14 - Tópicos Especiais de Despesa Pública

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Tópicos especiais 
de despesa pública
Fernando Lima Gama Junior*
Suprimentos de fundos
Conceito
Os suprimentos de fundos, também conhecidos como adiantamentos, 
são utilizados para pagamento de despesas, em determinadas situações ex-
cepcionais que não podem aguardar o processo normal de realização.
Assim, em conformidade com o artigo 45, do Decreto 93.872/86, a con-
cessão de suprimento de fundo caracteriza-se pela excepcionalidade já que, 
em regra, toda a despesa deve passar pelo processo normal, licitação, empe-
nho, liquidação e pagamento.
O suprimento de fundo consiste na entrega de numerários a servidor pelo 
ordenador de despesa para a realização de despesa, mediante empenho em 
dotação própria1.
Atenção: não existe despesa sem prévio empenho, mesmo no caso do 
adiantamento, a despesa deve ser empenhada.
Concessão
Em conformidade com o artigo 45 do Decreto 93.872/86, podem ser rea-
lizadas, por meio de suprimentos de fundos, as despesas:
para atender despesas eventuais, inclusive em viagens e com serviços �
especiais, que exijam pronto pagamento em espécie;
quando a despesa deva ser feita em caráter sigiloso, conforme se clas- �
sificar em regulamento; 
1 Artigo 68 da Lei 4.320/64 
e artigo 45 do Decreto 
93.872/86.
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* Auditor Federal de Con-
trole Externo do Tribunal 
de Contas da União em 
Mato Grosso. Professor de 
preparatórios para concur-
sos nas disciplinas de Con-
trole Externo, Orçamento 
Público, Contabilidade 
Pública e Legislação Tribu-
tária do ICMS. Engenheiro 
Químico pela Universi-
dade Federal do Rio de 
Janeiro (UFRJ) em 2001. 
Bacharelando em Direito 
pela Universidade Federal 
do Mato Grosso (UFMT).
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Tópicos especiais de despesa pública
para atender despesas de pequeno vulto, assim entendidas aquelas �
cujo valor, em cada caso, não ultrapassar limite estabelecido em Porta-
ria do Ministro da Fazenda.
Atualmente os valores máximos permitidos, nas concessões totais de su-
primento de fundos de pequeno vulto, são: 5% dos limites de compras e 
serviços (R$80.000,00) e 5% dos limites de execução de obra (R$150.000,00) 
previstos na modalidade convite2, assim os valores seriam respectivamente 
R$4.000,00 e R$7.500,00.
Além do limites totais de suprimentos de fundos de pequeno vulto, 
também deve ser obedecido um limite individual por item de gasto cons-
tante do documento fiscal, assim não basta que as despesas totais de peque-
no vulto respeitem os limites de R$4.000,00 e R$7.500,00, é preciso também 
que cada item de gasto não ultrapasse os limites individuais de 0,25% dos 
limites de compras e serviços (R$80.000,00) e 0,25% dos limites de execução 
de obra (R$150.000,00) previstos na modalidade convite3, assim os valores 
máximos por itens seriam respectivamente R$200,00 e R$375,00.
Vedações
Não poderá ser concedido suprimento de fundos ao servidor que se en-
contre numa das seguintes situações:
responsável por dois suprimentos; �
servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilização do material a �
adquirir, salvo quando não houver na repartição outro servidor;
que seja responsável por suprimento de fundos que, esgotado o pra- �
zo, não tenha prestado contas de sua aplicação;
servidor declarado em alcance ou que esteja respondendo a inquérito �
administrativo.
Considera-se servidor em alcance aquele que não prestou contas do su-
primento, no prazo regulamentar, ou que não teve aprovadas as contas em 
virtude de desvio, desfalque ou má aplicação, verificados na prestação de 
contas de dinheiro, bens ou valores confiados à sua guarda.
2 Os limites para as moda-
lidades de licitação, inclu-
sive a modalidade convite, 
são definidos no artigo 23 
da Lei 8.666/93.
3 Os limites para as moda-
lidades de licitação, inclu-
sive a modalidade convite, 
são definidos no artigo 23 
da lei 8.666/93.
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Comprovação
Após o período de aplicação, normalmente de 60 (sessenta) dias, o servi-
dor terá o prazo de 30 (trinta) dias para prestar contas do suprimento rece-
bido, o suprido é obrigado a prestar contas do recurso aplicado através de 
adiantamento, inclusive comprovar o recolhimento do saldo não utilizado, 
se for o caso.
Os documentos para comprovação das despesas efetuadas serão extraí-
dos em nome da repartição onde o suprido esteja em exercício, exigindo-se 
documento fiscal sempre que a operação esteja sujeita à tributação.
Caso o suprido não preste contas no prazo legal estabelecido, sem justi-
ficativa, será instaurada a tomada de contas especial, para apuração da res-
ponsabilidade, quantificação do dano e imposição de penalidades, se cabí-
veis, sem prejuízo das providências administrativas necessárias.
É obrigação dos detentores de suprimentos de fundos fornecer informa-
ção precisa dos saldos em seu poder em 31 de dezembro, para que seja feita 
a devida contabilização e reinscrição da responsabilidade pela aplicação em 
data posterior4.
Atenção! de acordo com o Decreto 93.872/86, a importância aplicada até 
31 de dezembro será comprovada até 15 de janeiro seguinte.
Contabilização
Os gastos com suprimentos de fundos serão contabilizados e incluídos 
nas contas do ordenador como despesa realizada.
As restituições, por falta de aplicação total ou parcial, ou aplicação inde-
vida, constituirão anulação de despesa, se recolhida no mesmo exercício, ou 
receita orçamentária, se recolhida após o encerramento do exercício.
Dívida passiva
Dívida passiva é toda e qualquer obrigação da unidade seja ela de curto 
ou de longo prazo. Compõem a dívida passiva: a dívida flutuante e a dívida 
fundada ou consolidada.
4 Parágrafo único, do 
artigo 46 do Decreto 
93.872/86.
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Dívida flutuante
A dívida flutuante é a dívida de curto prazo – até 12 meses – e compreen-
de os compromissos exigíveis, cujo pagamento independe de autorização 
orçamentária.
Atenção: o §1.º, do artigo 115, do Decreto 93.872/86 é muito cobrado em 
concursos públicos.
Segundo o §1.º, do artigo 115, do Decreto 93.872/86, a dívida flutuante é 
composta dos compromissos exigíveis, cujo pagamento independe de auto-
rização legislativa, compreendendo:
os restos a pagar, excluídos os serviços da dívida; �
os serviços da dívida; �
os depósitos, inclusive consignações em folha; �
as operações de crédito por antecipação da receita orçamentária; �
o papel-moeda ou moeda fiduciária. �
Atenção: a inclusão do papel-moeda ou moeda fiduciária é inovação do 
Decreto 93.872/86, já que a Lei 4.320/645 não a incluía na dívida flutuante.5 Artigo 92, da Lei 4.320/64.
Importante: a dívida flutuante compõe o passivo financeiro do balanço 
patrimonial.
A seguir vamos dar uma rápida estudada em cada um dos elementos que 
compõem a dívida flutuante:
Restos a pagar
Conceito
Os restos a pagar ou resíduos passivos são despesas empenhadas, liqui-
dadas ou não, mas ainda não pagas na data do encerramento do exercício 
financeiro – 31/dezembro.
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De acordo com o artigo 36, da Lei 4.320/64, 
Art. 36. Consideram-se Restos a Pagar as despesas empenhadas mas não pagas até o dia 
31 de dezembro distinguindo-se as processadas das não processadas.
Atenção: os restos a pagar ou resíduos passivos são classificados no passi-
vo financeiro do balanço patrimonial e integram a dívida flutuante.
Classificação
Os Restos a Pagar (RP) podemser classificados em processados e não 
processados. Os RP processados são os referentes às despesas já liquidadas, 
em que o credor já cumpriu suas obrigações por meio da entrega do bem, 
prestação de serviço ou execução da obra, e tem, portanto, direito líquido e 
certo, faltando apenas o pagamento.
Os RP não processados são as despesas não liquidadas, ou seja, aquelas 
que dependem ainda de que o credor preste o serviço, entregue o bem ou 
execute a obra, assim o direito do credor não foi apurado, constituindo des-
pesas ainda não líquidas.
Inscrição e pagamento de RP
Segundo o Decreto 93.872/86, em regra, as despesas liquidadas serão 
inscritas em restos a pagar processados no final do exercício, já as despesas 
empenhadas e não liquidadas serão consideradas anuladas para todos os 
fins, exceto quando:
ainda vigente o prazo para cumprimento da obrigação assumida pelo �
credor;
vencido o prazo para cumprimento da obrigação, esteja em curso a �
liquidação da despesa, ou seja, do interesse da administração exigir o 
cumprimento da obrigação assumida pelo credor;
se destinar a atender transferências a instituições públicas ou privadas, �
e corresponder a compromisso assumido no exterior.
Assim, no Governo Federal os empenhos não anulados, inclusive os já 
liquidados, serão automaticamente inscritos em restos a pagar no final do 
exercício, pelo valor devido ou estimado.
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Atenção: na estrutura do balanço financeiro, as inscrições dos restos 
a pagar são classificadas como receitas extraorçamentárias (contraparti-
da da despesa). Durante o exercício financeiro o pagamento dos restos a 
pagar são classificados no balanço financeiro no lado das despesas extra-
orçamentárias.
Em se tratando de pagamento de despesa inscrita em restos a pagar pelo 
valor estimado, poderão ocorrer duas situações:
o valor real a ser pago é superior ao valor inscrito: nessa situação, a �
diferença deverá ser empenhada à conta de “despesas de exercícios 
anteriores”, de acordo com a categoria econômica; 
o valor real a ser pago é inferior ao valor inscrito, o saldo existente de- �
verá ser cancelado.
Relembrando: de acordo com a Lei de Responsabilidade Fiscal é vedada a 
inscrição de restos a pagar nos dois últimos quadrimestres do mandato eleti-
vo, bem como contrair despesas que não possam ser cumpridas integralmen-
te dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte 
sem que haja suficiente disponibilidade de caixa.
Resumindo, a inscrição de RP será feita no encerramento do exercício fi-
nanceiro de emissão da nota de empenho, tendo validade até 31/12 do ano 
subsequente. Os RP não pagos até essa data deverão ser cancelados, no Siaf 
esse cancelamento é automático. Após o cancelamento essas despesas não 
poderão mais figurar no balanço patrimonial, pois isso caracterizaria reinscri-
ção de empenhos em restos a pagar, o que é vedado.
Importante: é vedado a reinscrição de restos a pagar.
Apesar do cancelamento dos restos a pagar, continua assegurado ao for-
necedor o direito a receber pelo prazo de cinco anos a contar da data inscri-
ção. Caso após o cancelamento dos restos a pagar o credor reclame o seu di-
reito, será emitida nova nota de empenho, no exercício de reconhecimento, 
à conta de “despesas de exercícios anteriores”.
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Em relação ao cancelamento de restos a pagar, o artigo 68 do Decreto 
93.872/86 não é específico, conforme se observa a seguir, não explicando a 
qual restos a pagar (processado ou não processado) se aplicam:
Art. 68. A inscrição de despesas como restos a pagar será automática, no encerramento 
do exercício financeiro de emissão da Nota de Empenho, desde que satisfaça às condições 
estabelecidas neste Decreto para empenho e liquidação da despesa.
Art. 69. Após o cancelamento da inscrição da despesa como Restos a Pagar, o pagamento 
que vier a ser reclamado poderá ser atendido à conta de dotação destinada a despesas de 
exercícios anteriores.
Apesar disso, para a contabilidade, somente os valores de restos a pagar 
não processados que não tenham sido liquidados até o final do exercício se-
guinte ao da inscrição, deverão ser cancelados, isto porque com a liquidação 
a dívida passa a ser líquida e certa perante o credor, inclusive a STN já expôs 
esse posicionamento em normas técnicas6.
Atenção: o órgão competente para exercer o controle e disciplinar o tratamen-
to de restos a pagar em nível federal é a Secretaria do Tesouro Nacional (STN).
Os restos a pagar são controlados em contas do ativo e passivo compen-
sados no plano de contas único da União.
O pagamento de despesas inscritas em restos a pagar será automático, 
tal como ocorre com o pagamento de quaisquer despesas públicas, sendo 
apenas necessário observar as formalidades legais como empenho e liquida-
ção, independentemente do requerimento do credor.
Serviço da dívida
Os serviços da dívida compreendem as parcelas referentes à amortização 
do principal, correção monetária, juros e outros encargos incidentes sobre a 
dívida pública fundada ou consolidada consistindo, na verdade, em conver-
são de parcela da dívida fundada, que já está pronta para pagamento, em 
dívida flutuante.
Explicando melhor: durante o exercício as despesas referentes à dívida 
consolidada (amortização do principal e dos juros) são empenhados, liqui-
dados e pagos, porém, no final do exercício, pode ocorrer da despesa ser 
empenhada, liquidada, porém não paga, nesse caso surge o passivo deno-
6 Nota Técnica 622/2004 
– GENOC/CCONT/STN e 
Nota Técnica 151/2006/
GEINC/CCONT-STN.
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minado “serviço da dívida”, assim os serviços da dívida são oriundos da dívida 
consolidada, consistindo na transferência dessa para a dívida flutuante.
Importante: os serviços da dívida são considerados também como restos 
a pagar.
Depósitos
Os depósitos consistem em cauções e garantias de terceiros, em virtude 
de execução de contratos; consignações a pagar, retenções de obrigações a 
recolher e outros depósitos com finalidades especiais.
Débitos de tesouraria
Os débitos de tesouraria compreendem as dívidas de natureza extraor-
çamentárias, realizadas para atender insuficiência de caixa ou de tesouraria, 
durante os exercícios financeiros, provenientes da realização de operações 
de crédito por Antecipação da Receita Orçamentária (ARO).
As operações de crédito por Antecipação da Receita Orçamentária (ARO) 
fazem parte da dívida e estão regulamentadas no artigo 38 da Lei de Res-
ponsabilidade Fiscal (LRF)7.
Dívida fundada
A dívida fundada compreende todos os compromissos com exigibilidade 
superior a 12 meses, contraídos para atender desequilíbrios orçamentários 
ou financiamento de obras ou serviços. Sempre é necessária a autorização 
legislativa para a sua realização e resgate.
Atenção: também integram a dívida pública consolidada, por força da LRF, 
as operações de crédito de prazo inferior a 12 meses cujas receitas tenham 
constado da Lei Orçamentária Anual (LOA).
A dívida fundada é desdobrada no balanço patrimonial em interna em 
títulos ou em contratos; e externa em títulos ou em contratos.
7 Lei Complementar 
101/2000.
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Serão incluídas na dívida pública consolidada da União a relativa à emis-
são de títulos de responsabilidade do Banco Central do Brasil.
Importante:a dívida flutuante integra o passivo financeiro do balanço 
patrimonial e a dívida fundada integra o passivo permanente do balanço 
patrimonial.
Lembrete: as receitas de operações de crédito geram a dívida fundada.
Despesas de exercícios anteriores
Conceito
Despesas de exercícios anteriores são as dívidas resultantes de compro-
missos gerados em exercícios anteriores àqueles em que ocorreram os paga-
mentos, para as quais não existe empenho inscrito em restos a pagar porque 
a despesa não foi empenhada ou o empenho foi cancelado.
Atenção: o pagamento de despesas de exercícios anteriores ocorre à custa 
do orçamento vigente, portanto, são despesas orçamentárias.
Ocorrência
Em conformidade com o artigo 22, do Decreto 93872/86, poderão ser pagas 
como despesas de exercícios anteriores, respeitada a categoria própria:
as despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento res- �
pectivo consignava crédito próprio com saldo suficiente para atendê- 
-las, que não se tenham processado na época própria; assim enten-
didas aquelas cujo empenho tenha sido considerado insubsistente e 
anulado no encerramento do exercício correspondente, mas que, den-
tro do prazo estabelecido, o credor tenha cumprido sua obrigação;
os restos a pagar com prescrição interrompida; assim considerada a �
despesa cuja inscrição como restos a pagar tenha sido cancelada, mas 
ainda vigente o direito do credor; 
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os compromissos decorrentes de obrigação de pagamento criada em �
virtude de lei e reconhecidas após o encerramento do exercício.
Formalização do processo
São elementos próprios e imprescindíveis à instrução do processo re-
lativo às despesas de exercícios anteriores, para fins de autorização de 
pagamento:
nome do credor, CNPJ/CPF e endereço; �
importância a pagar; �
data do vencimento do compromisso; �
causa da inobservância do empenho prévio da despesa; �
indicação do nome do ordenador da despesa à época do fato gerador �
do compromisso;
reconhecimento expresso do atual ordenador de despesa. �
Validade e prescrição
As dívidas de exercícios anteriores, que dependem de requerimento do 
favorecido, prescrevem em 5 (cinco) anos, contados a partir da data do ato 
ou fato que tiver dado origem ao respectivo crédito.
O início do período da dívida corresponde à data constante do fato gera-
dor do direito, não sendo considerado, para fins de prescrição quinquenal, o 
tempo de tramitação burocrática e o de providências administrativas a que 
estiver sujeito o processo. Lembrando que os restos a pagar referentes ao 
FGTS e ao INSS têm prescrição diferenciada do geral.
Atividades
1. (Cespe) Julgue os itens a seguir, a respeito de orçamento e finanças 
públicas, utilizando verdadeiro (V) ou falso (F).
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 São restos a pagar processados as despesas em que o credor )(
já tenha cumprido suas obrigações, entregado o material, 
prestado os serviços ou executado a etapa da obra, dentro do 
exercício, tendo ele, portanto, direito líquido e certo, estando 
em condições de pagamento imediato. Os restos a pagar 
processados representam os casos de despesas já liquidadas, 
faltando apenas o pagamento.
 O pagamento de despesas inscritas em restos a pagar é )(
automático, tal como ocorre com o pagamento de qualquer 
despesa pública, exigindo-se, apenas, a verificação do empenho 
e da liquidação, independentemente de requerimento do credor. 
Após o cancelamento da inscrição da despesa como restos a 
pagar, a reclamação acerca do pagamento poderá ser atendida 
mediante reinscrição do empenho em restos a pagar, apenas 
ao final do exercício financeiro em que ocorrer a solicitação do 
pagamento.
 Despesas de exercícios anteriores são as dívidas resultantes de )(
compromissos gerados em exercícios financeiros anteriores 
àqueles em que devam ocorrer os pagamentos e que não 
estejam inscritos em restos a pagar, no caso de se referirem ao 
exercício imediatamente anterior.
2. (Cespe) Julgue os seguintes itens, acerca do balanço orçamentário e 
do balanço financeiro.
 I. Os termos balanço financeiro e balanço orçamentário não devem 
ser usados, pois o seu conteúdo trata de demonstrativos de fluxo, 
e não de situações estáticas.
 II. É chamada de superávit a condição orçamentária em que a soma 
das despesas realizadas é inferior à soma das despesas fixadas no 
orçamento.
III. No levantamento da situação financeira, devem ser considera-
dos não apenas os ingressos não orçamentários, mas também os 
saldos em espécie provenientes do exercício anterior e os que se 
transferem para o exercício seguinte.
IV. Nos dois documentos, a receita orçamentária deve estar demons-
trada, no mínimo, por categoria econômica e origem.
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Tópicos especiais de despesa pública
 Estão certos os itens:
a) I e II.
b) I e III.
c) III e IV.
d) I, II e IV.
e) II, III e IV.
3. (Cespe) Considerando que no balanço financeiro ilustrado no quadro 
tenham sido inscritas como restos a pagar do exercício despesas no 
montante de R$180.500,00, julgue o item a seguir utilizando verdadei-
ro (V) ou falso (F).
Balanço financeiro
Receita Despesa
Orçamentária 1.340.820,00 Orçamentária 1.154.500,00
Extraorçamentária 379.460,00 Extraorçamentária 322.200,00
Saldo do exercício anterior 120.680,20 Saldo do exercício anterior 364.260,20
Total 1840.960,20 Total 1.840.960,20
 )( O resultado financeiro do exercício apresentou superávit no 
valor de R$243.580,00.
Dicas de estudo
Suprimentos de fundos é um assunto bastante abordado em provas de 
concurso. Existe uma confusão reinante na Administração Pública a respeito 
do instituto, o que gera dúvidas em questões de provas. Como o servidor 
público responsável pelo suprimento de fundos geralmente recebe os recur-
sos de forma antecipada, para só depois fazer a prestação de contas, alguns 
(alunos e funcionários públicos) confundem a questão, afirmando que o 
empenho ocorre depois da realização das despesas, o que não é verdade. 
Antes da entrega de numerário ao servidor responsável pelo suprimento, é 
necessário que o setor de contabilidade faça o empenho correspondente 
para gerar a ordem bancária e o saque na conta do órgão no banco.
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Para maiores informações sobre suprimento de fundos, consulte:
<www.tesouro.fazenda.gov.br/programacao_financeira/downloads/Su-
prFundos_fin1.pdf>.
Referências
GAMA JR, Fernando Lima. Fundamentos de Orçamento Público e Direito Fi-
nanceiro. São Paulo: Campus, 2009.
Gabarito
1. V, F, V
2. C
3. V
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