03 Legislação tributária

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 Direito Tributário 
 Legislação Tributária 
 Apostila 04 
 Dia: 07/05/2018 
 
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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – Vigência, aplicação, 
interpretação e integração da legislação tributária 
Material elaborado com base no livro do Ricardo Alexandre – 2018, anotações do meu 
caderno, jurisprudência do Buscador Dizer o Direito. 
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA – VIGÊNCIA, APLICAÇÃO, INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DA 
LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ....................................................................................................................... 1 
1. LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA .................................................................................................. 2 
1.1. AS LEIS – ATOS COM FORÇA DE LEI .............................................................................................. 2 
1.1.1. A lei em sentido estrito .............................................................................................. 2 
1.1.1.1. Matérias que exigem lei complementar............................................................................. 3 
1.1.2. As medidas provisórias .............................................................................................. 3 
1.1.3. As leis delegadas........................................................................................................ 3 
1.1.4. As resoluções do Senado Federal ............................................................................... 3 
1.1.5. Os decretos legislativos ............................................................................................. 4 
1.1.6. Os decretos-leis .......................................................................................................... 4 
1.2. TRATADOS E CONVENÇÕES INTERNACIONAIS ................................................................................. 4 
1.2.1. O impacto do tratado internacional sobre o direito interno em direito tributário .... 5 
1.2.2. Os tratados internacionais e a legislação tributária superveniente – A visão do STF 5 
1.2.3. Tratados normativos e contratuais e a legislação tributária superveniente – A visão 
do STJ 6 
1.2.4. O Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio – GATT ..................................................... 6 
1.3. OS DECRETOS ......................................................................................................................... 7 
1.4. AS NORMAS COMPLEMENTARES ................................................................................................. 7 
1.4.1. Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas ........................... 7 
1.4.2. As decisões dos órgãos coletivos e singulares de jurisdição administrativa a que a 
lei atribua eficácia normativa .............................................................................................................. 8 
1.4.3. As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas ............. 8 
1.4.4. Os convênios que entre si venham a celebrar a União, os Estados, o Distrito Federal 
e os Municípios 9 
2. VIGÊNCIA E APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ....................................................... 9 
2.1. VALIDADE, VIGÊNCIA E EFICÁCIA – NOÇÕES GERAIS ......................................................................... 9 
2.2. VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NO CTN ........................................................................... 10 
2.2.1. Vigência espacial ..................................................................................................... 10 
2.2.1.1. A extraterritorialidade prevista em convênio de cooperação .......................................... 10 
2.2.1.2. A extraterritorialidade prevista em norma geral nacional ............................................... 11 
2.2.2. Vigência temporal ................................................................................................... 11 
2.2.3. O artigo 104 do CTN e o princípio da anterioridade ................................................ 11 
2.3. APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ..................................................................................... 12 
2.3.1. Princípio da irretroatividade no CTN ....................................................................... 12 
2.3.2. Exceções legais ao princípio da irretroatividade ..................................................... 12 
2.3.2.1. A lei expressamente interpretativa e a possibilidade de retroação ................................. 12 
2.3.2.2. A lei mais benéfica acerca das infrações e penalidades ................................................... 13 
3. INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ....................................... 14 
3.1. CRITÉRIOS DE INTERPRETAÇÃO ................................................................................................. 14 
3.1.1. Interpretação quanto à fonte .................................................................................. 14 
3.1.2. Interpretação quanto aos efeitos ou resultados ...................................................... 14 
3.2. INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NO CTN .................................................................. 15 
3.2.1. A interpretação literal de determinados institutos.................................................. 15 
3.2.2. A interpretação benigna em matéria de infrações .................................................. 15 
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3.3. PRINCÍPIOS DE DIREITO PRIVADO E PRINCÍPIOS DE DIREITO PÚBLICO ............................................... 16 
3.4. PRINCÍPIO DO PECUNIA NON OLET ............................................................................................ 17 
3.5. INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ................................................................................... 17 
3.5.1. Discricionariedade interpretativa e limitações ao uso das técnicas de integração . 18 
4. JULGADOS ....................................................................................................................... 18 
 
1. Legislação Tributária 
Conforme o artigo 96 do CTN, a expressão legislação tributária compreende as leis, os 
tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que 
versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. Importa 
salientar que essa lista do artigo 96 não é exaustiva, pois o arrigo 2º do CTN dispõe que o Sistema 
Tributário Nacional é regido por leis complementares, em resoluções do Senado Federal e, nos 
limites das respectivas competências, em leis federais. 
Portanto, o raciocínio a ser adotado e levado para as provas é o seguinte: todo ato 
normativo que verse sobre matéria tributária integra a denominada “legislação tributária”. 
Esse ato normativo deve ser ABSTRATO E GERAL. 
Norma dotada de generalidade é aquela que atinge a totalidade de pessoas que no mundo 
se puseram a realizar a situação descrita em lei. Abstração, por sua vez, é aquela que não dispõe 
sobre situações concretamente verificadas no mundo dos fatos, mas apenas sobre hipóteses, 
passíveis de acontecimentos ou não. 
Lado outro, norma concreta é aquela desprovida de abstração, pois foi estipulada em face 
de um caso concreto, ocorrido no mundo dos fatos. E individual, é a norma desprovida de 
generalidade, pois foi estipulada especificamente para uma pessoa. Pode ser um ato 
administrativo de um auditor fiscal, impondo multa. 
Logo, numa definição mais ampla, a “legislação tributária” compreende todas as normas 
gerais e abstratas integrantes do ordenamento jurídico nacional queversem sobre tributos e 
relações jurídicas a eles pertinentes. 
1.1. As leis – atos com força de lei 
Possuir força de lei significa ter aptidão para inovar no ordenamento jurídico, criando novos 
direitos e obrigações. Lembremo-nos do artigo 5º da CF, que dispõe que ninguém será obrigado 
a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei (art. 5º, II). Vamos tratar aqui 
sobre todos os atos com força de lei, inclusive medidas provisórias, leis delegadas, resoluções 
do Senado e decretos legislativos. 
1.1.1. A lei em sentido estrito 
Consoante o artigo 150, inciso I, da CF, há a exigência de que a exigência e majoração de 
tributos sejam realizadas por meio de lei. Tributo por meio de lei, através do parlamento, 
significa, pelo menos em tese, que a criação do tributo foi autorizada pelo povo, de forma que 
o povo só é obrigado a pagar o tributo que aceitou pagar. 
A lei de criação de um tributo é aquela que define seus fatos geradores, bases de cálculo, 
alíquotas e cotntribuintes. Por conseguinte, todos esses elementos se encontram na 
abrangência do princípio da legalidade tributária. Estudamos no princípio da legalidade que 
estão sujeitos à reserva legal: 
a) A instituição de tributos, ou a sua extinção; 
b) A majoração de tributos, ou a sua redução; 
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c) A definição do fato gerador da obrigação tributária principal e do seu sujeito passivo; 
d) A fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo; 
e) A cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, 
ou para outras infrações nela definidas; 
f) As hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa 
ou redução de penalidades. 
Importante lembrarmos que a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo 
e a fixação de prazo para recolhimento do tributo não estão sujeitos ao princípio da legalidade, 
podendo ser alterados por decreto. 
1.1.1.1. Matérias que exigem lei complementar 
Ler o artigo 146 da CF. 
São elas: 
a) Instituição do IGF; 
b) Instituição de empréstimos compulsórios; 
c) Instituição de impostos residuais; 
d) Instituição de contribuição para a seguridade social residuais; 
e) Criação de novas formas de extinção do crédito tributário não previstas no CTN; 
f) Regular conflitos de competência em matéria tributária; 
g) Regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; 
h) Estabelecer normas gerais de legislação tributária; 
i) Definição de tributos e suas espécies, bem como, EM RELAÇÃO AOS IMPOSTOS 
DISCRIMINADOS NA CONSTITUIÇÃO, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo 
e contribuintes; 
j) Dispor sobre obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; 
k) Dar adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades 
cooperativas. Será adequado o tratamento tributário do ato cooperativo quando 
implicar carga tributária inferior a das demais atividades produtivas, incentivando-o, ou, 
no mínimo, quando implicar em carga tributária, que não seja mais gravosa que a 
incidente sobre outras atividades. 
 
1.1.2. As medidas provisórias 
Aqui vocês se lembram: trata-se de ato com força de lei, sendo uma norma da legislação 
tributária, devendo cumprir os requisitos dispostos na constituição para que a exação do tributo 
possa ser efetivada. Reportemo-nos à aula anterior para verificar os requisitos. 
1.1.3. As leis delegadas 
A possibilidade de utilização de Lei Delegada em matéria tributária também foi tratada na 
aula passada. É plenamente possível, porém, não usual, uma vez que a MP pode fazer o mesmo 
papel. 
1.1.4. As resoluções do Senado Federal 
As resoluções são editadas pelo Congresso Nacional ou pelas respectivas casas, no uso de 
suas competências exclusivas e privativas. Não se sujeitam à deliberação executiva, o que leva 
parte da doutrina a denomina-las, ao lado dos decretos legislativos de “leis sem sanção”. 
Em matéria tributária as resoluções do Senado são as mais importantes, tratando-se de casa 
dos Estados-Membros. Estabelecem por meio de resoluções as alíquotas máximas, mínimas ou 
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interestaduais de alguns tributos estaduais, a fim de evitar os efeitos da guerra fiscal entre os 
Estados. Os casos em que o Senado Federal tem competência para tratar, mediante resolução, 
de matéria tributária de interesse dos Estados e DF são: 
a) No que concerne ao IPVA, fixará obrigatoriamente as alíquotas mínimas. (CF, 153, §6º, I); 
b) No tocante ao ICMS, o Senado detém três competências distintas: 
i. Estabelecer, com iniciativa do Presidente ou de um terço dos Senadores e aprovação de 
maioria absoluta deles, as alíquotas aplicáveis às operações interestaduais e de 
exportação. Esse exercício do Senado é obrigatório. (Art. 155, §2º, IV). Não obstante a tal 
fato, a EC 42 imunizou as exportações, não sendo mais usual esta Resolução. Entretanto, 
em provas, pode ser cobrado a literalidade do dispositivo. 
ii. Estabelecer, com iniciativa de um terço do Senado, e aprovação da maioria absoluta 
deles, as alíquotas mínimas aplicáveis às operações internas (CF 155, §2º, V, a). Esse 
exercício é facultativo. 
iii. Estabelecer, com iniciativa de maioria absoluta e aprovação de dois terços, as alíquotas 
máximas de operações internas (CF 155, §2º, V, b). O exercício pelo Senado é facultativo. 
Portanto, temos: é obrigatório a fixação de alíquotas interestaduais pelo Senado, iniciativa 
de 1/3 do Senado ou do Presidente, aprovado por maioria absoluta; é facultativa a fixação de 
alíquotas mínimas e máximas das operações internas dos Estados, pelo Senado. Para mínimas: 
iniciativa de 1/3 e aprovação por maioria absoluta. Para máximas: iniciativa de maioria absoluta 
e aprovação por 2/3 do Senado. 
1.1.5. Os decretos legislativos 
Os decretos legislativos são editados pelo Congresso Nacional, no uso de sua competência 
exclusiva, não se sujeitando, à semelhança das resoluções, à deliberação executiva (sanção ou 
veto). Aqui a importância reside na utilização deles para aprovação dos tratados internacionais 
firmados pelo Presidente da República, seguindo o procedimento que veremos adiante. 
1.1.6. Os decretos-leis 
A figura não foi prevista na CF 88, tendo sido substituídas pelas medidas provisórias. 
Entretanto, em virtude da teoria da recepção, ainda existem vários decretos-leis em vigor no 
Brasil, inclusive sobre matérias tributárias. 
1.2. Tratados e convenções internacionais 
Ambas significam um acordo bilateral ou multilateral de vontades manifestadas por Estados 
Soberanos ou organismos internacionais, regularmente representados por órgãos competentes, 
destinando-se a produzir efeitos jurídicos. 
No Brasil, cabe privativamente ao Presidente da República firmar tratados, sujeito ao 
referendo do Congresso Nacional. A aprovação parlamentar é manifestada por meio de decreto 
legislativo, imprescindível para que produza efeitos no território nacional. O STF entende que 
enquanto não completo todo o procedimento constitucional para a incorporação do tratado ao 
direito interno, não haverá qualquer produção doméstica de efeitos do ato firmado pelo 
Presidente da República. 
O STF já resumiu, de maneira extremamente didática, as fases necessárias e suficientes para 
o efeito de ulterior execução, no plano interno, das regras contidas no tratado já firmado pelo 
Chefe de Estado: 
a) Aprovação pelo Congresso nacional, mediante decreto legislativo. 
b) Ratificação pelo Presidente da República,mediante depósito do respectivo 
instrumento; 
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c) Promulgação pelo Presidente da República, mediante decreto presidencial, que produz 
os seguintes efeitos básicos essenciais à vigência interna: 
i. Publicação oficial do texto do tratado; 
ii. Executoriedade do ato de direito internacional, que passa, então, e somente 
então, a vincular e a obrigar no plano do direito positivo interno. 
O CTN, em seu artigo 98, afirma que os tratados e as convenções internacionais revogam 
ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha. 
Vamos analisar isso. 
1.2.1. O impacto do tratado internacional sobre o direito interno em direito 
tributário 
Senhores. Tratados internacionais tributários geralmente são feitos para evitar a 
bitributação internacional e estatuir regras de cooperação internacional para evitar a evasão 
fiscal. Isto posto, vamos lá. 
Ao afirmar que um tratado internacional revoga ou modifica a legislação interna, o CTN foi 
impreciso. Em 2017, o STF, sob o rito de repercussão geral, debruçou-se sobre o aparente 
conflito entre o CDC e a Convenção de Varsóvia, ratificada pelo Brasil. O Tribunal entendeu que 
não há diferença hierárquica entre os diplomas citados, devendo o problema ser solucionado 
pelo critério da especialidade, fazendo prevalecer a lei especial em relação à lei geral, 
priorizando a Convenção de Varsóvia. 
Assim, no que toca aos tratados e as leis, utiliza-se o metacritério de resolução de conflitos: 
especialidade. Logo, a “lei” (leia-se tratado) não modifica e nem revoga o ordenamento jurídico, 
mas apenas é aplicado à situação especial nele descrita. 
Nesse sentido, o CESPE entende que “os tratados internacionais firmados com a finalidade 
de evitar a bitributação entre dois países, uma vez assinados e devidamente publicado o Decreto 
Legislativo respectivo, deverão prevalecer em relação a legislação tributária ordinária.” 
Assim, a doutrina majoritária entende que, na realidade, os tratados apenas suspendem ou 
modificam a legislação interna anterior incompatível, excetuadas as de natureza constitucional, 
e serão observadas pelas leis que lhes sobrevenham. Posterior denúncia ao tratado faz com que 
volte os efeitos da legislação interna. 
Portanto, fiquem ligados: percebam se a questão quer a literalidade do artigo 98 do CTN ou 
se querem o entendimento do parágrafo anterior. 
1.2.2. Os tratados internacionais e a legislação tributária superveniente – A visão 
do STF 
O artigo 98, parte final, diz que as leis tributárias supervenientes deverão observar os 
tratados internacionais. Por esse artigo, o entendimento majoritário é pela impossibilidade de 
o legislador ordinário revogar, nem tampouco alterar, as regras constantes do tratado 
regularmente incorporado ao direito interno. 
Entretanto, o STF entende que após a regular incorporação ao direito interno, o tratado 
internacional adquire posição hierárquica idêntica à de uma lei ordinária, não podendo 
disciplinar, por isso, matéria reservada à lei complementar, mas possibilita que uma lei 
ordinária venha a modificá-lo ou revogá-lo internamente. Isso equivaleria à uma denúncia no 
âmbito externo. 
Não é concebível que o Poder Legislativo (povo) não mais possa tomar qualquer medida em 
relação ao tratado aprovado, de modo que só por meio de novo tratado seria possível furtar-se 
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ao tratado. Isto posto, a parte final do artigo 98 do CTN está ultrapassada, mas devemos ficar 
atentos à cobrança da prova. O que se aplica hoje é o entendimento do STF. 
1.2.3. Tratados normativos e contratuais e a legislação tributária superveniente – 
A visão do STJ 
Sabemos que, quanto à natureza, os tratados podem ser normativos (tratados-leis) e 
contratuais (tratados-contratos). Aqueles possuem generalidade, criando uma regra de direito 
internacional entre os Estados contratantes. Estes, por sua vez, estabelecem obrigações entre 
os pactuantes, não havendo, portanto, vontades coincidentes, mas interesses recíprocos onde 
cada pactuante terá uma avença a cumprir. 
Sob esse aspecto, o STJ distingue os tratados entre normativos e contratuais, já tendo 
asseverado que a restrição do artigo 98 somente se aplica aos tratados normativos, mas não 
aos tratados contratuais. Nas palavras do Tribunal: “o artigo 98 do CTN permite a distinção entre 
os chamados tratados-contratos e os tratados-leis. Toda a construção a respeito da prevalência 
da norma interna com o poder de revogar os tratados, equiparando-os à legislação ordinária, foi 
feita tendo em vista os designados tratados-contratos, e não os tratados-leis” 
O que isso quer dizer? Que o STJ entende que tratando-se de tratado de caráter normativo, 
ou seja tratados-leis, diferentemente dos tratados-contratos, não podem ser alterados pela 
legislação interna. 
Mas atenção. O próprio STJ é contraditório nisso. Caso caia o julgado, vocês já sabem. O que 
devemos saber muito bem é a regra geral do tópico anterior: Assim, a doutrina majoritária 
entende que, na realidade, os tratados apenas suspendem ou modificam a legislação interna 
anterior incompatível, excetuadas as de natureza constitucional, e serão observadas pelas leis 
que lhes sobrevenham. Posterior denúncia ao tratado faz com que volte os efeitos da legislação 
interna. Lado outro: Entretanto, o STF entende que após a regular incorporação ao direito 
interno, o tratado internacional adquire posição hierárquica idêntica à de uma lei ordinária, não 
podendo disciplinar, por isso, matéria reservada à lei complementar, mas possibilita que uma 
lei ordinária venha a modificá-lo ou revogá-lo internamente. Isso equivaleria à uma denúncia 
no âmbito externo. 
Portanto, fiquem ligados. 
1.2.4. O Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio – GATT 
Aqui tem uma “penca” de questões de provas interessantes, tratando sobre dois aspectos: 
isenção heterônoma e tratamento nacional. Vamos lá. O GATT é um tratado internacional 
multilateral do qual o Brasil faz parte, e prevê a equivalência de tratamento entre o produto 
importado, quando este ingressa no território nacional, e o produto similar nacional. É a regra 
do tratamento nacional. 
Através disso, se concedida uma isenção ao produto nacional, deve ser aplicado a todos 
produtos estrangeiros, salvo àqueles ressalvados na lei de isenção. A regra também tem 
fundamento constitucional, pois a CF veda tratamento distinto entre bens e serviços de qualquer 
natureza, em razão de sua procedência ou destino. 
Aí vem aquele debate jurídico: “mas isenção tem que ser específica, pois ela é interpretada 
literalmente, conforme o artigo 111, II, do CTN, não podendo ser concedida por lei a casos não 
previstos. ”. Aí chega o STJ, pela Ministra Eliana Calmon e diz: “Dentro deste enfoque, doutrinário 
e jurisprudencial, é que aplico o artigo 98 do CTN, afasto a incidência do artigo 111 do CTN, por 
entender que deve prevalecer a legislação de âmbito internacional, de maior abrangência e 
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concluo que, sendo o salmão importado do Chile, signatário do GATT, enquanto não sofrer o 
processo de industrialização, deve ser isento do ICMS quando da sua internação no País. ” 
Sobre esse assunto, o STJ e o STF editaram as seguintes súmulas: 
STJ – Súmula 20: A mercadoria importada de país signatário do GATT é isenta de ICMS,quando contemplado com esse favor o similar nacional. 
STJ – Súmula 71: O bacalhau importado de país signatário do GATT é isento do ICMS. 
STF – Súmula 575: À mercadoria importada de país signatário do GATT, ou membro da 
ALALC, estende-se a isenção do ICMS concedida a similar naciona. 
Apenas para informá-los: essas importações de bacalhau somente foram isentas do ICMS 
até 30 de abril de 1999, data em que expiraram as regras do Convênio 60/91. A partir de dtal 
data, não havendo mais isenção do similar nacional, não há mais que se falar em isenção da 
mercadoria importada. 
1.3. Os decretos 
Sabemos que os decretos e os regulamentos são criados no intuito de dar fiel execução à 
lei, não podendo inovar o ordenamento, salvo o decreto autônomo. Isso porque os decretos 
encontram seu fundamento de validade diretamente na lei que imediatamente regulam, e não 
na Constituição. 
Neste sentido, o artigo 99 do CTN dispõe que o conteúdo e o alcance dos decretos 
restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos. Afinal, se o decreto ultrapassar 
o conteúdo e o alcance das leis, será considerado ilegal. 
Em se tratando de decreto autônomo (art. 84, VI, CF), esse inova o ordenamento. Ocorre 
que, em matéria tributária, a utilização do decreto continua vedada, dada a dificuldade de se 
enquadrar direito tributário dentro das hipóteses constantes do citado dispositivo 
constitucional. 
Importante observação: O CTN não os colocou como norma complementar (art. 100), apesar 
de ser infraconstitucional e norma secundária. O CTN trata ele como legislação tributária (art. 
96). Portanto, fiquem ligados nisso. Em tributário, decreto integra a legislação tributária. 
1.4. As normas complementares 
Aqui temos o rol do artigo 100 do CTN, que são as normas complementares das leis, dos 
tratados e convenções e dos decretos, conforme abaixo. 
1.4.1. Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas 
Tratam-se de normas editadas pelos servidores da administração tributária e visam a 
detalhar a aplicação das normas que complementam. Esses atos são organizados 
hierarquicamente, de modo que o ato subalterno deve cumprir as ordens do ato de autoridade 
superior, partindo do Presidente da República até o Chefe de atendimento ao contribuinte. 
Essas autoridades elaboram atos gerais e abstratos, hierarquicamente autorizados. Assim, 
o ato do Presidente da República pode ser detalhado por uma portaria do Ministro da Fazenda, 
que, por sua vez, pode ser fundamento para uma instrução normativa elaborada pela Secretaria 
da Receita Federal, formando uma pirâmide normativa de hierarquia, de modo que cada norma 
jurídica encontra fundamento de validade em outra que lhe é superior e com a qual deve 
guardar estrita consonância, sob pena de nulidade. 
O parágrafo único do artigo 100 dispõe que a observância das normas complementares 
exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor 
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monetário da base de cálculo do tributo. Ou seja: se você obedecer ao disposto nas normas 
regulamentares, esses fatos não acontecerão. 
1.4.2. As decisões dos órgãos coletivos e singulares de jurisdição administrativa a 
que a lei atribua eficácia normativa 
No Brasil, temos órgãos administrativos encarregados de analisar a legalidade dos atos 
administrativos, exercendo uma jurisdição administrativa de caráter não definitivo, pois, como 
aprendemos em processo civil e administrativo, adotamos o sistema inglês de jurisdição, ou de 
jurisdição una, onde somente o judiciário compete a exclusividade de dirimir com definitividade 
(coisa julgada) os conflitos. 
Em relação ao direito tributário, temos o que chamamos de jurisdição administrativa, que 
podem ser órgãos singulares ou colegiados, que resolvem os conflitos tributários entre os 
contribuintes e o Fisco. Na Receita Federal existem Delegacias da Receita Federal de Julgamento. 
Sobre tal fato, a regra é que as decisões proferidas pelos “órgãos de jurisdição 
administrativa” não integram a legislação tributária, pois versam sobre casos concretos (não 
são abstratas), objetos de impugnação por determinado contribuinte ou responsável (não são 
gerais). Assim, as decisões proferidas só têm efeito para aquele contribuinte que interpôs a 
impugnação, semelhante à eficácia inter partes das decisões em sede de controle difuso. 
Entretanto, é possível que o ente político decida atribuir, por lei, eficácia normativa às 
decisões proferidas por seu órgão de “jurisdição administrativa”. Assim, a tese adotada na 
decisão passa a ser de observância obrigatória pela administração tributária nos casos futuros. 
1.4.3. As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas 
Aqui há a possibilidade de utilização dos usos e costumes como norma complementar em 
matéria tributária. Todavia, os usos e costumes aqui admitidos são aqueles meramente 
interpretativos, jamais podendo inovar em matérias sujeitas a reserva de lei, ou ainda, com mais 
razão, derrogar disposições legais. 
Não se pode admitir a revogação da lei pelos usos e costumes, alegando simplesmente que 
aquela caiu em desuso. Isso porque, conforme aprendemos em civil, LINDB, uma lei terá vigor 
até que outra a modifique ou revogue. 
Assim, o principal objetivo dessas práticas é garantir ao contribuinte que, segundo a 
interpretação que o Fisco vem dando à norma, uma mudança de interpretação por parte da 
administração só lhe será aplicada para os casos futuros. Se, no caso concreto, a interpretação 
abandonada resultou na falta de pagamento de tributo, o crédito será exigido sem a aplicação 
de qualquer punição. 
O STJ entende dessa maneira: “Se o contribuinte recolheu o tributo à base de prática 
administrativa adotada pelo Fisco, eventuais diferenças devidas só podem ser exigidas sem juros 
de mora e sem atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo. ” 
Assim, o entendimento leva à impossibilidade de punição de todos os contribuintes que, 
seguindo as práticas administrativas, cometeram atos que, em tese, configurariam 
descumprimento da legislação tributária. Trata-se de isonomia, pois se alguns não são punidos, 
todos os que praticaram os mesmos atos têm a garantia de não serem punidos. Nesse sentido: 
“Se, em várias situações idênticas, a autoridade fazendária afastou os acréscimos legais do 
tributo, cobrando apenas o IR devido, o procedimento se caracteriza como prática reiterada na 
aplicação da legislação tributária, tornando legítima a pretensão do contribuinte. ” 
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Nesse sentido, o CESPE já afirmou em prova, como correta, a seguinte afirmação: após 
reiteradas vezes e pelo período de quatro anos, a autoridade administrativa fiscal deixou de 
exigir juros incidentes sobre o atraso de até dez dias no pagamento de taxa anual de alvará de 
funcionamento para o setor de distribuição de autopeças, apesar de não existir previsão legal. 
Nessa situação, os contribuintes na mesma condição têm direito à referida dispensa, em virtude 
de as práticas reiteradas observadas pela autoridade administrativa constituírem normas 
complementares da legislação tributária. ” 
1.4.4. Os convênios que entre si venham a celebrar a União, os Estados, o Distrito 
Federal e os Municípios 
Os convênios são acordos de vontade firmados entre as pessoas políticas de direito público 
interno para a consecução de objetivos comuns, destinando-se a mútua colaboração entre os 
entes tributantes para a administração de seus respectivostributos. Trata-se, por exemplo, de 
convênio para gestão de informações dos contribuintes, fiscalização e cobrança. 
No que concerne ao ICMS, o uso do convênio tem previsão constitucional, sendo, portanto, 
normas primárias, de hierarquia legal, não podendo ser classificados como atos meramente 
“complementares”. Seguem essa linha os convênios que autorizam a concessão ou revogação 
de isenções e demais benefícios fiscais (CF, art. 155, §2º, XII, g), os que fixam alíquotas 
aplicáveis aos combustíveis e lubrificantes definidos em lei complementar como sujeitos à 
incidência do ICMS em etapa única (CF, art. 155, §4º, IV) e os que fixam, entre outras, as regras 
destinadas à apuração e à destinação do ICMS incidente sobre esses mesmos combustíveis e 
lubrificantes (CF, art. 155, §5º). 
Quanto à vigência desses convênios no âmbito interno, conquanto alguns juristas entendam 
pela necessidade de ratificação interna (internalização) do convênio através de lei do respectivo 
ente, é importante esclarecer que o STF rechaça tal tese, entendendo da seguinte maneira: 
“Inconstitucionalidade de normas que subordinam convênios, ajustes, acordos, convenções e 
instrumentos congêneres firmados pelo Poder Executivo do Estado-membro, inclusive com a 
União, os outros estados, o DF e os Municípios, à apreciação e à aprovação da Assembleia 
Legislativa Estadual. ” 
2. Vigência e aplicação da legislação tributária 
2.1. Validade, vigência e eficácia – noções gerais 
Pessoal. Seguinte. Todo mundo lembra de constitucional, certo? Processo de criação de leis 
(proposta, trâmite, sanção, promulgação, publicação)? Vou presumir que sim, ok? Mas caso não 
saibam, deem uma lida nessa parte de processo de elaboração de leis. Em direito tributário, 
vamos direto ao ponto. 
Pois bem. A lei que completou todo o seu ciclo de formação presume-se válida. Essa 
presunção não é absoluta, podendo ser afastada por meio de controle de constitucionalidade. 
A validade, portanto, está presente quando o processo de produção e formação da lei houver 
observado as diretrizes e os requisitos procedimentais previstos na Constituição Federal 
(aspecto formal) e seu conteúdo não agredir a Constituição Federal (aspecto material). 
Após isso, com a publicação nasce a presunção de que todos conhecem a lei, não sendo 
permitido a ninguém escusar-se de cumpri-la alegando desconhecimento (LINDB, art. 3º). Para 
que a lei publicada efetivamente obrigue seus destinatários, é necessário que ela esteja em 
vigor. Aqui segue o padrão normal de leis, aprendido em LINDB. A regra é que a lei disponha 
sobre prazo de vacatio legis, que é o prazo entre a publicação e a data de efetivo vigor da norma. 
Não havendo esse prazo expresso, a lei entra em vigor em 45 dias. 
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Dito isto, a norma vigente tem, em regra, total aptidão para produzir, em maior ou menor 
grau, efeitos jurídicos, ao regular, desde logo, as situações, as relações e comportamentos que 
o legislador quis disciplinar. Em outras palavras, a regra é que a norma vigente seja eficaz. 
Contudo, nem sempre isso acontece: lembra que estudamos sobre o princípio da anterioridade 
anual?????????????????????????? HEHEHEHE 
O princípio da anterioridade anual não proíbe a vigência da lei que institui ou majora o 
tributo no mesmo exercício de sua publicação, mas tão somente adia para o exercício 
subsequente a produção de efeitos dessa norma, ou seja, adia sua eficácia. Não se trata de 
vacatio legis, mas de norma em vigor com ausência de produção de feitos. Assim, é comum que 
as leis tributárias expressem que entram em vigor na data de sua publicação, com a produção 
de efeitos financeiros a partir do primeiro dia do exercício subsequente à publicação, observado 
o princípio da noventena, quando for o caso. Desse modo, temos que trabalhar com as seguintes 
definições: 
a) Válida, sob o ponto de vista técnico-jurídico, é a lei constitucional (formal e material). 
b) Vigente, é a lei que terminou seu ciclo de produção, foi publicada, existe juridicamente, 
e já atingiu o termo porventura determinado pelo legislador para possuir força de atingir 
seus objetivos finais, apesar de ser possível a existência de algum outro requisito para a 
efetiva produção de efeitos. Para estar vigente, também é necessário que a lei não tenha 
sido revogada. 
c) Eficaz é a lei que está completamente apta a gerar imediatamente os efeitos jurídicos 
pretendidos pelo legislador. Para ser considerada eficaz, é necessário também que a lei 
não tenha sido declarada inconstitucional pelo STF em sede de controle concentrado, 
ou suspensa pelo Senado Federal, após declaração de inconstitucionalidade pelo STF em 
sede de controle difuso. 
2.2. Vigência da legislação tributária no CTN 
Conforme o artigo 101 do CTN a vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária 
rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto 
neste capítulo. 
Assim, a LINDB é plenamente aplicável ao direito tributário, salvo a existência de disposição 
legal específica deste ramo do direito, uma vez que um dos critérios para a solução do conflito 
aparente entre normas é justamente o da especialidade. 
Logo, nos pontos em que houver norma especial tributária disciplinando determinado tema, 
também disciplinado pela LINDB, será aplicada a norma tributária, em face da especialidade. 
2.2.1. Vigência espacial 
A regra fundamental é a da territorialidade, de modo que a norma expedida por um ente 
federativo só tem vigência dentro do seu respectivo território, não sendo aplicáveis aos fatos 
ocorridos nos territórios dos demais entes. 
Não obstante a territorialidade seja a regra, o artigo 102 do CTN traz exceções, dispondo 
que a legislação tributária vigora fora dos respectivos tributários, nos limites que lhe 
reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta 
ou outras leis de normas gerais expedidas pela União. Logo, temos duas hipóteses de 
extraterritorialidade expressamente prevista no artigo supra. Vejamos cada uma delas. 
2.2.1.1. A extraterritorialidade prevista em convênio de cooperação 
Conforme visto, o artigo 102 do CTN admite a extraterritorialidade nos limites em que 
reconhecida nos convênios de que participem os Municípios, os Estados e o Distrito Federal. 
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Aqui vislumbra-se a preservação da autonomia para adesão ou retirada do pacto, de modo que 
a autonomia dos entes conveniados é totalmente garantida. Regra geral é convênio para 
fiscalizações de ISS em cidades que possuem regiões metropolitanas (várias cidades próximas 
umas das outras). 
2.2.1.2. A extraterritorialidade prevista em norma geral nacional 
Segundo o CTN, haverá também extraterritorialidade nos limites do que disponham o 
próprio Código ou outras normas gerais expedidas pela União. As leis que estipulem tais casos 
devem se ater a situações em que a extraterritorialidade se imponha como única solução viável 
para determinado problema, sob pena de inconstitucionalidade, por agressão ao pacto 
federativo. 
2.2.2. Vigência temporal 
Após a publicação da lei, segue-se sua vigência, que pode ser verificar de imediato ou após 
um lapso temporal previsto na própria lei (vacatio legis). Se a data não estiver no próprio corpo 
da lei, será de 45 dias, conforme determina a LINDB. Essa regra é plenamente aplicável no direito 
tributário, conforme eu disse ali em cima, mostrando a vocês o artigo 101 do CTN. 
Dessa forma, publicada uma lei tributária, a vigênciaserá de acordo com a cláusula própria 
que deve constar do próprio texto legal. No caso de inexistência de disposição expressa, deve-
se observar o prazo de quarenta e cinco dias após a data de publicação (vacatio legis) para o 
início da vigência. 
Isso é a regra geral das LEIS tributárias e “legislação tributária”. A exceção ficará por conta 
das normas complementares, que são reguladas no artigo 103 do CTN, conforme abaixo: 
a) Atos normativos expedidos por autoridades administrativas, entram em vigor salvo 
disposição em contrário, na data de sua publicação. 
b) As decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei 
atribuir eficácia normativa, entram em vigor salvo disposição em contrário, 30 dias após 
a data de sua publicação. 
a. Lembrem-se: quando a lei atribui eficácia normativa a essas decisões, elas 
passam a ter duplo efeito: (i) o primeiro efeito atinge a pessoa que é parte no 
processo; (ii) o segundo efeito decorre da eficácia normativa conferida por lei, 
de forma que a tese adotada na decisão passa a integrar a legislação tributária, 
vinculando os servidores da administração fazendária respectiva. 
c) Os convênios que entre si celebrarem a União, os Estados, o Distrito Federal e os 
Municípios, entrarão em vigor, salvo disposição em contrário, na data neles prevista. 
Neste caso específico, quando a norma não dispor a data de entrada em vigor, a 
doutrina entende que se aplica o artigo 1º da LINDB, que estipula um prazo de 45 dias 
de vacatio legis. 
2.2.3. O artigo 104 do CTN e o princípio da anterioridade 
O artigo 104 deve ser interpretado conforme a constituição federal. A doutrina majoritária 
entende que os incisos I e II do referido artigo não foram recepcionados pela Constituição, pois 
a norma entra em vigor nos termos das regras já mencionadas, sendo que o artigo 150, III, b, da 
CF, lhe retira tão somente a eficácia, em virtude do princípio da anterioridade anual. 
Quanto ao inciso III, estudamos na apostila 02 que há uma divergência jurisprudencial, mas 
a jurisprudência do STF tende a caminhar para o sentido de que a revogação de qualquer 
benefício fiscal configura aumento indireto de tributo e, justamente por isso, somente gera 
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efeitos financeiros no exercício subsequente ao da publicação da lei revogadora. Fiquem 
ligados! 
2.3. Aplicação da legislação tributária 
Aplicar a norma tributária significa concretizar no mundo fático a vontade que o legislador 
manifestou em abstrato na norma, dando aos fatos que se subsumirem à legislação tributária 
as consequências por ela previstas. 
2.3.1. Princípio da irretroatividade no CTN 
Conforme o artigo 105 do CTN, a legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos 
geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início, 
mas não esteja completa, nos termos do artigo 116. 
Assim, a lei tributária regulará tão somente os fatos geradores não consumados e os fatos 
geradores pendentes, de modo que aos fatos geradores já consumados, em regra, a legislação 
não se aplica. Eu disse em regra ok? Pois há exceções em que a legislação tributária poderá 
retroagir. Vamos ver isso no tópico abaixo. 
2.3.2. Exceções legais ao princípio da irretroatividade 
Pessoal, aqui não estamos falando do princípio da irretroatividade tributária lá do artigo 
150, III, a, da CF. Mas de um princípio da irretroatividade da legislação tributária. A 
irretroatividade da CF não comporta nenhuma exceção, de modo que a lei que institua ou 
majore tributos SEMPRE será aplicada somente aos fatos que lhe sucedem. 
No que concerne à legislação tributária, como eu falei no tópico anterior, existe 
possibilidade de haver retroatividade. Ou seja, é possível que se aplique a fatos geradores 
anteriores ao da instituição da lei. Vamos analisar cada uma delas. 
2.3.2.1. A lei expressamente interpretativa e a possibilidade de retroação 
A primeira hipótese em que a lei poderá retroagir, excepcionalmente, refere-se à lei 
expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos 
interpretados. As leis expressamente interpretativas são aquelas oriundas de interpretação 
autêntica (lembram o que é isso senhores? Estudamos em LINDB e constitucional. A 
interpretação autêntica é aquela que o legislador, no próprio corpo da lei, determina como deve 
ser a interpretação. 
Importante mencionar que, apesar de haver divergência doutrinária quanto a existência ou 
não de leis interpretativas, o STF reconhece tal modalidade de interpretação, informando que 
configura instrumento juridicamente idôneo de veiculação da denominada interpretação 
autêntica. 
Essa lei interpretativa não pode trazer efetivas modificações de institutos jurídicos, pois aí 
teremos um caráter normativo, e não interpretativo, sendo impedida de retroagir. Isso se deu 
com a famosa regra do 5+5 na repetição de indébito tributário dos tributos lançados por 
homologação. 
Vamos lá: a Lei Complementar 118/05 trouxe um dispositivo informando que, para efeito 
de interpretação do CTN, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a 
lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o §1º do 
artigo 150 da referida lei. Ou seja, a pessoa pagaria o crédito tributário e naquele momento ele 
já estaria extinto, tendo, portanto, 5 anos para entrar com ação de repetição de indébito a partir 
do pagamento, e não mais da homologação. 
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Os advogados gostaram disso???? NÃO! Por que? Simples. Eles defendiam a tese de que a 
extinção do crédito tributário só ocorre com a homologação, defendida, inclusive, pelo STJ. Isso 
fazia com que, no caso de homologação tácita, o prazo de pedido para restituição fosse de dez 
anos: 5 para homologar + 5 para pleitear a restituição. 
Mas lei é lei né, e deve ser cumprida. Diante de tal conflito, como ficou? Aplica-se 
retroativamente essa lei por ela ser interpretativa, de modo que todos os pedidos de restituições 
pendentes fiquem sujeitos ao novo prazo e sejam denegados os pedidos formulados a mais de 
cinco anos da data da ocorrência do pagamento?????? O STJ disse que não, falando que tal 
norma fere a separação dos poderes, o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada, 
e não poderia ser aplicada retroativamente. 
Em suma: a lei não tinha caráter interpretativo, mas normativo. Havia uma inovação, uma 
alteração material, uma modificação e, portanto, só poderia ser aplicada a partir de sua vigência. 
A discussão foi parar no STF, e o STF entendeu da mesma maneira que o STJ, esclarecendo a 
situação mais ainda, fixando o seguinte entendimento “válida a aplicação do novo prazo de 5 
anos a partir do pagamento tão somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis 
de 120 dias, ou seja, a partir de 9 de junho de 2005. ” 
Logo: o prazo de repetição de indébito, HOJE, nos tributos lançados por homologação, 
conta-se a partir do pagamento. 
Atentem-se para a parte final do artigo 106, I, que exclui a possibilidade de aplicação de 
penalidade à infração dos dispositivos interpretados. Não pode haver retroatividade de lei 
punitiva que traga como resultado o agravamento da situação da pessoa a ser punida, 
entendimento que, aliás, fundamenta o segundo caso de possibilidade de retroatividade da 
legislação tributária, conforme tópico abaixo. 
2.3.2.2. A lei mais benéfica acerca das infrações e penalidades 
Conforme o artigo 106, a lei aplica-sea ato ou fato pretérito: (i) em qualquer caso, quando 
seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos 
interpretados; (ii) tratando-se de ato não definitivamente julgado: quando deixe de defini-lo 
como infração, quando deixe de trata-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou 
omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento 
de tributo, quando lhe comine penalidade menos severa do que a prevista na lei vigente ao 
tempo da sua prática. 
Assim, enquanto não transitado em julgado alguma ação, é possível que se aplique uma 
penalidade menos severa. Importante: se, após publicada a lei mais benéfica relativamente à 
infração, sobrevier, também antes da definitividade do julgamento, terceira lei mais severa, e 
durante a vigência desta o ato vir a ser definitivamente julgado, aplicar-se-á a lei intermediária 
mais benigna. 
Para o STJ, esse benefício da redução da multa pode ser reconhecido até o fim do processo 
judicial de execução fiscal ou da ação proposta pelo contribuinte. Leandro Paulsen esclarece 
que os tribunais têm admitido a invocação deste dispositivo inclusive em sede de embargos à 
execução fiscal, enquanto não efetuado o pagamento, devendo-se entender o ato não 
definitivamente julgado como o ato não cumprido. 
STJ: "A expressão 'ato não definitivamente julgado' constante do artigo 106, II, letra 'c', 
do Código Tributário Nacional alcança o âmbito administrativo e também o judicial; constitui, 
portanto, ato não definitivamente julgado o lançamento fiscal impugnado por meio de 
embargos do devedor em execução fiscal" 
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Importante observação: não há retroatividade de leis que versem sobre tributos! Seja a lei 
melhor ou pior. A retroatividade é somente para leis que melhorem as punições, e não os 
tributos. Ou seja: diminuir, por exemplo, a multa de 30% para 20%. 
3. Interpretação e integração da legislação tributária 
Interpretação é a parte da ciência jurídica que estuda os métodos e processos lógicos que 
visam a definir o conteúdo e o alcance das normas jurídicas. A hermenêutica jurídica estuda a 
teoria científica da interpretação, ou seja, a sistematização das técnicas interpretativas. 
Deve-se interpretar para buscar o verdadeiro sentido da norma, de modo a furtar-se de 
uma análise superficial para uma análise social, histórica, finalidades e outros aspectos 
relevantes. 
3.1. Critérios de interpretação 
Aqui nós temos os metacritérios de interpretação, ou seja, os métodos clássicos. 
A interpretação literal ou gramatical leva em conta o léxico das palavras constantes do 
texto legal, sem considerar qualquer outro valor. O CTN possui disposição específica que 
determina esse tipo de interpretação em algumas circunstâncias. Veremos abaixo. 
A interpretação sistemática analisa a norma como parte de um sistema na qual está 
inserida, buscando harmonia e unicidade que devem caracterizar o ordenamento. Analisa-se em 
conjunto com os demais dispositivos da mesma norma e as demais normas, respeitando-se a 
hierarquia. 
A interpretação teleológica busca conhecer o sentido da norma através do entendimento 
da finalidade de sua inserção no ordenamento jurídico. O intérprete deve possuir em mente os 
objetivos que presidiram a elaboração da norma, para atribuir-lhe sentido que mais se coadune 
com esses objetivos, concretizando a vontade abstrata da norma. 
A interpretação histórica leva em consideração as circunstâncias políticas, sociais, 
econômicas e culturais presentes no momento da edição da norma. 
3.1.1. Interpretação quanto à fonte 
a) Interpretação autêntica: realizada pela mesma autoridade responsável pela 
elaboração da lei interpretada. Pode ser realizada no texto da mesma lei ou pode ser 
editada uma nova lei tão somente para dispor sobre a interpretação de uma outra lei. 
É nesse caso que se fala em retroatividade da lei expressamente interpretativa, 
conforme estudamos anteriormente. 
b) Interpretação doutrinária: fruto do trabalho dos estudiosos do direito na análise das 
normas produzidas pelas autoridades competentes. 
c) Interpretação judicial: emanada dos órgãos do Poder Judiciário (juízes e tribunais) ao 
analisarem os processos que lhes são submetidos. Decisões/precedentes reiterados 
tornam-se jurisprudência. 
d) Interpretação administrativa: realizada pela administração pública no exercício de 
seu mister de concretizar no plano fático as disposições abstratas da lei. Pode se dar 
com base em atos administrativos concretos ou abstratos. 
3.1.2. Interpretação quanto aos efeitos ou resultados 
a) Interpretação declaratória: ocorre quando há coincidência entre o que o legislador 
quis dizer e o que efetivamente ficou disposto no texto legal, não havendo 
necessidade de ampliação ou restrição do sentido da norma. 
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b) Interpretação extensiva: ocorre quando o intérprete percebe que a norma disse 
menos do que pretendia, deixando de abranger determinados casos que deveriam 
estar sob regulação, sendo necessário ampliar o sentido da norma para que alcance 
o objetivo que o legislador lhe quis conferir. 
c) Interpretação restritiva: o intérprete percebe que a norma disse mais do que 
pretendia, abrangendo casos que não deveriam estar sob sua regulação, sendo 
necessário restringir o conteúdo da norma, de forma a atribuir-lhe o alcance que o 
legislador originariamente lhe quis conferir. 
3.2. Interpretação da legislação tributária no CTN 
O CTN só trata de situações específicas, impondo critérios ou métodos a serem aplicados 
de forma vinculada para a análise de determinados institutos específicos da disciplina tributária. 
No mais, aplica-se as regras gerais de interpretação acima mencionadas. 
3.2.1. A interpretação literal de determinados institutos 
É princípio de hermenêutica que as exceções devem ser interpretadas estritamente, sem 
possibilidade de restrições, ampliações ou analogias. Isso porque, se forem permitidas 
interpretações extensivas e utilização de analogias, haverá uma tendência a suplantar a regra 
excepcional, havendo uma subversão da ordem. 
Conforme o artigo 111 do CTN, interpreta-se literalmente a legislação tributária que 
disponha sobre: 
a) Suspensão ou exclusão do crédito tributário: na suspensão o tributo deixará 
temporariamente de ser exigido, na exclusão, ou o tributo não será exigido (isenção) 
ou a punição não será aplicada (anistia). Percebam que o código fala em exclusão! As 
provas tentam enganar, colocando extinção do crédito tributário. Fique ligado. 
b) Outorga de isenção: é uma hipótese de exclusão, redundância do que já foi 
mencionado no inciso I. 
c) Dispensa do cumprimento de obrigações acessórias: são aquelas que não possuem 
conteúdo pecuniário, ex: escriturar livros fiscais ou entregar declarações tributárias. 
Não obstante a tal norma disposta no artigo 111, o STJ possui entendimento afirmando a 
possibilidade de interpretação extensiva das hipóteses que o CTN submete à necessária 
interpretação literal. O caso mais relevante é a análise da lista de doenças cujos portadores tem 
seus proventos isentos do imposto de renda, entendendo possível interpretar que a cegueira 
compreendia tanto a bilateral quando a monocular. 
Não obstante, o STJ exclui a possibilidade de interpretação analógica de tais dispositivos, 
de modo que não é possível incluir a surdez na regra isentiva. 
Logo, é plenamente compatível como CTN interpretar de maneira mais ampla, mas dentrodos significados literalmente possíveis, os dispositivos que tratem dos institutos enumerados 
no art. 111. 
3.2.2. A interpretação benigna em matéria de infrações 
Aqui estamos tratando do direito tributário penal (infrações administrativos-tributárias), 
e não do direito penal tributário (direito penal). Aqui, há um in dubio pro reo também, conforme 
destoa o artigo 112. 
Assim, a lei tributária que define infrações ou lhe comina penalidades, interpreta-se da 
maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida. Percebam algo relevante: essa norma 
se aplica exclusivamente à lei que define infrações ou comina penalidades, não havendo que 
se falar em aplicação no caso de dúvida de alíquotas, base de cálculo ou sujeito passivo. 
Ademais, não há qualquer hipótese de “na dúvida, favorecer o Fisco. ” 
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Todavia, em matéria de infrações, na dúvida, interpreta-se em favor do acusado quando 
à: i) capitulação legal do fato; ii) natureza ou circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou 
extensão dos seus efeitos; iii) à autoria, imputabilidade ou punibilidade; iv) à natureza da 
penalidade aplicável, ou à sua gradação. 
Segunda informação relevante, é que a interpretação benéfica só se aplica em caso de 
dúvida. É o que entende o STJ, no sentido de que “não havendo divergência acerca da 
interpretação da lei tributária, o artigo 112 do CTN não pode ser aplicado. ” 
3.3. Princípios de Direito Privado e Princípios de Direito Público 
Conforme afirma o artigo 109 do CTN, os princípios gerais de direito privado devem ser 
utilizados para pesquisa da definição do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e 
formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. 
Assim, se o intérprete quiser descobrir o significado de propriedade pra interpretar a 
regra que atribui ao Município a competência para instituir o IPTU, deve procurar o direito civil. 
Porém, não poderá vasculhar o direito civil para buscar os efeitos tributários da propriedade, 
pois isso é levado à ótica pelos princípios tributários. 
Mas atenção. O artigo 110, a fim de evitar burlas nos conceitos de direito civil, dispõe que 
a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e 
formas de direito privado, utilizados expressa ou implicitamente pela Constituição Federal, pelas 
Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do DF e dos Municípios, para definir ou limitar 
competências tributárias. Isso porque a definição de competências está disciplinada 
exclusivamente na Constituição Federal, não podendo haver inovação de conteúdo por Leis. 
Lado outro, se os conceitos de direito privado não foram utilizados pelas Constituições e 
Leis orgânicas, é possível que o legislador tributário altere o significado ou o defina. O próprio 
CTN define diversos institutos de direito privado não utilizados na CF. 
Já teve uma controvérsia sobre tal assunto no STF, tratando sobre o conceito de 
faturamento previsto no artigo 195, I, da CF. Faturamento sempre foi entendido como as 
receitas decorrentes de venda de mercadoria e, por extensão, da prestação de serviços. Isso não 
compreendia, por exemplo, as receitas financeiras, como os juros. 
Aí veio a Lei que instituiu o PIS e COFINS, falando que “o faturamento compreende a 
receita bruta da pessoa jurídica.”. Deu problema? Deu. Mexeu no bolso sempre dá problema. 
Então, veio o STF e disse que é inconstitucional o dispositivo da lei do PIS e COFINS que amplia o 
conceito de faturamento para receita bruta, considerando como toda e qualquer receita, 
violando a noção de faturamento pressuposta no art. 195, I, da CF, na sua redação original, que 
equivaleria ao de receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços de 
qualquer natureza. 
Mas, de nada adiantou, pois a EC 20/98 colocou como hipótese de incidência a receita ou 
o faturamento, de modo que engloba todas as espécies de receita. Mas lembrem-se: não há 
constitucionalidade superveniente (lei que era inconstitucional, torna-se constitucional por EC)! 
Só vale para frente. Assim, as receitas financeiras não puderam ser tributadas retroativamente. 
Importante julgado foi o do ISS, em 2016, onde se questionava se os serviços (plano de 
saúde é serviço?) de planos de saúde eram sujeitos ao ISS. O STF entendeu que eles oferecem 
uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestado com 
habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugado ou não à entrega de bens ao tomador. 
Nesse sentido, entendeu enquadrada o conceito de atividade de administração de planos 
privados de saúde à incidência do ISS. Aqui, o STF disse que deve haver um pluralismo 
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metodológico para interpretação da Constituição Tributária, havendo a colaboração de diversos 
ramos do conhecimento, como ramos jurídicos e extrajurídicos. 
3.4. Princípio do Pecunia non olet 
Para o direito tributário não existe relevância se a situação que teve como consequência 
a ocorrência do fato gerador configure ilícito, mesmo que criminal. Conforme dispõe o artigo 
118 do CTN, a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se a validade jurídico 
dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como a 
natureza de seu objeto ou efeitos ou dos efeitos efetivamente ocorridos. 
Desse modo, os requisitos da seara civil para que haja um negócio jurídico (agente capaz, 
objeto lícito, possível, determinado ou determinável, forma prescrita ou não defesa em lei), 
aqui, no direito tributário, são irrelevantes para interpretar a definição legal de fato gerador. 
Tanto é que o próprio artigo 126 do CTN dispõe que a capacidade tributária passiva 
independe da capacidade civil das pessoas, de modo que um recém-nascido pode ser sujeito 
passivo tributário, bastando que ocorra o fato gerador no mundo dos fatos concretos. 
3.5. Integração da legislação tributária 
Interpretar é perquirir o conteúdo e o alcance de determinada norma jurídica. Entretanto, 
o legislador não consegue positivar todas as soluções normativas para todos os fatos que 
possam vir a acontecer no mundo, surgindo, portanto, as lacunas, que são situações não 
disciplinadas por lei, mas que precisam de uma solução a ser dada pelo direito, em virtude do 
non liquet (princípio da plenitude do direito), situação em que o juiz não se pode furtar de 
solucionar um caso por ausência de norma. Lembrem-se: a lei é lacunosa, mas o ordenamento 
jurídico não, uma vez que há previsão no próprio ordenamento de como comaltar a lei. 
Há de se ressaltar, porém, que não se pode confundir lacuna com os casos em que o 
legislador quis que determinado texto normativo abrangesse só determinadas situações, e não 
outras. É o que o STF chama de silêncio eloquente, de modo que o silêncio da norma deve ser 
interpretado como uma manifestação no sentido de que ela não deve ser aplicada a outros casos 
que não os previstos expressamente, não se admitindo, portanto, o emprego da analogia. 
Em matéria tributária, o artigo 108 do CTN ficou encarregado de nos dizer quais são os 
métodos de integração. Vejamos: 
Art. 118. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar 
a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada: 
I. a analogia; 
II. os princípios gerais de direito tributário; 
III. os princípios gerais de direito público; 
IV. a equidade 
§1º. O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo nãoprevisto 
em lei. 
§2º. O emprego da equidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de 
tributo devido. 
Perceba que a sequência é taxativa e hierarquizada, de modo que primeiro tenta-se 
utilizar da analogia, depois dos princípios gerais de direito tributário, após princípios de direito 
público e, por último, a equidade. 
A analogia consiste na aplicação de uma norma jurídica existente a um caso não previsto 
em lei, mas essencialmente semelhante ao previsto. Ou seja, a regra existente não abrange o 
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 Direito Tributário 
 Legislação Tributária 
 Apostila 04 
 Dia: 07/05/2018 
 
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caso explicitamente, mas este caso se assemelha ao previsto abstratamente, podendo desfrutar 
da mesma solução normativa prevista para aquele outro. 
Não se deve confundir analogia com interpretação extensiva. Nesta, o intérprete percebe 
que o legislador disse menos do que a sua intenção, sendo necessária ampliação do conteúdo 
aparente da norma. Na analogia, a situação está indiscutivelmente fora do alcance da norma, 
mas, em virtude de a situação imprevista se assemelhar à expressamente prevista, acaba por 
compartilhar com esta a mesma solução. 
Não preenchida a lacuna por meio da analogia, deve a autoridade responsável pela 
aplicação da legislação tributária buscar a solução nos princípios gerais de direito tributário. 
Esses princípios são aqueles específicos desse ramo de direito, como o da anterioridade, 
noventena, isonomia, capacidade contributiva, não confisco, liberdade de tráfego, entre outros. 
Superada a possibilidade de solução da lacuna normativa pelas suas primeiras técnicas 
interpretativas, deverá ser utilizado os princípios gerais de direito público. Ex: supremacia do 
interesse público, segurança jurídica, ampla defesa, etc. 
Se nenhuma dessas técnicas anteriores forem passíveis de solucionar o caso, utiliza-se a 
equidade, procurando dar uma solução mais justa para o caso que lhe é apresentado. 
3.5.1. Discricionariedade interpretativa e limitações ao uso das técnicas de 
integração 
Como dito anteriormente, deve-se usar sucessivamente e na ordem os métodos de 
comaltação, conforme preconizado pelo artigo 108 do CTN. Tais métodos partem da analogia, 
com menor discricionariedade, até equidade, com maior discricionariedade. Conforme vai se 
avançando nos métodos, aumenta-se a discricionariedade. Mas atenção: essa 
discricionariedade encontra seus limites na legalidade. 
Conforme disposto no §1º do artigo 108, o uso da analogia não pode resultar a cobrança 
de tributo não previsto em lei. Assim, por mais que uma manifestação de riqueza sem previsão 
de tributação se assemelhe a uma outra tributada, o tributo não pode ser cobrado. 
Ainda, o §2º do mesmo impede que o emprego da equidade dispense o pagamento de 
algum tributo devido. Assim, se a lei prevê a incidência tributária sobre determinado fato, não 
pode a autoridade fiscal, diante de considerações sobre o que seria justo no caso concreto, 
deixar de cobrá-lo. 
Para qualquer método de integração, devemos ter algo em mente: se a lei instituiu um 
tributo e houve a ocorrência do fato gerador, não podem os métodos integrativos converterem-
se num mecanismo que afaste a incidência de norma existente. Portanto, todos os métodos de 
integração não podem se furtar à observação do princípio da legalidade. Em suma: jamais se 
pode, com base em quaisquer das quatro técnicas integrativas da legislação tributária previstas 
no art. 108 do CTN, exigir tributo não previsto em lei ou dispensar tributo legalmente previsto. 
Esse raciocínio é fruto de todo o ordenamento jurídico tributário: agride o princípio da 
legalidade; contrapõe-se a definição de tributo, que impõe a plena vinculação de sua atividade 
de cobrança; encontra impedimento na regra que submete as isenções à interpretação literal; 
agride a proibição de dispensa de pagamento de tributo através da utilização da equidade. 
4. Julgados 
Sobre a flexibilização da legalidade tributária: 
Não viola a legalidade tributária a lei que, prescrevendo o teto, possibilita o ato 
normativo infralegal fixar o valor de taxa em proporção razoável com os custos da atuação 
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estatal, valor esse que não pode ser atualizado por ato do próprio conselho de fiscalização em 
percentual superior aos índices de correção monetária legalmente previstos. STF. Plenário. RE 
838284/SC, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 19/10/2016 (repercussão geral) (Info 844). 
É inconstitucional, por ofensa ao princípio da legalidade tributária, lei que delega aos 
conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas a competência de fixar ou majorar, 
sem parâmetro legal, o valor das contribuições de interesse das categorias profissionais e 
econômicas, usualmente cobradas sob o título de anuidades, vedada, ademais, a atualização 
desse valor pelos conselhos em percentual superior aos índices legalmente previstos. STF. 
Plenário. RE 704292/PR, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 19/10/2016(repercussão geral) (Info 
844).