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PROF. DR. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 ________________________________________________________________ Rua CEP – São Paulo – SP Fone: (11) – e-mail: jantunes@usp.br PARECER PERICIAL DIVERGENTE SOBRE LAUDO PERICIAL CONTÁBIL INCOMPLETO E INCONCLUSO CENTRO DE ARBITRAGEM E MEDIAÇÃO DA CÂMARA DE COMÉRCIO BRASIL- CANADÁ – CCBC PROCEDIMENTO ARBITRAL Nº. XX/20XX Primeira Postulante: Maria da Silva Segundos Postulantes: CIA. ABC e Outras JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 1 EMINENTES ÁRBITROS DO CENTRO DE ARBITRAGEM E MEDIAÇÃO DA CÂMARA DE COMÉRCIO BRASIL-CANADÁ - CCBC PROCEDIMENTO ARBITRAL Nº. XX/20XX Primeira Postulante: Maria da Silva Segundos Postulantes: CIA. ABC e Outras JERÔNIMO ANTUNES, Contador registrado no Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo sob nº. CRC 1 SP 143415/O-0, Assistente Técnico de Perícia Contábil indicado pelos Segundos Postulantes nos autos do processo em epígrafe, após analisar minuciosamente o Incompleto e Inconcluso Laudo Pericial Contábil apresenta o seguinte PARECER PERICIAL CONTÁBIL DIVERGENTE: JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 2 “... a perícia é inconclusiva quanto ao valor da Empresa ABC, pois restou constatada a existência de significativas divergências quanto aos valores do Passivo Realizável (sic) a Longo Prazo...”.(grifo nosso), folha 86 do Laudo Pericial Contábil. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 3 PARECER PERICIAL CONTÁBIL DIVERGENTE ÍNDICE Assunto Página 1 - CONSIDERAÇÕES INICIAIS 5 2 - COMENTÁRIOS SOBRE AS CONSIDERAÇÕES INICIAIS DA PERÍCIA 6 3 - CRÍTICAS ÀS RESPOSTAS DOS QUESITOS DA 1ª POSTULANTE 11 4 - CRÍTICAS ÁS RESPOSTAS DOS QUESITOS DOS 2ºs POSTULANTES 34 5 - COMENTÁRIOS E CRÍTICAS AO ITEM IV – DA AVALIAÇÃO DA CIA. ABC. 59 6 - COMENTÁRIOS E CRÍTICAS AO ITEM V – DOS HAVERES DA 1ª POSTULANTE NA CIA. ABC 78 7 - COMENTÁRIOS E CRÍTICAS AO ITEM VI – DOS HAVERES DA 1ª POSTULANTE NAS DEMAIS EMPRESAS DO GRUPO 80 8 - COMENTÁRIOS E CRÍTICAS AO ITEM VII – DO TOTAL DOS HAVERES DA 1ª POSTULANTE NO GRUPO ABC 81 9 - COMENTÁRIOS E CRÍTICAS AO ITEM VIII – CONCLUSÕES TÉCNICAS 82 10 - CONCLUSÕES DO PARECER PERICIAL 85 ANEXOS AO PARECER PERICIAL 93 JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 4 1 - CONSIDERAÇÕES INICIAIS Nas análises indicadas no Laudo Pericial Contábil ficou patente que este foi apresentado de maneira INCOMPLETA nos aspectos mais relevantes quanto às provas periciais objeto da demanda e, consequentemente, INCONCLUSO quanto ao escopo a que se destinou. Este Parecer Pericial Contábil, além de apontar com detalhes as relevantes omissões de matéria probatória requerida na Ordem Processual de 15/XX/20XX e as interpretações equivocadas da Perícia Contábil em seu laudo, pretende, ainda e principalmente, apresentar aos eminentes árbitros da contenda os elementos factuais indispensáveis para a soberana e justa decisão aguardada pelas partes. Também serão aqui apresentadas as demandas que a perícia contábil ainda terá de desenvolver para que a prova pericial possa ser entendida como CONCLUÍDA e COMPLETA. Visando contribuir para a celeridade do processo arbitral, o presente Parecer Pericial Contábil somente abordará as interpretações e assertivas expressas no Laudo Pericial Contábil com as quais esta Assistência Técnica Pericial discorda e desde que os efeitos das omissões ou equívocos da Perícia Contábil sejam relevantes para o correto entendimento do Tribunal Arbitral. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 5 As opiniões, interpretações e comentários expressos no laudo que foram julgados corretos - ou mesmo que incorretos, mas que promovam efeitos insignificantes para o juízo pretendido - não será objeto deste parecer pericial. 2 – COMENTÁRIOS SOBRE AS CONSIDERAÇÕES INICIAIS DA PERÍCIA Em suas considerações iniciais, no último parágrafo da folha 4 do Laudo Pericial Contábil, a perícia assevera: “As partes apresentaram quesitos que foram objeto de apreciação nas ordens processuais de 17/XX/20XX e 15/XX/20XX, sendo indeferidos os quesitos 3, 5, 7, 14 das segundas postulantes...” (grifo nosso) O quesito 5, todavia, não foi indeferido pelos digníssimos árbitros, conforme pode se depreender do excerto a seguir reproduzido, extraído da Ordem Processual de 17/XX/XX, às páginas 2 e 3, a saber: “Os árbitros passaram ao exame dos quesitos já apresentados. Em primeiro lugar, foram objeto de exame os quesitos de Cia. ABC. O quesito nº 3 diz: “Definir Ativos Tangíveis, Ativos Intangíveis, Passivos, Patrimônio líquido e Passivo a Descoberto, à luz da Teoria da Contabilidade. Fornecer exemplos de componentes de cada um dos agrupamentos contábeis.” JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 6 Este quesito não deve ser admitido. Perito não é fonte de aula teórica; cabe-lhe, isto sim, ao apreciar demonstrações contábeis, aí incluído o balanço, dizer porque discorda de certas classificações. O quesito é tanto mais inútil quando se atenta para o quesito 6 em que se solicita ao Perito que discrimine, de forma detalhada, os critérios adotados para atribuição de valores e para classificação de cada item componente das demonstrações contábeis mencionadas no inciso 5 (todas referidas à data base de 31 de agosto de 2004). É claro que, ao elaborar essas demonstrações, o Perito utilizará os critérios que lhe parecerem mais adequados, cabendo às partes aceitá-los ou criticá-los e aos árbitros decidir a respeito. De resto, no quesito 5, pede-se ao perito “identificar, mensurar, classificar e agrupar, no formato usual de elaboração de demonstrações contábeis, todos os Ativos Tangíveis, etc.”. Aqui fica afirmado que há um formato usual e se há um formato usual, qual a finalidade do quesito 3? Por estas razões, este quesito resta indeferido. No quesito 7 pergunta-se...” Observe-se que as duas frases finais referem-se, especificamente, ao quesito 3 e não ao quesito 5, senão vejamos: “Aqui fica afirmado que há um formato usual e se há um formato usual, qual a finalidade do quesito 3? (grifo nosso). JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 7 Registre-se, portanto, que o “formato usual” refere-se ao quesito 5. A segunda frase salienta: “Por estas razões, este quesito resta indeferido”. (grifo nosso). Ora, este quesito é o de número 3 e não aquele de número 5 que está referido bem longe no texto e, portanto, não é este! À parte da discussão semântica, não faria sentido o indeferimento do quesito 5 e o deferimento do quesito 6, que assim indaga: “6. Solicita-se ao Sr. Perito discriminar,de forma detalhada os critérios adotados para atribuição de valores e para classificação de cada item componente das demonstrações contábeis individuais e consolidadas, elaboradas para atendimento do quesito 5 anterior e as demonstrações contábeis referidas no quesito 07 anterior.” Em que pese os digníssimos árbitros não terem, lamentavelmente, compreendido adequadamente e acolhido o quesito 3 - cuja resposta os auxiliaria fortemente na compreensão dos conceitos contábeis pertinentes à lide e, principalmente, com relação aos ativos tangíveis e intangíveis - a falta de impugnação dos quesitos de números 4, 5 e 6 demonstram que estes compreenderam a importância da perícia apresentar todos os ativos, tangíveis e intangíveis, todos os passivos e os patrimônios líquidos das empresas envolvidas na lide, na data-base de 31 de agosto de 2004. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 8 Prova eloqüente da não impugnação do quesito 5 pode ser constatada nas assertivas dos senhores árbitros, realizadas na Ordem Processual de 17/XX/20XX a seguir destacada: “O quesito (referem-se ao de número 3) é tanto mais inútil quando se atenta para o quesito 6 em que se solicita ao Perito que discrimine, de forma detalhada, os critérios adotados para atribuição de valores e para classificação de cada item componente das demonstrações contábeis mencionadas no inciso 5” (grifo e observação nossos) (todas referidas à data base de 31 de agosto de 2004). O “inciso 5” citado, em verdade, é o quesito 5. Pelo texto acima reproduzido fica absolutamente patente que os eminentes árbitros acataram e aguardam como prova pericial as demonstrações contábeis solicitadas à perícia no quesito 5. Na seqüência deste excerto, transparece de forma contundente o deferimento dos árbitros para o quesito 5. Observe-se: “É claro que, ao elaborar essas demonstrações, o Perito utilizará os critérios que lhe parecerem mais adequados...” (grifo nosso). Como se verifica em síntese, o quesito 5 solicita que a perícia elabore demonstrações contábeis das empresas da lide na data base de 31 de agosto de JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 9 2004 e os árbitros concordaram e registraram tal expectativa em seus argumentos para não acatarem o quesito 3. Para concluir os comentários a respeito das considerações iniciais da perícia, à folha 5 do Laudo Pericial Contábil consta a seguinte assertiva: “A perícia informa como fato relevante não (sic) foi franqueado qualquer informação posterior a 31/08/2004, no que ser (sic) refere a valores de faturamento e investimentos das segundas postulantes.” De fato, não foram fornecidas informações do desempenho econômico e financeiro das empresas posteriores à saída da primeira postulante, já que estas: Não poderiam ser utilizadas como norteadoras de projeções para a perícia, visto que profundas reformulações foram realizadas nas empresas após 31/08/2004, decorrentes da necessidade de reverter a situação caótica de patrimônio líquido negativo (passivo a descoberto); Foram decorrentes de negociações de dívidas, com avais e comprometimentos apenas dos segundos postulantes; Refletiram as habilidades empresariais dos sócios remanescentes na gestão da crise provocada pelas autuações fiscais, e; Não contaram com a participação da primeira postulante, visto que esta já se encontrava na condição de ex-sócia. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 10 Feitos os esclarecimentos julgados relevantes e imprescindíveis para o adequado entendimento do cenário e condições em que transcorreu, de forma incompleta e inconclusiva, a perícia contábil, seguem as críticas às respostas desta para os quesitos formulados com as quais divergimos. 3 - CRÍTICAS ÀS RESPOSTAS DOS QUESITOS DA 1ª POSTULANTE QUESITOS DA PRIMEIRA SÉRIE: Quesito: “1. Apurar se ocorreu pagamento, por qualquer das Sociedades, de gastos pessoais do sócio Sr. João da Silva, seja para custear a construção de sua residência em Goiânia ou para qualquer outra finalidade. Caso positivo, esclarecer os valores envolvidos, e se o desembolso desses valores afetou por qualquer forma o valor econômico real do patrimônio de qualquer das Sociedades.” Resposta da Perícia: “Positiva é a resposta. A perícia apurou pelos relatórios gerenciais de distribuição de lucros (Anexo 01), que a Empresa ABC efetuava pagamentos de despesas pessoais dos sócios quotistas que eram posteriormente descontados dos lucros a serem distribuídos. A saber: JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 11 Ano Desp. Pessoais Pagto Saldo Dist. Lucro Total Lucros Distribuídos Lucros Distribuídos + PL DIPJ PCT Real/DIPJ João da Silva 1999 158.727,02 516.730,36 675.457,38 44.850,00 6,64% 2000 257.012,10 872.991,74 1.130.003,84 638.233,50 56,48% 2001 440.731,19 1.253.696,61 1.694.427,80 908.844,09 53,64% 2002 826.638,74 1.900.161,61 2.726.800,35 2.825.242,60 103,61% 2003 1.751.711,00 1.666.927,82 3.418.638,82 1.654.551,24 48,40% subtotal 3.434.820,05 6.210.508,14 9.645.328,19 6.071.721,43 62,95% 2004 244.607,22 674.136,87 918.744,09 Totais 3.679.427,27 6.884.645,01 10.564.072,28 6.071.721,43 Ano Desp. Pessoais Pagto Saldo Dist. Lucro Total Lucros Distribuídos Lucros Distribuídos + PL DIPJ PCT Real/DIPJ Maria da Silva 1999 23.870,51 71.488,18 95.358,69 40.635,00 42,61% 2000 103.657,94 55.872,01 159.529,95 40.755,00 25,55% 2001 110.552,73 128.660,61 239.213,34 307.494,89 128,54% 2002 333.946,71 126.701,09 460.647,80 469.173,69 101,85% 2003 342.343,25 159.325,01 501.668,26 1.293.887,70 257,92% subtotal 914.371,14 542.046,89 1.456.418,03 2.151.946,28 147,76% 2004 67.558,39 - 67.558,39 Totais 981.929,53 542.046,89 1.523.976,42 2.151.946,28 Ano Desp. Pessoais Pagto Saldo Dist. Lucro Total Lucros Distribuídos Lucros Distribuídos + PL DIPJ PCT Real/DIPJ Arlete da Silva 1999 598,61 20.587,01 21.185,62 10.800,00 50,98% 2000 1.001,99 38.998,85 40.000,84 38.063,89 95,16% 2001 1.716,38 58.226,85 59.943,23 62.735,98 104,66% 2002 1.780,34 86.553,79 88.334,13 120.656,76 136,59% 2003 933,76 124.483,30 125.417,06 142.051,07 113,26% subtotal 6.031,08 328.849,80 334.880,88 374.307,70 111,77% 2004 92,58 - 92,58 Totais 6.123,66 328.849,80 334.973,46 374.307,70 JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 12 Ano Desp. Pessoais Pagto Saldo Dist. Lucro Total Lucros Distribuídos Lucros Distribuídos + PL DIPJ PCT Real/DIPJ TOTAL GERAL 1999 183.196,14 608.805,55 792.001,69 96.285,00 12,16% 2000 361.672,03 967.862,60 1.329.534,63 717.052,39 53,93% 2001 553.000,30 1.440.584,07 1.993.584,37 1.279.074,96 64,16% 2002 1.162.365,79 2.113.416,48 3.275.782,27 3.415.073,05 104,25% 2003 2.094.988,01 1.950.736,13 4.045.724,14 3.090.490,01 76,39% subtotal 4.355.222,27 7.081.404,83 11.436.627,10 8.597.975,41 75,18% 2004 312.258,19 674.136,87 986.395,06 - Totais 4.667.480,46 7.755.541,71 12.423.022,178.597.975,41 Nota: PL = pró-labore ou Outros Rendimentos Negativa, em parte é a resposta. A retirada dos sócios (a título de distribuição de lucros) somente afetariam o valor patrimonial da empresa caso houvesse “distribuição disfarçada de lucro”, uma vez que a imputação de despesas dos sócios como sendo despesas da empresa reduz o resultado da empresa e conseqüentemente seu valor patrimonial e econômico. No presente caso, e considerando os relatórios gerenciais da Cia. ABC exibidos à perícia, apurou-se que aproximadamente 75,18% do valor efetivamente distribuído com base no Sistema XPTO foi declarado nos DIPJ da empresa. Ressalta-se que esse percentual é ligeiramente abaixo do percentual de 81,4% das Receitas Declaradas no DIPJ e aquelas constantes do XPTO, a saber: Ano Societário/DIPJ XPTO PCT % 1999 55.523.407,92 54.257.994,28 102,3% 2000 65.610.340,30 78.793.443,88 83,3% 2001 88.070.436,78 113.289.148,94 77,7% 2002 107.585.853,62 166.251.801,62 64,7% 2003 200.852.993,14 241.689.938,34 83,1% 31/08/04 182.743.947,56 206.182.219,26 88,6% Totais 700.386.979,32 860.464.546,32 81,4% JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 13 Concluindo, diante da informalidade constatada, a perícia não tem condições técnicas para apurar a existência de outras despesas do sócio João da Silva, além daquelas constantes dos relatórios de Distribuição de Lucros, uma vez que somente uma auditoria completa e minuciosa em todos os pagamentos efetuados pela Cia. ABC, em confronto com os respectivos documentos de suporte, poderia constatar eventuais pagamentos não registrados no relatório de distribuição de lucros e incorretamente imputados como despesas da empresa.. Ressalta-se que mesmo procedendo-se uma auditoria completa nos pagamentos efetuados pela Cia. ABC, o seu resultado dependeria da qualidade das informações constantes dos registros contábeis e financeiros. Exemplificando: caso uma despesa de qualquer um dos sócios fosse registrada no sistema de gestão como sendo de "manutenção de loja" ou "pagamento de prestação de serviços de pedreiro" a auditoria não teria como identificar se essa despesa era realmente da loja ou se era pessoal do sócio, exceto, se conseguisse o depoimento do "prestador de serviço". Assim, considerando-se o volume de documentos a serem examinados e o tempo que demandaria os exames, pode-se afirmar que seu custo a tornaria inviável em relação aos seus eventuais resultados.”. Comentários da Assistência Técnica Pericial: A perícia demonstrou que tanto o Sr. João da Silva, quanto as Sras. Maria da Silva e Arlete da Silva foram beneficiárias de pagamentos realizados pela Cia. ABC de diversos gastos pessoais. Conforme asseverou a perícia em sua resposta acima reproduzida “...a empresa ABC efetuava pagamentos de despesas pessoais dos sócios quotistas que eram posteriormente descontados dos lucros a serem distribuídos.” (grifo nosso). JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 14 O mecanismo de distribuição de lucros utilizado no período de 1999 a 2004, de compensar os gastos pessoais pagos pela empresa com o valor que cada sócio- quotista tinha direito, em razão de sua participação societária no montante dos lucros destinados à distribuição, proporcionava plena equidade entre tais sócios. Uma melhor visualização desta assertiva poderia ter sido oferecida pela perícia contábil caso esta, partindo dos próprios valores apresentados em seu laudo pericial contábil, houvesse calculado e demonstrado os percentuais de participação de cada sócio quotista, ano a ano, na distribuição de resultados. A situação em comento é a seguinte: Lucros Distribuídos e Pagamentos de Despesas Pessoais - R$ Ano João da Silva Maria da Silva Arlete da Silva Total 1999 675.457,38 95.358,69 21.185,62 792.001,69 2000 1.130.004,84 159.529,95 40.000,84 1.329.534,63 2001 1.694.427,80 239.213,34 59.943,23 1.993.584,37 2002 2.726.800,35 460.647,80 88.334,13 3.275.782,27 2003 3.418.638,82 501.668,26 125.417,06 4.045.724,14 subtotal 9.645.328,19 1.456.418,03 334.880,88 11.436.627,10 2004 918.744,09 67.558,39 92,58 986.395,06 TOTAL 10.564.072,28 1.523.976,42 334.973,46 12.423.022,17 Percentuais Proporcionais das Retiradas Acima Ano João da Silva Maria da Silva Arlete da Silva Total 1999 85% 12% 3% 100% 2000 85% 12% 3% 100% 2001 85% 12% 3% 100% JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 15 2002 83% 14% 3% 100% 2003 85% 12% 3% 100% subtotal 84% 13% 3% 100% 2004 93% 7% 0% 100% TOTAL 85% 12% 3% 100% Como indubitavelmente se constata o sócio quotista João da Silva recebeu - de 1999 a 2003 - não mais do que 85% dos lucros distribuídos, aí já inclusos os gastos pessoais pagos pela Cia. ABC, quer destinados à construção de sua residência em Goiânia, quer para outros destinos. A sócia quotista Maria da Silva percebeu no mesmo período de tempo em tela, em média, 13% dos lucros distribuídos, qual seja, 1% a mais do que a sua participação acionária de 12% na sociedade. Observe-se que a participação acionária de João da Silva é de 85% e, na média do período de 1999 a 2003, ele recebeu 84% do total dos lucros distribuídos, ou seja, 1% a menos (que redundou em benefício de Maria da Silva). Em 2004, os quadros apresentados pela perícia apontam que João da Silva teria percebido cerca de 93% do total distribuído de lucros (já inclusos os gastos pessoais pagos pela Cia. ABC), enquanto que Maria da Silva teria percebido cerca de 7% do total, à título não de lucros distribuídos, mas como despesas pessoais pagas. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 16 Todavia, em 4 de janeiro de 2004, foi paga a importância de R$ 2.325,16 à Maria da Silva como “Adiantamento de Distribuição de Resultados”, conforme se observa na penúltima página do Anexo 11 do Laudo Pericial Contábil e tal montante não foi computado pela perícia em sua resposta. Mais relevante foi a omissão no demonstrativo elaborado pela perícia da importância de R$ 200.000,00, retirada por Maria da Silva em 7 de janeiro de 2004, conforme consta na última página do Anexo 11 do Laudo Pericial Contábil. Caso o quadro apresentado pela perícia houvesse contemplado adequadamente todos os montantes retirados pelos sócios quotistas em 2004, quer a título de pagamento de despesas pessoais, quer como distribuição de lucros, os valores e representações percentuais seriam os seguintes: Lucros Distribuídos e Pagamentos de Despesas Pessoais - R$ Ano João da Silva Maria da Silva Arlete da Silva Total 2004 918.744,09 269.883,55 92,58 1.188.720,22 77% 23% 0% 100% Como se constata,enquanto João da Silva, que detinha 85% de participação acionária retirou 77% dos lucros distribuídos, Maria da Silva, que detinha 12% de participação societária retirou cerca de 23% desse montante distribuído aos sócios. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 17 Caso estas retiradas fossem equalizadas, a primeira postulante recebeu R$ 91.575,52, em prejuízo do sócio João da Silva. A argumentação da perícia apresentada na resposta formulada para a segunda parte do quesito (“Caso positivo....” conforme anteriormente reproduzido), somente poderia ser considerada consentânea com a realidade se houvesse disparidade entre as representatividades percentuais de cada montante retirado pelos sócios. De fato, se, por exemplo, um sócio “A” houvesse solicitado que a sociedade efetuasse pagamentos de despesas pessoais e que o registro contábil e fiscal efetuado não tenha refletido a verdade dos fatos, configurando a denominada “distribuição disfarçada de lucros”, então, nesta situação exemplificada, o patrimônio da empresa poderia vir a ser afetado pelas penalidades eventualmente impostas pelas autoridades governamentais. Todavia, nesta atípica situação aventada pela perícia, os reflexos da ação fiscal puniriam tão somente os sócios que não foram beneficiados pelos pagamentos realizados pela empresa. No caso em tela, esta hipótese não se aplica, já que todos os sócios tiveram equalizados tais pagamentos de despesas com as suas retiradas de lucros, em função dos seus percentuais de participação acionárias. Aliás, se aplicável no ano de 2004 a hipótese aventada pela perícia, a primeira postulante é quem seria responsável, na parte que excede a sua participação acionária, por afetar “o valor econômico real do patrimônio de qualquer das Sociedades”, em decorrência de eventual autuação fiscal sobre distribuição disfarçada de lucros. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 18 Com relação especificamente ao excerto da resposta assim expressa “...a perícia não tem condições técnicas para apurar a existência de outras despesas do sócio João da Silva, além daquelas constantes dos relatórios de Distribuição de Lucros...”, enfatiza-se que a assertiva e as razões expostas pela perícia, aplicam- se ipsis literis para a primeira postulante, à ocasião em que a mesma era sócia das empresas em tela. Quesito: “2. Apurar o valor a ser atribuído aos bens e direitos da empresa XYZ Ltda., especialmente das marcas “Y” e “Z”, cedidos gratuitamente para a GHI Comércio de Produtos (da qual a Primeira postulante não era sócia).” Resposta da Perícia: “Prejudicada, em parte, fica a resposta. Eventual avaliação das marcas citadas foge do âmbito da perícia contábil e, caso seja necessário, deverá ser objeto de perícia especifica. Ressalta-se que, pelas informações obtidas pela perícia, as marcas citadas eram utilizadas pelas filiais da Cia. ABC. Assim, como a avaliação da Cia ABC foi pela metodologia do Fluxo de Caixa Livre, o valor das Marcas, em sua maior parte, é capitado pela metodologia de avaliação. A título de ilustração obtemos junto a Cia. ABC as seguintes informações:...” JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 19 Observação: Os quadros apresentados na resposta da perícia não foram reproduzidos aqui, já que não são relevantes para o entendimento das críticas e dos comentários a seguir formulados. Comentários da Assistência Técnica Pericial: A resposta ao quesito ficou COMPLETAMENTE prejudicada e não apenas “em parte” como se expressou a perícia. Ao adotar o método do “Fluxo de Caixa Livre” para a avaliação da Cia. ABC, não apenas os valores das marcas, mas também os valores dos fundos de comércio, dos estoques, do ativo imobilizado e de todos os demais ativos da sociedade avaliada já foram captados. No caso específico das marcas da XYZ Ltda., caso fosse estabelecido um valor de uso pela Cia. ABC, a GHI Comércio de Produtos Esportivos auferiria receitas e, em contrapartida, a Cia. ABC incorreria em despesas. Assim, o Fluxo de Caixa Livre da Cia. ABC apurado pela perícia deveria ser deduzido de tais despesas, enquanto que o valor patrimonial contábil da XYZ seria incrementado pela receita do uso das marcas, porém pelo mesmo valor da despesa na Cia. ABC. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 20 Em resumo, ocorreria plena compensação de valores para efeito de apuração de haveres da primeira postulante, em ambas as empresas (Cia. ABC e XYZ), nas quais esta detinha o mesmo percentual de participação societária. Quesito: 4 - CRÍTICAS ÀS RESPOSTAS DOS QUESITOS DOS 2ºs POSTULANTES Quesito: “4. Quais os critérios de atribuição de valores são comumente utilizados em processos de apuração de haveres para os Ativos Tangíveis, Ativos Intangíveis, Passivos e Patrimônio Líquido (ou Passivos a Descoberto)?”. Resposta da Perícia: “Segundo ORNELAS1: “.. a apuração de haveres em processos judiciais deve considerar o quanto segue: a. os haveres são apurados mediante elaboração de balanço de determinação na data do evento, como se dissolução total fosse, suportado por inventário físico e contábil, considerando a totalidade do acervo patrimonial; b. os critérios de apuração de haveres devem considerar a universalidade dos bens patrimoniais tangíveis e intangíveis existentes na do evento, avaliados pelos respectivos valores de mercado, ou seja, devem ser avaliados a valores de saída; 1 ORNELAS, M. M. (2001). Avaliação de Sociedades: Apuração de Haveres em Processos Judiciais. São Paulo: Atlas. P. 108 JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 21 c. os eventos patrimoniais posteriores à data do evento não afetam a apuração dos haveres; d. o reembolso da quota é responsabilidade da sociedade, à medida que o sócio retirante passa a ser credor da mesma, e dá-se na forma preconizada no contrato, ou na forma fixada pela sentença; e. os haveres apurados sofrem atualização monetária desde a época do evento, sendo acrescidos de juros moratórios desde a citação. Considerando que a apuração de haveres segundo a jurisprudência predominante deve ser de “forma ampla e atualizada”, entendo-se que deve ser acrescido ao valor patrimonial da empresa o “Goodwill” ou aviamento. Ainda, conforme MARTINS2 os métodos usuais de avaliação de empresas podem ser classificados da seguinte forma: 1. técnicas comparativas de mercado; 2. técnicas baseadas em ativos e passivos ajustados; e 3. técnicas baseadas no desconto do fluxo de caixa futuros de benefícios (geralmente, caixa). ..os modelos que descontam os fluxos futuros dos benefícios partem da premissa de que o valor da entidade deve ser auferido com base em sua potencialidade de geração deriqueza. Considerando que no presente caso restou decido (sic) pela ata da 4ª reunião dos árbitros de 15 de maio de 2008 que "Ante essa impossibilidade, ficou decidido que, na medida do possível, será feita uma avaliação pelo fluxo de caixa descontado ou pelo fluxo de caixa livre, conforme for entendido mais adequado pelo perito.”, o valorda empresa apurado com base no Fluxo de Caixa Livre que já engloba os valores dos ativos tangíveis e intangíveis (inclusive Fundo de Comércio), conforme premissa da metodologia, pois todos esses ativos valem no presente (data do evento) a sua capacidade de geração de benefícios futuros.”. Comentários da Assistência Técnica Pericial: 2 MARTINS, E. (2001) Avaliação de Empresas: Da Mensuração Contábil à Econômica / FIPECAFI. São Paulo: Atlas , p. 268 JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 22 A perícia não respondeu exatamente o que lhe foi indagado. Pelo texto desenvolvido, a perícia alinhou sua preferência com as dos digníssimos árbitros pelo método de avaliação com técnicas baseadas no “desconto do fluxo de caixa futuros de benefícios”, relatada como um dos métodos usuais de avaliação exemplificados pelo autor Martins. Entretanto, o próprio autor escolhido refere-se às “técnicas baseadas em ativos e passivos ajustados” como sendo um dos métodos de avaliação. O primeiro autor citado pela perícia (Ornelas), ensina que: “os haveres são apurados mediante elaboração de balanço de determinação na data do evento, como se dissolução total fosse, suportado por inventário físico e contábil considerando a totalidade do acervo patrimonial.” Observe-se que esse procedimento foi exatamente o adotado pelas segundas postulantes, oferecendo o Balanço Especial para Fins de Retirada de Sócio (ou Balanço de Determinação, como também pode ser denominado) levantado em 31 de agosto de 2004 pela Auditoria Alfa. Prosseguindo, ainda, nos ensinamentos de Ornelas, temos: JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 23 “...b. os critérios de apuração de haveres devem considerar a universalidade dos bens patrimoniais tangíveis e intangíveis existentes na data do evento, avaliados pelos respectivos valores de mercado, ou seja, devem ser avaliados a valores de saída;...” São exatamente estes os critérios indagados para a manifestação da perícia e que não mereceram desta as respostas claras e completas, imprescindíveis para a elucidação do quesito. Quesito: “5. Solicita-se ao Sr. Perito identificar, mensurar, classificar e agrupar, no formato usual de elaboração de demonstrações contábeis, todos os Ativos Tangíveis, Ativos Intangíveis, Passivos e Patrimônios Líquidos (ou Passivos a Descoberto) das empresas identificadas no quesito 1 acima, na data-base de 31 de agosto de 2004, de forma individual por empresa e consolidado (com a aplicação das técnicas usuais de consolidação de balanços).”. Resposta da Perícia: “Quesito indeferido pela ordem processual de 17/07/2007.”. Comentários da Assistência Técnica Pericial: Conforme registrado na seção anterior “B. COMENTÁRIOS SOBRE AS CONSIDERAÇÕES INICIAIS DA PERÍCIA”, os digníssimos árbitros não impugnaram este quesito. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 24 A interpretação da perícia, portanto, foi equivocada, resultando na omissão de resposta a esta solicitação fundamental para a justa resolução da lide. De fato, sem apresentar as demonstrações contábeis, consolidadas e/ou individuais, das empresas da lide, conforme os critérios de atribuição de valores que deveriam ter sido também respondidos pelo perito no quesito 4 anterior, é impossível se proceder à comparação dos montantes que seriam apurados pelo valor patrimonial com o valor econômico apurado pelo método do Fluxo Descontado de Caixa Livre elaborado pela perícia. Em síntese, é indubitável que a omissão da perícia para a questão formulada, decorrente de equívoco de interpretação de ordem processual, prejudica sobremaneira os elementos de prova pericial necessários para a justa e soberana decisão do Tribunal Arbitral. 5 - COMENTÁRIOS E CRÍTICAS AO ITEM IV – DA AVALIAÇÃO DA CIA. ABC. Os comentários e críticas serão realizados, novamente, apenas sobre aspectos, informações e valores cujos entendimentos adequados ou equivocados, expressos pela perícia, produzem efeitos relevantes para o justo e soberano juízo dos digníssimos árbitros. Obedecendo a estrutura de apresentação do laudo pericial nesta seção, são as seguintes as observações, críticas e esclarecimentos que devem ser enfatizadas: JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 25 a. Breve Histórico das Empresas do Grupo ABC Nada a comentar. b. Da Metodologia Adotada pela Perícia Discordamos do argumento utilizado pela perícia para justificar a adoção da metodologia do Fluxo de Caixa Livre. Segundo a perícia, tal método foi empregado em razão “...das fragilidades constatadas nas demonstrações contábeis do grupo, principalmente da sociedade CIA. ABC e em acatamento a ordem processual...”. Na ata da 4ª. Reunião do Tribunal Arbitral, emitida em 15 de maio de 20XX, os digníssimos árbitros determinaram que, ante a impossibilidade da realização de auditoria sobre as demonstrações contábeis, alegada pela única empresa solicitada a apresentar proposta de prestação de serviços, “...ficou decidido que, na medida do possível, será feita uma avaliação pelo fluxo de caixa descontado ou pelo fluxo de caixa livre, conforme for entendido mais adequado pelo perito.”. Portanto, como se constata a assertiva “...das fragilidades constatadas nas demonstrações contábeis do grupo...” é juízo de valor expresso pela perícia. Tal viés possivelmente decorre da declaração da empresa de auditoria Beta – JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 26 reproduzida de forma desnecessária e redundante no Laudo Pericial Contábil (folhas 3 e 24) – a qual foi refutada prontamente em manifestação de 23 de maio de 20XX pelos patronos da segunda postulante, já que representava uma “...opinião lacônica e negligente, inábil a refletir a verdade dos fatos e da contabilidade do grupo de empresas a ser avaliado.” (vide Anexo 03 deste parecer pericial). Enfatiza-se, ainda por oportuno, que o juízo feito pela perícia é contraditório com o expresso subsequentemente à página 79 do seu laudo, quando esta registra que: “i. Efetuou ajustes nas Demonstrações de Resultado dos Anos de 1999 a Agosto de 2004, para que refletissem o desempenho real da empresa nesse período.” (grifo nosso). Ora, se os registros contábeis foram passíveis de ajustes pela perícia para que “refletissem o desempenho real da empresa”, então estes também seriam, por óbvio, passíveis de serem auditados e, tal como fez a perícia, poderia ter sido objeto de ajustes dos auditores para que refletissem a real situação da empresa. ... e. Do Fluxo de Caixa Livre DESCONTADO da CIA. ABC Nada a comentar. f. Do Valor da Empresa ABC. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 27 Inicialmente, cabe destacar a relevante observação da perícia quanto a falta de completeza e conclusão do seu laudo, expressa à folha 86, como segue: “Diante deste relatório, a perícia é inconclusiva quanto ao valor da Empresa ABC, pois restou constatada a existência de significativas divergênciasquanto aos valores do Passivo Realizável (sic) a Longo Prazo...” (grifo nosso). Os comentários e críticas a seguir serão segregados entre aqueles pertinentes ao Relatório dos Auditores Independentes e os relativos ao valor da empresa apurado pela perícia contábil. COMENTÁRIOS E CRÍTICAS SOBRE O RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES A perícia reproduz diversos trechos sobre o também INCONCLUSO e INCOMPLETO relatório da empresa Beta Auditores Independentes. Os comentários e observações relevantes para o correto e justo entendimento das posições declaradas pelos auditores independentes referidos, são os seguintes: ... Comentários da Assistência Técnica Pericial: JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 28 A dívida reconhecida no Balanço Especial de 31 de agosto de 2004 levantado pela Auditoria Alfa não é de R$ 30.005.557,47. Este valor corresponde somente às parcelas vencíveis a longo prazo, à época. Conforme consta na nota explicativa nº. 41 do referido balanço especial, as parcelas de curto prazo atingem a importância de R$ 3.260.541,49, o que, somados, perfazem passivos totais de R$ 33.266.098,96. O somatório ... 7. CONCLUSÃO “... Diante das nossas constatações e a análises parciais efetuadas, não podemos concluir sobre a adequação dos saldos de impostos estaduais parcelados e da provisão para contingências em 31 de agosto de 2004. Por outro lado, em nossa opinião, o saldo de R$ 29.156.550, relativo aos impostos federais decorrentes de autuação fiscal e da denúncia espontânea, parcelados junto ao PAES melhor estariam demonstrados na contabilidade da CIA. ABC em 31 de agosto de 2004 por R$ 38.791.221,85.” Comentários da Assistência Técnica Pericial: JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 29 O descompasso entre o fornecimento dos documentos comprobatórios e a necessidade de encerramento dos trabalhos de auditoria para cumprimento do prazo de entrega do laudo pericial é o que provocou a omissão de opinião dos auditores independentes e não a inconsistência ou falta de representatividades dos valores registrados como passivos de impostos estaduais parcelados e da provisão para contingências, apresentados no Balanço Especial de 31/08/2004. ... COMENTÁRIOS SOBRE O VALOR DA EMPRESA APURADA PELA PERÍCIA CONTÁBIL A perícia contábil apresentou o seguinte quadro com os passivos tributários que entendeu serem factíveis de dedução do valor econômico da CIA. ABC, apurado com o método do Fluxo Descontado de Caixa Livre (folha 87 do laudo pericial): Histórico Cf. Livros Balanço Especial Auditoria Autos de Autuação Cf. Auditoria Parcelamento Diversos e Contencioso Trabalhista 12.488.992 31.406.640 - 28.230.632 REFIS - 25.017.296 - 10.614.008 PAES 29.156.550 30.005.557 38.791.222 - TOTAIS 41.645.541 86.429.493 38.791.222 Subtotal 38.844.640 77.635.862 A perícia contábil enfatiza... JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 30 A assertiva pericial ignora que todos os documentos comprobatórios dos passivos tributários, exceto os relativos às contingências trabalhistas, foram entregues a ela, para encaminhamento aos auditores independentes, antes da entrega do laudo pericial contábil em ... 9 - COMENTÁRIOS E CRÍTICAS AO ITEM VIII – CONCLUSÕES TÉCNICAS A perícia resume nas suas conclusões técnicas a abordagem e metodologia de trabalho que utilizou para elaboração do seu laudo contábil. De forma redundante, enfatiza a opinião inadequada sobre os controles internos, registrada de forma lacônica e negligente pela ÚNICA empresa de auditoria solicitada para apresentar proposta de prestação de serviços de auditoria sobre as demonstrações contábeis das empresas da lide... Extrapolando seu papel e, novamente, exercendo JUÍZO DE VALOR, a perícia registra na folha 95 do seu laudo o seguinte: “Com a ressalva da constatada fragilidade dos controles contábeis da CIA. ABC, a perícia com base no acervo documental disponibilizado apurou nos itens IV, V e VI acima o valor da empresa ABC e o respectivo valor dos haveres da primeira postulante.” (grifo nosso). ... JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 31 10 – CONCLUSÕES DO PARECER PERICIAL CONTÁBIL A conclusão principal que se obtém após as análises detalhadas realizadas pela assistência técnica pericial é que o Laudo Pericial Contábil é INCONCLUSO e INCOMPLETO. A seguir, se comprovam tais assertivas: 10.1 – A Falta de Conclusão e os Valores Apurados pela Perícia Contábil A falta de CONCLUSÃO do laudo é claramente declarada pela perícia contábil na folha 86, como se pode constatar de maneira indubitável: “Diante desse relatório a perícia é inconclusiva quanto ao valor da Empresa ABC, pois restou constatada a existência de significativas divergências quanto aos valores do Passivo Realizável (deveria ser Exigível) a Longo Prazo, ...”.(grifo e esclarecimentos nossos). As “significativas divergências” asseveradas pela perícia dizem respeito aos montantes dos passivos tributários que a CIA. ABC incorreu antes da saída da primeira postulante e que foram apresentados por valores estimados no Balanço Especial para Fins de Retirada de Sócio, elaborado em 31/08/2004, tanto no grupo do Exigível a Longo Prazo, como na Nota Explicativa nº. 46 – Provisão para Contingências Fiscais. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 32 10.2 – A Falta de Completeza do Laudo Pericial e seus Efeitos na Apuração de Haveres Conforme explanado anteriormente neste parecer, a perícia contábil: Não respondeu diversas indagações vitais para o soberano julgamento do M.D. Tribunal Arbitral, por ampliar o entendimento expresso na Ordem Processual de 17/xx/20XX, e; Respondeu de maneira incompleta e/ou equivocada diversos quesitos formulados, comprometendo o correto entendimento de aspectos relevantes para a resolução da lide. Na primeira situação encontram-se os quesitos formulados pelos segundos postulantes de números 5, 6, 9, 10 e 11. A omissão da perícia, nesses casos, impediu a apresentação do valor patrimonial da CIA. ABC aos eminentes árbitros, como alternativa àquele apurado pelo método do Fluxo Descontado de Caixa Livre. Ressalta-se que o Tribunal Arbitral deferiu todos os quesitos mencionados e, portanto, pressupõe-se que aguardavam conhecer também o valor patrimonial da CIA. ABC. JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 33 Na segunda situação, as interpretações equivocadas expressas nas respostas da perícia aos quesitos de números 2 da série original; 8 da segunda série da primeira postulante e 4, 8 e 31 dos segundos postulantes, assim como as respostas incompletas fornecidas para os quesitos de números 1 e 4 originais e 2 e 3 da segunda série da primeira postulante e 13, 14, 16, 21, 22 e 29 dos segundos postulantes, provocam distorções ou omissões relevantes para a decisãoda lide. 10.3 – Elementos Demandados para Completar e Concluir a Prova Pericial Contábil O Laudo Pericial Contábil COMPLETO e CONCLUSIVO, para servir efetivamente de prova pericial eficaz para o presente processo arbitral, depende tanto de esforços adicionais da perícia contábil como dos auditores independentes (Alfa) para complementação e retificação dos seus trabalhos e conclusões parciais expressas nos seguintes itens: Auditar e concluir sobre os passivos tributários no montante de R$ 144.082.874,85, cujos documentos comprobatórios e o Laudo Técnico de Certificação do Passivo Tributário da Empresa ABC. em 31 de Agosto de 20XX, emitido pela Gama & Associados Auditores Independentes S/S estão sendo apresentados no Anexo 5 deste Parecer Pericial Contábil; Responder aos quesitos de números 5, 6, 9, 10 e 11 formulados pelos segundos postulantes e apresentar aos digníssimos árbitros o valor patrimonial da CIA. ABC em 31/XX/20XX, apurado segundo os critérios por JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 34 serem estabelecidos pela perícia contábil, para permitir as comparações imprescindíveis com os montantes apurados no Balanço Especial para Fins de Retirada de Sócio e, principalmente, com o Valor Presente do Fluxo Descontado de Caixa Livre, apurado pela perícia no montante de R$ 154.411.849,08; Completar as respostas formuladas de maneira incompleta para os diversos quesitos de ambas as partes, citados anteriormente; Manifestar-se sobre todas as críticas e comentários expressos neste parecer pericial contábil, não se limitando àqueles efetuados sobre as respostas aos quesitos formulados por ambas as postulantes, mas contemplando também os realizados sobre as considerações iniciais e conclusões técnicas da perícia contábil. Uma vez atendidos satisfatoriamente as demandas registradas acima, poder-se- ia, então, considerar COMPLETO e CONCLUSO o Laudo Pericial Contábil e o Relatório de Auditoria da Alfa Auditores Independentes S/S. É o parecer da Assistência Técnica Pericial. São Paulo, 23 de março de 20XX. Jerônimo Antunes Contador CRC 1 SP 143415/O-0 Assistente Técnico nomeado pelos 2ºs. Postulantes JERÔNIMO ANTUNES CONTADOR CRC 1 SP 143415/O-0 _________________________________________________________________ 35 ANEXOS AO PARECER PERICIAL CONTÁBIL ÍNDICE ANEXO 01 - TERMOS DE DILIGÊNCIAS ANEXO 02 - PARECER PERICIAL SOBRE O LAUDO PERICIAL DE INFORMÁTICA ANEXO 03 - MANIFESTAÇÃO DE REPÚDIO À OPINIÃO LACÔNICA E NEGLIGENTE DA TERCO GRANT THORNTON ANEXO 04 - PASSIVOS TRIBUTÁRIOS CONFORME BALANÇO ESPECIAL DE 31/08/2004 ANEXO 05 - LAUDO TÉCNICO DE CERTIFICAÇÃO DO PASSIVO TRIBUTÁRIO DA CIA. ABC EM 31 DE AGOSTO DE 2004
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