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TRIBUTOS
Conceito
Tributo, vem conceituado no art. 3º do Código Tributário Nacional - CTN:
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
A primeira palavra utilizada para descrever tributo foi “prestação” e isso é da mais extrema importância, haja vista que toda obrigação jurídica tem por objeto uma prestação, seja ela de dar, de fazer, de não fazer, etc. Logo, vê-se que o tributo tem natureza jurídica obrigacional.
Essa prestação é pecuniária, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir. Por esse elemento temos que o tributo é uma obrigação mensurável economicamente, que deve ser cumprida, em regra, em dinheiro na moeda corrente no País, o que exclui o pagamento do tributo por meio do recebimento de coisas ou através da prestação de serviços.
Existe, contudo, uma exceção que é a dação em pagamento, prevista no art. 156, IX, CTN. Por esse instituto é possível que o devedor entregue para a Fazenda Pública um bem imóvel a fim de extinguir o crédito tributário.
O tributo é ainda uma prestação compulsória, ou seja, na relação jurídico-tributária, diferentemente da relação contratual cível, não cabe manifestação de vontade das partes. Assim, a prestação é obrigatória porque decorrente da vontade da lei, não cabendo disposição de vontade das partes.
O sujeito deve cumprir com a obrigação tributária não porque quer, mas porque realizou o fato gerador e, portanto, incidiu em hipótese que a lei determina o cumprimento de obrigação, qual seja, o pagamento.
O tributo não deve constituir sanção de ato ilícito. Essa característica deve ser analisada sob dois ângulos:
Tributo não é sanção, não é penalidade, não é castigo, logo, ele não é instituído para punir o cidadão, ao contrário, o instrumento sancionatório é a multa.
Não se pode tributar ato ilícito, ou seja, não se pode ter por fato gerador de um tributo um ato ilícito. Isso não significa que a renda e os bens que são obtidos por meios ilícitos não estejam sujeitos à tributação.
Por exemplo: não se pode ter um tributo cujo fato gerador seja o tráfico de substância entorpecentes (ato ilícito) mas, se determinado traficante compra uma casa, ela será tributada pelo IPTU. Isso porque para o Direito Tributário não importa de onde veio o recurso, importa somente que o sujeito realizou o fato gerador. É o princípio segundo o qual “o dinheiro não tem cheiro”.
Todo tributo é uma prestação instituída em lei, em decorrência do princípio da legalidade e do princípio democrático. Logo, somente a lei pode criar um tributo.
De acordo com o princípio da legalidade previsto no art. 5º, II, da Constituição Federal, somente a lei pode obrigar alguém a fazer ou deixar de fazer alguma coisa. Ora, se o tributo implica em obrigação, ele somente pode ser instituído mediante lei.
Deve ainda o tributo ser cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada, o que significa que o agente público não exerce nenhum juízo de discricionariedade no que reporta à cobrança. Não se pode escolher entre cobrar ou não o tributo, ao contrário, deve-se total obediência à lei e se é a lei quem determina a cobrança, o agente obedece.
Para ser considerado tributo se faz necessário a presença de todos esses cinco elementos.
Classificação dos Tributos
Os tributos são classificados em:
Quanto à Discriminação das Rendas por Competência:
Federais: são os tributos de competência da União;
Estaduais: os tributos de competência dos Estados e Distrito Federal;
Municipais: tributos de competência dos Municípios e Distrito Federal.
ATENÇÃO: Pelo fato de o Distrito Federal ter competência para instituir os tributos estaduais e municipais, a doutrina classifica sua competência como cumulativa.
Quanto ao Exercício da Competência Impositiva:
Privativos: aqueles cuja competência a Constituição Federal - CF conferiu somente a determinado ente.
Ex.: IPVA, somente os estados podem instituí-lo, por isso é um tributo de competência privativa dos Estados.
Comuns: são aqueles que a Constituição Federal garante ser de competência de todos os entes. Ex.: taxas
Residual: reportam à criação dos impostos previstos no art. 154, I, CF e das contribuições sociais para a seguridade social previstas no art. 195, § 4° também da Constituição.
Quanto à Finalidade:
Fiscais: são aqueles cuja principal função é arrecadar recursos para os cofres públicos.
Extrafiscais: a principal função é intervir no domínio econômico ou em uma situação social. Ex.: Imposto de Importação e ITR.
Parafiscais: são os tributos que se destinam a custear os serviços públicos de competência do Estado, mas que são desenvolvidos por outra pessoa jurídica.
Quanto à Hipótese de Incidência:
Vinculados: são os tributos em que há uma contraprestação específica por conta do Estado.
Ex.: taxa de coleta de lixo. Ela é paga porque existe o serviço de coleta de lixo, logo o sujeito paga o tributo para receber ou após receber uma contraprestação específica.
Não Vinculados: são aqueles tributos em que inexiste a contraprestação específica. Assim, o sujeito deve pagá-lo porque realizou o fato gerador.
Ex.: É o caso dos impostos. O valor arrecadado com os impostos são aplicados nas mais diversas áreas de atuação do Estado, logo, o cidadão receberá uma contraprestação mas, em forma de serviços públicos, nada específico.
Quanto ao Destino da Arrecadação:
Vinculada: quando todo o dinheiro arrecadado dever ser empregado em determinada(s) atividade(s).
Ex.: Empréstimo Compulsório, todo o valor arrecadado deve ser empregado na situação que deu origem à instituição do referido tributo.
Não Vinculada: o Estado escolhe onde empregar o dinheiro arrecadado. Ex.: impostos.
Quanto à Possibilidade de Repercussão do Encargo Econômico-Financeiro:
Diretos: são os tributos em que o sujeito passivo da relação jurídico-tributária é quem deve suportar os encargos financeiros do tributo, não tendo possibilidade de repassar a outrem.
Indiretos: são os tributos em que há um contribuinte de direito (aquele que realiza o fato gerador) e um contribuinte de fato (aquele que suporta o encargo econômico).
Ex.: ICMS - o contribuinte de direito é o estabelecimento que realiza a saída da mercadoria mas, quem suporta o encargo financeiro é o consumidor (contribuinte de fato).
Quanto aos Aspectos Objetivos e Subjetivos do Fato Gerador:
Reais: são aqueles que incidem sobre bens, sobre coisas.
Ex.: IPVA - incide sobre o veículo automotor, sem se importar com a pessoa que é seu proprietário.
Pessoais: levam em consideração as características pessoais do sujeito passivo.
Ex.: Imposto de Renda - preocupa-se com os dependentes, os gastos em determinadas áreas, etc.
Quanto às bases econômicas de incidência:
Sobre o comércio exterior: Imposto de Importação e Imposto de Exportação.
Sobre o patrimônio ou a renda: Imposto de Renda, ITR, IGV, IPVA, ITCMD, IPTU e ITBI.
Impostos extraordinários: Imposto Extraordinário de Guerra.
Sistema Tributário Nacional
Para a compreensão do Sistema Tributário Nacional, é preciso recorrer à Constituição da República para que se possa encontrar a origem do fundamento de validade de todo o Sistema, já que todo o ordenamento jurídico brasileiro deve ser coadunado ao referido diploma legal.
Isso porque a Constituição Federal, dentre diversas disposições, estabelece normas gerais em matéria tributária e atribui competências aos Entes Federados para a criação dos tributos.
Princípios gerais.
Os princípios constitucionais tributários compõem a delimitação do poder tributário conferido aos entes públicos, prevalecendo sobre todas as normas jurídicas, as quais têm validade apenas quando os princípios constitucionais são obedecidos. Esses princípios visam à proteção do contribuinte e uma solução interpretativa para o legislador.
Conforme art. 150 da Constituição Federal de 1988, “sem prejuízo de outrasgarantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios”, além das vedações citadas, apresentam-se outros princípios constitucionais necessários ao adequado entendimento do Sistema Tributário Brasileiro:
Princípio da legalidade: (é vedado) cobrar ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça, ou seja, o imposto será devido apenas quanto da existência de uma lei que determine sua cobrança ou majoração (CF, art. 150, inciso I);
Princípio da isonomia tributária: (é vedado) aplicar tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, ou seja, verifica-se a premissa de que todos são iguais perante a lei (CF, art. 150, inciso II);
Princípio da irretroatividade tributária: (é vedado) exigir tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado. Assim, os fatos geradores serão tributados após a vigência da lei que tenha previsto a incidência do imposto (CF, art. 150, inciso: III, alínea: a);
Princípio da anterioridade da lei: (é vedado) exigir tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (CF, art. 150, inciso: III, alínea: b);
Princípio da Uniformidade Geográfica: os tributos cobrados pela União devem ser iguais em todo o território nacional, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados à promoção do equilíbrio e desenvolvimento socioeconômico de determinadas regiões do País (CF, art. 151, inciso: I);
Princípio da Capacidade Contributiva: considera a capacidade econômica individual do contribuinte, assim o tributo será graduado conforme a capacidade do contribuinte, com o objetivo de proceder à redistribuição de renda, exigindo mais dos contribuintes com maior capacidade econômica e reduzindo ou isentando os contribuintes com menor capacidade econômica (CF/88, art. 145, § 1º);
Princípio da Vedação ao Confisco: o tributo cobrado deve ser justo, não podendo configurar-se em um ônus tão elevado que represente um confisco da renda ou bem do contribuinte. Constitui-se em um limite do poder de tributar concedido pela CF à União, Estado, Distrito Federal e Municípios (CF, art. 150, IV);
Princípio da Imunidade Recíproca: a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios não podem instituir impostos sobre: (a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; (b) templos de qualquer
culto; (c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; (d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. (CF, art. 150, VI);
Princípio da Imunidade de Tráfego: nenhuma lei tributária poderá restringir ou limitar o tráfego no território nacional de pessoas ou bens, exceto a cobrança de pedágio pela utilização de vias públicas (CF, art. 150, V; CTN, art. 9º, III);
Princípio da Transparência: a lei cuidará para que os contribuintes obtenham esclarecimentos referentes aos impostos incidentes sobre mercadorias e serviços (CF, art. 150, § 5º);
Os princípios constitucionais tributários, além de proteger os interesses dos contribuintes contra excessos de arrecadação dos entes públicos, servem de norte aos legisladores para que o Sistema Tributário Nacional promova sua função básica essencial de promover a distribuição de renda e o bem estar social.
Princípio da Seletividade: abrange uma seleção mínima de impostos, o ICMS (CF, art. 155, §2º, III) e o IPI (CF, art. 153, § 3º, I), considerados “impostos proporcionais”. Sua função é variar a alíquota de acordo com a essencialidade do bem. Assim, ao se deparar com um bem de maior essencialidade, a alíquota será menor e, pela lógica, se for o bem de menor essencialidade, a alíquota é maior. Tais incidências são consideradas para os tributos indiretos, isto é, aqueles em que o ônus tributário repercute no consumidor final. Com isso, as técnicas do princípio da seletividade visam promover justiça fiscal, inibindo os efeitos negativos provocados por esses impostos, que tendem "regressividade".
Por fim, cabe destacar nos termos do texto constitucional é determinado que o "IPI será seletivo" ao passo que "o ICMS poderá ser seletivo".
Limitações do poder de tributar.
Os tributos são criados de acordo com a competência tributária que a Constituição Federal atribui à União, Estados, Distrito Federal e Município, de modo que é estabelecido parâmetros que tutelam os valores que ela considera relevantes, tais como os direitos e garantias individuais. Sabe-se, assim, que o poder de tributar do Estado não pode ser ilimitado para que não haja violação dos direitos humanos e fundamentais, por isto que a ordem constitucional impões certos limites ao Estado para a realização de tal atividade. Limitações ao poder de tributar é o conjunto dos princípios e normas que disciplinam os balizamentos da competência tributária.
Neste prisma, limitação ao poder de tributar consiste em instrumentos que limitam a competência tributária do fisco, isto é, a delimitação do poder tributário do Estado de criar e arrecadar tributos.
Os limites ao poder de tributar, ou seja, o exercício da competência tributária desdobra-se nos princípios constitucionais tributários e nas imunidades. Diante dos princípios e das demais normas constantes do texto constitucional, pode-se afirmar que são duas as principais características do sistema tributário:
a rigidez, isto é, a Constituição não fornece ao legislador ordinário a liberdade para desenhar-lhe qualquer traço fundamental, uma vez que ela própria determina o campo de cada uma dessas pessoas dotadas de competência tributária;
exaustão e complexidade, onde a Constituição estabelece todos os contornos do sistema, pouco relegando à legislação ordinária.
Na mesma linha de pensamento Eduardo Sabbag aduz que:
A Constituição Federal impõe limites ao poder de tributar, ou seja, limites à invasão patrimonial tendente à percepção estatal do tributo. Essas limitações advêm, basicamente, dos princípios e das imunidades constitucionais tributárias estão inseridas nos arts. 150, 151, e 152 da Carta Magna.
É de se salientar ainda que o Estado não pode agir na seara tributária sem respeitar o contribuinte, de modo a reduzi-lhe a dignidade, a individualidade e a privacidade. O governo não pode, portanto, sob a justificativa da arrecadação violar a Constitucional, isto é, violar os princípios constitucionais, que são os instrumentos dos Direitos Humano.
Conforme disposto na CF/88, o assunto é tratado em seção própria:
Seção II
DAS LIMITAÇÕES DO PODER DE TRIBUTAR
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
- exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
- instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;
- cobrar tributos:
em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;
no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;
antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;
- utilizar tributo com efeito de confisco;
- estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;
- instituir impostos sobre:
patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
templos de qualquer culto;
patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores,das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser.
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.
§ 2º A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.
§ 3º As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.
§ 4º As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.
§ 5º A lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.
§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.
§ 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.
Art. 151. É vedado à União:
- instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do País;
- tributar a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes;
- instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios.
Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino.
Competência residual e extraordinária.
Além da competência expressa, fixada com fundamento no critério da base econômica (art. 153), a Constituição prevê ainda uma competência residual e uma competência extraordinária para a União, conforme arts. 154, I e II da CF/88.
“Art. 154. A União poderá instituir:
I – mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não- cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;”
Segundo a norma constitucional, as bases econômicas que poderão ser tributadas pela União no âmbito da competência residual não são previstas expressamente. Na verdade, a competência é ampla, delimitada por exclusão, ou seja, permite que a União tribute qualquer outra situação relacionada ao contribuinte, desde que:
não tribute fatos geradores ou bases de cálculo próprios dos impostos discriminados na Constituição (vedação da bitributação);
a instituição do imposto residual se dê por lei complementar;
seja observada a não cumulatividade.
A União também possui uma competência extraordinária para instituir impostos no caso de guerra externa ou sua iminência, conforme o Inciso II do art. 154 da CF/88:
“II – na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.”
Impostos da União, dos Estados e dos municípios.
A Constituição dispõe sobre as espécies de tributos, quais sejam: imposto, taxa e contribuição. Ainda assim, muito se discute na doutrina acerca da classificação dos tributos.
As classificações mais comumente adotadas pelos juristas são: (i) a classificação tripartite (imposto, taxa e contribuição de melhoria) e (ii) a classificação quinquipartite (imposto, taxa, contribuição de melhoria, empréstimo compulsório e contribuições especiais), entre outras classificações.
A posição tradicional e mais adotada é a tripartite, segundo a qual tributos como os empréstimos compulsórios e as contribuições que não a de melhoria poderão ser equiparados a impostos ou taxas, mediante a verificação da natureza de seu fato gerador.
Assim, segundo a posição tradicional, é possível citar como exemplo o fato de algumas contribuições sociais apresentarem fato gerador similar ao de impostos. É o que se observa ao se comparar o Imposto de Renda (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSL): ambos os tributos têm a mesma base de cálculo – e, portanto, ambos são considerados impostos de acordo com a classificação tripartite.
Contudo, embora seja a classificação tripartite a mais tradicional, a classificação a ser efetivamente adotada dependerá de quais variáveis serão adotadas como elementos distintivos.
Uma dessas variáveis é a existência ou não de vinculação dos tributos pagos ao Estado à prestação de um determinado serviço público. Com base neste único critério, tem-se que:
os impostos são definidos por lei e não dependem de qualquer prestação estatal. Em outras palavras: o cidadão é obrigado, por força de lei, a recolher o imposto aos cofres públicos, sem que haja a correspondente obrigação do Estado em prestar serviços públicos específicos em razão de tal pagamento.
O mesmo não se verifica com as taxas, na medida em que estas estão relacionadas a uma prestação (ou mera disponibilização) de serviço público ao contribuinte, desde que o referido serviço seja específico e divisível. Todavia, poder-se-á também haver a cobrança de taxa quando ocorrer serviços de função fiscalizatória.
Ainda nesta linha de raciocínio, as contribuições previstas como "contribuição de melhoria decorrente de obra pública" contam com um elemento vinculativo, vez que se tratam de contribuições devidas pelos proprietários de bens imóveis beneficiados pela valorização de seus bens gerada por uma obra pública.
Figuras tributárias como as contribuições concernentes à seguridade social, à intervenção no domínio econômico e as relacionadas às classes profissionais, seguindo a divisão tripartite, podem ser classificadas como impostos ou taxas, ante a existência ou não do elemento vinculativo; ao passo em que, adotando-se a teoria mais moderna (quinquipartite), todas corresponderiam a uma única espécie tributária: contribuições. O mesmo fenômeno é observado em relação à figura do empréstimo compulsório.
A Constituição Federal de 1988 estipulou a todas as pessoas jurídicas de direito público (União, Estados e Municípios) a competência para legislar livremente acerca de tributos específicos.
Desse modo,compete à União dispor sobre os seguintes tributos:
Imposto de Importação (II): recai sobre os produtos estrangeiros no Brasil, sendo devido a partir do registro da declaração de importação. Sua base de cálculo é o valor aduaneiro da mercadoria, e suas alíquotas variam em função dos produtos importados (bens considerados essenciais têm alíquotas reduzidas, enquanto bens considerados supérfluos têm alíquotas mais elevadas).
Imposto de Exportação (IE): destina-se aos produtos a serem exportados, sendo devido a partir da declaração de exportação. O IE é cobrado sobre pouquíssimos produtos, de modo a estimular as exportações brasileiras.
Imposto de Renda (IR): O Imposto de Renda é devido tanto pelas pessoas físicas (IRPF) quanto pelas jurídicas (IRPJ) sobre rendas e proveitos de qualquer natureza que tenham sido recebidos a cada ano. As pessoas físicas apuram o IR com alíquotas progressivas de 0%, 15% e 27,5%1. Já a alíquota básica do IR pago pelas pessoas jurídicas encontra-se atualmente fixada em 15% do lucro real, presumido ou arbitrado, previsto ainda um adicional de 10% sobre a parcela do lucro apurado que exceder a determinado valor. O IR tem ainda uma sistemática de cobrança que prevê retenções pela fonte pagadora (IRRF), cujo valor pode ser posteriormente aproveitado pela pessoa que teve parte de seu pagamento retido. Este raciocínio aplica-se tanto a pagamentos efetuados no Brasil quanto a valores remetidos ao Exterior.
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI): incide no momento da saída do produto que sofre industrialização do estabelecimento, ou no momento da importação do produto, tendo alíquotas variáveis conforme cada produto.
Imposto sobre Operações Financeiras (IOF): como o próprio nome sugere, incide sobre operações financeiras, e conta com alíquotas variáveis em função da operação financeira efetivada: operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários.
Imposto Territorial Rural (ITR): é cobrado dos proprietários de áreas rurais, e tem alíquotas variáveis conforme o uso e a localização da terra.
Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF): embora conte com previsão constitucional desde 1988, ainda não há lei que o tenha instituído e regulamentado.
Contribuição Social sobre o Lucro (CSL): incide, juntamente com o Imposto de Renda, sobre o lucro apurado pelas pessoas jurídicas. Sua alíquota é de 9%.
Contribuição Social sobre o Faturamento (COFINS): destinada ao financiamento da Seguridade Social, incidente sobre o faturamento mensal das empresas, à alíquota de 7,6%. A mesma alíquota incide sobre bens ou serviços importados, calculado segundo termos fixados pela Receita Federal.
Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS): incide sobre o faturamento à alíquota de 1,65%. Também incide sobre importações.
Contribuição Social ao Instituto Nacional de Seguridade Social (INSS): em geral à alíquota de 20% sobre a folha de pagamentos do empregador, a cargo deste, e 11% sobre salário de contribuição do empregado.
Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM): é calculado sobre o valor do frete, com alíquotas variadas em função da operação (no geral, 25%).
Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE): existem várias espécies de CIDE, porém a de maior impacto nas operações de empresas multinacionais no Brasil é a chamada "CIDE- Royalties". Trata-se de uma contribuição devida pela pessoa jurídica detentora de licença de uso ou adquirente de conhecimentos tecnológicos, bem como aquela signatária de contratos que impliquem transferência de tecnologia, firmados com residentes ou domiciliados no Exterior. A contribuição é apurada mensalmente à alíquota de 10% sobre o royalty pago, creditado, entregue, empregado ou remetido a qualquer título ao Exterior para remuneração das obrigações contratadas.
Por sua vez, cabem aos Estados-Membros os impostos estaduais abaixo elencados:
Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD): cobrado sobre a transmissão de quaisquer bens ou direitos, à alíquota de 4%;
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS): excetuadas as exportações, incide, em regra, as operações de circulação de mercadorias (inclusive sobre a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal) e as operações de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. Sua incidência se dá sempre sobre o valor agregado a cada operação mercantil, respeitada a nãocumulatividade, com alíquotas que variam entre 7% e 25%, em função da destinação das mercadorias e da essencialidade destas e dos serviços;
Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA): como explicita o próprio nome do tributo, o IPVA incide sobre a propriedade de veículos automotores. Tem alíquota variável de Estado a Estado, a qual geralmente corresponde a 4% do valor do veículo.
Já aos Municípios competem os seguintes tributos:
Imposto sobre a propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU): incidente sobre a propriedade de bens imóveis localizados dentro do perímetro urbano, podendo ter suas alíquotas progressivas de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade.
Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis (ITBI): devido na transmissão, por ato oneroso e a qualquer título, por natureza ou acessão física, de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição. Têm alíquotas variáveis de acordo com a legislação de cada Município;
Imposto Sobre Serviços de qualquer natureza (ISS): incide sobre serviços definidos em lei complementar, excluídos aqueles sujeitos ao recolhimento do ICMS (serviços de comunicação e de transporte interestadual e intermunicipal). Suas alíquotas, cujo percentual mínimo é de 2%, são fixadas por cada Município, e variam em função da natureza dos serviços prestados.
Contribuição para Iluminação Pública (CIP): após um longo debate jurídico, a Emenda Constitucional 39, de 19 de dezembro de 2002, regularizou tal cobrança.
No que se refere às Contribuições de Melhoria e às Taxas Fiscalizatórias, importa destacar que tais espécies tributárias podem ser instituídas tanto pela União como pelos Estados e pelos Municípios, nos termos apresentados na descrição das espécies tributárias.
Por fim, no que diz respeito ao Distrito Federal, alçado à condição de Ente Federado pela Constituição Federal de 1934, observa-se que a Constituição Federal de 1988 lhe atribuiu as competências tributárias próprias dos Estados-Membros e dos Municípios, dada sua natureza peculiar.
Repartição das receitas tributárias
A forma de Estado adotada pela Constituição Federal é a Federação, e esta só estará legitimada se cada ente da Federação gozar de autonomia administrativa e fiscal. Em consonância com este entendimento a Constituição institui a competência tributária de cada um dos Entes da Federação, porém há uma concentração mais elevada de tributos na esfera federal. Atento a esta discrepância, o legislador constituinte originário determinou que algumas das receitas tributárias deveriam ser repartidas com outros Entes da Federação.
Diante da necessidade de uma melhor distribuição da parcela dos tributos arrecadados, nota-se que a repartição sempre ocorrerá do maior Ente da federação para o menor, ou seja, a União repartirá algumas de suas receitas com os Estados, DF e Municípios, e os Estados distribuirão parte de suas receitas tributárias com os Municípios.
Esta distribuição ocorrerá de forma direta ou indireta. Na forma direta, o Ente beneficiado receberá diretamente os recursos, enquanto que na forma indireta a parcela distribuída integrará um fundo, que posteriormente será repartido.
Além disso, é importante frisar que os tributos vinculados a uma atuação estatal não estão sujeitos a repartição de suas receitas, isto ocorre como uma decorrência lógica do próprio sistema tributário. Se a receita proveniente destes tributos deve custear a atividade do Estado, não fazsentido que a mesma seja repartida. Neste mesmo sentido, as receitas provenientes dos empréstimos compulsórios também não podem ser objeto de repartição, visto que a mesma deverá ser aplicada, integralmente, no motivo que embasou a sua instituição e cobrança.
No mesmo sentido, as contribuições também estariam fora do rol dos tributos que podem ter suas receitas repartidas, com exceção da CIDE-COMBUSTÍVEIS.
Assim, nos restam os impostos. Estes sim podem ter suas receitas repartidas com outros Entes da Federação, visto que a sua cobrança independe de qualquer atividade estatal relativa ao contribuinte (não-vinculados) e suas receitas, em regra, não podem estar vinculadas a qualquer órgão, fundo ou despesa (art. 167, IV, CRFB/88).
São as seguintes hipóteses constitucionais de repartição de receitas tributárias:
Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal:
– o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem;
Segundo este dispositivo, a União deve “repassar” aos Estados e Distrito Federal a totalidade da receita de Imposto sobre Rendas e Proventos de Qualquer Natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, pelos Estados e Distrito Federal, suas autarquias e fundações.
Neste caso, como a lei atribui a responsabilidade tributária para a fonte pagadora de reter o Imposto de Renda na fonte, não haverá necessidade da União repassar a referida receita tributária. Na prática o Estado e o Distrito Federal, bem como suas autarquias e fundações, efetuarão a retenção do referido imposto no momento do pagamento de seus funcionários, e não repassarão à União, visto que estas receitas lhe pertencem.
A segunda hipótese de repartição de receitas tributárias está prevista no artigo 157, II, nos seguintes termos:
Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal: (...)
– vinte por cento do produto da arrecadação do imposto que a União instituir no exercício da competência que lhe é atribuída pelo art. 154, I.
Nesta hipótese, caso a União exerça a competência residual, e institua novos impostos terá que repassar 20% da arrecadação para os Estados e Distrito Federal.
A terceira hipótese está prevista no artigo 158, I da CF/88, nos seguintes termos:
Art. 158. Pertencem aos Municípios:
– o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem;
Este caso é similar ao previsto no inciso I do artigo 157, só que diz respeito aos Municípios, suas autarquias e fundações públicas. Assim, estas pessoas jurídicas ao efetuarem a retenção na fonte do imposto sobre renda e proventos pagos aos seus funcionários, não precisarão repassar o produto da arrecadação à União.
Prosseguindo, temos o inciso II do artigo 158.
Art. 158. Pertencem aos Municípios: (...)
– Cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto da União sobre a propriedade territorial rural, relativamente aos imóveis neles situados, cabendo a totalidade na hipótese da opção a que se refere o art. 153, § 4º, III;
Segundo este dispositivo, a União terá que repassar 50% da arrecadação a título do imposto sobre a propriedade territorial rural para o município onde estiver situado o referido imóvel rural.
O dispositivo traz ainda a ressalva de que caso o Município opte por fiscalizar e cobrar o referido tributo terá direito à totalidade da arrecadação do mesmo, conforme art. 153, §4°, III da CF/88, regulamentado pela Lei n° 11.250/2005 e Instrução Normativa SRF n° 643/2006.
A seguir, a Constituição Federal traz nova hipótese no inciso III do artigo 158.
Art. 158. Pertencem aos Municípios: (...)
– cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre a propriedade de veículos automotores licenciados em seus territórios;
Nesta hipótese, os Estados deverão repassar 50% do produto da arrecadação do IPVA para os Municípios onde estiverem matriculados os veículos.
Finalizando as repartições tributárias diretas para os Municípios temos o inciso IV e parágrafo-único do artigo 158.
Art. 158. Pertencem aos Municípios: (...)
– vinte e cinco por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.
Parágrafo único. As parcelas de receita pertencentes aos Municípios, mencionadas no inciso IV, serão creditadas conforme os seguintes critérios:
– três quartos, no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios;
– até um quarto, de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso dos Territórios, lei federal.
Este dispositivo determina que 25% do total arrecadado a título de ICMS deverão ser repassados para os municípios localizados naquele estado.
O parágrafo-único do referido dispositivo determina como será feita a divisão do valor repassado pelos municípios.
A primeira observação a se fazer é que no mínimo três quartos serão distribuídos na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços e até um quarto de acordo com lei estadual, ou seja, o critério do valor adicionado pode até abarcar a totalidade dos valores a serem repassados.
A segunda observação diz respeito ao que seria considerado como valor adicionado? Este conceito foi definido no artigo 3° da Lei Complementar n° 63/1990, nos seguintes termos:
Art. 3º. 25% (vinte e cinco por cento) do produto da arrecadação do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação serão creditados, pelos Estados, aos respectivos Municípios, conforme os seguintes critérios:
– 3/4 (três quartos), no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios;
– até 1/4 (um quarto), de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso dos territórios, lei federal.
§ 1º O valor adicionado corresponderá, para cada Município:
– ao valor das mercadorias saídas, acrescido do valor das prestações de serviços, no seu território, deduzido o valor das mercadorias entradas, em cada ano civil;
– nas hipóteses de tributação simplificada a que se refere o parágrafo único do art. 146 da Constituição Federal, e, em outras situações, em que se dispensem os controles de entrada, considerar-se-á como valor adicionado o percentual de 32% (trinta e dois por cento) da receita bruta.
O inciso I do parágrafo 1° do artigo 3° da LC 63/1990 será aplicado para as empresas tributadas pelo regime geral, e o inciso II será aplicado para as empresas participantes do regime simplificado de tributação (SIMPLES).
Assim, aplicando-se a regra constitucional, a participação de cada município na parcela repassada pelo Estado a título de ICMS guarda proporcionalidade na sua contribuição efetiva para a incidência do tributo em questão.
Continuando o estudo das repartições das receitas tributárias, vamos analisar os casos de repartição indireta, a partir do artigo 159, I da CF/88.
Art. 159. A União entregará:
- do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre produtos industrializados, 49% (quarenta e nove por cento), na seguinte forma: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 84, de 2014)
vinte e um inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal;
vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação dos Municípios;
três por cento, para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo das RegiõesNorte, Nordeste e Centro-Oeste, através de suas instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os planos regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao semi- árido do Nordeste a metade dos recursos destinados à Região, na forma que a lei estabelecer;
um por cento ao Fundo de Participação dos Municípios, que será entregue no primeiro decêndio do mês de dezembro de cada ano;
1% (um por cento) ao Fundo de Participação dos Municípios, que será entregue no primeiro decêndio do mês de julho de cada ano; (Incluída pela Emenda Constitucional nº 84, de 2014)
Uma outra hipótese de repartição de receitas tributárias prevista no artigo 159 é a destinação pela União de 10% do arrecadado a título do imposto sobre produtos industrializados para os Estados e Distrito Federal.
Art. 159. A União entregará: (...)
– do produto da arrecadação do imposto sobre produtos industrializados, dez por cento aos Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados.
Este dispositivo tem por finalidade ressarcir os Estados e DF da perda que tiveram com a desoneração do ICMS incidente sobre a exportação. A EC n° 42/2003, deu nova redação ao artigo 155, §2°, X, a da CF/88, estabelecendo que o ICMS não poderá incidir sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores. Desta forma, o repasse de 10% do IPI passa a ter a finalidade de ressarcimento por esta perda.
Neste mesmo raciocínio, os Estados deverão repassar 25% do que receberem para os seus municípios que também tiveram perdas com a desoneração do ICMS incidente na exportação, conforme artigo 159,
§3° da CF/88.
E, finalizando a análise deste dispositivo, o parágrafo segundo do artigo 159 da Constituição Federal determina que nenhum Estado ou DF poderão receber a título desta modalidade de repartição percentual superior a 20%, devendo o excedente ser repartido pelos demais entes da federação.
O último dispositivo a tratar da repartição das receitas tributárias é o inciso III do artigo 159, nos seguintes termos:
Art. 159. A União entregará: (...)
– do produto da arrecadação da contribuição de intervenção no domínio econômico prevista no art. 177, § 4º, 29% (vinte e nove por cento) para os Estados e o Distrito Federal, distribuídos na forma da lei, observada a destinação a que se refere o inciso II, c, do referido parágrafo.
Este dispositivo estabelece o repasse de 29% do que foi arrecadado pela União a título de CIDE- COMBUSTÍVEIS para os Estados e DF, os quais deverão repassar 25% do que receberem para os seus municípios, conforme artigo 159, §4° da CF/88.
O destino dos valores repassados nesta hipótese serem destinados ao financiamento de programas de infraestrutura de transportes, conforme artigo 177, §4°, II, c da CF/88.
Encerrando o estudo das repartições das receitas tributárias é oportuna a transcrição do artigo 160 da CF/88, que proíbe a União de reter ou estabelecer qualquer restrição à entrega ou ao emprego dos recursos atribuídos pela Constituição.
Art. 160. É vedada a retenção ou qualquer restrição à entrega e ao emprego dos recursos atribuídos, nesta seção, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, neles compreendidos adicionais e acréscimos relativos a impostos.
Parágrafo único. A vedação prevista neste artigo não impede a União e os Estados de condicionarem a entrega de recursos:
I – ao pagamento de seus créditos, inclusive de suas autarquias; II – ao cumprimento do disposto no art. 198, § 2º, incisos II e III.
Eis os dispositivos constitucionais sobre a matéria:
CF/88
Seção VI
DA REPARTIÇÃO DAS RECEITAS TRIBUTÁRIAS
Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal:
- o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem;
- vinte por cento do produto da arrecadação do imposto que a União instituir no exercício da competência que lhe é atribuída pelo art. 154, I.
Art. 158. Pertencem aos Municípios:
- o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem;
- cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto da União sobre a propriedade territorial rural, relativamente aos imóveis neles situados, cabendo a totalidade na hipótese da opção a que se refere o art. 153, § 4º, III;
– cinquenta por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre a propriedade de veículos automotores licenciados em seus territórios;
- vinte e cinco por cento do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.
Parágrafo único. As parcelas de receita pertencentes aos Municípios, mencionadas no inciso IV, serão creditadas conforme os seguintes critérios:
- três quartos, no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios;
- até um quarto, de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso dos Territórios, lei federal.
Art. 159. A União entregará:
- do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre produtos industrializados, 49% (quarenta e nove por cento), na seguinte forma: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 84, de 2014)
vinte e um inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal;
vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento ao Fundo de Participação dos Municípios;
três por cento, para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, através de suas instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os planos regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao semiárido do Nordeste a metade dos recursos destinados à Região, na forma que a lei estabelecer;
um por cento ao Fundo de Participação dos Municípios, que será entregue no primeiro decêndio do mês de dezembro de cada ano;
1% (um por cento) ao Fundo de Participação dos Municípios, que será entregue no primeiro decêndio do mês de julho de cada ano; (Incluída pela Emenda Constitucional nº 84, de 2014)
- do produto da arrecadação do imposto sobre produtos industrializados, dez por cento aos Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados.
- do produto da arrecadação da contribuição de intervenção no domínio econômico prevista no art. 177, § 4º, 29% (vinte e nove por cento) para os Estados e o Distrito Federal, distribuídos na forma da lei, observada a destinação a que se refere o inciso II, c, do referido parágrafo.
§ 1º Para efeito de cálculo da entrega a ser efetuada de acordo com o previsto no inciso I, excluir-se-á a parcela da arrecadação do imposto de renda e proventos de qualquer natureza pertencente aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, nos termos do disposto nos arts. 157, I, e 158, I.
§ 2º A nenhuma unidade federada poderá ser destinada parcela superior a vinte por cento do montante a que se refere o inciso II, devendo o eventual excedente ser distribuído entre os demais participantes, mantido, em relação a esses, o critério de partilha nele estabelecido.
§ 3º Os Estados entregarão aos respectivos Municípios vinte e cinco por cento dos recursos que receberem nos termos do inciso II, observados os critérios estabelecidos no art. 158, parágrafo único, I e II.
§ 4º Do montante de recursos de que trata o inciso III que cabe a cada Estado, vinte e cincopor cento serão destinados aos seus Municípios, na forma da lei a que se refere o mencionado inciso.
Art. 160. É vedada a retenção ou qualquer restrição à entrega e ao emprego dos recursos atribuídos, nesta seção, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, neles compreendidos adicionais e acréscimos relativos a impostos.
Parágrafo único. A vedação prevista neste artigo não impede a União e os Estados de condicionarem a entrega de recursos:
I – ao pagamento de seus créditos, inclusive de suas autarquias; II – ao cumprimento do disposto no art. 198, § 2º, incisos II e III.
Art. 161. Cabe à lei complementar:
- definir valor adicionado para fins do disposto no art. 158, parágrafo único, I;
- estabelecer normas sobre a entrega dos recursos de que trata o art. 159, especialmente sobre os critérios de rateio dos fundos previstos em seu inciso I, objetivando promover o equilíbrio socioeconômico entre Estados e entre Municípios;
- dispor sobre o acompanhamento, pelos beneficiários, do cálculo das quotas e da liberação das participações previstas nos arts. 157, 158 e 159.
Parágrafo único. O Tribunal de Contas da União efetuará o cálculo das quotas referentes aos fundos de participação a que alude o inciso II.
Art. 162. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios divulgarão, até o último dia do mês subsequente ao da arrecadação, os montantes de cada um dos tributos arrecadados, os
recursos recebidos, os valores de origem tributária entregues e a entregar e a expressão numérica dos critérios de rateio.
Parágrafo único. Os dados divulgados pela União serão discriminados por Estado e por Município; os dos Estados, por Município.
Obrigação Tributária
A obrigação tributária nasce com a ocorrência do fato gerador. Assim, quando o sujeito realiza o comportamento descrito na lei como fato gerador de um tributo, surge entre ele e o Estado um vínculo jurídico subjetivo que é chamado de obrigação tributária.
A obrigação tributária pode ser principal ou acessória, de acordo com o CTN:
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.
A obrigação principal é aquela que envolve um pagamento em dinheiro, por isso surge com o fato gerador. É a chamada obrigação de dar.
Já a obrigação acessória pode ser traduzida como a obrigação de fazer, não fazer ou tolerar que se faça. Ex: escriturar livros, não adquirir bens de pessoas jurídicas sem cadastro junto ao Fisco, tolerar a fiscalização.
Ambas as obrigações decorrem da lei, não sendo necessária a vontade do sujeito. Logo, se eu compro uma casa em zona urbana, realizo o fato gerador do IPTU, portanto, surge a obrigação de pagar o referido tributo (obrigação principal).
Diferentemente do Direito Civil a obrigação acessória NÃO segue a principal. Verdadeiramente elas não guardam relação entre si, podendo uma existir sem a outra.
Embora o § 3º use a expressão “converte-se”, o descumprimento de uma obrigação acessória faz nascer uma obrigação principal. Assim, caso os livros não sejam escriturados o sujeito será multado. A multa é uma penalidade pecuniária, portanto, uma obrigação principal.
Não há relação, uma não segue a outra, mas, o descumprimento da obrigação acessória faz nascer uma obrigação principal.
Hipótese de incidência e fato gerador da obrigação tributária
A expressão Fato Gerador é empregada em dois sentidos. Em um primeiro chama-se fato gerador abstrato ou hipótese de incidência não realizada que é a previsão legal, geral e abstrata de uma situação que, se vier a ocorrer no mundo dos fatos, fará nascer a obrigação tributária.
O segundo sentido é justamente o fato gerador concreto ou hipótese de incidência realizada que ocorre quando o sujeito realiza o comportamento descrito na norma tributária. Ex: comprar imóvel urbano.
O fato gerador da obrigação principal difere do fato gerador da obrigação acessória, leia-se as normas do CTN a esse respeito:
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.
De acordo com o Código Tributário Nacional não é relevante a validade jurídica dos atos praticados nem os efeitos dos fatos. Também é irrelevante a vontade dos agentes.
Dito de outra forma, não importa a vontade do agente (por isso ele não precisa ser capaz), a forma como o ato foi praticada, a licitude do objeto ou sua impossibilidade. Para o Direito Civil os atos praticados sem observar esses quesitos são nulos ou anuláveis, mas, para o Direito Tributário não importa. Realizou- se o fato gerador, nasce a obrigação tributária. Veja-se:
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
- da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
- dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
O fato gerador doutrinariamente pode ser classificado em:
Fato Gerador Instantâneo: é aquele que ocorre em um momento determinado. Ex: ICMS, a cada saída de mercadoria, realiza-se o fato gerador;
Fato Gerador Periódico: realiza-se ao longo de um determinado período de tempo. Ex: Imposto de Renda, em que se considera toda a disponibilidade econômica obtida pelo sujeito no período de 01 de janeiro a 31 de dezembro;
Fato Gerador Continuado: há o prolongamento no tempo da situação que faz nascer a obrigação tributária, porém, a lei fixa um momento específico para sua ocorrência. Ex: IPVA, a propriedade se prolonga no tempo por isso, a lei fixa uma data para que se considere ocorrido o fato gerador.
O CTN também classifica:
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
- tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
- tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
Situação jurídica é a situação regulamentada por outro ramo do Direito, ex: propriedade de um imóvel (situação regulamentada pelo Direito Civil). Situação de fato é o oposto, ou seja, aquela não regulada por outro ramo do Direito como a saída de mercadorias.
A norma do parágrafo único é chamada de norma geral antielisão. Busca evitar que o sujeito pratique atos para fugir da obrigação tributária. O correto seria chamar antielusão, porquanto a elisão não é prática incorreta, pelo contrário, ela decorre do planejamento tributário e ocorre quando o sujeito opta por uma menor tributação dentro dos limites legais. Ex: a lei diz que determinadas empresas podem optar pelo SIMPLES. Imagine que determinada empresa, após estudo de viabilidade, verifique que a opção mais vantajosa é fazer essa opção. Ela estará tendo uma atitude elisiva posto que está lançando mão de meios legais para sofre menor incidência da carga tributária.
Já a evasão é prática defesa no ordenamentojurídico pois, corresponde à utilização de meios escusos para fugir à tributação. Ex: qualquer tipo de sonegação fiscal.
Por sua vez, a elusão ocorre quando há o chamado abuso das formas, ou seja, o sujeito utiliza-se de meios lícitos para fugir da tributação, porém, abusa desses meios ao atuar com dolo, fraude ou simulação. Ex: A transferência de bens imóveis está sujeita ao ITBI, contudo, a CF previu imunidade quando essa transferência ocorre por meio de integralização de capitais. Assim, todo aquele que transferir um imóvel para uma sociedade da qual faça parte com vistas a integralizá-lo ao patrimônio da empresa, estará imune. Agora imagine a seguinte situação: João quer comprar a casa de Maria e ambos não pretendem pagar o ITBI, portanto, eles constituem uma empresa em sociedade e, no contrato social fica estipulado que o capital social da empresa será de R$ 200.000,00, sendo que João integralizará R$ 100.000,00 em dinheiro e Maria integralizará a casa no valor de R$ 100.000,00. Ao transferir a casa para a propriedade da empresa há a imunidade, portanto, não existe incidência do tributo em questão. Poucos meses depois, ambos dissolvem a sociedade e nesse momento fica acertado que João ficará com a casa e Maria com o dinheiro. A transferência da propriedade da casa da empresa para João também é situação imune, portanto, novamente não há dever de pagar o tributo. Ocorre que, o comportamento de João e Maria constitui elusão fiscal, ou seja, embora o meio utilizado seja lícito, eles o utilizaram com simulação. Simularam uma situação para mascarar a verdadeira (compra e venda de imóvel).
Nesses casos, o Fisco pode desconsiderar os atos jurídicos, ou seja, pode o Fisco cobrar o ITBI como se a empresa nunca houvesse existido.
Como se sabe há negócios jurídicos condicionais, ou seja, que somente se reputarão perfeitamente acabados após cumprida determinada condição.
As condições podem ser suspensivas ou resolutivas. As condições suspensivas são aquelas que devem estar presentes para que o negócio jurídico surta efeito. Ex: pai diz ao filho que lhe dará um carro, se ele for aprovado no concurso público. A aprovação é condição suspensiva, haja vista que o negócio jurídico (doação do carro) somente ocorrerá quando essa se realizar.
As condições resolutivas são aquelas que encerram o negócio jurídico, assim ele é eficaz até sua ocorrência. Ex: pai doa apartamento ao filho com a condição que ele não se case. Assim, ao se casar, a doação é encerrada. Logo, o cumprimento da condição faz com que o negócio jurídico se encerre.
Nesses casos o CTN regulamenta a ocorrência do fato gerador, veja-se:
Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados:
- sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;
- sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio.
Assim, se o fato definido como gerador de um tributo for uma situação jurídica com condição suspensiva, só haverá a realização do fato quando essa condição for implementada. No exemplo acima só estará realizado o fato gerador com a efetiva doação, ou seja, depois da aprovação no concurso. Se o fato gerador for uma situação jurídica com condição resolutória, desde o início, ou seja desde a prática do ato, o fato gerador ocorrerá, porém, com o cumprimento da condição, a situação jurídica é extinta e, consequentemente a relação tributária também. No exemplo anterior, o casamento é
condição resolutória, então, uma vez realizado, encerra também a relação tributária.
Sujeição ativa e passiva; Solidariedade; Capacidade Tributária; Domicílio Tributário
Sujeição ativa e passiva;
O Sujeito Ativo da obrigação tributária é o ente competente para instituir o tributo, ou seja, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. Veja-se definição do CTN:
Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público, titular da competência para exigir o seu cumprimento.
Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de direito público, que se constituir pelo desmembramento territorial de outra, subroga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária aplicará até que entre em vigor a sua própria.
O Sujeito Passivo da obrigação tributária principal é aquele que está obrigado ao pagamento do tributo ou da penalidade. Já o sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa que está obrigada a fazer, não fazer ou tolerar.
Assim, existem dois tipos de sujeitos passivos, a saber:
Sujeito passivo direto: é o contribuinte, que possui relação pessoal e direta com o fator gerador (art. 121, parágrafo único, I, do CTN). Exemplo: o proprietário do bem imóvel é contribuinte do IPTU;
Sujeito passivo indireto: é o responsável, na condição de terceiro, escolhido por lei para o pagamento do tributo, sem que tenha relação com o fator gerador (art. 121, parágrafo único, II, do CTN). Exemplos: os pais são os responsáveis tributários relativamente ao tributo devido pelo filho menor; o adquirente do bem imóvel (ou móvel) é o responsável tributário relativamente ao tributo devido pelo alienante; o administrador da sociedade é responsável tributário relativamente ao tributo devido pela pessoa jurídica.
Com relação a responsabilidade tributária a doutrina estabelece os seguintes tipos:
Responsabilidade por transferência: ocorre quando existe de forma legal o contribuinte, e a lei atribui a outro o dever do pagamento do tributo, tendo em vista eventos futuros ao surgimento da obrigação tributária. Exemplo: no caso de falecimento do proprietário de um imóvel urbano, devedor de IPTU, a responsabilidade passa a ser do espólio (art. 131, III, do CTN);
Responsabilidade por substituição: ocorre quando a legislação situa uma pessoa qualquer como sujeito passivo no lugar do contribuinte, desde a ocorrência do fato gerador. Nesse caso, a lei afasta o contribuinte previamente, independentemente de eventos futuros. Exemplo: no recolhimento do IRRF, o empregado é o contribuinte, porém a fonte pagadora é responsável pelo recolhimento do tributo.
Veja-se as regras do CTN a esse respeito:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
- contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
- responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.
Por fim, cabe ainda destacar o que diz o art. 123 do CTN, onde não permite que contratos particulares sejam utilizados perante o Fisco para a modificação do sujeito passivo:
Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.
Deste modo, o art. 123 reforça a regra de que somente a lei pode obrigar alguém ao pagamento do tributo, logo, acordos entre as partes não tem efeito para o Fisco. Imagine que em um contrato de locação, o locatário fique obrigado ao pagamento do IPTU e não o faça. O Fisco irá notificar o locador, haja vista ser esse o sujeito passivo da relação obrigacional tributária e, ele não poderá apresentar o contrato de locação para se eximir da responsabilidade. Pode somente executá-lo na via cível.
Solidariedade
A solidariedade tem contornos próprios no Direito Tributário. Difere da solidariedade do Direito Civil pois aqui somente cabe a solidariedade passiva e não existe a figura da solidariedade consensual, logo somente a lei pode determiná-la.
Há dois casos de solidariedade previstas no CTN, abaixo:
Art.124. São solidariamente obrigadas:
- as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal;
- as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.
O primeiro caso é a chamada solidariedade natural e não precisa de lei específica para sua ocorrência. Ex: João e José são proprietários de uma casa, logo, ambos são devedores solidários do IPTU, porquanto possuem interesse comum na situação que constitui o fato gerador.
Já no segundo caso a lei determina quem será solidário independente de esse ter ou não interesse comum na situação que constitui o fato gerador.
Os efeitos da solidariedade vem descritos no art. 125 do CTN:
Art. 125. Salvo disposição de lei em contrário, são os seguintes os efeitos da solidariedade: I - o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais;
- a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo;
- a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais.
Alguns benefícios fiscais podem ser concedidos de forma subjetiva, ou seja, considerando as características pessoais do sujeito. Nessa hipótese, a pessoa para se beneficiar deve comprovar satisfazer tais condições. É o que acontece, por exemplo, com as isenções para as pessoas portadoras de necessidades especiais.
Em se tratando de efeito de solidariedade, se a isenção (dispensa legal do pagamento) ou a remissão (perdão) forem concedidas objetivamente, beneficia a todos os devedores solidários, porém se forem concedidas de forma subjetiva, somente beneficiará aquele devedor que comprovar o cumprimento dos requisitos legais.
Sendo um dos devedores solidários beneficiado pela isenção ou pela remissão, a obrigação tributária subsistirá em relação aos demais, porém deve-se descontar a parte do isento ou remido.
Capacidade tributária
Capacidade Tributária é a aptidão para realizar o fato gerador e ocupar o polo passivo da relação jurídico-tributária. Não guarda relação com a capacidade civil, sendo bem mais ampla, veja-se a norma do CTN a respeito:
Art. 126. A capacidade tributária passiva independe: I - da capacidade civil das pessoas naturais;
- de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;
- de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional.
Vê-se que, para o Direito Tributário não importa a idade da pessoa, nem sua condição mental ou regularidade jurídica, realizando o fato gerador, a pessoa física ou jurídica torna-se sujeito passivo da obrigação tributária.
É por isso que uma criança, uma empresa juridicamente irregular e até mesmo os chamados loucos de todo gênero podem ser sujeitos passivos da obrigação tributária.
Domicílio tributário
Domicílio Tributário é o local para onde o Fisco envia suas notificações, determina a repartição competente para o recolhimento do tributo e onde a pessoa será juridicamente demandada.
O CTN traça as regras no art. 127, leia-se:
Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal:
- quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
- quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento;
- quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições no território da entidade tributante.
§ 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação.
§ 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se então a regra do parágrafo anterior.
A regra é que o contribuinte eleja seu domicílio tributário, caso não o faça aplicam-se as regras dos incisos acima.
Não sendo possível a aplicação dessas regras ou sendo o domicílio eleito recusado pela autoridade administrativa, aplica-se a regra do § 1º.
Assim:
se o sujeito elegeu seu domicílio e esse não foi recusado: esse será seu domicílio.
em não havendo eleição: aplica-se as regras dos incisos do art. 127;
se as regras dos incisos não forem suficientes ou se a autoridade administrativa recusar o domicílio eleito: aplica-se o § 1°.
Algumas observações importantes:
O domicílio tributário serve para determinar a competência das unidades administrativas a que estão juridicamente vinculados os sujeitos passivos. É comum uma mesma pessoa física ou jurídica ter diversos domicílios tributários, conforme o tributo. Assim, se eu tiver imóveis urbanos em dois municípios diferentes, cada um desses municípios será meu domicílio tributário relativamente ao IPTU incidente sobre o imóvel nele situado. Se uma pessoa jurídica tiver estabelecimentos em estados distintos, os domicílios de cada estabelecimento serão, também, distintos.
O CTN estabelece como regra geral a escolha do domicílio pelo sujeito passivo.
Na hipótese de o sujeito passivo não escolher domicílio tributário, serão aplicadas as regras dos incisos do art. 127 do Código.
Se não for possível aplicar as regras dos incisos do art. 127 do Código, então, será domicílio o lugar da situação dos bens (se o tributo incidir sobre um bem) ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação (se o tributo incidir sobre um ato ou uma operação).
Embora o CTN estabeleça como regra a faculdade de escolha do domicílio tributário pelo sujeito passivo, o § 2º do art. 127 prevê a recusa, pela Administração, do domicílio escolhido, caso este impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo. O ato administrativo de recusa terá que ser motivado, demonstrando por escrito as razões pelas quais a Administração terá dificuldade ou ficará impossibilitada de arrecadar ou fiscalizar o tributo.
Ocorrendo a recusa, incidirão as regras dos incisos do art. 127, e, se estas não puderem ser aplicadas, observar-se-á a regra estabelecida no § 1º do art. 127.
Não obstante o CTN estabeleça como regra geral a possibilidade de escolha do domicílio tributário pelo sujeito passivo, há casos em que a lei restringe ou suprime essa liberdade de escolha. É interessante que essa restrição ou vedação não está autorizada no texto do CTN, mas tem sido adotada sem que a doutrina ou o Judiciário oponham qualquer objeção. É comum, por exemplo, a legislação do ICMS, para efeito desse imposto, determinar domicílio fiscal obrigatório para os estabelecimentos, sem que o contribuinte possa escolher outro. Um exemplo marcante, na esfera federal, encontra-se na lei do ITR (Lei nº. 9.393/1996). O parágrafo único do art. 4º dessa lei determina, expressamente: “o domicílio tributário do contribuinte é o município de localização do imóvel, vedada a eleição de qualquer outro”. Apesar disso, em questões de concurso, devemos sempre marcar como verdadeira a afirmativa de que o CTN estabelece como regra a escolha do domicílio tributário pelo sujeito passivo.
Responsabilidade tributária: conceitos; responsabilidades dos sucessores; responsabilidade de terceiros; substituição tributária; responsabilidades por infrações.
Responsabilidade tributária
A responsabilidade tributária é a obrigação legal, assumida pelo sujeito passivo da relação jurídico- tributária, não diretamente beneficiado pelo ato praticado, perante o fisco, de pagar o tributoou a penalidade pecuniária.
O polo passivo da obrigação tributária é composto pelo contribuinte ou pelo responsável.
O Contribuinte é a pessoa que possui relação direta e pessoal com o fato gerador, ou seja, que o realiza. Já o responsável é aquele que, sem revestir a condição de contribuinte, vale dizer, sem ter relação pessoal e direta com o fato gerador respectivo, tem seu vínculo com a obrigação decorrente de dispositivo expresso em lei.
Assim, a lei pode, ao atribuir a alguém a responsabilidade tributária, liberar o contribuinte; mas pode também atribuir apenas supletiva, isto é, sem liberar o contribuinte; e tanto pode ser total, como poder ser apenas parcial. Portanto, para haver responsabilidade tributária é preciso dois requisitos: lei e vinculação com o fato gerador.
O art. 128 do CTN traça as regras gerais sobre responsabilidade tributária:
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
Modalidades de Responsabilidade
A doutrina classifica a responsabilidade tributária em: por substituição e por transferência. Essa última é subdividida em: por sucessão (arts. 130 a 133, CTN), por solidariedade (art. 124, CTN) e de terceiros (art. 134, CTN).
O CTN divide as hipóteses de responsabilidade em: responsabilidade dos sucessores (arts. 129 a 133), responsabilidade de terceiros (arts. 133 e 134) e responsabilidade por infrações (arts 136 a 138).
Passemos ao estudo de cada modalidade:
Responsabilidade por Transferência
A obrigação tributária nasce com um determinado devedor no polo passivo mas, a ocorrência de fato determinado por lei faz com que haja a transferência da sujeição passiva. Ex: Imagine que um proprietário de imóvel venha a falecer. A sujeição passiva do IPTU será transferida para o espólio.
Responsabilidade por Substituição
Nesse caso não há mudança na sujeição passiva posto que a lei, desde o início determina que a sujeição passiva recaia sobre pessoa diferente do contribuinte. Ex: fonte pagadora.
A substituição tributária pode ser regressiva quando as pessoas que ocupam posições anteriores nas cadeias de produção e circulação são substituídas por aquelas que ocupam posições posteriores, ou progressiva, hipótese em que as pessoas que ocupam posições posteriores nessas cadeias são substituídas por pessoas que ocupam posições anteriores.
Responsabilidade por Sucessão
O art. 129 do CTN define regra quanto ao marco temporal da transferência da responsabilidade:
Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data.
Percebe-se que o marco é a data da ocorrência dos eventos que a lei definiu como aptos a gerar a sucessão.
A responsabilidade do sucessor é modalidade da responsabilidade por transferência.
Responsabilidade do adquirente de bens imóveis: está disciplinada no art. 130, CTN:
Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, sub-rogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.
Por esse dispositivo o adquirente sucede ao alienante no polo passivo da obrigação tributária, portanto, é uma sub-rogação pessoal em que ocorrendo a mudança do sujeito passivo, o adquirente passa a ser responsável pelo montante devido.
Somente não responderá pelos débitos anteriores quando houver no título de transferência de propriedade, prova da quitação dos tributos.
Em se tratando de arrematação em hasta pública, a sub-rogação é real, posto que o valor pelo qual o bem é arrematado é que irá sub-rogar.
Responsabilidade do adquirente de bens móveis: a responsabilidade é pessoal por força do disposto no art. 131, I, CTN:
Art. 131. São pessoalmente responsáveis:
- o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos;
- o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação;
- o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão.
Ocorre a remição quando o cônjuge, o ascendente ou o descendente, exercendo a ordem de preferência, resgata o bem que garante execução fiscal.
Note-se que nesse dispositivo não há exceção quanto à responsabilidade, diferentemente do que ocorre com a responsabilidade do adquirente de bens imóveis. Assim, aquele que adquire bem imóvel e
apresenta prova da quitação dos tributos anteriormente devidos, fica excluído da responsabilidade tributária, porém em se tratando de aquisição de bens móveis, o mesmo não ocorre.
Logo, ainda que haja essa prova da quitação, por falta de previsão legal, a responsabilidade tributária ocorrerá, em que pese os reclames da doutrina.
Responsabilidade na sucessão causa mortis: a sucessão tem início com a morte e termina com a partilha. Assim, a responsabilidade tributária será do espólio no período entre a abertura da sucessão e a conclusão do processo de inventário, porquanto, até a morte o falecido era contribuinte.
O espólio também será contribuinte dos fatos geradores realizados no período compreendido entre a morte e a formalização da partilha. Após essa serão contribuintes os sucessores a qualquer título e o cônjuge meeiro.
Logo, o espólio somente será pessoalmente responsável pelos tributos que o falecido devia até a data da abertura da sucessão.
Caso o espólio não pague os tributos que deve, seja como responsável, seja como contribuinte, o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro serão pessoalmente responsáveis, até o limite de seus respectivos quinhões, ou seja, até o limite daquilo que herdou.
Sucessão empresarial: disciplina nos arts 132 e 133 do CTN:
Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato:
- integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;
- subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.
§ 1o O disposto no caput deste artigo não se aplica na hipótese de alienação judicial: I – em processo de falência;
II – de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperação judicial.
§ 2o Não se aplica o disposto no § 1o deste artigo quando o adquirente for:
– sócio da sociedade falida ou em