SEMI Contabilidade Internacional 06

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Contabilidade Internacional
Autor: Tessa Cristina P. Coltro
Tema 06
IFRS 3 – Combinação de Negócios
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Tema 06
IFRS 3 – Combinação de Negócios
Como citar este material:
COLTRO, Tessa Cristina P. Contabilidade 
Internacional: IFRS 3 – Combinação de Negócios. 
Caderno de Atividades. Valinhos: Anhanguera 
Educacional, 2014.
SeçõesSeções
Tema 06
IFRS 3 – Combinação de Negócios
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CONTEÚDOSEHABILIDADES
Conteúdo
Nessa aula você estudará: 
• Combinação de Negócios – IFRS 3.
• Os tipos de combinação de negócios.
Habilidades 
Ao final, você deverá ser capaz de responder as seguintes questões:
• O que é uma combinação de negócios?
• Quais os tipos de combinação de negócios?
Introdução ao Estudo da Disciplina 
Caro(a) aluno(a).
Este Caderno de Atividades foi elaborado com base no livro Manual de Normas Internacionais 
de Contabilidade: IFRS versus normas brasileiras, do autor Ernest & Young, editora Atlas, 
2010, PLT N°.
Roteiro de Estudo:
Tessa Cristina P. ColtroContabilidade Internacional 
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CONTEÚDOSEHABILIDADES
IFRS 3 - COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS
A IFRS 3 que trata de combinação de negócios, tem o objetivo de definir o tratamento 
contábil quando uma empresa efetua uma combinação de negócios. Uma combinação 
de negócios é uma transação na qual uma adquirente obtém o controle de um ou mais 
negócios. Existem várias formas de se efetuar uma combinação de negócios:
a) Fusão: operação na qual duas ou mais empresas se unem formando uma nova 
empresa.
b) Incorporação: operação na qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra. 
A empresa incorporada deixa de existir e a incorporadora continua existindo. 
c) Aquisição: operação na qual uma empresa adquire outra. 
É possível identificar uma combinação de negócios quando ocorre uma transação em que 
uma adquirente obtém o controle de um ou mais negócios:
- Pela transferência de dinheiro ou outros ativos.
- Por incorrer em passivos.
- Pela emissão de ações.
- Por envolver mais de um tipo de pagamento.
- Por meio de um contrato.
• Qual o método que deve ser utilizado pela empresa quando esta efetua uma combinação 
de negócios, segundo a IFRS 3?
• Como reconhecer a empresa adquirente?
• O que é um goodwill negativo?
LEITURAOBRIGATÓRIA
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LEITURAOBRIGATÓRIA
Toda combinação de negócios deve ser contabilizada pelo método de compra, o qual 
compreende os seguintes passos:
- Identificar a empresa adquirente.
- Determinar a data de aquisição, ou seja, a data na qual a adquirente obtém o controle 
da adquirida.
- Reconhecer e mensurar os ativos identificados adquiridos, os passivos assumidos e 
qualquer participação dos não controladores (minoritários) na adquirida.
- Reconhecer e mensurar o goodwill ou o ganho (goodwill negativo) resultado da aquisição. 
Em uma combinação de negócio é preciso primeiramente definir quem é a empresa 
adquirente. Empresa adquirente é a empresa que detém o controle. A obtenção do controle 
ocorre quando uma empresa adquire mais da metade do direito de voto de outra entidade, 
a menos que tal direito não resulte em controle. Quando houver a participação de 50% ou 
menos, o controle pode ser evidenciado através de:
- Poder sobre mais de metade do direito de voto por acordo com outros investidores.
- Poder de controle sobre as políticas operacionais e financeiras de outra entidade por 
estatuto ou acordo.
- Poder de apontar ou remover a maioria dos membros da diretoria ou órgão equivalente, 
onde o controle é exercido por ele.
Depois de definida a empresa adquirente é preciso determinar a data de aquisição. A data 
de aquisição geralmente é a data em que a adquirente obtém o controle da adquirida, o 
que geralmente coincide com a data em que a adquirente transfere o pagamento, adquire 
os ativos e assume os passivos da data de encerramento das demonstrações contábeis da 
adquirida.
O custo da aquisição é o valor justo na data da troca de seus ativos entregues, passivos 
assumidos + ações emitidas pela adquirente em troca do controle da adquirida. Na data 
da aquisição, a adquirente deverá reconhecer, separadamente do goodwill, os ativos 
identificáveis, os passivos assumidos e a participação dos não controladores (minoritários) 
na adquirida. Na aplicação dessa regra, a adquirente poderá reconhecer ativos e passivos 
que não eram reconhecidos anteriormente pela adquirida. Esse é o caso de ativos intangíveis 
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gerados internamente, como marcas, patentes ou relacionamentos com clientes, que foram 
tratados pela adquirida como despesas, mas que pela combinação podem ser reconhecidos 
como ativos.
A adquirente deve reconhecer o goodwill, na data da aquisição, mensurado como o excesso 
entre:
a) O custo da aquisição (valor pago) somado ao valor da participação dos não controla-
dores.
b) O valor dos ativos líquidos adquiridos.
O valor do goodwill também pode ser calculado pelo excesso do custo da aquisição sobre o 
percentual de participação nos ativos líquidos da adquirida, chegando-se ao mesmo resultado 
do cálculo apresentado nos itens acima. O goodwill tem vida útil indefinida, segundo a IAS 
36 (ativos intangíveis), e, portanto, não pode ser amortizado. Porém, deve ser efetuado o 
teste de impairment anualmente para verificar se uma perda pode ser reconhecida.
Quando houver um ganho na compra, goodwill negativo, a adquirente deve reconhecer 
direto em conta de resultado. 
Exemplo: A empresa A adquire 80% das ações da empresa B por R$ 150.000,00. Os ativos 
adquiridos são mensurados por R$ 250.000,00 e os passivos assumidos por R$ 50.000, 
calculados segundo a IFRS 3. O valor líquido dos ativos excede o valor do pagamento. 
Dessa maneira há um ganho na combinação de negócios, demonstrado na tabela a seguir:
Tabela 6.1 – Demonstração do valor da compra
Valor dos ativos líquidos adquiridos $ 200.000
(-) Valor do pagamento transferido $ 150.000
= Ganho sobre a compra $ 50.000
 Fonte: autor
Quando houver participação de acionistas minoritários (não controladores), esse valor 
deve ser mensurado e também incluído no cálculo para determinação do valor da compra. 
Suponha que na operação acima, exista participação de acionistas não controladores e que 
o valor justo dessa participação foi mensurado em $ 40.000. Nesse caso, tem-se:
LEITURAOBRIGATÓRIA
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Quer saber mais sobre o assunto? 
Então:
Sites
Leia o Sumário Técnico da IFRS 3. Resumo técnico da norma em português. 
Disponível em: <http://www.ifrs.org/IFRSs/Documents/IFRS%203.pdf>. Acesso em 4 dez. 2013. 
Leia o Pronunciamento Técnico do CPC 15 que traz o pronunciamento completo da norma 
emitida pelo comitê de pronunciamentos contábeis. 
Disponível em: <http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
Pronunciamento?Id=46>. Acesso em: 4 dez. 2013.
Vídeos 
Assista ao vídeo Fusões. O vídeo fala sobre as fusões das grandes empresas, citando 
exemplos de casos que ocorreram como o da Perdigão e da Sadia, com a participação do 
BNDES e de casos que não ocorreram como o do Carrefour e do Pão de Açúcar. 
Disponível em <http://www.youtube.com/watch?v=5OMGLxJDyBA>. Acesso em: 4 dez. 
2013.
LINKSIMPORTANTES
Tabela 6.2 – Demonstração do valor da compra com participação de acionistas não controladores
Valor dos ativos líquidos adquiridos $ 200.000
(-) Valor do pagamento transferido $ 150.000
(-) Valor justo da participação dos acionistas não controladores $ 40.000
= ganho sobre a compra 10.000
Fonte: autor.
LEITURAOBRIGATÓRIA
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Instruções: 
Chegou a hora de você exercitar seu aprendizado por meio das resoluções 
das questões deste Caderno de Atividades. Essas atividades auxiliarão 
você no preparo para a avaliação desta disciplina. Leia cuidadosamente 
os enunciados e atente-se para o que está sendo pedido e para o modo de 
resolução de cadaquestão. Lembre-se: você pode consultar o Livro-Texto 
e fazer outras pesquisas relacionadas ao tema.
Questão 1:
Uma combinação de negócios é uma tran-
sação na qual uma adquirente obtém o con-
trole de um ou mais negócios. De acordo 
com o que foi estudado neste tema, iden-
tifique quais as formas de combinações de 
negócios que existem.
Questão 2:
Segundo a IFRS 3, o método a ser adotado 
pelas empresas ao efetuarem uma combi-
nação de negócios é: 
a) Método de aquisição.
b) Método de custo.
c) Método de comunhão de interesses.
d) Método de equivalência patrimonial. 
e) Método de compra.
Questão 3:
De acordo com a IFRS 3 e o CPC 15, não 
se aplicam à combinação de negócios:
a) Joint Ventures.
b) Fusão.
c) Cisão.
d) Incorporação.
e) Nenhuma das anteriores.
AGORAÉASUAVEZ
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Questão 4:
São situações que evidenciam a empresa 
adquirente, aquela que obtém o controle, 
em uma combinação de negócios: 
I. Obtenção de 50% ou mais do direito de 
voto por acordo com outros investidores.
II. Poder de controlar as políticas 
operacionais e financeiras através do 
estatuto ou acordo.
III. Apontar ou remover a maioria dos 
membros da diretoria que exercem o 
controle.
IV. Aquisição de 50% ou mais do direito de 
voto da adquirente.
Estão corretas:
a) As afirmativas I, II e III.
b) As afirmativas I, II e IV.
c) As afirmativas II, III e IV.
d) Apenas as afirmativas II e III.
e) Todas as afirmativas estão corretas.
Questão 5:
A empresa Vila Velha adquiriu 80% do ca-
pital da empresa Jardim Botânico, por R$ 
1.400.000,00, valor depositado na con-
ta corrente da empresa investida. O valor 
dos ativos identificáveis é mensurado por 
R$ 2.000.000,00 e dos passivos assumi-
dos na data de aquisição somavam R$ 
500.000,00. O resultado desta combinação 
de negócios deverá ser registrado na em-
presa investidora como:
a) Ágio no valor de R$ 200.000,00 a ser 
reconhecido no grupo de investimentos 
e amortizado conforme a expectativa de 
rentabilidade futura.
b) Ágio no valor de R$ 200.000,00 a ser 
deduzido da conta de Investimentos.
c) Ágio no valor de R$ 200.000,00 a 
ser reconhecido no grupo Investimentos 
e testado anualmente pelo teste de 
impairment.
d) Ágio no valor de R$ 200.000,00 a ser 
lançado imediatamente no resultado do 
período.
e) Nenhuma das anteriores.
Questão 6:
Como deverá ser contabilizado o excesso 
do valor justo dos ativos líquidos da empresa 
adquirida sobre o valor pago pela adquiren-
te numa combinação de negócios, também 
denominado de goodwill negativo, após a 
confirmação dos valores mensurados?
Questão 7:
Cite exemplos de como é possível eviden-
ciar a empresa adquirente, aquela que ob-
tém o controle, em uma combinação de ne-
gócios, além da maioria do capital votante.
AGORAÉASUAVEZ
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Questão 8:
A Cia. A e a Cia. B realizaram uma com-
binação de negócios. Os termos da nego-
ciação preveem que a Cia. B irá oferecer 
três de suas ações para cada ação da Cia. 
A. Não existirá nenhum outro tipo de paga-
mento. A capitalização de mercado (valor 
de uma companhia determinado pelo preço 
de mercado de suas ações ordinárias em 
circulação) é de $ 700 milhões para a Cia. 
B e $ 500 milhões para a Cia. A. Após a 
emissão das ações, a diretoria será com-
posta somente por diretores da Cia. B. As 
empresas assumirão o nome de Grupo B. 
Três meses após a transação, 30% da Cia. 
A é vendida. É possível identificar um ad-
quirente entre as Cias. A e B?
Questão 9:
A Cia. Alfa possui 45% das ações ordiná-
rias da Cia. Beta. Os 55% restantes das 
ações estão muito pulverizados no merca-
do e, em função disso, foi feito um acordo 
por tais acionistas para que a Cia. Alfa in-
dique a maioria dos membros da diretoria. 
A Cia. Alfa deverá apresentar demonstra-
ções consolidadas incluindo a Cia. Beta?
Questão 10:
A lista de clientes com cláusula de confi-
dencialidade poderá ser reconhecida sepa-
radamente do goodwill em uma combina-
ção de negócios?
AGORAÉASUAVEZ
Neste tema você conheceu a IFRS 3 que trata da combinação de negócios, norma 
internacional editada pelo IASB, e também verificou o CPC 15, norma brasileira criada em 
consonância com a norma internacional. Aprendeu quais são as formas de combinação de 
negócios existentes, qual o método que é utilizado para contabilizar essa transação, e como 
identificar a empresa adquirente, aquela que obtém o controle. Também aprendeu como 
calcular o goodwill, diferença entre o valor contábil e o valor de mercado.
Caro aluno, agora que o conteúdo dessa aula foi concluído, não se esqueça de acessar 
sua ATPS e verificar a etapa que deverá ser realizada. Bons estudos!
FINALIZANDO
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COMITÊ de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 15. Disponível 
em: <http://www.cpc.org.br/pdf/cpc_15.pdf>. Acesso em: 4 dez. 2013.
CONTABILIDADE FINANCEIRA. Impairment. Disponível em: <http://contabilidadefinancei-
ra.blogspot.com.br/2007/09/impairment.html>. Acesso em: 4 dez. 2013.
Sumário Técnico da IFRS 3. Disponível em: <http://www.ifrs.org/IFRSs/Documents/
IFRS%203.pdf>. Acesso em: 4 dez. 2013.
YOUTUBE. Fusões. Disponível em: <http://www.youtube.com/watch?v=5OMGLxJDyBA>. 
Acesso em: 4 dez. 2013.
REFERÊNCIAS
Combinação de Negócios: União de entidades distintas em uma única entidade econômica 
pela obtenção do controle sobre os ativos líquidos e operações.
Controle: Poder de governar as políticas operacionais e financeiras da investida, de modo 
a obter benefícios com as suas atividades.
Goodwill: um ativo representando os benefícios econômicos originários de outros ativos 
adquiridos em uma combinação de negócios que não são nem identificados individualmente 
nem reconhecidos separadamente. Também pode ser definido com a diferença entre o 
valor do patrimônio líquido da empresa e o seu valor de mercado.
Impairment: redução do valor recuperável de ativos.
GLOSSÁRIO
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Questão 1
Resposta: De acordo com a IFRS 3 e o CPC 15, existem as seguintes formas de combinação 
de negócios:
a) Fusão: operação na qual duas ou mais empresas se unem formando uma nova empresa.
b) Incorporação: operação na qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra. A 
empresa incorporada deixa de existir e a incorporadora continua existindo. 
c) Aquisição: operação na qual uma empresa adquire outra. 
Questão 2
Resposta: Alternativa A. Segundo a norma internacional, toda combinação de negócio 
deve ser contabilizada pelo método de compra.
Questão 3
Resposta: Alternativa A. Uma joint venture é uma associação de empresas cujo o controle 
é exercido em conjunto.
Questão 4
Resposta: Alternativa “E”. Todas as afirmativas são situações em que é possível definir a 
empresa como adquirente, ou seja, aquela que obtém o controle.
Questão 5
Resposta: Alternativa C. Pois 80% do valor líquido da empresa (ativo – passivo) é igual 
a R$ 1.200.000,00 e a empresa está pagando pela aquisição R$ 1.400.000,00, isso quer 
dizer que ela está pagando um valor maior que o valor contábil. Essa diferença deve ser 
registrada como ágio dentro da conta de investimentos e está sujeito ao teste de impairment.
GABARITO
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Questão 6
Resposta: O goodwill negativo deverá ser baixado imediatamente da conta de resultados.
Questão 7
Resposta: Além da maioria do capital votante, algumas situações podem evidenciar a 
empresa adquirente, são elas:
a) Poder de controlar as políticas operacionais e financeiras através do estatuto ou acordo.
b) Apontar ou remover a maioria dos membros da diretoria que exercem o controle.
c) Por acordo com outros investidores concedendo à adquirente o direito da maioria do 
direito a voto.
Questão 8
Resposta: Tudo indica que a Cia. B adquire a Cia. A e não vice-versa. A Cia. B é muito 
maior que a Cia. A e exerce o controlesobre a diretoria e, provavelmente, irá dominar 
a combinação das empresas. O fato de as empresas assumirem o nome Grupo B e de 
parte da Cia. A ser vendida posteriormente pela Cia. B reforçam que a Cia. B é a empresa 
adquirente.
Questão 9
Resposta: A Cia. Alfa deverá consolidar a Cia. Beta pois aquela exerce o controle sobre 
esta por meio do acordo com os acionistas da Cia. Beta, apesar de a Cia. Alfa não possuir 
a maioria do capital votante.
Questão 10
Resposta: Não, a lista de clientes onde haja cláusula de confidencialidade não pode ser 
reconhecida como um ativo intangível separadamente do goodwill, pois faz parte do negócio, 
da marca da empresa.
GABARITO