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Contabilidade Gerencial 2/169 Contabilidade Gerencial Autor: Clóvis Luís Padoveze Como citar este documento: PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade Gerencial. Valinhos: 2014. Sumário Apresentação da Disciplina 03 Unidade 1: O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais 05 Assista a suas Aulas 32 Unidade 2: Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS 40 Assista a suas Aulas 77 Unidade 3: Tópicos Avançados da Contabilidade Financeira 85 Assista a suas Aulas 116 Unidade 4: A Contabilidade Gerando Informações para Tomada de Decisão 124 Assista a suas Aulas 153 2/169 3/169 Apresentação da Disciplina A disciplina Contabilidade Gerencial tem por objetivo apresentar a estrutura básica em que se baseia a Controladoria, uma vez que a atividade de Controladoria fundamenta-se na estrutura da Contabilidade Financeira. A Contabilidade Financeira é segmento da Ciência Contábil, a qual é regulamentada pelos princípios fundamentais de contabilidade, também denominados de PCGA– Princípios Contábeis Geralmente Aceitos. Hoje, no Brasil, a estrutura da Contabilidade Financeira é baseada nos pronunciamentos contábeis elaborados pelo CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, que, por sua vez, são oriundos das normas internacionais de contabilidade do IFRS – International Financial Reporting Standards, adotados no Brasil por meio da Lei 11.638/07, que alterou a Lei 6.404/76 das Sociedades por Ações nos artigos que apresentam a obrigatoriedade da publicação das demonstrações contábeis. Dentro da disciplina serão apresentados a estruturação básica do sistema de informação contábil, os aspectos regulatórios legais e tributários, uma introdução ao IFRS, as normas internacionais de contabilidade e as instituições responsáveis no Brasil pela contabilidade regulamentada. Serão apresentados os principais conceitos introduzidos pelas normas internacionais, bem como serão estudados os aspectos mais avançados de contabilidade financeira. Ao final serão apresentados os 4/169 fundamentos da contabilidade gerencial, a contabilidade gerando informações para o processo de tomada de decisão, planejamento e avaliação de resultados e desempenho. 5/169 Unidade 1 O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais Objetivos » Definir os objetivos da ciência contábil. » Apresentar os aspectos regulatórios da contabilidade financeira e sua interação com a legislação tributária. » Introduzir os conceitos de contabilidade financeira e contabilidade gerencial. » Apresentação da contabilidade como sistema de informação e sua utilização gerencial nas empresas. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais6/169 Introdução Objetivo da Contabilidade A contabilidade, nome mais comum utilizado para a ciência contábil, é o ramo das ciências sociais que tem como objetivo básico controlar o patrimônio de uma entidade por meio da mensuração econômica das transações de suas operações. Em outras palavras, a contabilidade tem como objetivo o controle econômico de uma entidade. Historicamente, a contabilidade moderna foi conhecida a partir da obra Summa de Arithmética, Geometria, Proportioni et Proporcionalitá, do frei Luca Pacioli, de 1494, mas evidências históricas comprovam a utilização da contabilidade no formato moderno por volta dos anos 1.200 em Veneza, Itália. O que caracteriza a contabilidade moderna é a descoberta do método das partidas dobradas, em contraposição ao método antigo, das partidas simples, que, consistia, basicamente num inventário dos bens e direitos de uma entidade. O método das partidas dobradas implica um registro duplo das transações, para posterior acumulação dos dados, obrigando a identificar a causa e o efeito de cada transação. Assim, para justificar uma obrigação com um fornecedor de matéria prima (a causa) há a necessidade do registro de uma mercadoria em estoque (o efeito). Da mesma forma, para justificar a entrada de Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais7/169 dinheiro em caixa por um serviço prestado à vista (efeito), há a necessidade de registrar a causa (uma receita). O patrimônio de qualquer entidade é formado por bens, direitos e obrigações, sendo a resultante aritmética da soma dos bens e direitos, menos as obrigações, denominada de patrimônio líquido. O patrimônio líquido, pela contabilidade, representa a riqueza da entidade. Uma entidade contábil é uma unidade objeto de administração que merece um controle econômico individualizado. Assim, uma entidade contábil pode ser uma organização governamental, o próprio governo federal, uma empresa, uma pessoa física ou uma entidade sem fins lucrativos. A partir de agora, trataremos apenas das entidades empresariais com fins lucrativos. Um patrimônio empresarial está em constante mudança, o que é próprio da dinâmica de um negócio; em outras palavras, a essência de um negócio empresarial está em realizar operações que gerem um resultado positivo, lucro, para a empresa. As operações são desenvolvidas internamente nas empresas, por meio das atividades selecionadas e consideradas necessárias para atingir os seus objetivos de produzir e entregar produtos e serviços à sociedade. Isto pode ser visto na Figura 1, onde fica claro que a empresa é um sistema que processa recursos e produz bens e serviços. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais8/169 Figura 1 – A empresa como um sistema processador Recursos Processamento Produto ou Serviço Custo: mensuração econômica dos recursos Receita: mensuração econômica do produto ou serviço A figura deixa claro que o processo sistêmico empresarial é o processo que vai gerar resultado das operações, lucro ou prejuízo, uma vez que tanto os custos quanto as receitas serão mensuradas economicamente, sendo a diferença o resultado obtido nas operações. Assim, uma empresa caracteriza-se por um conjunto de quatro fluxos das suas atividades, conforme mostra a Figura 21. 1 Extraído de PADOVEZE, 2010a, p.5. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais9/169 Figura 2 -Fluxo operacional, econômico, financeiro e patrimonial das atividades O fluxo operacional representa a realização física das operações por meio das atividades dentro da empresa. A partir daí é que se caracteriza o sistema contábil. O sistema contábil identifica as transações geradas pelas operações, que alteram um patrimônio, e as mensura economicamente (isto é, atribui valor monetário), que é denominado de fluxo econômico. A primeira mensuração identifica as receitas, custos, despesas e tributos, permitindo apurar o Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais10/169 resultado final, ou seja, o lucro ou prejuízo gerado pelas operações. Esta etapa é que caracteriza também um dos fundamentos da ciência contábil, que é o regime de competência, que significa que o lucro deve ser apurado quando ele é gerado, independentemente dos momentos do pagamento das despesas e do recebimento das receitas. Como toda despesa deverá ser paga e toda a receita deverá ser recebida, claramente se sucede o fluxo financeiro, com os impactos das despesas, receitas, investimentos e financiamentos no fluxo de caixa da empresa. O fluxo patrimonial representa a etapa final do processo, onde, além do saldo de caixa (que inclui saldos bancários e aplicações financeiras de resgate imediato), identificam-se os elementos patrimoniais resultantes ou necessários para as operações, os bens, direitos e obrigações. Essas figuras deixam claro o objetivo e o papel da contabilidade na gestão empresarial. Por meio da mensuração econômica dos fluxos das atividades,ela consegue cumprir seu objetivo fundamental: o controle econômico de uma entidade. 1.1. Contabilidade Financeira e Gerencial A contabilidade nasceu gerencial. Ela nasceu precipuamente para fazer o controle econômico de uma empresa. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais11/169 Nos primórdios da ciência contábil, o principal objeto eram os empreendimentos comerciais, como as frotas de navios e caravanas utilizadas para identificar mercadorias em regiões mais distantes para venda em outros mercados. Assim, desde seu início, a contabilidade caracterizou-se como um sistema de prestação de contas, que ainda é o seu principal objetivo junto à sociedade, como pode ser visto na Figura 32. Figura 3 – Contabilidade e prestação de contas Aplicações Fontes de Recursos Investimentos Diretos Prestação de Contas Contabilidade Mercado de Investimentos Empresas Bolsa de Valores Mercado de Capitais Investidores Retorno do Investimento Como demonstra a Figura 3, qualquer empresa é um empreendimento que se caracteriza 2 Extraído de PADOVEZE, 2006, p.31. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais12/169 por um investimento que precisa ser financiado. Os financiamentos são considerados as fontes de recursos obtidas e os investimentos são considerados as aplicações efetuadas na empresa, em ativos fixos e em capital de giro. Os financiamentos podem ser captados junto a bolsas de valores e outros mercados financeiros, ou podem ser feitos diretamente pelos proprietários utilizando suas poupanças particulares. Como todo investimento deve produzir um lucro que seja suficiente para cobrir o custo financeiro dos financiamentos, a contabilidade presta conta para os investidores, sejam eles os próprios proprietários, outros investidores e entidades financeiras, pelo modelo contábil de avaliação do desempenho empresarial que é o retorno do investimento. Essa necessidade de prestação de contas por meio da contabilidade, ao longo de seu desenvolvimento e principalmente a partir da revolução industrial, onde começaram a surgir os primeiros grandes conglomerados industriais e comerciais, fez com que houvesse a necessidade de se estabelecer algumas regras, de tal forma que, tanto os contadores, como os proprietários e os investidores externos à empresa, utilizassem uma linguagem única. Essa linguagem única caracterizou o surgimento da contabilidade financeiracomo o primeiro grande segmento da ciência contábil. A linguagem única foi estabelecida, ao longo do tempo, Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais13/169 por meio da identificação e criação dos princípios contábeis geralmente aceitos (PCGA3), que são um conjunto de regras, consideradas as melhores para todos os interessados da informação contábil (stakeholders). A contabilidade, no seu nascimento, era fundamentalmente gerencial e atinha-se apenas ao fundamento da mensuração econômica e registro das transações. Cada empresa utilizava- se de regras que julgava as melhores para a condução de seus negócios. Desta maneira, uma das principais características da contabilidade financeira está justamente na padronização das regras a serem utilizadas para todas as empresas. As regras adotadas em nosso país, a partir de 2008, são as constantes nas normas internacionais e os princípios contábeis têm sido denominados hoje de práticas contábeis internacionais. A Figura 4 apresentada a seguir mostra as principais características e diferenças entre a contabilidade financeira e a contabilidade gerencial. 3 Do inglês GAAP – General AcceptedAccountingPrinciples. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais14/169 Figura 4 - Características e diferenças entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial FATOR CONTABILIDADE FINANCEIRA CONTABILIDADE GERENCIAL Usuário dos relatórios Externos e internos Internos Objetivo dos relatórios Análise financeira do retorno do Planejamento, controle e avaliação investimento de desempenho. Processo de tomada de decisão Forma dos relatórios Balanço Patrimonial, Demonstração Orçamentos, contabilidade por dos Resultados, Demonstração dos responsabilidade, relatórios de custos Fluxos de Caixa e Demonstração das e desempenho. Mutações do Patrimônio Líquido Qualquer relatório específico e necessário para o processo de tomada de decisão. Frequência dos relatórios Anual e trimestral Quando necessário Custos ou valores utilizados Primariamente históricos Históricos e esperados (passados) (previstos) Base monetária de mensuração Moeda corrente Qualquer moeda, índices, medidas físicas etc. Restrições às informações PCGA - Práticas Contábeis Nenhuma A contabilidade gerencial é essencialmente utilizada para os usuários internos com o objetivo de tomada de decisão, planejamento, controle e avaliaçãode desempenho. Para tanto, ela se utiliza de qualquer tipo de informação econômica ou quantitativa, e estrutura relatórios sempre que necessário em qualquer formato, objetivando ser útil para o processo decisório. O grande fundamento da contabilidade gerencial é a sua perspectiva de futuro. Assim, deve Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais15/169 utilizar todos os instrumentos necessários para os processos de planejamento, sejam operacionais, táticos ou estratégicos, bem como não deve limitar-se, quando necessário, às restrições impostas pelas práticas contábeis da contabilidade financeira. A contabilidade financeira, mesmo sendo utilizada também pelos usuários internos, tem como referência básica os usuários externos. Assim, um fundamento da informação da contabilidade financeira é a objetividade. Os números refletidos nas suas demonstrações devem ter claramente a possibilidade de averiguação e auditoria, devendo ser respaldados por documentação hábil e aceita nos meios empresariais. Em função disso, o princípio de mensuração econômica da contabilidade financeira é o custo real ou histórico. A sua sustentação são as práticas contábeis internacionais e os relatórios são padronizados para que sejam compreendidos igualmente por qualquer usuário. Em termos de gestão econômica das empresas, é necessário que os responsáveis, contadores, controllers, tesoureiros e diretores, saibam que é necessário o uso conjunto desses dois grandes segmentos da contabilidade, pois eles são complementares. Assim, podemos então, hoje, caracterizar a contabilidade gerencial como o conjunto dos instrumentos de gestão complementares à contabilidade financeira, que se fazem Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais16/169 necessários para a gestão econômica integral do sistema empresa. 1.2. O Sistema Contábil eas De- monstrações Contábeis Básicas A contabilidade caracteriza-se operacional como um sistema de informação, com entradas, processamento e saídas, em função de seu objetivo. As entradas do sistema contábil são dados e informações das transações realizadas, e os recursos humanos, tecnológicos e materiais que serão utilizados no processamento. O processamento dá-se pelo seu sistema de registros e acumulação, que é feito nas contas contábeis pelo método contábil das partidas dobradas. As saídas são representadas pelos relatórios e informações contábeis, sejam eles padronizados ou não, formais ou transmitidos de forma oral. O objetivo do sistema contábil é o controle do patrimônio empresarial. Acompanhando o desenvolvimento das organizações e suas necessidades de informações, a contabilidade foi criando segmentos especializados, os subsistemas contábeis, que têm como objetivo dar foco a determinado conjunto de informações,transformando-se assim em instrumentos de gestão, como pode ser visto na Figura 54. 4 Extraído de PADOVEZE,2010b,p.36. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais17/169 Figura 5 - Sistema contábil, especializações e subsistemas contábeis Contabilidade Contabilidade Contabilidade por Unidades Estratégica em outras de Negócio Moedas Análise Sistema Contabilidade de Balanço e Orçamentário de Investimentos Custos Contabilidade Contabilidade Controle Societária Tributária Patrimonial Sistema de Informação Contábil A base de todos os subsistemas contábeis é o sistema de contabilidade financeira. A partir dele, os demais subsistemas cumprem sua missão de complementá-lo, dando suporte completo às necessidades de informações gerenciais para a empresa. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais18/169 Exemplo numérico para construção das demonstrações contábeis básicas As demonstrações contábeis básicas são: a. Demonstração do resultado do período. b. Balanço patrimonial ao final do período. c. Demonstração dos fluxos de caixa do período. Para dar suporte à estruturação dessas demonstrações, partiremos de um balanço patrimonial inicial assumido, utilizandoexemplos dos principais eventos econômicos de uma empresa comercial. Tabela 1 - BALANÇO PATRIMONIAL Inicial ATIVO CIRCULANTE Disponibilidades 2.800 Clientes 35.000 Estoques 28.000 Soma 65.800 ATIVO NÃO CIRCULANTE Realizável a longo prazo 200 Investimentos 0 Imobilizado 78.000 Intangível 0 (-) Depreciações e amortizações acumuladas -16.000 Soma 62.200 ATIVO TOTAL 128.000 PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores 17.000 Salários, encargos e contas a pagar 13.000 Tributos a recolher 2.000 Empréstimos 3.000 Soma 35.000 PASSIVO NÃO CIRCULANTE Financiamentos 24.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital Social 50.000 Reservas 10.000 Lucros acumulados 9.000 Soma 69.000 PASSIVO TOTAL 128.000 Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais19/169 A seguir, listamos os principais eventos econômicos de uma empresa, que serão a base para estruturarmos as demonstrações contábeis básicas. 1. Compra de mercadorias a prazo 305.000 2. Venda de mercadorias a prazo 420.000 3. Custo das mercadorias vendidas 302.900 4. Recebimento de clientes 417.100 5. Pagamentos a fornecedores 303.400 6. Despesas do período 95.000 7. Pagamento de despesas 93.500 8. Depreciação do imobilizado 7.800 9. Tributos sobre o lucro 3.840 10. Pagamento de tributos 3.600 11. Obtenção de financiamento a longo prazo 12.000 12. Pagamento de empréstimos de curto prazo 1.200 13. Juros de empréstimos de curto prazo 400 14. Juros de financiamentos de longo prazo 2.500 15. Aquisição de novos imobilizados 22.000 16. Receitas financeiras 140 17. Lucros distribuídos durante o ano 4.800 Tabela 2 - Eventos econômicos de um período A primeira demonstração básica é identificar os eventos de receitas e despesas, pelo regime de competência, que comporão a demonstração do resultado do período. São os eventos 2, 3, 6, 8, 9, 13,14 e 16. A demonstração do resultado resultante está na Tabela 3, apresentada a seguir. Receita operacional 420.000 (-) Custo das mercadorias vendidas -302.900 = Lucro bruto 117.100 (-) Despesas operacionais -95.000 (-) Depreciação -7.800 = Lucro operacional antes das despesas financeiras 14.300 (-) Despesas financeiras -2.900 (+) Receitas financeiras 140 = Lucro antes dos tributos sobre o lucro 11.540 (-) Tributos sobre o lucro -3.840 = Lucro líquido do período 7.700 Tabela 3 - DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO PERÍODO Com a demonstração do resultado do período, mais os demais eventos de recebimento e pagamento, podemos Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais20/169 estruturar o balanço final. A Tabela 4 apresenta os dois balanços patrimoniais. Tabela 4 - BALANÇO PATRIMONIAL Inicial Final ATIVO CIRCULANTE Disponibilidades 2.800 3.540 Clientes 35.000 37.900 Estoques 28.000 30.100 Soma 65.800 71.540 ATIVO NÃO CIRCULANTE Realizável a longo prazo 200 200 Investimentos 0 0 Imobilizado 78.000 100.000 Intangível 0 0 (-) Depreciações e amortizações acumuladas -16.000 -23.800 Soma 62.200 76.400 ATIVO TOTAL 128.000 147.940 PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores 17.000 18.600 Salários, encargos e contas a pagar 13.000 14.500 Tributos a recolher 2.000 2.240 Empréstimos 3.000 2.200 Soma 35.000 37.540 PASSIVO NÃO CIRCULANTE Financiamentos 24.000 38.500 PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital Social 50.000 50.000 Reservas 10.000 10.000 Lucros acumulados 9.000 11.900 Soma 69.000 71.900 PASSIVO TOTAL 128.000 147.940 Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais21/169 Por último, estruturamos o fluxo de caixa. O fluxo de caixa pode ser elaborado por dois métodos, o direto e o indireto. Primeiramente apresentamos o fluxo de caixa pelo método indireto, que parte do lucro líquido ajustado por despesas e receitas não efetivadas financeiramente no período, adiciona ou exclui as variações do capital de giro obtidas por diferenças entre os balanços iniciais e finais, e conclui com as transações financeiras de investimentos e financiamentos, conforme evidenciado na Tabela 5. I - Fluxo de caixa das atividades operacionais Lucro líquido do período 7.700 (+) Depreciações 7.800 (+) Despesas financeiras 2.900 = Lucro gerado pelas operações 18.400 (-) Aplicações no capital de giro Variação de clientes -2.900 Variação de estoques -2.100 Variação de fornecedores 1.600 Variação de salários e contas a pagar 1.500 Variação de tributos a recolher 240 Soma -1.660 = Lucro gerado para o caixa 16.740 II - Fluxo de caixa das atividades de investimentos Variação do realizável a longo prazo 0 Aumento dos investimentos 0 Aquisição de imobilizados -22.000 Aumento de intangíveis 0 -22.000 III - Fluxo de caixa das atividades de financiamentos Aumento dos financiamentos de longo prazo 12.000 Redução dos financiamentos de curto prazo -1.200 Distribuição de lucros -4.800 6.000 Saldo de caixa gerado no período 740 (+) Saldo inicial de caixa 2.800 = Saldofinal de caixa 3.540 Tabela 5 - FLUXO DE CAIXA - MÉTODO INDIRETO Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais22/169 A Tabela 6 apresenta a estrutura do fluxo de caixa pelo método direto. I - Fluxo de caixa das atividades operacionais Recebimento de clientes 417.100 (-) Pagamentos a fornecedores -303.400 (-) Pagamentos de despesas operacionais -93.500 (-) Pagamentos de tributos -3.600 = Lucro gerado para o caixa 16.600 II - Fluxo de caixa das atividades de investimentos Variação do realizável a longo prazo 0 Aumento dos investimentos 0 Aquisição de imobilizados -22.000 Aumento de intangíveis 0 -22.000 III - Fluxo de caixa das atividades de financiamentos Aumento dos financiamentos de longo prazo 12.000 Redução dos financiamentos de curto prazo -1.200 Distribuição de lucros -4.800 6.000 (+) Receitas financeiras 140 Saldo de caixa gerado no período 740 (+) Saldo inicial de caixa 2.800 = Saldofinal de caixa 3.540 Tabela 6 - FLUXO DE CAIXA - MÉTODO DIRETO Essas três demonstrações contábeis básicas apresentam os resultados dos três fluxos das atividades: a. O fluxo econômico, evidenciado pela demonstração do resultado do período, que indica o lucro gerado. É por meio dessa demonstração que se conhece a estrutura de custos e despesas e a capacidade de geração operacional de lucros e caixa. b. O fluxo financeiro, evidenciado pela demonstração dos fluxos de caixa por qualquer método, que tem como objetivo monitorar a liquidez da empresa, o ativo mais dinâmico da entidade. c. O fluxo patrimonial, que é o reflexo Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais23/169dos dois fluxos anteriores, refletido na demonstração do balanço patrimonial, onde fica evidentetanto o resultado da geração de lucros como da administração financeira da empresa. Com relação aos métodos de apresentação dos fluxos de caixa, entendemos que se deve dar ênfase ao método indireto, pois, por meio dele, conseguimos fazer o elo de ligação entre a geração do lucro (regime de competência) e as decisões de investimento e financiamento constantes do balanço patrimonial. O método direto é importante para a gestão de tesouraria, mas não tem a riqueza gerencial do método indireto. 1.3. A Legislação Contábil e Tributária A estrutura da contabilidade brasileira em termos de legislação fundamentalmente está alicerçada em dois diplomas legais: a. O novo Código Civil constante da Lei 10.406/02, que obriga todas as empresas a elaborarem o balanço patrimonial e a demonstração do resultado do exercício. b. E a Lei 6.404/76 das sociedades por ações, que determina a estrutura das demonstrações contábeis nos capítulos 175 a 205. A estrutura legal da contabilidade consta, efetivamente, na Lei 6.404/76, porque Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais24/169 mesmo sendo inicialmente uma lei para um tipo de organização jurídica, as sociedades por ações, a legislação tributária do imposto de renda e o CFC – Conselho Federal de Contabilidade estenderam a obrigatoriedade desta estrutura para todas as empresas, independentemente de ser sociedade anônima, limitada ou empresário individual. As leis 11.638/07 e 11.941/09 adaptaram a estrutura contábil constante da Lei 6.404/76, transformando-a para os padrões internacionais de contabilidade do IFRS – International Financial Reporting Standards, hoje também obrigatórios. As companhias abertas, sociedades por ações que têm seus títulos negociados na BOVESPA, também devem obedecer regras complementares, se for o caso, da CVM – Comissão de Valores Mobiliários. Legislação Tributária Não há dúvida que a complexidade do sistema tributário brasileiro, bem como o seu impacto econômico em função da carga tributária ser considerada elevada, afeta a gestão contábil, tanto nos seus aspectos societários como gerenciais. Os principais tributos que afetam os negócios de forma permanente são: Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais25/169 I. Tributos sobre as transações de compra e venda • Esfera federal: IPI – Imposto sobre os Produtos Industrializados. • Esfera federal: PIS e COFINS – tributos considerados contribuições sociais. • Esfera estadual: ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços. • Esfera municipal: ISS – Imposto sobre Serviços. • SIMPLES – tributação apenas sobre o faturamento das vendas para PMEs que faturam até $ 3.600.000,00 II. Tributos federais sobre o lucro • IR – Imposto de Renda. • CSLL – Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. III. Tributos e encargos sobre a folha de pagamento • INSS – Contribuição Previdenciária. • Seguro de acidente do trabalho. • FGTS – Fundo de Garantia por Tempo de Serviço, contribuição direta ao trabalhador. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais26/169 IV. Tributos sobre movimentação financeira • IOF – Imposto sobre Operações Financeiras. • IOC – Imposto sobre Operações Cambiais. • IRRF – Imposto Retido na Fonte não recuperável. A legislação é extensa e a maior parte é regulamentada pela Receita Federal do Brasil, exceto nos casos do ICMS e ISS que tem regulamentos próprios emitidos por cada estado ou município. Tributação e Obrigatoriedade das Demonstrações Contábeis A Receita Federal do Brasil não exige contabilidade, ficando optativa para empresas enquadradas no SIMPLES e no regime de imposto de renda do Lucro Presumido e Arbitrado. Contudo, o código civil é mandatório, e assim, as demonstrações contábeis devem ser obrigatoriamente levantadas pelo menos em 31 de dezembro de cada ano. 1.4. Necessidades Gerenciais Na introdução foi salientado que a contabilidade nasceu gerencial e, posteriormente, ganhou Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais27/169 os contornos regulatórios, segmento este que passou a ser denominado de contabilidade financeira. Cabe à ciência contábil desenvolver todos os segmentos de atuação que permitam o gerenciamento econômico completo da empresa, para o processo de tomada de decisão, controle, planejamento e avaliação de desempenho. A empresa se caracteriza como uma organização hierárquica, que desenvolve atividades por meio de seus departamentos e produz e entrega produtos e serviços à sociedade. Assim, a contabilidade deve suportar a gestão com instrumentos que permitam ver o todo, as partes e o analítico, conforme apresentado na Figura 6. Gerenciamento Gerenciamento Gerenciamento Global Setorial Específico O TODO AS PARTES O ANALÍTICO Contabilidade Financeira Unidades de Negócio Eventos Econômicos Análise de Balanço Setores Produtos e Serviços Análise de Fluxo de Caixa Atividades Custos Gestão Tributária Departamentos Formação de Preços CONTABILIDADE ESTRATÉGICA Figura 6 - Estrutura da Contabilidade para Apoio à Administração PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais28/169 Verificamos que a contabilidade, ao longo de seu desenvolvimento, criou instrumentos de gestão para todas as necessidades do processo decisório, também denominados de segmentos da ciência contábil. Assim, há instrumentos de gestão claramente destinados a gerenciar a empresa como um todo, instrumentos de gestão que focam a necessidade de gerenciar as partes e instrumentos de gestão alinhados com as transações dos eventos econômicos e o gerenciamento do custo e preços de venda dos produtos e serviços. Esta estrutura gerencial básica deve ser suportada permanentemente em termos de perspectiva de futuro, cuja base é o segmento contábil representado pelo planejamento orçamentário e os instrumentos de contabilidade de apoio ao planejamento estratégico, agrupados no segmento de contabilidade estratégica, que serão desenvolvidos no Capítulo 4. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais29/169 Para saber mais HENDRIKSEN, Eldon S. e VAN BREDA, Michael F. Teoria da Contabilidade. São Paulo: Atlas, 1999. IUDÍCIBUS, Sérgio de. Teoria da Contabilidade. 10. Ed., São Paulo: Atlas, 2010. PADOVEZE, Clóvis Luis. Sistemas de Informações Contábeis. 6ª. Ed., São Paulo; Atlas, 2009. STICKNEY, Clyde P. e WEIL, Roman L. Contabilidade Financeira. São Paulo: Atlas, 2001. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais30/169 Link Lei 6.404/76 das Sociedades por ações, alterada pelas Leis 11.638/07 e 11.941/09. <www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm> Regulamento do Imposto de Renda – RIR/1999 <http://idg.receita.fazenda.gov.br/acesso-rapido/legislacao/regulamentos> SIMPLES – Lei complementar 123 de 14.12.2006. Unidade 1 • O Sistema Contábil, a Legislação e Necessidades Gerenciais31/169 Glossário Contabilidade financeira: denomina-se contabilidade financeira um dos dois maiores segmentos de utilização da ciência contábil que é a estrutura contábil regulada por lei para atender às necessidades legais dos investidores, proprietários, acionistas, governo e outros interessados nas demonstrações contábeis, que contém um conjunto de padronização para que seja entendida por qualquer usuário em qualquer situação ou parte do mundo. Contabilidade gerencial: denomina-se contabilidade gerencial a utilização da ciência contábil para o processo de gestão empresarial, para tomada de decisão, planejamento, controle e avaliação de desempenho. A contabilidade gerencialcaracteriza-se por desenvolver todos os instrumentos de gestão (também chamados de segmentos da contabilidade) necessários para complementar a estrutura já existente da contabilidade financeira. Patrimônio: patrimônio pode ser definido como o conjunto de todos os bens, direitos e obrigações. Os direitos são valores a receber ou serem realizados em dinheiro no futuro e as obrigações são valores que devem ser pagos em dinheiro no futuro. Esses elementos patrimoniais estão representados na figura mais importante da estrutura contábil que é o balanço patrimonial. 32/169 Aula 1 - Tema: Contabilidade e o Sistema Empresa – Bloco I Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f1d/ 4893157f8e63a2e1f7139cca4fe94b25>. Aula 1 - Tema: Contabilidade Financeira e Gerencial – Bloco II Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f1d/ 85f3dce2a4078683ec3a14be220a2bab>. Assista a suas aulas 33/169 Aula 1 - Tema: Demonstrações Contábeis Básicas – Parte I – Bloco III Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f1d/ 23fe8035783eb4e68dac4dff7a071a35>. Aula 1 - Tema: Estrutura Legal Contábil e Sistema Tributário Brasileiro – Bloco IV Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f1d/ 144584054f5d6596fb373060766fc470>. Assista a suas aulas 34/169 1. O objetivo da ciência contábil é: Questão 1 a) ( ) levantar o balanço patrimonial. b) ( ) apurar a demonstração do resultado de um período. c) ( ) o controle econômico do patrimônio de uma entidade. 35/169 2. A demonstração do resultado do período é visualizada no: Questão 2 a) ( ) fluxo econômico das atividades. b) ( ) fluxo patrimonial das atividades. c) ( ) fluxo financeiro das atividades. 36/169 Questão 3 3. O grande papel da contabilidade financeira de prestação de contas é resumido no indicador do: a) ( ) retorno do investimento. b) ( ) valor do lucro operacional. c) ( ) valor do patrimônio líquido. 37/169 4. Os fundamentos da informação da contabilidade financeira e da con- tabilidade gerencial, são, respectivamente: Questão 4 a) ( ) prestação de contas e avaliação de desempenho. b) ( ) objetividade e perspectiva de futuro. c) ( ) apuração do lucro e análise de balanço. 38/169 5. A estrutura legal contábil brasileira atual está contida: Questão 5 a) ( ) no Regulamento do Imposto de Renda. b) ( ) na Lei 6.404/76. c) ( ) no sistema tributário brasileiro. 39/169 Gabarito 1. Resposta: C 2. Resposta: A 3. Resposta: A 4. Resposta: B 5. Resposta: B 40/169 Unidade 2 Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS Objetivos » Apresentar as instituições responsáveis pela normatização da contabilidade no Brasil. » Definir os conceitos de sociedade de grande porte e pequena e média empresa para fins contábeis. » Apresentar o conjunto completo das demonstrações contábeis para fins legais. » Introduzir os principais conceitos e alterações introduzidos pelas normas internacionais. » Apresentar os aspectos relevantes da contabilidade social. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS41/169 Introdução Instituições Responsáveis pela Contabilidade no Brasil A Lei 11.638/07 trouxe uma série de alterações à Lei 6.404/76 das sociedades por ações, onde consta a estrutura legal da contabilidade brasileira, e determinou que as empresas brasileiras adotassem os padrões internacionais de contabilidade do IFRS – International Financial Reporting Standards, objetivando atualizar a estrutura contábil brasileira em relação aos demais países, com o fim de padronização, mas também devido à forte pressão dos investidores do mercado financeiro. Havia dúvida no mercado financeiro em relação à adoção dos padrões internacionais (ligados à Europa) ou dos padrões de contabilidade norte-americanos, também denominados de US GAAP. A opção foi pelos padrões do IFRS, até que haja uma convergência mundial com os padrões norte-americanos. Para essa tarefa, as instituições contábeis brasileiras resolveram por bem criar um organismo independente das organizações legalmente responsáveis para ciência contábil em nosso país, para o papel central de promover a integração completa dos padrões contábeis brasileiros com Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS42/169 os padrões do IFRS. Para tanto, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC foi criado em 07.10.2005 pela Resolução Número 1.055/05 do CFC – Conselho Federal de Contabilidade para ser o único órgão responsável pela emissão dos pronunciamentos contábeis no Brasil, em função das necessidades de1: a. convergência internacional das normas contábeis. b. centralização na emissão de normas contábeis. c. representação das instituições nacionais interessadas em eventos internacionais. Antes da criação do CPC, as normas, 1 Adaptado de PADOVEZE, 2012b, p.126/7. procedimentos técnicos, orientações e interpretações contábeis eram de responsabilidade, basicamente: a. do Conselho Federal de Contabilidade, para todas as empresas no território nacional. b. da CVM – Comissão de Valores Mobiliários, para as companhias abertas. Também eram agentes legalmente autorizados o IBRACON, para as auditorias independentes; o Banco Central para as instituições financeiras; a SUSEP para as instituições seguradoras; e a Receita Federal, no âmbito tributário. O CPC é composto por dois representantes das seguintes entidades: Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS43/169 1. ABRASCA – Associação Brasileira das Companhias Abertas. 2. APIMEC Nacional – Associação dos Analistas e Profissionais de Investimentos do Mercado de Capitais. 3. BOVESPA – Bolsa de Valores de São Paulo. 4. CFC – Conselho Federal de Contabilidade. 5. FIPECAFI – Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras. 6. IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil. O CPC sempre convidará representantes do: Banco Central do Brasil Comissão de Valores Mobiliários – CVM Secretaria da Receita Federal Superintendência de Seguros Privados – SUSEP Em resumo, hoje o arcabouço regulatório para a contabilidade brasileira está fundamentado: a. na Lei 6.404/76 com as alterações produzidas pelas Leis 11.638/07 e 11.941/09. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS44/169 b. nas normas produzidas pelo CPC, que são referendadas pelos órgãos legalmente responsáveis pela contabilidade, como o CFC, a CVM, o Banco Central do Brasil, a SUSEP e as agências reguladores. As normais emitidas pelo CPC hoje são denominadas no seu conjunto como práticas contábeis, em substituição às nomenclaturas anteriores de princípios de contabilidade geralmente aceitos(PCGA ou GAAP-inglês) e osprincípios fundamentais de contabilidade, denominação esta que havia sido adotada pelo CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Normas Emitidas pelo CPC– Comitê de Pronunciamentos Contábeis Basicamente, o trabalho do CPC foi fazer uma tradução adaptada à semântica brasileira dos padrões internacionais de contabilidade do IFRS. A base de todas as normas contábeis está hoje contida nos Pronunciamentos Contábeis, que são abreviados pela sigla CPC. Além das normas contidas nos CPCs, o CPC também emite interpretações e orientações. Até o momento foram emitidos: • 46 CPCs numerados, ou seja, Pronunciamentos Contábeis, mais dois CPCs não Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS45/169 numerados, que são o CPC-PME:Contabilidadepara Pequenas e Médias Empresas (R1) e o CPC Pronunciamento Conceitual Básico(R1)-Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação dos Relatórios Contábil-Financeiros. Alguns CPCs numerados foram substituídos por outros. • 18 Interpretações, iniciadas com a sigla ICPC. • 6 Orientações Técnicas, iniciadas com a sigla OCPC. Em razão da natural dinâmica da economia, sempre surgem novos conceitos e eventos econômicos que não haviam sido previstos. Assim, é função do CPC identificar esses novos conceitos e eventos econômicos, e, se sua contabilização, reconhecimento e mensuração não estiverem contemplados em CPCs já existentes, elaborar um novo pronunciamento contábil. Neste processo, primeiramente o CPC emite uma minuta, que é colocada em audiência pública por determinado tempo, para depois ser traduzido num pronunciamento contábil normatizado. A CVM – Comissão de Valores Mobiliários e Governança Corporativa Antes da criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, as normas gerais de contabilidade eram de responsabilidade do CFC – Conselho Federal de Contabilidade, cabendo à CVM – Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS46/169 Comissão de Valores Mobiliários, por lei, determinar as adaptações para as sociedades anônimas de capital aberto. As sociedades anônimas de capital aberto, conhecidas como companhias abertas, são as sociedades anônimas que tem seus títulos (ações, debêntures, bônus) negociados nas bolsas de valores em âmbito mundial. No Brasil, a CVM tem responsabilidade pela administração da estrutura de negociação de títulos financeiros emitidos por empresas, que inclui os fundos de investimentos, títulos de dívida, e, em especial, o movimento da BOVESPA. O fundamento da gestão da CVM é dar garantia aos investidores ou acionistas minoritários. São denominados de investidores minoritários aqueles investidores que adquirem e negociam títulos emitidos por empresas no país, mas cuja quantidade de títulos não lhes dá poder de decidir na administração da empresa de quem são participantes por meio dos títulos. O poder de decidir na administração da empresa sempre fica com os investidores e acionistas majoritários, também denominados de controladores. Governança Corporativa2 O conceito geral que fundamenta este papel básico da CVM é denominado mundialmente de governança corporativa. O conceito de governança corporativa representa a participação 2 Adaptado de PADOVEZE, 2012a, p.94. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS47/169 ativa dos investidores institucionais na administração geral dos negócios da empresa. De modo geral, representa a necessidade que os acionistas minoritários têm de participar efetivamente da direção geral dos negócios da corporação. As empresas que adotam o conceito de governança corporativa tendem a dar maior transparência de seus negócios e padrões contábeis e financeiros ao mercado, tornando-se empresas com maior aceitação geral, e, consequentemente, atrativas para investimentos. A BOVESPA, com o intuito de provocar a melhoria constante no processo de governança corporativa, instituiu um conjunto de regras para incentivar a melhoria no processo de comunicação com os investidores, denominado de níveis de governança. Parte do Nível 1, até o Nível 3, chegando até o nível máximo chamado de Novo Mercado. Para cada Nível, a companhia aberta é obrigada a prestar informações adicionais ao mercado de investidores, por meio da diretoria de Relações com os Investidores. Essas informações são consideradas adicionais porque não estão na estrutura mínima de informações que são obrigatórias pela Lei 6.404/76. 1.1 Sociedades de Grande Porte e Pequenas e Médias Empresas A lei 11.638/07 criou o conceito de Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS48/169 sociedades de grande porte, que, mesmo sob outra organização jurídica, equiparam- se em vários aspectos às sociedades anônimas de capital aberto. Caracterizam- se como empresas de grande porte as sociedades ou conjunto de sociedades sob controle comum que tiveram, no exercício social anterior, ativo total superior a $250.000.000,00 ou receita bruta anual superior a $300.000.000,00. As sociedades de grande porte têm a obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na CVM – Comissão de Valores Mobiliários. Alguns juristas interpretam que as sociedades de grande porte têm também a obrigatoriedade de publicar as demonstrações financeiras para os usuários externos. Contudo, como este aspecto não está explicitado na lei 11.638/07, a interpretação mais aceita é de que não há talobrigatoriedade. No Brasil há várias legislações e entidades que classificam as Pequenas e Médias Empresas– PMEs, em função do seu faturamento ou da quantidade de funcionários. Uma das principais classificações é dada pelo regime tributário do SIMPLES, onde se caracterizam PMEs as empresas que comfaturamento anual inferior a $3.600.000,00. Em termos de legislação contábil, regulada pelo pronunciamento CPC-PME, a definição de pequenas e médias empresas é diferente, tendo como referência a negociação de suas ações ou cotas. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS49/169 Para fins contábeis, caracteriza-se PME como o conjunto composto por sociedades fechadas e sociedades que não sejam requeridas a fazer prestação pública de suas contas. O termo empresas de pequeno e médio porte adotado no pronunciamento CPC-PME não inclui: a. As companhias abertas, reguladas pela Comissão de Valores Mobiliários – CVM. b. As sociedades de grande porte, como definido na Lei 11.638/07. c. As sociedades reguladas pelo Banco Central do Brasil, pela Superintendência de Seguros Privados e outras sociedades cuja prática contábil é ditada pelo correspondente órgão regulador com poder legal para tanto. Para as PMEs existe um pronunciamento contábil específico, sem número, denominado CPC-PME. Para as demais sociedades aplicam-se todos os outros pronunciamentos contábeis (46 pronunciamentos até março/2013), que são denominados no mercado como Full CPC, ou seja, CPCs completos. Contudo, a PME tem a opção de utilizar apenas o CPC- PME ou o Full CPC, devendo esta escolha ser registrada em nota explicativa no primeiro ano de sua adoção, e, a partir daí, adotá-los com uniformidade ao longo dos anos. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS50/169 Em resumo, o ponto central para caracterizar-se como PME não é o seu faturamento ou tamanho, mas não possuira obrigatoriedade de prestação pública de contas. A prestação pública de contas é uma obrigatoriedade das companhias abertas, com ações nas bolsas de valores, e em empresas que emitiram títulos de dívida, como bônus e debêntures, onde, mesmo não sendo companhias abertas, há a necessidade de prestação de contas aos investidores. O que é importante ressaltar é que sociedades anônimas de capital fechado podem se caracterizar como PME, para fins de estruturação de sua contabilidade, desde que não sejam sociedades de grande porte. A Figura 1 mostra as características principais que diferenciam companhias abertas, sociedades de grande porte e PMEs, para fins de estruturação das informações contábeis. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS51/169 Figura 1 - Estrutura contábil e tipo de sociedade empresarial Sociedade anônima Sociedade de Elementos diferenciadores de capital aberto grande porte PME Ações negociadas Limitadas e S/As Limitadas e S/As fechadas sem Caracterização principal na BOVESPA fechadas* obrigatoriedade de prestação de contas Auditora independente Obrigatório Obrigatório Não obrigatório Órgão regulamentador contábil CVM CVMCFC Pronunciamentos contábeis Full CPC Full CPC CPC - PME ou Full CPC Publicação das demonstrações financeiras Obrigatório Não obrigatório Obrigatório se for S/A fechada Não obrigatoriedade Não obrigatoriedade da DVA e da Demonstrações Contábeis Completas da DVA** DFC*** se o patrimônio líquido for inferior a $ 2.000.000,00. *Recei ta Bruta superior a $ 300.000.000,00 ou ativo tota l superior a $ 250.000.000,00. ** DVA - Demonstração do Valor Adicionado *** DFC - Demonstração dos Fluxos de Ca ixa 1.2 Conjunto Completo das Demonstrações Contábeis O conjunto completo das demonstrações contábeis em nosso país compreende as seguintes demonstrações: I. Balanço patrimonial ao final do período. II. Demonstração do resultado do período de divulgação. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS52/169 III. Demonstração do resultado abrangente. IV. Demonstração das mutações do patrimônio líquido. V. Demonstração dos fluxos de caixa. VI. Demonstração do valor adicionado. VII. Notas Explicativas. VIII. Relatório da administração. IX. Parecer dos auditores independentes. As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos valores correspondentes das demonstrações do exercício anterior. A demonstração do resultado abrangente não está prevista na Lei 11.638/07, mas é considerada obrigatória em função dos novos conceitos de avaliação introduzidos pelos pronunciamentos contábeis do CPC. Contudo, ela pode ser suprimida na publicação, caso suas movimentações estejam contempladas adequadamente na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido. A seguir mostraremos a estrutura das principais demonstrações contábeis, indicando as principais modificações na evidenciação. O balanço patrimonial com as novas regras contábeis tem a seguinte estrutura, como mostra a Figura 1. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS53/169 Balanço Patrimonial ATIVO PASSIVO CIRCULANTE CIRCULANTE Caixa e Bancos Empréstimos e financiamentos Aplicações financeiras Títulos descontados Títulos a Receber de Clientes Fornecedores (-) Créditos de liquidação duvidosa Salários e Encargos a pagar Estoques Tributos sobre mercadorias Adiantamentos Tributos sobre lucro Outros créditos Adiantamento de clientes Despesas do exercício seguinte Dividendos e lucros a distribuir NÃO CIRCULANTE NÃO CIRCULANTE Realizável a longo prazo Empréstimos e financiamentos Títulos a receber Tributos refinanciados Títulos mobiliários para negociação Mútuos de empresas relacionadas Títulos mobiliários para venda Provisões contingentes Créditos com pessoas ligadas Receitas (-) Despesas diferidas Investimentos Em empresas ligadas PATRIMÔNIO LÍQUIDO Em outras empresas Capital Social Imobilizado (-) Ações em tesouraria Imóveis, Máquinas, Móveis, Veículos Reservas de capital (-) Depreciação e exaustão acumulada Ajustes de avaliação patrimonial Intangível Reservas de lucros Gastos com aquisição ou geração de Lucros ou Prejuízos acumulados marcas, softwares licenciáveis, Outros resultados abrangentes patentes etc. e goodwil adquirido Figura 1 - Balanço Patrimonial - Leis 11.638/07 e 11.941/09 Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS54/169 As principais alterações promovidas em relação à estrutura anterior são: a. Criação do conceito de Ativo Não Circulante, que compreende o realizável a longo prazo e os itens do antigo ativo permanente. b. Supressão do conceito de ativo permanente, que passa a não mais existir. c. Necessidade de classificação separada dos ativos ou instrumentos financeiros em aplicações financeiras, instrumentos financeiros para negociação e instrumentos financeiros para venda. d. Extinção do ativo diferido. e. Criação de um novo grupo para absorver os itens de ativos intangíveis. f. Extinção da nomenclatura Exigível a Longo Prazo, substituído pela nomenclatura Passivo Não Circulante. g. Inclusão da conta de Ações em Tesouraria, Ajustes de Avaliação Patrimonial e Outros Resultados Abrangentes, no Patrimônio Líquido. h. Extinção do item Reserva de Reavaliações, uma vez que esta possibilidade foi extinta pela Lei 11.638/07. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS55/169 Extinção do Ativo Diferido e Introdução do Intangível Pode ser considerada a maior alteração, mas não são conceitos substitutos, e, sim, completamente diferentes. O ativo diferido, em essência, é uma possibilidade de postergar o lançamento de despesas em mais de um ano, partindo da premissa que o gasto pode ajudar lucros de períodos futuros. O ativo intangível não é uma despesa postergada, mas sim gastos para obter ou adquirir um bem incorpóreo, mas que pode ser objeto de venda, renda ou negociação. Extinção da Reserva de Reavaliação A reavaliação caracteriza-se como um lançamento adicional ao valor de aquisição dos bens imobilizados em função de sua valorização ao longo do tempo. Esta possibilidade foi extinta. Foi aberta a faculdade das empresas manterem a reserva de realização existente até 31.12.2007, com mesmos procedimentos antigos, até a sua realização definitiva. Também foi aberto pelo CFC e pelo CPD, por meio da Interpretação ICPC 10, a possibilidade de um ajuste do valor dos bens imobilizados e propriedades para investimentos, denominado de custo atribuído (deemedcost), apenas no primeiro balanço de transição de adoção das normas Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS56/169 internacionais. Ações em Tesouraria Esta conta contábil já era utilizada pelas companhias abertas, quando necessário, mesmo não havendo previsão na Lei 6.404/76. Ela deve ser utilizada quando a empresa, eventualmente, recompra suas próprias ações, até o momento de revendê- las ou cancelá-las. Esta possibilidade, para as companhias abertas, deve ser aprovada antecipadamente pela CVM. Ajustes de Avaliação Patrimonial Esta conta é destinada a absorver, temporariamente, e apenas em cima de práticas contábeis permitidas nos CPCs, receitas e despesas ainda não realizadas, de ajustes a valor justo de determinados elementos patrimoniais. As principais possibilidades são a variação cambial de investimentos no exterior e ajustes a valor justo de instrumentos financeiros destinados à venda. Quando esses ativos forem realizados (vendidos), esses valores serão transferidos para a demonstração do resultado do exercício da realização. Demonstração de Outros Resultados Abrangentes Na mesma linha do conceito da conta de ajustes de avaliação patrimonial, ele apresenta resultados de ajustes de Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS57/169 avaliação de elementos patrimoniais ainda não realizados, até o exercício de sua realização, ou que, por definição dos pronunciamentos contábeis, não devem compor a demonstração do resultado do exercício. A Figura 2 mostra as principais receitas ou despesas que devem compor esta demonstração contábil. A demonstração do resultado abrangente deve iniciar com a última linha da demonstração do resultado do exercício e, em sequência, demonstrar todos os itens de outros resultados abrangentes. Figura 2 - Demonstração dos Resultados Abrangentes Lucro Líquido do Exercício (+) Itens de despesa e receita que não transitaram pela DRE Variação cambial de aplicações financeiras no exterior Variação cambial de investimentos em controladas e coligadas no exterior Ajuste a valor justo de instrumentos financeiros disponíveis para venda Variação dos passivos de planos de previdência privada de benefício definido Ajustes por mudanças de práticas contábeis Ajustes por erros de exercícios anteriores Resultado Abrangente O objetivo básico desta demonstração é não misturar na demonstração de resultados do exercício, quecompreende receitas e despesas recorrentes oriundas de suas operações, receitas e despesas eventuais que só ocorrerão no longo prazo, ou mesmo com pouca Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS58/169 possibilidade de ocorrência, como decorrente da venda de empresas controladas, ou que serão objeto de eliminação, como a variação dos passivos de planos de previdência privada. Demonstração do Resultado do Exercício A Figura 3 mostra a nova formatação da demonstração do resultado do exercício, que sofreu poucas modificações. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS59/169 Figura 3 - DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO Receita Bruta de Vendas * (-) Deduções - Tributos incidentes sobre vendas, devoluções e abatimentos* Receita Líquida de Vendas (-) Custo das Vendas (CMV, CPV, CSV) Lucro Bruto (-) Despesas Operacionais Administrativas Com Vendas Pesquisa e Desenvolvimento Lucro Operacional antes das Despesas Financeiras Líquidas (-) Despesas Financeiras (+) Receitas Financeiras Lucro ou Prejuízo Operacional Outras Receitas e Despesas Resultado das Operações Descontinuadas Lucro Antes do Imposto de Renda e Contribuição Social (-) Imposto de Renda e Contribuição Social (-) Participações Resultado Líquido do Exercício * Eliminado na evidenciação pelo CPC Receita Bruta de Vendas Esta conta e sua redução não deverão ser evidenciadas nas demonstrações publicadas, por determinação do CFC e CPC. A razão básica é que os tributos incidentes sobre vendas, que Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS60/169 se somam à receita líquida para fins de evidenciação da receita bruta, não são receitas da empresa, e, sim, do governo. A evidenciação da receita bruta pode causar distorção na análise comparativa entre empresas, pois estas podem estar em regimes tributários diferentes causados por suas operações. Como exemplo pode-se citar a receita de empresas exportadoras, em queprevalece a isenção de ICMS, PIS e COFINS sobre as exportações. Assim, uma empresa do mesmo segmento que exporta mais que outra terá uma receita bruta menor. Outras Receitas e Despesas e Resultados Não Operacionais Esta nomenclatura substitui a anterior, que era Outros Resultados Não Operacionais. A partir de agora não existe mais o conceito de resultados não operacionais. Outras receitas e despesas não recorrentes (como resultado na baixa de imobilizados) são apresentadas abaixo da linha do Lucro Operacional, que é para evidenciar o resultado recorrente das operações, mas não devem ser entendidas como não operacionais. Resultado das Operações Descontinuadas Também não foi previsto na Lei 11.638/07, Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS61/169 mas impôs-se pelos conceitos decorrentes dos pronunciamentos contábeis do CPC. Esta conta deverá ser apresentada quando, dentro de um determinado exercício, a empresa vender ou alienar alguma empresa controlada, fábrica ou unidade de negócios. Assim, as receitas e despesas dessas operações descontinuadas devem ser separadas das demais receitas e despesas da sociedade, e apresentadas em uma única linha como resultado das operações descontinuadas, uma vez que elas não existirão em exercícios futuros. Participações São participações no resultado que constam do estatuto social companhia, como gastos com participações de partes beneficiárias. São bastante incomuns. Não confundir com participação dos administradores e participação nos lucros e resultados dos funcionários, que são custos ou despesas operacionais. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido A Figura 4 mostra um exemplo desta demonstração. Os números foram adaptados do exemplo numérico do capítulo anterior, e foram incorporadas mutações mais comuns que podem acontecer nas empresas. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS62/169 Tabela 1 - DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO Ajustes de Capital Reservas Reservas de Lucros Avaliação Social de Capital Lucros Acumulados Patrimonial Total Saldos em 31.12.x0 50.000 0 10.000 9.000 0 69.000 Lucro líquido do exercício 0 0 0 7.700 0 7.700 Reserva legal 385 -385 0 0 Variação cambial de investimentos no exterior 0 0 0 0 -200 -200 Ajuste a valor justo de instrumentos financeiros 0 0 0 0 200 200 Distribuição de lucros 0 0 0 -4.800 0 -4.800 Saldos em 31.12.x1 50.000 0 10.385 11.515 0 71.900 Lucros e Prejuízos Acumulados É importante ressaltar que a CVM não permite que as companhias abertas apresentem saldo nesta conta. Todos os lucros do exercício devem ter uma destinação, mesmo que seja para reservas de lucros. Assim, em princípio, as companhias abertas têm a conta de prejuízos acumulados, quando existirem, mas não podem ter saldo na conta de lucros acumulados. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS63/169 Demonstração dos Fluxos de Caixa Esta demonstração pode ser publicada tanto pelo método direto quanto pelo método indireto, devendo, contudo, contemplar os três fluxos de caixa de forma separada: a. O fluxo de caixa das atividades operacionais. b. O fluxo de caixa das atividades de investimento. c. O fluxo de caixa das atividades de financiamento. Esta demonstração não deve conter variações patrimoniais que não passaram pelo caixa (caixa, bancos e aplicações financeiras de resgate imediato), tais como pagamento de dívidas com entrega de novas ações do capital social e aquisição de imobilizados feita diretamente por meio de financiamentos bancários. Exemplos dessas demonstrações podem ser vistos nas Tabelas 5 e 6 do Capítulo 1. Demonstração do Valor Adicionado Demonstração obrigatória apenas pelas companhias abertas. Abaixo um exemplo apresentado na Tabela 23. O objetivo desta demonstração, integrante do conceito de balanço social, é mostrar o valor adicionado criado pela empresa para a riqueza do país, e a contribuição na empresa na arrecadação de tributos e dos benefícios distribuídos aos funcionários e investidores. 3 Extraído de PADOVEZE, 2012b, p.396/7. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS64/169 Tabela 2 -Demonstração do Valor Adicionado Período de 01.01.X1 a 31.12.X1 I – RECEITAS $ Observações Receita bruta das vendas de mercadorias ou serviços 50.000 (1) (-)Provisão para devedores duvidosos (33) (2) (+) Outras receitas operacionais 10 (3) (+) Outras receitas e despesas 10 (4) Soma 49.987 II - INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS Custo das mercadorias vendidas 18.915 (5) Impostos sobre compras (IPI, ICMS, II, ISS, PIS, COFINS) 5.445 (6) Seguros 44 (7) Energia elétrica 1.020 (7) Outras despesas ou serviços recebidos de terceiros 0 (8) Soma 25.424 Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS65/169 III - VALOR ADICIONADO (I - II) 24.563 IV - RETENÇÕES (9) Depreciações e amortizações 780 V - VALOR ADICIONADO PRODUZIDO PELA EMPRESA (III - IV) 23.783 VI - VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA (10) Equivalência patrimonial 240 Receitas financeiras 120 Soma 360 VII - VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR 24.143 VIII - DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO Gastos com pessoal . Salários 8.000 . Encargos sociais exceto INSS e FGTS 4.400 Soma 12.400 (a) Impostos, Taxas e Contribuições Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS66/169 . Tributos sobre as vendas (IPI, ICMS, PIS, COFINS, ISS) 12.000 . Tributos sobre as compras (5.445) . Imposto sobre importações (II) 0 . IRRF sobre aplicações financeiras 0 . INSS e FTGS 3.040 . Provisão IR/CSLL 382 Soma 9.977 (b) Juros e aluguéis . Despesas financeiras 556 . Aluguéis 0 Soma 556(c) Lucros distribuídos . Dividendos 726 . Juros sobre o capital próprio 0 Soma 726 (d) Lucros retidos . Lucro líquido do exercício 1.210 Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS67/169 . Dividendos distribuídos (726) Soma 484 (e) TOTAL DA DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO 24.143 (a+b+c+d+e) (1) Inclui IPI, ICMS, PIS, COFINS, ISS. (2) A PDD é considerada um ajuste da receita bruta. (3) Variação monetária, no nosso exemplo. (4) Valor da venda (-) valor da baixa dos bens vendidos. (5) Para indústria, é o consumo de materiais. (6) Normalmente é necessário um levantamento como informações adicionais, pois não está presente, explicitamente, nas demonstrações contábeis básicas. (7) Devem ser consideradas como recebidas de terceiros, basicamente todas as despesas operacionais. (8) Representam trabalho executado fora da empresa. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS68/169 (9) Despesas contábeis não desembolsadas, mas redutoras do lucro líquido, que a empresa retém para fazer face a sua continuidade. (10) Significam lucros internados oriundos de valor adicionado de outras empresas. Principais Conceitos e Alterações Introduzidos pelas Normas Internacionais São muitos os conceitos e alterações introduzidos, objetivando cobrir a complexidade crescente das operações empresariais, bem como da grande variedade de instrumentos financeiros à disposição das organizações. A seguir estão apresentados os principais conceitos e alterações, que atingem a maior parte das empresas. Extinção do Ativo Diferido e da Possibilidade de Reavaliação de Ativos Esses tópicos já foram abordados anteriormente. Caso uma empresa tenha os dois elementos patrimoniais, ocorridos até 31.12.07, e queira mantê-los, poderão fazê-lo com os mesmos procedimentos anteriores, até a sua extinção. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS69/169 Ajustes de Exercícios Anteriores Não poderão mais existir. Foram substituídos por: a. Mudanças nas políticas contábeis. b. Retificação de erros de exercícios anteriores. c. Mudanças nas estimativas contábeis. O valor resultante das mudanças nas estimativas contábeis deverá ser absorvido normalmente na demonstração do resultado do próximo exercício. Os outros dois ajustes deverão ser feitos retrospectivamente, desde o exercício que ocorreu o evento, por meio da republicação de todas as demonstrações contábeis obrigatórias. Leasing Financeiro Caracteriza-se leasing financeiro quando a empresa assume todos os ônus, riscos e benefícios do bem objeto do arrendamento (em linhas gerais, quando a empresa quer ficar com o bem objeto do leasing). Neste caso, a operação deverá ser caracterizada como uma compra de imobilizado financiado e a contraprestação do leasing não será considerada despesa, e, sim, redução do financiamento. Doações Governamentais para Investimento Deverão ser contabilizadas como receita operacional. Caso haja a necessidade de transformar em reserva de lucros de Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS70/169 incentivos fiscais, o valor constante na demonstração do resultado será utilizado para a formação desta reserva. Capitalização dos Juros de Aquisição ou Construção de Ativos Imobilizados Os encargos financeiros decorrentes de empréstimos e financiamentos destinados à construção ou aquisição de ativos imobilizados deverão ser capitalizados, isto é, deverão compor o valor do imobilizado, até o momento de colocar o imobilizado em operação. A partir daí, os encargos financeiros serão consideradas despesas financeiras. Instrumentos Financeiros e Contabilização de Hedges Os instrumentos financeiros classificados como para negociação ou para venda deverão ser ajustados periodicamente ao valor justo ou valor de mercado. O valor resultante do ajuste de instrumentos financeiros para negociação será contabilizado diretamente no resultado. O ajuste a valor justo dos instrumentos disponíveis para venda, enquanto não realizados, serão contabilizados no patrimônio líquido na conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial. Caso esses instrumentos estejam hedgeados, o valor do hedge deverá ser a contabilização do principal. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS71/169 Ajuste a Valor Presente Os direitos e obrigações prefixados de longo prazo deverão ser contabilizados a valor presente; portanto, os juros constantes das parcelas deverão ser considerados como receita ou despesa financeira e não comporão o valor da transação. Caso haja relevância em elementos similares de operações de curto prazo, o mesmo procedimento deverá ser efetivado. Tributos Diferidos Todas as diferenças temporárias de receitas ou despesas entre a contabilidade e a autoridade fiscal (normalmente as diferenças entre o lucro contábil e o lucro tributável para empresas enquadradas no Lucro Real), incluindo prejuízos fiscais compensáveis, deverão ser objeto da contabilização, pelo regime de competência, dos tributos diferidos, ativos e passivos, até sua realização. Critérios de Depreciação e Amortização Três novos conceitos foram inseridos pelas normas internacionais, quais sejam: Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS72/169 a. Conceito de vida útil: um imobilizado ou intangível deverá ser depreciado em função de sua vida útil (medida por tempo ou por quantidades produzidas) e não mais pelas taxas das regras fiscais e nem pela vida técnica ou física do bem ou direito. b. Conceito de valor residual: o valor residual de um ativo é o valor provável de venda após a sua vida útil. c. Conceito de valor depreciável ou amortizável: o valor base para depreciação ou amortização não será mais o valor ativado inicialmente, mas sim o valor de aquisição (ou o valor justo, quando cabível) menos o valor residual. Valor Justo Talvez seja o conceito mais polêmico introduzido pelas normas internacionais. Todos os elementos patrimoniais deverão ser objeto de reavaliação anualmente pelo seu valor justo. São fundamentalmente dois tipos de valor justo: a. O valor de mercado ou similar de mercado. b. O valor em uso, calculado pelo fluxo de caixa descontado. Contudo, é fundamental ressaltar que, no caso dos ativos, o valor justo deverá ser utilizado para reduzir o seu valor, e não para aumentar, exceto em três situações, onde será utilizado tanto para reduzir Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS73/169 quanto para aumentar o valor dos ativos: a. Ativos biológicos (florestas, criação de gado etc.). b. Instrumentos financeiros para venda ou negociação. c. Propriedades para investimentos (imóveis não utilizados nas operações normais da empresa). A aplicação do valor justo para os demais ativos (estoques, imobilizados, intangíveis) será utilizada unicamente para reduzir o seu valor. Impairment – Redução ao valor recuperável dos ativos Impairment significa perda, depreciação ou deterioração econômica de um ativo. Anualmente as empresas deverão fazer o teste do impairment, ou seja, verificar se os ativos estão com valor contábil superior ao valor justo. Valor recuperável de um ativo é o seu valor justo. Quando o valor líquido contábil de um ativo estiver superior ao seu valor justo, a empresa deverá contabilizar a diferença como provisão para desvalorização de ativos, como despesa ou custo operacional. Para tanto, deverá ser utilizado o maior valor justo entre o valor de mercado e o valor em uso (obtido pelo fluxo de caixa descontado). Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS74/169 Pelas práticas brasileiras, a provisão do impairment poderá ser estornada em exercícios anteriores,total ou parcialmente, limitada ao valor constante na contabilidade. Contabilidade Social A contabilidade social ou contabilidade de responsabilidade social caracteriza-se por um conjunto de informações de natureza social e ambiental que tem como objetivo mostrar à sociedade a efetiva contribuição da empresa para os diversos segmentos da sociedade. A principal demonstração da contabilidade social é a Demonstração do Valor Adicionado, hoje obrigatória apenas para as companhias abertas. Além dessa demonstração, informações sobre os recursos humanos, investimentos em saúde, ambiente, cultura, lazer etc. Em nosso país, a contabilidade social está regulamentada pela Norma Brasileira de Contabilidade NBC T 15, emitida pelo CFC– Conselho Federal de Contabilidade pela Resolução CFC no. 1.003 de 19.08.2004. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS75/169 Para saber mais IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações. 7ª. Ed., São Paulo: Atlas, 2012. PADOVEZE, Clóvis Luís; BENEDICTO, Gideon Carvalho de;LEITE, Joubert da Silva Jerônimo. Manual de Contabilidade Internacional. São Paulo: Cengage Learning, 2012. STICKNEY, Clyde P.; WEIL, Roman L. Contabilidade Financeira. São Paulo: Atlas, 2001. Link <www.cpc.org.br> <www.cfc.org.br> NBC T 15, emitida pelo CFC-Conselho Federal de Contabilidade pela Resolução CFC no. 1.003 de 19.08.2004. Unidade 2 • Normas Internacionais de Contabilidade – IFRS76/169 Glossário Valor justo: considera-se valor justo um valor atribuível a um ativo que reflita um valor de mercado em que as partes negociadoras sejam independentes entre si e que o valor não sofra pressão de nenhuma parte interessada. Para fins de aplicação do teste de recuperabilidade (impairment) é também considerado valor justo, o valor resultante dos fluxos futuros de benefícios trazidos por um ativo ou grupo de ativos à empresa, calculado por meio do fluxo de caixa descontado, também denominado de valor em uso. Redução ao valor recuperável de um ativo: conhecido internacionalmente como impairment, é o reconhecimento na contabilidade de que o valor contábil está superior ao valor justo, reconhecimento este feito pelo lançamento como despesa operacional de uma provisão de desvalorização do ativo ou conjunto de ativos. Impairment significa deterioração ou dano econômico no valor de um ativo. Pronunciamento contábil: em nosso país, é uma norma de contabilidade emitida pelo CPC – Comitê de Pronunciamentos, que deve ser referendada pelos órgãos legalmente reguladores da contabilidade brasileira (CFC, CVM, Banco Central do Brasil etc.), e que deve ser utilizada por todas as entidades no país. Os pronunciamentos são fundamentados nos princípios contábeis geralmente aceitos universalmente, princípios estes formadores da ciência contábil. 77/169 Aula 2 - Tema: A Estrutura Contábil Brasileira - Bloco I Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f1d/ e3973fc582492748b4978b547fb6426b>. Aula 2 - Tema: Conjunto Completo das Demonstrações Contábeis - Bloco II Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f1d/ f82a5bd2d60d155f0e8f103b5973ad63>. Assista a suas aulas 78/169 Aula 2 - Tema: Principais Conceitos Introduzidos pela Adoção do IFRS - Bloco III Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f1d/ 7333f9b4f5b514ad2c16872c3b4fa0ad>. Aula 2 - Tema: Valor Justo, Depreciação e Impairment - Bloco IV Disponível em: <http://fast.player.liquidplatform.com/ pApiv2/embed/dbd3957c747affd3be431606233e0f- 1d/8acb67d761bdddd0a9635b09187a7efd>. Assista a suas aulas 79/169 1. O principal órgão de elaboração de normas contábeis no Brasil é: Questão 1 a) ( ) A CVM – Comissão de Valores Mobiliários. b) ( ) O CRC – Conselho Regional de Contabilidade. c) ( ) O CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. 80/169 2. As sociedades de grande porte e as PMEs devem adotar, para elaborar suas demonstrações contábeis, respectivamente: Questão 2 a) ( ) o CPC-PME; o conjunto Full CPC. b) ( ) o conjuntoFull CPC; o CPC-PME e o conjunto Full CPC, opcionalmente. c) ( ) o conjuntoFull CPC; o CPC-PME. 81/169 3. O evento da variação cambial de investimentos no exterior, enquanto não realizado, deverá ser contabilizado: Questão 3 a) ( ) como ajustes de avaliação patrimonial. b) ( ) como receita ou despesa financeira na demonstração do resultado do exercício. c) ( ) como receita ou despesa operacional na demonstração do resultado do exercício. 82/169 4. A utilização do valor justo para avaliação anual do imobilizado: Questão 4 a) ( ) aumentará o valor contábil se o valor justo for superior a este. b) ( ) será considerado um valor de reavaliação se o for justo for superior a este. c) ( ) diminuirá o valor contábil se o valor justo for inferior a este. 83/169 5. O teste do impairmentserá aplicado anualmente e será contabilizado: Questão 5 a) ( ) Se o valor contábil for superior ao maior dos dois tipos de valor justo. b) ( ) Se o valor contábil for inferior ao maior dos dois tipos de valor justo. c) ( ) Se o valor de mercado for superior ao valor em uso. 84/169 Gabarito 1. Resposta: C 2. Resposta: B 3. Resposta: A 4. Resposta: C 5. Resposta: A 85/169 Unidade 3 Tópicos Avançados da Contabilidade Financeira Objetivos » Definir e apresentar os principais processos de reavaliação. » Introduzir, definir e exemplificar a aplicação do conceito de equivalência patrimonial. » Apresentar o conceito de combinação de negócios e os fundamentos de fusão, cisão e incorporação, goodwill e compra vantajosa. » Introduzir os conceitos básicos de consolidação das demonstrações contábeis. Unidade 3 • Tópicos Avançados da Contabilidade Financeira86/169 Introdução Processos de Reavaliação Genericamente podemos definir processos de reavaliação todas as remensurações dos valores dos elementos patrimoniais que devem ser feitas contabilmente após o reconhecimento inicial de um ativo ou passivo. O reconhecimento inicial de um ativo, pelos princípios contábeis, é feito pelo custo de aquisição ou produção. O reconhecimento inicial de um passivo é feito pelo valor presente do total da obrigação a ser paga. Os principais processos de reavaliação são os seguintes: a. Contabilização dos juros dos ativos e passivos financeiros, pelo regime de competência de exercícios, no encerramento do balanço patrimonial, em função do tempo transcorrido. b. Ajuste a valor presente dos créditos e obrigações pré-fixadas de longo prazo, partindo da premissa que as parcelas das vendas e compras a prazo contêm, implicitamente, juros embutidos. c. Depreciação, amortização e exaustão dos ativos imobilizados e intangíveis, em função Unidade 3 • Tópicos Avançados da Contabilidade Financeira87/169 do seu uso, considerando a vida útil esperada de utilização. d. Provisão para desvalorização de ativos quando inferior ao valor justo, para os estoques, imobilizados, intangíveis e investimentos. e. Ajuste para mais ou para menos, pela diferença entre o valor justo e o valor contábil, dos instrumentos financeiros para venda e negociação, propriedades para investimento e ativos biológicos. f. Reavaliação de ativos imobilizados e intangíveis, quando permitido por lei. Reavaliação de Ativos As normas internacionais de contabilidade permitem, em circunstâncias especiais, aumentar o valor dos ativos imobilizados e intangíveis ao valor de mercado. Na contabilidade brasileira, esta condição
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