Contabilidade Internacional

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Contabilidade Internacional
Aula 01 – A Origem dos Organismos Internacionais
Ao final desta aula, você será capaz de:
1- Identificar os aspectos da Contabilidade no Brasil;
2- Conhecer os aspectos de internacionalização dos padrões contábeis;
3- Identificar os organismos regulamentadores da internacionalização contábil;
4- Verificar as normas internacionais de Contabilidade;
5- Reconhecer os órgãos envolvidos na internacionalização contábil.
A Contabilidade no Brasil
Considerando os seus maiores impactos nas empresas, a história recente da Contabilidade brasileira se iniciou na década de 1970, com o advento da reforma bancária e com o desenvolvimento, mesmo que inicial, do mercado de capitais.
Foram vários os fatos que corroboraram essa situação, dentre os quais podem ser citados a publicação da circular nº 179/72 pelo Banco Central do Brasil, a qual padronizou a estrutura e a forma de apresentação das demonstrações contábeis das sociedades anônimas com livre circulação em bolsa de valores; a obrigatoriedade da atuação de auditores independentes para analisarem e validarem as demonstrações contábeis das companhias abertas e a influência da escola norte-americana de Contabilidade, a qual culminou com a edição e publicação da Lei nº 6.404/76, também conhecida como lei das sociedades por ações.
Criação da CVM
Especificamente no ano de 1976, a Comissão de Valores Mobiliários foi criada, com objetivos muito claros no Brasil. Objetivos estes semelhantes aos da Security and Exchange Commission, organismo norte-americano já existente à época, o qual regulava o mercado de capitais.
Paralelamente à criação da CVM, a legislação societária trouxe muitas inovações, principalmente criando registros auxiliares que atendessem simultaneamente à legislação fiscal e aos princípios contábeis geralmente aceitos (então vigentes).
Esse desenvolvimento apresentado estava ligado ao desenvolvimento econômico do país entre 1970 e 1975, quando foram experimentadas taxas elevadas de crescimento econômico, fato que aumentou o interesse de investidores e de bancos estrangeiros, pois havia excesso de recursos disponíveis.
Havia, no entanto, um entrave a esse crescimento continuado: a inflação, que obrigou o governo federal a promover, no final da década de 1970, uma desvalorização cambial da moeda nacional de 30% em um único dia.
Este foi um dos fatos mais marcantes na história da Contabilidade nacional e o governo não permitiu a dedutibilidade fiscal de tal perda cambial, estabelecendo que o prejuízo fosse transportado para o ativo e amortizado no período de 5 anos, o que provocou séria distorção nas demonstrações contábeis das empresas.
Esta medida governamental não permitiu o reconhecimento contábil como despesa de um único exercício, quando o correto seria fazer o ajuste, extracontabilmente, no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR).
Depois deste fato (inflação), mais especificamente nos anos de 1983 e 1999, houve mais duas desvalorizações cambiais, mas foi facultada a capitalização no subgrupo denominado Ativo Diferido.
No ano de 1987, a CVM editou a Instrução nº 64, onde determinava a elaboração de demonstrações contábeis complementares em moeda constante, chamada correção integral, para as companhias de capital aberto.
No ano de 1993, foi editada a Resolução nº 750/93 pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), a qual estabeleceu os Princípios Fundamentais de Contabilidade.  
Atualizados pela Resolução nº 1.282/10, a qual extinguiu e/ou alterou alguns dispositivos da resolução de 1993.
Eram eles:
Entidade;
Continuidade;
Oportunidade;
Registro pelo Valor Original;
Atualização Monetária;
Competência;
Prudência.
No ano de 1996, a partir da edição de uma Medida Provisória, o governo proibiu qualquer tipo de indexação nas demonstrações contábeis.
Apenas no ano de 2000, o Brasil, por intermédio do CFC, do Instituto dos Auditores Independentes do Brasil e da CVM, desenvolveu ações para proporcionar o seu ingresso no contexto da Contabilidade internacional.
Isto fica mais evidente quando é analisada a elaboração do Anteprojeto de Lei nº. 3.741/00, que tinha o objetivo de alterar a parte contábil da Lei 6.404/76, a legislação societária
Alguns anos depois, em 2006, foi criado o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, na sequência de muitas discussões e da busca de alternativas viáveis do ponto de vista prático, além do entendimento e do suporte das diversas entidades envolvidas no processo de emissão e utilização de demonstrações contábeis.
O objetivo maior do CPC é buscar a unificação para realizar a convergência das normas contábeis brasileiras aos padrões internacionais.
Após 7 anos caminhando pela Câmara de Deputados e algumas modificações no seu texto original, o Projeto de Lei nº 3.741/00 foi, enfim, aprovado pela Comissão de Assuntos Econômicos, no plenário do Senado Federal e, por fim, sancionado pelo Presidente da República em 28 de dezembro de 2007, tornando-se a Lei nº. 11.638/07, que alterava dispositivos da Lei nº. 6.404/76 e Lei nº. 6.385/76.
Esta lei começou a vigorar em 1º de janeiro de 2008 e tinha, dentre vários objetivos, o de estender para as sociedades de grande porte, ainda que não constituídas sob a forma de sociedade por ações, as disposições relativas à elaboração e à divulgação das suas demonstrações contábeis.
Já em 03 de dezembro de 2008, foi divulgada a Medida Provisória nº 449/08, que em seus artigos 36 e 37, promoveu algumas substituições na Lei nº 6.404/76, modificando algumas alterações introduzidas pela Lei nº 11.638/07. Este novo dispositivo legal apenas foi transformado em lei ordinária em meados de 2010, por meio da Lei nº 11.941/10, dando mais alguns passos em direção da internacionalização da Contabilidade no Brasil.
A importância da padronização contábil internacional
Quando existem companhias ou um mesmo grupo econômico que possua atuação em mais de um mercado ou país, atualmente há a necessidade de que sejam comparadas as informações geradas nos mais diversos locais de atuação empresarial.
Essa necessidade advém da internacionalização dos mercados, do crescimento dos investimentos estrangeiros nos diversos países e da formação de blocos econômicos por varias nações. 
Com isso, existe a necessidade de se ter um conjunto de padrões contábeis internacionais que possam permitir a comparação de informações entre companhias de um mesmo grupo ou de grupos distintos.
Partindo desta premissa, pode-se conceituar a harmonização como um processo que tem o objetivo de manter as particularidades de cada país, mas que permita readequar os sistemas contábeis existentes com os de outros, com o fim claro de melhorar a troca de informações a serem interpretadas e compreendidas, enquanto que a padronização é conceituada como um processo de uniformização dos critérios existentes, não permitindo qualquer flexibilização.
E os países que não possuem um padrão?
Pelos mais diversos motivos, alguns países não possuem um padrão próprio definido de sistemas contábeis em vigor, muito menos uma estrutura legal, composta de leis, normas e regulamentos, tampouco organismos profissionais de classe suficientemente fortes e que possuam influência na elaboração de normas contábeis locais.
Nesses casos, torna-se mais fácil a utilização de normas internacionais, apenas sendo necessárias adequações para os costumes locais, facilitando o processo de harmonização.
Quanto maior for a estrutura legal nos países, maior será a dificuldade para a harmonização das normas contábeis.
No entanto, são muitas as vantagens de se proceder à harmonização contábil internacional, conforme segue:
Diminui os investimentos de gerenciamento para os sistemas contábeis locais.
Facilita o trabalho de consolidação de demonstrações contábeis da matriz e de todas as subsidiárias no exterior, que normalmente requereriam ajustes por diferenças normativas.
Diminui os investimentos para a realização da auditoria das demonstrações contábeis.
Facilita e permite a compreensão das demonstrações contábeispelos usuários internacionais.
Interesse das partes
Tomando as informações contábeis de um empreendimento multinacional como referência, quando se fala de Contabilidade internacional, elas interessam tanto a segmentos de um mesmo grupo econômico, como também aos usuários da informação.
É necessário compreender as normas internacionais para que se consiga negociar ultrapassando fronteiras internacionais, já que as informações contábeis acabam por se alterar drasticamente de um país para outro, de acordo com os princípios de Contabilidade vigentes.
Interesse das partes
Podem existir divergências culturais, empresariais, políticas, relacionadas à inflação, à tributação e aos riscos empresariais que devem ser considerados em todo o processo decisório.
As demonstrações contábeis e formas adicionais de divulgação só podem ser compreendidas com conhecimentos internacionais de Contabilidade e, muitas vezes, tornam-se mais importantes do que o conhecimento da estrutura interna das empresas. 
Sobre a utilização de normas distintas de Contabilidade, dada a sua importância no cenário dos negócios e na correta mensuração dos investimentos empresariais, elas se tornam um dificultador para a adequada compreensão e comparação de informações financeiras. Sendo assim, a busca pela harmonização das normas contábeis tem sido mais discutida, principalmente para que possam ser analisadas as informações contábeis em outros países.
Graças aos mercados mais integrados, consequentes à globalização e à internacionalização dos mercados, houve um aumento de interesse acerca dos diversos modelos contábeis existentes.
É necessário que as empresas elaborem as suas demonstrações contábeis em um modelo que seja aceito nos mercados nos quais elas pretendam atuar, quando possuem intenções de aumento de captação de recursos ou negociações de ações em outros mercados, externos às suas matrizes operacionais.
Exemplificando, no caso de empresas sediadas no Brasil com ações negociadas na Bolsa de Valores de São Paulo (BOVESPA), fazendo parte do Novo Mercado ou do Nível 2 de governança corporativa, devem realizar a elaboração das demonstrações contábeis seguindo os padrões nacionais vigentes, além de seguir o padrão norte-americano (US-GAAP) ou o padrão internacional (IRFS).
Benefícios da padronização
Mais e mais corporações multinacionais possuem interesse crescente em padrões contábeis internacionais. 
Este movimento pela harmonização contábil cresce, já que poderá reduzir as diferenças contábeis existentes entre os diversos padrões contábeis, o que facilita a análise e a comparação das demonstrações elaboradas. 
Deve ser enfatizado que esta redução de diferenças nas informações geradas também gera, em um horizonte de médio prazo, redução de custos operacionais.
Na situação de elas atuarem maciçamente em muitos países, haverá a necessidade natural de aplicação de regras contábeis para cada um destes países, o que gera uma melhor convivência, por meio de um sistema comum de tratamento de contas contábeis.
Quadro Comparativo
Um caminho árduo no sentido da harmonização vem sendo seguido desde 1973, quando foi criado o International Accounting Standarts Committee (IASC), sempre buscando o alcance de padrões contábeis globais.
Agora veja um quadro comparativo dos organismos regulamentadores no Brasil e no tocante às normas internacionais emitidas no padrão IFRS. Clique aqui
Normas internacionais (IFRS)
As normas internacionais denominadas IFRS são normas de contabilidade emitidas com objetivo principal de padronizar as demonstrações contábeis em todo o mundo. 
 Até o ano de 2001, eram conhecidas como international accounting standards (IAS), ou, traduzindo, padrões internacionais de Contabilidade.
SCHMIDT, Paulo; SANTOS, José Luiz dos; FERNANDES, Luciane A. 
Contabilidade Internacional Avançada. São Paulo: Atlas, 2004.
International Accounting Standards Board (IASB) Fundado no dia 29 de junho de 1973 pelas organizações profissionais de 9 países: Alemanha, Austrália, Canadá, Estados Unidos, França, Holanda, Japão, México e Reino Unido, o IASB é o órgão sucessor do Comitê de Normas Internacionais de Contabilidade (IASC), além de representar o mais influente organismo de harmonização internacional da Contabilidade. Quando foi criado, o IASB tinha os objetivos de desenvolver, no interesse público, um conjunto único de normas contábeis globais de alta qualidade, que fossem compreensíveis, transparentes e que, ainda, garantissem a comparabilidade das informações constantes das demonstrações contábeis, com a finalidade de viabilizar a análise e o julgamento das informações dos participantes dos mercados de capitais em todo o mundo. Também, permitir o uso e a aplicação rigorosa das normas internacionais de Contabilidade e, por fim, provocar a convergência entre as normas nacionais e as internacionais de Contabilidade e apresentar algumas soluções de alta qualidade. No intervalo de 26 anos, entre 1975 e 2001, o IASC proferiu 41 pronunciamentos denominados international accounting standards (IAS). Do ano seguinte em diante, ou seja, a partir de 2002, o IASC se transformou em IASB, mudando, em conjunto, o nome dos pronunciamentos. Eles passaram a se chamar international financial reporting standards (IFRS), ou padrões internacionais de relatórios financeiros. Com o passar dos anos, alguns outros órgãos foram criados, alterados e, hoje em dia, esta estrutura internacional é composta pelos seguintes órgãos principais: 2 O IASB possui, como objetivo principal, desenvolver um modelo único de normas internacionais de Contabilidade com altíssima qualidade, emitindo normas internacionais chamadas de IFRS, além de ser considerado o orientador do processo de harmonização contábil. Já o International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC), comitê responsável pela interpretação e pelas revisões das IRFS e de tópicos contábeis que possam gerar entendimentos distintos, tem o objetivo de alcançar o consenso em torno do melhor tratamento contábil a ser adotado, emitindo interpretações técnicas oficiais. Em se tratando do Standards Advisory Council (SAC), o grupo para o aconselhamento de padrões, o seu funcionamento tem o objetivo de fazer com que o IASB desenvolva a mais alta qualidade das práticas contábeis internacionais. Este processo, de maneira resumida, funciona como especificado na estrutura que segue: IASC 1 Presidente, 21 curadores, 1 vaga em aberto SAC 40 membros de diversos países, incluindo o Brasil IFRIC 12 membros de 9 países, 1 presidente sem direito a voto IASB 12 membros de 9 países, 1 vice-presidente, 1 presidente SAC IASB aconselha IFRIC reporta emissão das IFRS 3 International Federation of Accountants (IFAC) A IFAC é uma organização mundial que representa a profissão contábil. Não possui qualquer ligação governamental, além de ser apolítica e não ter fins lucrativos. Possui sede localizada na cidade de Nova Iorque, nos Estados Unidos e conta com a participação de 157 membros. O Brasil é representado pelo Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Representa 118 países, ao todo, e aproximadamente 2,5 milhões de profissionais da contabilidade. Com fundação no ano de 1977 e uma missão muito clara de estreitar o relacionamento da profissão contábil em todo o mundo, atende a uma demanda de interesse público e contribui diretamente para o desenvolvimento da economia internacional, quando estabelece e promove a aderência à qualidade técnica dos padrões profissionais. Também busca, naturalmente, a convergência de tais padrões e representa a profissão contábil nos assuntos de interesse público. Ela publica os padrões profissionais e guias de recomendação por meio de seus comitês, que são eles:
 Comitês de Padrões de Auditoria, Comitê de Educação, Comitê de Ética, Comitê de Contadores Profissionais para o Gerenciamento dos Negócios, Comitê do Setor Público e Comitê de Auditores Transnacionais. 4 International Organization of Securities Commission(IOSCO) A Organização Mundial das Comissões de Valores Mobiliários não possui objetivos ligados a questões contábeis ou de normatização de padrões internacionais. Ela conta com a participação de mais de 115 organismos reguladores, possuindo a mesma função da Comissão de Valores Mobiliários e abarca mais de 85% do movimento global do mercado de capitais do mundo. Além das características citadas anteriormente, possui como objetivos principais os que seguem: colaborar para a promoção de altos padrões de regulamentação do mercado de capitais, refletindo um mercado justo e eficiente; tornar efetiva a troca de informações e de experiências para o desenvolvimento dos mercados de capitais locais; definir os padrões e um efetivo monitoramento das transações internacionais; e fazer valer a integridade do mercado, mediante uma estrita aplicação de padrões regulatórios.
Aula 02 Apresentação das Demonstrações Contábeis (IAS) 
1 – Estoques (IAS 2)
Ao final desta aula, você será capaz de:
1- Conhecer a maneira de serem apresentadas as demonstrações contábeis seguindo as normas internacionais;
2- Conhecer as diretrizes e o conteúdo mínimo necessário para apresentação das demonstrações contábeis;
3- Identificar os principais aspectos do IAS 2 (inventory) com a edição e a publicação do CPC 16 (Estoques);
4- Reconhecer as formas corretas de avaliar os estoques de uma empresa
Apresentação das demonstrações contábeis
A norma internacional IAS 1, editada e publicada pelo International Accounting Standards Board, foi nacionalizada pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis por meio do CPC 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis. 
A norma do IASB determina a maneira de serem apresentadas as demonstrações contábeis seguindo as normas internacionais de contabilidade (IFRS) para fins gerais, incluindo diretrizes e conteúdo mínimo necessário a ser apresentado.
Os pontos relacionados à continuidade das operações, à consistência na apresentação, à classificação das demonstrações contábeis e aos critérios de materialidade devem ser considerados pela administração durante o processo de preparação das demonstrações contábeis.
Não devem ser feitas compensações entre ativos, passivos, receitas ou despesas, devendo a apresentação ser líquida. Só podem ser feitas se forem permitidas ou mandatórias por outra norma ou quando esta compensação reflita a realidade da transação financeira realizada. Para efeitos de exemplificação, o saldo total dos estoques pode ser apresentado de maneira líquida, sendo desconsiderados os valores relacionados à provisão para perdas previamente registradas.
Os dados de outros períodos, que permitirão as comparações temporais, devem ser apresentados em todos os valores divulgados, a não ser que exista outra norma vigente apresentando regulamentações ou interpretações de regulamentações contrárias, especificando que estas informações comparativas não sejam demonstradas.
Demonstrações contábeis
Quando se fala em demonstrações contábeis, 
deve-se considerar o seguinte conjunto:
• Balanço patrimonial;
• Demonstração do resultado do exercício (DRE);
• Demonstração das mutações do patrimônio líquido (DMPL);
• Demonstração dos fluxos de caixa (DFC), regulamentada pelo IAS 7;
• Notas explicativas (as quais incluem a totalidade das políticas  contábeis utilizadas pelas empresas).
Pelo menos uma vez ao ano, as demonstrações contábeis precisam ser apresentadas pelas empresas. Nos casos de haver alterações na data do exercício social da empresa e, consequentemente, as demonstrações contábeis serem apresentadas em um período diferente de 1 ano, é necessária a especificação das razões para utilização de um período diferente de 1 ano, assim como o fato de as informações perderem o poder de serem comparadas.
Isso vale não somente para o Balanço Patrimonial, para a Demonstração do Resultado do Exercício, para a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e para a Demonstração dos Fluxos de Caixa.
Em se tratando de ativos e passivos, há de se realizar a diferenciação de correntes e não correntes na estrutura do Balanço Patrimonial, em ordem crescente de liquidez. 
O IAS 1 ainda especifica um requerimento mínimo de itens a serem apresentados no Balanço Patrimonial, na Demonstração do Resultado do Exercício e na Demonstração  das Mutações do Patrimônio Líquido, além de apresentar uma espécie de caminho para a identificação de itens adicionais. Por fim, evidencia a estrutura mínima a ser apresentada nas Notas Explicativas.
Diferenciação pode ocorrer, gerando a apresentação em ordem decrescente de liquidez, quando o usuário tiver informações mais ricas em relevância, confiabilidade e compreensibilidade. Os eventos chamados de subsequentes, os quais podem ser negociações adicionais para a postergação de datas de vencimento de dívidas, não devem ser levados em consideração quando da classificação dos itens correntes ou não correntes e para o imposto de renda e a contribuição social sobre o lucro líquido diferidos, sendo estes dois últimos sempre considerados como não correntes.
Demonstração do Resultado do Exercício
A Demonstração do Resultado do Exercício deve ser apresentada pelas corporações, classificando os itens de resultado baseados na sua função ou na sua natureza.
A título de informação, o modelo utilizado no Brasil é o baseado na função das contas.
 Quando se vai definir, internamente nas empresas, que forma de Demonstração do Resultado do Exercício vai ser adotada, entre por natureza ou por função, a administração deve considerar aquele que gera informações com maior relevância e confiabilidade para os usuários desses dados.
Em se apresentando a Demonstração do Resultado do Exercício por função de itens de receitas e de despesas, algumas informações adicionais por natureza, como depreciação, amortização, custos com funcionários, entre outros, devem ser divulgadas em Notas Explicativas. E, ainda, existindo outras receitas que superem as operacionais, torna-se mais interessante uma evidenciação da Demonstração do Resultado do Exercício por natureza.
Não há receitas ou despesas a serem classificadas como item extraordinário nas demonstrações contábeis, tanto componentes da Demonstração do Resultado do Exercício como em Notas Explicativas.
IAS 1 – Principais diferenças em relação às normas brasileiras
Neste momento, serão apresentadas algumas diferenças entre a norma internacional IAS 1 e as normas brasileiras.
Primeiramente, a norma IAS 1 não exige a apresentação da Demonstração do Valor Adicionado (DVA), sendo que esta demonstração se tornou obrigatória para as companhias abertas brasileiras com o advento da Lei 11.638 de 2007.
Outra diferença está relacionada aos itens de natureza eventual e que ocorrem com pouca frequência na estrutura patrimonial das entidades, devendo ser registrados como itens extraordinários.
De acordo com as normas internacionais, a apresentação da Demonstração do Resultado do Exercício pode ser feita com as contas de receitas e de despesas discriminadas por função ou por natureza e, seguindo as normas nacionais, esta demonstração deve ser apresentada por função.
Por fim, seguindo as normas internacionais, a participação dos acionistas não controladores é evidenciada no Patrimônio Líquido. Já de acordo com as normas nacionais, é apresentada entre o Passivo Exigível a Longo Prazo e o Patrimônio Líquido.
Detalhes da legislação Brasileira e comparações
A CVM aprovou, por meio da deliberação no. 488 de 2005, a NPC nº. 27 do IBRACON, a qual regulamenta a apresentação e a divulgação das demonstrações contábeis.
Clique aqui e veja um exemplo de estrutura do Balanço Patrimonial, seguindo o especificado na norma IAS 1, apresentando as contas contábeis em ordem crescente de liquidez. Segundo o que se aprende no Brasil, a partir dos ditames da legislação societária e das normatizações adicionais da CVM, esta estrutura difere da apresentada pelas empresas brasileiras, pois não mostra as contas contábeis seguindo o grau decrescentede liquidez.
Clique aqui e confira a apresentação de uma estrutura sugerida, respeitando as normas internacionais. No entanto, a ordem de apresentação das contas contábeis será a decrescente, considerando a liquidez.
A estrutura da DRE e a norma IAS 1
Abordaremos agora a estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício, de acordo com as duas formas previstas na norma IAS 1, ou seja, por natureza e por função das contas. Existem algumas diferenças entre a Demonstração do Resultado por Exercício evidenciada por natureza ou por função.
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e a norma IAS 1
Veremos a estrutura da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, de acordo com o que é preconizado pela norma internacional IAS 1, emitida pelo IASB.
Pode-se verificar que no caso da DMPL, quando se comparam as normas brasileiras com as internacionais, não há diferenças significativas na apresentação dos dados por parte das empresas, o que confirma o fato de que o Brasil já possui parte do caminho em direção a convergências das normas brasileiras às normas internacionais completas.
IAS 2 – Estoques
Conceitualmente, os estoques estão ligados de maneira muito direta às atividades principais das empresas comerciais e industriais, sendo presentes em menor escala nas empresas prestadoras de serviços.
Os principais problemas ligados aos estoques estão relacionados à correta administração, controle, contabilização e, principalmente, à correta avaliação.
Para as empresas comerciais e industriais, citadas anteriormente, eles são enquadrados como um dos ativos mais importantes representativos tanto do capital circulante como da posição financeira consolidada, o que faz com que a sua correta avaliação tenha impacto direto na estrutura contábil das empresas envolvidas e, também, na apuração mais real do resultado líquido do exercício.
Recentemente, as empresas passaram a agir de forma mais incisiva na economia, atuando em diversos países de maneira simultânea e os seus estoques, os quais podem ser tangíveis ou intangíveis, requerem atenção especial. Considerando atividades normais de uma empresa, os estoques podem ser adquiridos de terceiros ou ser produzidos pela própria empresa, dependendo da estrutura do Imobilizado que tenha, além, é claro, da sua atividade-fim.
Segundo o pronunciamento internacional IAS 2 (inventory), adaptado para a realidade brasileira por meio do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, com a edição e publicação do CPC 16 (estoques), os estoques são espécies de ativos mantidos para a venda na sequência normal dos negócios de uma empresa, que estão em processo de produção para venda futura ou que se apresentam na forma de matérias-primas, suprimentos ou insumos que serão consumidos ou transformados durante o processo normal de prestação de serviço ou de produção.
Critérios de avaliação dos estoques
Na sequência, serão evidenciadas as maneiras de se avaliar corretamente os estoques de uma empresa, não importando qual seja a sua atividade principal ou a sua forma de tributação.
Vamos ver esses critérios?
Critério básico
Segundo o pronunciamento internacional, a regra para correta avaliação dos estoques é o valor de custo ou o valor realizável líquido, o que for menor. O valor realizável líquido é o valor considerado nas atividades normais da empresa, diminuído dos eventuais custos estimados para a sua conclusão e, também, dos gastos eventualmente incorridos para que a venda possa ser consumada.
Fazendo um paralelo com a legislação societária em vigor no Brasil, a alínea “b” do §1° do art. 183 da Lei das Sociedades por Ações, define valor justo como o preço líquido de realização mediante venda no mercado dos bens ou direitos destinados à venda, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, além da margem de lucro. Pode-se perceber que a legislação nacional acabou por se confundir, quando conceitua valor justo, se for feita a comparação com as normas internacionais em vigor.
Para efeitos de correta avaliação do custo dos estoques, nos produtos adquiridos com intenção de revenda, de matérias-primas ou de outros tipos de materiais utilizados no processo de produção, este é o custo de aquisição dos referidos itens. Já para os produtos em processo de produção e para os produtos acabados, este é o custo de produção.
Em linhas gerais, o custo é o valor-base para a avaliação, mas nas situações em que sejam registradas perdas na sua utilidade ou a redução do preço de venda ou da sua reposição que reduza o valor recuperável a um valor abaixo do custo, deve-se assumir como valor de avaliação o preço de mercado que é inferior ao custo, por meio de um registro de uma perda que já é estimada, no entanto, mantendo-se os controles de estoques ao valor original de custo. 
Este procedimento tem o objetivo claro de eliminar a parcela dos custos dos estoques que já se estima não ser recuperável e deve ser aplicado para todos os inventários que a empresa possua ao término de cada exercício financeiro (coincidente com o ano civil), possibilitando o devido reconhecimento no ano em que estas reduções ocorreram e não no exercício financeiro em que o produto ou a mercadoria for vendido, reposto ou transformado em sucata.
Apuração do custo
Sendo conhecidos todos os componentes do custo de aquisição, o maior entrave reside no fato de a empresa adquirir quantidades diferentes de um mesmo produto com custos diferenciados e em datas diferentes. Com base nesta problemática, surge a dúvida maior sobre qual valor deve figurar nos estoques à data do levantamento do Balanço Patrimonial.
Na sequência, serão analisados os diversos procedimentos para o cálculo dos estoques e dos custos das operações.
Para o caso do Brasil, a legislação do Imposto de Renda apenas permite a utilização do método denominado de preço específico, do custo médio ponderado móvel ou a dos bens com aquisição mais recente. 
Esta mesma legislação não permite a utilização do método em que o produto adquirido mais antigamente seja associado ao custo, sendo o seu uso muito eventual pelas empresas, chamado de UEPS.
Ainda segundo a norma internacional, o custo dos estoques de itens que não sejam intercambiáveis e de bens ou serviços produzidos e separados para projetos específicos, deve ser atribuído pelo uso da identificação dos respectivos custos individualizados. No caso de itens que permaneçam em estoque, a contabilização deve ser feita pelo método PEPS ou pelo custo médio ponderado, mas para os itens de mesma natureza, devem seguir critérios semelhantes de avaliação.
O mesmo critério de custeio deve ser utilizado para todos os estoques que possuam natureza e uso semelhantes, mas para o caso de estoques que tenham natureza e uso distintos é admitida a utilização de critérios diferenciados para a sua correta valorização.
Dentre todas as possibilidades de atribuição dos valores unitários dos produtos ou mercadorias, sempre baseadas no custo ou no valor de aquisição, existem o Preço Específico, o PEPS ou FIFO, o UEPS ou LIFO e a Média Ponderada Móvel. 
Vamos analisá-los?
Preço Específico
O preço específico, embora legalmente autorizado, é economicamente inconveniente na maioria dos casos, apresentando-se como completamente inviável em outros.
 A aplicabilidade deste critério está ligada à valorização de cada unidade do estoque ao preço efetivamente pago pela aquisição de cada item. Apenas é usado quando existe a possibilidade de determinação do preço específico de cada unidade por identificação física. Somente é viável nos casos em que os estoques são compostos por pouquíssimos itens, tais como máquinas de alto valor agregado, por exemplo.
PEPS ou FIFO
Na utilização deste critério, a baixa dos itens dos estoques é realizada pelo custo de aquisição, seguindo as iniciais da sigla PEPS: Primeiro que Entra Primeiro que Sai (do inglês FIFO - First-In-First-Out). 
 Conforme as operações vão acontecendo, por meio de vendas ou do consumo, a baixa é realizada sempre pelas primeirascompras feitas como prioridade, sendo consumidas ou dada baixa de venda das unidades adquiridas em data mais antiga.
Clique aqui e veja o exemplo.
Como exemplo, supõe-se uma situação hipotética inicial de estoque com 30 unidades semelhantes adquiridas a R$1.000.00, ocorrendo as seguintes operações:
• Dia 10: venda de 10 unidades por R$1.200,00;
• Dia 15: compra de 8 unidades por R$800,00;
• Dia 20: venda de 5 unidades por R$1.500,00.
Com o controle efetivo sendo realizado primeiro pelas camadas mais antigas, a ficha de controle de estoques fica evidenciada da seguinte forma:
O valor do custo das mercadorias que foram vendidas corresponde à saída total pelo preço de custo de R$15.000,00 (R$10.000 + R$5.000,00) avaliados pelas compras mais antigas e o saldo de estoque final a ser contabilizado é o de R$24.600,00 (R$15.000 + R$9.600,00), referindo-se às compras adquiridas mais recentemente.
UEPS ou LIFO
No critério denominado UEPS, a mecânica é exatamente a oposta da registrada anteriormente no método PEPS. 
 Aqui, a baixa é dada pelo custo da última mercadoria adquirida para o custo e o estoque, consequentemente, é avaliado pelas compras realizadas em datas mais antigas.
 Desta forma, o Último que Entra é o Primeiro que Sai (do inglês LIFO - Last-In-First-Out) neste mecanismo. O detalhamento destas operações não será realizado por meio de tabela pelo fato de ele não mais poder ser utilizado contabilmente pelas empresas.
Média Ponderada Móvel
Diferentemente de todos os 3 critérios que foram vistos, o valor do custo das unidades em estoque é alterado por meio de novas compras realizadas com preços diferentes de aquisição.
Este método evita a necessidade de controle por lote adquirido, conforme analisado anteriormente. No entanto, obriga um número maior de cálculos, propiciando valores mais aceitáveis por tratarem todo o estoque por um preço médio.
 Na prática das empresas nacionais, este é o método mais comumente utilizado, sendo, também, permitido pela legislação do Imposto de Renda. 
Clique aqui e veja o exemplo.
Como exemplo, supõe-se uma situação hipotética inicial de estoque com 30 unidades semelhantes adquiridas a R$1.000.00, ocorrendo as seguintes operações:
• Dia 10: venda de 10 unidades por R$1.200,00;
• Dia 15: compra de 8 unidades por R$800,00;
• Dia 20: venda de 5 unidades por R$1.500,00.
Seguem os controles realizados na tabela a partir do método denominado 
Média Ponderada Móvel:
Nesta situação, o custo das mercadorias vendidas é de R$14.714,29 (R$10.000,00 + R$4.714,29) e o estoque final foi de R$21.685,71, ambos avaliados pelo custo ponderado móvel, que avalia não somente o preço, mas também as quantidades compradas.
Produtos em processo e produtos acabados
Os produtos em processo e os produtos acabados, com relação a seus valores registrados como custos de estoques, devem ser apresentados no Balanço Patrimonial pelo custeio real por absorção, isto é, com a inclusão de todos os custos considerados diretos e indiretos que são necessários para deixar um produto em condições de venda.
Clique aqui e veja o que a norma internacional IAS 2 preconiza sobre as empresas que possuem como atividades a prestação de serviços.
Prestação de serviços 
Em se tratando das empresas que possuem como atividades a prestação de serviços, a norma internacional IAS 2 - traduzida para o português para o pronunciamento CPC 16 - preconiza que conforme existam estoques de serviços em andamento, também chamados de estoques em elaboração, devem ser avaliados pelos custos de produção, neste caso, representados pelos custos de mão de obra, eventuais materiais utilizados, o pessoal envolvido diretamente na prestação de serviços etc., e que a receita ainda não tenha sido reconhecida pela empresa, este último ponto conceitual relacionado com a norma internacional referente à receita. Para o caso dos prestadores de serviços, o custo dos estoques não inclui as margens de lucro e, muito menos, os custos gerais que não possuam atribuição direta à prestação de serviço, os quais são frequentemente incluídos nos preços cobrados pelos prestadores de serviços, tais como salários e outros custos relacionados com vendas e com pessoal administrativo. Eles não podem ser incluídos no custo, pois devem ser reconhecidos como despesas do período em que foram incorridos. Já o custo indireto incorrido na prestação de serviços, tal como é o raciocínio para uma empresa manufatureira, deve ser incluído no custo dos serviços em andamento na estrutura do ativo e, depois de efetivada a prestação do serviço, transferido para o custo dos serviços prestados como uma conta de resultado.
Custo padrão e Custo real
Conceitualmente, o custo padrão é o método de custeio pelo qual o valor de cada item componente do estoque é determinado, de maneira prévia à produção, com base nas especificações de cada item do estoque, nos elementos de custo e em condições previstas para a produção. 
 Sendo assim, os estoques são apurados baseados em custos unitários padronizados e os custos de produção reais são apurados e comparados com os padrões previamente estabelecidos, sendo as diferenças registradas nas referidas contas de variação.
De acordo com a norma internacional, o custo padrão considera os níveis normais de utilização de materiais e de bens de consumo, de mão de obra e de eficiência na utilização da capacidade produtiva. Isto acontece a fim de que os custos gerais alocados para cada unidade de produção não aumentem por causa dos efeitos de ociosidade ou de sazonalidade da demanda.
 
Dessa forma, fica claro que o custo padrão é muito mais utilizado por empresas de grande porte ou que possuam operações com volume considerável, além de linhas de produção ou de montagem que se utilizem de uma grande quantidade de peças ou componentes produtivos.
Clique aqui e veja mais.
As eventuais diferenças entre custo-padrão e custo real 
devem ser divididas de maneira proporcional entre os estoques e o custo dos produtos vendidos, que é uma conta de resultado. Apenas pode ser utilizado o custo-padrão para efeitos de Balanço Patrimonial quando a diferença entre ele e o real for insignificante, garantindo que os estoques sempre estejam com valores correspondentes aos valores de custo.
Produtos animais, extrativos e agrícolas
Como foi visto anteriormente nesta unidade, todos os conceitos e procedimentos ligados aos estoques e aos custos de produção eram efetivamente aplicáveis para indústrias, empresas comerciais ou prestadoras de serviços. 
Neste sentido, já existe uma normatização internacional, adaptada para a realidade brasileira por meio do pronunciamento CPC 29, que trata de ativos biológicos e de produção agrícola. Este pronunciamento diferencia produto agrícola como produto colhido ou obtido a partir de um ativo biológico de uma empresa.
Considerando produtos agrícolas que tenham características semelhantes às commodities, vale a regra de avaliação a valor justo, descontado das despesas incorridas para a realização das respectivas vendas.
Mas é importante saber que, se os produtos tiverem a característica de matéria-prima, isto é, se forem considerados na utilização de um processo industrial normal, serão estoques tais como os vistos anteriormente, sendo avaliados pelo valor realizável líquido ou pelo valor de custo, dos dois o que for menor.
Segundo a norma internacional, as alterações de valor devem ser reconhecidas no resultado do exercício em que tenham sido verificadas as alterações. As empresas devem, ainda, evidenciar o método e as premissas significativas aplicados na determinação do valor justo de cada produto agrícola no momento em que for realizada a colheita.
As normas concernentes à legislação do Imposto de Renda também são citadas, quando indicam que os estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos poderão ser avaliados aos preços correntes de mercado, conforme as práticas usuais em cada tipo de atividade. Este texto se refere ao art. 297 do Regulamento do Imposto de Renda.Adicionalmente, estas normas quando aplicadas, restringem-se aos estoques que são destinados à venda, sendo que as contas de almoxarifados gerais, materiais e matérias-primas destas empresas devem, obrigatoriamente, estar avaliadas na base do custo real, conforme já foi estudado anteriormente.
Aula 03 – Políticas contábeis, Estimativas, Erros e Eventos Subsequentes (IAS 8 e 10)
Ao final desta aula, você será capaz de:
1- Reconhecer o pronunciamento internacional IAS 8;
2- Identificar a IAS 10 como a norma que deverá ser observada na contabilização e divulgação de eventos ocorridos após a data de balanço;
3- Estabelecer que a IAS 10 deverá ser aplicada especificamente no ajuste de demonstrações contábeis e de divulgações.
IAS 8 – Generalidades sobre a norma internacional
O pronunciamento internacional IAS 8 deve ser aplicado por empresas para:
A definição das políticas contábeis.
A contabilização dos efeitos de mudanças das políticas contábeis adotadas e para.
A efetiva contabilização dos efeitos de mudanças de estimativas contábeis e correção de erros.
Durante o processo de seleção das políticas contábeis empresariais, a administração deve considerar, em princípio, as normas internacionais, divididas entre pronunciamentos IAS e IFRS, além das interpretações SIC e IFRIC. Todas quantas sejam aplicáveis às especificidades das atividades empresariais.
Quando, eventualmente, não houver uma norma diretamente aplicável ou uma interpretação de norma, a gestão empresarial deve tomar como referência o julgamento próprio para o desenvolvimento e a aplicação das políticas contábeis relevantes para os usuários das demonstrações contábeis das empresas, fazendo com que estas se tornem confiáveis quando analisadas em conjunto.
Considerando suas atribuições primárias, a administração empresarial, durante o julgamento para desenvolver uma política contábil a ser utilizada, deve considerar as seguintes fontes:
Verificar todas as orientações ou recomendações existentes e associá-las às normas e/ou interpretações, procurando por temáticas relacionadas ou similares.
Trabalhar com as definições previamente existentes, utilizando os critérios de reconhecimento e os conceitos de mensuração para os ativos, os passivos, as receitas e as despesas, tendo sempre como referência a estrutura conceitual básica das normas internacionais.
De maneira adicional, a gestão empresarial também poderá considerar, na ausência de norma ou interpretação de norma internacional, pronunciamentos específicos de outros órgãos internacionais, desde que possuam uma estrutura conceitual (Todas as políticas contábeis determinadas pelas empresas devem ser aplicadas de maneira consistente e uniforme quando forem tomadas como base atividades operacionais similares.) básica semelhante às normas internacionais mais comumente utilizadas e que também não gere qualquer conflito com pronunciamentos IFRS já em vigor.
Por fim, toma-se como mandatória a divulgação de qualquer mudança nas políticas contábeis, de estimativas e correção de erros.
Pode-se afirmar que existem alguns termos chave que são utilizados e que devem ser entendidos para a aplicação do IAS 8. 
Clique aqui para lê-los.
Alguns termos chave que são utilizados e que devem ser entendidos para a aplicação do IAS 8
	Termo
	Definição
	Erro de período anterior
	Pode se referir a informações falsas ou omissas nas demonstrações de um ou mais períodos e que podem surgir de mau uso ou uso incorreto de informação confiável e que estava disponível naquele momento e que poderia ter sido obtida e considerada na preparação e apresentação dos relatórios contábeis.
	Material
	Representadas por omissões de forma individual ou coletivamente influenciar as decisões de usuários com base nas informações contábeis. A materialidade pode depender do tamanho e da natureza da omissão ou inexatidão, sendo que o tamanho ou a natureza do item ou até mesmo a combinação de ambos pode ser um fator determinante para dizer se o fator é material ou não.
	Mudança de estimativa contábil
	Relacionada a um ajuste nos valores de ativos e passivos ou ainda no consumo periódico de um ativo, resultante da avaliação presente de tais itens, além dos benefícios futuros esperados e obrigações associadas com esses ativos e passivos.
	Política contábil
	São as normas, as convenções e as práticas aplicadas pela entidade na preparação e apresentação de demonstrações contábeis.
Fonte: Adaptado de Lemes e Carvalho (2010)
Alterações em práticas contábeis
São modificações que, em decorrência de pronunciamentos, interpretações ou por resultar em melhor apresentação das demonstrações contábeis podem gerar ajustes nas demonstrações. Estes ajustes, em situação de ocorrência, devem obrigatoriamente ser divulgados em notas explicativas da maneira mais detalhada possível.
Adicionalmente, se qualquer mudança em práticas contábeis adotadas for requisitada por uma norma ou interpretação, ela deve seguir o requisito de transição da norma a que estiver relacionada.
Em não sendo especificado ou, ainda, se a mudança for voluntária, deve ser aplicada a alteração de uma prática contábil de forma retroativa por meio de mudanças nas demonstrações de períodos anteriores e a correção do lucro acumulado do período anterior. Se não for praticável esta aplicação em períodos prévios, deve ser adicionado o efeito cumulativo da mudança da prática contábil no resultado do período considerado em questão. Leia mais.
As empresas também devem realizar a divulgação de existência de nova norma ou interpretação que tenha sido emitida e que ainda não tenha entrado em vigor de maneira efetiva, além dos possíveis impactos que elas possam gerar sobre as demonstrações contábeis.
Mudanças nas estimativas contábeis
Estas mudanças são aquelas que influenciam diretamente nos critérios ou métodos de avaliação dos valores previamente estimados, que devem estar descritos em notas explicativas, já que acarretam impactos na comparabilidade dos números apresentados.
Tais cálculos contábeis estão relacionados diretamente com:
- Estimativas de perdas relacionadas a clientes considerados duvidosos;
- Estimativas de perdas relacionadas a estoques obsoletos, 
estimativas de vidas úteis de bens imobilizados para fins dos cálculos das depreciações;
- Estimativas de prazos de benefícios de ativos intangíveis para fins de cálculos das amortizações etc.
O conjunto destas estimativas deve ser periodicamente revisado, sempre quando existirem situações novas ou fatos considerados inéditos na avaliação patrimonial.
Mudanças nas estimativas contábeis
As mudanças de estimativas contábeis devem ser refletidas sempre no resultado do exercício, não acarretando alterações em quaisquer demonstrações contábeis de períodos passados.
No Brasil, o pronunciamento publicado com base na norma internacional IAS 8 é o CPC 23, o qual reforça que a revisão de uma estimativa contábil não pode estar associada a exercícios financeiros anteriores.
Desta forma, elas podem acontecer em decorrência de situações de incerteza para a realização de estimativa passada, podendo esse nível se alterar no decorrer dos períodos. Como consequência, não pode ser confundida a alteração de estimativa com a retificação de erros, já que este significa a utilização de maneira incorreta ou, ainda, a ausência de informação provida de confiabilidade na época da estimativa.
Em linhas gerais...
Estes efeitos da mudança em uma estimativa contábil, devem ser reconhecidos relacionados com transações empresariais ou outros eventos ligados à mudança da estimativa, com a inclusão no período da mudança ou, em outras situações, podendo afetar períodos futuros.
Ainda pode acontecer destas mudanças afetarem tanto ativos quanto passivos e, ainda, contas do Patrimônio Líquido, quando deverão ser ajustados todos os componentes patrimoniais relacionados à mudança em cada período, presente ou futuro.
Exemplos
De acordo com Iudícibus et al. (2010), alguns exemplos podem ser citados para estatemática.
O primeiro deles se relaciona à alteração da forma de cálculo para a definição das obrigações com provisões de garantia, que deverá ser ajustada a valor presente. A base de avaliação foi alterada e acaba por representar uma mudança das políticas contábeis normalmente utilizadas por uma empresa.
O segundo exemplo é uma mudança na estimativa de perdas com estoques, a qual afeta apenas os resultados do período corrente. Tome-se a situação de um supermercado que utiliza um percentual estimado para as perdas com estoques nos balanços trimestrais e faz o inventário somente no final do mês de outubro de cada ano. Quando se verifica, nesta data, qual o montante efetivo do ajuste, a diferença entre o estimado e o real é tratada como receita ou despesa (a depender da diferença), na data do ajuste.
Em que essa mudança afeta?
Esta mudança nas estimativas atuariais, utilizadas para a avaliação da obrigação relacionada a benefícios a empregados, acaba por afetar a provisão do exercício corrente e de cada um dos exercícios financeiros vindouros, os quais serão baseados nestas novas estimativas. 
Em todos os casos, o efeito da mudança relacionada com o período atual é reconhecido como receita ou despesa no exercício atual. Nas situações em que ocorrer este efeito em períodos vindouros, ele será reconhecido como receita ou despesa em exercícios vindouros.
Retificação de erros Durante o processo de registro das operações empresariais que afetem a estrutura financeira das empresas, é possível que ocorram erros, intencionais ou não, sendo os primeiros, considerados como fraudes. Estes erros, quando identificados em períodos posteriores, denotam que o registro, a avaliação, a apresentação ou a divulgação dos elementos que compõem as demonstrações contábeis, não reflitam a realidade patrimonial, não estando em total conformidade com as normas pertinentes. Desta forma, erros que possuam materialidade e que tenham sido registrados em períodos passados, devem ser corrigidos nas informações para que mantenham seus efeitos comparativos. Isto deve ocorrer mesmo com os erros imateriais, também considerados como fraudes, os quais tenham sido cometidos intencionalmente, com o objetivo específico de alterar a apresentação patrimonial da empresa. Neste sentido, a norma internacional acaba por ter uma maior exigência quanto à retratação dos atos considerados como intencionais, pois estes devem ser corrigidos mesmo quando forem considerados como imateriais. O pronunciamento CPC 23 ainda estabelece que erros com materialidade de exercícios passados devam ser corrigidos, de maneira retrospectiva, no primeiro conjunto de demonstrações contábeis confeccionado após a descoberta do erro, sendo consideradas duas situações citadas por Iudícibus et al. (2010): 
1) por reapresentação dos valores comparativos para o período anterior apresentado em que tenha ocorrido o erro; ou 
2) se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado, da reapresentação dos saldos de abertura dos ativos, dos passivos e do patrimônio líquido para o período anterior mais antigo apresentado
O respectivo efeito do erro referente a um ou mais exercícios passados, deve ser retirado quando da determinação do lucro ou do prejuízo do exercício em que o erro foi descoberto.
Estimativas
Para que seja feita a preparação das demonstrações financeiras e das divulgações em conformidade com as IFRS é preciso que a administração faça julgamentos, estimativas e suposições que afetarão os valores de ativos e passivos bem como a divulgação de ativos e passivos contingentes na data das demonstrações financeiras.
Alguns dos principais itens que sofrem com esse tipo de situação:
As provisões para devedores duvidosos e estoques.
Ativos não correntes, tanto os tangíveis quanto os não tangíveis.
Alguns valores residuais arrendados que não sob lease operacional ou vendidos com cláusula de recompra.
Fundos de pensão e outros benefícios de empregados.
Impostos fiscais diferidos.
Exemplo – estimativas
Para que o IAS 8 seja melhor compreendido segue um exemplo adaptado de Lemes e Carvalho (2010).
A Cia. Muda Tudo S.A. alterou sua política contábil em 2001 com relação aos estoques, sendo que até 2000 os estoques eram avaliados usando a média ponderada. Já em 2001, a empresa passou a adotar a técnica PEPS, pois a considerava mais apropriada para refletir o uso e o fluxo de mercadorias durante seu ciclo econômico.
A Cia. Muda Tudo S.A. alterou sua polo impacto acumulado nos estoques foi determinado conforme segue:
Em 31 de dezembro de 1999: aumento de R$20.000,00
Em 31 de dezembro de 2000: aumento de R$25.000,00
Em 31 de dezembro de 2001: aumento de R$30.000,00
Alguns fatos que ocorrem entre a data das demonstrações financeiras, ou seja, a data do balanço e o exato momento em que estas são publicadas, isso, por vezes traz impactos na posição financeira da entidade. Leia mais sobre esses eventos!
Evidenciação
De acordo com o IAS 10 existem basicamente 3 divulgações:
Deverá ser divulgada a data de emissão das demonstrações e quem foi o responsável por conceder essa autorização. Se por ventura os proprietários ou alguma outra pessoa tiver o poder de alterar as demonstrações isso também deverá ser divulgado.
Mesmo que as informações contábeis geradas durante um determinado período e após a data de autorização do balanço for comprovado que essa informação já existia, as informações ligadas a esse fato deverão ser divulgadas.
Se os eventos ocorrerem após a data do balanço e não gerarem ajustes contábeis materiais, não influenciando os usuários das informações contábeis, deverão ser divulgados para cada categoria desses eventos, sua natureza e uma possível estimativa de seu efeito financeiro ou uma demonstração de que tal estimativa não pode ser feita.
Exemplo – evidenciação
Conforme Lemes e Carvalho (2010, p. 60), segue um exemplo permitindo que a IAS 10 seja melhor compreendida.
A Cia. Muda Tudo S.A. alterou sua política contábil em 2001 com relação aos estoques, sendo que até 2000 os estoques eram avaliados usando a média ponderada. Já em 2001, a empresa passou a adotar a técnica PEPS, pois a considerava mais apropriada para refletir o uso e o fluxo de mercadorias durante seu ciclo econômico.
A administração da Global S.A. finaliza, em 14 de março de 2008, as demonstrações contábeis para o período concluído em 31 de dezembro de 2007.
Em 31 de março de 2008, a diretoria revisou as demonstrações contábeis e autorizou sua emissão.
A entidade divulgou seu lucro e outras informações selecionadas em 5 de abril de 2008.
As demonstrações contábeis tornaram-se disponíveis aos acionistas em 10 de abril de 2008.
A assembleia geral dos acionistas (AGO), realizada em 15 de abril de 2008, aprovou as demonstrações contábeis e autorizou sua emissão, as quais foram arquivadas junto à agência reguladora em 20 de abril de 2008.
Aula 04- I R (IAS 12) e a Norma Internacional IFRS SME
Ao final desta aula, você será capaz de:
1- Reconhecer o objetivo da IAS 12;
2- Identificar o registro contábil dos efeitos fiscais de transações e de outros eventos que contabiliza as próprias transações eventos;
3- Distinguir o conceito de prejuízo fiscal definido nas normas brasileiras e internacionais;
4- Analisar o conceito da norma internacional IFRS SME direcionado as pequenas e médias empresas.
IAS 12 – Tributos sobre o lucro
O pronunciamento internacional IAS 12 tem o objetivo de estabelecer o correto tratamento contábil a ser dado à tributação incidente sobre a renda, a qual está relacionada a todos os impostos nacionais e estrangeiros que possuem por bases os lucros tributáveis.
 
Adicionalmente, ele estabelece os princípios e fornece orientação contábil para as consequências fiscais correntes e futuras das operações empresariais com relações a tributos. Regulamentado em âmbito nacional pelo pronunciamento CPC 32, esta norma.
 
O IAS 12 versa sobre o reconhecimento dos impostos sobre a renda que possuem relação com o exercício financeiroatual e os ativos ou passivos fiscais diferidos, provenientes de diferenças temporárias ou de prejuízos fiscais.
Esta norma internacional estabelece que a empresa realize o registro contábil dos efeitos fiscais de transações e de outros eventos da mesma maneira que contabiliza as próprias transações e eventos.  
Como consequência da aplicação dessa regra, todos os itens reconhecidos na demonstração do resultado do exercício possuem seus impactos tributários reconhecidos, de maneira semelhante, no resultado do exercício. 
Para operações que contemplem itens reconhecidos no patrimônio líquido devem ter os efeitos fiscais, também, apropriados no patrimônio líquido.
Principais aspectos conceituais
É normal que as operações contábeis que são geradoras de resultados econômicos, representadas pelas receitas e despesas, sejam reconhecidas de maneira diferenciada quando se trata de normas contábeis e fiscais de cada localidade, seja ela municipal, estadual ou federal. 
Mesmo em outros países, isto ocorre com certa frequência. 
Pensando na situação brasileira, esta diferença apenas possui um lastro temporal separando-as (as operações), e a estrutura fiscal é denominada como Lucro Real, a qual se refere ao segundo momento.
A norma internacional estabelece que estas diferenças entre os momentos de divulgação do lucro contábil e da correspondente despesa tributária gerada devem ser zeradas, inexistindo estas diferenças entre os momentos de reconhecimento das duas situações.
Sendo assim, o ativo fiscal diferido corresponde a diferenças temporais identificadas entre os valores não dedutíveis de um montante, compondo a base de tributação em determinado período e que, eventualmente, podem ser dedutíveis em exercícios financeiros vindouros.
Com raciocínio oposto e denominadas obrigações fiscais diferidas, estas correspondem a diferenças provenientes de valores que não foram tributados em um determinado exercício financeiro e que serão tributados em exercícios financeiros subsequentes.
A norma internacional, de maneira direta, evidencia o conceito de obrigação fiscal diferida como o valor total de tributos que incidem sobre a renda e que devem ser pagos em exercícios financeiros vindouros, relativos a estas diferenças temporárias tributáveis.
Já o ativo fiscal diferido representa o valor total de tributos incidentes sobre a renda que uma empresa tenha a recuperar em exercícios financeiros vindouros e que sejam provenientes de diferenças temporárias, desde que dedutíveis, da compensação futura de prejuízos fiscais incorridos, quando esta é permitida por lei e, por fim, da compensação, em tempo futuro, de créditos fiscais que não tenham sido usados por ela (a empresa).
O conceito de prejuízo fiscal, também definido pela normatização internacional, está ligado aos valores totais de prejuízos acumulados, que tenham sido apurados de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades tributárias, servindo como base para serem definidos os impostos a compensar no futuro.
As obrigações tributárias tidas como correntes, ou seja, aquelas geradas em período atual ou em períodos anteriores, desde que ainda não tenham sido liquidadas, devem ser reconhecidas como passivo corrente. Apenas nos casos de o montante já liquidado ser maior do que o valor total devido, esta diferença deverá ser reconhecida como ativo.
No tocante à obrigação fiscal diferida, esta necessita ser reconhecida de acordo com as diferenças temporárias tributáveis existentes. Entretanto, os ativos fiscais diferidos apenas devem ser reconhecidos quando existir probabilidade de ocorrência de lucros em exercícios vindouros que sejam suficientes para se compensarem os prejuízos fiscais, os créditos fiscais existentes ou as diferenças temporárias existentes.
Sobre os ativos fiscais
Os ativos fiscais diferidos apenas devem ser reconhecidos quando existir probabilidade de a empresa gerar lucros tributáveis que sejam suficientes para a realização do ativo antes da finalização do prazo para extinção do direito de exercer esta compensação. 
E este prazo deve ser estabelecido pela legislação fiscal específica.
 Tanto os ativos fiscais diferidos como as obrigações fiscais diferidas devem ser avaliados com a utilização das alíquotas dos tributos esperados para o período de realização do ativo ou liquidação do passivo, respectivamente, com base no especificado nas alíquotas vigentes pela legislação fiscal.
De maneira adicional, a norma internacional estabelece que algumas informações devem ser divulgadas, considerando os tributos que incidem sobre o lucro das empresas.
O pronunciamento internacional ainda veda o desconto a valor presente tanto do crédito tributário diferido quanto da obrigação fiscal diferida. Na avaliação do IASB, esta prática é considerada como inapropriada.
Classificação
Quando existirem valores relativos a diferenças dedutíveis com características temporárias, prejuízos fiscais e créditos fiscais que não tenham sido utilizados e que não tenham sido reconhecidos no Balanço Patrimonial como ativo fiscal diferido, eles devem ser divulgados de maneira completa.
Os valores totalizados relativos tanto a ativos quanto a passivos fiscais diferidos reconhecidos no Balanço Patrimonial devem ser apresentados de acordo com cada exercício financeiro finalizado, sendo necessária a separação do tipo de diferença temporária existente.
Por fim, devem ser divulgadas, os montantes relativos a ativos fiscais diferidos quando a utilização do ativo fiscal diferido estiver condicionada a lucros tributáveis vindouros e quando a empresa tiver incorrido em prejuízo no exercício financeiro atual ou em exercícios financeiros anteriores, sendo considerada a mesma jurisdição fiscal a que o ativo fiscal diferido estiver relacionado.
Para o caso do Brasil, são consideradas a União, os estados, o Distrito Federal e os municípios.
IFRS SME 
IFRS SME As normas internacionais de contabilidade, publicadas pelo IASB, em primeiro momento, têm o objetivo de alcançar todas as empresas existentes. No entanto, devido à estrutura e ao tamanho da maioria das empresas espalhadas por todo o mundo, não é tão simples e, muitas vezes, aplicável, que empresas de porte menor, chamadas de pequenas ou médias, possam aplicar na totalidade estas normas internacionais. Para alcançar este objetivo, o IASB publicou a norma internacional IFRS SME, direcionado especificamente a empresas com estrutura pequena ou média, permitindo que também estas empresas possam ter mais alternativas para utilizar na totalidade as normas internacionais de contabilidade. Em terras nacionais, mais especificamente em dezembro de 2009, o CPC aprovou o pronunciamento técnico CPC PME, direcionado a pequenas e médias empresas brasileiras, utilizado como correspondente local do pronunciamento anterior do IASB. O pronunciamento do CPC recebeu a homologação da Resolução CFC nº 1.255, também de 2009, e ganhou aplicabilidade nos exercícios financeiros iniciados a partir do início do ano de 2010. A tradução para o português do IFRS por SMEs foi feita pelo Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon) por solicitação do Iasb. O coordenador do Ibracon para o projeto de tradução da Norma, José Luiz Ribeiro de Carvalho, explica que o trabalho teve início, em meados de 2010, a partir do depositário de termos e expressões utilizados anteriormente na versão para o português do livro de Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS, publicado pelo Iasb. “Desde 2008, o Ibracon traduz as edições anuais do Iasb e, consequentemente, vem acumulando um vocabulário de termos e expressões, o que facilitou muito o processo de tradução dos três livros relativos ao IFRS para Pequenas e Médias Empresas”, afirma Carvalho, ressaltando que se trata de um trabalho voluntário de associados do Ibracon, todos com grande expertise na área (Girotto, 2010) Quando se diz empresas pequenas ou médias, no Brasil, estas se definem como as sociedades por ações fechadas, ou seja, aquelas que não possuem negociação de suas açõesou outros instrumentos patrimoniais. Considerando que estas empresas sejam obrigadas à publicação das demonstrações financeiras, são consideradas, de acordo com o pronunciamento técnico PME, como pequenas ou médias empresas, apenas na hipótese de não estarem enquadradas pelos dispositivos da Lei nº 11.638/07 como sociedades de grande porte, sendo nesta lei consideradas as empresas ou o conjunto de empresas que tenham controle comum e que, no exercício financeiro prévio, apresentassem um total de ativo superior a R$ 240 milhões ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhões. De acordo com o Pronunciamento Técnico para as Pequenas e Médias empresas, elas são classificadas com o fato de não terem obrigação pública de prestação de contas e somente elaboram demonstrações contábeis para fins gerais para usuários externos, incluindo neste grupo proprietários que não estão envolvidos na administração do negócio, credores existentes e potenciais e agências de avaliação de crédito. De maneira adicional, as empresas denominadas sociedades limitadas, além das outras sociedades comerciais não enquadradas pela Lei nº 11.638/07 como sociedades de grande porte, também são consideradas, de acordo com o pronunciamento técnico, como pequenas ou médias empresas. Este pronunciamento é um grande avanço e uma fonte de referências mais bem elaborada para as pequenas e médias empresas. No entanto, o pequeno e o médio empresário sempre devem considerar a adoção deste pronunciamento junto com todas as normas emitidas pelo IASB, depois adaptadas pelo CPC, imaginando que as empresas, na maioria dos casos, possuem o objetivo de crescer e, assim, deixar de ser considerada como uma pequena ou média empresa. Outra possibilidade é a abertura de capital por parte destas empresas, situação em que as empresas necessitariam aplicar todas as regras do IASB e do CPC, não podendo aplicar somente o pronunciamento técnico destinado às pequenas ou médias empresas. Para efeitos comparativos, no momento da publicação, pelo CPC, do pronunciamento técnico CPC PME, o total de normas aplicáveis a todas as empresas era de 446 páginas, sendo que o pronunciamento técnico para as pequenas e médias empresas tinha apenas 23 páginas. Os pronunciamentos técnicos em geral foram projetados para serem aplicados às demonstrações contábeis tanto para fins gerais quanto para os relatórios financeiros das empresas com fins lucrativos. Pode-se afirmar que as demonstrações contábeis para fins gerais são aquelas dirigidas a uma vasta gama de usuários como, por exemplo, sócios, acionistas, credores, empregados e público em geral. O objetivo destas demonstrações é oferecer informações sobre a posição financeira (balanço patrimonial) e sobre o desempenho (demonstração do resultado do exercício) que sejam úteis aos usuários para os mais diversos tipos de tomadas de decisão. Evolução histórica do IFRS SME No ano de 2001, o IASB deu início ao projeto que tinha o objetivo principal de desenvolver e aplicar padrões contábeis direcionados para pequenas e médias empresas. Foi designado um comitê com componentes do IASB para fazer com que este objetivo pudesse ser alcançado, buscando questões, alternativas e possíveis soluções para as pequenas e médias empresas. Este exemplo ocorreu ao mesmo do que houve com as empresas de grande porte, porém os idealizadores do projeto já tinham consciência de que seriam algumas adaptações por se tratar de pequenas e médias empresas. No ano seguinte, houve a manifestação de conselheiros da International Financial Reporting Standards Foundation (IFRSF) junto ao comitê do IASB designado para criar as normas para pequenas e médias empresas para examinar alguns pontos mais específicos para a criação da norma, justamente por essas não possuírem algumas das operações que as empresas de grande porte possuem e ainda possuírem muitas peculiaridades mesmo sendo de pequeno e médio porte. No biênio 2003-2004, o IASB apresentou opiniões iniciais sobre o enfoque que seria seguido na elaboração das normas específicas aplicáveis para as pequenas e médias empresas. No segundo semestre de 2004, mais especificamente em julho, foi publicado pelo IASB um documento de discussão com definições e solicitações de comentários sobre o enfoque a ser dado ao futuro pronunciamento. Do mês seguinte, julho de 2004, até janeiro de 2005, o IASB efetuou estudos acerca das questões levantadas e, na sequência, publicou a primeira minuta para exposição dos resultados alcançados. Em abril de 2005, foi percebida pelo IASB a necessidade de que fossem reunidas mais informações sobre as prováveis modificações tanto dos princípios de reconhecimento como da mensuração para o pronunciamento enfocando as pequenas e médias empresas. Naquele momento, um questionário foi exposto para servir de suporte e coletor de informações, além de identificar algumas simplificações ou omissões existentes. Nos 5 meses compreendidos entre junho e outubro de 2005, todas as respostas obtidas no questionário citado no parágrafo anterior foram discutidas pelo então Conselho Consultivo de Normas, conhecido atualmente como Conselho Consultivo do IFRS, pelo Grupo de Trabalho de PMEs, pelos órgãos normatizadores internacionais e, por último, em mesas redondas que contava com a participação do público interessado. No ano de 2006, houve discussões e deliberações do IASB acerca da minuta para exposição que seria publicada em breve. No meio deste ano, em agosto, a minuta completa foi elaborada pelos membros do IASB e publicada no website do órgão com o objetivo de manter o público em geral informado.
Alguns meses depois, em fevereiro de 2007, esta minuta para exposição foi publicada, citando 5 tipos de simplificações das normas IFRS completas, com orientações específicas para a implantação e alguns fundamentos para as conclusões. Por fim, esta minuta para exposição foi traduzida para 5 idiomas diferentes. Quatro meses depois, em junho do mesmo ano de 2007, o questionário de teste de campo foi publicado no website do IASB, além de ser disponibilizado em 4 idiomas. No período compreendido entre os meses de março de 2008 e abril de 2009, o IASB fez as deliberações das propostas sobre a minuta para a exposição, tendo como referência as respostas que foram recebidas dos testes de campo realizados de maneira prévia. Finalmente, em julho de 2009, a versão final do pronunciamento internacional para pequenas e médias empresas, o IFRS SME, foi publicada, entrando em vigor sempre que for adotada por um país qualquer. No caso do Brasil, ocorreu a posterior adaptação da norma para o CPC PME. Pode-se afirmar que o Brasil destaca-se no cenário internacional quanto à implementação das normas expedidas pelo IASB, que estão avançando por mais de 130 países, com destaque para a União Europeia (Girotto, 2010)
Simplificações aplicadas por pequenas e médias empresas
Como já visto anteriormente, o pronunciamento CPC PME possui um conjunto completo de normatizações contábeis.
Isto significa dizer que ele não necessita ser aplicado com nenhuma outra norma análoga, ou seja, não precisa de nenhum outro pronunciamento técnico emitido pelo CPC aplicado em conjunto. 
Para que sejam aplicados, se comparados com o conjunto de todos os pronunciamentos existentes, existe uma enorme simplificação.
Nesse arquivo, seguem alguns pontos em que estas simplificações aparecem de forma mais clara, deixando evidente o objetivo do IASB, que é permitir à maioria das empresas a aplicação das normas internacionais de Contabilidade.
Simplificações aplicadas por pequenas e médias empresas Considerando os ativos intangíveis, no caso dos pronunciamentos aplicáveis a todas as empresas, os custos de desenvolvimento devem ser capitalizados quando alguns critérios específicos estabelecidos pelo pronunciamento técnico são seguidos. Já no caso do pronunciamento direcionado para as pequenas e médias empresas, a totalidade dos custos de pesquisa e desenvolvimento deve ser reconhecida como despesa do mesmo período. Ainda falando sobre os ativos intangíveis,aqueles que possuem vidas úteis indefinidas, aqui incluídos os valores relacionados a ágio, não devem ser amortizados. No entanto, devem ainda passar pelo teste de impairment uma vez ao ano, mesmo que não existam evidências de perda de valor nos ativos. No caso do pronunciamento para pequenas e médias empresas, define-se que todos os ativos intangíveis, com a inclusão do valor relativo ao ágio, devem ser considerados como tendo vidas úteis definidas, além de serem amortizados. Com relação a custos de empréstimos realizados, no caso dos CPCs aplicáveis às empresas que não sejam pequenas ou médias, aqueles que são atribuídos diretamente à aquisição, à produção ou à produção de um ativo qualificado devem ser capitalizados. Quaisquer valores adicionais relacionados a custos de empréstimos deverão ser considerados como despesas. Quando se trata de ativos e passivos financeiros, para as empresas que utilizam os pronunciamentos que não para pequenas e médias empresas, por exemplo, estes ativos e passivos necessitam ser classificados necessariamente em 4 categorias distintas, a saber: • ativos e passivos financeiros avaliados ao valor justo com contrapartida no resultado do exercício; • investimentos que sejam mantidos até o correspondente vencimento; • empréstimos e valores recebíveis; e • ativos financeiros que estejam disponíveis para a venda.
O IASB trabalha em uma nova norma, que versa especificamente sobre ativos financeiros, a IFRS 9. Esta nova norma internacional fará com que estas 4 categorias sejam diminuídas para apenas duas. Em se tratando dos ativos financeiros para as pequenas e médias empresas, o CPC PME divide os instrumentos financeiros entre básicos e complexos. Os instrumentos financeiros que forem enquadrados em critérios específicos devem ser avaliados pelo custo de aquisição ou pelo custo de aquisição amortizado. Já os demais instrumentos financeiros devem ser avaliados pelo valor justo, tendo como contrapartida o resultado do exercício. Na adoção plena das normas internacionais, assim como na aplicação do CPC PME, existem algumas isenções facultativas quando elas são adotas pela primeira vez. Estas isenções são presentes apenas para facilitar o processo de implementação de tais normas. De acordo com David Tweedie, que é chairman do IASB, “a publicação do IFRS para pequenas e médias empresas é um grande avanço para companhias em todo o mundo. Esta norma pode ser aplicável para algo em torno de 95% das companhias ao redor do mundo”. Porém, o processo de adoção das IFRS para as pequenas e médias empresas não necessariamente devido à estrutura mais simplificada é um processo mais simples, pois esse modelo traz além de novas regras uma nova forma de se pensar a contabilidade (Girotto, 2010). Outro problema advindo da implantação das IFRS para os escritórios de Contabilidade é a questão dos custos adicionais. Eles terão que adaptar planos de conta, além dos próprios sistemas de Contabilidade bem como gastos com treinamento, outro gasto também surgirá com o tempo que se levará para fazer a contabilidade das empresas o que demandará por consequência mais pessoal para contabilizar as empresas que antes tinham uma forma mais simples de reconhecimento, porém isso, futuramente, terá outros benefícios, como a integração mundial dos processos de Contabilidade permitindo um maior entendimento entre os diferentes países do mundo.
Aula 05 - Imobilizado (IAS16), Leases (IAS 17)
Ao final desta aula, você será capaz de:
1- Reconhecer como o IAS 17 normatiza o registro contábil e a divulgação de operações relacionadas a arrendamento mercantil;
2- Identificar porque esta norma deve ser seguida tanto por arrendadores quanto por arrendatários em sua completude;
3- Reconhecer a norma IAS 16 e estabelecer a normatização dos procedimentos contábeis para os itens do ativo imobilizado.
IAS 16 – Imobilizado
O pronunciamento IAS 16 é responsável por normatizar os procedimentos contábeis para o imobilizado, tornando possível a compreensão da informação acerca do ativo fixo pelos usuários da informação contábil.
 
As principais características da norma relacionam-se ao reconhecimento, tratamento, tratamento dos custos iniciais e subsequentes, bem como o cálculo da depreciação e perdas por impairment.
As orientações do IAS 16 são aplicáveis a todo imobilizado, exceto a:
- Aqueles classificados como mantidos para a venda de acordo com o IFRS 5;
- Ativos biológicos de acordo com o IAS 41;
- Aos direitos de exploração mineral, reservas minerais e semelhantes de acordo com a IFRS 6.
Você sabe quando um ativo deve ser reconhecido
Reconhecimento de um ativo imobilizado
Um ativo deve ser reconhecido quando forem prováveis os benefícios econômicos futuros associados que fluirão para a entidade, e os custos desse ativo puderem ser confiavelmente mensurados. 
 De acordo com a norma internacional não há valor para que os ativos sejam reconhecidos como imobilizados, porém a norma permite que a empresa agregue itens insignificantes individualmente, para que seja aplicado o critério do reconhecimento aos itens agregados.
Para classificação no passivo, não são consideradas as peças de reposição e manutenção contabilizadas como despesa, porém no caso de peças para reposição sobressalentes e que a empresa pretende usar em mais de um período ou que tenham conexão como o ativo fixo, deverão ser consideradas imobilizado. 
Outra questão envolvida neste ponto é a aquisição de equipamentos que possam ajudar no caso de segurança ou questões ambientais. Esses itens não aumentam os benefícios econômicos do imobilizado, porém podem aumentar os benefícios futuros que a empresa não teria sem a sua aquisição
Reconhecimento de inicial do imobilizado
Para que o ativo seja reconhecido é preciso utilizar alguns critérios, e inicialmente isso deverá ser feito pelo custo, respeitando também os seguintes pontos:
Preço de compra, incluindo impostos de importação e outros não recuperáveis, bem como a exclusão de descontos comerciais e o reembolso;
Custos utilizados para colocar o ativo no local de operação pelo uso pretendido pela empresa;
Estimativas para desmontar, remover e restaurar o local de instalação do ativo sem obrigação gerada na aquisição do ativo.
São considerados como custos diretamente ligados ao imobilizado e que deverão compor o custo dos ativos daquele grupo:
Benefício a empregados
Custos de preparação de local,
Custo iniciais de manuseio e entrega
Custo de montagem e instalação
Custo de testes
Custo de empréstimos 
Honorários profissionais
Não são exemplos de valores que devem ser incorporados ao imobilizado e sim tratados como despesa:
Despesas pré-operacionais
Introdução de um novo produto ou serviço
Promocionais e ou de propaganda
Mudança para uma nova localização ou nova classe de clientes
Gerais e administrativas
Ociosidade
De realocar ou reorganizar parte ou todas as operações da empresa
Perdas operacionais
Pode-se considerar o custo de um item do imobilizado como sendo o preço equivalente em moeda na data de reconhecimento, e se caso o prazo de pagamento exceder os prazos normais de crédito, que geralmente é considerado 1 ano, a diferença entre o valor à vista e o valor pago deverá ser reconhecida como despesa financeira.
No caso de obtenção de um ativo por meio de troca de um ativo não monetário ou a combinação de ativos monetários e não monetários, o ativo adquirido deve ser mensurado pelo valor justo.
Modelo de reavaliação
Depois do reconhecimento inicial, o ativo pode ser mensurado utilizando o modelo do custo ou ainda o modelo da reavaliação, sendo o modelo selecionado, a empresa deverá aplicá-lo a toda classe de ativo, com itens semelhantes, como por exemplo, terrenos, máquinas, aeronaves, móveis e utensílios entre outros de natureza comum.
No caso das avaliações elas deverão ser feitas com regularidade, sendo suficientes para assegurar que o valor contábil não seja totalmente diferente do valor justo.
O valor justo pode ser definido, no caso de não haver