VA Contabilidade Internacional Aula 04 Tema 05 06 Impressao

Prévia do material em texto

1
CONTABILIDADE INTERNACIONAL
Curso de Ciências Contábeis
Prof. Me. Hugo David Santana
2
INTRODUÇÃO
• Atendendo ao objetivo informativo da
Contabilidade, a consolidação de demonstrações
contábeis visa apresentar a posição patrimonial e
financeira, o resultado das operações, as
mutações patrimoniais e os fluxos de caixa, da
sociedade investidora juntamente com suas
investidas, como se o grupo fosse uma única
entidade econômica.
• De maneira geral a IRFS 3 estabelece os
procedimentos a serem adotados por uma
entidade quando esta participa de uma
combinação de negócio.
2
Tema 5 – IAS 27 e IAS 31,
CONSOLIDAÇÃO E
PARTICIPAÇÃO EM JOINT
VENTURES E IAS 28,
INVESTIMENTO EM
COLIGADAS
Tema 6 – IFRS 3, COMBINAÇÃO DE
NEGÓCIOS
4
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
5
• Como funciona o processo de consolidação?
• Todas as investidas fazem parte do processo de
consolidação?
• Que tipo de método a investidora deve utilizar para
avaliar os investimentos em controladas e coligadas?
• Quais os itens obrigatórios de divulgação em notas
explicativas?
• O que é uma joint venture?
• Qual a diferença entre coligada e subsidiária?
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
6
• Qual o método que deve ser utilizado pela
empresa quando esta efetua uma combinação de
negócios, segundo a IFRS 3?
• Como reconhecer a empresa adquirente?
• O que é um goodwill negativo?
• O que é uma combinação de negócios?
• Quais os tipos de combinação de negócios?
3
BREVE HISTÓRICO DA CONSOLIDAÇÃO 
DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
• No Brasil, a Circular nº 179, de 11 de maio de
1972, em seu item XI, alínea “e”, do Banco
Central do Brasil, determinou que sempre que os
investimentos e empresas coligadas, subsidiárias
ou dependentes forem significativos o auditor
elaborará, complementarmente, com as
ressalvas que julgar cabíveis, parecer sobre o
balanço consolidado e a demonstração de
resultados consolidados relativos ao grupo.
A Petrobrás foi o empreendimento que publicou o
primeiro balanço consolidado no Brasil, em 1974.
BALANÇO CONSOLIDADO
PETROBRÁS
NORMAS CONTÁBEIS
• As normas internacionais e brasileira de
contabilidade que tratam das matérias contábeis
“investimento em coligada e em controlada” e
“consolidação de demonstração contábeis”, são
semelhantes em seus aspectos conceituais e
técnicos:
4
Técnica ICPC 09, do Comitê de Pronuncia
Internacional: IAS 28 e IAS 27, do
International Accounting Standards Board;
Brasil: Pronunciamento Técnico CPC 18 e CPC
36, e Interpretação Contábeis.
TEORIA GERAL DA CONSOLIDAÇÃO DE 
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Definições
As definições apresentadas a seguir foram extraídas
do CPC 36:
• Demonstrações Consolidadas: “São as
Demonstrações Contábeis de um conjunto de
entidades (grupo econômico), apresentadas como
se fossem as de uma única entidade econômica”;
• Controle: “ é o poder de governar as políticas
financeiras e operacionais da entidade de forma a
obter benefício das suas atividades”;
• Grupo Econômico: “ é a controladora e todas as
suas controladas”;
• Participação de não Controladora: “ é a parte do
patrimônio líquido da controlada não atribuível,
direta ou indiretamente, à controladora”.
5
• Consolidação das Demonstrações Contábeis é a
metodologia contábil e financeira de somar os
ativos e passivos e os resultados de todas as
empresas de um grupo empresarial, reunindo as
informações dentro de um único conjunto de
Demonstrações Contábeis.
• Essas demonstrações contábeis são aplicáveis
quando a empresa principal faz parte de um
grupo de empresas, e tem sob seu controle uma
ou mais empresas desse grupo.
• Nessa condição, é muito importante a avaliação
econômico-financeira do grupo, de forma
aglutinada, do que a avaliação da empresa feita
de forma individual.
• O Objetivo da consolidação das demonstrações
contábeis é permitir uma visão global e geral do
grupo, seus elementos patrimoniais e
capacidade de geração de receitas e lucro.
1. Somar todos os elementos patrimoniais do ativo
e passivo e as receitas e despesas das
demonstrações de resultado.
2. Eliminar todas as transações entre as empresas
do grupo constantes da demonstração do
resultado e os elementos patrimoniais do ativo e
passivo, decorrentes de outras transações entre
as empresas do grupo.
Para tanto, são necessários dois critérios básicos
para se efetuar a consolidação das
Demonstrações Contábeis:
6
• O Método da Equivalência Patrimonial (MEP)
consiste na atualização do valor dos
investimentos feitos em coligadas ou em
controladas, e em outras sociedades que façam
parte do mesmo grupo ou estejam sob controle
comum, com base na variação ocorrida
Patrimônio Líquido dessas sociedades.
MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA 
PATRIMONIAL 
MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA 
PATRIMONIAL 
O CPC 18, assim define o Método da Equivalência
Patrimonial:
“é o método de contabilização, por meio do qual o
investimento é inicialmente reconhecido pelo
custo e, posteriormente, ajustado pelo
reconhecimento da parte do investidor nas
alterações dos ativos líquidos da investida. “
DEFINIÇÃO CPC 18
Aparentemente, a aplicação do MEP consiste em
uma tarefa relativamente simples. Acompanhe o
exemplo a seguir:
Suponhamos que no Balanço Patrimonial da
Empresa A, levantado em 31/12/X1, conste no
subgrupo investimentos do Ativo Não-Circulante,
um investimento no valor de R$ 240.000,00, no
capital da Cia B. Vamos assumir que a
participação de A no capital de B corresponde a
40%.
7
Suponhamos, agora, que em 31/12/X2, no
Balanço Patrimonial de B, constem as seguintes
contas e valores:
Patrimônio Líquido:
Capital ........................................R$ 600.000,00
Reservas de Lucros.......................R$ 300.000,00
Total............................................R$ 900.000,00
Portanto, ao apurar os seus resultados em
31/12/X2, a investidora deverá atualizar o valor
do seu investimento em B, em decorrência da
variação ocorrida no Patrimônio Líquido de B, para
que o valor do investimento constante do
subgrupo investimentos do Ativo Não-Circulante
de A, continue a equivaler a 40% do Patrimônio
Líquido de B.
O cálculo para fins de atualização do investimento
é simples: como a participação de A em B
corresponde a 40% do capital de B, faremos :
40 % de  R$ 900.000,00 = R$ 360.000,00
Esse valor encontrado, pela aplicação do percentual
de participação no valor do Patrimônio Líquido de B,
que foi igual a R$ 360.000,00, corresponde ao valor
atualizado do investimento de A em B, que deverá
figurar no Balanço Patrimonial de A.
Para apurar o valor da variação, faremos:
Valor do Invest. Atualizado (40% do PL Atual de B)...........360.000,00
(-) Valor Original do Investimento.....................................(240.000,00)
(=) Valor da Correção........................................................120.000,00
8
CONTABILIZAÇÃO:
Investimentos na Coligada B
a Receitas de Participação Societárias
Atualização que se processa na conta
investimentos, conforme variação apurada
pelo MEP, conforme cálculos.........120.000,00
COLIGADAS
• São coligadas as sociedades nas quais a
investidora tenha influência significativa. (§ 1º. Do
artigo 248 da Lei nº 6.404/1976). Veja, também
os § 4º. E 5º do mesmo artigo citado:
“§ 4º. Considera-se que há influência significativa
quando a investidora detém ou exercem o poder
de participar nas decisões das políticas financeiras
e operacional da investida, sem controlá-la. §5º. É
presumida influência significativa quando a
investidora for titular de vinte por cento ou mais
do capital votante da investida, sem controlá-la.”
Exemplo 01:
A Cia X possui 9% do total das ações da Cia Y.
Supondo que aquela tenha influência significativa
nesta, então X e Y são coligadas.
Cia  X Cia  Y
com influência
X e Y SÃO coligadas
9% ações (ordinárias ou não)
9
Exemplo 02:A Beta S/A possui 17% do total das ações da
Gama S/A. Supondo que aquela Não tenha
influência significativa nesta, então Beta e Gama
Não são coligadas.
BETA GAMA
sem influência
BETA E GAMA NÃO SÃO 
coligadas
17% ações (ordinárias ou não)
Exemplo 03:
A Cia T possui 23% do total das ações da Cia R,
sendo todas essas ações com direito a voto nas
assembléias de acionistas (ações ordinárias).
Assim, T e R são coligadas, independentemente
de qualquer outro fato, pois há presunção de
influência significativa.
CIA T CIA R
fonte: Ferrari, 2011, p. 850 (adaptado) T e R SÃO coligadas
23% ações (ordinárias)
CONTROLADAS
• Considera-se controlada a sociedade na qual a
controladora, diretamente ou através de outras
controladas é titular de direitos de sócio que lhe
assegurem, de modo permanente,
preponderância nas deliberações sociais e o poder
de eleger a maioria dos administradores (§2º. do
artigo 243 da Lei nº 6.404,/76.)
10
CONTROLADAS – NBC TG 18
• Vejamos a definição extraída do item 2 da NBC TG
18.
“Controlada é a entidade, incluindo aquela não
constituída sob a forma de sociedade tal como
uma parceira, na qual a controladora, diretamente
ou por meio de outras controladas, é titular de
direitos de sócios que lhe assegurem, de modo
permanente, preponderância nas deliberações
sociais e o poder de eleger a maioria dos
administradores.”
CONTROLADAS EM CONJUNTO 
(JOINT VENTURE)
Veja as definições extraída do item 3 da NBC TG 19:
• Empreendimento controlado em conjunto (Joint
Venture) é o acordo contratual em que duas ou
mais partes se comprometem à realização de
atividade econômica que esta sujeita ao controle
conjunto.
• Controle Conjunto é compartilhamento do
controle, contratualmente estabelecido, sobre
uma atividade econômica e que existe somente
quando as decisões estratégicas, financeiras e
operacionais relativas à atividade exigem o
consentimento unânime das partes que
compartilha o controle (os empreendedores).
• Empreendedor é um dos participantes em
determinado empreendimento controlado em
conjunto, que detém o controle compartilhado
sobre esse empreendimento.
11
Exemplo: 
A Cia M possui 70% do capital da Cia N e esta,
por sua vez, possui 60% do capital da Cia P.
Todas as ações do capital social das investidas são
ordinárias.
Cia  M Cia  N Cia  P
70% 60%
Assim temos as seguintes conclusões:
• A Controladora M controla diretamente a
controlada N com 70%.
• A Controladora N controla diretamente a
Controlada P com 60%.
• A Controladora M controla indiretamente,
através de N, a controlada P com 60%.
• A participação indireta de M em P é de 70% x
60%, ou seja, 42%.
Fonte: Ferrari 2011 p. 851
COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS E 
GOODWILL
Normas Contábeis
A matéria combinação de negócio e goodwill é
regulamentada pelas seguintes normas contábeis
internacionais e brasileiras, as quais são
semelhantes em seus aspectos relevantes:
• Internacional: IFRS 3, da International Acoounting
Standards Board;
• Brasil: Pronunciamento Técnico CPC 15, do Comitê 
de Pronunciamentos Contábeis;
12
• A IFRS 3 e o CPC 15 estabelece princípios e
exigências a respeito da forma como a empresa
adquirente deve:
a. Reconhecer e mensurar, em suas
demonstrações contábeis, os ativos
identificáveis adquiridos, os passivos assumidos
e as participações societárias de não
controladores na adquirida;
c. Determinar as informações que devem ser
divulgadas para possibilitar que os usuários
das demonstrações contábeis avaliem a
natureza e os efeitos financeiros da
combinação de negócios.
b. Reconhecer e mensurar o ágio por
expectativa de rentabilidade futura (goodwill)
da combinação de negócios ou o ganho
proveniente de compra vantajosa;
ASPECTOS CONCEITUAIS
• A IFRS 3 e o CPC 15 define combinação de
negócios, controle e goodwill da seguinte forma:
 combinação de negócios é uma operação ou
outro evento por meio do qual um adquirente
obtém controle de um ou mais negócios
independentemente da forma jurídica da
operação;
 controle é o poder para governar a política
financeira e operacional da empresa de forma
que obtenha benefícios de suas atividades.
13
 ágio por rentabilidade futura (goodwill) é um
ativo que representa benefícios econômicos
futuros resultantes do ativos adquiridos em
combinação de negócios, os quais não são
individualmente identificados e separadamente
reconhecidos.
Combinações de Negócios: são operações
que correspondem à junção de empresas
diferentes em uma única empresa.
Portanto, é uma junção de empresas
distintas em uma única entidade econômica,
como resultado da união entre duas
empresas ou de uma empresa ter obtido
controle sobre o ativo líquido e operações
de outra.
• Essas operações são muito complexas e
apresentam aspectos contábeis e fiscais que
devem ser observados. Um dos aspectos
contábeis diz respeito à mensuração e
reconhecimento do ágio nas demonstrações
contábeis. O ágio também pode ser
considerado como o goodwill, que, de acordo
com alguns estudiosos, reflete a diferença entre
o valor justo de uma empresa.
RECONHECIMENTO DO ÁGIO
14
Iudícibus e Marion (2000) consideram que o
conceito correto de goodwill é a diferença entre o
valor da empresa e o valor de mercado dos ativos
e passivos, e relatam que:
“ A diferença entre o valor de empresa e o valor 
contábil dos ativos e passivos é denominada, nos 
meios contábeis, de ágio, e não goodwill”.
41
ATIVIDADE 
1 – O método da equivalência patrimonial foi
adotado pela atual Legislação Societária para avaliar
e contabilizar as aplicações em determinadas
participações no capital de outras empresas. Tal
metodologia:
A( ) não deve ser adotada para avaliação de
investidas nas quais a investidora detém em
conjunto com outras investidoras, o controle
comum, ou seja, o controle é compartilhado.
B( ) deve ser adotada também para os casos de
investimentos em controladas indiretas que são aquelas
investidas nas quais a controladora, através de outras
controladas, é titular de direito de sócio que lhe
assegurem, de modo permanente, preponderância nas
deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos
administradores;
C( ) deve ser adotada para avaliação de investimentos
em todas as coligadas, mesmo que a participação seja
menos de 10% (dez por centro) e que a investidora não
exerça influência significativa;
D( ) não reconhece a participação da investidora no
resultado do exercício das investidas.
Resposta: Letra “B”
15
FINALIZANDO
• O Pronunciamento técnico CPC 18 –
Investimento em Coligada e em Controlada –
emitido pelo Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC), com base na Norma
Internacional de Contabilidade – IAS 28,
definindo as regras e procedimentos que
deverão ser aplicados para cálculos e
contabilização da Equivalência Patrimonial.