Composição do Patrimônio Líquido e Plano de Contas

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Conceito 
NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL (Item 4.63): “
c) Patrimônio líquido é a participação residual nos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos.
Composição
De acordo com a Lei nº 6.404/76, com redação modificada pela Lei nº 11.941/09, o Patrimônio Líquido é dividido em: 
 Capital Social 
 Reservas de Capital
 Ajustes de Avaliação Patrimonial 
 Reservas de Lucros 
 Ações em Tesouraria
 Prejuízos Acumulados 
Provisões x Reservas
Provisões 
• São acréscimos de exigibilidade (passivo) que reduzem o PL, e cujos valores ou prazos não são ainda totalmente definidos. 
• Representam estimativas de valores a desembolsar que, apesar de financeiramente ainda não efetivadas, derivam de fatos geradores contábeis já ocorridos (como o risco por garantias oferecidas em produtos já vendidos). 
• O Regime de Competência e a necessidade de confrontação entre as receitas e as despesas necessárias à obtenção dessas receitas representam a maior causa de constituição de Provisões. 
Reservas 
• São valores recebidos dos sócios ou de terceiros que não representam aumento de capital, ainda não formal e juridicamente incorporado a ele (Reserva de Capital); ou que se originam de lucros não distribuídos aos proprietários (Reserva de Lucros). 
• Não possuem qualquer característica de exigibilidade imediata ou remota. 
Capital Social 
É o investimento efetuado na companhia pelos acionistas e os valores obtidos pela sociedade e que, por decisões dos proprietários, se incorporaram ao Capital Social (lucros a que os sócios renunciaram e incorporaram como capital). 
Plano de Contas
 
1. Capital Social
a) Capital Autorizado 
b) Capital a Subscrever 
c) Capital Subscrito
d) Capital a Integralizar ou a Realizar
e) Capital Integralizado ou Realizado
 Obs.: Essa última conta é o resultado líquido das contas acima (conta sintética). Logo, não recebe lançamento.
Capital Autorizado
 É o limite estabelecido em valor ou em número de ações, pelo qual o estatuto autoriza o Conselho de Administração a aumentar o Capital Social da Companhia, independentemente da realização de reforma estatutária, dando mais flexibilidade à empresa. 
Formas de Divulgação nas Demonstrações Contábeis:
1. No próprio Balanço, na descrição da conta Capital;
2. No topo das demonstrações; ou
3. Em uma Nota Explicativa.
A empresa pode controlar contabilmente o Capital Autorizado e a parcela do mesmo ainda não subscrita por meio da própria conta Capital Subscrito, que funcionaria como conta sintética, tendo duas subcontas: 
Plano de Contas (caso seja divulgado no BP): 
Capital Subscrito (conta sintética) 1.000 Capital 
Autorizado (conta analítica) 5.000 
Capital a Subscrever (conta analítica – devedora) (4.000) 
Subscrição: Ato através do qual o interessado formaliza sua vontade de adquirir um valor mobiliário. 
Capital Realizado 
É o valor efetivamente integralizado pelos acionistas. 
O art. 182 da Lei no 6.404/76 estabelece que “a conta do capital social discriminará o montante subscrito, e, por dedução, a parcela ainda não realizada”. 
Plano de contas: 
Capital Social (conta sintética) --------------------------------------------400 
Capital Subscrito (conta analítica ou sintética)-------------------------- 1.000 
Capital a Integralizar (conta analítica – devedora)----------------------- (600) 
Dessa forma, a empresa deve ter a conta de Capital Subscrito e a conta devedora de Capital a Integralizar, sendo que o líquido entre ambas representa o Capital Realizado. 
Contabilização
 Ao informar o Capital Autorizado 
D – Capital a Subscrever 5000 
C – Capital Autorizado 5000 Na subscrição feita pelos acionistas 
D – Capital a Integralizar 1000
C – Capital a Subscrever 1000 
Capital Social -----------------------------------------------------------------------0 
	Capital Subscrito ----------------------------------------------------1.000 
		Capital Autorizado------------------------------------------- 5.000 
		Capital a Subscrever (devedora)-------------------------- (4.000) 
	Capital a integralizar (devedora)----------------------- -------- (1.000) 
Na integralização pelos acionistas, que pode ser em dinheiro ou em bens
 D – Bancos, Imobilizado etc. 400 
 C – Capital a Integralizar 400 
Capital Social --------------------------------------------------------------------400 
	Capital Subscrito -----------------------------------------------------1.000 
		Capital Autorizado --------------------------------------------5.000 
		Capital a Subscrever (devedora)--------------------------- (4.000) 
	Capital a integralizar (devedora) ----------------------------------(600) 
Ações 
Ação é a menor parcela em que se divide o Capital Social da Companhia. 
O Estatuto Social é quem fixa a quantidade de ações e se as ações terão, ou não, valor nominal. 
Ações Classificação quanto à espécie:
 
1. Ordinárias: dão direito a voto;
2. Preferenciais: em preferência no recebimento de dividendos;
3. De fruição: não possuem direito a voto, nem direito a dividendo preferencial.
Classificação quanto ao preço de emissão: 
1. Com valor nominal
2. Sem valor nominal
• Reembolso de ações
 É a operação em que a companhia paga aos acionistas o valor de suas ações por razões de dissidência nos casos previstos na legislação societária. 
• Resgate de ações 
É a compra das próprias ações pela companhia, para retirá-las definitivamente de circulação. 
• Amortização de ações 
Operação pela qual a companhia distribui aos acionistas, por suas ações, a quantia que lhe poderia caber em caso de liquidação da sociedade. 
Gastos na emissão de ações 
Os Balanços Patrimoniais deverão apresentar os gastos com captação de recursos por emissão de ações em conta retificadora do grupo Capital Social ou, quando aplicável, na Reserva de Capital que registrar o prêmio recebido na emissão das novas ações. 
Em função disso, a alteração do Patrimônio Líquido pela emissão de novas ações é reconhecida pelo valor líquido efetivamente recebido. 
Por exemplo: 
Supondo-se que em uma determinada sociedade sejam emitidas 2.000 de novas ações, com preço de $ 1,50 por ação, cujos gastos de emissão somaram $ 150. Os efeitos líquidos dessa contabilização serão os seguintes: 
D - Caixa 2.850 
D - Gastos com Emissão de Ações (retificadora do Capital Social) 150
C - Capital a integralizar (devedora) 3.000 
Reservas de Capital
São constituídas de valores recebidos pela companhia e que não transitaram pelo Resultado como receitas, por ser referirem a valores destinados a reforço do seu capital, sem terem como contrapartidas qualquer esforço da empresa em termos de entrega de bens ou de prestação de serviços. 
Plano de Contas 
2. Reservas de Capital
a) Ágio na emissão de ações 
b) Reserva Especial de Ágio em Incorporação 
c) Reserva de Alienação de Partes Beneficiárias (títulos que confere ao detentor participação nos lucros, mas que nada interfere no capital)
d) Reserva de Alienação de Bônus de Subscrição (títulos negociáveis emitidos por sociedades por ações, que conferem aos seus titulares, nas condições constantes do certificado, o direito de subscrever ações do capital social da companhia, dentro do limite de capital autorizado no estatuto)
Ágio na emissão de ações 
Diferença entre o preço de subscrição das ações pago pelos acionistas à Companhia e o valor nominal dessas ações. 
Exemplo: Supondo que a Companhia tenha ações ao valor nominal de $ 1,00 e faça um aumento de Capital de 5.000 de ações ao preço de $ 1,30 cada uma, teríamos: 
D - Caixa 6.500 
C – Reserva de Capital – Ágio na emissão de ações 1.500 
C - Capital a integralizar (devedora) 5.000 
Destinação das Reservas de Capital 
a) Absorver prejuízos, quando estes ultrapassarem as Reservas de Lucros;
 b) Resgate, reembolso ou compra de ações; 
c) Resgate de Partes Beneficiárias; 
d) Incorporação ao Capital Social;
e) Pagamento de dividendos a ações preferenciais, com prioridade no seu recebimento, quando esta vantagem lhes for assegurada pelo Estatuto Social. 
Ajustes de Avaliação PatrimonialFoi introduzida na contabilidade brasileira pela Lei no 11.638/07 para receber as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuído a elementos do ativo e do passivo, em decorrência de sua avaliação a valor justo. 
Pode possuir saldo credor ou devedor. 
Plano de Contas 
3. Ajustes de Avaliação Patrimonial
a) Instrumentos Financeiros (quando ocorre atualização dos instrumentos destinados à venda futura, quando mensurados pelo valor justo) 
b) Reorganização societária (em casos de cisões, fusões e incorporações os ativos e passivos deverão ser avaliados a valor justo, sendo as contrapartidas registradas na conta Ajustes de Avaliação Patrimonial) 
Exemplo 
Seja admitido que a companhia “X” tenha adquirido um instrumento financeiro para venda futura por $ 1.000, que após determinado período renda juros de $ 300 e passe a ter valor de mercado de $ 1.500. No momento inicial, a companhia X faz o seguinte registro contábil: 
Aquisição do Instrumento Financeiro: 
D - Instrumentos financeiros 1.000 
C - Caixa 1.000 
Exemplo
Depois de decorrido certo período, a companhia X deverá promover o registro dos juros e da atualização a valor de mercado:
Registro do juro e atualização a valor de mercado: 
D - Instrumentos financeiros 500 
C - Receita de juros 300 
C - Ajustes de Avaliação Patrimonial (PL) 200 
Exemplo 
Admitindo-se que a Cia. X venda o instrumento financeiro 30 dias após a compra, os registros contábeis serão os seguintes: 
Venda do Instrumento Financeiro:
 
D - Caixa 1.500 
C - Instrumentos financeiros 1.500 
D - Ajustes de Avaliação Patrimonial (PL) 200 
C - Ganho na venda de Instrumentos Financeiros (Receita Financeira) 200 
Reservas de Lucros 
São as contas de reserva constituídas pela retenção de lucros da companhia; representam lucros obtidos pela empresa, retidos com finalidade específica. 
Com as alterações da Lei das S/A, as Sociedades Anônimas sempre terão que dar destinação total para os lucros auferidos a cada período (exercício social). No caso das sociedades limitadas e outras a obrigatoriedade dessa distribuição não existe, já que se trata de assunto exclusivo da alçada dos sócios. 
Plano de Contas 
4. Reservas de Lucros
a) Reserva legal 
b) Reservas estatutárias
c) Reservas para contingências
d) Reserva de lucros a realizar
e) Reserva de lucros para expansão 
f) Reservas de incentivos fiscais 
g) Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído 
• Instituída basicamente para dar proteção ao credor. 
• Constituição: Com a destinação de 5% do Lucro Líquido do Exercício - Será constituída obrigatoriamente, pela companhia, até que seu valor atinja 20% do capital social realizado, quando então deixará de ser acrescida. 
• Utilização: - Compensação de Prejuízos (após terem sido absorvidos os saldos de Lucros Acumulados e das demais Reservas de Lucros); - Aumento do Capital Social. 
Reservas Estatutárias 
• Constituição: Por determinação do estatuto da companhia, como destinação de uma parcela dos lucros do exercício. Para cada reserva estatutária, todavia, a empresa terá que, em seu estatuto: 
a) definir sua finalidade de modo preciso e completo; 
b) fixar os critérios para determinar a parcela anual do lucro líquido a ser utilizada; 
c) estabelecer seu limite máximo.
 Essas reservas não podem restringir o pagamento do dividendo mínimo obrigatório (D.M.O.), de acordo com o art. 198 da Lei das S.A.
Reservas para Contingências 
• Objetivo: Segregar parte do lucro correspondente a prováveis perdas extraordinárias futuras, que acarretarão diminuição dos lucros (ou surgimento de prejuízos) em exercícios futuros.
 • Reversão no exercício em que ocorrer tal perda efetivamente: Contrapartida: Lucros ou Prejuízos Acumulados 
Visa equalizar a distribuição de dividendos intertemporalmente, quando se preveem significativas baixas (ou eventualmente prejuízos) no lucro 
Reservas de Lucros a Realizar 
• Constituição: Com uma destinação dos lucros do exercício. 
• Objetivo: Não distribuir dividendos obrigatórios sobre a parcela de lucros ainda não realizada financeiramente pela companhia, quando tais dividendos excederem a parcela financeiramente realizada do lucro líquido do exercício. 
• Utilização: - Pagamento do Dividendo Mínimo Obrigatório; - Compensação de Prejuízos. 
Reserva de lucros para expansão (retenção de lucros) 
Para atender a projeto de investimento, a companhia poderá reter parte dos lucros do exercício, conforme disciplinado pelo art. 196 da Lei no 6.404/76, que trata da reserva de Retenção de Lucros.
Essa retenção deverá estar justificada com o orçamento de capital da companhia, ser proposta pela administração e aprovada pela assembleia geral. 
Entretanto, essa Reserva também não pode ser constituída em detrimento do pagamento do dividendo obrigatório (art. 198 da Lei no6.404/76). 
Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído 
Deverá constituir essa Reserva de Lucros quando tiver dividendo obrigatório a distribuir, mas sem condições financeiras para seu pagamento. 
Tais dividendos serão pagos aos acionistas no futuro, assim que a situação financeira o permitir, desde que não tenham sido absorvidos por prejuízos dos exercícios seguintes. 
Prejuízos Acumulados 
• Todo lucro tem que ser destinado: Não deve mais ser apresentado no Balanço Patrimonial das S/A saldo na conta de Lucros Acumulados, a partir da edição da Lei nº 11.638/07. 
• Lei das S.A.: Art. 189. O prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem. 
Ações em Tesouraria 
• São as ações da companhia que forem adquiridas pela própria sociedade. 
• A aquisição de ações de emissão própria e, sua alienação, são transações de capital da companhia com os sócios, não devendo transitar pelo resultado. 
• Limite superior: 10% de cada classe de ações em circulação no mercado.
Contabilização: 
a) Conta de natureza devedora; 
b) Apresentação no Balanço retificando o grupo de reservas que deu origem aos recursos; 
c) Registro do resultado com a venda de ações resgatadas.
Não é permitido que as S.A. adquiram suas próprias ações, a não ser quando houver:
 a) Operações de resgate, reembolso ou amortização de ações; 
b) Aquisição para permanência em tesouraria ou cancelamento, desde que até o valor do saldo de lucros ou reservas (exceto a legal) e sem diminuição do capital social;
c) Aquisição para diminuição do capital (limitado às restrições legais).
Dividendos D.M.O.:
 Dividendo Mínimo obrigatório Os acionistas têm direito de receber como D.M.O., em cada exercício, a parcela do lucro estabelecida no estatuto ou, se este for omisso, a importância determinada de acordo com as seguintes normas:
 I – metade do lucro líquido do exercício diminuído ou acrescido dos seguintes valores (50% do lucro ajustado): 
a)Reserva Legal; 
b)Reserva para Contingências 
II – o pagamento do dividendo determinado no item I poderá ser limitado ao montante do lucro líquido do exercício que tiver sido realizado, desde que a diferença seja registrada como reserva de lucros a realizar; 
III – os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados e, se não tiverem sido absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes, deverão ser acrescidos ao primeiro D.M.O. declarado após a realização. 
EXERCÍCIO 
A Cia. Rodrigues realizou, em 10/05/X1, um aumento de capital, mediante a emissão de 100.000 ações ordinárias com valor nominal de R$ 2,00, cada uma.
O valor de emissão de cada ação foi de R$ 3,00. Dados adicionais: 
O capital social a integralizar da Companhia, antes do aumento de capital realizado em 10/05/X1, era de R$ 400.000,00. O capital integralizado da Companhia, antes do aumento realizado em 10/05/X1, era de R$ 600.000,00, o qual representava 300.000 ações ordinárias com valor nominal de R$ 2,00 cada uma. 
Pede-se: Realize os registros contábeis relativos ao aumento de capital efetuado pela Companhia; Demonstre os saldos das contas do CapitalSocial que deve ser evidenciado no Balanço Social da Companhia 
a) 10 de maio de 19X1 
Como se trata de aumento de capital, a companhia está realizando a emissão de novas ações. Sendo assim, não se trata de integralização de capital (ações já existentes), mas sim de subscrição de capital. Neste caso, a subscrição já gera, automaticamente, a integralização deste capital, não transitando pela conta de capital a integralizar. Então, temos: 
b) No Balanço Patrimonial:
 
Patrimônio Líquido (em R$) Capital Subscrito 1.200.000 
(-) Capital a Integralizar (400.000) 
Capital Integralizado/Realizado/Capital Social 800.000