custo capítulo I

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CAPÍTULO I - ROTEIRO:
EVOLUÇÃO DAS EMPRESAS
FASES DE PRODUÇÃO
CLASSES ENVOLVIDAS NA PRODUÇÃO
CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS
EXERCÍCIOS
Desde a civilização até os dias atuais, o consumo de bens e utilização de serviços sempre foram necessidades inerentes à condição humana. No início, o homem consumia os bens no estado em que ele o encontrava na natureza. Houve o desenvolvimento da civilização em que homem ou seu clã extraía os bens da natureza, beneficiava-os rudimentarmente e oferecia-os a outros homens ou a outros clãs, aparecendo o sistema de trocas, como conseqüência, foram criadas as empresas para comercializar os bens produzidos rudimentares apenas por uma família ou por pequenos grupos familiares. Isto conduziu ao aparecimento dos grandes empórios e das empresas de navegação. O desenvolvimento do comércio e do transporte marítimo proporcionou a ampliação da produção, envolvendo maior número de pessoas, embora ainda artesalmente. Conseqüentemente, todo esse processo culminou com a Revolução Industrial iniciada na Inglaterra. Até a revolução, quase só existia a Contabilidade financeira, que, desenvolvida na Era Mercantilista, estava bem estruturada para servir as empresas comerciais.
	As pequenas empresas, com sistema simples de produção, tinham seu controle executado exclusivamente pelo seu proprietário, não necessitando de maiores sofisticações.
	Para a apuração do resultado de cada período, bem como para o levantamento do balanço no seu final, bastava o levantamento dos estoques em termos físicos, já que a sua medida em valores monetários era extremamente simples: O contador verificado o montante pago por item estocado, e dessa maneira valorava as mercadorias. Fazendo o cálculo basicamente por diferença, computando o quanto possuía de estoques iniciais, adicionando as compras do período e comparando com o que ainda restava, apurava o valor de aquisição das mercadorias vendidas, na clássica disposição:
	Estoques Iniciais
	( + ) Compras
	( - ) Estoques Finais
	( = ) Custo das Mercadorias Vendidas
	Confrontando esse montante com as receitas obtidas na venda desses bens, chegava-se ao lucro bruto, do qual bastava deduzir a despesa necessárias à manutenção da entidade durante o período da venda dos bens e ao financiamento de sua atividade, daí o aparecimento da também clássica demonstração de resultados da empresa comercial:
Receita Bruta c/venda
Deduções c/Venda
Vendas Líquida
( - ) CPV
( = ) Lucro Bruto 
	Com a descoberta de novas tecnologias e o aparecimento de sistemas complexos de produção, houve a necessidade de maior controle que proporcionasse maior segurança nas aplicações de capital e na manutenção dos sistemas produtivos com apresentação de resultados positivos nas suas operações.
	Entre as técnicas desenvolvidas para a segurança e a racionalização da produção surgiu o controle dos custos, que permitiu ao dirigente saber quanto custa produzir cada um dos bens ou serviços de sua empresa. Estes custos de produção comparados aos preços de venda indicavam-lhe a margem de lucro de cada um, facilitando as decisões sobre as alternativas mais vantajosas a serem adotadas no seu sistema produtivas.
I – FASES DA PRODUÇÃO
	Os bens existentes na natureza, originalmente gratuitos, precisam sofrer transformações para alcançar o estado de consumo ou de utilização pelas empresas.
	Imaginando-se um homem primitivo que precisasse satisfazer a sua necessidade de alimentação, ele deveria dirigir-se aos rios e capturar um peixe; ou ir à floresta e colher frutos e raízes, os resíduos inaproveitáveis eram removidos e, após remoção, os alimentos eram ingeridos.
	Verifica-se que um bem por mais simples que seja necessita passar pelo menos por duas fases de produção, extração e beneficiamento primário, para tornar-se consumível ou utilizável.
	De estágio em estágio evolutivo de civilização, alcança-se o atual, no qual seria extremamente difícil limitar-se o número de fases do processo produtivo dos bens. Américo Matheus Florentino criou 11 fases que posteriormente foram ampliadas para quatorze fases de produção.
	Entretanto, se os bens naturais fossem encontrados já em estado de consumo ou utilização, bastaria uma ou três fases (extração ou extração-transporte-distribuição) para que pudessem ser consumidos ou utilizados.
Os bens existentes na natureza necessitam de beneficiamentos para serem consumidos ou utilizados, que vão desde a sua extração, beneficiamentos, transporte, estocagem, até a distribuição aos consumidores. A quantidade de fases requeridas depende do tipo de bem considerado e as diversas fases existentes podem ser subdivididas de acordo com o nível de detalhamento desejado para se apurar o custo.
EXTRAÇÃO - Compreende a retirada do subsolo dos produtos minerais, a colheita dos produtos agrícolas e a captura de animais terrestre e aquáticos.
BENEFICIAMENTOS PRIMÁRIOS - Constitui-se na separação dos resíduos e escorias não aproveitáveis.
ESTOCAGEM NO LOCAL DE BENEFICIAMENTO PRIMÁRIO: É a armazenagem do produto beneficiado, no próprio local, aguardando o momento para ser transportado. Normalmente, esta fase só é aplicada nos produtos de origem mineral.
TRANSPORTE PARA OS CENTROS DE BENEFICIAMENTO SECUNDÁRIO: É a remessa por um dos meios de transporte para os centros beneficiadores.
RECEPÇÃO E ESTOCAGEM NOS CENTROS DE BENEFICIAMENTOS SECUNDÁRIOS: Compreende a inspeção, a conferência e a armazenagem do produto primeiramente beneficiado.
BENEFICIAMENTO SECUNDÁRIO: É a transformação do bem natural com apenas um beneficiamento rudimentar em outro bem, através de um processo industrial. É nesta fase que o bem sofre uma transformação efetiva.
ESTOCAGEM NOS CENTRO DE BENEFICIAMENTO SECUNDÁRIO: É a armazenagem do bem já industrializado no próprio centro de beneficiamento.
TRANSPORTE PARA OS CENTROS DE BENEFICIAMENTO TERCIÁRIOS: É a remessa para o outro centro beneficiador ou montador.
RECEPÇÃO E ESTOCAGEM NOS CENTROS DE BENEFICIAMENTO TERCIÁRIOS: Compreende a inspeção, a conferência e a armazenagem do produto beneficiado secundariamente.
BENEFICIAMENTO TERCIÁRIO: É a transformação do bem secundariamente beneficiado em outro bem, ou a montagem ou o acoplamento de vários bens, transformando-o em outro.
ESTOCAGEM NOS CENTROS DE BENEFICIAMENTO TERCIÁRIO: É a armazenagem do bem já transformado ou montado no próprio centro de beneficiamento terciário.
TRANSPORTE PARA OS CENTROS DISTRIBUIDORES OU CONSUMIDORES: É a remessa para o centro consumidor
RECEPÇÃO ESTOCAGEM NOS CENTROS DISTRIBUIDORES OU CONSUMIDORES: Compreende a inspeção, a conferência e a armazenagem do bem final.
DISTRIBUIÇÃO: É a entrega do bem final ao consumidor.
II – CLASSES ENVOLVIDAS NA PRODUÇÃO
As pessoas que aplicam seu tempo sobre os bens para torná-los consumíveis ou utilizáveis foram divididas em quatro classes: 
1 - CLASSE OPERÁRIAS
Atuam sobre os bens para torná-los acessíveis ao consumidor intermediário ou final.
As operárias são aquelas cuja atuação direta permite a obtenção de bens ou serviços em estado de consumo ou utilização pelo consumidor final ou intermediário nos diferentes locais, tentando satisfazer às necessidades humanas. A remuneração nesta classe é o salário.
2 - CLASSE EMPRESÁRIAS
São aquelas que organizam o processo produtivo para que se obtenham bens a menores custos, através da ordenação da produção. As empresárias constituem a classe cuja atividade no processo produtivo é reunir ordenadamente os fatores de produção: natureza, trabalho e capital. A remuneração percebida é o lucro.
3 - CLASSE EMPRESTADORA
São as que reúnem as pequenas economias de muitos para ceder às empresárias sob a forma de capital. esse capital pode ser cedido sob a forma de bens fixos para a produção e sob a forma de bem numerário. a remuneração percebida é o juro e o aluguel.
4 - CLASSE GOVERNADORAS
São as que executam a infra-estrutura necessária à existência das empresas, tendo em vista o benefíciocoletivo, o volume de recursos exigido por esse tipo de atividade e o longo tempo de retorno do capital investido. Além disso, é o responsável pelo fornecimento da educação, da paz social, da segurança pública. A remuneração percebida é o imposto e a taxa.
OBS: Se uma das quatro classes deixassem de atuar no sistema produtivo, não haveria bens essenciais à sobrevivência ou estes não chegariam aos consumidores.
O somatório das remunerações percebidas por cada classe de pessoas envolvidas no processo produtivo de um bem, desde a fase inicial até a fase final de sua elaboração, ou seja, desde o seu estado natural até o seu estado de consumo é definido como CUSTO.
Na impossibilidade prática da apuração do custo partindo da definição acima, o que implicaria no conhecimento da infra-estrutura interna da empresa fornecedora, reduz a apuração em cima de três componentes básicos:
MATÉRIA-PRIMA 
É o elemento que sofrerá transformação para o surgimento de um bem. Os materiais utilizados na fabricação podem ser classificados em:
a) MATÉRIAS PRIMAS: são os materiais principais e essenciais que entram em maior quantidade na fabricação do produto. A matéria prima para indústria de móveis de madeira é a madeira; para uma indústria de confecções é o tecido; para uma indústria de massas alimentícias é a farinha.
b) MATERIAIS SECUNDÁRIOS: são os materiais que entram em menor quantidade na fabricação do produto. Esses materiais são aplicados juntamente com a matéria prima, complementando-a ou até mesmo dando o acabamento necessário ao produto. Os materiais secundários para uma indústria de móveis de madeira são: pregos, cola, verniz, dobradiças, fechos etc; para uma indústria de massas alimentícias são: ovos, manteiga, fermento, açúcar etc.
c) MATERIAIS DE EMBALAGENS: são os materiais destinados a acondicionar ou embalar os produtos, antes que eles saiam da área de produção. Os materiais de embalagem, em uma indústria de móveis de madeira, podem ser caixas de papelão, que embalam os móveis desmontados; em uma indústria de confecções, caixas ou sacos plásticos; em uma indústria de massas alimentícias, caixas, sacos plásticos etc.
OBS: Você poderá encontrar, ainda, outras nomenclaturas a respeito dos materiais, como: materiais auxiliares, materiais acessórios, materiais complementares, materiais de acabamento etc. Dependendo do interesse da empresa, essas subdivisões poderão ser utilizadas. Para efeito didático, consideramos todos esses materiais como materiais secundários.
	
MÃO-DE-OBRA
É o elemento que atua sobre a matéria-prima para a obtenção de outro bem. Compreende os gastos com o pessoal envolvido na produção da empresa industrial, englobando salários, encargos sociais, refeições e estadias, seguros etc.
GASTOS GERAIS
São todos os elementos necessários direta ou indiretamente à na produção dos bens e não classificados em nenhuma das duas categorias. Compreendem os demais gastos necessários para a fabricação dos produtos, como: aluguéis, energia elétrica, serviços de terceiros, manutenção da fábrica, depreciação, seguros diversos, material de limpeza, óleos e lubrificantes para máquinas, pequenas peças para reposição, telefones e comunicações etc.
O valor da matéria-prima somado a todos os valores agregados a ela e necessários à obtenção de novos bens é definido como CUSTO
III - CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS
Antes de mencionarmos algumas classificações de Custos, é necessário um bom entendimento técnico e não empírico de Preço, Receita, Gasto, Desembolso, Investimento e Despesa:
 
PREÇO – É o valor estabelecido pelo vendedor para efetuar a transferência da propriedade de um bem. É o valor do custo somado com o lucro ou o valor custo menos o prejuízo. O valor na transação de uma unidade de um bem é chamado preço unitário de venda ou simplesmente preço de venda para o vendedor e custo unitário para o comprador
RECEITA - É o valor do preço unitário multiplicado pela quantidade vendida.
GASTO - É o valor pago ou assumido para se obter a propriedade de um bem, incluindo ou não a elaboração e comercialização, considerando as diversas quantidades adquiridas, ou elaboradas ou comercializadas.
Desembolso à vista ou a prazo para obtenção de bens ou serviços, independentemente da sua destinação dentro da empresa. (OSNI MOURA RIBEIRO)
DESEMBOLSO - É o pagamento de parte ou do total adquirido, ou elaborado ou comercializado, ou seja, a parcela ou o todo do gasto que foi pago.
Entrega de numerários antes, no momento ou depois da ocorrência do gasto. (OSNI MOURA RIBEIRO)
INVESTIMENTO - É o gasto com bens ou serviços que alocados no ativo geram receitas próprias.
Compreendem, geralmente, os gastos com a obtenção de bens de uso da empresa. (OSNI MOURA RIBEIRO)
DESPESA - São valores consumidos direta ou indiretamente, visando à obtenção de receita.
Compreende os gastos decorrentes do consumo de bens e da utilização de serviços das áreas administrativa, comercial e financeira, que direta ou indiretamente visam a obtenção de receitas. (OSNI MOURA RIBEIRO)
DESPESA - É a parcela ou a totalidade do custo que integra a produção vendida.
CUSTOS - São valores aplicados na produção de bens ou serviços.
Compreende os gastos com a obtenção de bens e serviços aplicados na produção. (OSNI MOURA RIBEIRO).
É a parcela do gasto aplicado na produção (o restante do gasto será despesa)
É o valor aceito pelo comprador para adquirir um bem ( neste caso custo = gasto total)
É a soma de todos os valores agregados ao bem desde a sua aquisição até a sua comercialização. (a aquisição do bem também pode ser considerado como custo numa empresa comercial ).
A legislação fiscal por ter que ser mais abrangente define Custos como gastos ligados à produção e Despesas como gastos não ligados a produção.
Donde conclui-se: GASTOS 		Custos (se ligados à produção) 	
						será despesa quando integrar produto vendido 
					 
‘						
Despesas (se não ligados à produção)
	. PERDAS, SUCATAS, SUBPRODUTOS E CO-PRODUTOS
As Perdas Normais são inerentes ao próprio processo de produção; são previsíveis e já fazem parte da expectativa da empresa, constituindo-se num sacrifício que ela sabe que precisa suportar para obter o produto.
As Perdas Anormais ocorrem de forma involuntária e não representam sacrifício premeditado, como é o caso de danificações extraordinárias de materiais por obsoletismo, degeneração, incêndio, desabamento etc.(MARTINS, 2006)
As Perdas Normais compõem os custos do produto elaborado. O custo do material perdido será agregado ao custo dos produtos fabricados ou dos serviços prestados.
As Perdas Anormais são reconhecidas como Perdas do período, sendo lançadas diretamente para Resultado, sem fazer parte dos produtos; só deixam de ser assim tratadas se forem de um valor em reais imaterial, e, devido a essa sua irrelevância, em nada afetariam a avaliação dos estoques ou do rédito do exercício.
Os Co-produtos são os próprios produtos principais, só que assim chamados porque nascidos de uma mesma matéria-prima. São os que substancialmente respondem pelo faturamento da empresa. (Produção Conjunta) (MARTINS, 2006)
Subprodutos são aqueles itens que, nascendo de forma normal durante o processo de produção, possuem mercado de venda relativamente estável, tanto no que diz respeito à existência de compradores como quanto ao preço.
São itens que têm comercialização tão normal quanto os produtos da empresa, mas que representam porção ínfima do faturamento total. (MARTINS, 2006)
Nenhum custo é atribuído aos subprodutos. A receita auferida com a venda deles é considerada redução dos custos de produção do período em surgiram. Esse estoque fica avaliado, portanto, ao preço de venda e não pelo custo; esse método é aceito considerando a irrelevância do próprio valor Se existirem despesas para que esse material possa ser vendido, é preciso que a empresa reduza esse valor dos custos e apresenteos estoques pelo valor líquido de realização desses subprodutos.
Sucatas são aqueles itens cuja venda é esporádica e realizada por valor não previsível na data em que surgem na produção. Por isso, não só não recebem custos como também não têm sua eventual receita considerada como diminuição dos custos de produção. Mesmo que existam em quantidades razoáveis na empresa, não aparecem como estoque na Contabilidade. Quando ocorrer sua venda, têm sua receita considerada como Outras Receitas Operacionais.
(MARTINS, 2006)
	
1 - Quanto à APURAÇÃO – possibilidade ou não de alocação de cada custo diretamente a cada tipo diferente de produto 
Custos DIRETOS – Compreendem os gastos com materiais, mão de obra e gastos gerais de fabricação aplicados diretamente no produto, isto é, aquele que pode ser diretamente apropriado a cada tipo de bem ou órgão, no momento da sua ocorrência.
Esses custos são assim denominados porque seus valores e quantidades em relação ao produto são de fácil identificação. Assim, todos os gastos que recaem diretamente na fabricação do produto são considerados Custos Diretos.
Tomemos, por exemplo, uma indústria de móveis de madeira que fabrica vários produtos. Para fabricar uma mesa, essa indústria tem como Custos Diretos:
Matéria prima: madeira
Materiais Secundários: dobradiças, pregos, colas, verniz e lixa (desde que as quantidades sejam facilmente identificadas em relação ao produto e os valores compensem os cálculos a serem efetuados para essa classificação; caso contrário, deverão ser considerados como Custos Indiretos).
Mão de Obra: salários e encargos do pessoal que trabalha diretamente na produção.
Custos INDIRETOS: Compreendem os gastos com materiais, mão de obra e gastos gerais de fabricação aplicados indiretamente no produto.
Esses gastos são assim denominados por ser impossível uma segura identificação de seus valores e quantidades em relação ao produto.
A classificação dos gastos como Custos Indiretos é dada tanto àqueles que impossibilitam uma segura e objetiva identificação com o produto como também àqueles que, mesmo integrando o produto (como ocorre com certos materiais secundários), pelo pequeno valor que representam em relação ao custo total, não compensam a realização dos cálculos pra considerá-los como Custo Direto.
A dificuldade de identificação desses gastos em relação ao produto ocorre porque os referidos gastos são utilizados na fabricação de vários produtos ao mesmo tempo.
Tecnicamente, a distribuição proporcional que se faz para atribuir a este ou àquele produto o valor dos Custos Indiretos de Fabricação denomina-se rateio. Conforme dissemos, para se efetuar o rateio (distribuição), há necessidade de se adotar algum critério, seja ele estimado ou arbitrado. Esse critério é denominado base de rateio.
Os elementos que entram em maior composição no custo indireto são os gastos gerais de fabricação, os quais, conforme dissemos, não recaem diretamente na fabricação do produto, e por isso não permitem uma segura atribuição dos seus valores diretamente ao produto.
Os gastos com materiais, mão de obra e gastos gerais de fabricação poderão ser classificados como custos diretos ou como custos indiretos. Serão considerados como custos diretos quando suas quantidades e seus valores forem facilmente identificáveis em relação ao produto e como custos indiretos quando for impossível a sua identificação com o produto.
Dessa forma, podemos afirmar que na determinação dos gastos como custo direto ou indireto de fabricação cada caso precisa ser estudado isoladamente. Geralmente, a matéria prima, o material de embalagem e a mão de obra do pessoal da fábrica são facilmente identificáveis em relação ao produto, motivo pelo qual são comumente classificados como custos diretos; por outro lado, geralmente os materiais secundários, parte da mão de obra (chefia e supervisão) e os gastos gerais de fabricação são de difícil identificação em relação ao produto, motivo pelo qual são classificados como custos indiretos de fabricação.
Se a empresa fabricar apenas um produto, é evidente que todos os gastos atribuídos à produção de um determinado período serão apropriado a esse produto, sem maiores complicações. Nesse caso, a soma dos custos totais da produção de um mês refere-se exclusivamente ao único produto fabricado no referido mês.
Fórmula: CT = CD + CI
2 - Quanto à FORMAÇÃO
Com relação ao volume de produção do período, os custos podem ser Fixos ou Variáveis.
Custos Fixos são aqueles que independem do volume de produção do período, isto é, qualquer que seja a quantidade produzida, esses custos não se alteram.
Assim, tanto faz a empresa produzir uma ou dez unidades de um ou mais produtos em um mês, por exemplo, pois os Custos Fixos serão os mesmos nesse mês. Exemplo: aluguel da fábrica, depreciação das máquinas, salários e encargos da supervisão da fábrica etc. 
Os custos fixos estão relacionados com os custos indiretos de fabricação. Por não guardarem proporção com as quantidades dos produtos fabricados.
Custos Variáveis: São aqueles que variam em função das quantidades produzidas, como ocorre, por exemplo, com a matéria prima.
Se na fabricação de uma mesa de madeira são gastos 5 metros de madeira, para se fabricarem 10 mesas serão precisos 50 metros de madeira, Quanto maior for a quantidade fabricada, maior será o consumo de matéria prima.
Os Custos Variáveis têm relação direta com os custos Diretos de Fabricação.
O custo variável apresenta-se subdividido em progressivo, constante e regressivo.
O progressivo é o custo variável cuja variação ocorre em proporções maiores que a variação do volume de atividade. Se cresce o volume produzido, o custo cresce proporcionalmente mais; se diminui o volume produzido, o custo diminui proporcionalmente mais.
O constante é o custo variável cuja variação ocorre na mesma proporção da variação do volume de atividade. Se cresce o volume produzido, o custo cresce na mesma proporção; se diminui o volume produzido, o custo diminui na mesma proporção. 
O regressivo é o custo variável cuja variação é proporcionalmente menor em relação à variação do volume de atividade. Se cresce o volume produzido, o custo cresce em proporções menores; se diminui o volume produzido, o custo diminui proporcionalmente menos.
Custos Semifixos: São os custos fixos que possuem uma parcela variável. Exemplo: energia elétrica. A parcela fixa da energia elétrica é aquela que independe da produção do período, a qual é definida geralmente me função do potencial do consumo instalado; a parte variável é aquela aplicada diretamente na produção, variando de acordo do com o volume produzido. Isso, evidentemente, só ocorre quando é possível medir a parte variável.
Custos Semivariável: São os custos variáveis que possuem uma parcela fixa. Como exemplo, a mão de obra aplicada diretamente na produção é variável em função das quantidades produzidas, ao passo que a mão de obra da supervisão da fábrica independe do volume produzido, por isso é fixa. 
CUSTO FIXO – independe do volume produzido ex: aluguéis, depreciações
CUSTOS VARIÁVEIS – variam em função da quantidade produzida, podem ser: progressivos, constantes e regressivos.
CUSTOS MISTOS – parte fixa mais parte variável, também chamado de custos semi-fixos ou semi-variáveis.
Custos Semi-fixos: são os Custos Fixos que possuem uma parcela variável. Exemplo: a energia elétrica. A parcela fixa da energia elétrica é aquela que independe da produção do período, a qual é definida geralmente em função do potencial do consumo instalado; a parte variável é aquela aplicada diretamente na produção, variando de acordo com o volume produzido. Isso, evidentemente, só ocorre quando é possível medir a parte variável.
Custos Semi-variáveis: são os Custos Variáveis que possuem uma parcela fixa. Como exemplo, a mão-de-obra aplicada diretamente na produção é variável em função das quantidades produzidas, ao passo que a mão-de-obrada supervisão da fábrica independe do volume produzido, por isso é fixa.
Ex: Aluguel de máquina de fotocópias e uma caldeira numa usina de energia a vapor.
Fórmula: CT = CF + CV
SEPARAÇÃO DAS PARCELAS FIXA E VARIÁVEL DO CUSTO MISTO
	PERÍODO
	VOLUME DE ATIVIDADE
	CUSTO MISTO
	1º
	1.000 UNIDADES
	50.000
	2º
	1.150 UNIDADES
	54.500
	VARIAÇÃO
	150 UNIDADES
	4.500
	Dividindo-se a variação do custo pela variação, obtém-se o custo variável unitário, que no exemplo é $ 30/unidade. Este multiplicado pelo volume da atividade dá a parcela total de custo variável contido no custo misto, que, subtraída do custo misto, indica a parcela total fixa. Segue a demonstração dos cálculos:
$ 4.500 ÷150 unidades = $ 30 por unidade
$ 30 × 1.000 unidades = $ 30.000 (parcela variável total do custo misto)
$ 50.000 – $ 30.000 = $ 20.000 (parcela fixa total do custo misto)
	Uma vez que no custo isto se falou em custo variável unitário, deve-se ressaltar que, apesar de ter-se tratado até agora dos custos totais, os custos mais importantes são os unitários, que são sempre o resultado da divisão dos custos totais pelo volume de atividade (quantidade). Assim, têm-se as fórmulas:
Cm = CT ÷ Q, Logo CT = Cm × Q
Cf = CF ÷ Q, Logo CF = Cf × Q
Cv = CV ÷ Q, Logo CV = Cv × Q
Cm = Cf + Cv
	O custo fixo e o custo variável tem conceito antagônico em se tratando de custo total e de custos unitários. Numa situação è constante e na outra varia, e vice versa; pode ser visualizado da seguinte forma:
	ESPÉCIE DE CUSTO
	COMORTAMENTO EM RELAÇÃO À VARIAÇÃO DO VOLUME DA PRODUÇÃO
	FIXO TOTAL
	NÃO VARIA
	FIXO UNITÁRIO
	VARIA INVERSAMENTE
	VARIÁVEL TOTAL
	VARIA PROPORCIONALMENTE
	VARIÁVEL UNITÁRIO
	NÃO VARIA
3 - Quanto à OCORRÊNCIA – estágios de produção em que os custos podem ser determinados:
CUSTO BÁSICO = MATÉRIA-PRIMA DIRETA
CUSTO DE TRANSFORMAÇÃO = MOD + CIF
CUSTO PRIMÁRIO = MD + MOD
CUSTO DIRETO = CUSTO PRIMÁRIO + OUTROS CUSTOS DIRETOS
CUSTO INDIRETO = TODOS OS DEMAIS CUSTOS DE PRODUÇÃO QUE NÃO SÃO DIRETOS
CUSTO FABRIL = CUSTO BÁSICO + CUSTO DE TRANSFORMAÇÃO OU MAT DIR + MOD + CIF
CUSTO DOS PRODUTOS FABRICADOS = ESTOQUE INCIAL DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO + CUSTO FABRIL – ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO
CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS = ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS + CUSTOS DOS PRODUTOS ACABADOS – ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS ACABADOS
Você poderá encontrar, ainda, outras nomenclaturas de custos. Veja algumas delas com seus significados. (OSNI MOURA RIBEIRO) custo das matérias primas disponíveis = estoque inicial de matéria prima + compras de matérias-primas.
CUSTO PRIMÁRIO = Compreende os gastos com Matéria Prima mais os gastos com Mão de Obra Direta. O custo primário não é mesmo que custo direto, pois no custo primário não são considerados os materiais secundários e os materiais de embalagem, ainda que diretamente aplicados no produto.
custo de produção do período mesmo que custo fabril custo de produção = custo de produção do período + estoque inicial de produtos em elaboração custo dos produtos disponíveis para venda = custo da produção acabada no período + estoque inicial de produtos acabados
Dados extraídos da Contabilidade de Custos da Indústria Pacífico Ltda., em junho de 2009:
• Inventário inicial de matéria-prima R$ 7.500,00
• Compra de matéria-prima a prazo R$ 43.200,00
• Mão de obra direta apontada R$ 25.500,00
• Mão de obra indireta R$ 35.000,00
• Luz e força da Fábrica R$ 10.500,00
• Materiais diversos da Fábrica R$ 2.550,00
• Seguro da Fábrica R$ 1.850,00
• Depreciação das máquinas R$ 12.650,00
• Inventário inicial de produtos em processo R$ 8.450,00
• Inventário inicial de produtos acabados R$ 7.200,00
• Inventário final de matéria-prima R$ 8.300,00
Sabendo-se que os demais inventários tiveram saldo nulo e considerando-se apenas as informações acima, o valor do custo da produção (custo fabril) do período foi, em reais, de
(A) 146.100,00	
(B) 138.900,00
(C) 138.750,00
(D) 137.650,00
(E) 130.450,00
	Estoque inicial de matéria prima
	7.500,00
	+ compras líquidas
	43.200,00
	(-) estoque final de matéria prima
	8.300,00
	= consumo da matéria prima direta
	42.400,00
	(+) mão de obra direta
	25.500,00
	= custo primário
	67.900,00
	+ outro custo diretos
	zero
	= custo direto
	67.900,00
	+ Custo indireto de fabricação (35.000+10.500+2.550+1.850+12.650)
	62.550,00
	= custo da produção do período (custo fabril)
	130.450,00
	+estoque inicial de produtos em processo
	8.450,00
	(-) estoque final de produtos em processo
	Zero
	= custo do produto acabado
	138.900
	+ estoque inicial de produtos acabados
	7.200,00
	(-) estoque final de produtos acabados
	Zero
	= custo dos produtos vendidos
	146.100
IV – EXERCÍCIOS
1 - Em determinado período, os custos quanto à ocorrência, observados em uma empresa industrial, podem ser determinados a partir dos seguintes dados:
1.1- compras de matérias-primas diretas 90.400
1.2- estoque final de matéria-primas diretas 50.000
1.3- consumo de matérias-primas direta na produção 55.200
1.4- mão-de-obra apropriada 16.800
1.5- ordenados e encargos do pessoal de supervisão e controle da produção. 18.600
1.6- quotas de depreciação de equipamentos industriais 5.600
1.7- outros custos indiretos de produção 13.000
1.8- estoque inicial de produtos em elaboração 6.300
1.9- estoque final de produtos em elaboração 4.800
Pede-se:
custo básico
custo de transformação
custo fabril
estoque inicial de matéria-prima
custo dos produtos fabricados 60% dos produtos acabados foram vendidos e não existia estoque inicial de produtos acabados. Qual o custo do produto vendido e qual o estoque final de produtos acabados APÓS A VENDA?
	Estoque inicial de matéria prima 
EI + 90.400 – 50.000 = 55.200
	14.800
	+ compras líquidas
	90.400
	(-) estoque final de matéria prima
	(50.000)
	= consumo da matéria prima direta
	55.200
	(+) mão de obra direta
	16.800
	= custo primário
	72.000
	+ outro custo diretos
	0
	= custo direto
	72.000
	+ Custo indireto de fabricação 
(18.600+5.600+13.000)
	37.200
	= custo da produção do período (custo fabril)
	109.200
	+estoque inicial de produtos em processo
	6.300
	(-) estoque final de produtos em processo
	(4.800)
	= custo do produto acabado
	110.700
	+ estoque inicial de produtos acabados
	0
	(-) estoque final de produtos acabados 40% x 110.700 = 44.280
	(44.280)
	= custo dos produtos vendidos 60% x 110.700 = 66.420
	66.420
a) compras de matérias-primas diretas 150.000
b)- estoque final de matéria-primas diretas 40.000
c) - estoque inicial de matérias-primas direta 10.000 
d) - mão-de-obra apropriada:
disponível 450.000
apropriada 350.000
e) - outros custos indiretos de produção 200.000
f)- estoque inicial de produtos em elaboração 50.000
g)- estoque final de produtos em elaboração 60.000
h)- estoque inicial de produtos acabados 20.000
i)- estoque final de produtos acabados 20.000
8) Pede-se:
custo básico
custo direto
custo indireto
custo de transformação
custo fabril
custo dos produtos fabricados 
custo do produto vendido 
	Estoque inicial de matéria prima
	10.000
	+ compras líquidas
	150.000
	(-) estoque final de matéria prima
	(40.000)
	= consumo da matéria prima direta
	120.000
	(+) mão de obra direta
	350.000
	= custo primário
	470.000
	+ outro custo diretos
	0
	= custo direto
	470.000
	+ Custo indireto de fabricação(200.000 + MÃO DE OBRA INDIRETA 100.000)
	300.000
	= custo da produção do período (custo fabril)
	770.000
	+estoque inicial de produtos em processo
	50.000
	(-) estoque final de produtos em processo
	(60.000)
	= custo do produto acabado
	760.000
	+ estoque inicial de produtos acabados
	20.000
	(-) estoque final de produtos acabados
	(20.000)
	= custo dos produtos vendidos
	760.000
9 Preencha o quadro abaixo:
	Qte
	CF
	CV
	CT
	Cf
	Cv
	Cm
	1
	
	300
	
	
	
	
	2
	
	
	
	
	
	
	3
	
	
	
	
	
	
	4
	
	
	
	
	
	
	5
	1.000
	
	
	
	
	
	6
	
	
	
	
	
	
	7
	
	
	
	
	
	
	8
	
	
	
	
	
	
	9
	
	
	
	
	
	
	10
	
	
	
	
	
	
Como o custo fixo não varia em qualquer nível de produção o valor será de 1.000
O custo variável varia proporcionalmente, se para fabricar uma unidade o custo variável é de 300 logo a cada unidade produzida o custo aumentará em 300.
O custo fixo unitário varia inversamente, entretanto para determinar o custo fixo unitário é necessário dividir o custo fixo total pela quantidade produzida.
O custo variável unitário é o custo variável total dividido pela sua quantidade produzida, entretanto como o custo variável por unidade não varia o valor é o mesmo em qualquer quantidade produzida.
Cvunit= custo variável/quantidade 300/1 =300, portanto é o mesmo valor em qualquer nível de produção.
	Qte
	CF
	CV
	CT
	Cf
	Cv
	Cm
	1
	1.000
	300
	1.300
	1.000
	300
	1.300
	2
	1.000
	600
	1.600
	500
	300
	800
	3
	1.000
	900
	1.900
	333,33
	300
	633,33
	4
	1.000
	1.200
	2.200
	250
	300
	550
	5
	1.000
	1.500
	2.500
	200
	300
	500
	6
	1.000
	1.800
	2.800
	166,66
	300
	466,66
	7
	1.000
	2.100
	3.100
	142,85
	300
	442,85
	8
	1.000
	2.400
	3.400
	125
	300
	425
	9
	1.000
	2.700
	3.700
	111,11
	300
	411,11
	10
	1.000
	3.000
	4.000
	100
	300
	400
Eventos ocorridos na Indústria de Móveis de Madeira Bela Arte Ltda:
1 Saldos em 31/12/x2
Matérias Primas 100
Materiais Secundários 30
Materiais de Embalagem 10
Produtos Acabados 500
Produtos em Elaboração 80
2 Ocorrências em X3
2.1 Compras efetuadas:
Matérias Primas 1.000
Materiais Secundários 100
Materiais de Embalagem 50
2.2 Mão de obra aplicada na produção do período:
Salários e encargos do pessoal da fábrica 400
Salários e encargos do pessoal administrativos e de supervisão 100
2.3 Gastos Gerias de Fabricação aplicados no período:
valor dos gastos englobados 350
3 Estoques Finais em 31/12/X3
Matérias Primas 300
Materiais Secundários 50
Materiais de Embalagem 30
Produtos Acabados 300
Produtos em Elaboração 140
DEMONSTRAÇÃO DO CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS
	1. Estoque Inicial de Matérias-Primas
	
	100
	2 (+) Compras de Matérias-primas
	
	1.000
	3. (=) CUSTO DAS MATÉRIAS-PRIMAS DISPONÍVEIS
	
	1.100
	4. (–) Estoque Final de Matérias-primas
	
	(300)
	5. (=) CUSTO DAS MATÉRIAS-PRIMAS APLICADAS
	
	800
	6. (+) Mão-de-obra direta
	
	400
	7. (=) CUSTO PRIMÁRIO
	
	1.200
	8. (+) Outros Custos Diretos
	
	110
	8.1 Materiais secundários
	80
	
	8.2 Materiais de Embalagem
	30
	
	8.3 outros Materiais
	
	
	8.4 Gastos Gerais de fabricação diretos
	
	
	9. (=) CUSTOS DIRETOS DE FABRICAÇÃO
	
	1.310
	10. (+) Custos Indiretos de fabricação
	
	450
	10.1 materiais indiretos
	
	
	10.2 mão-de-obra indireta
	100
	
	10.3 gastos gerais de fabricação indiretos
	350
	
	11. (=) CUSTO DE PRODUÇÃO DO PERÍODO
	
	1.760
	12. (+) Estoque inicial de produtos em elaboração
	
	80
	13. (=) CUSTO DE PRODUÇÃO
	
	1.840
	14. (–) Estoque final de produtos em elaboração
	
	(140)
	15. (=) CUSTO DA PRODUÇÃO ACABADA NO PERÍODO
	
	1.700
	16. (+) Estoque inicial de produtos acabados
	
	500
	17. (=) CUSTO DOS PRODUTOS DISPONÍVCEIS PARA VENDA
	
	2.200
	18. (–) estoque final de produtos acabados
	
	(300)
	19. (=) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS
	
	1.900
10 Eventos ocorridos na Indústria Silveiras S.A.:
1. Saldos em 31/12/x4:
• Estoque de Matérias-primas .............1.800
• Estoque de Materiais Secundários. 450 
• Estoque de Materiais de Embalagem. 230
• Estoque de Produtos Acabados......... 800
• Estoque de Produtos em Elaboração 300
2. Ocorrências em x5:
2.1. Compras efetuadas:
• Matérias-primas.......................................6.000
• Materiais Secundários ............................2.000
• Materiais de Embalagem ...........................700
•Materiais de Limpeza (Indiretos).................300
•Materiais de Expediente (Indiretos)............100
2.2. Mão-de-obra aplicada na produção do período:
• Mão-de-obra Direta ..................................2.500
• Mão-de-obraIndireta ................................1.700
2.3. Gastos Gerais de Fabricação aplicados no período:
• Energia Elétrica .......................................1.100
• Água.............................................................400
• Aluguel da Fábrica ...................................1.200
•Depreciação ..........................................200
•Serviços de Terceiros.....................600
Total.............................................................3.500
3. Estoques Finais em 31/12/x5:
• Estoque de Matérias-primas .................2.100–
• Estoque de Materiais Secundários ...........750
• Estoque de Materiais do Embalagem........350
• Estoque de Produtos Acabados.............4.000
• Estoque de Produtos em Elaboração .......900
Qual foi o Custo Primário da produção do período?
Qual foi o valor dos Custos Diretos de Fabricação?
Qual foi o valor dos Cus os Indiretos de Fabricação?
Qual foi o Custo de Produção do Período?
Qual foi o Custo da Produção Acabada no período?
Qual foi o Custo dos Produtos Vendidos?
Sabendo-se que o valor das Vendas de Produtos foi de R$ 20.000, qual foi o Lucro Bruto apurado?
Elabore a Demonstração do Custo dos Produtos Vendidos, com base no modelo apresentado neste item.
	1. Estoque Inicial de Matérias-Primas
	
	
	2 (+) Compras de Matérias-primas
	
	
	3. (=) CUSTO DAS MATÉRIAS-PRIMAS DISPONÍVEIS
	
	
	4. (–) Estoque Final de Matérias-primas
	
	
	5. (=) CUSTO DAS MATÉRIAS-PRIMAS APLICADAS
	
	
	6. (+) Mão-de-obra direta
	
	
	7. (=) CUSTO PRIMÁRIO
	
	
	8. (+) Outros Custos Diretos
	
	
	8.1 Materiais secundários
	
	
	8.2 Materiais de Embalagem
	
	
	8.3 outros Materiais
	
	
	8.4 Gastos Gerais de fabricação diretos
	
	
	9. (=) CUSTOS DIRETOS DE FABRICAÇÃO
	
	
	10. (+) Custos Indiretos de fabricação
	
	
	10.1 materiais indiretos
	
	
	10.2 mão-de-obra indireta
	
	
	10.3 gastos gerais de fabricação indiretos
	
	
	11. (=) CUSTO DE PRODUÇÃO DO PERÍODO
	
	
	12. (+) Estoque inicial de produtos em elaboração
	
	
	13. (=) CUSTO DE PRODUÇÃO
	
	
	14. (–) Estoque final de produtos em elaboração
	
	
	15. (=) CUSTO DA PRODUÇÃO ACABADA NO PERÍODO
	
	
	16. (+) Estoque inicial de produtos acabados
	
	
	17. (=) CUSTO DOS PRODUTOS DISPONÍVCEIS PARA VENDA
	
	
	18. (–) estoque final de produtos acabados
	
	
	19. (=) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS
	
	
11 Em 31 de maio, a empresa Industrial Moreira César S.A. apresentou o seguinte movimento em relação ao mês:
Estoques:
InicialFinal
• Matérias-primas ................ 900 950
• Produtos em Elaboração.... 300 250
• Produtos Acabados....... 1.200 400
Custos incorridos no mês:
• Mão-de-obra Direta...................................860
• Custos Indiretos de Fabricação .............1.250
Vendas realizadas no mês:
• Vendas de Produtos........................... 9.610
Lucro Bruto:
• Lucro nas Vendas de Produtos..............5.000
Com base nos dados apresentados, escolha a alternativa correta nas questões abaixo:
1. O Custo dos produtos vendidos foi de:
R$ 4.060.
R$ 4.610.
R$ 9.610.
R$ 2.510.
2. O valor das compras de matérias-primas foi de:
R$ 900.
R$ 950.
R$ 2.400.
R$ 1.700.
3. O Custo da Produção Acabada no período foi de:
R$ 3.810.
R$ 4.060.
R$ 3.760.
R$ 5.010. 
4) Mediante às seguintes informações extraídas dos livros da Cia “Alfa”, referente ao mês de Jan/2001
1 – matéria primas compradas 1.500
2 – mão de obra direta 1.000
3 – custos indiretos de fabricação incorridos
 800
4 – estoque inicial de matéria prima 2.000
5 – estoque inicial de produtos em elaboração
 2.600
6 – estoque final de produtos acabados 3.100
7 – não houve outros estoques iniciais ou finais Calcule o somatório dos valores do custo de produção, do custo de produção acabada e do custo de produção vendida, relativos ao mês de jan / 2001
7.900, 7.900 e 4.800
7.900, 5.300 e 4.800
5.300, 7.900 e 4.800
7.900, 2.700 e 5.800
	Estoque inicial de matéria prima
	2.000
	+ compras líquidas
	1.500
	(-) estoque final de matéria prima
	0
	= consumo da matéria prima direta
	3.500
	(+) mão de obra direta
	1.000
	= custo primário
	4.500
	+ outro custo diretos
	0
	= custo direto
	4.500
	+ Custo indireto de fabricação 
	800
	= custo da produção do período (custo fabril)
	5.300
	+estoque inicial de produtos em processo
	2.600
	(-) estoque final de produtos em processo
	0
	= custo do produto acabado
	7.900
	+ estoque inicial de produtos acabados
	0
	(-) estoque final de produtos acabados
	(3.100)
	= custo dos produtos vendidos
	4.800
classifique os gastos a seguir em:
custos (c) despesas (d) ou investimento (i)
com relação ao desembolso, responda: sim ou não
somente para os gastos que corresponderem a custos, responda: matéria prima (mp), material secundário (ms), material de embalagem (me), mão de obra (mo) ou gastos gerais de fabricação (ggf)
compra, à vista, de um computador, 
compra, a prazo, de 1.000 m de madeira
compra, à vista, de 50 folhas de lixa para aplicação imediata na produção
transferência de 20m de madeira do almoxarifado para a produção
pagamento de conta de luz do setor de vendas
pagamento de aluguel da fábrica
pagamento de conta de água referente ao consumo da fábrica
pagamento de conta de água referente à administração
pagamento de salários e encargos do pessoal da fábrica
apropriação dos encargos sociais ref, pessoal de setor de vendas
apropriação da folha de pagamentos referente pessoal da produção
compra, a prazo, de lubrificantes para uso imediato nas máquinas da fábrica
pagamento da nf nº 123 ao posto brasil, referente, gasolina do automóvel da administração
compra, a prazo, de 500 caixas de papelão
compra, à vista, de 300 kg de sacos plásticos para embalagem
transferência para a produção de 10 kg de sacos plásticos para embalagem
depreciação da máquina de escrever do setor administrativo
depreciação das máquinas da fábrica
pagos fretes e carretos de produtos vendidos
pagos juros de mora sobre duplicatas
pagas, no banco, taxas ref, talões de cheques
compra de uma tela a óleo da pintora Sônia geni, à vista
apropriação para a fábrica de parte dos honorários da diretoria
pagas refeições do pessoal da área de vendas
pagamento de estadias e refeições do pessoal da fábrica
1 investimento com desembolso
2 investimento sem desembolso
3 custo, com desembolso, material secundário
4 custo, sem desembolso, matéria prima
5 despesa, com desembolso
6 despesa, com desembolso
7 custo, com desembolso, gasto geral
8 despesa com desembolso
9 custo, com desembolso, mão de obra
10 despesa, sem desembolso
11 custo, sem desembolso, mão de obra
12 custo, sem desembolso, gasto geral
13 despesa, com desembolso
14 despesa sem desembolso
15 custo, com desembolso, material de embalagem
16 custo, sem desembolso, material de embalagem
17 despesa, sem desembolso
18 custo, sem desembolso, gasto geral
19 despesa, com desembolso
20 despesa com desembolso
21 despesa com desembolso
22 investimento com desembolso
23 custo, sem desembolso, mão de obra
24 despesa, com desembolso
25 custo, com desembolso, mão de obra
classifique os custos a seguir em:
diretos (d) ou indiretos (i) fixos (f) ou variável (v)
material de embalagem 
energia elétrica da fábrica
matéria prima
materiais secundários de pequeno valor
materiais secundários de fácil identificação em relação a cada produto
salários e encargos da supervisão da fábrica
aluguel da fábrica
salários e encargos do pessoal da fábrica
salários e encargos da chefia da fábrica
depreciação das máquinas
consumo de água da fábrica
refeição e viagem dos supervisores da fábrica
material de limpeza usado na fábrica
salários e encargos da segurança da fábrica
1 custo direto e variável
2 indireto e semi-fixo
3 direto e variável
4 indireto e variável
5 direto e variável
6 indireto e fixo
7 indireto e fixo
8 direto e variável
9 indireto e fixo
10 indireto e fixo
11 indireto e fixo
12 indireto e fixo
13 indireto e fixo
14 indireto e fixo
CAPÍTULO II - CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL E CUSTEIO POR ABSORÇÃO
A partir deste momento, como já ficou definido que o Custo de Fabricação possui duas partes: Custo Direto ou Variável e Custo Indireto ou Fixo, podemos destacar dois métodos para apuração do Custo de Fabricação:
Custeio Direto — consiste em considerar como Custo de Fabricação (ou de Produção) somente os Custos Diretos ou Variáveis, sendo os Custos Indiretos ou Fixos considerados juntamente com as Despesas Operacionais normais da empresa industrial. Adotando-se este método, o Custo de Fabricação (ou de Produção) do período será obtido no item 9 da Demonstração do Custo dos Produtos Vendidos, 
Custeio por Absorção — consiste em considerar como Custo de Fabricação (ou de Produção) todos os custos incorridos no processo de Fabricação do período, sejam eles Diretos (Variáveis) ou Indiretos (Fixos). Adotando-se este método, o Custo de Fabricação (ou de Produção) do período será obtido no item 11 da Demonstração do Custo dos Produtos Vendidos,
Convém ressaltar que, no Brasil, somente pode ser utilizado o Custeio por Absorção para fins de apuração do Custo de Fabricação, conforme determina a legislação do Imposto sobre a Renda.
EX: A Cia Omega produziu 30.000 unidades do produto X no ano calendário em que iniciou suas atividades. Durante o período, foram vendidas 24.000 unidades ao preço de R$ 45,00 cada uma. Os custos e despesas da companhia, no referido exercício, foram: 
Custos e despesas variáveis, por unidade de X:
Matéria prima 	R$ 6,00
Materiais indiretos	R$ 10,00
CIF variáveis	R$ 8,00
Despesas variáveis 20% do preço de venda	
Custos e despesas fixos totais do mês:
Mão de obra da fábrica R$ 80.000,00
Depreciação dos equipamentos industriais R$ 36.000,00
Outros gastos de fabricação R$ 100.000,00
Salário do pessoal da administração R$ 60.000,00
Demais despesas daadministração R$ 40.000,00
O resultado do exercício, utilizando-se o custeio por absorção, é:
superior em R$ 43.200,00 ao obtido utilizando-se o custeio variável
negativo
de igual valor ao obtido utilizando-se o custeio variável
igual a R$ 68.000,00
inferior em R$ 17.800,00 ao obtido, utilizando-se o custeio variável
custo variável unitário = 6 + 10 + 8 = 24
custo fixo unitário = 80.000 + 36.000 + 100.000 = 7,2
			30.000 unidades
Custeio por Absorção:
Receita total 24.000 X 45				 	= 1.080.000
(-) CPV							= (748.800)
Custo variável = 24.000X 24 = 576.000
Custo fixo = 24.000 X 7,2 = 172.800
= lucro bruto							= 331.200
(-) Despesas variáveis 20% X 1.080.000 	= (216.000)
(-) despesas fixas 	(100.000)
= lucro 							15.200
Custeio variável
Receita total 24.000 X 45					 = 1.080.000
(-) CPV							 = (576.000)
Custo variável = 24.000X 24 = 576.000
= lucro bruto							504.000
(-) Despesas variáveis 20% X 1.080.000 	 = (216.000)
(-) despesas fixas 	 (100.000)
(-) custo fixo 							(216.000)
= prejuízo							28.000
SISTEMAS DE CUSTO
Basicamente são dois os sistemas utilizados pelas empresas industriais brasileiras para apuração e contabilização do Custo Industrial:
sistema de Inventam Periódico;
sistema de Inventário Permanente.
8.1. Sistema de Inventário Periódico
Este sistema é chamado de Inventário Periódico porque o custo dos produtos fabricados é conhecido somente no final de um período, geralmente um ano, por ocasião da elaboração do inventário físico dos estoques de Materiais, de Produtos Acabados e de Produtos em Elaboração.
É um sistema simplificado através do qual se apura o custo de todos os produtos fabricados, englobadamente, dispensando a prática de controles rigorosos, bem como a utilização de pessoal especializado. Por esse motivo é muito utilizado pelas empresas industriais de porte pequeno e médio.
Suponhamos, por exemplo, que uma indústria tenha fabricado, durante um ano, 4 tipos de produtos, sendo 50 unidades do produto A, 30 unidades do produto B, 110 unidades do produto C e 10 unidades do produto D. Suponhamos, ainda, que o Custo de Produção do Período tenha sido de R$ 3.000. Nesse caso, não será possível calcular o Custo Unitário de cada produto fabricado, pois só é possível conhecer o Custo Global dos 4 produtos ao mesmo tempo.
5.8. Sistema de Inventário Permanente
É um sistema de apuração do Custo Unitário dos produtos fabricados pela empresa.
Por este sistema, os estoques são controlados permanentemente, permitindo a apuração do Custo Unitário da produção à medida que os produtos são fabricados. Por necessitar de funcionários especializados, bem como da adoção de controles minuciosos, é utilizado, principalmente, pelas empresas industriais de grande porte.
A legislação tributária brasileira denomina este sistema de Sistema do Custo Integrado, porque a movimentação das contas que registram os elementos componentes do Custe Industrial é feita conjuntamente com as demais Contas Patrimoniais e de Resultado da empresa.
Nos dois sistemas, os elementos componentes do Custo Industrial são os mesmos (material, mão-de-obra e gastos gerais de fabricação), sendo que o Custo Unitário só pode ser conhecido pelo Sistema de Inventário Permanente.
Os dois sistemas são permitidos pela legislação brasileira e a adoção deste ou daquele depende do porte, do interesse ou da capacidade financeira da empresa, que lhe possibilite a manutenção do sistema adotado.
II – CRITÉRIO DE RATEIO
Os custos indiretos são apurados englobadamente, sem apropriação específica a cada produto ou função de diferente custo. Para apropriar-se a parcela de cada um deles a cada tipo de produto ou de função, é necessário proceder-se ao rateio (divisão proporcional) pelos valores de uma base conhecida (critério de rateio).
Ex: o aluguel e a iluminação de um galpão onde são produzidos os produtos A, B e C totalizaram R$ 800 e R$ 300, respectivamente. Sabendo-se que a área do galpão é de 100m2, e que foram consumidos os seguintes custos diretos por produto: A = R$ 500 (utiliza 20m2 do galpão); B = R$ 750 (utiliza 50m2 do galpão) e C = R$ 600 (utiliza 30m2 do galpão) a área utilizada é a melhor base para rateio do custo de aluguel e de iluminação, logo procederemos ao seguinte cálculo para rateio:
Custo do aluguel = custo por m2 X área ocupada por produto = parcela do custo atribuído ao produto.
área ocupada (m2)
800 = R$ 8 por m2 X 20m2 = R$ 160 (valor do custo de aluguel atribuído ao produto A) 100m2
De forma idêntica procederíamos a apropriação da parcela de custo de aluguel para os produtos B e C e, posteriormente, de forma análoga, apropriaríamos o custo indireto de iluminação.
Obs: 
1 - A soma de todas as parcelas do custo indireto atribuídas aos diferentes produtos, tem de ser igual ao total que foi rateado, caso isto não ocorra, por imprecisão no arredondamento do coeficiente de rateio, deve ser feita aproximação no produto ou função que recebeu a maior parcela.
2 - Na escolha da melhor base de rateio, a experiência e o conhecimento do processo produtivo da empresa são atributos que auxiliam sobremaneira o profissional responsável por esta tarefa 
A seguir apresentamos alternativas mais adequadas para bases de rateio, em casos específicos:
Matéria-prima Indireta – Matéria-prima direta
Supervisão – Mão-de-obra direta
Combustíveis – Potência das máquinas a combustão
Energia Elétrica (Força) – Potência das máquinas elétricas
Depreciação – Valor do Imobilizado
Material de Limpeza – área ocupada
Material de Limpeza (higiene pessoal) – número de empregados diretos
Energia Elétrica (iluminação) – área ocupada
Publicidade e Propaganda – Valor da produção (vendas futuras)
Aluguel – área ocupada
Transporte de pessoal (direto e/ou indireto) Número de empregados diretos
Exemplo: No momento da ocorrência de um "custo geral" de depreciação da máquina da fábrica, foi efetivado o seguinte lançamento:
Depreciação – Máquina X
a Depreciação Acumulada – Máquina X $$$
Onde a conta "Depreciação – Máquina X" é considerado um custo geral para efeito de apropriação ao produto em elaboração
IV – EXERCÍCIOS 
Sejam os seguintes custos indiretos (relativos aos produtos A e B ):
Aluguel do galpão – R$ 5.000,00
Energia elétrica ( iluminação ) – R$ 500,00
Sabendo-se que:
Os custos diretos apropriados ao produto A totalizaram R$2.000,00
Os custos diretos apropriados ao produto B totalizaram R$3.000,00
A quantidade produzida foi de 5000 unidades - produto A 
A quantidade produzida foi de 1000 unidades - produto B
A área ocupada pelo produto A é 200m2 
A área ocupada pelo produto B é 300m2 
valor da máquina é R$ 10.000,00
valor da mão-de-obra disponível – R$ 2.000,00
aluguel:
5.000/500 = 10
A 200 X 10 = 2.000
B 300 X 10 = 3.000
Energia elétrica:
500 / 500=1
A 200 X 1 = 200
B 300 X 1 = 300
EX: Uma empresa fabrica os produtos X e Y em um único departamento.
Durante o período de produção, apresentou os seguintes custos em reais.
	CUSTOS
	PRODUTO X
	PRODUTO Y
	TOTAL
	MÃO DE OBRA
	1.000,00
	1.200,00
	2.200,00
	MATÉRIA PRIMA
	2.000,00
	3.000,00
	5.000,00
	 CUSTO INDIRETO DE FABRICAÇÃO
	
	
	1.800,00
	HORAS MÁQUINAS
	6.000,00
	6.500,00
	12.500,00
Com base no critério da matéria-prima aplicada, o rateio dos custos indiretos para fabricação dos produtos X e Y será, em reais, respectivamente, de
(A) 700,00 e 1.100,00
(B) 720,00 e 1.080,00
(C) 800,00 e 1.000,00
(D) 818,00 e 981,90
(E) 864,00 e 936,00
Rateio:
1.800 = 0,36
5.000
Produto X = 0,36 X 2.000 = 720
Produto y = 0,36 X 3.000 = 1.080
Ou
2.000 X 100 = 40%
5.000
3.000X 100 = 60%
5.000
Logo:
Produto X = 40% X 1.800 = 720
Produto Y = 60% X 1.800 = 1.080
CAPÍTULO III
I - ANÁLISE CUSTO - LUCRO - VOLUME
 (CONCEITUAÇÃO)
	Esta análise consiste na comparação dos diversos resultados que podem ser apresentados por um empreendimento. Isto significa que os vários níveis de produção, dentro da capacidade máxima instalada, devem ser estudados e comparados para ser detectada a alternativa mais viável ou as alternativas mais convenientes para saber-se: o empreendimento mais viável; qual o produto mais rentável; qual o produto mais lucrativo; quais as conseqüência da retirada de determinado produto de fabricação; variando um tipo de custo para mais ou para menos, quais são as conseqüências nos resultados da empresa. Reduzindo a produção na empresa quais são as conseqüências no resultado, quando se produz diferentes, quais as conseqüências no ponto de equilíbrio. 
II - PONTO DE EQUILÍBRIO
	Este parâmetro determina o ponto em que a empresa equilibra custos com receitas. Este ponto também é conhecido como ponto de ruptura; ponto de nivelamento; ponto crítico ou ponto de quebra.
	Na determinação dele, deve ser feita uma classificação rigorosa dos custos quanto à formação, tendo-se a preocupação em separar a parcela fixa da parcela variável existentes nos custos mistos. 
	Além da necessidade da utilização de outras parâmetros para se avaliar a viabilidade de um empreendimento, o ponto de equilíbrio deve estar relacionado com o setor da economia em que a empresa irá atuar. Assim, deve ser considerado o mercado supridor de matérias-primas, o consumidor dos produtos, o supridor de mão-de-obra e de outras insumos básicos. Se todas as condições forem favoráveis, o empreendimento pode ter sucesso, apesar de apresentar um Ponto de Equilíbrio elevado até 70% da capacidade máxima); por outro lado, se alguma ou algumas dessas condições, forem desfavoráveis, o empreendimento, só será viável se apresentar um Ponto de Equilíbrio baixo (até 40% da capacidade máxima). 
	Não existe Ponto de Equilíbrio que se possa considerar ideal. Ela deve ser mais baixo possível quanto menor o ponto de equilíbrio, mais segurança para a empresa não entrar na área de prejuízo.
Fórmulas:
PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL:
PE = CF + DF
 MC.unitária
PONTO DE EQUILÍBRIO FINANCEIRO
PEF = CF + DF – DEPRCIAÇÃO
		MC.unitária
PONTO DE EQUILÍBRIO ECONÔMICO
PEE = CF + DF + CUSTO DE OPORTUNIDADE
		MC. unitária
MARGEM DE CONTRTBUIÇÃO UNITÁRIA
É o quanto cada produto contribui, na sua venda, para absorver os custos fixos e as despesas fixas. Portanto quanto maior for a margem de contribuição total nas vendas de um produto maior será a sua lucratividade 
Mc. Unit = Preço de venda – despesas de venda – custos variáveis
Mc. Unit X quantidade vendida = margem total
EX: No levantamento dos custos dos produtos da Cia. Medina S/A obtiveram-se os seguintes números, em reais:
	Modelos
	Matéria prima
	Mão de obra direta
	Custos indiretos de fabricação variáveis
	Custos indiretos de fabricação fixos
	Soma de todos os custos
	Preço venda unitário
	Volume de vendas
	K
	20,00
	40,00
	15,00
	10,00
	85,00
	100,00
	20.000
	L
	25,00
	45,00
	20,00
	12,00
	102,00
	114,00
	18.000
	M
	30,00
	40,00
	25,00
	15,00
	110,00
	128,00
	16.000
	N
	35,00
	35,00
	20,00
	14,00
	104,00
	124,00
	15.000
	O
	40,00
	30,00
	30,00
	18,00
	118,00
	135,00
	10.000
Considerando-se o critério de margem de contribuição unitária, o produto que apresenta maior contribuição ou lucratividade é o modelo:
K
L
M
N
O
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA = P – (CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO + DESPESA VARIÁVEL UNITÁRIA)
K = 100 – 75 = 25
L = 114 – 90 = 24
M = 128 – 95 = 33
N = 124 – 90 = 34
O = 135 – 90 = 35, portanto o produto mais rentável é aquele que tem a maior margem de contribuição unitária. Letra E
EX: A Indústria Telesistemas Ltda. possui capacidade instalada para 200.000 unidades de produção. Sabendo-se que o preço de venda unitário do produto é R$ 5,00; o custo variável unitário é R$ 2,00 e que o custo fixo total monta a R$ 300.000,00, o ponto de equilíbrio da receita, em reais, é:
 (A) 100.000,00 (B) 450.000,00
(C) 500.000,00 (D) 550.000,00
(E) 600.000,00
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITÁRIA = 5 – 2 = 3
PE = 300.000 = 100.000 UNIDADES
	3
EM RECEITA 100.000 x 5 = 500.000, letra C
MARGEM DE SEGURANÇA
	A margem de segurança informa o quanto a empresa está operando próximo do seu ponto de equilíbrio, isto é, quanto as vendas podem cair sem que a empresa opere na área do prejuízo.
M.S. = %LUCRO
	% MARGEM DE CONTRUIÇÃO OU 
M.S. = LUCRO
	MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Ex.
Vendas 		24.000
(-) custos e despesas variáveis (14.000)
= margem de contribuição 10.000
(-) custos e despesas fixos (8.000)
= lucro 2.000
M.S = 2.000 x100 = 20%
	10.000
LIMITAÇÃO NA CAPACIDADE DE PRODUÇÃO
	Se uma empresa produz vários produtos, o mais lucrativo é o que apresenta a maior margem de contribuição unitária se não houver limitação na capacidade de produção, entretanto havendo limitação o produto mais vantajoso é que apresenta a maior margem de contribuição divido pela sua limitação.
Ex. Capacidade máxima de produção: 5.000 horas/máquinas
Quantidade de horas máquinas:
X= 4h/m
Y= 6h/m
	Produto
	Preço
	Custo variável unitário
	Margem de contribuição unitária
	demanda
	X
	20.000,00
	10.000,00
	10.000,00
	800
	Y
	30.000,00
	18.000,00
	12.000,00
	400
Determine qual a quantidade a ser produzida/vendida, de forma a maximizar o resultado da empresa
X = 800 e Y = 300
X = 650 e Y = 400
X = 800 e Y = 400
X = 650 e Y = 300
X = 400 e Y = 600
Considerando apenas que o produto mais vantajoso é aquele que tem a maior margem de contribuição a primeira idéia era sacrificarmos o produto X que tem a menor margem.
 Produto X 800unidades x 4h = 3.200 h
Produto Y 400 unidades x 6h = 2.400 h, logo reduzindo X teríamos:
Produto X 650 unidades x 4h = 2.600h
Produto Y 400 unidades x 6h = 2.400h
Análise da rentabilidade:
Produto X 650 unidades x 10.000 = 6.500.000
Produto Y 400 unidades x 12.000 = 4.800.000
Total da margen de contribuição = 11.300.000
Entretanto se optarmos em sacrificar o produto Y que tem a menor margem divido pela sua limitação teríamos:
X 10.000/4 = 2.500
Y 12.000/6 = 2.000
Produto X 800 unidades x 4h = 3.200h
Produto Y 300 unidades X 6h = 1.800h
Produto X 800 x 10.000 = 8.000.000
Produto Y 300 x 12.000 = 3.600.000
Total da margem de contribuição = 11.600.000
Logo, para maximizar o lucro a empresa deve diminuir a produção de Y, e não a de X, pois o que é relevante neste caso é a razão entre a margem de contribuição unitária e o número de horas/máquina para produzir uma unidade do produto.
ANÁLISE DAS VARIAÇÕES
	Dentro da capacidade máxima de produção se estabelece um nível de produção abaixo do máximo, as variações das quantidades, de preços de vendas e de diferentes custos unitários provocam alterações mais ou menos significativas nos resultados.
	Em virtude disso, cada produto diferente produzido deve sofrer uma análise específica, para quem possam ser avaliadas as conseqüência das variações nos resultados. Esta análise utiliza conceitos do custeio direto, ou seja considera prioritária a diferença entre a receita total e o custo variável total, porque é com a diferença que a empresa vai absorver os custos fixos e obter lucro.
Resultados Observáveis:
RECEITA MARGINAL: diferença positiva entre a receita total e o custo variável total, antes de absorver o custo fixo, após absorver o custo fixo, o que sobrar, é lucro
LUCRO: diferença positiva entre receita total e custo total
RENTABILIDADE:retorno sobre o investimento ( lucrox100) investimento
LUCRATIVIDADE: retorno sobre a receita total (lucrox100) receita total
	PRODUTOS
	RT
	CV
	RMg
	L/V
	CV/V
	CF
	L.FINAL
	"A"
	2.000
	1.600
	400
	20%
	80%
	400
	0
	"B"
	300
	100
	200
	67%
	33%
	60
	140
	"C"
	500
	300
	200
	40%
	60%
	100
	100
	"D"
	1.200
	1.000
	200
	17%
	83%
	240
	-40
	TOTAL
	4.000
	3.000
	1.000
	25%
	75%
	800
	200
�
Considere aleatoriamente variações no preço de venda e/ou nas quantidades produzidas e observe as influências nos Resultados
IV - ANÁLISE DOS PRODUTOS
	É de extrema importância a análise individual dos produtos para saber qual(is) dá(ão) mais lucro(s) ou prejuízo(s) e para extrapolação para a análise de forma global, identificado a ponderação de cada um produto sobre o resultado geral.
	Estudando cada um dos produtos é possível definir os que são mais lucrativos, os menos lucrativos, os menos lucrativos, e até aqueles que dão aqueles que dão prejuízos, para que as decisões possam ser tomadas com vistas na melhoria do desempenho destes últimos ou a sua eliminação da produção.
	Vamos admitir que a receita de uma empresa seja composta de R$ 2000 do produto "A", R$ 300 do "B ", do R$ 500 do "C" e R$ 1200 do "D" e os custos variáveis sejam, respectivamente, R$ 1600; R$ 100; R$ 1000 com custos fixos de R$ 800, rateados pela receita total, conforme tabela abaixo:
	Se observarmos a tabela acima sem maiores preocupações analítica, seria normal opinar-se pela eliminação da produção dos produtos "A" e "D" , por não proporcionar lucro, o primeiro e apresentar prejuízo, o segundo, após rateio dos custos fixos. Entretanto se observarmos atentamente, verificaremos que a eliminação pura e simples desses produtos levaria a empresa a passar de uma situação de lucro de R$ 200 para uma situação de prejuízo de R$ 400, como conseqüência pode-se afirmar que enquanto um produto estiver proporcionando receita marginal positiva, ele não deve ser eliminado porque está contribuindo para absorver os custos fixos, mesmo apresentando prejuízo na apuração do lucro final.
IV – PRODUÇÃO EQUIVALENTE
Devido ao fato de que, normalmente os produtos em elaboração não são acabados dentro de um período, faz-se necessário, o auxílio do Departamento Técnico, para a determinação do grau de acabamento dos mesmos a fim de se obter o custo unitário do produto acabado.
Suponhamos a seguinte situação em relação a um Estoque de Produtos em Elaboração: O Departamento Técnico informou que existem 2 unidades do produto acabadas e uma unidade com grau de acabamento igual a 50% (parcela do custo aplicada).
A produção equivalente, ou seja, a produção que recebeu custo no período, é igual à produção acabada mais a produção em elaboração multiplicada pelo seu grau de acabamento – PRODUÇÃO EQUIVALENTE = PROD ACABADA + PROD EM ELAB. X GRAU DE ACABAMENTO. ( 2 + 1 X 50/100, donde produção equivalente é igual a 2,5 unidades)
Teríamos o custo Unitário (cm) = CT (custo total do período) dividido pela Produção equivalente (2,5 unidades) 
UNIDADES EQUIVALENTES DE PRODUÇÃO
Grau de acabamento: A transformação de unidades em processamento em equivalentes unidades prontas é efetuada por meio do conceito de grau de acabamento. No caso de materiais totalmente introduzidos no início do processo de produção, o grau de acabamento é 100%. Existe a necessidade de estimar o grau de acabamento sempre que os materiais e outros recursos são adicionados ao longo do processo de produção. Um aspecto muito importante a ser observado é que o grau de acabamento deve ter significado econômico e não apenas físico. Ele deve representar o quanto uma unidade em processamento recebeu da carga de custos que seria necessária para iniciá-la e terminá-la completamente.
Unidades equivalentes de produção: Quanto uma unidade em processamento equivale em relação a uma unidade totalmente acabada? A resposta a essa questão é dada através do percentual do grau de acabamento da unidade em processamento. Com a utilização do percentual de grau de acabamento é possível fazer uma equivalência entre as unidades que se encontram em processamento e essas mesmas unidades, considerando o momento em que elas estejam totalmente acabadas. Assim, em um determinado período, o montante de unidades equivalentes de produção corresponde ao montante de unidades em processamento convertidas em unidades prontas por meio da aplicação do grau de acabamento definido. A avaliação da produção equivalente é feita pela Engenharia de Produção.
Exemplo:
Custos de Produção de uma empresa no período:
• Material Direto – R$ 10.000,00
• Mão de obra Direta – R$ 8.000,00
• Custos Indiretos de Fabricação – R$ 6.000,00
• Estoque inicial – 0
• Produção iniciada – 1.000 unidades
• Produção concluída e transferida para o departamento seguinte – 800 unidades
• As unidades em processo estão num estágio de fabricação correspondente a 80% em média
•
Determinação das unidades equivalentes de produção
200 unidades x 0,80 = 160 unidades equivalentes
800 unidades acabadas + 160 unidades equivalentes = 960 unidades de produção
Custo unitário = Custo de Produção/Produção Equivalente = R$ 24.000,00/960 unidades = R$ 25,00
Custo da Produção transferida para o departamento seguinte:
800 unidades x R$ 25,00 = R$ 20.000,00
Valor das unidades em processo (Estoque em Processo):
160 unidades equivalentes x R$ 25,00 = R$ 4.000,00
Custeio ABC
	O chamado Custeio ABC (Activity Based Costing) é um método de custeio que, como o próprio nome indica, está baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de fabricação de seus produtos.
	A origem do método de Custeio ABC proveio do significativo aumento dos chamados Custos Indiretos de Fabricação (overhead costs) na produção industrial nas últimas décadas.
	No início da atividade industrial no mundo contemporâneo, os elementos mais importantes do custo de produção de uma empresa eram os materiais diretos e a mão de obra direta, cuja apropriação se faz diretamente aos produtos. As distorções nos custos dos produtos provocadas pelo rateio dos custos indiretos de fabricação em base de estimativas tinham pequena influência na determinação do custo do produto vendido e, portanto, na apuração da sua margem de lucratividade.
	À medida que a atividade industrial foi ficando mais complexa, principalmente com o maior grau de mecanização e automação dos processos produtivos, houve um aumento considerável dos custos indiretos de fabricação e, por esse motivo, eles passaram a representar, em muitos casos, a maior parcela dos custos de produção de uma empresa.
	Assim, caso fossem cometidos erros no rateio dos CIF aos produtos fabricados pela empresa uma vez que todo rateio parte de uma base arbitrária os gerentes poderiam cometer erros no processo de tomada de decisões, já que os cálculos de lucratividade dos produtos poderiam estar incorretos.
	Nesse cenário, surgiu o Custeio ABC como uma forma de tentar alocar os recursos produtivos da empresas de uma forma mais eficiente.
	O pressuposto do ABC é que os recursos (fatores produtivos) da empresa são consumidos pelas suas atividades e não pelos produtos que ela fabrica. Os produtos são consequência das atividades efetuadas pela empresa para fabricá-los e comercializá-los.
	No custeio ABC, o objetivo é rastrear quais as atividades da empresa que estão consumindo de forma mais significativa seus recursos. Os custos são direcionados para essas atividades e destas para os bens fabricados, O rastreamento de custos que está implícito no método de custeio ABC é um processo muito mais complexo e sofisticado do que o simples rateio dos CIF aos produtos, è necessário elencar as atividades que a empresa efetua no processo da fabricação, verificar quais os recursos que estão sendo consumidos por elas, direcionar os custos para essas atividades e delas para os produtos.
	A atribuição doscustos às atividades, quando não puder ser efetuada diretamente, deve ser feita através da utilização dos direcionadores de recursos produtivos.
	Já a atribuição dos custos, alocados inicialmente às atividades da maneira descrita no parágrafo anterior, aos produtos é efetuada com o uso dos direcionadores de atividades, que são indicadores de quanto os produtos consomem das atividades.
	Tanto os direcionadores de recursos quanto os direcionadores de atividades, embora tenham finalidades diferentes, são denominados direcionadores de custos.
Exemplo simplificado
	Como foi visto, o custeamento por atividades (ABC) é um processo bastante complexo, pois envolve os seguintes procedimentos:
1º ) identificação das atividades exercidas por cada departamento da empresa
2º ) mensuração da quantidade de recursos que são consumidos por uma atividade essa etapa é feita através da atribuição direta do custo ou, quando impossível esta, através da utilização dos direcionadores de recursos
3º ) atribuição dos custos das atividades aos produtos através da utilização dos direcionadores de atividades
Hipótese do exemplo:
produção da companhia
	Produtos da Cia Alpha
	Preço de venda
	Produçao mensal
	Custos diretos unitários
	X
	8,00
	10.000
	2,00
	Y
	14,00
	5.000
	3,00
	Z
	24,00
	4.000
	5,00
Custos indiretos da fabricação:
Aluguel e seguro da fábrica		R$ 40.000,00
Mão de obra indireta		R$ 90.000,00
Material de consumo		R$ 20.000,00
Total				R$ 150.000,00
Atividades desenvolvidas pela empresa
	DEPARTAMENTO
	ATIVIDADES
	Compras
	Compras
	Produção
	Atividades industrial 1
Atividades industrial 2
	Acabamento
	Acabar
Despachar
Atribuição de custos às atividades
Critérios
Aluguel e seguro O direcionador do recurso é a área utilizada pela atividade, uma vez que o valor do aluguel e do seguro da fábrica dependem da área.
Mão de obra indireta Atribuição direta às atividades, uma vez que cada uma delas tem funcionários indiretos próprios. Os valores atribuídos pelo departamento de pessoal da empresa foram os seguintes:
Compras		R$ 10.000,00
Atividades industrial 1 	R$ 30.000,00
Atividade industrial 2	R$ 40.000,00
Acabamento		R$ 8.000,00
Despacho		R$ 2.000,00
Material de consumo atribuição direta às atividades através das requisições de material de cada departamento, Os valores atribuídos pelo almoxarifado foram:
Compra 		R$ 2.000,00
Atividades industrial 1	R$ 5.000,00
Atividades industrial 2	R$ 8.000,00
Acabamento		R$ 3.000,00
Despacho		R$ 2.000,00
As áreas ocupadas por cada atividades, em percentual, são dadas pela tabela a seguir:
	Atividades
	Porcentual da área
	Compras
	20%
	Atividades industrial 1
	25%
	Atividades industrial 2
	30%
	Acabar
	15%
	Despachar
	10%
	Total
	100%
	Atividades
	Aluguel +seguros (% da área x R$ 40.000,00)
	Mão de obra indireta (atribuiçao direta)
	Material de consumo(atribuição direta)
	Total
	Compras
	8.000,00
	10.000,00
	2.000,00
	20.000,00
	Atividades industrial 1
	10.000,00
	30.000,00
	5.000,00
	45.000,00
	Atividades industrial 2
	12.000,00
	40.000,00
	8.000,00
	60.000,00
	Acabar
	6.000,00
	8.000,00
	3.000,00
	17.000,00
	Despachar
	4.000,00
	2.000,00
	2.000,00
	8.000,00
	Total
	40.000,00
	90.000,00
	20.000,00
	150.000,00
Atribuição dos custos das atividades aos produtos
	A atribuição dos custos das atividades aos produtos é feita através da utilização de um direcionador de atividades, que é um indicador de quanto os produtos consomem de cada atividade. Suporemos a seguinte composição dos direcionadores de atividade em nosso exemplo:
	Atividades
	Direcionadores de atividades
	X
	Y
	Z
	Total
	Compras
	N.º de pedidos
	30%
	20%
	50%
	100%
	Atividade industrial 1
	Tempo de produção
	5%
	50%
	45%
	100%
	Atividade industrial 2
	Tempo de produção
	25%
	35%
	40%
	100%
	Acabamento
	Tempo de operação
	35%
	30%
	35%
	100%
	despacho
	Tempo de operação
	40%
	30%
	30%
	100%
Quadro Resumo:
	Atividades
/produtos
	X
	Y
	Z
	Total
	Compras
	6.000,00
	4.000,00
	10.000,00
	20.000,00
	Atividade industrial 1
	2.250,00
	22.500,00
	20.250,00
	45.000,00
	Atividade industrial 2
	15.000,00
	21.000,00
	24.000,00
	60.000,00
	Acabamento
	5.950,00
	5.100,00
	5.950,00
	17.000,00
	despacho
	3.200
	2.400,00
	2.400,00
	8.000,00
	Total
	32.400,00
	55.000,00
	62.600,00
	150.000,00
	Quantidades produzidas
	10.000
	5.000
	4.000
	
	CIF unitário
	3,24
	11,00
	15,65
	
	Custos diretos unitários 
	2,00
	3,00
	5,00
	
	Custos unitários total
	5,24
	14,00
	20,65
	
DEPARTAMENTALIZAÇÃO
	Na atribuição de recursos com base na Departamentalização estarão sendo cometidas menos injustiças e reduzidas as chances de erros maiores.
Departamento é a unidade mínima administrativa para a Contabilidade de Custos, representada por pessoas e máquinas (na maioria dos casos) em que se desenvolvem atividades homogêneas. Diz-se unidade mínima administrativa porque sempre há um responsável para cada Departamento ou, pelo menos, deveria haver. (MARTINS, 2006)
	Os Departamentos de Serviços (impropriamente chamados às vezes de não produtivos e também conhecidos por Auxiliares) geralmente não têm seus custos apropriados diretamente aos produtos, pois estes não passam por eles. Por viverem esses Departamentos para a prestação de serviços a outros Departamentos, têm seus custos transferidos para os que deles se beneficiam. (MARTINS, 2006)
	Os Departamentos de Produção (também conhecidos por Produtivos) têm seus custos jogados sobre os produtos, já que estes passam inclusive fisicamente por eles. (MARTINS, 2006)
	Em grande parte, um Departamento é um Centro de Custos, ou seja, nele são acumulados os Custos Indiretos para:
caso seja um Departamento de Produção - posterior alocação aos produtos
ou caso seja um Departamento de Serviços – alocação para outros Departamentos.
	Podem existir mais de um Centro de Custos dentro de um mesmo Departamento.
	Centro de Custos, portanto, é a unidade mínima de acumulação de Custos Indiretos. Mas não é necessariamente uma unidade administrativa, só ocorrendo quando coincide com o próprio departamento. (MARTINS, 2006)
	Centro de Responsabilidade, cujo gerente e outros funcionários controlam custos, mas não receitas ou nível de investimento. (ATKINSON et al, 2000)
	Centro de Custo é um centro de responsabilidade no qual um gestor é responsável apenas por custos. Suas responsabilidades financeiras são controlar e relatar custos. Um departamento inteiro pode ser considerado um único centro de custo, ou um departamento pode conter diversos centros de custo. [...] A determinação do número de centros de custo depende das considerações de custo-benefício. (HORNGREN, 2007)
Características de um centro de custos:
a) Ter uma estrutura de custos homogênea;
b) Estar concentrado em um único local; e
c) Oferecer condições de coleta de dados de custos.
Custos primários - custos que tem origem no próprio departamento
Custos secundários - os recepcionados, por apropriação, de outros departamentos O método mais usualmente utilizado é o de se hierarquizar os Departamentos de Serviços de forma que aquele que distribuir seus custos não receba custos de nenhum outro.
Etapas da apropriação dos custos com departamentalização:
1. Separação entre Custos e Despesas.
2. Apropriação dos Custos Diretos diretamente aos produtos.
3. Apropriação dos Custos Indiretos que pertencem, visivelmente, aos Departamentos, agrupando, à parte, os comuns.
4. Rateio dos Custos Indiretos comuns aos diversos Departamentos, quer de Produção, quer de Serviços.
5. Escolha da seqüência de rateio dos Custos acumulados nos Departamentos de Serviços e sua distribuição aos demais Departamentos.
6. Atribuição dos Custos Indiretos que agora