ApostilaControladoria2018

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UNICARIOCA – Centro Universitário Carioca
 
 
APOSTILA DE CONTROLADORIA
 Facilitador: Prof. Luiz Alves
FEVEREIRO/2017
Programa:
PARTE I – CONCEITOS, DIAGNOSTICOS E AVALIAÇÕES.
Controladoria – Conceitos 
A Figura do Controller
A Empresa como um Sistema
Planejamento Estratégico
Valor Econômico Agregado – EVA
PARTE II – INSTRUMENTOS GERENCIAIS
Orçamento Empresarial
A Preocupação com Custos
Custos Baseados em Atividades – ABC
Logistica empresarial
PARTE III – AFERIÇÕES, AVALIAÇÕES E CONTROLES. 
Reavaliação de Ativos
Controle Internos
EBTIDA 
Balanced Scorecard
PARTE I – CONCEITOS, DIAGNOSTICOS E AVALIAÇÕES
A CONTROLADORIA NO PROCESSO DE GESTÃO EMPRESARIAL
CONTROLADORIA
A Controladoria é o órgão administrativo responsável pela gestão econômica da empresa, com o objetivo de levá-la à maior eficácia. A base científica da Controladoria é a Ciência Contábil, onde repousam os fundamentos da gestão econômica. O foco da Controladoria é a criação de valor para a empresa e para os acionistas, valor esse que será obtido pelos gestores das diversas atividades desenvolvidas dentro da empresa, inseridas em processo de gestão claramente definido. A medida da eficácia empresarial é o lucro, e, portanto, o posto-chave da Controladoria é a correta mensuração dos resultados empresariais.
A Controladoria caracteriza-se por ser um órgão de apoio, não de assessoria. Tem papel ativo, com a responsabilidade bem definida de assegurar a obtenção do resultado planejado. Portanto, é sua função apoiar todos os gestores empresariais, em todas as etapas do processo de gestão. Podemos sintetizar a função de Controladoria nos seguintes aspectos:
Responsável pela gestão econômica do sistema empresa; portanto, gestão com foco em resultados;
Apoio a todos os gestores da atividade empresarial e
Construção e monitoramento de um sistema de informação que auxilie os gestores em todo o processo de gestão.
O processo de gestão caracteriza-se pelo ciclo: planejamento, execução e controle. O planejamento apresenta-se em três aspectos temporais distintos: planejamento estratégico ou de longo prazo, planejamento operacional (médio e curto prazos) e programação, para o curto prazo. A execução diz respeito às ações realizadas para efetivar o planejado. O controle é o processo administrativo necessário para avaliar a execução das transações realizadas e garantir a retroalimentação e eventual correção de rumos. Além da atividade de gestão econômica, cabe à Controladoria desenvolver uma série de atividade consideradas regulamentares. Toda empresa tem uma série de obrigações criadas pela legislação, que devem ser atendidas sob pena de impedir a continuidade do empreendimento, tais como obrigações legais, societárias, regulamentares, fiscais etc. Parte significativa dessas obrigações deve ser executada pela Controladoria, pois é o órgão que mais capacitação tem para uma série de atividade regulamentares.
Profissional de Controladoria:
Esse novo campo de atuação para os profissionais de Contabilidade requer o conhecimento e o domínio de conceitos de outras disciplinas, como Administração, Economia, Estatísticae Informática e etc... Aí, a importância do profissional será medida muito mais por sua contribuição para a administração geral das organizações do que pela correção com que são feitos os conjuntos de demonstrações contábeis que revelam puramente aspectos financeiros da gestão.
O controller é o gestor encarregado do departamento de Controladoria, seu papel é, por meio do gerenciamento de um eficiente sistema de informação, zelar pela continuidade da empresa, viabilizando as sinergias existentes, fazendo com que as atividades conjuntamente alcancem resultados superiores aos que alcançariam se trabalhassem independentemente.
O controller tem como tarefa manter o executivo principal da companhia informado sobre os rumos que ela deve tomar, onde pode ir e quais os caminhos que devem ser seguidos.
Segundo a opinião de um especialista, o controller pode ser visto ao mesmo tempo como protagonista e coadjuvante de uma mudança comportamental importante sem precedentes na história da contabilidade e da administração. Entre os requisitos necessários para o desempenho da função de Controller, podem-se elencar:
Um bom conhecimento do ramo de atividade ao qual a empresa faz parte, assim como dos problemas e das vantagens que afetam o setor;
Um conhecimento da história da empresa e uma identificação com seus objetivos, suas metas e suas políticas, assim como seus problemas básicos e suas possibilidades estratégicas;
Habilidade para analisar dados contábeis e estatísticos que são a base direcionadora de sua ação e conhecimento de informática suficiente para propor modelos de aglutinação e simulação das diversas combinações de dados e
Habilidade de bem expressar-se oralmente e por escrito e profundo conhecimento dos princípios contábeis e das implicações fiscais que afetam o resultado empresarial.
Finalmente, torna-se oportuno estabelecer alguns princípios que devem nortear o trabalho dos controller: iniciativa, visão econômica, síntese, holística, censo de oportunidade, persistência, cooperação, imparcialidade, persuasão e consciência de suas próprias limitações. 
A Empresa como um Sistema
Dada a complexidade cada vez maior do mundo dos negócios, é reconhecidamente muito importante ter-se sempre a visão de conjunto da empresa e do ambiente em que ela opera, para se efetuar uma adequada análise de cada uma de suas partes. É o que se pretende ao analisarmos a empresa sob uma visão sistêmica.
Conceito de Sistemas
Quando falamos em teoria geral dos sistemas, queremos referir-nos ä maneira ou abordagem holística com que se pode observar e resolver problemas complexos, e devido a esta postura pode-se chamá-lo de abordagem ou visão sistêmica.
Portanto, a abordagem ou visão sistêmica é aquela que se preocupa com a compreensão de um problema em sua forma mais ampla e completa possível, em vez de se estudar apenas uma ou algumas de suas partes separadamente.
Esta abordagem nos conduz à preocupação pelo desempenho da totalidade de um sistema, mesmo que o problema identificado se refira a uma ou algumas das partes do sistema, porque é característica dos sistemas a interação entre todas as partes que o compõem.
Em um sistema seus elementos ou partes integram e se ajustam adequadamente. Assim, em um sistema em que as partes não estão estruturadas de forma adequada, não obstante o bom desempenho de qualquer de suas partes, o sistema como um todo não terá um desempenho eficaz, não atendendo a seu próprio objetivo.
Além deste conceito de sistema inserido no contexto da teoria geral de sistema, como uma abordagem cientifica de resolução de problemas, há outro conceito de sistema. Por exemplo, podemos falar de:
Sistema de transportes urbanos;
Sistema de satélites artificiais;
Sistema contábil de informação e etc...
Não estamos falando agora de uma metodologia ou abordagem cientifica, mas de um sistema como recurso, ou seja, um sistema operacional que conduz à realização de metas e objetivos. Neste sentido, geralmente, referimo-nos a grandes sistemas que são formados por vários subsistemas.
Em nosso estudo consideraremos a empresa como um grande sistema composto de vários subsistemas operacionais.
Os sistemas podem ser classificados da seguinte maneira:
Sistemas abertos e fechados
Sistemas estáticos, dinâmicos e homeostáticos.
Sistemas fechados são os que não interagem com seu ambiente, ou seja, as interações neles observadas ocorrem apenas entre as partes ou elementos que os compõem, como o que ocorre, por exemplo, com relógios, máquinas e etc...
Sistemas abertos, ao contrário, são os que interagem com o seu ambiente,em relação ao qual recebem e transmitem energia. Exemplos: animais, organizações, sociedade humana etc.
Sistemas estáticos são aqueles em que não ocorrem eventos, ou seja, durante determinado tempo não se observam alterações em nenhuma de suas propriedades estruturais. Exemplo: casa, cadeira, terreno etc...
Sistemas dinâmicos são aqueles em que ocorrem eventos que modificam, periodicamente, sua própria estrutura e as características das partes ou elementos que os compõe. É o que ocorrem com a maioria dos sistemas sociais, organizações, biológicos etc.
Sistemas homeostáticos são sistemas estáticos, mas cujas partes ou elementos são dinâmicos, ou seja, são sistemas que conseguem manter suas propriedades relevantes, mesmo que ocorram mudanças significativas em seu ambiente, através de mecanismos de retroalimentação (feedback), que realizam ajustes internos necessários à manutenção de seu estado original de equilíbrio. Exemplo: geladeira.
A relação que existe entre um sistema e os elementos de seu ambiente é chamado de “interface”, e esta pode ser uma entrada ou saída de energia. Na prática, contudo, observaremos que esta classificação não é tão absoluta, e o que encontraremos na verdade são sistemas relativamente abertos ou fechados etc...
A Empresa como um Sistema Aberto
Muitos autores têm-se manifestado a respeito do que é uma empresa. Para os teóricos na economia clássica, por exemplo, a empresa é vista como uma “caixa preta” que responde automaticamente às mudanças do mundo exterior. A empresa incorre em custos, paga salários, fixa preços etc.., e age com o objetivo de maximizar seus lucros. Esta teoria tem como objetivo explicar a alocação de recursos em uma economia estável e funciona bem para se prever tendências de longo prazo dos preços e custos em industrias que sejam razoavelmente competitivas. No entanto, a definição segundo a qual a empresa é um complexo sistema social e, sob uma perspectiva sistêmica, propõe que ela pode ser mais bem definida enunciando-se uma série de proposições gerais, em vez de tentar uma única e global definição:
A empresa deve ser reconhecida como um sistema aberto, o que significa que ela se encontra em constante interação com todos seus ambientes, absorvendo matérias-primas, recursos humanos, energia e informações, transformando-as em produtos e serviços, que são exportados para esses ambientes.
A empresa deve ser concebida como um sistema com múltiplas finalidades ou funções, que envolvem múltiplas interações entre ela e seus diversos ambientes. Muitas atividades dos subsistemas existentes na empresa não podem ser compreendidas sem que considerem essas múltiplas interações e funções.
A Empresa é constituída de muitos subsistemas que estão em interação dinâmica uns com os outros. Em vez de se analisarem os fenômenos organizacionais em termos de comportamento individual, cada vez se torna mais importante analisar o comportamento desses subsistemas, quer sejam considerados em termos de coalizões, grupos, funções ou de outros elementos conceituais.
- Devido ao fato de que os subsistemas, em graus variáveis, são interdependentes, as modificações ocorridas em um subsistema, provavelmente, afetam o comportamento dos outros subsistemas.
– A empresa existe dentro de um conjunto de ambientes, alguns maiores, outros menores do que ela. Os ambientes, de diversos modos, fazem exigências e oferecem restrições à empresa e a seus subsistemas. O funcionamento total da empresa não pode ser compreendido, portanto, sem explicita referência a essas exigências e restrições e a maneira como ela os enfrenta a curto, médio e longo prazos.
– As numerosas vinculações entre empresas e seus ambientes tornam difícil especificar claramente seus limites.
Em suma: A noção de sistema aberto implica na ideia de que o sistema importa recursos diversos, os quais, após serem transformados em produtos e serviços, serão exportados para o ambiente externo da empresa, ou seja, para o seu mercado. Observe-se, também, que o ambiente externo exerce grandes pressões sobre a empresa, sob a forma de restrições e exigências as mais variadas possíveis.
Eficácia e Eficiência
Enfocar a empresa como um sistema facilita a melhor compreensão das noções de eficácia e eficiência. Até meados da década de 50, os administradores estiveram muito mais orientados para problemas de eficiência, mergulhados internamente no sistema, buscavam resolver todos os problemas por meio de medidas organizacionais, modificações dos sistemas e métodos tecnológicos e administrativos, em busca de maior rapidez nas operações, menores custos e etc.
Movimentos do tipo “Administração por objetivos” e outros trabalhos na linha da eficácia gerencial e estratégica empresarial, procuraram, especialmente a partir da década de 60, enfatizar a ação dos administradores na busca de resultados. Surge então uma maior preocupação com o ambiente externo e com o alucinante nível de mudanças sociais, políticas, econômicase tecnológicas. Maior ênfase é colocada na ideia de eficácia.
Eficácia diz respeito a resultados, a produtos decorrentes de uma atividade qualquer. Trata-se da escolha da solução certa para determinado problema ou necessidade. A eficácia é definida pela relação entre resultados pretendidos/resultados obtidos. Uma empresa eficaz coloca no mercado o volume pretendido do produto certo para determinada necessidade.
Eficiência diz respeito a método, a modo certo de fazer as coisas. É definida pela relação entre volumes produzidos/recursos consumidos. Uma empresa eficiente é aquela que consegue o seu volume de produção com o menor dispêndio possível de recursos. Portanto, ao menor custo por unidade produzida.
Pode-se, por exemplo, imaginar dois diferentes remédios: A e B. Ambos serão eficazes se produzirem o efeito (cura) objetivado. A será mais eficiente do que B se conseguir produzir tal efeito com, por exemplo, metade da quantidade requerida por B, para provocar o mesmo efeito.
Ao se considerar a empresa como um sistema aberto, a sua eficácia como um todo, é entendida como a capacidade de atender quantitativa e qualitativamente a determinada necessidade do ambiente. A eficiência refere-se à quantidade de recursos despendidos no processamento interno ao sistema para produzir um volume de produtos, bens ou serviços.
O nível de eficácia de uma empresa, pode ser alterada para mais, por meio de ações acertadas no ambiente externo. Ou, então, maior eficiência relativa pode ser o caminho para maior nível de eficácia (por exemplo: menores custos que possibilitem menores preços e aumento das vendas).
A título de ilustração, podemos considerar a seguinte sequência:
Num passado não muito remoto, toda a produção de leite era embalada e entregue ao consumidor em vasilhames de vidro. Imagine-se que na empresa Plastic S.A, tenha sido a criadora da embalagem de plástico. Por uma série de vantagens competitivas, a embalagem de plástico foi bem-sucedida. Assim, admitindo-se que a Plástic pudesse atender a toda demanda e estivesse, inicialmente, sozinha nesse mercado, teria criado um alto nível de eficácia (se medida em termos de volume vendido), a partir da sua acertada ação no ambiente.
Em relação às empresas fabricantes de embalagens de vidro para leite, a Plastic teria criado um sério problema que exigiria medidas de caráter estratégico (diversificação, novos mercados para as garrafas etc..).
No segundo momento, suponha-se que outra empresa, a Embal S.ª, resolva entrar no negócio de embalagens plásticas para leite. E considera-se, ainda, que a Embal, por ser mais eficiente que a Plastic, consiga produzir suas embalagens, com igual qualidade e prazos mais rigorosos de entrega, por um custo 40% menor. Poderia então usar a sua maior eficiência relativa como uma arma na competição com a Plastic, e assim conquistar parcelas crescentes de mercado, em função de melhores preços e (prazos), embora mantendo adequadas margens de rentabilidade. Como o produtolançado pela Embal é exatamente comparável ao da Plastic, esta, para melhorar suas condições de competição, teria de tomar medidas que levassem a uma maior eficiência (mudança nos métodos de produção, reorganização, melhor controle de custo etc.). Caso contrário, seu nível de eficiência estaria comprometendo o nível da eficácia.
O exemplo descrito torna claro que a eficácia depende não somente do acerto das decisões estratégicas e das ações tomadas no ambiente externo, mas também do nível de eficiência (sendo essa condição mais intensamente sentida quanto maior for o grau de competição.
Os resultados de uma empresa podem, portanto, ser melhorados satisfatoriamente a partir de uma inovação, do aproveitamento de uma oportunidade ou de um período de condições ambientais muito favoráveis. Ao longo do tempo, porém, a sobrevivência e a continuidade dos resultados dependem muito do nível de eficiência da empresa. 
Conceito de Sistema de Informação
Sabe-se que um conjunto de partes interdependentes no seu todo pode ser parte de um todo maior. Daí depreende-se a noção de subsistema, ou seja, um sistema que é parte do outro. A partir desses conceitos, infere-se que o sistema de informação é um subsistema do “sistema empresa”, e dentro da mesma linha de raciocínio pode-se concluir que seja composto de um conjunto de subsistema de informação, por definição, interdependentes. Assim, pode-se pensar em subsistema de orçamento, de custos, de contabilidade etc., como componente do sistema de informação total da empresa. Aprofundando um pouco mais na análise, chega-se a um novo nível de subsistema; o subsistema orçamentário, por exemplo, desdobra-se nos subsistemas de:
Orçamento de Vendas
Orçamento de Produção
Orçamento de Materiais
Orçamento de Resultados
Orçamento de Capital
Orçamento de Caixa entre outros.
Analogamente, o sistema de custos pode envolver os subsistemas de apropriação de mão-de-obra, de materiais etc.. As relações de interdependências entre os subsistemas resultam, basicamente, da troca de informações entre eles. Por exemplo, uma nota fiscal-fatura contém informações de saída de um sistema de faturamento e, de alguma forma, os dados sobre receitas precisam ser processados no subsistema de contabilidade (por contas) e no subsistema de contas a receber (por clientes). Embora as intenções no uso dos dados sobre a receita nesses três subsistemas tenham de ocorrer de qualquer forma, há formas mais lógicas, mais racionais do que outras para se obter a integração entre esses subsistemas, particularmente, com uso da informática.
O raciocínio, até agora, girou em torno das interações possíveis entre três subsistemas (faturamento, contas a receber e contabilidade). No entanto, não é possível cogitar de algum subsistema isolado e completamente independente. Assim, estendendo-se o raciocínio para os sistemas típicos, por exemplo, de uma empresa industrial, verifica-se que:
O subsistema de Planejamento e Controle da Produção depende de informações sobre as vendas e interage com o subsistema de planejamento e controle de materiais, estoques de produtos, expedição e etc...
O Sistema de controle materiais, por sua vez, relaciona-se com o Sistema de Compras, ambos como o Sistema de Contas a Pagar, que, por sua vez, se relaciona como Sistema Contábil, e assim sucessivamente.
Reflexão 
Tema para Discussão – O Ciclo de Operações
Logicamente a empresa será bem mais eficiente quanto maior a velocidade em que executar todo o “ciclo” e quanto menores os custos em relação aos volumes totais dos produtos ou serviços entregues.
O ciclo de operações compreende as atividades físicas necessárias à venda, produção, embalageme entrega dos produtos ou serviços realizados pela empresa e também a geração e o tratamento das informações decorrentes das atividades físicas. Tudo isso é executado por pessoas segundo uma estrutura de organização adotada.
A relação entre atividades físicas e informações é total. Enquanto as informações disparam as atividades físicas, estas geram dados que, uma vez processados, produzem informações que provocam novas atividades ou servem como medidas do que foi realizado.
Pela natureza do sistema de informação, a busca de soluções parciais torna-se muito enganosa. É comum o argumento de que “não há tempo para estudo mais amplo”. Assim, pequenas revisões de procedimentos de custo, de contas a receber, de faturamento, etc. São feitas rapidamente, consumindo cada qual dois ou três meses. Dessa forma, com a ilusão de resolver rapidamente os problemas são consumidos três, quatro, ou mais anos, num processo ininterrupto e interminável de “rápidas soluções”. 
A abordagem sistêmica torna clara a noção de que não é possível alterar com eficiência uma rede complexa de informações, sem consciência dos fenômenos sistêmicos no seu todo. No entanto, por paradoxal que pareça, é difícil aplicar os conceitos de sistemas totalmente planejados de forma integrada, essa dificuldade decorre principalmente do impacto que tal tipo de solução teria sobre a organização formal e sobre o Sistema Social, além da própria complexidade técnica de tais estudos, que pode ser outro fator limitante. 
Em virtude da ambiguidade que resulta da necessidade de se entender o sistema como um todo e da dificuldade de projetar e implantar sistemas integrados, julga-se especialmente útil a construção de modelos. Isto porque os modelos possibilitam uma visão de conjunto, ao mesmo tempo, que admitem a necessidade de revisão, quando necessário, para possibilitar a absorção das mudanças pelo sistema organizacional e pelo sistema informal.
Planejamento Estratégico
O planejamento estratégico é um processo gerencial que permite estabelecer um direcionamento a ser seguido pela organização, com o objetivo de se obter uma otimização na relação entre a empresa e seu ambiente, ou seja: o Planejamento estratégico é o processo que instrumentaliza a resposta que a organização precisa apresentar ao seu ambiente diante de um contexto de mudanças.
Ele diz respeito à formulação de objetivos para a seleção de programas de ação e para sua execução, levando em conta as condições internas e externas à empresa e sua evolução esperada. Também considera premissas básicas que a empresa deve respeitar para que todo o processo tenha coerência e sustentação.
Além do compromisso de conquistar e reter clientes satisfeitos, as organizações bem-sucedidas devem estar sempre prontas a se adaptar a mercados em contínua mudança. O planejamento estratégico orientado ao mercado cumpre exatamente esta função, pois busca manter uma flexibilidade viável de seus objetivos, habilidades e recursos enquanto mantém um compromisso com o lucro, o crescimento e sua missão organizacional. O estabelecimento de um planejamento estratégico de marketing envolve cinco atividades:
1 – Definição da missão corporativa;
2 – Análise da situação;
3- Formulação de objetivos;
4 – Formulação de estratégias e
5 – Implementação, Feedback E controle.
Missão Corporativa
Qual é o nosso negócio? Quem é o cliente? O que tem valor para o cliente? A Missão corporativa deve responder a estas perguntas aparentemente simples, mas que estão entre as mais difíceis que uma corporação terá que responder.
Exemplo: ” O propósito da EMPRESA S/ª, é atender de maneira honrosa as necessidades da comunidade, oferecendo produtos e serviços de qualidade superior a um preço justo e fazê-lo de modo a obter um lucro adequado para possibilitar crescimento da empresa como um todo e com isso fornece a oportunidade para que nossos funcionários e acionistas alcancem objetivos pessoais e razoáveis.”.
A missão deve ainda ser definida em termos de necessidades e não produtos. Assim a Xerox não quer fabricar copiadoras, mas ajudar a melhorar a produtividade dos escritórios e a Missouri Pacific Railroad não quer dirigir ferrovias, mas movimentarpessoas e bens.
As melhores missões são aquelas, que guiadas por uma visão utópica de realização, uma espécie de sonho impossível, fornecem um direcionamento ä longo prazo. É aquela que busca atender as necessidades dos clientes, dos acionistas, da sociedade e também dos funcionários.
Análise da Situação
Aqui se apresentam os dados históricos relevantes sobre o mercado, à empresa e o produto. Faz-se uma análise de como o composto mercadológico tem sido usado, e tem-se uma visão de como a concorrência tem atuado. Neste momento é imprescindível o bom uso da pesquisa de mercado. A análise SWOT, e outras ferramentas de marketing são também usadas aqui para revelar o panorama macro e micro ambiental.
Análise Ambiental
O Marketing é afetado por uma gama de variáveis macro ambientais que representam fatores existentes no contexto da empresa e que muitas vezes fogem de seu controle, mas mudam as intensidades, os costumes e os acontecimentos no processo de comercialização. Antever as mudanças, conhecer a situação atual aumenta as chances de um bom planejamento de marketing.
Alguns fatores que devem ser levados em conta:
Variáveis Ambientais
Varáveis Culturais/Sociais
Variáveis demográficas
Varáveis econômicas
Variáveis Jurídicas/Políticas
Variáveis psicológicas
Variáveis tecnológicas
Análise SWOT
A análise swot é uma poderosa ferramenta de marketing, e deve ser realizada ao menos uma vez por ano, durante o planejamento estratégico. A Sigla SWOT vem das iniciais das palavras inglesas Strenghts (forças), Weaknesses (fraquezas), Opportunities (oportunidades) e Threats (ameaças), pois estes são justamente os pontos a serem analisados.
Ameaças e Oportunidades:
Uma das partes da análise SWOT é o estudo do ambiente externo à organização em busca de ameaças e oportunidades. Trata-se da análise daquilo que está sempre fora do controle das empresas, mas que é importante de se conhecer e monitorar. Entre as forças a serem consideradas estão os fatores demográficos, econômicos, históricos, sociais, tecnológicos, sindicais, legais e etc...
As fontes para esta análise serão tiradas da grande imprensa, dos órgãos governamentais, dos indicadores financeiros, das organizações correlatas e das revistas e associações especializadas no sem campo de atuação.
As ameaças e oportunidades sempre afetam de forma homogênea todas as organizações que concorrem num mesmo mercado-alvo. Contudo as organizações que perceberem as mudanças e tiverem agilidade para se adaptarem, serão aquelas que melhor proveito tirarão das oportunidades e sofrerão menor dano das ameaças.
Esta análise deve levar em conta não somente as tendências que afetam a organização, mas também a probabilidade destas tendências se tornarem eventos reais. Desnecessário dizer que se deve dar maior atenção às tendências com maior probabilidade de acontecer, para assim, evitar as ameaças reais e explorar as oportunidades da melhor maneira possível.
Forças e Fraquezas:
A outra parte da análise SWOT, trata dos pontos fortes e fracos da organização, ou seja, devemos ressaltá-lo ainda mais e quando percebemos um ponto fraco devemos agir para corrigi-lo ou pelo menos para minimizar seus efeitos.
O primeiro passo é criar uma relação de variáveis que devem ser monitoradas, por exemplo: reputação da empresa, participação de mercado, qualidade do produto, qualidade do serviço, eficácia do preço, boa comunicação, poder de venda, inovação tecnológica, cobertura geográfica, fluxo de caixa, estabilidade financeira, instalações, força de trabalho, produtividade, dedicação dos funcionários, flexibilidade, atendimento a clientela, etc... A lista é imensa, deve-se conhecer bem a organização de modo a lembrar-se apenas das forças e fraquezas relevantes.
Em seguida, deve-se criar uma escala onde cada uma destas variáveis é avaliada em relação aos objetivos da organização. Costuma-se classificá-la como: força importante, força sem importância, neutralidade, fraqueza importante ou fraqueza sem importância. Como a organização raramente pode investir em todas as áreas ao mesmo tempo, os itens fraquezas e forças importantes devem ser priorizados. 
Texto extraído do artigo – Planejamento estratégico - Wikipédia
Estudo de Caso – Calce as Sandálias da Experiência da Alpargatas
São várias as empresas que hoje nos servem como exemplos de alertas para mudanças, profissionalização, flexibilização, diversificação, abertura de mercado e atenção ao cliente.
Vamos citar o exemplo bem-sucedido da Alpargatas que é uma empresa tradicional, mas tinha uma estrutura pesada, era resistente à mudanças, sem muita comunicação interna, voltada para a produção e não para o mercado.
A Alpargatas surgiu em 1907, fabricando encerados ou lona de cobertura, principalmente para caminhões, com o nome de “encerados locomotiva”, fabricava também um sapato popular com o nome de “Alpargatas Roda” de tecido parecido com o pano de “jeans” de hoje de cor marrom ou cor terra que ainda tenho em mente, e o solado era de cordas e era destinado à classe “C” da época que eram os trabalhadores rurais e vendido nos armazéns; conheço esses detalhes porque usei muito este tipo de calçado por volta de 1950 quando morávamos em fazendas produtoras de café. 
As sandálias de tiras ou “Havaianas” voltadas também exclusivamente para a classe “C” no passado, resistiu à inovação e as mudanças, conforme afirmou Fernando Tigre na época que era presidente da empresa.
Numa entrevista, Tigre conta um pouco sobre à resistência às mudanças na Alpargatas:
“No nosso negócio, inovação é sobrevivência. Todos usam, no mínimo um calçado e precisamos que as pessoas usem mais calçados. Antigamente, As sandálias Havaianas eram voltadas à classe C; ... antes eram brancas com tiras coloridas, e as pessoas viravam as tiras para que ficassem de uma só cor.... A Alpargatas demorou dez anos para se convencer a criar as Havaianas de uma só cor. Foram criadas, então, quatro cores de sandálias monocolor, dando origem à Havaiana TOP. Hoje são 13 cores de Havaiana Top, além de vários padrões. Percebemos, então, que teríamos que inovar sempre. Hoje, as Havaianas atravessam todas as classes sociais, de A a E. A idéia é fazer com que as mulheres queiram ir à praia e à piscina com uma Havaiana combinando com cada um de seus biquínis. Hoje vendemos quase 120 milhões de pares de Havaianas ao ano e foi a inovação que nos possibilitou alcançar todas as classes sociais, por isso o “slogan” ‘Todo mundo usa’. Não adianta perguntar o que o cliente quer, mas sim descobrir o que ele ainda não sabe que quer, pois se fizer a primeira pergunta, provavelmente a resposta será ‘preço e prazo’. Porém, o que ele não diz querer é a chave do sucesso.
Um evento arrasador ocorreu na Alpargatas em 1994; a empresa perdeu a licença para produzir e vender no Brasil os artigos esportivos Nike, marca responsável por cerca de 25% das vendas. Começou-se a ter prejuízo e os acionistas entenderam que era hora de intervir, a troca de comando, saí o presidente, Diego Jorge Bush e em 1997 entrava Fernando Tigre, com uma difícil tarefa de reverter o processo e para isso era preciso realizar uma mudança radical.
Este processo é semelhante a um grande navio em alto mar mudando sua rota radicalmente; operação lenta, dificultosa, incômoda para muitos, mas o capitão tem que ser firme e objetivo; foi o que ocorreu com Tigre, reduziu pessoas, desativou fábricas e em 1980 voltou a registrar lucro e ficaram na empresa somente as pessoas comprometidas com as mudanças, relata Fernando Tigre.
As sandálias Havaianas, lançadas em 1962 passou por um forte declínio na década de 80; foi reposicionada nos anos 90 com algumas melhorias; solado e tiras passaram a ser de uma só cor, o solado ficou mais alto, e com o nome Havaiana gravado em relevo. Em 2002 atingiu a marca de 2,5 bilhões de pares vendidos desde o lançamento e completaram 40 anos de vida sendo o principal carro-chefeda Alpargatas.
Hoje, as Havaianas estão sendo promovidas em editoriais de moda em vários países, e chegaram a ser distribuídas na festa do “Oscar”. Comercializada em mais de 56 países com uma perspectiva de exportação que atinjam 20% do faturamento global da empresa.
É evidente que nem todas as empresas precisam de mudanças radicais como foi o caso da Alpargatas, algumas talvez só realinhar sua estratégia, outras repensar sua cultura empresarial, implantar um planejamento estratégico, fazer um plano de negócios, profissionalizar sua empresa e etc...
O importante é estar vigilante com a saúde e a rentabilidade de sua empresa, para que não venha ser pego de surpresa pelas mudanças e exigências deste mercado competitivo.
Artigo extraído do site classe contábil – autor Claudio Raza 
ANALISE DO VALOR ECONOMICO AGREGADO (EVA)
Em seu nível mais básico, o EVA, uma sigla para valor econômico agregado, é uma medida de desempenho empresarial que difere da maioria das demais ao incluir uma cobrança sobre o lucro pelo custo de todo o capital empregado que uma empresa utiliza. Mas o EVA é muito mais do que uma simples medida de desempenho. É a estrutura para um sistema completo de gerência financeira e remuneração variável que pode orientar cada decisão tomada por uma empresa, da sala do conselho até o chão da fábrica; que pode transformar uma cultura corporativa; que pode melhorar as vidas profissionais de todos na organização, fazendo com que sejam mais bem-sucedidos; e que pode ajuda-los a produzir maior valor para os acionistas, clientes e para eles próprios.
O encargo do capital no EVA é o que os economistas chamam de custo de oportunidade. É o retorno que investidores poderiam realizar ao colocarem seu dinheiro numa carteira de outras ações e títulos de risco comparável e do qual abrem mão por não reterem os títulos da empresa em questão. O encargo sobre capital incorpora o preceito fundamental, que data de da Adam Smith, de que um negócio tem que produzir um retorno mínimo, competitivo sobre todo o capital nele investido. Este custo de capital, ou taxa de retorno exigida, aplica-se a capital próprio assim como o endividamento. Da mesma forma pela qual credores exigem seus pagamentos de juros, acionistas insistem em obter ao menos uma taxa de retorno mínima aceitável sobre o dinheiro que têm em risco. Visto de outra forma, o EVA é lucro de forma pela qual os acionistas o medem. Se os acionistas esperam uma taxa de retorno mínima de digamos 12% sobre o investimento, não começam a “ganhar dinheiro” até que os lucros ultrapassem aquela marca.
Como disse Peter Drucker em seu artigo na Harvard Busines Review em 1995, “EVA se baseia em algo, que sabemos há muito tempo: Aquilo que chamamos de lucro, o dinheiro que sobra para remunerar o capital, geralmente nem é lucro. Até que um negócio produza um lucro que seja maior do que seu custo de capital, estará operando com prejuízo. Não importa que pague impostos como se tivesse um lucro verdadeiro. O empreendimento ainda retorna menos à economia do que devora em recursos... Até então, não cria riqueza; a destrói”. Muitos gerentes de empresas esqueceram-se deste princípio básico porque foram condicionados a focalizar lucros contábeis convencionais, que incluem uma dedução para pagamento de juros, mas não tem qualquer dispositivo para custo de capital acionário. Pior ainda, a maioria dos gerentes de linha focaliza lucro operacional, que sequer tem um encargo sobre endividamento. Os lucros verdadeiros não começam até que o custo de capital, como todos os demais custos, tenha sido coberto.
O EVA é uma medida daqueles lucros verdadeiros. Aritmeticamente, é lucro operacional após pagamento de imposto menos o encargo sobre capital, apropriado tanto para endividamento quanto para capital acionário. O que resta é o valor em $ pelo qual o lucro excede ou deixa de alcançar o custo do capital utilizado para realizar aquele lucro. Este número é o que economistas denominam lucro residual, que significa exatamente aquilo que implica: é o resíduo que sobra depois que todos os custos tenham sido cobertos. Economistas também se referem a isto como lucro econômico adicionado ou aluguel econômico. Nós o chamamos de EVA, valor econômico adicionado. É simples assim mesmo, embora o cálculo efetivo do EVA seja um tanto mais complicado. Requer, em primeiro lugar, quanto e como medir corretamente o lucro operacional, como medir o capital e como determinar o custo de capital. Eis a formula:
EVA = NOPAT – C% (TC),
Onde: NOPAT = é o lucro operacional líquido após tributação;
 C% = é o custo percentual de capital e
 TC = é o capital total
Esta fórmula simples é à base de uma revolução gerencial. “Revolução” é uma palavra utilizada com uma horrível freqüência, é claro, rotineiramente convocada para encher a bola de modismos gerenciais que sequer constituem leves perturbações. A revolução EVA já esta em pleno andamento. Mas de 300 empresas em todos os continentes, já implementaram a estrutura EVA para a gestão financeira e remuneração variável. O EVA por sua vez, tem auxiliado os gerentes dessas empresas a criar centenas de bilhões $ em riqueza para acionistas que, de outra forma, não existiriam. 
 
Exemplos de ações aplicadas ao processo empresarial, no sentido de buscar sempre um EVA Maior:
Cortar custos e reduzir impostos para aumentar lucro operacional líquido, sem crescer capital, ou seja, operar de forma mais eficiente para ganhar um maior retorno sobre o capital investido;
Empreender os investimentos nos quais o aumento do lucro operacional líquido será maior do que o aumento de encargos de capital. Ou seja, investir em crescimento lucrativo, empreendendo todos os projetos com valor líquido presente positivo que prometam produzir um retorno sobre capital que exceda o custo de capital;
Deixar de investir em ativos e atividades que não estejam gerando retornos iguais ou maiores do que o custo de capital e
Estruturar as finanças da empresa de forma tal que minimizem o custo de capital, algo que reside exclusivamente nos domínios do departamento financeiro e do conselho de administração. 
Reflexão sobre EVA 
Considere a seguinte DRE, apure o IRPJ e o EVA:
Receita Operacional 2.800.000,00
(-) Custos (1.400.000,00)
Receita Líquida 1.400.000,00
Despesas Operacionais (1.200.000,00)
Resultado Operacional 200.000,00
IR-CS ---------------
Lucro Líquido ---------------
Considere ainda, que o resultado apurado contempla as seguintes informações:
Gastos com reestruturação - R$ 250.000,00
Despesas financeiras - R$ 50.000,00
Despesas fora do padrão da empresa – R$ 90.000,00
Apure o IR e o CS;
Apure se a empresa gerou EVA (+ ou -);
Capital médio investido – R$ 2.500.000,00;
Percentual de IR-CS – 30% e
Custo de capital – 11%. 
PARTE II – INSTRUMENTOS GERENCIAIS 
ORÇAMENTO EMPRESARIAL
PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO
O processo realiza-se no curto prazo, normalmente um ano, e fornece uma direção dos passos que os gestores devem seguir no período corrente para que os objetivos organizacionais sejam atingidos.
Atenção especial deve ser dada orçamento, no sentido de se examinar separadamente as funções de planejamento orçamentário e controle orçamentário.
NATUREZA DO PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO
O planejamento de longo prazo envolve a determinação dos objetivos da corporação e a determinação de um plano apropriado para atingir esses objetivos.
O orçamento representa, em termos financeiros e à luz das condições correntes, a expressãodestes planos.
Assim, o plano de longo prazo é o guia para a preparação do orçamento anual e define as ações que precisam ser efetivadas hoje, em busca dos objetivos de longo prazo. Com efeito, o orçamento representa o primeiro momento do planejamento de longo prazo.
NECESSIDADE DE FLEXIBILIDADE
As condições dos empreendimentos estão sempre mudando. Por isso, é necessário que o processo orçamentário seja visto como um guia para ações futuras, em vez de um plano rígido que deve ser seguido, a despeito das mudanças circunstanciais.
ETAPAS DO PROCESSO ORÇAMENTÁRIO
O primeiro estágio do exercício orçamentário é a determinação dos fatores chaves, ou restrições, que impõem os limites gerais aos planos orçamentários.
Entre estes fatores estão a capacidade produtiva da planta operacional, os recursos financeiros disponíveis e, naturalmente, as condições do mercado que impões os limites de saídas que a firma será capaz de vender.
O planejamento é uma atividade de importância crítica para a firma. Os problemas envolvidos são sempre complexos e difíceis de resolver.
A política de venda da firma, por exemplo, não pode ser considerada isoladamente da sua política de preço e da sua estrutura de custos. Os custos planejados da firma em relação às saídas requeridas podem ser muito altos para alcançar as metas de lucro.
Se for o caso, preços e políticas de propaganda podem requerer futuras revisões, os custos de pesquisa e desenvolvimento podem precisar ser reduzidos, e o próprio produto da firma pode ser modificado.
De um ponto de vista financeiro, o superávit e o déficit do orçamento geral são mostrados no orçamento de caixa, que incorpora todas as entradas e saídas de caixa, possibilitando à firma uma adaptação de suas necessidades financeiras de acordo com este fluxo.
Finalmente, os resultados projetados, as mudanças em termos de lucro líquido geral e as mudanças nas estruturas dos ativos e exigibilidades da firma são mostrados nas Demonstrações Contábeis Projetadas.
ELABORAÇÃO DO ORÇAMENTO PARA 31/12/X1
Os passos a serem seguidos, na elaboração do orçamento, são descritos a seguir:
Orçamento de vendas;
Orçamento de produção;
Orçamento de consumo de matéria-prima;
Orçamento de compras;
Orçamento de mão-de-obra direta;
Orçamento de custos indiretos;
Orçamento de estoque final;
Orçamento de despesas administrativas e de vendas;
Orçamento de despesas de capital;
Orçamento de custos dos produtos vendidos;
Orçamento de Caixa;
Projeção da demonstração de resultados; e
Projeção do Balanço Patrimonial.
VENDAS PROJETADAS
O método da composição da força de venda
A análise do mercado e fatores setoriais
Uma análise estatística das flutuações temporais
Técnicas matemáticas de projeção de vendas
ORÇAMENTO DE CAIXA
Consiste numa estimativa dos recebimentos e dos pagamentos de caixa, provenientes do nível de atividades planejadas e do uso dos recursos que foram considerados nos vários orçamentos examinados. O orçamento de caixa é um completo estudo das implicações financeiras do planejamento das saídas de natureza corrente e de capital durante o ano. Além disso, pela comparação antecipada das entradas e saídas esperadas de caixa, o orçamento de caixa possibilita aos gestores antecipar qualquer déficit e consequentemente tomar as medidas necessárias para obtenção dos recursos financeiros para sua cobertura e decidir sobre a política de aplicação das sobras de caixa.
O orçamento de caixa envolve-se somente com os fluxos de caixa, excluindo, portanto, todas as despesas que não representam movimentação de caixa, como as depreciações; é um dos últimos a ser preparado, porque ele depende de outros orçamentos que são parte do processo orçamentário.
UMA ILUSTRAÇÃO DO PROCESSO ORÇAMENTÁRIO
Uma vez conhecida à projeção de vendas, a firma pode começar a preparar o orçamento.
Acreditamos que o leitor terá melhor compreensão do orçamento se trabalharmos com um exemplo simples, em que focalizaremos a técnica e os problemas da construção de um nível geral de preços. Consequentemente, os valores dos ativos permanecerão constantes.
	CIA SP
PROJEÇÃO DE RESULTADOS PARA 31-12-X0
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS DO EXERCÍCIO
	
	$ MIL
	Vendas
	135.000,00
	Custos
	(80.000,00)
	Margem Bruta
	55.000,00
	Despesas de vendas e Administrativas
	(25.000,00)
	Lucros Antes do Imposto de Renda
	30.000,00
	Imposto de Renda (40%)
	(12.000,00)
	Lucro Líquido
	18.000,00
	CIA SP
BALANÇO PATRIMONIAL
EM 31-12-X0 
	ATIVO
	PASSIVO
Circulante					 Circulante
Disponibilidades			 5.325 Fornecedores			 5.000 
Contas a Receber			20.000	 Impostos a Pagar			12.000 
Estoques				
Matérias-primas	1.650								17.000
Produtos Acabados	6.025		 7.675
					33.000
Permanente					 Patrimônio Líquido
Imobilizado		250.000		 Capital		150.000
Deprec. Acumulada (30.000)	220.000 Reservas		 60.000
					220.000 Lucros		 26.000
										 236.000
TOTAL				253.000 	 TOTAL			 253.000
Os resultados esperados no ano corrente, a se encerrar em 31-12-X0, foram mostrados acima.
Partindo-se desses resultados projetados, o desempenho para o ano em curso pode ser assim calculado:
Retorno sobre o Patrimônio Líquido = 18.000 = 7,6%
 236.000
Retorno sobre investimento = 18.000 = 7,1%
 253.000
 
O Acompanhamento Orçamentário:
Em planejamento, o acompanhamento orçamentário é a principal atividade relacionada ao Orçamento Empresarial, pois com ele a empresa tem condições de aferir todas às varáveis que influenciaram o resultado orçamentário.
O acompanhamento orçamentário, não deve se restringir à pura constatação de valores, ou seja: O orçamento foi realizado ou não? O importante depois de avaliado os números, é aferir que condições de mercado permitiram essa realização ou não do planejado.
Na atualidade, o acompanhamento orçamentário, é realizado, dependendo da empresa ou de seu negócio, com as seguintes periodicidades: Semanalmente, quinzenalmente ou mensalmente.
As análises advindas do acompanhamento orçamentário, têm a função de qualificar os ganhos ou perdas apuradas no realizado em confronto com o orçado. Também a partir dessa análise, poderão ser feitas as seguintes constatações: 
O orçamento foi realizado como previsto?
Em que condições, as oportunidades ou riscos se realizaram? 
REFLEXÃO SOBRE ORÇAMENTO
A empresa X produz e comercializa o produto A, num mercado onde a demanda total por esse produto é de 5.000.000 de unidades. A empresa X é detentora de 20% desse mercado, onde mantém o foco de sua atuação e contempla no seu planejamento estratégico, o desejo de ampliá-lo para 30% num período de 5 anos, crescendo a razão de 2% ao ano. Esse produto tem o seguinte perfil unitário de custos:
Matéria Prima - $ 0,85
Mão de Obra - $ 1,10
Outros Custos Variáveis - $ 0,55
Custo Variável Unitário - $ 2,50
Preço de Venda - $ 5,00
No final do 1º ano foram disponibilizadas as seguintes informações:
A empresa X, nesse 1º ano, vendeu 20.000 unidades do produto A, além do que estava orçado.
A oferta do produto A, numa determinada região, da qual a empresa X não pertence, sofreu uma queda significativa, fazendo com que fosse suprida por outras regiões.
O preço e os custos do produto A, não sofreram alterações.
A partir dessas informações, desenvolva o orçamento de vendas e de custo de produção. Logo após, levante o resultado da empresa X no 1º ano e compare com os números do orçamento (preço x quantidade), fazendo todos os comentários que você julgar pertinentes. 
CONTROLE DE CUSTOS
Segundo “George Leone” – Ramo da função financeiraque acumula, organiza, analisa e interpreta os custos dos produtos, dos estoques, dos serviços, dos componentes da organização, dos planos operacionais, e das atividades de distribuição, para determinar o lucro, para controlar as operações e para auxiliar o administrador no processo de tomada de decisões e de planejamento”. O Objetivo primordial da contabilidade de custos é a apuração dos custos dos produtos vendidos. Então, podemos concluir que os custos são importantes na avaliação dos estoques, apuração de resultados, controle das atividades produtivas e tomada de decisões. Além, de permitir o conhecimento das informações relativas a determinação de custos de qualquer natureza, controle dos gastos nas diversas áreas, controle das operações da empresa e outros... 
Terminologias importantes
Não existe uma padronização legal ou concordância entre os diversos autores, porém os termos mais empregados são:
Gastos – Termo abrangente e definido como “sacrifícios com que arca a entidade, visando a obtenção de bens ou serviços, mediante a entrega ou promessa de entrega de parte de seu ativo, sendo esses ativos representados normalmente em dinheiro”. O gasto pode ser um investimento, custo ou despesa.
Investimento – São “gastos ativados (classificados no ativo), em função da utilidade futura de bens. Assim, qualquer gasto realizado cujo bem é ativado, será investimento. Ex.: Veículos, Imóveis, Mercadorias, Móveis e Utensílios e etc...
Custos - São gastos relativos a bens ou serviços utilizados na produção de outros bens ou serviços. Os custos são gastos ligados ao processo de produção. Ex.: Salários do pessoal da produção, Matéria Prima utilizada na produção, Depreciação dos equipamentos de produção, Aluguel da fábrica e etc.... 
Despesas – São gastos consumidos, direta ou indiretamente, na obtenção de receitas. Uma das maiores dificuldades, de uma forma geral, é a distinção entre custo e despesa. Do ponto de vista didático, todos os gastos realizados na fabricação do produto, isto é, dentro da fábrica, são custos. O resto é despesa. Assim, os gastos com pessoal administrativos, gastos relativos a venda, depreciação de bens da área comercial ou administrativas, são despesas. Os gastos com mão de obra da fábrica, depreciação de equipamentos da fábrica, manutenção da fábrica, seguro da fábrica etc, são custos.
 
Desembolso - É o pagamento do bem ou serviço adquirido. Pode ocorrer antes, durante ou depois da aquisição. Assim, se comprarmos um bem ä vista, o desembolso se dá durante a aquisição deste bem. Se comprarmos um bem a prazo, o desembolso se dará depois da aquisição. Se adiantarmos o dinheiro para posterior recebimento do bem, o desembolso ocorre antes do recebimento do bem.
Perda – É o consumo involuntário ou anormal de um bem ou serviço. As perdas decorrentes de fatores externos transformar-se-ão em despesas, perdas do período, e as de fatores decorrentes da atividade produtiva em custos. Ex.: Perda de matéria prima no processo produtivo; Incêndio, Greves e etc...
Reflexão:
São dadas as seguintes informações, em R$.
Compra de matéria prima 10.000,00
Matéria prima utilizada na produção 6.000,00
Salários e encargos – mão de obra da produção 15.000,00
Salários e encargos – mão de obra da administração 10.000,00
Manutenção dos equipamentos da produção 12.000,00
Depreciação das máquinas da produção 11.000,00
Depreciação dos equipamentos da administração 4.000,00
Seguros incorridos na área industrial 4.000,00
Seguros incorridos na área administrativa 2.000,00
Energia elétrica do escritório de vendas 500,00
Energia elétrica consumida na fábrica 2.000,00
Comissão de vendedores 1.200,00
Limpeza do prédio da administração 500,00
Limpeza da fábrica 1.500,00
Aluguel da fábrica 6.500,00
Aluguel do escritório de venda 2.500,00
Aluguel da área administrativa 500,00
Vendas no período 60.000
Produção do período 500 unidades
Quantidade vendida 300 unidades
Então,
Os custos totais do período;
O custo por unidade produzida;
O resultado industrial (Lucro Bruto);
O resultado do exercício (Lucro Líquido) e
O estoque final de produtos acabados. 
Elementos Formadores dos Custos – Classificação dos Custos
São três os elementos formadores dos custos: 
Material Direto – MD – Matéria Prima – MP
São aqueles empregados diretamente na produção (essenciais).
Exemplos: Borracha na produção de pneus, Madeira para fabricação de móveis, Celulose para fabricação de papel e etc...
Mão de Obra Direta – MOD
Representa o trabalho aplicado diretamente sobre os produtos e gastos derivados da relação empregatícia.
Gastos Gerais de Fabricação – GGF ou Custos Indiretos
São formados por elementos que não se identificam com nenhum produto em particular, isto é, estes custos não podem ser apropriados diretamente ao produto. Os custos indiretos não são passíveis de mensuração objetiva. Portanto, são adotados critérios de rateio para apropriação destes custos ao produto. 
Os custos indiretos são compostos pelo material indireto, mão de obra indireta e outros gastos indiretos. 
Quanto à formação ou natureza, os custos se classificam da seguinte forma:
Custos Variáveis – É aquele cujo valor total aumenta ou diminui na mesma proporção do aumento ou diminuição da produção. O valor do custo variável mantém uma relação direta com a produção.
Exemplo: Matérias Primas, Materiais Diretos e Mão de Obra Direta.
Obs: a) O custo total variável aumenta ou diminui em proporção direta ao volume de produção.
O custo por unidade produzida é constante independente da quantidade produzida.
Custos Fixos – São aqueles que não se alteram com a variação da quantidade produzida. São os mesmos, independente do volume de produção.
Exemplo: Aluguel da fábrica, seguros, imposto predial e etc...
Obs: a) O valor do custo total fixo é constante, independente do volume de produção;
b) O custo por unidade produzida diminui à medida que a produção aumenta;
Sistemas de Apropriação de Custos
Apropriar custo significa o modo em que os custos serão atribuídos aos produtos. Vamos analisar somente o custeio por absorção e o custeio variável ou direto.
Custeio por absorção – É um método de custeio em que são apropriados aos produtos fabricados todos os custos incorridos: sejam eles diretos, indiretos, fixos ou variáveis.
O importante nesse método é a separação entre custos e despesas já que as despesas serão todas lançadas ao resultado, enquanto os custos, atribuídos aos produtos. Os custos indiretos são rateados entre os produtos e os custos das produtos acabados e produtos em elaboração que não tenham sido vendidos estarão ativados. 
É o sistema de custeio aceito pela legislação e obedece aos princípios da realização da receita, confrontação e competência.
Custeio variável ou direto – Aloca aos produtos somente os custos variáveis. Os custos fixos são considerados despesas já que vão ocorrer independente do volume de produção. A demonstração do resultado assume a seguinte forma quando da utilização do custeio variável:
Vendas:
( - ) Deduções de Vendas
( =) Vendas Líquidas
( -) Custo dos Produtos Vendidos
( =) Margem de Contribuição – Lucro Bruto Marginal
( -) Custo e Despesas Fixas
(=) Lucro Líquido 
É o método mais indicado para tomada de decisões (utilizado na contabilidade gerencial).
Este método não é aceito pela legislação do imposto de renda, pois não atende aos princípios da realização da receita, confrontação e competência. Isto porque este método, admite que os custos fixos sejam deduzidos do resultado mesmo que os produtos não sejam vendidos 
 
Reflexões - Gerenciamento a partir da utilização MC
Análise da Rentabilidade com fator de limitação.
A seguir as seguintes informações de custo sobre os produtos A B e C. Os custos fixos indiretos foram alocados em função das horas máquinas totais utilizadas na produção de cada produto. 
	Produtos
	Custos indiretos variáveis. $/unidade
	Material direto, Mão de obra-$/unidade
	Preço de venda - $ unidade.
	Horas de produção unitária
	Quantidade produzida e vendida
	Custos fixos indiretos - $/total
	A
	80
	700
	1.550
	20
	2.000
	400.000
	B
	100
	1.000
	2.000
	25
	2.600
	650.000
	C
	90
	750
	1.700
	20
	2.500
	500.000
Com base nos dados acima e considerando-se que a companhia possui um fator de limitação de capacidade produtiva, pois as horas maquinas totais estão limitadas a 100.000 horas ao mês, determine qual produto é mais rentável para a empresa e qual será o novo nível de produção que gere o maior lucro para empresa. 
Uma empresa produz três produtos, quem tem os seguintes dados unitários, levantados pelo setor de custos:
	Produtos
	Preço de Venda
	Custo Variável
	Custo Fixo
	A
	1.200,00
	600,00
	150,00
	B
	1.500,00
	745,00
	300,00
	C
	1.050,00
	450,00
	150,00
Os três produtos utilizam o mesmo componente A em sua fabricação, que no momento esta em falta, restando apenas 640 unidades em estoque. A utilização do componente A pelos produtos, á a seguinte:
	Produto
	Componente A
	A
	8
	A
	10
	C
	8
A empresa tem despesas fixas de $ 15.000,00 e gasta para vender seus produtos 10% sobre o seu preço de venda. Os três produtos têm uma venda média mensal de 30 unidades. Partindo do pressuposto de que não haverá condições de repor o componente A dentro do próximo mês, decida quais produtos, e em que quantidades deverão ser produzidos, objetivando a maximização do lucro.
Análise da Situação: Vendas especiais, Produzir ou Comprar:
Uma empresa tem uma capacidade anual de produção de 2.400 unidades. Sua previsão de operações para este ano é de:
Produção e vendas de 2.000 unidades – Receita $ 90.000,00
Custos de fabricação fixos totais - $ 30.000,00
Custos de fabricação variáveis por unidade - $ 13,00
Despesas de vendas e administrativas fixas totais - $ 15.000,00
Despesas de vendas e administrativas variáveis unitárias - $ 4,00
Pede-se:
Se a empresa deve aceitar um pedido de venda especial de 200 unidades ao preço de $ 19,00. Justifique;
Indique qual deve ser o preço mínimo que a empresa deve aceitar por uma encomenda especial de 100 unidades.
Supondo-se que a empresa decida fazer um investimento adicional de $ 250.000,00 e que este investimento tenha uma vida útil de 5 anos e que aumente a capacidade da fábrica para o dobro do atual, mantendo-se todos os demais dados constantes, indique qual deve ser o lucro se a empresa utilizar a sua máxima capacidade de produção: 
A empresa PENTA produz bandejas metálicas para serem utilizadas em restaurantes populares. Atualmente encontra-se com capacidade ociosa, devido à retração do mercado. O diretor de um hospital municipal procurou o presidente da Cia PENTA e propôs que esta produzisse 300.000 bandejas extras, pois ele iria comprar essas bandejas, já que o seu hospital estava precisando. Ele disse que poderia pagar R$ 1,20 por cada bandeja.
A Cia PENTA prevê custos variáveis unitários de R$ 1.30. O Presidente comentou “É claro que perderemos R$ 0,10 em cada bandeja nos custos variáveis, mas ganharemos R$ 0,50 por unidade nos custos fixos dobrando nossa produção, já que distribuiremos nossos custos fixos unitários de R$ 1,00 por um volume de produção duas vezes maior. Portanto, devemos aceitar a oferta. “Você concorda com o presidente?”. Justifique sua resposta. Indique qual seria o resultado, se a encomenda extra fosse aceita.
ANÁLISE DOS CUSTOS INDIRETOS
Sistema de Custeio Por Atividade (ABC)
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido também como ABC (Activity-Based Costing), é uma metodologia de custeio que procura reduzir as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos.
Conceitualmente, o ABC é uma técnica de controle e alocação de custos, que permite:
Identificar os processos e atividades existentes nos setores produtivos, auxiliares ou administrativos de uma organização, qualquer que seja sua finalidade (prestação de serviços, industrial, instituição financeira e etc.…)
Identificar, analisar e controlar os custos envolvidos nos processos e atividade;
Atribuir os custos aos produtos, tendo como parâmetros a utilização dos geradores de custos.
Conceitos básicos: 
a) Processo - é a cadeia de atividades interdependentes, necessárias para gerar um produto ou serviço. Exemplos: processo de vendas, processo de compras, processo de contas a pagar, processo de montagem de motocicletas e etc...
b) Função – é o conjunto de atividades com um fim comum dentro de uma organização. As funções correspondem aos centros de custos e de despesas estabelecidas no cronograma. Um processo pode ser desenvolvido com base em diversas funções. 
 
Processo de Montagem de Motocicletas
 
Funções: Montagem, Pintura e Acabamento
As funções podem ser produtivas, auxiliares, administrativas, comerciais ou financeiras.
Processo de Montagem de Motocicletas
Função Montagem de Componentes:
montagem dos motores
montagem do quadro
montagem do tanque de combustível
Função Pintura:
preparo
aplicação de fundo
pintura na cor principal
 
Função Montagem da Motocicleta:
acoplamento das rodas
reaperto e revisão
c) Tarefa – é o conjunto de operações de trabalho que definem como uma atividade deve ser realizada 
Processo de Montagem de Motocicletas
Função- Montagem da Motocicleta
Atividade 01 – Acoplamento das Rodas
Tarefas – montagem e calibragem dos pneus; montagem dos freios etc...
Atividade 02 – Reaperto e Revisão
Tarefas – reaperto de todos os componentes da motocicleta; revisão dos freios e componentes.
Operações – São as ações de uma rotina operacional. São executados pela ação humana, de máquinas e equipamentos.
Processo de Montagem de Motocicletas
Função- Montagem da Motocicleta
Atividade 01 – Acoplamento das Rodas
Tarefas – montagem e calibragem dos pneus; montagem dos freios etc...
Operações – fixar as rodas nos garfos; alinhamento.
Atividade 02 – Reaperto e Revisão
Tarefas – reaperto de todos os componentes da motocicleta; revisão dos freios e componentes.
Operações – ajuste de manetes; ajuste das porcas e parafusos.
Direcionador de Custos – indica como as atividades consomem recursos.
Direcionador de Atividades – mostra como os produtos ou serviços consomem atividades.
Reflexão:
Uma determinada empresa produz dois produtos (A e B). Num determinado mês essa empresa produziu 11.000 unidades de produtos, assim divididos: A = 4.000 unidades e B = 7.000 unidades. O Departamento de Supervisão de Processos é um centro de custo auxiliar de produção. Ou seja, trabalha para toda fábrica e consequentemente seus custos ao considerados indiretos. 
Custos atribuídos ao Departamento de Supervisão de Processos:
Salários. - $ 1.500
Suprimentos. -$ 100
Telefone - $ 200
Água e energiaelétrica - $ 100
Manutenção de instalações - $ 500
Viagens e estadias - $ 600
Total dos custos indiretos $ 3.000 
 
Numa sistemática simples de rateio, poderíamos sugerir a adoção a metodologia da quantidade produzida. Então teríamos:
$ 3.000 / 11.000 unidades = $ 0,2727 por unidade produzida.
Atribuindo o custo indireto unitário apurado a cada produto, teríamos:
Produto A = $ 1.090,90
Produto B = $ 1.909,10
 Agora, aplicando-se a metodologia do custeio por atividades, foram identificadas as atividades do departamento em questão e seus respectivos custos, a saber:
Atividades do Departamento:
Controle de produção - CP - $ 800
Melhoria de processos - MP - $ 500
Projeto de logística - PJ - $ 1.000
Controle de estoques - CE - $ 700
Total dos custos indiretos $ 3.000
Direcionadores de Custo:
Controle de produção - Horas dos Supervisores 
Melhoria de processos - Horas dos Gerentes e Supervisores
Projeto de logística - Horas dos Gerentes e Supervisores
Controle de estoques - Horas dos Supervisores e Colaboradores Operacionais.
Para o mês sob análise, foram apuradas as seguintes quantidades de direcionadores para cada produto:
Direcionadores de Atividades. Quantidade de Direcionadores de Custo Por Produto.
 A. B Total 
CP – Horas Supervisores. 500 300 800
MP- Horas Gerentes e Supervisores 600 200 800
PJ - Horas Gerentes e Supervisores 400 600 1.000
CE - Horas Supervisores e Colaboradores 150 100 250
Seqüência para cálculo e apropriação de custos com base na metodologia ABC.
obtenção do custo de cada direcionador (custo da atividade pelo total de direcionadores);
 apuração do custo da atividade atribuído ao produto (custo unitário vezes a quantidade de direcionadores do produto) e
apuração do custo da atividade para cada unidade de produção (custo da atividade atribuído ao produto dividido pela quantidade produzida).
Direcionadores de Atividades. Quantidade de Direcionadores de Custo Por Produto.
Do Departamento
 A. B Total 
CP – Horas Supervisores. 500 300 800
MP- Horas Gerentes e Supervisores 375 125 500
PJ - Horas Gerentes e Supervisores 400 600 1.000
CE - Horas Supervisores e Colaboradores 420 280 700
 Total dos Custos Indiretos 3.000 1.695 1.305 
 Quantidade produzida no mês 4.000 7.000
 Custo unitário 0,42 0,19
O procedimento é similar para todos os custos indiretos dos demais departamento.
O custeio por atividades, utilizado como instrumento de controle gerencial, apresenta diversas vantagens em comparação com os métodos tradicionais de apropriação de custos.
O sistema ABC identifica os direcionadores de custos, facilitando a análise dos custos desnecessários, além de permitir a apuração dos custos com maior precisão, remetendo a organização a uma revisão de processos estratégicos e decisórios com vistas à melhoria de margens, aumento da rentabilidade e aprimoramento dos processos produtivos. 
 
Reflexão sobre ABC
Uma determinada indústria produz os produtos:
X=13.000 unidades e Y=17.000 unidades 
Normalmente distribui seu custo indireto de produção em função da mão de obra direta aplicada nesses produtos, à razão de 35% produto X e o restante para o produto Y. 
 Num determinado exercício onde os custos indiretos montaram cerca de $ 46.000,00, apure o valor do custo unitário indireto aplicado a cada produto? 
Essa indústria, encomendou uma análise de seu processo de produção identificando três atividades como processos indiretos de produção (A, B e C), aos quais seu produto eram submetidos, apurando que:
O produto X utilizava 50% de A; 70% de B e na atividade C, não era trabalhado. 
Considerando o mesmo valor dos custos acima, foi informado que desse total: 
 
 A absorve 40%; 
 B absorve 45% e 
 C absorve 15%. 
Aplicando o custeio por atividade, como ficam os custos unitários indiretos aplicados a cada produto? Comente: 
AS APLICAÇÕES LOGISTICAS 
O que é logística?
Muito se fala a respeito da logística como sendo, atualmente, a responsável pelo sucesso ou insucesso das organizações. Porém, o que se pode perceber no mercado é que muito pouco se sabe sobre as atividades logísticas e como as mesmas devem ser definidas nas organizações. Mas afinal, o que é realmente logística?
Pode-se definir logística como sendo a junção de quatro atividades básicas: as de aquisição, movimentação, armazenagem e entrega de produtos. Para que essas atividades funcionem, é imperativo que as atividades de planejamento logístico, quer sejam de materiais ou de processos, estejam intimamente relacionadas com as funções de manufatura e marketing.
O termo logística, de acordo como Dicionário Aurélio, vem do francês logistique e tem como uma de suas definições a “parte da arte da guerra que trata do planejamento e da realização de: projetos e desenvolvimento, obtenção, armazenamento, transporte, distribuição, reparação, manutenção e evacuação de material (para fins operativos ou administrativos) ”.
Numa definição mais próximos da arte da ciência da administração, temos: “Logística é à parte do Gerenciamento da Cadeia de Abastecimento que planeja, implementa e controla o fluxo e armazenamento eficiente e econômico de matérias – primas, materiais semiacabados e produtos acabados, bem como as informações a eles relativas, desde o ponto de origem até o ponto de consumo, com o propósito de atender ás exigências dos clientes”.
O Gerenciamento da Cadeia de Abastecimento
Atualmente as organizações são desafiadas a operar de forma eficiente e eficaz para garantir a continuidade de suas atividades, o que as obriga a constantemente desenvolver vantagens em novas frentes de atuação. As demandas impostas pelo aumento da complexidade operacional e pela exigência de maiores níveis de serviços pelos clientes, mas que anseiam por preços declinantes, servem de exemplo aqui. Surge uma questão: como agregar mais valor e, ao mesmo tempo, reduzir os custos, garantindo o aumento da lucratividade?
A atividade logística em seu estágio mais avançado, está sendo utilizada para o planejamento de processos de negócios que integram não só as áreas funcionais da empresa, como também a coordenação e o alinhamento dos esforços de diversas organizações na busca por reduzir custos e agregar o máximo de valor aos clientes finais. A isto tem sido dado o nome de Gerenciamento da Cadeia de Abastecimento. 
Em uma primeira fase, a logística foi aplicada de forma fragmentada, onde se buscou melhorar o desempenho individual de cada uma das atividades básicas. Ou seja, não havia uma abordagem sistêmica, a ênfase era funcional e a execução dava-se por departamentos especializados. No momento seguinte, diversos fatores evidenciaram o imperativo de que as atividades funcionais deveriam ser executadas de forma integrada e harmoniosa para obter-se uma boa performance da organização.O avanço na tecnologia da informação e a adoção e um gerenciamento orientado para processos facilitaram essa mudança. Essa etapa é conhecida como logística integrada. 
Isso culminou com a percepção de que o processo logístico não começa e nem termina nos limites da empresa. Na verdade, o inicio se dá na correta escolha e no estabelecimento de parcerias com fornecedores, exigindo ademais que o canal de distribuição esteja apto a atender plenamente ás necessidade e expectativas do cliente final. Por exemplo:
“Um fabricante de barras de chocolate só atingirá sucesso pleno quando o consumidor aprovar a qualidade de seu produto e do serviço ofertado no momento da compra”. 
Isso reforça a idéia de que esse fabricante e o varejo devem se unir e focar sua atenção na agregação de valor para o cliente final. Se isto não acontecer, toda a cadeia terá falhado e poderá ser substituída por outra mais apta. 
Em suma, o Supply Chain Management, consiste no estabelecimento de relações de parcerias, de longo prazo, entre os componentes de uma cadeia produtiva, que passarão a planejar estrategicamente suas atividades e partilhar informações de modo a desenvolverem as suas atividades logísticas de forma integrada, através e entre suas organizações. Com isso, melhoram o desempenho conjunto pela busca de oportunidades, implementada em toda a cadeia, e pela redução de custos para agregar mais valor ao cliente final. Os supermercados e a indústria automobilística, são exemplos da aplicação desse conceito.
Logística e Competitividade
Alguns fatores têm evidenciado, que a diferenciação pode ser obtida pela prestação de um maior e mais completo pacote de serviços. Isso representa um desafio, pois a oferta de algumas comodidades deve vir acompanhada da manutenção ou, mesmo, da redução dos preços praticados. E, ao se criarem maiores expectativas para os clientes, também a qualidade das operações passa a ser um atributo-chave. Se a empresa não for capaz de cumprir as suas promessas, o cliente ficará profundamente frustrado.
Neste momento, pode ser delineada a aplicação da logística para a obtenção de vantagem competitiva. As metas da logística são as de disponibilizar o produto certo, na quantidade certa, no local certo ao preço justo. Assim, fica evidente a intenção de se atingir, simultaneamente, a eficiência e a eficácia nesse processo.
A redução de custos se dará pela suavização e correta execução do fluxo de materiais que passará a ser feito de forma sincronizada com o fluxo de informações, possibilitando redução dos inventários, maior utilização dos ativos envolvidos, eliminação dos desperdícios, otimização de todos os fatores utilizados. O que significa dizer que serão trocados incertezas por informações que permitirão, através de um processo bem coordenado, minimizar os recursos necessários para realização das atividades, sem perda de qualidade no atendimento ao cliente final.
“A atividade logística está diretamente voltada para a resolução da grande questão: Como agregar valor e, ao mesmo tempo, reduzir os custos garantindo o aumento da lucratividade?”.
 
A logística poderá ser, portanto, o caminho para a diferenciação de uma empresa aos olhos de seus clientes, para redução de custos e para agregação de valor, o que irá refletir num aumento da lucratividade. Uma empresa mais lucrativa e com menores custos estará, sem dúvida, em uma posição de superioridade em relação aos seus concorrentes. Porém, a logística por si só não alcançará esses resultados, sendo necessário que esteja inserida no processo de planejamento de negócio da organização e alinhada com os demais esforços para atingir sucesso no seu segmento de atuação. Não se está se propondo que a logística seja a tábua de salvação de um negócio mal organizado e mal gerenciado, mas sim que seja vista como uma opção real que já foi adotada por muitas empresas e, até mesmo, países para o aumento de sua competitividade.
As aplicações logísticas
A cadeia de abastecimento (Fornecedor – Manufatura – Distribuição e Consumidor), pode se dividida nos quatro grupos acima. O primeiro grupo, o dos fornecedores; encarregado de disponibilizar as matérias primas, o segundo composto pelas empresas manufatureiras, que transformam as diversas matérias primas em produtos acabados; o terceiro grande grupo é composto pelos centros de distribuição, responsável em receber, acondicionar e entregar os produtos ao quarto grande grupo, que são os consumidores finais.
As atividades logísticas deverão, em cada um dos quatro grandes grupos, encontrar respostas para algumas questões, quais sejam as aplicações em análise:
Fornecedores – de quem se adquirem materiais e componentes. Aqui se pode perceber a importância da atividade logística no desenvolvimento dos fornecedores, uma atividade de fundamental importância, a exemplo do que estão fazendo as montadoras de automóveis, colocando os seus principais fornecedores dentro do seu parque fabril.
Manufatureiras – onde se vai produzir, ou seja, onde se vai instalar a fábrica, quanto e quando produzir determinado produto. Aqui fica clara a atividade de planejamento de materiais, pois é a partir das decisões acima que poderá ser definida toda a política de estoques da organização em questão.
Centros de Distribuição – onde se devem armazenar produtos acabados? Onde se devem armazenar peças de reposição? Quanto se deve armazenar de peças e de produtos acabados? Aqui fica clara a preocupação com o nível de serviço a ser repassado ao consumidor. Muitos produtos em estoque, sejam peças de reposição ou produtos acabados, e diversos locais de armazenamento melhoram, sem sombra de dúvidas, o nível de serviço para o consumidor, porém com uma consequente elevação dos custos, o que, em última análise, diminuirá as vendas devido ao incremento nos preços de venda.
Consumidores – este quarto e último grande grupo dentro da cadeia de suprimentos é o ponto central onde desembocam todos os outros grupos. Entretanto, não se deve supor de antemão que a organização será perfeita e atenderá a todos os mercados com a mesma presteza. Nesse sentido, a atividade logística estará preocupada em definir para que mercado será fornecido o produto e com que nível de serviço. É sempre bom lembrar também que a definição do nível de serviço implica um incremento de custos: quanto maior o nível, tanto mais caro.
A estratégia logística
 Historicamente, os produtos tinham de ser empurrados pela cadeia de suprimentos, sendo que as necessidades quantitativas desses produtos eram baseadas em planejamento de compras ou planejamento de demandas futuras, o que quase nunca ocorria. Como a chance de erro ainda é bastante grande, muitas empresas começaram a se utilizar de altos estoques para se resguardarem de eventuais quebras, seja de matéria-prima ou de produtos acabados.
O que ocorre na situação descrita acima é que, com objetivo de garantir a satisfação das solicitações dos clientes e não faltar material – o que levaria ao emperramento de toda a cadeia de suprimentos, deixando-a lenta e inflexível ás rápidas mudanças exigidas pelo mercado -, o custo dos inventários acaba subindo demasiadamente.
Então, as organizações têm de se preocupar com a constante redução dos níveis de inventário e a consequente redução dos custos de armazenamento desse material, comprando mais vezes e em quantidades menores. O que se está procurando demonstrar é a importância da aplicação da filosofia (Just-in-Time), nas redes de logísticas. Poucos itens em estoque, compras frequentes, qualidade assegurada com um bom desenvolvimento de fornecedores, entre outras, são atividades que aprimorarão toda a cadeia de abastecimento e, melhor, com redução de custos. Para que isso se consolide, a integração dos diversos membros de toda a cadeia é essencial. 
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