Acordão - 325 - 2007 - TCU

Prévia do material em texto

C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
GRUPO I – CLASSE I – Plenário 
TC-003.478/2006-8 (com 3 anexos) 
Natureza: Administrativo 
Interessado: Tribunal de Contas da União 
Órgão: Tribunal de Contas da União 
Advogado constituído nos autos: não há 
 
SUMÁRIO: ADMINISTRATIVO. CRITÉRIOS DE ACEITABILIDADE DO LUCRO E 
DESPESAS INDIRETAS – LDI EM OBRAS DE LINHAS DE TRANSMISSÃO E SUBESTAÇÕES DE 
ENERGIA ELÉTRICA. APROVAÇÃO DE VALORERS REFERENCIAIS. ORIENTAÇÕES ÀS 
UNIDADES TÉCNICAS. 
 
Cuidam os autos do Relatório do Grupo de Trabalho constituído por força de determinação do 
Acórdão 1.566/2005 – Plenário, com o objetivo de propor critérios de aceitabilidade para o Lucro e 
Despesas Indiretas (LDI) em obras de implantação de linhas de transmissão de energia elétrica. 
Adoto como Relatório o trabalho produzido pelo Grupo e referendado pelo Diretor e pelo Titular da 
Secretaria de Fiscalização de Obras e Patrimônio da União – SECOB: 
 
“INTRODUÇÃO 
O Plenário deste Tribunal, em 05/10/2005, determinou, por meio do subitem 9.3 do Acórdão 
1.566/2005, que fosse constituído Grupo de Trabalho com o objetivo de propor critérios de aceitabilidade 
para o Lucro e Despesas Indiretas (LDI) em obras de implantação de linhas de transmissão de energia 
elétrica, identificando os itens passíveis de serem considerados na composição do LDI, os valores médios 
ou medianos praticados e a respectiva faixa de variabilidade, com vistas a subsidiar o trabalho de 
fiscalização deste tipo de obra e, mais especificamente, a análise da razoabilidade dos valores de LDI 
propostos pelo Consórcio Alusa/Amper, no Contrato n.º 4500007623, firmado com a Eletronorte. 
Preliminarmente, como medida precursora ao atendimento da determinação do colegiado máximo 
desta Corte, a Secretaria-Geral de Controle Externo editou a Ordem de Serviço - SEGECEX n.º 01, de 24 
de janeiro de 2006, que constituiu Grupo de Trabalho, composto pelos Analistas de Controle Externo 
Luís Emílio Xavier dos Passos, Eustáquio José Rodrigues e Marcelo Rocha do Amaral, para apresentar 
proposta de trabalho para definir os critérios de aceitabilidade do Lucro e Despesas Indiretas em obras 
de implantação de linhas de transmissão de energia elétrica. 
Após apresentação e aprovação da proposta pelo Grupo supracitado, foi constituído novo Grupo, 
por meio da Ordem de Serviço – SEGECEX n.º 06, de 16 de março de 2006, composto pelos analistas 
Daniel Fernandes da Cunha Gonçalves Basto, Marcelo Rocha do Amaral e Rogério Blass Staub, para 
execução dos trabalhos para definir os critérios de aceitabilidade do LDI em obras de implantação de 
linhas de transmissão de energia elétrica. 
2 OBJETIVO DO TRABALHO 
O principal objetivo deste trabalho é propor critérios/parâmetros de aceitabilidade para o LDI – 
Lucro e Despesas Indiretas, também denominado BDI
1
 – Bonificação e Despesas Indiretas ou Benefícios 
e Despesas Indiretas em obras de implantação de linhas de transmissão de energia elétrica. Cabe 
ressaltar que, além das obras de implantação de linhas de transmissão, o trabalho abrangeu obras de 
subestações, que também compõem o sistema de transmissão de energia elétrica. 
Além disso, procurou-se identificar os elementos passíveis de serem incluídos na composição do 
LDI, os valores praticados e a respectiva faixa de variabilidade. desses itens. 
 
1 Neste trabalho será usado indistintamente tanto o termo LDI como BDI. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
Embora trate de LDI para obras de linhas de transmissão e de subestações, o presente trabalho 
pode fornecer uma referência genérica, pois sua especificidade limita-se aos valores observados para o 
setor, sendo os conceitos e a composição do LDI propostos aplicáveis a outros tipos de obras. 
 
3 METODOLOGIA 
Foram realizadas pesquisas de publicações sobre LDI, sobre custos de implantação de linhas de 
transmissão e de subestações e levantamento de dados junto a empresas estatais da União que atuam no 
setor elétrico. 
O levantamento de dados abrangeu visita às empresas Furnas, Chesf, Eletronorte, Eletrosul e 
Eletrobrás, além da ANEEL, para obtenção das seguintes informações e documentos: 
- estudos e metodologias de cálculo de LDI em obras de linhas de transmissão e subestações 
desenvolvidos pela empresa; 
- critérios de aceitabilidade de percentual e de composição de LDI adotados pela empresa em 
procedimentos licitatórios; 
- contratos recentes de obras de construção de linhas de transmissão e de subestações firmados na 
modalidade concorrência com discriminação do LDI adotado e planilha orçamentária da proposta 
vencedora. 
Além das informações e documentos, as visitas propiciaram discussões sobre a abordagem dada ao 
LDI em cada empresa com as áreas técnicas responsáveis pela elaboração dos orçamentos. 
4 LUCRO E DESPESAS INDIRETAS – LDI 
4.1 Conceito 
Vários conceitos podem ser utilizados para se compreender o LDI. Explicados de formas distintas, 
tentam definir uma parcela do orçamento de obras, em razão da sua segmentação em custos diretos e 
indiretos. 
O Instituto de Engenharia conceitua BDI como „o resultado de uma operação matemática para 
indicar a margem que é cobrada do cliente incluindo todos os custos indiretos, tributos, etc. e 
logicamente sua remuneração pela realização de um empreendimento‟.2 
André Luiz Mendes e Patrícia Reis Leitão Bastos definem BDI como a „taxa correspondente às 
despesas indiretas e ao lucro que, aplicada ao custo direto de um empreendimento (materiais, mão-de-
obra, equipamentos), eleva-o ao seu valor final‟.3 
O TCU, na Decisão 255/1999-Plenário, definiu o BDI „como um percentual aplicado sobre o custo 
para chegar ao preço de venda a ser apresentado ao cliente‟. 
Compreendida como uma relação matemática entre os custos indireto e direto para formação do 
preço da obra, essa incidência pode ser explicitada pela seguinte fórmula: 
 LDICDPV  1
 
onde PV = preço de venda; 
CD = custo direto; 
LDI = taxa de lucro e despesas indiretas. 
Visto o papel do LDI no orçamento de uma obra, para que se possa avaliar sua adequada 
aplicação, faz-se necessária a classificação dos componentes orçamentários em custos diretos e indiretos, 
bem como a definição daqueles que devem ou não integrar o LDI. Sendo uma relação matemática que 
estimará o preço de uma obra, qualquer componente indevido no LDI causará distorções na estimativa. 
A parcela de custo direto - CD - sobre a qual incidirá o BDI é definida pelo Instituto de Engenharia 
como o „resultado da soma de todos os custos unitários dos serviços necessários para a construção da 
 
2
 Instituto de Engenharia. Metodologia de cálculo do orçamento de edificações – composição do custo direto e do BDI/LDI. 
Disponível em http://www.institutodeengenharia.org.br/IE_documentos.html. Acesso em 03/05/2006. 
3
 MENDES, André Luiz e BASTOS, Patrícia Reis Leitão. Um aspecto polêmico dos orçamentos de obras públicas: Benefícios 
e Despesas Indiretas (BDI). Revista do Tribunal de Contas da União. Brasília, v. 32, n.88, abr/jun 2001. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
edificação, obtidos pela aplicação dos consumos dos insumos sobre os preços de mercado, multiplicados 
pelas respectivas quantidades, mais os custos da infra-estrutura necessária para a realização da obra‟.4 
O custo direto, consoante o Sindicato da Indústria da Construção Civil do Estado de São Paulo 
(Sinduscon/SP), é conceituado como a „soma de todos os custos parciais obtidos através da composição 
de custos unitários pela aplicação dos consumos dos insumos representados por materiais, mão-de-obra eequipamentos, multiplicados pelas respectivas quantidades, formatados numa planilha de custo direto ou 
planilha orçamentária‟.5 
De forma mais objetiva, consideram-se custos diretos, aqueles que podem ser associados aos 
aspectos físicos da obra, detalhados no projeto de engenharia, bem como ao seu modo de execução, 
determinados pela organização operacional e pela infra-estrutura necessária. Assim, custos diretos são 
aqueles relacionados aos materiais e equipamentos que comporão a obra, além dos custos operacionais e 
de infra-estrutura necessários para sua transformação no produto final, tais como mão-de-obra (salários, 
encargos sociais, alimentação, alojamento e transporte), logística (canteiro, transporte e distribuição de 
materiais e equipamentos) e outros dispêndios derivados, que devem ser discriminados e quantificados 
em planilhas. 
O DNIT considera os seguintes custos diretos
6
: 
 
„- Custo Direto dos Serviços – representa a soma dos custos dos insumos (equipamentos, materiais 
e mão-de-obra) necessários à realização dos serviços de todos os itens da planilha. 
- Custo de Administração Local – representa todos os custos locais que não são diretamente 
relacionados com os itens da planilha e, portanto, não são considerados na composição dos custos 
diretos. Inclui itens como: Custo da Estrutura Organizacional (pessoal), Seguros e Garantias de 
Obrigações Contratuais e Despesas Diversas. 
- Mobilização e Desmobilização – a parcela de mobilização compreende as despesas para 
transportar, desde sua origem até o local aonde se implantará o canteiro da obra, os recursos humanos, 
bem como todos os equipamentos e instalações (usinas de asfalto, centrais de britagem, centrais de 
concreto, etc.) necessários às operações que aí serão realizadas. Estão, também, aí incluídas as despesas 
para execução das bases e fundações requeridas pelas instalações fixas e para sua montagem, colocando-
as em condição de funcionamento. Como, de um modo geral, a desmobilização de equipamentos e 
instalações se faz a fim de transportá-los para uma nova obra, não será prevista parcela especifica para 
este fim, com vistas a evitar dupla remuneração. 
- Canteiro e Acampamento – esta rubrica tem por finalidade cobrir os custos de construção das 
edificações e de suas instalações (hidráulicas, elétricas, esgotamento) destinadas a abrigar o pessoal 
(casas, alojamentos, refeitórios, sanitários, etc.) e as dependências necessárias à obra (escritórios, 
laboratórios, oficinas, almoxarifados, balança, guarita, etc.), bem como dos arruamentos e caminhos de 
serviço‟. 
4.2 Despesas Indiretas 
Definidos os custos diretos, necessário se faz apresentar aqueles que não podem ser definidos como 
tais, e que, associados aos custos diretos e ao lucro, formarão o preço final da obra. 
A Eletrobrás diz que o custo indireto „compreende todas as despesas não alocáveis diretamente à 
execução da obra‟.7 São custos decorrentes, por conseguinte, das necessidades e obrigações do executor 
e não diretamente do projeto de engenharia. 
Enquanto os custos diretos são objetivos e vinculados à especificação do projeto da obra e suas 
quantificações, os indiretos são subjetivos e associados ao executor, às suas necessidades operacionais 
 
4
 Instituto de Engenharia. Metodologia de cálculo do orçamento de edificações – composição do custo direto e do BDI/LDI. 
Disponível em http://www.institutodeengenharia.org.br/IE_documentos.html. Acesso em 03/05/2006. 
5 Sindicato da Indústria da Construção Civil do Estado de São Paulo. Nova Conceituação do BDI. Disponível em 
http://www.sindusconsp.com.br/downloads/BDI_Eventos_IE_PROPOSTAS_E_RECOMENDAÇÕES.DOC. Acesso em 30.03.2006. 
6 Brasil, Departamento Nacional de Infra-Estrutura de Transportes. Diretoria Geral. Manual de custos rodoviários. 3. ed. - Rio de Janeiro, 2003. pp. 7/8. 
7 Revisão das diretrizes para elaboração de orçamentos de linhas de Transmissão. Divisão de Engenharia de transmissão – Eletrobras S.A. 2005. p. 19. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
(administração central, seguros, garantia, caixa), de rentabilidade e obrigações tributárias. A 
denominação indiretos se dá em razão da sua valoração ser obtida em função de percentuais dos custos 
diretos, representando o caráter intrínseco ao projeto da obra que tem os custos diretos, diferentemente 
dos indiretos, que poderiam ser considerados extrínsecos, pois são subseqüentes ao projeto já 
quantificado. 
Portanto, consideram-se inadequados aqueles conceitos que definem como indiretos os custos que 
são associados com objetividade e segurança a uma obra específica e que, para serem apropriados, 
precisariam ser rateados, isto é, distribuídos entre as diversas obras realizadas pela mesma empresa. A 
falha deste conceito se torna evidente em uma análise de itens de despesas indiretas, a exemplo dos 
tributos, cujo valor é resultante de uma obra determinada. 
São normalmente considerados custos indiretos: despesas financeiras, administração central, 
tributos federais (PIS/Cofins, CPMF), tributos municipais (ISS), seguros, riscos e garantias. 
4.2.1 Despesas financeiras 
Despesas financeiras são gastos relacionados ao custo do capital decorrente da necessidade de 
financiamento exigida pelo fluxo de caixa da obra e ocorrem sempre que os desembolsos acumulados 
forem superiores às receitas acumuladas. Nas obras públicas, as empresas construtoras normalmente 
necessitam investir capital, pois as entidades contratantes só podem legalmente pagar pelos serviços 
efetivamente realizados (Lei n.º 4.320/1964, arts. 62 e 63) e dispõem de 30 (trinta) dias para realizar o 
pagamento. No entanto, a empresa pode equilibrar seu fluxo de caixa com os prazos obtidos junto aos 
seus fornecedores. 
O capital investido pelas empresas pode ser próprio, quando utilizarem recursos que já possuam em 
seus caixas, ou de terceiros, quando adquiridos junto a operadores financeiros (bancos, financeiras, etc.). 
No caso do capital próprio, sua remuneração normalmente é calculada com o fim de promover sua 
atualização monetária. Com relação a capital de terceiros, deve-se analisar qual o custo de oportunidade 
do capital, ou seja, deve-se apurar qual seria o seu rendimento se o capital de giro tivesse sido aplicado 
no mercado financeiro naquele período. Assim, a Administração deve resguardar-se de taxas abusivas, 
pois o preço da obra não pode ser onerado por ineficiência operacional do executor. Dessa forma, a taxa 
de juros referencial para o mercado financeiro mais adequada é a taxa SELIC, taxa oficial definida pelo 
comitê de política monetária do Banco Central. 
As despesas financeiras podem ser calculadas pela fórmula: 
  11 30 




n
jDF
 
onde: 
- DF é a taxa de despesa financeira; 
- j é a taxa mensal de atualização monetária ou de juros de referência; 
- n é o número de dias decorridos entre o centro de gravidade dos desembolsos e a efetivação do 
pagamento contratual. 
Ressalte-se que a competitividade nas licitações estimula a queda dos preços propostos pelas 
empresas e faz com que as empresas que possuam capital próprio ou acesso a capital de baixo custo 
obtenham vantagem nas propostas para obras públicas. 
4.2.2 Administração Central 
Toda empresa possui uma estrutura administrativa com custo e dimensão próprios. A sua 
representação no LDI de uma obra é definida estabelecendo em que proporção esse custo é apropriado 
como despesa de uma obra. Pode ser de forma integral, quando a empresa executa apenas uma obra, de 
forma parcial, na hipótese de rateio entre várias obras executadas pela empresa ou, até mesmo, não ser 
apropriada em uma obra específica, caso a empresa tenha como alocaresses custos em outras atividades. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
O Departamento Nacional de Infra-Estrutura de Transportes (DNIT) define Administração central 
como a parcela do Preço Total que corresponde à quota parte do custo da Administração central do 
Executor, a ser absorvida pela obra em tela
8
. 
O Instituto de Engenharia define como rateio da administração central a parcela de despesa da 
Administração central debitada a determinada obra segundo os critérios estabelecidos pela direção da 
empresa. As despesas da Administração central são aquelas incorridas durante um determinado período 
com salários de todo o pessoal administrativo e técnico lotado ou não na sede central, no almoxarifado 
central, na oficina de manutenção geral, pró-labore de diretores, viagens de funcionários a serviço, 
veículos, aluguéis, consumos de energia, água, gás, telefone fixo ou móvel, combustível, refeições, 
transporte, materiais de escritório e de limpeza, seguros, etc.
9
 
Diversos fatores podem influenciar as taxas de administração central praticadas pelas empresas, 
dentre elas podem ser citadas: estrutura da empresa, número de obras que a empresa esteja executando 
no período, complexidade e prazo das obras. 
Daí, se depreende que, por exemplo, uma empresa com maior número de obras poderá praticar 
uma taxa de administração central inferior à empresa do mesmo porte com apenas um canteiro. 
4.2.3 COFINS/PIS 
O Programa de Integração Social (PIS) foi instituído pela Lei Complementar n.º 7, de 7 de 
setembro de 1970. 
O PIS tem como objetivo o financiamento do programa do Seguro-Desemprego e o abono aos 
empregados que recebem até dois salários mínimos mensais. 
A Contribuição Social para Financiamento da Seguridade Social (COFINS) foi instituída pela Lei 
Complementar n.º 70, de 30 de dezembro de 1991, com a finalidade de financiar as despesas das áreas de 
Saúde, Previdência e Assistência Social. 
Até janeiro de 1999, as bases de incidência do PIS e da COFINS, eram, salvo exceções, a receita 
bruta das vendas de mercadorias e da prestação de serviços, tendo como alíquota 0,65% para o PIS e 2% 
para a COFINS, calculados sobre as referidas receitas. 
A partir de fevereiro de 1999, com a edição da Lei n° 9.718, de 27 de novembro de 1998, as bases 
de incidências do PIS e da COFINS foram ampliadas e passaram a contemplar não somente a receita 
bruta de vendas e da prestação de serviços, mas também as demais receitas auferidas pela pessoa 
jurídica, independente de sua classificação contábil. A alíquota do PIS foi mantida em 0,65% e a alíquota 
da COFINS foi majorada para 3%. 
Com a Lei n.º 10.637, de 30 de dezembro de 2002, foi estabelecido o sistema não cumulativo para o 
cálculo desta contribuição para o PIS, passando a mesma a incidir sobre o valor agregado em cada etapa 
do processo produtivo. A alíquota do tributo foi majorada de 0,65%, para 1,65%. 
Com o advento da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, a apuração não-cumulativa foi 
estendida também para a COFINS, com alteração da alíquota de 3% para 7,6%. 
A não-cumulatividade de PIS/COFINS, consoante os arts. 10, inciso XX, e 15, inciso V, da Lei n.º 
10.833/2003, só será aplicável às receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou 
subempreitada, de obras de construção civil a partir de 01/01/2007, até a véspera vigorarão as alíquotas 
de 3% e 0,65%. Essa não-cumulatividade significa a possibilidade de se efetuar descontos de créditos 
obtidos pela empresa, de acordo com o art. 3º da referida norma, sobre os valores resultantes da 
aplicação das novas alíquotas. Cabe ressaltar que as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda 
com base no lucro presumido ou arbitrado e as optantes pelo simples não se enquadram no novo sistema 
de não-cumulatividade, ou seja, permanecem sujeitas às normas da legislação do PIS e da COFINS 
 
8 
Brasil, Departamento Nacional de Infra-Estrutura de Transportes. Diretoria Geral. Manual de custos rodoviários. 3. ed. - Rio 
de Janeiro, 2003. p. 8. 
9 
Instituto de Engenharia. Metodologia de cálculo do orçamento de edificações – composição do custo direto e do BDI/LDI. 
Disponível em http://www.institutodeengenharia.org.br/IE_documentos.html. Acesso em 03/05/2006. 
 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
vigentes anteriormente às Leis n.ºs 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente, consoante o art. 8º, 
incisos II e III, e art. 10, incisos II e III, das referidas leis. 
Essa mudança na legislação traz uma nova complexidade para o cálculo do LDI, já que esses 
tributos deixam de ser fixos para assumirem percentuais variáveis conforme o perfil dos dispêndios da 
empresa. Como a legislação discrimina os dispêndios que podem gerar esses créditos (dentre eles bens 
adquiridos para revenda; bens e serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na 
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; despesas como aluguéis, energia etc), 
os que não estão relacionados (custo de mão-de-obra, tributos e lucro, por exemplo) não irão gerá-los. 
Assim, as empresas que têm maior participação das operações geradoras de crédito nas suas atividades 
levam vantagem na redução das alíquotas efetivas para o PIS e a COFINS. Por exemplo, para as 
empresas que já estão operando sob o efeito dessa nova forma de cálculo, observa-se que na indústria e 
no comércio, devido a créditos recebidos, as alíquotas efetivamente pagas têm ficado abaixo dos 0,65% e 
3%, para as alíquotas de PIS e COFINS, respectivamente. No entanto, para empresas prestadoras de 
serviços, que têm na mão-de-obra seu principal insumo, as alíquotas geralmente são superiores aos 
referidos percentuais, pois não possuem muitos créditos para compensar. 
A complexidade advém de se estabelecer parâmetros para esses valores que são variáveis. No caso 
concreto, as empresas proponentes poderão fixar os percentuais de PIS e COFINS para o cálculo do seu 
LDI, pois já conhecem, pela sua estrutura organizacional e pelo tipo de contrato a ser executado, os 
possíveis créditos e valores aproximados das alíquotas sob as quais deverão trabalhar. Para efeito de 
orçamentação do contratante, esses percentuais deverão ser estimados. 
Como exercício para simulação dos efeitos das novas alíquotas do PIS e da COFINS no cálculo do 
LDI para obras do setor elétrico, tomou-se como referência inicial os valores médios observados na 
Tabela II (Tópico 9.7 - Faixa de Variação do LDI, deste trabalho). Em seguida, foi necessário estimar o 
percentual de crédito que a empresa pode obter para se estabelecer a alíquota efetiva. 
No caso da construção civil, há estudos
10
 que estimam, de forma geral, que o custo da mão-de-obra 
representa em torno de 40% do custo total de uma obra, enquanto os materiais representam cerca de 
60%. No entanto, como há incidência do LDI sobre o custo direto para a formação do Preço de Venda, o 
custo com a mão-de-obra representará um percentual menor que 40% em relação ao faturamento. Por 
exemplo, com a utilização de um valor médio de LDI de 22,61% (Tabela II), a mão-de-obra representará 
um percentual de aproximadamente 33% (0,40  1,2261) do Preço de Venda. De forma geral, esse 
percentual mais os relativos aos tributos e ao lucro representam a parte do faturamento que não gera 
crédito para apuração dos valores devidos do PIS e da COFINS. Portanto, ao avaliar esses últimos 
percentuais, a parte remanescente do faturamento, teoricamente, corresponderia aos créditos possíveis de 
serem utilizados para determinar a base de cálculo e a alíquota efetiva desses tributos. 
Considerando-se, por hipótese, que 50% dos créditos poderão ser descontados(um valor 
intermediário entre a expectativa desses benefícios para os setores de indústria e comércio e para o setor 
de serviços), as alíquotas efetivas da COFINS e PIS resultarão em percentuais de 3,8% e 0,825%, 
respectivamente. Agregando-se aos valores médios de ISS - 3,5% e CPMF - 0,38%, obtém-se um total de 
tributos de 8,5%. 
Para finalizar, considerando um percentual médio de lucro de 8%, e somando-se todas essas 
parcelas (mão-de-obra – 33%, tributos – 8,5% e lucro – 8%), alcança-se um total de 49,5% do 
faturamento, que não representam crédito para abatimento na apuração do PIS e da COFINS. Isso quer 
dizer que 50,5% poderiam ser descontados do faturamento para se chegar à base de cálculo da COFINS 
e do PIS. Pelo exercício hipotético, as alíquotas efetivas desses tributos, de forma simplificada, 
resultariam em 3,76% (7,6% x 49,5%) e 0,82% (1,65% x 49,5%) para COFINS e PIS, respectivamente. 
Evidentemente, trata-se de uma análise hipotética e que sofre de valores reincidentes, como as 
próprias alíquotas do PIS e da COFINS. Entretanto, considerado o perfil do setor de construção civil, 
 
10
 Limmer, Carl V. Planejamento, Orçamentação e Controle de Projetos e Obras. Ed. LTC, 1ª edição, 1997, pgs. 101 e 104 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
supõe-se que a utilização possível de créditos para se estabelecer a taxa efetiva desses tributos não deve 
ser inferior a 50%. Pode-se notar também que uma pequena variação em torno desse percentual não 
afeta significativamente a estimativa desses tributos no LDI. No caso concreto, o orçamentista terá uma 
melhor condição de estimar esses valores. Como exemplo, adotando uma variação de 5% positiva e 
negativa em torno da média de 50%, com um crédito sobre o faturamento de 45%, as alíquotas efetivas 
da COFINS e do PIS ficam em 4,18% e 0,91%, respectivamente. De outro modo, se esse percentual ficar 
em 55% as alíquotas passam para 3,42% e 0,74%. Ou seja, a apropriação desses tributos somados no 
LDI, variaria de 4,16% a 5,09%. 
Além disso, é interessante notar que, para os casos em que a não-cumulatividade desses tributos já 
está vigorando, a legislação sobre o assunto ainda não está consolidada. Inúmeros atos normativos já 
foram editados para definir questões ligadas ao cálculo dos dois tributos. Como essa nova sistemática de 
cálculo só entrará em vigor a partir de 01/01/2007 para as receitas decorrentes da execução por 
administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, não é possível prever com 
exatidão como ela funcionará na prática. 
Não há como enquadrar o PIS e a COFINS como custos de produção, pois não são gastos obtidos 
no processo de obtenção dos serviços e/ou bens que estão sendo executados. Tratam-se, portanto, de 
despesas indiretas. 
De acordo com o que já foi mencionado para distinção dos custos diretos e indiretos, o cálculo 
desses tributos, como demonstrado, está relacionado com a empresa e com suas receitas, não sendo 
conseqüência direta do projeto e da execução da obra e, sim, da receita dela resultante, confirmando o 
caráter de despesa indireta. 
4.2.4 CPMF e ISS 
4.2.4.1 CPMF 
A Contribuição Provisória sobre Movimentação ou Transmissão de Valores e de Créditos e Direitos 
de Natureza Financeira (CPMF) foi instituída pela Lei n.º 9.311, de 24 de outubro de 1996, que 
considerou como movimentação ou transmissão de valores e de créditos e direitos de natureza financeira 
qualquer operação liquidada ou lançamento realizado pelas entidades referidas no seu art. 2º, que 
representam circulação escritural ou física de moeda e de que resulte ou não transferência de 
titularidade dos mesmos valores, créditos e direitos. 
O fato gerador da CPMF, conforme o inciso I do art. 2º da Lei n.º 9.311/1996, é o lançamento a 
débito, por instituição financeira, em contas correntes de depósito, em contas correntes de empréstimo, 
em conta de depósito de poupança, de depósito judicial e de depósitos em consignação de pagamento. 
A CPMF possui as seguintes alíquotas, de acordo com seu período de incidência: 
I - 0,20%, relativamente aos fatos geradores ocorridos no período de 23 de janeiro de 1997 a 22 de 
janeiro de 1999; 
II - 0,38%, relativamente aos fatos geradores ocorridos no período de 17 de junho de 1999 a 16 de 
junho de 2000; 
III - 0,30%, relativamente aos fatos geradores ocorridos no período de 17 de junho de 2000 a 17 de 
março de 2001; 
IV - 0,38%, relativamente aos fatos geradores ocorridos no período de 18 de março de 2001 a 31 de 
dezembro de 2007; 
4.2.4.2 ISS 
O Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), de competência dos Municípios e do Distrito 
Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços relacionados na lista anexa à Lei Complementar 
n.º 116/2003, de 01 de agosto de 2003, mesmo que tais serviços não se constituam atividade 
preponderante do prestador do serviço. 
O contribuinte do ISS é o prestador do serviço (art. 5º da LC n.º 116/2003). 
O art. 3º da LC n.º 116/2003 estabelece que o serviço se considera prestado e o imposto devido no 
local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
exceto nas hipóteses relacionadas nos itens I a XXII do citado artigo, que indicam o local em que o 
imposto será devido. 
Considera-se estabelecimento prestador, conforme definição do art. 4º da LC n.º 116/2003, o local 
onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que 
configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de 
sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer 
outras que venham a ser utilizadas. 
Conforme o art. 7º da LC n.º 116/2003, a base de cálculo do imposto é o preço do serviço, nela não 
se incluindo o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05
11
 
da lista de serviços anexa à lei. 
O art. 88 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, com a redação dada pela Emenda 
Constitucional n.º 37/2002, fixou a alíquota mínima do ISS em 2% (dois por cento), ao passo que a 
alíquota máxima foi fixada em 5% (cinco por cento) pelo art. 8º, II, da LC n.º 116/2003. Os municípios 
gozam de autonomia para fixar as alíquotas do ISS, desde que respeitados esses limites. 
Seguindo a mesma linha de raciocínio aplicada à classificação do PIS/COFINS, a CPMF e o ISS 
são tributos que devem ser considerados como despesas indiretas. Estes, como aqueles, não decorrem da 
especificação do projeto ou da execução da obra e, também, são subseqüentes a esses custos diretos, pois 
tanto a movimentação financeira da empresa, base de cálculo da CPMF, quanto as faturas da obra, base 
de cálculo do ISS, englobam as parcelas correspondentes aos custos diretos e indiretos. 
4.2.5 Risco, Garantias e Seguros 
O Instituto de Engenharia conceitua a taxa de risco do empreendimento como aquela que se „aplica 
para empreitadas por preço unitário, preço fixo, global ou integral, para cobrir eventuais incertezas 
decorrentes de omissão de serviços, quantitativos irrealistas ou insuficientes, projetos mal feitos ou 
indefinidos, especificações deficientes, inexistência de sondagem do terreno, etc‟.12 
Embora o Instituto de Engenharia tenha conceituado o risco para obras comuns, sob a ótica do 
empreendedor, esse não se aplica às obras regidas por contratos administrativos. Para a realização 
desses contratos, é necessária a existência prévia de projeto básico pelo qual os licitantes devem se 
orientar assumindo osriscos da avaliação e precificação do projeto, dada por preços unitários e 
quantitativos especificados. Cabe lembrar que, conforme definido no art. 6º, inciso IX, da Lei n.º 
8.666/1993, o projeto básico deve contemplar o conjunto de elementos necessários e suficientes, com 
nível de precisão adequado, para caracterizar a obra ou serviço, ou complexo de obras ou serviços objeto 
da licitação, que assegurem a viabilidade técnica e o adequado tratamento do impacto ambiental do 
empreendimento, e que possibilite a avaliação do custo da obra e a definição dos métodos construtivos e 
do prazo de execução. Ou seja, se esses requisitos forem cumpridos a necessidade de modificações 
decorrentes de projetos mal feitos ou indefinidos serão minimizados. 
Assim, no contrato administrativo, a obra é pactuada pelos quantitativos do projeto e os custos 
unitários estabelecidos. Quaisquer alterações dependerão de repactuação do contrato, a ser aprovada 
pela Administração, não incorrendo o executor em riscos de quantitativos. 
Entretanto, existem ocorrências não previstas em projetos e que podem repercutir no custo da obra 
e deverão ser arcadas pelo contratado. Dentre elas podemos citar: perdas excessivas de material (devido 
a quebra ou retrabalho), perdas de eficiência de mão-de-obra, greves, condições climáticas atípicas, 
dentre outros. 
 
11 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, 
inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de 
produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica 
sujeito ao ICMS). 
7.03 – Elaboração de planos diretores, estudos de viabilidade, estudos organizacionais e outros, relacionados com obras e serviços de engenharia; 
elaboração de anteprojetos, projetos básicos e projetos executivos para trabalhos de engenharia. 
12 Instituto de Engenharia. Metodologia de cálculo do orçamento de edificações – composição do custo direto e do BDI/LDI. Disponível em 
http://www.institutodeengenharia.org.br/IE_documentos.html. Acesso em 03/05/2006. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
A taxa de riscos é determinada em percentual sobre o custo direto da obra e depende de uma 
análise global do risco do empreendimento em termos orçamentários. 
Questões que podem ser previamente convencionadas no contrato ou ensejarem solicitação de 
reequilíbrio econômico-financeiro, como a variação cambial (e o seu seguro - hedge) não devem ser 
enquadradas no LDI. 
A fim de se resguardar de incidentes do empreendimento, o licitante pode firmar contrato de 
seguro, a fim de ser indenizado pela ocorrência de eventuais sinistros. Dessa forma, o seguro deve 
corresponder a objetos definidos da obra, pelos quais o empreendedor deseja ser ressarcido no caso de 
perdas e pode abranger casos de roubo, furto, incêndio, perda de máquinas ou equipamentos, dentre 
outros aspectos das obras civis. 
A garantia contratual está prevista no art. 56 da Lei n.º 8.666/1993, que estatui poder a 
Administração Pública para exigi-la: 
 
„Art. 56 A critério da autoridade competente, em cada caso, e desde que prevista no instrumento 
convocatório, poderá ser exigida prestação de garantia nas contratações de obras, serviços e compras’. 
(grifos nossos). 
 
Esta exigência faz parte das cautelas que a Administração Pública pode tomar para assegurar o 
sucesso da contratação. Trata-se, contudo, de exigência discricionária, que poderá ser requerida nas 
hipóteses em que existirem riscos de lesão ao interesse público, caso contrário, a Administração pública 
não necessitará impô-la. A exigência de garantia deve constar do instrumento convocatório. 
As garantias e os seguros das obrigações contratuais são custos que resultam de exigências 
contidas nos editais de licitação e só podem ser estimadas caso a caso, mediante avaliação do ônus 
econômico-financeiro que poderá recair sobre o licitante. 
4.3 Lucro 
O lucro é um conceito econômico que pode ser descrito de diversas formas para representar uma 
remuneração alcançada em conseqüência do desenvolvimento de uma determinada atividade econômica. 
Para o setor em comento, execução de obras civis, são enunciados diversos conceitos, que, em resumo, 
irão reproduzir essa mesma idéia. 
O Sinduscon/SP conceitua lucro como: 
 
„parcela destinada a remunerar o acervo de conhecimentos acumulados ao longo dos anos de 
experiência no ramo, capacidade administrativa e gerencial, conhecimento tecnológico acumulado, 
treinamento do pessoal, fortalecimento da capacidade de reinvestir em novos projetos e o risco do 
negócio em si‟. 13 
 
O Instituto de Engenharia define lucro como: 
 
„parcela destinada a remunerar o custo de oportunidade do capital aplicado, capacidade 
administrativa, gerencial e tecnológica adquirida ao longo de anos de experiência no ramo, 
responsabilidade pela administração do contrato e condução da obra por estrutura organizacional da 
empresa e investimentos na formação profissional do seu pessoal e criar a capacidade de reinvestir no 
próprio negócio‟.14 
 
 
13
 Sindicato da Indústria da Construção Civil do Estado de São Paulo. Nova Conceituação do BDI. Disponível em 
http://www.sindusconsp.com.br/downloads/BDI_Eventos_IE_PROPOSTAS_E_RECOMENDAÇÕES.DOC. Acesso em 
30.03.2006. 
14
 Instituto de Engenharia. Metodologia de cálculo do orçamento de edificações – composição do custo direto e do BDI/LDI. 
Disponível em http://www.institutodeengenharia.org.br/IE_documentos.html. Acesso em 03/05/2006. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
O DNIT utiliza o termo margem para definir a parcela que: 
 
„complementa a formação do Preço de Venda, sem que possa ser considerada como item de custo, 
ela é, na verdade, uma parcela destinada a remunerar os fatores da produção do Executor que intervêm 
na obra, tais como: custo de oportunidade do capital aplicado nos equipamentos mobilizados na obra; 
capacidade administrativa e gerencial para a administração do contrato e a condução da obra, 
representada pelas estruturas organizacionais da empresa e pelo conjunto de normas e procedimentos de 
que se utiliza; conhecimento tecnológico adquirido através de experiências pregressas e pelo 
investimento em formação, treinamento de pessoal e compra de „know how‟ e, finalmente, o risco do 
negócio. A margem é, assim, um excedente sobre o custo orçado, através do qual o Executor buscará 
realizar seu Lucro, bem como prover recursos para pagamento de impostos sobre o resultado‟. (grifo 
nosso). 
 
O lucro esperado num contrato de obras civis é expresso por um percentual sobre o valor do 
contrato disposto como parcela do LDI. Esse percentual é determinante para formação do preço da obra 
e, embora seja fruto da expectativa de cada licitante, pode ser previsto um padrão para cada ramo de 
atividade econômica. No caso dos contratos administrativos, o próprio histórico de percentuais 
praticados pode fornecer uma referência para esse padrão. 
Desse modo, muitos órgãos da Administração pública procuram identificar uma tendência de lucro 
praticada dentro de suas atividades, com base em estudos disponíveis ou em registros de contratos. 
A Secretaria de Governo e Gestão Estratégica do Estado de São Paulo, com base em estudos da 
Fundação Instituto de Pesquisas Econômicas - FIPE, considera que deve ser adotada uma faixa de 
valores obtida a partir das demonstrações financeiras dasempresas do setor, o que limitaria uma 
possível variação da taxa de lucro („Estudos de Serviços Terceirizados‟ - Publicações - Versão maio/1999 
- Volume I -„Prestação de Serviços de Limpeza, Asseio e Conservação Predial‟ - Capítulo VII - Benefícios 
e Despesas Indiretas.). 
Com base nesse critério, aquela Secretaria adota para a contratação com órgãos da Administração 
pública estadual uma margem de lucro de 7,2%. Esse percentual foi obtido a partir da média aritmética 
das relações Lucro/Vendas da demonstração de resultados financeiros e contábeis das 309 maiores 
empresas de construção civil (dados obtidos na revista Conjuntura Econômica). 
O estudo publicado pela Associação Brasiliense de Construtores – ASBRACO (Estudo sobre 
composição de BDI, obtido diretamente junto a Associação Brasiliense de Construtores - ASBRACO em 
maio de 2000) considera como margem de lucro o valor de 7,2%. 
O Departamento Nacional de Infra-Estrutura de Transporte, no Sistema de Custos Rodoviários - 
SICRO-2(2003), considera uma margem de lucro de 7,2% na composição do BDI, sendo 5,0% de lucro 
líquido, 1,2% de IRPJ e 1,0% de CSLL. 
Com base nos estudos anteriormente citados, poder-se-ia considerar que uma margem de lucro 
entre 7,0% e 8,5% estaria perfeitamente adequada aos valores atualmente praticados no mercado da 
construção civil. 
Embora os diversos estudos citados procurem estabelecer uma faixa de variação considerada 
aceitável para o percentual de lucro praticado pelas empresas em licitações públicas, lembramos que 
trata-se apenas de uma faixa de referência, não havendo previsão legal para que essa seja fixada ou 
limitada. 
Este raciocínio encontra supedâneo na interpretação de artigos da Constituição que disciplinam a 
ordem econômica, bem como na correspondente legislação regulamentadora. 
A Constituição Federal, no seu art. 173, § 4º, condena o abuso do poder econômico, exteriorizado 
pela „dominação dos mercados‟, pela „eliminação da concorrência‟ e pelo „aumento arbitrário dos 
lucros‟: 
 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
„Art. 173. 
§ 4º - A lei reprimirá o abuso do poder econômico que vise à dominação dos mercados, à 
eliminação da concorrência e ao aumento arbitrário dos lucros‟. (grifos nossos). 
 
A fim de regulamentar o dispositivo constitucional, foi editada a Lei n.º 8.884/1994
15
, que, no inciso 
IIII do seu art. 20, tipifica a conduta de „aumentar arbitrariamente os lucros‟ como infração da ordem 
econômica: 
 
„Art. 20. Constituem infração da ordem econômica, independentemente de culpa, os atos sob 
qualquer forma manifestados, que tenham por objeto ou possam produzir os seguintes efeitos, ainda que 
não sejam alcançados: 
... 
III - aumentar arbitrariamente os lucros; 
...’ (grifo nosso) 
 
Observa-se que não há condenação à prática de lucros ou qualquer definição que considere o que 
seja lucro abusivo ou aceitável, o que se condena é o aumento arbitrário, que caracterize abuso de poder 
econômico. 
Acerca do aumento arbitrário de lucros GASTÃO ALVES DE TOLEDO explica que: 
 
„o aumento dos lucros em si mesmo considerado não é incompatível com uma sadia atividade 
econômica, apenas quando arbitrário o mesmo deve ser combatido‟.16 
 
Dos citados dispositivos, verifica-se que não há, nos textos constitucional e legal, condenação ao 
poder econômico, mas sim ao seu abuso. Sobre o assunto, CARLOS JACQUES VIEIRA GOMES
17
 leciona 
que „a detenção de poder econômico, além de lícito em si, constitui fato comum no atual estágio do 
sistema capitalista, deve o direito voltar-se para o controle do exercício abusivo do poder econômico‟. 
O ordenamento jurídico vigente no país, fundado nos princípios da livre iniciativa e da livre 
concorrência, assegura à empresa a liberdade para agir e conquistar mercados, para estabelecer os 
preços pelos quais vai vender seus produtos e serviços, sendo vedados o abuso do direito, o uso arbitrário 
da condição de agente econômico e a obtenção de vantagens ilícitas, na medida em que impõe a toda a 
coletividade condições que lhe são absolutamente desfavoráveis. 
Vale observar, ainda, a disposição do parágrafo único do art. 21 da Lei n.º 8.884/1994: 
 
„art. 21. Parágrafo único. Na caracterização da imposição de preços excessivos ou do aumento 
injustificado de preços, além de outras circunstâncias econômicas e mercadológicas relevantes, 
considerar-se-á: 
I - o preço do produto ou serviço, ou sua elevação não justificados pelo comportamento do custo 
dos respectivos insumos, ou pela introdução de melhoria de qualidade. 
II - o preço do produto anteriormente produzido, quando se tratar de sucedâneo resultante de 
alterações não substanciais. 
III - o preço de produtos e serviços similares, ou sua evolução, em mercados competitivos 
comparáveis. 
 
15 Esta lei trata da transformação do Conselho Administrativo de Defesa Econômica (Cade) em Autarquia, dispõe sobre a prevenção e a repressão às 
infrações contra a ordem econômica e dá outras providências. 
 
16 TOLEDO, Gastão Alves de. O Direito Constitucional Econômico e sua Eficácia. Rio de Janeiro: Renovar, 2004. p221. 
17 GOMES, Carlos Jacques Vieira. Ordem Econômica Constitucional e Direito Antitruste. Sérgio Antônio Fabris Editor: Porto Alegre, 2004, p.90. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
IV - a existência de ajuste ou acordo, sob qualquer forma, que resulte em majoração de bem ou 
serviço ou dos respectivos custos’. (grifos nossos). 
 
Resta ainda claro que para a caracterização do aumento arbitrário de lucros será levado em 
consideração o grau de concentração econômica do setor eventualmente acusado daquela prática. 
Não foram identificados outros dispositivos legais que impusessem limitação aos lucros ou que 
conceituassem o que seriam lucros abusivos ou excessivos. A Lei n.º 1.521/1951, ao tipificar no seu art. 
4º, alínea „b‟, o crime de usura pecuniária ou real, quantificou como excessivo o lucro patrimonial que 
exceda o quinto do valor corrente ou justo da prestação feita ou prometida. Contudo, tal definição só se 
aplica aos casos de abuso da premente necessidade, inexperiência ou leviandade de outra parte. Trata-se, 
por conseguinte, de negócio jurídico eivado de vício de lesão, nos termos do art. 157 do Código Civil, 
passível de anulação. 
 
„art. 4º, b. obter, ou estipular, em qualquer contrato, abusando da premente necessidade, 
inexperiência ou leviandade de outra parte, lucro patrimonial que exceda o quinto do valor corrente ou 
justo da prestação feita ou prometida‟. (grifo nosso). 
 
A Lei n.º 8.666/1993, no seu art. 43, IV
18
, ao estabelecer o critério de julgamento dos preços 
praticados na licitação, considera como parâmetro o preço de mercado. Por conseguinte, sendo o preço 
proposto pelo licitante, incluindo o BDI, compatível com o preço de mercado estimado pela 
Administração, não há que se falar em lucro excessivo. 
Suponhamos uma empresa que, ao otimizar a utilização de seus fatores de produção, minimize seus 
custos totais. Ao participar de um procedimento licitatório, essa empresa deverá, necessariamente, 
reduzir sua margem de lucro ou poderá ser selecionada para prestar serviços à Administração, mesmo 
que sua margem de lucro atinja percentual considerado elevado? A redução poderá ser cogitada, caso 
desconheça o mercado. Porém, como na maioria das vezes, sendo empresa de mercado, detentora de 
informações, utilizará de sua vantagem na otimização dos custos para maximizar seu lucro por meio da 
diferença entre a receita e o custo de produção. Isto é lícito e aceitável. 
Ademais, se utilizarmos o conceito de lucro anteriormente mencionado e considerarmos que o lucrorepresenta a remuneração de fatores como „o custo de oportunidade do capital aplicado, capacidade 
administrativa, gerencial e tecnológica adquirida ao longo de anos de experiência no ramo, 
responsabilidade pela administração do contrato e condução da obra por estrutura organizacional da 
empresa e investimentos na formação profissional do seu pessoal e criar a capacidade de reinvestir no 
próprio negócio‟, e não somente da atividade econômica da empresa, ficará evidente a árdua tarefa de se 
definir um percentual máximo para a aceitação do lucro. 
Diante do exposto, consideramos que não há, pela mera análise do percentual de juros praticados, 
como caracterizá-lo como excessivo ou abusivo, também não se podendo limitar o lucro praticado pelo 
empreendedor se não for constatado abuso de poder econômico decorrente de seu aumento abusivo. 
Mais importante que estabelecer limitação de lucros é definir adequadamente os itens que devem 
integrar o LDI, bem como assegurar que o procedimento licitatório permita a seleção da proposta mais 
vantajosa para a Administração Pública. 
5 DESPESAS QUE NÃO DEVEM SER INCLUÍDAS NO LDI 
Vistos os principais componentes do LDI e, em razão da sua incidência sobre os custos diretos para 
formação do preço da obra, é importante evitar a inclusão de itens inadequados, cujas características 
predominantes determinem sua classificação como custos diretos, ou não se classifiquem como custos 
 
18
 Lei 8.666/93, Art.43, IV – verificação da conformidade de cada proposta com os requisitos do edital e, conforme o caso, 
com os preços correntes no mercado ou fixados por órgão oficial competente, ou ainda com os constantes do sistema de 
registro de preços, os quais deverão ser devidamente registrados na ata de julgamento, promovendo-se a desclassificação das 
propostas desconformes ou incompatíveis. (grifos nossos) 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
diretos ou indiretos, como os tributos sobre o lucro e a renda, que não devem ser computados no preço da 
obra. 
Como se depreende dos já lançados conceitos de custos diretos e indiretos, a distinção entre eles é 
essencial nesse método de formação de preço de obra, pelo qual se utiliza o LDI. Este critério, além de 
facilitar a medição e a fiscalização dos itens executados, possibilita à Administração evitar indesejáveis 
impactos que eventuais aditivos para mudança de especificações de materiais e/ou equipamentos, por 
exemplo, possam acarretar no preço final da obra sem que aumento nos custos indiretos de fato tenha 
ocorrido. 
Como exemplo, a administração local, a mobilização/desmobilização e a instalação do canteiro, 
são itens que, embora não representem serviços unitários, são custos diretos e devem ser apropriados 
como tais no orçamento da obra, pois decorrem diretamente da sua execução. 
Há também elementos que, por sua natureza, não devem estar embutidos no preço da obra e, 
portanto, não podem compor o LDI. Entre eles estão o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e a 
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). 
Embora tenha sido verificado que algumas empresas e entidades públicas, ao elaborarem os seus 
orçamentos, incluem alguns deles, ou até todos, como parte do LDI, considera-se inadequada essa 
prática. 
Nas próximas linhas são analisadas cada uma dessas despesas quanto a sua adequada 
classificação. 
5.1 Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 
(CSLL)
19
: 
O IRPJ e a CSLL são tributos que têm como fato gerador a obtenção de resultados positivos 
(lucros) pelas empresas em suas operações industriais, comerciais e de prestação de serviços, além do 
acréscimo patrimonial decorrente de ganhos de capital (receitas não-operacionais). 
A base de cálculo do IRPJ e da CSLL é o lucro real, presumido ou arbitrado, correspondente ao 
período de incidência, e deve ser determinado observando-se a legislação vigente na data da ocorrência 
do fato gerador (Lei n.º 9.430/1996, art. 1º, c/c o art. 28
20
). 
Quanto à sua natureza, esses tributos são classificados como tributos diretos. 
No ordenamento jurídico brasileiro, existem tributos que por sua natureza permitem a transferência 
do respectivo encargo financeiro para terceiros, e outros que não permitem. Este fenômeno é chamado de 
repercussão econômica dos tributos, ou seja, o contribuinte de jure ou de direito ao pagar o tributo sofre 
um ônus econômico que procurará transladar para outra pessoa, o contribuinte de fato. Este, ao suportá-
lo, consuma o fenômeno da trajetória do ônus econômico do tributo, isto é, sua repercussão. 
A repercussão econômica do tributo é um critério utilizado por grande parte da doutrina 
especializada, pela quase totalidade da jurisprudência dos tribunais superiores pátrios, e, sobretudo, pelo 
legislador do Código Tributário Nacional para classificação dos tributos como diretos ou indiretos. 
O professor Luiz Emygdio F. da Rosa Junior
21
 descreve: 
 
„Observando-se o fenômeno econômico da translação ou repercussão dos tributos, impostos diretos 
são aqueles que, por sua natureza, não comportam a transferência da carga tributária do contribuinte 
obrigado por lei ao seu pagamento (contribuinte de direito) para o contribuinte de fato (pessoa não 
obrigada por lei ao pagamento). Em outras palavras, os impostos diretos não se prestam à repercussão, 
pelo que o contribuinte de direito suporta em definitivo a carga tributária, sem transferi-la para outra 
 
19
 Os argumentos utilizados neste ponto tem como base um estudo desenvolvido pela 1ª SECEX denominado “Análise sobre a 
inclusão do IRPJ e CSLL nos orçamentos e nos preços propostos pelas licitantes no âmbito da Administração Pública” (fls. 
176/209 Anexo II). 
20
 Esta lei dispõe sobre a legislação tributária federal (especialmente IRPJ), as contribuições para a Seguridade Social 
(especialmente CSLL), o processo administrativo de consulta e dá outras providências. 
21
 Manual de Direito Financeiro & Direito Tributário, 16º edição, ed. Renovar, págs.358 e 359. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
pessoa. Impostos indiretos são aqueles que se prestam, por sua natureza, à repercussão, podendo o ônus 
tributário ser transferido pelo contribuinte designado pela lei (contribuinte de direito) para outra pessoa 
que suportará, em definitivo, e ao final do processo econômico de circulação de riquezas, a carga 
tributária (contribuinte de fato). Por esse critério são impostos diretos o IR, o IPTU, o ITR etc., enquanto 
são impostos indiretos o IPI, o ICMS etc.‟ 
 
Hugo de Brito Machado esclarece que: 
 
„pode-se dizer que o tributo é direto quando o respectivo ônus financeiro é suportado pelo próprio 
contribuinte; e indireto quando esse ônus é transferido para terceiros. Em outras palavras, o tributo é 
direto quando a pessoa legalmente obrigada a seu pagamento suporta efetivamente o ônus. Diz-se que é 
indireto quando a pessoa legalmente obrigada a seu pagamento transfere o ônus correspondente para 
terceiros‟.22 
 
A Secretaria da Receita Federal (SRF), a própria administradora desses tributos, utiliza a 
repercussão econômica em seus estudos e trabalhos, como visto abaixo: 
 
„A teoria econômica abriga a tradicional classificação dos tributos, segundo a incidência efetiva da 
taxação, em diretos e indiretos. Na incidência direta o gravame financeiro imposto pelo Estado é direta e 
integralmente assumido pelo contribuinte, que tem sua renda reduzida pelo exato valor da exação. Na 
incidência indireta, surge a figura de um intermediário (contribuinte de direito) que, embora se encontre 
naobrigação de apurar e antecipar o pagamento do tributo devido, não o suporta, pois tem a faculdade 
de reaver de outro agente econômico (contribuinte de fato) o valor repassado aos cofres públicos. 
O tributo paradigmático do primeiro caso (incidência direta) é o imposto de renda das pessoas 
físicas, em que o contribuinte recolhe ao erário uma fração de sua renda, reduzindo seu bem-estar na 
proporção do montante subtraído. Não é por acaso que as políticas tributárias de cunho redistributivo 
apoiam-se basicamente nesse imposto, pois fica garantido, ao menos teoricamente, que o contribuinte não 
poderá transferir a outrem à carga tributária que lhe é imposta. Portanto, uma vez definida (como é 
praxe em quase todos os países) uma estrutura progressiva de taxação (tabela progressiva de alíquotas), 
garante-se uma tributação progressiva em relação à renda auferida. 
De outra espécie é o tributo indireto. Em geral a incidência indireta tem como alvo os atos 
negociais praticados pelas pessoas jurídicas. O valor do imposto pago antecipadamente por uma empresa 
é recuperado, em geral, pela incorporação do custo tributário ao preço negociado nas transações com 
terceiros. Se o terceiro também é uma pessoa jurídica, o processo de transferência de custo se repete de 
tal sorte que assumirá o ônus tributário o consumidor final do bem ou serviço transacionado. 
Praticamente todos os impostos pagos pelas empresas, sejam sobre a venda de mercadorias, folha de 
pagamentos, ativos, etc., são, integral ou parcialmente, agregados ao preço e suportados por quem dá o 
destino final ao produto/serviço. 
Este estudo limita-se à análise da incidência indireta sobre a venda de mercadorias e serviços ou, 
de forma equivalente, sobre o faturamento. 
(...) 
Considerando que os tributos analisados têm incidência indireta (PIS/COFINS, IPI e ICMS) e são, 
portanto, regressivos em relação à renda total, propõe-se investigar as características da incidência em 
relação ao consumo das famílias. Tendo em vista que cada tributo tem estrutura de alíquotas e grau de 
abrangência própria, é de se esperar que produza efeitos distintos sobre as famílias, resultando em 
 
22
 Curso de Direito Tributário, 25
ª
 edição, ed., Malheiros, pág.201. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
cargas tributárias diferenciadas. O principal desafio dessa abordagem é estimar, em uma economia 
complexa como a brasileira, o impacto final de cada tributo no consumo nas diversas faixas de renda‟.23. 
 
Em outros estudos, a SRF explicita que o IR é um tributo direto: 
 
„Embora a lei que institua o tributo defina, entre outras coisas, o fato gerador e o sujeito passivo da 
obrigação tributária, persiste o problema da identificação do real receptor da carga tributária. 
Seguiremos, aqui, a abordagem usualmente adotada em que os tributos considerados indiretos são 
integralmente repassados aos consumidores finais de bens e serviços. 
(...) 
Neste cômputo, limitar-nos-emos, quanto à tributação direta (sobre os rendimentos), ao imposto de 
renda e às contribuições para a seguridade social e, quanto à tributação indireta (sobre o consumo), ao 
ICMS, IPI, COFINS e PIS. Esta limitação prende-se tanto a questões de ordem prática (falta de dados 
relativos aos impostos patrimoniais e ao Imposto sobre a Prestação de Serviços - ISS) como à falta de 
uma análise mais rigorosa quanto ao efeito translação, descrito na Seção 02.2, de alguns tributos 
indiretos como o IOF. 
Os conceitos de tributação direta e indireta utilizados de forma recorrente no texto devem ser assim 
entendidos: 
Tributação Direta: refere-se às incidências tributárias que guardam relação direta com a renda do 
contribuinte. (...) 
Tributação Indireta: refere-se às incidências tributárias que não visam a fonte de renda do 
contribuinte, gravando a circulação de mercadorias, a prestação de serviço ou o faturamento das 
empresas. No presente contexto eqüivale à tributação sobre o consumo. 
(...) 
Entretanto, ao considerar a abordagem aqui adotada, e para captar com maior precisão os efeitos 
reais da tributação direta e indireta, deve-se levar em conta o seguinte: 
a) A tributação direta tem como principal apelo o sempre desejável princípio da justiça fiscal, pois 
individualiza o contribuinte, tributando-o segundo sua real capacidade contributiva... 
b) A tributação indireta, que em sua forma mais racional, limita-se aos impostos sobre o valor 
agregado, apresenta o atrativo da simplicidade e universalidade... 
(...) 
Para se determinar a carga fiscal sobre o consumo, é necessário considerar não apenas os tributos 
que, por sua natureza econômica e jurídica, são transferidos aos preços (impostos sobre valor agregado) 
como também aqueles que, independentemente da incidência legal, findam por onerar o produto final, 
recaindo de fato sobre o consumidor. O primeiro passo consiste na identificação de ambos tipos de 
incidência e na determinação, quando possível, da alíquota aplicada‟.24 (grifos nossos). 
 
Dessa forma, verifica-se que esses tributos (IRPJ e CSLL) apresentam o mesmo fato gerador, 
obtenção de resultados positivos (lucros), praticamente a mesma base de cálculo e possuem a mesma 
natureza tributária, quando se trata da repercussão econômica. 
 
23
 Estudo realizado pela Receita Federal – “A Progressividade no Consumo - Tributação Cumulativa e sobre o Valor 
Agregado” - 
www.receita.fazenda.gov.br/TextConcat/Default.asp?Pos=1&Div=Historico/EstTributarios/TopicosEspeciais/Progressividade
/ 
24
 Estudo realizado pela Receita Federal – “Carga Tributária sobre os Salários” - 
http://www.receita.fazenda.gov.br/Historico/EstTributarios/cargatributaria/default.htm 
 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
Além disso, se esses tributos fossem repassados, o „contribuinte de fato‟ seria a própria 
Administração. Ora, isso seria um forma disfarçada e não prevista em lei de Incentivo Fiscal, ferindo a 
isonomia entre empresas de diferentes ramos. 
Um outro aspecto a ser analisado é a questão da repercussão da alteração da carga tributária do 
IRPJ e da CSLL para o pleito de recomposição do equilíbrio econômico-financeiro conforme preceitua o 
art. 65, II, alínea „d‟ e o § 5º do mesmo artigo da Lei n.º 8.666/1993, in verbis: 
 
„Art. 65. Os contratos regidos por esta lei poderão ser alterados, com as devidas justificativas, nos 
seguintes casos: 
(...) 
II - por acordo das partes: 
(...) 
d) para restabelecer a relação que as parte pactuaram inicialmente entre os encargos do 
contratado e a retribuição da Administração para a justa remuneração da obra, serviço ou fornecimento, 
objetivando a manutenção do equilíbrio econômico-financeiro inicial do contrato, na hipótese de 
sobreviverem fatos imprevisíveis, ou previsíveis porém de conseqüências incalculáveis, retardadores ou 
impeditivos da execução do ajustado, ou ainda, em caso de força maior, caso fortuito ou fato do príncipe, 
configurando álea econômica extraordinária e extracontratual. 
 (...) 
§ 5º Quaisquer tributos ou encargos legais criados, alterados ou extintos, bem como a 
superveniência de disposições legais, quando ocorridas após a data da apresentação da proposta, de 
comprovada repercussão nos preços contratados, implicarão a revisão destes para mais ou para menos, 
conforme o caso‟. 
 
Apesar de a alteração da carga tributária ensejar revisão dos preços contratados, o professor 
Marçal Justen Filho ressalta que no caso do alteração da carga do IR não caberia recomposição, 
conforme descrito abaixo: 
 
„O §5º alude, expressamente, à instituição ou supressão de tributos ou encargoslegais como causa 
de revisão dos valores contratuais. O dispositivo seria desnecessário mas é interessante a expressa 
determinação legal. O fato causador do rompimento do equilíbrio econômico-financeiro pode ser a 
instituição de exações fiscais que onerem, de modo específico, o cumprimento da prestação pelo 
particular. Assim, por exemplo, imagine-se a criação de contribuição previdenciária sobre o preço de 
comercialização de um certo produto agrícola. O fornecedor da Administração Pública terá que arcar 
com o pagamento de uma nova contribuição, a qual inexistia no momento da formulação da proposta. É 
necessário, porém, um vínculo direto entre o encargo e a prestação. Por isso, a lei que aumentar a 
alíquota do imposto de renda não justificará alteração do valor contratado. O imposto de renda incide 
sobre o resultado das atividades empresariais, consideradas globalmente (lucro tributável). O valor 
percebido pelo particular será sujeito, juntamente com o resultado de suas outras atividades, à incidência 
tributária. Se a alíquota for elevada, o lucro final poderá ser inferior. Mas não haverá relação direta de 
causalidade que caracterize rompimento do equilíbrio econômico-financeiro. (e não aumentará o „custo‟) 
A forma prática de avaliar se a modificação da carga tributária propicia desequilíbrio da equação 
econômico-financeira reside em investigar a etapa do processo econômico sobre o qual recai a 
incidência. 
Ou seja, a materialidade da hipótese de incidência tributária consiste em certo fato signo-
presuntivo de riqueza. Cabe examinar a situação desse fato signo-presuntivo no processo econômico. 
Haverá quebra da equação econômico-financeira quando o tributo (instituído ou majorado) recair sobre 
atividade desenvolvida pelo particular ou por terceiro necessária à execução do objeto da contratação. 
Mais precisamente, cabe investigar se a incidência tributária configura-se como um „custo‟ para o 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
particular executar sua prestação. A resposta positiva a esse exame impõe o reconhecimento da quebra 
do equilíbrio econômico-financeiro. 
Diversa é a situação quando a incidência recai sobre a riqueza já apropria pelo particular, 
incidindo economicamente sobre os resultados extraídos da exploração. 
Assim, a elevação do ICMS produz desequilíbrio sobre contratos que imponham ao particular, 
como requisito de execução de sua prestação, a necessidade de participar de operações relativas à 
circulação de mercadorias. O mesmo se diga quando se eleva o IPVA se a execução da prestação 
envolver necessariamente a utilização de veículos automotores. Mas a instituição de imposto sobre a 
renda apresenta outro contorno, eis que a incidência se dá sobre os resultados obtidos pelo particular na 
exploração de um empreendimento‟.25 [grifos nossos]. 
 
Além disso, existe a questão da imprevisibilidade de o lucro se realizar, pois como este será 
determinado em função de um conjunto de obras executadas pela empresa pode acontecer que a empresa 
tenha prejuízo no exercício financeiro em questão e não tenha IRPJ e CSLL a pagar. André Mendes e 
Patrícia Bastos
26 
ressaltam esse aspecto conforme abaixo: 
 
„Mostra-se bastante lógica essa não-inclusão do imposto de renda no BDI, já que por não ser um 
imposto que incide especificamente sobre o faturamento, não pode ser classificado como despesa indireta 
decorrente da execução de determinado serviço. 
Se a contratante concordar em pagar determinada taxa percentual do imposto de renda embutida 
no LDI, estará pagando um gasto que na verdade é imprevisível, podendo coincidir ou não com o valor 
pactuado como despesa indireta. 
Ademais, pode até ser que ao final do exercício o desempenho financeiro negativo de outras obras 
da contratada suplante o lucro obtido com a obra da contratante, e aquela, de acordo com a atual 
legislação fiscal, não recolha imposto de renda. Assim, teria sido ressarcido à contratada o valor de uma 
despesa que, na verdade, não se efetivara. 
(...) 
Como a legislação que instituiu a CSLL determina que a incidência seja sobre o lucro líquido do 
exercício, excluída a provisão para o imposto de renda, não se pode, contabilmente, definir este gasto 
como sendo despesa indireta resultante da execução de alguma obra. 
Dessa forma, assim como o IRPJ, não é adequado incluir o CSLL no BDI do orçamento da 
construção civil, já que ele não está atrelado ao faturamento decorrente da execução de determinado 
serviço, mas ao desempenho financeiro da empresa como um todo‟. 
 
É interessante apresentar a estrutura da Demonstração de Resultado do Exercício - DRE (Anexo I 
deste trabalho), segundo o art. 187 da Lei n.º 6.404/1976, onde se verifica claramente a distinção entre 
tributos que incidem sobre o faturamente (PIS, COFINS, ISS, por exemplo), alterando o resultado 
operacional da empresa, dos tributos que só incidem sobre o resultado do exercício (IRPJ e CSLL), que 
ao final do ano, depois de consideradas todas as atividades da empresa, podem até não serem devidos 
caso o conjunto de obras vier a trazer prejuízo. 
 Estudos da Secretaria de Governo e Gestão Estratégica do Estado de São Paulo
27
 e da Associação 
Brasiliense de Construtores (ASBRACO)
28
 também não consideram o imposto de renda como integrante 
do BDI. 
 
25
 Filho, Marçal Justen. Comentários à Lei de Licitações e Contratos Administrativos. 10ª edição, ed. Dialética, pg. 532, 
2004. 
26
 MENDES, André; BASTOS, Patrícia Reis Leitão, Um Aspecto Polêmico dos Orçamentos de Obras Públicas: benefícios e 
Despesas Indiretas (BDI). In: Revista do Tribunal de Contas da União – TCU, v. 32, n 88, Brasília, abr./jun. 2001, p. 13 – 28. 
27 “Estudos de Serviços Terceirizados” – Publicações – Versão maio/1999 – Volume I – “Prestação de Serviços de Limpeza, Asseio e Conservação 
Predial” - Capítulo VII – Benefícios e Despesas Indiretas. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
Ora, conforme exposto nos parágrafos acima, o IRPJ e a CSLL, por serem tributos diretos, não 
permitem a transferência do seu encargo financeiro para outra pessoa, ou seja, a pessoal legalmente 
obrigada ao seu pagamento suportará efetivamente o ônus. Dessa forma, considera-se inadequada a 
inclusão do IRPJ e da CSLL na composição do LDI. 
Cabe ressaltar que este Tribunal já se pronunciou sobre a inclusão indevida desses tributos na 
composição do LDI, como por exemplo no Acórdão 1.595/2006-Plenário no item 9.5.11 transcrito 
abaixo: 
 
„9.5. determinar à Petrobras que: 
(...) 
9.5.11. exclua dos seus orçamentos parcelas relativas ao IRPJ e à CSLL, bem como oriente as 
licitantes, em seus editais, que tais tributos não deverão ser incluídos no BDI, por se constituírem em 
tributos de natureza direta e personalística, que onera pessoalmente o contrato, não devendo ser 
repassado ao ofertado, conforme, inclusive, conclusões do setor jurídico da estatal, mediante o DIP 
SEJUR/DITRIB 37216/97 e DIP/Jurídico/JFT 4391/03‟. 
5.2 Administração Local: 
A Administração Local consiste em despesas incorridas para manutenção das equipes técnica e 
administrativa e da infra-estrutura necessárias para a consecução da obra. Entre as despesas que 
normalmente são alocadas nesse item, encontram-se: gastos relativos a pessoal (engenheiros, mestres, 
encarregados, almoxarifes, vigias, pessoal de recursos humanos e demais mãos-de-obra não computadas 
nas planilhas de custos unitários dos serviços) e despesas administrativas (contas de telefone, luz e água, 
cópias, aluguéis), dentre outros. 
A Administração Local, conforme definido pelo DNIT no Sistema de Custos Rodoviários 2 - SICRO 
2: 
 
„Compreende o conjuntode atividades realizadas no local do empreendimento pelo Executor, 
necessárias à condução da obra e à administração do contrato. É exercida por pessoal técnico e 
administrativo, em caráter de exclusividade. Seu custo é representado pelo somatório dos salários e 
encargos dos componentes da respectiva equipe, que inclui pessoal de serviços gerais e de apoio. 
Segundo a metodologia adotada, estão incluídos também na administração local, os mestres e 
encarregados gerais, visto que os níveis inferiores da hierarquia estão incluídos diretamente nas 
Composições de Atividades e Serviços. Este custo depende da estrutura organizacional que o Executor 
vier a montar para a condução de cada obra e de sua respectiva lotação de pessoal. Não existe modelo 
rígido para esta estrutura. As peculiaridades inerentes a cada obra determinarão a estrutura 
organizacional necessária para bem administrá-la‟29. 
 
Os itens que integram a Administração Local, apesar de comporem o custo direto, não estão 
associados diretamente a uma composição de serviço do empreendimento. Cabe, portanto, ressaltar que o 
custo direto pode ser visto de modo stricto senso e lato senso. De maneira restrita pode-se considerar o 
custo direto como aquele em que estão inseridos os serviços que integrarão o produto final. De forma 
ampla, o custo direto, além dos custos anteriormente descritos, englobará aqueles que, apesar de não 
especificamente associados ao produto final, estão diretamente ligados à execução dos serviços de 
 
 
28 Estudo sobre composição de BDI, obtido diretamente junto a Associação Brasiliense de Construtores – ASBRACO em maio de 2000. 
 
29 DNIT – Sicro 2. Manual de Custos Rodoviários – Volume 1 – Metodologia e Conceitos. pág 12, 2003. 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
construção civil como um todo. O estudo de André Luíz Mendes e Patrícia Bastos
30
 exemplifica essas 
situações: 
„Assim, por exemplo, o item de serviço „alvenaria‟ contempla os custos de mão-de-obra do pedreiro 
e do servente (além dos materiais aplicados), mas os custos com o encarregado de pedreiros ou com o 
mestre-de-obras (que supervisionaram o trabalho) serão computados no componente „administração 
local‟. 
(...) 
Sabe-se que a estrutura da administração local varia de acordo com as características de cada 
obra. Há entretanto algumas atividades básicas que são inerentes à execução da administração de 
qualquer projeto: 
a) trânsito entre obras  transporte no trajeto entre o escritório central e o local da obra, do 
engenheiro de obras, de documentos em geral, de pequeno suprimento de materiais, etc; 
b) direção técnica dos serviços  definição, junto aos operários, do ritmo de andamento dos 
serviços e da forma de execução; 
c) atendimento a clientes  elaboração de relatórios para esclarecimento aos clientes sobre o 
andamento e a qualidade dos serviços e atendimento nas visitas para medição dos serviços executados; 
d) fiscalização da qualidade dos materiais e serviços  conferência da qualidade dos materiais 
que foram recebidos no canteiro e supervisão das condições de estocagem e de distribuição ao local de 
aplicação dos materiais; 
e) controle do consumo da mão-de-obra  fiscalização da quantidade de horas gastas com cada 
serviço, observando a produtividade e o andamento geral dos serviços e comparando com o cronograma 
físico-financeiro da obra; 
f) pedido antecipado de insumos  solicitação de material para o canteiro de obras, tomando como 
base o planejamento existente e o andamento real dos serviços; 
g) programação e fiscalização dos serviços  distribuição de tarefas e fiscalização da qualidade 
de execução dos serviços; 
h) apontamento das horas trabalhadas  conferência e contabilização das horas trabalhadas pelos 
operários, para efeito de pagamento de salários; 
i) recebimento e controle de estoque de materiais  recebimento de materiais entregues, 
conferência da quantidade e da descrição de cada material analisando a nota fiscal e o pedido interno, 
documentação da entrada e da saída de materiais no canteiro e controle do estoque de materiais; 
j) equipe de limpeza contínua  efetuar a limpeza permanente da construção e do canteiro de 
obras; 
k) equipe de carga e descarga  descarregar os materiais entregues no canteiro de obras e 
carregar aqueles que irão ser transportados para fora do canteiro‟. 
 
No mesmo sentido, em estudo apresentado no site do Sinduscon-SP („Nova Conceituação do BDI‟ 
31
) foi proposto que o item Administração Local não mais integrasse o BDI: 
 
„1 – ADMINISTRAÇÃO LOCAL – Propõe-se passar a compor a planilha de Custo Direto e não 
mais o BDI. 
Todas as despesas havidas ou incorridas direta ou indiretamente em torno do ambiente da obra 
para a consecução do produto final serão considerados CUSTOS DIRETOS. 
 
30 MENDES, André; BASTOS, Patrícia Reis Leitão, Um Aspecto Polêmico dos Orçamentos de Obras Públicas: benefícios e Despesas Indiretas (BDI). In: 
Revista do Tribunal de Contas da União – TCU, v. 32, n 88, Brasília, abr./jun. 2001, p. 13 
 
31
 Estudo no site do Sinduscon-SP – “Nova Conceituação do BDI”. Pg. 5 
http://www.sindusconsp.com.br/downloads/BDI_EVENTO_IE_PROPOSTAS_E_RECOMENDACOES.doc 
C:\Users\Watanabe\Documents\Downloads\TC-003-478-2006-8.doc 
A Administração Local compreende as seguintes atividades básicas: 
Chefia da obra – engenheiro responsável; 
Administração do Contrato; 
Engenharia e Planejamento; 
Segurança do Trabalho; 
Produção – mestre de obra e encarregados; 
Manutenção dos equipamentos; 
Gestão de Materiais; 
Gestão de Recursos Humanos; 
Administração da obra. 
Assim, as despesas da Administração Local e a sua manutenção, Alimentação e Transporte do 
pessoal administrativo e de produção da obra, EPI e uniformes, controle tecnológico e ensaios, 
ferramentas e equipamentos não contemplados na composição de custos unitários, deverão fazer parte da 
Planilha de Orçamento e não mais na composição do BDI. 
Essas despesas farão parte da Planilha de Orçamento em itens independentes da composição de 
custos unitários, especificados como Administração Local, podendo-se adotar as seguintes alternativas: 
Preços compostos analiticamente; 
Custo mensal ou horário de mão-de-obra administrativa ou técnica;. 
Custos mensal reembolsável; 
Custo mensal ou total de manutenção do canteiro de obras; 
Verba; 
Módulo de Verba‟. 
 
Estudo semelhante foi apresentado no site do Sinduscon-BA, onde também é defendida a inserção 
da Administração Local no custo direto e não no BDI.
32
 
É importante destacar, além da alocação da administração local nos custos diretos, a abrangência 
deste item. Os custos diretos são geralmente quantificados em planilhas de valores unitários dos serviços. 
Nos casos em que isso não é possível, os custos associados diretamente à execução da obra devem estar 
alocados em algum subitem do item administração local. Por exemplo, além de todas as despesas 
administrativas e de infra-estrutura necessárias, a administração local deve abrigar os custos derivados 
da mão-de-obra, que não foram apropriados nas planilhas de custos unitários, usualmente os encargos 
complementares como alimentação, transporte, alojamento, EPI (equipamentos de proteção individual) e 
ferramentas. 
É importante esse destaque, pois em deliberações do TCU que versam sobre contratos de obras, 
verificou-se a orientação de desonerar o LDI dos respectivos contratos com a exclusão de custos a esses 
assemelhados