://www.
Tesouro.fazenda.gov.br/premio/Premio_T N/v premio/fiancas/2tefpVPTN/VIOL_Andrea.pdf
Reforma Tributária48
	1 Introdução
	2 Histórico
	3 PEC 45/2019
	4 Emenda Constitucional nº 132/2023
	5 Sistema Tributário Nacional
	6 Princípios da Reforma tributária
	7 IBS
	7.1 Conceito
	7.2 Princípio de destino
	7.3 Incidência e Não incidência
	7.4 Base de cálculo
	7.5 Alíquota de referência
	7.6 Não cumulatividade
	7.7 Saldo credor
	7.8 Vigência
	7.9 Transição
	8 CBS
	8.1 Conceito
	8.2 Trava de referência
	8.3 Não cumulatividade
	8.4 Saldo credor
	8.5 Base de cálculo
	8.6 Vigência 
	8.7 Transição
	9 Imposto Seletivo
	9.1 Incidência
	9.2 Fato gerador
	9.3 Base de cálculo
	9.4 Cumulatividade
	9.5 Vigência
	10 IPI
	10.1 Aspectos gerais
	10.2 Alíquota zero pós reforma
	10.3 Zona Franca de Manaus
	11 Obrigações acessórias
	11.1 Simplificação das obrigações acessórias
	12 Simples Nacional
	12.1 Modelo atual
	12.2 Tributação única
	12.3 Tributação fora do PGDAS
	13 Produtor rural
	13.1 Conceitos
	13.2 Regra geral
	13.3 Alteração pós reforma
	14 Zona Franca de Manaus e áreas de Livre Comércio
	14.1 Conceito
	14.2 Competitividade
	14.3 Incentivos
	14.4 IPI
	15 Benefícios fiscais
	15.1 Conceitos
	15.2 Aplicação
	15.2.1 Isenção ou alíquota zero
	15.2.2 Redução
	15.3 Extinção dos benefícios
	16 Regimes diferenciados de tributação
	16.1 Cesta básica nacional de alimentos
	17 Fundo de Compensação
	18 Fundo de desenvolvimento
	19 Cashback
	20 Montadoras de veículos - Crédito presumido de CBS
	21 IPVA
	21.1 Incidência
	22 ITCMD
	23 Conclusão
	24 Referênciasdo país era decorrente da tributação sobre o consumo, sendo mais de 70% 
da receita dos estados resultante do imposto sobre vendas e consignações, e 45% das 
receitas municipais oriundas do imposto sobre indústrias e profissões.
No início da década de 1950 constatou-se um déficit do Tesouro, elucidando a 
necessidade de aprimorar o sistema tributário, para estimular os investimentos e aumentar 
a arrecadação de receitas. Essa constatação levou a reforma tributária que teve início com a 
Emenda Constitucional 18/65, sendo reforçada pela criação do Código Tributário Nacional 
(CTN) através da Lei Complementar nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, e pôr fim a 
Constituição Federal de 1967.
Em 1964 teve início o período chamado de “Ditadura Militar”, o ambiente que se 
implantou esse novo período, por um lado abalou drasticamente os direitos e garantias, 
porém por outro lado possibilitou uma reestruturação no sistema tributário conforme Santi 
(2009), sendo esse período marcado por diversas ações econômicas.
A Emenda Constitucional de 1965 elaborada no governo Castello Branco tinha o 
intuito de tornar os recursos mais eficientes, centralizando a distribuição das arrecadações, 
e limitando a autonomia que os estados e os municípios possuíam para instituir impostos, 
de acordo com Dornelles (2013), outra medida tomada foi a vedação da bitributação.
A Constituição de 1967, aliado com a Emenda Constitucional 18/65 e o Código 
Tributário Nacional (CTN), trouxeram para o país na época um dos sistemas tributários mais 
modernos do mundo. Tendo como base tributos de três gêneros: os impostos, as taxas, e 
as contribuições de melhoria.
Reforma Tributária8
Segundo Santi (2009) essa reestruturação estava inserida “em um contexto em que 
era necessário o reavivamento da economia, o combate à inflação, o ajuste do desequilíbrio 
cambial e a uniformização do sistema”.
Com isso ocorreu a simplificação, alteração e criação de impostos, o Imposto sobre 
a circulação de Mercadorias (ICM), sendo de competência estadual, porém, com alíquota 
uniforme em todo país fixada pelo Senado Federal (SF), e o Imposto sobre Produtos 
Industrializados (IPI), tendo sua incidência diferenciada de acordo com a importância e 
necessidade do produto, ambos não cumulativos e que substituíram os antigos impostos 
sobre consumo (PÊGAS, 2009).
Tavares (2015) afirma que com as alterações realizadas, o estado passa a atuar 
diretamente na economia, impulsionando ou desincentivando importações ou exportações, 
também regulando o consumo.
De acordo com Pêgas (2009):
O sistema tributário após a constituição de 1967, sofreu apenas pequenas 
alterações até a Constituição de 1988, os tributos vigentes nesse período podiam 
ser divididos em: Sobre renda e o patrimônio (IPTU – Imposto Predial e Territorial 
Urbano, ITBI – Imposto de Transferência de Bens Imóveis, ITR – Imposto Territorial 
Rural, IR – Imposto de Renda); Sobre a produção e a circulação (IPI – Imposto 
sobre Produtos Industrializados, ICM – Imposto sobre a circulação de Mercadorias, 
IOF – Imposto sobre Operações Financeiras, ISS – Imposto sobre Serviços, ISTC – 
Imposto sobre Serviço de Transporte e Comunicações); Sobre o comércio exterior (II 
– Imposto de Importação, IE – Imposto de Exportação); E os impostos únicos (IUEE 
– Imposto Único sobre Energia Elétrica, IUCL – Imposto Único sobre Combustíveis e 
Lubrificantes, IUM – Imposto Único sobre Minerais). 
A imagem abaixo demonstra a divisão dos tributos após a reforma tributária de 
1966, ilustrando como era o Sistema Tributário brasileiro na época, e mostra como ele foi 
bem estruturado para o país.
Quadro 1 – Divisão dos tributos após a reforma tributária de 1966
3 Produção e Circulação
 IPI – Imposto sobre Produtos
Industrializado, de cobrança Federal;
 ICM – Imposto sobre Comercialização de
Mercadorias, de cobrança Estadual;
 ISS – Imposto Sobre Serviços, de
cobrança Municipal;
 IOF – Imposto sobre Operações
Financeiras, de cobrança Federal;
 ISTC – Imposto sobre Serviço de
Transporte e Comunicações, de cobrança
Federal.
Patrimonio e Renda
 IPTU – Imposto Predial e Territorial, de
cobrança Municipal;
 ITBI – Imposto de Transferência de Bens
Imóveis, de cobrança Estadual;
 ITR – Imposto Territorial Rural, Federal;
 IR – Imposto de Renda, de cobrança
Federal.
Reforma Tributária9
Impostos Únicos
 IUEE – Imposto Único sobre Energia
Elétrica;
 IUCL – Imposto Único sobre
Combustível e Lubrificantes;
 IUM – Imposto Único sobre Minerais.
Todos cobrados pela união.
Comércio Exterior
O imposto de Exploração (IE) foi
transferido de esfera estadual para a
Federal e, junto com o Imposto de
Importação (II), se transformou em
instrumento de política de comércio
exterior.
Fonte: O autor, 2024.
Em 1968, tem por meio do Decreto nº 63.659 de 1968 a criação da Secretaria da 
Receita Federal, com isso de acordo com Martuscelli (2010, p. 4219) elevando a tributação 
nacional dos antigos 18% ao patamar de 24% do Produto Interno Bruto (PIB).
Foram implantados fundos de participação e de partilha para os municípios 
realizarem transferências federais dos impostos únicos aos municípios e aos estados, o 
Fundo de participação dos Estados (FPE) e o Fundo de Participação dos Municípios (FPM), 
eram calculados sobre a arrecadação do Imposto sobre os Produtos Industrializados (IPI) e 
o Imposto de Renda (IR).
Nos períodos entre 1968 e 1973 o Produto Interno Bruto nacional passava por 
um dos seus maiores crescimentos levando a ser conhecido como “Milagre Econômico 
Brasileiro” ganhando uma estabilidade de preços relativa. Esse crescimento é causado 
pelas reformas institucionais feitas pelo Programa De Ação Econômica Do Governo (PAEG) 
que proporcionou uma taxa média de crescimento do Produto Interno Bruto (PIB) de 10% 
ao ano. 
Ainda que o país estivesse passando por um período econômico favorável, certas 
negligências com a economia foram agravando a situação do Brasil tanto interna quanto 
externamente. Barbosa, Brandão e Faro analisam essa necessidade de uma reforma 
tributária sobre a Constituição de 1988 da seguinte forma: 
Desde o final da década de 70 a situação das finanças públicas da economia 
brasileira vem se agravando paulatinamente. A carga tributária bruta caiu cerca de 
3% entre 1978 e 1987, passando de 25,63% para 22,60% (...). A carga tributária 
líquida passou de 15,21% em 1978 para 13,5% em 1987. O imposto inflacionário 
aumentou para um novo patamar e atingiu a proporção de 3,53% do PIB em 1987. 
(1990, p. 413-414).
Reforma Tributária10
No tocante ao raciocínio dos autores acima, nota-se que a poupança em conta corrente 
do governo caiu subitamente em 1978 e tornando-se negativa em 1987, considerando 
que as causas da crise fiscal a qual o Brasil estava passando não se resumia apenas a 
um fator, e sim uma reação conjunta. De acordo com os autores Gremaud, Vasconcellos e 
Toneto Júnior (2007) “A inflação, que era vista como uma inflação de demanda no início dos 
governos militares, passou a ser vista como uma inflação de custos. Com isso, afrouxaram-
se as políticas de contenção da demanda”.
Como antecedente importante para a reforma tributária de 1988, houve a criação 
das contribuições sociais, como o Programa de Integração Social (PIS)/ Programa de 
Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP) e o Fundo de Investimento Social 
(FINSOCIAL) juntamente com as diversas alterações no sistema de partilha das receitas da 
União ocorridas no período 1965 a 1988. Referente a criação do Programa de Integração 
Social (PIS), Giambiagi e Além (2011 p. 252) explicam que: 
A partir de 1970, tornou-se evidente para o governo que a concessão dos incentivos 
deteriorava de forma expressiva a receita. Para reforçar suas fontes de financiamento, 
o governo federal criou o Programa de Integração Social (PIS) – financiado por uma 
contribuição mensal sobre o faturamento das empresas. 
O Sistema Tributário Nacional com a Constituição brasileira de 1988 é considerado 
o mais extenso quandose refere a tributação, pois é cheia de regras e princípios onde 
seus fundamentos estão enraizados e se projetam sobre ordens jurídicas parciais da União, 
Estados e Municípios, segundo Coelho (2006).
A Assembleia Nacional Constituinte em março de 1987 deu início aos debates 
distribuídos entre subcomissões temáticas o sistema tributário, que foi analisado e dirigido 
pelos constituintes Benito Gama e Fernando Bezerra Coelho, no qual o projeto anterior 
foi aprovado em 25/05/1987, consolidado dentre duas subcomissões que tratavam os 
orçamentos do sistema financeiro, sendo composta por 62 membros onde José Serra atuou 
como relator, e foi aprovada pelo Sistema Tributário em 22/06/87. 
Segundo Ricardo Varsano (1996), a Constituição de 1988 criou o sistema tributário 
estabelecido na época, onde no processo tiveram inúmeras participações de autores que 
por sua parte eram de políticos a qual estavam preparados para conduzir um processo 
de criação, pois, os mesmos tinham uma formação técnica e já haviam exercido funções 
executiva. Durante o processo de criação foi permitido a participação de todos os 
constituintes e até mesmo da população, que estava participando com emendas populares 
e com total liberdade de concepção. 
A reforma tributária de 1988 extinguiu impostos cumulativos e descentralizou a 
receita. A Carta Magna em seu capítulo referente ao sistema tributário da nova Constituição, 
apresenta restrições no que concede a criação de novos impostos. Mas ainda assim, se 
obteve caminhos para um sistema tributário paralelo, podendo ser criado uma tributação 
com taxas mais elevadas. Segundo leciona Andrea Viol (2000):
Reforma Tributária11
A principal contribuição da Constituição Federal de 1988 não se trata de modificar 
substancialmente a estrutura tributária estabelecida em 1966, mas de alterar as 
regras de repartição de receitas tributárias entre os três entes da federação.
Segundo Oliveira (2010), é feita a afirmação de que se manteve a estrutura da 
Emenda Constitucional nº 18 de 1966. Com o Imposto de Renda (IR) e também o Imposto 
sobre Produtos Industrializados (IPI) sendo os principais tributos a arrecadarem para 
a União, já o Imposto Sobre Circulação de Mercadorias (ICM) se torna o atual Imposto 
sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) que passou a ser a principal fonte de 
arrecadação para os estados, segundo Dornelles (2013).
Mesmo mantendo sua estrutura, as alterações feitas no sistema tributário brasileiro 
pela Constituição Federal de 1988 segundo Viol (2000), levou ao aumento da base tributária 
do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) que incorporou a sua matriz 
os Impostos Únicos da União (incidem sobre combustível e energia elétrica), que teve 
aumento nos repasses aos Fundos de Participação. Nesse período houve uma crescente 
participação das contribuições sociais incidentes sobre o faturamento do PIS/COFINS e do 
Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira (CPMF) sobre a arrecadação total 
na época, segundo Tavares (2014).
Ao analisar a reforma tributária ocorrida em 1988, é destacada a descentralização 
dos tributos, juntamente com a autonomia de legislar e instituir impostos, onde começou a 
ser distribuído entre as federações (União, Estados, Municípios e o Distrito Federal).
De acordo Varsano (1996) a arrecadação dos estados com o Imposto sobre 
Produtos Industrializados (IPI) é de 10%, repartido em proporção à exportação de produtos 
manufaturados, a qual desse montante, os estados entregam em torno de 25% aos seus 
municípios. 
Segundo Varsano (1996), a Constituição Federal de 1988 consolidou uma situação 
de desequilíbrio no setor público, ocasionando também, uma insuficiência dos recursos da 
União, não promovendo os meios corretos e financeiros a qual poderia contemplar uma 
descentralização dos processos. 
Segundo Viol (2000), “a Constituição de 1988 ao invés de reverter os problemas 
estruturais causados pela reforma tributária de 1960, ocasionou em provocar maiores 
distorções no sistema econômico do país”. E assim, o sistema trazido pela Constituição 
Federal de 1988 foi elaborado sem a preocupação necessária para a solução da crise fiscal 
em que a economia do setor público brasileiro se encontrava. 
Reforma Tributária12
3 PEC 45/2019
A Proposta de Emenda à Constituição PEC nº 45/2019 (CÂMARA, 2019), foi 
apresentada em abril de 2019 pelo deputado Baleia Rossi tem como base uma das 
propostas que estavam sendo discutidas na Casa, defendida pelo Centro de Cidadania 
Fiscal (CCiF), capitaneada pelo economista Bernardo Appy. Trata-se de uma proposta para 
modificar o texto da Constituição Federal alterando o sistema tributário no Brasil.
A PEC nº 45/2019 (CÂMARA, 2019) propunha inicialmente a unificação de 
cinco tributos, são eles: Imposto sobre produtos industrializados (IPI); Contribuição para 
o Programa de Integração Social (PIS); Contribuição para o financiamento da seguridade 
social (COFINS) ; Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre 
prestações de serviços (ICMS); Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS).
Os cinco tributos seriam substituídos por um único tributo, o Imposto sobre Bens e 
Serviços (IBS), terá a característica de um Imposto sobre o Valor Adicionado (IVA), modelo 
já adotado por países como Austrália, Canadá, Japão, México e países da União Europeia 
(LUKIC, 2014).
A PEC acrescentou na CF/88 o art. 152-A[10], o qual instituiu o Imposto sobre Bens 
e Serviços (IBS), sendo uniforme em todo território nacional, cabendo à União, aos Estados, 
ao Distrito Federal e aos Municípios exercer sua competência exclusivamente por meio da 
alteração de suas alíquotas. Tendo sua regulamentação por meio de lei complementar, com 
caráter não cumulativo compensando-se o imposto devido em cada operação com aquele 
incidente nas etapas anteriores e não permitindo a concessão de isenções, incentivos ou 
benefícios tributários. O IBS não incidirá sobre as exportações assegurada a manutenção 
dos créditos terá alíquota uniforme para todos os bens, tangíveis e intangíveis, serviços e 
direitos, podendo variar entre Estados, Distrito Federal e Municípios (CÂMARA, 2019).
A tributação será feita onde se deu a efetiva posse do bem ou a prestação do 
serviço independentemente da localização do fornecedor, tanto por meio virtual ou físico, 
como se decorre no Art. 152 da PEC n º 45/2019 (CÂMARA, 2019). 
Segundo Pinheiro (2019):
A base de cálculo do tributo será a operação de venda ou a prestação do serviço e 
aqui não há a possibilidade de diferenciação de alíquotas em razão da seletividade 
ou outra característica do produto ou do serviço, assim a sua unificação e o fim das 
categorias de produtos / serviços. 
Reforma Tributária13
A fixação da alíquota será dada pela soma das alíquotas fixadas pelos entes 
federativos, uma espécie de “sub alíquota” formando um conjunto delas, com isso é criado 
uma alíquota única aplicável a todos os bens e serviços consumidos em ou destinados a 
cada um dos Municípios/Estados brasileiros. Essa alíquota aplicada sobre a base de cálculo 
do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), irá substituir a arrecadação dos tributos já citados, 
todos os bens e serviços destinados a determinado Município/estado são taxados por uma 
mesma alíquota, mas a tributação não é uniforme em todo território nacional, pois cada 
ente pode fixar sua alíquota (NETO; NUNES; ARAUJO; SOARES, 2019).
Para ser instituído e fiscalizado o Imposto sobre Bens e Serviços precisa ser 
regulamentado por um comitê gestor, como informa Nasrallah (2019):
§ 6º do art. 152-A prevê a criação do comitê gestor nacional do IBS, que será 
composto por representantes da União, dos Estados e do Distrito Federal e dos 
Municípios. A criação do comitê gestor – que será responsável pela regulamentação, 
bem como pela gestão da arrecadação centralizada e pela distribuição da receita 
do IBS – reforça o caráter nacional do imposto. O comitê gestor será responsável 
também pelacoordenação da atuação dos fiscos federal, estaduais e municipais 
na fiscalização e na cobrança do IBS, assim como pela representação judicial e 
extrajudicial dos três níveis de governo nas questões relativas ao imposto.
O Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) será um imposto de competência federal, 
tributo federal (embora esteja previsto em um novo art. 152-A, e não no art. 153, da 
Constituição Federal, dispositivo que prevê os impostos federais), instituído por meio de lei 
complementar federal (exceto em relação à fixação da parcela das alíquotas destinadas à 
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, a ser definida por lei ordinária de 
cada ente federativo).
O Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) será complementado pelo Imposto Seletivo 
Federal:
(...) incidirá sobre bens e serviços geradores de externalidades negativas, cujo 
consumo se deseja desestimular, como cigarros e bebidas alcoólicas. A incidência 
do imposto seletivo seria monofásica, sendo a tributação realizada apenas em uma 
etapa do processo de produção e distribuição (provavelmente na saída da fábrica) e 
nas importações. (Nasrallah, 2019)
O modelo segundo a PEC nº 45/2019, contêm características do Imposto sobre 
Bens e Serviços (IBS) tratamento das questões federativas; transição para os contribuintes; 
transição na distribuição federativa da receita; e tratamento das vinculações e partilhas.
Reforma Tributária14
Durante o período de aprovação foi o encaminhamento do Projeto de Lei nº 3.887, 
de 2020, que cria um IVA federal - a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) -, em 
substituição ao PIS/PASEP e à COFINS. Trazendo para a tributação do consumo regras 
claras, simples e uniformes, estruturadas a partir do conceito de um IVA moderno, o qual 
seria baseado no critério do crédito financeiro, incidente apenas sobre o valor agregado, e 
que poderia representar a fase inicial de um possível IVA nacional.
4 EMENDA CONSTITUCIONAL Nº 132/2023
No dia 20.12.2023 tivemos a promulgação da EC nº 132/2023 que promoveu 
diversas alterações no nosso Sistema Tributário Nacional.
A promulgação da EC ocorreu após diversas discussões através da PEC nº 45/2019.
Entre as mudanças, a mais impactante foi a criação do IVA Dual, que é a junção 
do IBS com o CBS. Visto que após a promulgação da Reforma tributária, o Brasil passará 
a ter um IVA (Imposto sobre Valor Adicionado) Dual, composto pela CBS (Contribuição 
sobre Bens e Serviços), federal, e pelo IBS (Imposto sobre Bens e Serviços), de estados e 
municípios.
Além das mudanças nos impostos sobre o consumo tivemos também mudanças 
quanto ao IPTU, IPVA, ITCMD e COSIP.
5 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
O Sistema Tributário Nacional (STN) foi instituído por meio da Lei n° 5.172/66 - 
Código Tributário Nacional (CTN), que também estabeleceu normas gerais de direito 
tributário aplicáveis à União, Estados, ao Distrito Federal e Municípios. 
O STN foi recepcionado pela Constituição Federal, passando a ser regido por seus 
princípios e normas, com status de Lei Complementar, uma vez que dispõe sobre normas 
gerais de Direito Tributário.
O sistema tributário pode se enquadrar em três modelos, são eles: progressivo, 
regressivo e neutro.
No modelo progressivo, ocorre o aumento da alíquota do imposto à medida que 
cresce a base de cálculo. Como exemplo, é possível destacar a cobrança do Imposto de 
Renda, cuja alíquota aumenta de acordo com a receita auferida pelo indivíduo.
Já o modelo regressivo é caracterizado quando a carga tributária incide 
proporcionalmente mais sobre quem tem menor nível de consumo, renda ou riqueza, ou 
seja, não se respeita a capacidade contributiva do indivíduo. 
No modelo neutro, a participação tributária independe da renda do indivíduo, sendo 
aplicada de forma igualitária a todos.
Reforma Tributária15
Conforme previsto no artigo 3° do CTN, caracteriza-se como tributo toda prestação 
pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua 
sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada.
A Constituição Federal, nos artigos 145, 148, 149 e 195, classifica os tributos em 
cinco espécies:
a. impostos;
b. contribuições;
c. taxas;
d. contribuições de melhoria; e
e. empréstimos compulsórios. 
Frisa-se que o artigo 5° do CTN classifica os tributos apenas como: impostos, taxas 
e contribuições de melhoria.
Veja a seguir a competência de cada tributo:
Conforme previsto no artigo 3° do CTN, caracteriza-se como tributo toda prestação 
pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua 
sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada.
A Constituição Federal, nos artigos 145, 148, 149 e 195, classifica os tributos em 
cinco espécies:
a. impostos;
b. contribuições;
c. taxas;
d. contribuições de melhoria; e
e. empréstimos compulsórios. 
Frisa-se que o artigo 5° do CTN classifica os tributos apenas como: impostos, taxas 
e contribuições de melhoria.
Veja a seguir a competência de cada tributo:
Reforma Tributária16
Quadro 2 – Competência dos tributos
MunicipalEstadualFederal
 Imposto sobre 
Transmissão de Bens 
Inter Vivos (ITBI);
 Imposto sobre Serviços 
(ISS);
 Imposto sobre a 
Propriedade Predial e 
Territorial Urbana 
(IPTU).
 Imposto sobre Circulação 
de Mercadorias e Serviços 
(ICMS);
 Imposto sobre Transmissão 
Causa Mortis e Doação 
(ITCMD);
 Imposto sobre a 
Propriedade de Veículos 
Automotores (IPVA).
 Imposto de Importação 
(II);
 Imposto de Exportação 
(IE);
 Imposto sobre Produtos 
Industrializados (IPI);
 Imposto sobre Operações 
Financeiras (IOF);
 Imposto de Renda Pessoa 
Jurídica (IRPJ);
 Imposto de Renda Pessoa 
Física (IRPF);
 Imposto sobre a 
Propriedade Territorial 
Rural (ITR);
 Contribuição para o 
Financiamento da 
Seguridade Social 
(Cofins);
 Contribuição de 
Intervenção no Domínio 
Econômico (Cide);
 Contribuição Social sobre 
o Lucro Líquido (CSLL);
 Instituto Nacional da 
Seguridade Nacional 
(INSS);
 Fundo de Garantia do 
Tempo de Serviço (FGTS);
 Contribuição para o 
Programa de Integração 
Social (PIS) e o Programa 
de Formação do 
Patrimônio do Servidor 
Público (Pasep) 
(Contribuição para o 
PIS/Pasep).
Fonte: O autor, 2024.
Diante de todos os tributos e regras de tributação existentes no Brasil, os economistas 
afirmam que o Sistema Tributário Brasileiro foi instituído no modelo regressivo, e por esse 
motivo a Reforma Tributária foi assunto durante tantos anos. 
Com a aprovação da Reforma Tributária, o Governo busca, principalmente, 
uniformizar a tributação em território nacional com legislação e regulamentação única, 
conferindo estabilidade, transparência e segurança aos contribuintes.
Reforma Tributária17
6 PRINCÍPIOS DA REFORMA TRIBUTÁRIA
O Sistema Tributário Nacional deve observar os princípios da:
a. Simplicidade;
b. Transparência;
c. Justiça tributária;
d. Cooperação;
e. Defesa do meio ambiente.
As alterações na legislação tributária buscarão atenuar os efeitos regressivos.
7 IBS
7.1 Conceito
O IBS, será cobrado em substituição ao ICMS (Estadual) e ISS (Municipal), e incidirá, 
também, sobre os bens intangíveis, cessão e o licenciamento de direitos, locação de bens e 
sobre as importações de bens, tangíveis e intangíveis, serviços e direitos.
A cobrança do IBS estará fundamentada em legislação única e uniforme em todo o 
território nacional, podendo cada estado estabelecer a sua própria alíquota, e caso isso não 
ocorra, o estado deverá observar a alíquota geral fixada por Resolução do Senado Federal.
Frisa-se que o IBS será não cumulativo, e não será objeto de concessão de isenções, 
incentivos ou benefícios tributários ou financeiros, inclusive de redução de base de cálculo 
ou de crédito presumido ou outorgado, no entanto, existirão duas alíquotas diferenciadas, 
com redução de 30% e 60%, bem como regimes específicos que poderão beneficiar alguns 
contribuintes.Saiba mais na aba “Benefícios”.
De acordo com artigo 149-B da Constituição Federal, a CBS e o IBS terão regras 
comuns em relação a fatos geradores, bases de cálculo, hipóteses de não incidência e sujeitos 
passivos, imunidades, regimes específicos, diferenciados ou favorecidos de tributação e 
regras de não cumulatividade e creditamento.
O motivo de termos regras comuns para os dois impostos é para se garantir maior 
segurança jurídica e evitar disputas tributárias, sendo este o maior objetivo da Reforma.
7.2 Princípio de destino
O IBS é regido pelo princípio do destino, ou seja, princípio este que implica que toda 
a arrecadação do ICMS passe para o estado onde a mercadoria é consumida.
Reforma Tributária18
Exemplo: Fornecedor localizado no estado de São Paulo realizando a venda para o 
estado do Paraná, o imposto será devido integralmente para a UF de destino.
O artigo 156-A, § 5º, inciso IV, da Constituição Federal disciplina que os critérios 
para a definição do destino da operação, que poderá ser, inclusive, o local da entrega, 
da disponibilização ou da localização do bem, o da prestação ou da disponibilização do 
serviço ou o do domicílio ou da localização do adquirente ou destinatário do bem ou serviço, 
admitidas diferenciações em razão das características da operação.
7.3 Incidência e Não incidência
Em suma o IBS deve incidir sobre as operações com mercadorias e as prestações de 
serviços. Entretanto, as hipóteses especificas serão definidas apenas por Lei Complementar.
7.4 Base de cálculo
De acordo com o artigo 156-A, § 1°, inciso IX, da Constituição Federal, o IBS não 
integrará a sua própria base de cálculo (por fora) e não irá integrar a base de cálculo do:
a. CBS;
b. PIS;
c. COFINS; e
d. IS.
O cálculo do IBS será realizado por fora, ou seja, o imposto não integrará a própria 
base.
Exemplo de cálculo:
Valor da mercadoria: R$ 2.000,00
Base de cálculo: R$ 2.000,00
Alíquota: 25%
Imposto: R$ 500,00
Total da NF-e: R$ 2.500,00
7.5 Alíquota de referência
Ainda, por não haver na Emenda Constitucional n° 132/2023 previsão da alíquota 
máxima para o IBS, a “alíquota de referência” será utilizada a fim de impedir o aumento da 
carga tributária atual.
A alíquota de referência do IBS será reduzida, para que sejam iguais ao respectivo 
teto de referência, caso, no ano de 2035, se verifique que a média da receita base total 
entre 2029 e 2033 exceda o teto de referência total.
Reforma Tributária19
7.6 Não cumulatividade
O sistema não cumulativo, previsto na Emenda Constitucional, é de base ampla, 
permitindo a compensação do imposto devido com o imposto incidente sobre todas as 
operações de aquisição de bens, materiais ou imateriais, inclusive direitos, com a única 
exceção para as aquisições consideradas de uso ou consumo pessoal, nos termos de Lei 
Complementar a ser editada pelo Congresso Nacional.
Desta forma, o contribuinte que adquirir bens e serviços ou tiver gastos com aluguel 
de imóveis, máquinas ou equipamentos, por exemplo, descontará o imposto pago pelos 
fornecedores/prestadores/locadores, reduzindo o montante a pagar nas suas operações.
Cabe ressaltar que a Lei Complementar poderá condicionar a compensação ao 
efetivo recolhimento dos tributos nas operações de aquisição, sistema conhecido como 
“Split Payment”, em que o valor do tributo é destinado ao Fisco, não sendo direcionado ao 
fornecedor do bem ou serviço que originou o fato gerador. Caso seja de fato instituído por 
Lei Complementar, tal sistema seria automático, dependendo de um sistema informatizado, 
disponibilizado pelo Fisco, para operacionalização.
Além disso, através de publicação de Lei Complementar será permitido ainda o 
crédito do ICMS, nas seguintes operações:
a. contratação de transportador autônomo não contribuinte do ICMS;
b. aquisição de bens móveis usados de pessoa física não contribuinte para revenda, 
desde que esta seja tributada e o crédito seja vinculado ao respectivo bem;
c. crédito presumido na aquisição de mercadoria e serviço de produtor rural que não 
opte pelo recolhimento do IBS e CBS; e
d. aquisição de resíduos e demais materiais destinados à reciclagem, reutilização 
ou logística reversa, de pessoa física, cooperativa ou outra forma de organização 
popular.
No Imposto sobre Valor Agregado (IVA), a sistemática da não cumulatividade tem 
a função de fazer com que a tributação seja incidente somente sobre o valor agregado ao 
produto ou mercadoria em cada etapa da cadeia produtiva. Em outras palavras, o imposto 
incidirá somente sobre o valor que foi adicionado na etapa, e não sobre valores já tributados 
nas etapas anteriores. Também é característica deste modelo de tributação a desoneração 
do setor produtivo, transferindo o ônus tributário para o consumidor final.
No exemplo a seguir, é considerada uma alíquota de IVA de 27,5% sobre cada 
uma das etapas da cadeia produtiva de um aparelho de televisão, que será pago pelo 
consumidor final juntamente com o valor do produto. Desta forma, o valor total a ser pago 
é de R$ 1.530,00 (1.200,00 + 330,00):
Reforma Tributária20
Quadro 3 – Etapas da cadeira produtiva de um aparelho de televisão
IVA (27,5% x Valor 
agregado)Valor agregadoPreço de vendaEtapa
R$ 13,75R$ 50,00R$ 50,00Produtor – matéria-
prima
R$ 16,50R$ 60,00R$ 110,00Indústria – produto 
semielaborado
R$ 38,50R$ 140,00R$ 250,00Indústria – produto 
elaborado
R$ 82,50R$ 300,00R$ 550,00Atacadista
R$ 178,75R$ 650,00R$ 1.200,00Varejista
R$ 330,00IVA – Total
Fonte: Econet editora
A imagem abaixo, retirada da notícia disponibilizada pelo Senado Federal em 
08/11/2023, demonstra o funcionamento do IVA, que incide de forma não cumulativa na 
cadeia produtiva.
Figura 1 – Senado aprova e envia reforma tributária de volta à Câmara
Reforma Tributária21
Reforma Tributária22
Fonte: Senado Federal, 2023.
7.7 Saldo credor
Relativamente aos saldos credores de ICMS existentes em 31/12/2032, o artigo 
134 dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), prevê que estes valores 
poderão ser aproveitados ou transferidos a terceiros, nos termos de Lei Complementar a 
ser editada pelo Congresso Nacional.
Reforma Tributária23
Neste caso, o titular do crédito deverá apresentar pedido de homologação, devendo 
o estado correspondente homologar tais saldos em prazo determinado pela legislação. 
Caso a homologação não seja realizada no prazo previsto, haverá a homologação tácita.
Além disso, o sujeito passivo poderá realizar a compensação dos saldos credores 
com o IBS, pelo prazo remanescente ou em 240 meses. 
Os saldos serão atualizados pelo IPCA-E ou outro índice que venha a substituí-lo, 
a partir de 2033.
Por fim, o artigo 134, § 6°, inciso III, determina que Lei Complementar disporá sobre 
forma de ressarcimento quando não for possível a compensação.
7.8 Vigência
A tributação do IBS se iniciará a partir de 01/01/2026, com alíquota de 0,1% e, de 
forma gradual, à medida em que a alíquota do IBS for sendo aumentada, as alíquotas dos 
impostos substituídos devem ser reduzidas.
Em 2027 e 2028 o IBS será cobrado à alíquota estadual de 0,05% e à alíquota 
municipal de 0,05%, sendo que, durante este período, a CBS será reduzida em 0,1%.
A alíquota do IBS será aumentada gradualmente, através de Lei Complementar, no 
período de 2029 a 2032.
Ainda, no período entre 2029 e 2032, haverá a redução das alíquotas e dos 
benefícios de ICMS e ISS. Estes serão aplicados nas seguintes proporções de suas 
respectivas alíquotas:
a. 9/10, em 2029;
b. 8/10, em 2030;
c. 7/10, em 2031; e
d. 6/10, em 2032.
Também se aplica ao IBS a “alíquota de referência”, de forma que a alíquota deve 
corresponder a uma arrecadação que compense a redução da receita com o ICMS e o ISS.
A partir de 2033, fica extinto o ICMS, bem como os fundos destinados a investimentos 
em obras de infraestrutura e habitação e financiados por contribuições sobre produtos 
primários e semielaborados, vinculados ao ICMS e ao ISS, e seus respectivos benefícios. 
Para os Estados que, em 30/04/2023,possuíam fundos destinados a investimentos 
em obras de infraestrutura e habitação e financiados por contribuições sobre produtos 
primários e semielaborados, vinculados ao ICMS, fica prevista a possibilidade de instituição 
de uma contribuição estadual não vinculada ao ICMS, observando que a alíquota ou 
percentual não poderão ser superiores e a base de incidência não poderá ser mais ampla 
que as contribuições vigentes em 30/04/2023.
Reforma Tributária24
A contribuição deverá ter a mesma destinação, com prazo limite até 31.12.2043.
7.9 Transição
Quadro 4 – Vigência do ICMS/ISS X IBS
Fonte: O autor, 2024.
Vigência: ICMS/ISS X IBS
203320322031203020292026 a 
2028
Até 
31/12/
2025
Tributos
NãoSim 
(60%)
Sim 
(70%)
Sim 
(80%)
Sim 
(90%)
Sim 
(100%)
Sim 
(100%)ICMSS/ISS
SimSimSimSimSimSim 
(teste)NãoIBS
8 CBS
8.1 Conceito
A Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) substitui a cobrança da Contribuição 
para o PIS/PASEP e da COFINS, e incidirá sobre bens (materiais e imateriais), serviços, 
direitos (cessão e licenciamento), locação de bens e importações. Não incidirá, contudo, 
sobre as exportações.
Frisa-se que, em observância ao disposto no artigo 195, § 16, da Constituição 
Federal, a CBS será não cumulativa e não será objeto de concessão de isenções, incentivos 
ou benefícios tributários ou financeiros, inclusive de redução de base de cálculo ou de 
crédito presumido ou outorgado, exceto os previstos na Constituição Federal. 
Ainda, em análise ao artigo 195, § 16, da Constituição Federal e ao artigo 130 dos 
Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), destacamos que não foi definida 
a alíquota padrão para fins de tributação, a qual será definida por Resolução do Senado 
Federal, após regulamentação em Lei Complementar, no entanto, foi instituída a “trava de 
referência”, a fim de impedir o aumento da carga, por meio de uma verificação com base na 
arrecadação dos anos de 2027 e 2028, em comparação com a média de arrecadação da 
Contribuição para o PIS/PASEP, COFINS e IPI de 2012 a 2021, na proporção do Produto 
Interno Bruto (PIB). 
Reforma Tributária25
8.2 Trava de referência
Por não haver na Emenda Constitucional n°132/2023 previsão da alíquota máxima 
para a CBS, a “trava de referência” será utilizada a fim de impedir o aumento da carga 
tributária atual.
De acordo com o artigo 195, § 16, da Constituição Federal e com o artigo 130 do 
ADCT, a alíquota padrão para fins de tributação será definida por Resolução do Senado 
Federal, após regulamentação em Lei Complementar. A estimativa da Receita Federal é de 
que a alíquota gire em torno de 27,5%.
A “trava de referência” tem o objetivo de impedir o aumento da carga tributária 
atual, por meio de duas verificações, sendo a primeira feita com base na arrecadação dos 
anos de 2027 e 2028, em comparação com a média de arrecadação da Contribuição para o 
PIS/PASEP, da COFINS e do IPI de 2012 a 2021, na proporção do PIB.
A alíquota de referência da CBS será reduzida, para que seja igual ao respectivo 
teto de referência, se, no ano de 2035, por ocasião da segunda verificação a média da 
receita base total entre 2029 e 2033 exceder o teto de referência total.
8.3 Não cumulatividade
O sistema não cumulativo, previsto na Emenda Constitucional, é de base ampla, 
permitindo a compensação do tributo devido com o tributo incidente sobre todas as 
operações de aquisição de bens, materiais ou imateriais, inclusive direitos, com a única 
exceção para as aquisições consideradas de uso ou consumo pessoal, nos termos de Lei 
Complementar a ser editada pelo Congresso Nacional.
Desta forma, o contribuinte que adquirir bens e serviços ou tiver gastos com aluguel 
de imóveis, máquinas ou equipamentos, por exemplo, descontará o imposto pago pelos 
fornecedores/prestadores/locadores, reduzindo o montante a pagar nas suas operações.
Cabe ressaltar que a Lei Complementar poderá condicionar a compensação ao 
efetivo recolhimento dos tributos nas operações de aquisição, sistema conhecido como 
“Split Payment”, em que o valor do tributo é destinado ao Fisco, não sendo direcionado ao 
fornecedor do bem ou serviço que originou o fato gerador. Caso seja de fato instituído por 
Lei Complementar, tal sistema seria automático, dependendo de um sistema informatizado, 
disponibilizado pelo Fisco, para operacionalização.
No Imposto sobre Valor Agregado (IVA), a sistemática da não cumulatividade tem 
a função de fazer com que a tributação seja incidente somente sobre o valor agregado ao 
produto ou mercadoria em cada etapa da cadeia produtiva. Em outras palavras, o imposto 
incidirá somente sobre o valor que foi adicionado na etapa, e não sobre valores já tributados 
nas etapas anteriores. Também é característica deste modelo de tributação a desoneração 
do setor produtivo, transferindo o ônus tributário para o consumidor final.
Reforma Tributária26
8.4 Saldo credor
De acordo com o artigo 135 do ADCT, em relação aos saldos credores de IPI, PIS/
PASEP e COFINS, a Lei Complementar disciplinará sobre a forma de utilização dos créditos, 
inclusive presumidos, não apropriados ou não utilizados até a extinção, podendo compensá-
los com outros tributos federais, inclusive com a CBS, ou ser feito o ressarcimento em 
dinheiro.
8.5 Base de cálculo
De acordo com o artigo 195, § 17, da Constituição Federal, a CBS não integrará a 
sua própria base de cálculo (por fora) e não vai compor a base de cálculo do:
a. IS;
b. IBS; e
c. PIS/PASEP e COFINS.
8.6 Vigência 
De acordo com o artigo 125 do ADCT, a tributação da CBS começará a partir de 
01/01/2026, aplicando-se a alíquota “teste” de 0,9% até 31/12/2026, podendo ser feita a 
compensação dos valores pagos com o valor devido da Contribuição para o PIS/PASEP e 
COFINS do mesmo período.
Já a partir de 01/01/2027, a CBS passa a ser cobrada com alíquota plena, a ser 
estabelecida em Lei Complementar, visando manter a mesma faixa de arrecadação atual, 
em conformidade com o artigo 126 do ADCT.
Também, a partir de 01/01/2027, de acordo com o artigo 126, inciso II, do ADCT, a 
Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS se extinguem.
8.7 Transição
Quadro 5 – Vigência: Pis/Cofins X CBS
Vigência: PIS/COFINS X CBS
A partir de 
01/01/2027
De 01/01/2026 a 
31/12/2026Até 31/12/2025Tributos
NãoSimSimPIS/COFINS
SimSim (teste)NãoCBS
Fonte: O autor, 2024.
Reforma Tributária27
9 IMPOSTO SELETIVO
Previsto no artigo 153, inciso VIII, da Constituição Federal, o Imposto Seletivo (IS) 
será um novo tributo, de competência da União, que irá incidir sobre produtos prejudiciais 
à saúde e ao meio ambiente. O IS é um imposto extrafiscal, ou seja, não possui natureza 
unicamente arrecadatória, mas também regulatória.
O IS, também conhecido como “imposto do pecado”, tem o objetivo de desestimular 
o consumo de determinados bens ou serviços, prejudiciais à saúde e ao meio ambiente. Isso 
acontece, pois, a carga tributária incidente sobre produtos nocivos ao ser humano e ao 
meio ambiente, será consideravelmente maior em virtude dessa incidência. Essa é uma das 
características do IS que deriva do IPI.
9.1 Incidência
Com incidência monofásica, similar ao que já acontece no segmento de 
combustíveis para o ICMS, o IS poderá ter o mesmo fato gerador da Contribuição sobre 
Bens e Serviços (CBS) e do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), incidindo na produção, 
extração, comercialização ou importação de bens e serviços a serem determinados por Lei 
Complementar.
Ressalta-se que o IS não incidirá sobre as exportações, bem como nas operações 
com energia elétrica e com telecomunicações.
9.2 Fato gerador
Considerando que o IS terá incidência monofásica, ou seja, incidirá uma única vez, 
entende-se que seu fato gerador será definido por meio de Lei complementar.
9.3 Base de cálculo
Segundo o artigo 153, § 6°, da Constituição Federal, o IS será instituído por 
publicação de Lei Complementar. Esse tributo não integrará sua própria base de cálculo. 
Isso quer dizer que o tributo será calculado na sistemática mercadologicamenteconhecida 
como “por fora”. Vale ressaltar, porém, que o IS irá integrar a base de cálculo dos seguintes 
tributos:
a. CBS;
b. IBS;
c. ICMS; e
d. ISS.
Reforma Tributária28
Outra particularidade de incidência do IS é que terá suas alíquotas definidas por 
Lei Ordinária. O montante devido poderá ser estabelecido por unidade de medida adotada 
como padrão ou ad valorem.
No caso das atividades extrativas, como garimpo de pedras e metais preciosos, o 
IS irá incidir indiferentemente da destinação que será dada ao produto. Nessa hipótese, o 
percentual não poderá exceder a 1% do valor de mercado do produto.
9.4 Cumulatividade
A não-cumulatividade consiste na possibilidade de o estabelecimento contribuinte 
daquele tributo apropriar créditos relativos ao que foi cobrado na etapa anterior. Esse 
princípio não tem previsão de aplicação pelo IS.
Conforme artigo 153, § 6º, da Constituição Federal, além de monofásico, o IS não tem 
premissa de não cumulatividade, não havendo, portanto, a possibilidade da compensação 
do imposto pago nas etapas anteriores.
9.5 Vigência
A cobrança do IS está prevista para se iniciar a partir de 01/01/2027, conforme 
artigo 126 dos Atos e Disposições ConstitucionaisTransitórias (ADCT).
A legislação que o instituir ou aumentar deverá ser submetida à anterioridade 
anual e nonagesimal. Isso quer dizer que as particularidades relativas à regra matriz de 
incidência deste tributo deverão ser dispostas na respectiva legislação no ano anterior ao 
de início da sua cobrança. Além disso, para que essa cobrança possa se iniciar em 1º de 
janeiro, a legislação deverá ser publicada no diário oficial da união, no mínimo 90 dias antes 
a esta data.
A relação dos produtos considerados prejudiciais à saúde e ao meio ambiente será 
estabelecida por meio de Lei Complementar a ser editada pelo Congresso Nacional.
10 IPI
10.1 Aspectos gerais
O IPI incide sobre os produtos industrializados, nacionais e estrangeiros, 
respectivamente identificados por sua Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) na Tabela 
de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI).
O campo de incidência do imposto compreende todos os produtos relacionados na 
TIPI, com alíquota zero ou maior, exceto os produtos com a notação NT (não tributada) na 
tabela.
Reforma Tributária29
Os produtos industrializados, são produtos obtidos através de processos de 
industrialização, como os mencionados nos artigos 4º c/c no artigo 8º do Regulamento 
do IPI/2010. Decreto nº 7.212/2010 (RIPI) [...] Art. 4° Caracteriza industrialização 
qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a 
apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como 
(Lei n° 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei n° 4.502, de 1964, art. 3°, 
parágrafo único): [...] Art. 8° Estabelecimento industrial é o que executa qualquer 
das operações referidas no art. 4°, de que resulte produto tributado, ainda que de 
alíquota zero ou isento (Lei n° 4.502, de 1964, art. 3°).
Conforme o Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172 de 25 de outubro de 1966), 
imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de 
qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
Por definição, fato gerador é o fato, ou conjunto de fatos, ou o estado de fato a 
que o legislador vincula o nascimento das obrigações jurídicas de pagar determinado 
tributo. Configura o aspecto temporal da regra-matriz de incidência tributária. Ou seja, é o 
momento no qual surge a obrigação de recolhimento do IPI, aplicados os princípios da não-
cumulatividade, incentivos e benefícios fiscais.
Desta forma, conforme artigo 35 do RIPI/2010, com base no artigo 2º da Lei 
4.502/64, há ocorrência do fato gerador do IPI no desembaraço aduaneiro e na saída de 
produtos industrializados do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial.
Por definição a base de cálculo de um imposto é o limite preestabelecido de uma 
grandeza econômica ou numérica sobre a qual se aplica a alíquota para obter o quantum 
a pagar ou a receber. Então a base de cálculo é o valor sobre o qual aplica-se a alíquota 
prevista relacionada na TIPI para determinada NCM visando determinar o valor do imposto 
devido.
A determinação da base de cálculo do IPI está disciplinada nos artigos 190 e 
subsequentes do RIPI/2010. Em regras gerais a alíquota incidirá sobre o valor da operação 
em que decorra a saída do produto do estabelecimento industrial ou sobre o valor que sirva 
de base de cálculo para os tributos aduaneiros no processo de importação.
O IPI é um tributo que observa o Princípio da Essencialidade, ou seja, tem sua 
incidência disciplinada com base na necessidade humana dos produtos. A aplicação da 
alíquota zero de IPI é usualmente confundida com Isenção ou Não incidência do tributo.
10.2 Alíquota zero pós reforma
Com a publicação da Emenda Constitucional nº 132/2023 não houve a extinção 
definitiva do Imposto sobre Produtos industrializados (IPI). Sendo assim, este tributo 
permanece em nosso sistema tributário.
Reforma Tributária30
De acordo com o artigo 126, inciso III, alínea “a”, do ADCT, o IPI terá suas alíquotas 
reduzidas a zero a partir de 01/01/2027. Serão exceções desta redução a relação de 
produtos que tenham industrialização incentivada na ZFM, conforme critérios que serão 
disciplinados por Lei Complementar.
Por fim, cabe ressaltar que por vedação expressa no artigo 126, inciso III, alínea “b”, 
do ADCT, o IPI não poderá incidir cumulativamente com o IS.
10.3 Zona Franca de Manaus
A Zona Franca de Manaus é uma área de livre comércio de importação e de 
exportação e de incentivos fiscais especiais, estabelecida com a finalidade de criar no 
interior da Amazônia um centro industrial, comercial e agropecuário, dotado de condições 
econômicas que permitam seu desenvolvimento, em face dos fatores locais e da grande 
distância a que se encontram os centros consumidores de seus produtos, de acordo com o 
artigo 1° do Decreto-Lei n° 288/67.
De acordo artigo 81, inciso III, do RIPI, os produtos nacionais entrados na ZFM, 
possuem isenção de IPI para seu consumo interno, utilização ou industrialização, ou ainda, 
para serem remetidos, por intermédio de seus entrepostos, à Amazônia Ocidental.
A isenção não se aplica a armas e munições (capítulo 93 da TIPI), perfumes (capítulo 
33 da TIPI), fumo (capítulo 24 da TIPI), automóveis de passageiros (posição 8703 da TIPI) 
e bebidas alcoólicas (posições 2203 a 2206 e códigos 2208.70.00 e 2208.90.00, exceto o 
ex 01, da TIPI).
A remessa dos produtos para a ZFM será com suspensão do IPI até a sua entrada 
naquela área (conforme expresso no artigo 84), quando então se efetivará a isenção de que 
trata o inciso III do artigo 81 do RIPI.
Também sairão com suspensão do IPI (artigo 85 do RIPI):
a. os produtos nacionais remetidos à ZFM, especificamente para serem exportados 
para o exterior, atendidas as condições estabelecidas pelo Ministro de estado da 
Fazenda;
b. os produtos que, antes de sua remessa à ZFM, forem enviados pelo seu fabricante 
a outro estabelecimento, para industrialização adicional, por conta e ordem do 
destinatário naquela área.
Segundo o artigo 93 do RIPI, será mantido, na escrita do contribuinte, o crédito 
do imposto incidente sobre equipamentos adquiridos para emprego na industrialização de 
produtos que venham a ser remetidos para a ZFM, para seu consumo interno, utilização 
ou industrialização na referida ZFM, bem como na hipótese do inciso II do artigo 85 do 
RIPI/2010.
Reforma Tributária31
Os benefícios relativos à Zona Franca de Manaus serão extintos em 01.01.2074, 
conforme disposto no artigo 94 do RIPI.
11 OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
11.1 Simplificação das obrigações acessórias
Preliminarmente, frisamos que a Emenda Constitucional n° 132/2023 não criou ou 
estabeleceu critérios para as obrigações acessórias voltadas à apuração dos novos tributos 
(CBS, IBS e IS), contudo delegou competências para que sejam estabelecidostais normas.
Assim, o artigo 156-A, § 5°, inciso IX, da Constituição Federal, passa a atribuir 
competência ao Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), para que este 
estabeleça critérios quanto às obrigações tributárias acessórias, visando sua simplificação. 
O artigo 156-B, § 6°, da Constituição Federal estabelece que o Comitê Gestor, 
a administração tributária da União e a PGFN irão compartilhar informações fiscais 
relacionadas à CBS e ao IBS e atuarão para harmonizar normas, interpretações, obrigações 
acessórias e procedimentos relativos a estes tributos.
Por fim, fica previsto no artigo 125, § 4°, do ADCT que, no ano de 2026, os 
contribuintes que cumprirem as obrigações acessórias da CBS e do IBS poderão ser 
dispensados do recolhimento destes.
12 SIMPLES NACIONAL
12.1 Modelo atual
A Reforma trouxe alterações para o regime de apuração do Simples Nacional, no 
entanto, é mantido o tratamento diferenciado e favorecido para as Microempresas (ME) ou 
Empresas de Pequeno Porte (EPP) previsto no artigo 146, § 1°, da Constituição Federal.
O primeiro ponto a se observar é que as MEs e EPPs optantes pelo Simples Nacional 
poderão optar por duas formas de tributação, a primeira apurando a CBS e o IBS “por 
dentro”, sob regime unificado, e, a segunda, apurando esses tributos “por fora” do regime 
do Simples Nacional.
Reforma Tributária32
12.2 Tributação única
As MEs e EPPs optantes pelo sistema unificado de tributação (Simples Nacional) 
terão a apuração da CBS e do IBS em substituição à Contribuição para o PIS/PASEP, COFINS, 
IPI, ICMS e ISS, sem mudanças em relação ao IRPJ, CSLL e CPP. É importante ressaltar 
que, o artigo 146, § 3°, da Constituição Federal, prevê que, nessa hipótese, o optante pelo 
Simples Nacional não terá direito a créditos e as empresas que adquirirem bens, serviços 
ou direitos dele deverão tomar créditos com base nos valores exatos por ele recolhidos.
Caso o optante pelo Simples Nacional não queira recolher os novos tributos pelo 
regime do Simples Nacional, ele poderá recolher somente o IRPJ, a CSLL e a CPP pelo 
regime simplificado e a CBS e o IBS por fora, com não cumulatividade plena, podendo, 
então, segundo o artigo 146, § 2°, da Constituição Federal, tomar crédito nas suas aquisições 
e, também, transferindo para o adquirente de bens e serviços um valor maior de créditos.
Numa análise dos efeitos dessas novas regras, entende-se que, para as empresas 
que se encontram no início ou no meio da cadeia produtiva, essa escolha terá um impacto 
significativo. Por exemplo, atualmente, os optantes pelo Simples Nacional podem transferir, 
para os adquirentes do regime não cumulativo, integralmente, os créditos da Contribuição 
para o PIS/PASEP e da COFINS, no montante de 9,25%, o que garante competitividade, 
tratamento diferenciado e favorecido a essas empresas, conforme previsão constitucional.
Com as novas regras, há restrição para transferência de crédito, ficando este 
limitado ao valor pago pelo regime do Simples Nacional. Dessa forma, os optantes desse 
regime, ao preferirem o pagamento da CBS e do IBS por dentro do Simples Nacional, terão 
perda de competitividade, já que irão transferir menos créditos ao adquirente. Caso optem 
pela tributação da CBS e do IBS por fora do Simples Nacional, é provável que tenham uma 
carga tributária maior.
12.3 Tributação fora do PGDAS
As MEs e EPPs optantes pelo sistema unificado de tributação (Simples Nacional) 
terão a apuração da CBS e do IBS em substituição à Contribuição para o PIS/PASEP, COFINS, 
IPI, ICMS e ISS, sem mudanças em relação ao IRPJ, CSLL e CPP. É importante ressaltar 
que, o artigo 146, § 3°, da Constituição Federal, prevê que, nessa hipótese, o optante pelo 
Simples Nacional não terá direito a créditos e as empresas que adquirirem bens, serviços 
ou direitos dele deverão tomar créditos com base nos valores exatos por ele recolhidos.
Caso o optante pelo Simples Nacional não queira recolher os novos tributos pelo 
regime do Simples Nacional, ele poderá recolher somente o IRPJ, a CSLL e a CPP pelo 
regime simplificado e a CBS e o IBS por fora, com não cumulatividade plena, podendo, 
então, segundo o artigo 146, § 2°, da Constituição Federal, tomar crédito nas suas aquisições 
e, também, transferindo para o adquirente de bens e serviços um valor maior de créditos.
Reforma Tributária33
Numa análise dos efeitos dessas novas regras, entende-se que, para as empresas 
que se encontram no início ou no meio da cadeia produtiva, essa escolha terá um impacto 
significativo. Por exemplo, atualmente, os optantes pelo Simples Nacional podem transferir, 
para os adquirentes do regime não cumulativo, integralmente, os créditos da Contribuição 
para o PIS/PASEP e da COFINS, no montante de 9,25%, o que garante competitividade, 
tratamento diferenciado e favorecido a essas empresas, conforme previsão constitucional.
Com as novas regras, há restrição para transferência de crédito, ficando este 
limitado ao valor pago pelo regime do Simples Nacional. Dessa forma, os optantes desse 
regime, ao preferirem o pagamento da CBS e do IBS por dentro do Simples Nacional, terão 
perda de competitividade, já que irão transferir menos créditos ao adquirente. Caso optem 
pela tributação da CBS e do IBS por fora do Simples Nacional, é provável que tenham uma 
carga tributária maior.
13 PRODUTOR RURAL
13.1 Conceitos
Considera-se atividade rural, conforme artigo 2º, Lei nº 8.023 de 1990:
a. a agricultura;
b. a pecuária;
c. a extração e a exploração vegetal e animal;
d. a exploração da apicultura, avicultura, cunicultura, suinocultura, sericicultura, 
piscicultura e outras culturas animais;
e. a transformação de produtos decorrentes da atividade rural, sem que sejam 
alteradas a composição e as características do produto in natura, feita pelo próprio 
agricultor ou criador, com equipamentos e utensílios usualmente empregados nas 
atividades rurais, utilizando exclusivamente matéria-prima produzida na área rural 
explorada, tais como a pasteurização e o acondicionamento do leite, assim como o 
mel e o suco de laranja, acondicionados em embalagem de apresentação.
Destaca-se que, a Lei nº 17.453/2021, especialmente no artigo 5º, estabelece os 
requisitos para manipulação e o beneficiamento de produtos de origem animal, sob a forma 
artesanal, de forma que a atividade mantenha a característica de atividade rural.
Artigo 5° A manipulação e o beneficiamento de produtos comestíveis de origem 
animal, sob a forma artesanal, serão permitidas exclusivamente aos produtores, 
rurais e urbanos, que atendam aos seguintes requisitos, cumulativamente:
Reforma Tributária34
I - utilizem matérias-primas de origem animal beneficiadas em uma unidade de 
processamento sujeita à inspeção oficial;
II - utilizem matérias-primas de origem determinada;
III - adotem, no processo produtivo, boas práticas de fabricação artesanal, assim 
entendidos os procedimentos e as condições higiênico-sanitárias e operacionais 
sistematizadas que atendam às normas regulamentares editadas com o objetivo 
de garantir a inocuidade alimentar, a identidade, a qualidade e a integridade dos 
produtos de origem animal;
IV - adotem, em se tratando de estabelecimentos produtores de matéria-prima, 
boas práticas agropecuárias, assim entendidos os procedimentos que atendam 
às normas regulamentares quanto à oferta de alimentos seguros e oriundos de 
sistemas de produção sustentáveis, e sejam adequados para tornar os sistemas de 
produção mais rentáveis e competitivos;
V - elaborem produto final individualizado, genuíno e que mantenha a singularidade 
e as características tradicionais, culturais ou regionais do produto, ou os atributos 
e as especificidades de inovação tecnológica, sendo permitida a variação sensorial 
entre os lotes;
VI - restrinjam o uso de ingredientes industrializados ao percentual máximo previsto 
em normas regulamentares, vedada a utilização de corantes, aromatizantes e outros 
aditivos considerados cosméticos.
13.2 Regra geral
Atualmente,o produtor rural segue a regra geral de tributação, dependendo da 
legislação estadual para tratamento tributário diferenciado. 
13.3 Alteração pós reforma
O artigo 9°, § 4°, da Emenda Constitucional n° 132/2023 prevê que o produtor 
rural, pessoa física ou jurídica, que obtiver receita anual inferior a R$ 3,6 milhões, poderá 
optar por ser contribuinte da CBS e do IBS.
Já o artigo 9°, § 5°, da Emenda Constitucional n° 132/2023 autoriza a concessão do 
crédito do imposto ao adquirente de bens e serviços dos produtores rurais, ainda que não 
opte por ser contribuinte da CBS e do IBS. Frisa-se que o crédito presumido se refere ao 
valor não aproveitado pelo produtor rural, não contribuinte, nas etapas anteriores.
Tais medidas visam manter a competitividade dos pequenos produtores rurais, de 
forma que estes possam transferir créditos para os adquirentes de seus bens e/ou serviços, 
em ambos os casos.
Vale lembrar que o produtor rural que não optar por contribuir com a CBS e IBS, 
irá transferir um crédito menor. Já os produtores que optarem por ser contribuintes terão 
uma maior carga tributária, porém, poderão transferir integralmente os créditos aos seus 
adquirentes.
Reforma Tributária35
14 ZONA FRANCA DE MANAUS E ÁREAS DE LIVRE COMÉRCIO
14.1 Conceito
A Zona Franca de Manaus é uma área de livre comércio de importação e de 
exportação e de incentivos fiscais especiais, estabelecida com a finalidade de criar no 
interior da Amazônia um centro industrial, comercial e agropecuário, dotado de condições 
econômicas que permitam seu desenvolvimento, em face dos fatores locais e da grande 
distância a que se encontram os centros consumidores de seus produtos, de acordo com o 
artigo 1° do Decreto-Lei n° 288/67.
O artigo 2° do Decreto n° 61.244/67 define a circunscrição da Zona Franca de 
Manaus, que compreende uma área localizada nas proximidades da cidade de Manaus.
Assim, segundo o referido dispositivo legal, a Zona Franca de Manaus é configurada 
pelos seguintes limites, do vértice do paredão do Porto de Manaus, onde estão assinaladas 
as cotas das cheias máximas, pelas margens esquerdas dos rios Negros e Amazonas, até 
o promontório frente à Ilha das Onças; deste ponto, pelo seu paralelo, até encontrar o rio 
Urubu; desta intercessão, pela margem direita do mencionado rio, até a confluência do 
rio Urubuí; daí, em linha reta, até a nascente do rio Cuieiras; deste ponto, pela margem 
esquerda do citado rio, até sua confluência com o rio Negro; daí, pela margem esquerda 
deste rio, até o vértice do paredão do Porto de Manaus.
O Convênio ICMS 49/94 estende aos Municípios de Rio Preto da Eva e de Presidente 
Figueiredo, no estado do Amazonas, as disposições do Convênio ICM 65/88, que isenta 
do ICMS as saídas de produtos industrializados de origem nacional para comercialização 
ou industrialização na Zona Franca de Manaus (ZFM), e os respectivos procedimentos de 
controle e fiscalização.
Para fruição dos benefícios de PIS e COFINS a Solução de Consulta n° 442/2006 
restringiu a área geográfica legal da Zona Franca de Manaus para parte da área territorial 
do município de Manaus, não incluindo qualquer outro município da Amazônia Ocidental.
14.2 Competitividade
A Reforma Tributária garante a continuidade do diferencial competitivo à Zona 
Franca de Manaus (ZFM) e às Áreas de Livre Comércio (ALCs), de acordo com o artigo 92-B 
do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), até o ano de 2073. 
Ainda, conforme o artigo 92-B, será instituído por Lei Complementar o Fundo de 
Sustentabilidade e Diversificação Econômica do estado do Amazonas, constituído com 
recursos da União, que irá geri-lo, com a participação do estado do Amazonas.
Reforma Tributária36
14.3 Incentivos
As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, em regras gerais, são beneficiadas 
com a redução de alíquota para zero nas operações destinadas às áreas de incentivo. Além 
disso, para o ICMS, por força do Convênio ICMS 65/88, há previsão de isenção quando os 
produtos sejam destinados a comercialização ou industrialização.
Com a extinção desses tributos e a instituição da CBS e do IBS, o artigo 92-B 
do ADCT prevê a utilização, de forma isolada ou cumulativa, de instrumentos fiscais, 
econômicos e financeiros que mantenham o modelo da ZFM.
Assim, as leis que delimitarem a incidência da CBS e do IBS poderão trazer 
incentivos que serão aplicados nas operações destinadas àquelas áreas.
14.4 IPI
Com a publicação da Emenda Constitucional nº 132/2023 não houve a extinção 
definitiva do Imposto sobre Produtos industrializados (IPI). Sendo assim, este tributo 
permanece em nosso sistema tributário.
De acordo com o artigo 126, inciso III, alínea “a”, do ADCT, o IPI terá suas alíquotas 
reduzidas a zero a partir de 01/01/2027. Serão exceções desta redução a relação de 
produtos que tenham industrialização incentivada na ZFM, conforme critérios que serão 
disciplinados por Lei Complementar.
Por fim, cabe ressaltar que por vedação expressa no artigo 126, inciso III, alínea “b”, 
do ADCT, o IPI não poderá incidir cumulativamente com o IS.
15 BENEFÍCIOS FISCAIS
15.1 Conceitos
Os benefícios fiscais são previstos na legislação e visam promover incentivos aos 
contribuintes, que tratam, respectivamente, da isenção, da redução de base de cálculo e 
crédito outorgado para determinados produtos e/ou operações.
15.2 Aplicação
O Imposto sobre Valor Agregado (IVA), implantado em vários países, tem como 
preceito fundamental a ampla abrangência sobre todos os bens, sejam eles materiais ou 
imateriais, inclusive direitos, ou com serviços, de forma que todos contribuem, gerando uma 
alíquota geral baixa.
Reforma Tributária37
Assim, de acordo com o artigo 156-A, inciso X e artigo 195, § 16, da Constituição 
Federal, a CBS e o IBS não serão objeto de concessão de incentivos e benefícios financeiros 
ou fiscais relativos ao imposto ou de regimes específicos, diferenciados ou favorecidos de 
tributação, excetuadas as hipóteses previstas na Constituição Federal.
15.2.1 Isenção ou alíquota zero
O artigo 8°, parágrafo único, da Emenda Constitucional n° 132/2023, atribui 
competência à Lei Complementar para definir os produtos que compõem a Cesta Básica 
Nacional de Alimentos, sobre os quais as alíquotas de CBS e IBS serão reduzidas a zero.
Ainda, como estabelece o artigo 9°, § 3°, incisos I, II e IV, da Emenda Constitucional 
n° 132/2023, terão, conforme o caso, isenção ou alíquota zero da CBS e do IBS:
a. serviços de transporte público coletivo de passageiros rodoviário e metroviário de 
caráter urbano, semiurbano e metropolitano (isenção);
b. dispositivos médicos (alíquota zero);
c. dispositivos de acessibilidade para pessoas com deficiência (alíquota zero);
d. medicamentos (alíquota zero);
e. produtos de cuidados básicos à saúde menstrual (alíquota zero);
f. produtos hortícolas, frutas e ovos (alíquota zero);
g. serviços prestados por Instituição Científica, Tecnológica e de Inovação (ICT) sem 
fins lucrativos (alíquota zero);
h. compra de automóveis de passageiros por pessoa com deficiência, pessoa com 
autismo ou taxistas (alíquota zero); e
i. atividades de reabilitação urbana de zonas históricas e de áreas críticas de 
recuperação e reconversão urbanística (isenção ou alíquota zero).
Além dos benefícios elencados acima, o artigo 9°, § 3°, inciso III, da Emenda 
Constitucional n° 132/2023, dispõe que o ProUni terá 100% de desconto apenas na CBS.
15.2.2 Redução
Segundo o artigo 9°, § 1°, da Emenda Constitucional n° 132/2023, terão redução de 
60% na CBS e no IBS:
a. serviços de educação;
b. serviços de saúde;
c. dispositivos médicos;
d. dispositivos de acessibilidade para pessoas com deficiência;
e. medicamentos;
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f. produtos de cuidados básicos à saúde menstrual;
g. serviços de transporte público coletivo de passageiros rodoviário e metroviário 
urbano, semiurbano e metropolitano;
h. alimentos destinados ao consumo humano;
i. produtos de higiene pessoal e limpeza majoritariamente consumidos