BALANÇOS PÚBLICOS

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BALANÇOS PÚBLICOS: 
Introdução: 
Os balanços públicos ou demonstrações contábeis representam a situação econômico – financeira do 
ente, evidenciando, em um determinado momento, o resultado das operações relacionadas às 
origens e aplicação de recursos dos órgãos da administração pública direta e indireta. 
Em outras palavras, os balanços públicos são demonstrações contábeis elaboradas pelo poder 
público para fins de demonstrar a situação econômico – financeira e patrimonial dos entes públicos 
em determinado período. Ão verdadeiros instrumentos de análise e controle gerencial da 
administração pública, disponibilizados nos balanços orçamentário, financeiro, patrimonial, 
demonstração das variações patrimoniais e outros documentos contábeis. 
Tecnicamente podemos dizer que existem três balanços públicos e uma demonstração do resultado. 
Os balanços públicos previstos pela Lei n.º 4.320/1964 são: 
 Balanço Orçamentário – BO; 
 Balanço Financeiros; 
 Balanço Patrimonial. 
A demonstração do resultado do exercício financeiro é representada pela: 
 Demonstração das Variações Patrimoniais – DVP 
A Resolução CFC n.º1.133/2008 – NBC T 16.6/2008 inclui mais duas demonstrações contábeis para 
o setor público, exigíveis a partir de 1º de janeiro de 2010. 
Para essa Resolução, as demonstrações contábeis das entidades definidas no campo da 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público, são: 
a) Balanço Patrimonial; 
b) Balanço Orçamentário; 
c) Balanço Financeiro; 
d) Demonstração das Variações Patrimoniais; 
e) Demonstração dos Fluxos de Caixa (acrescentada); 
f) Demonstração do Resultado Econômico (acrescentada); 
g) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL (obrigatória apenas para as 
empresas estatais dependentes e para os entes que as incorporarem no processo de 
consolidação das contas). 
Importante! As novas demonstrações contábeis inseridas pela Portaria STN n.º 751, de 16 de 
dezembro de 2009 entra em vigor na data de sua publicação e tem seus efeitos de forma 
facultativa a partir de 2010 e obrigatória a partir de 2012 para União, Estados e Distrito Federal 
e 2013 para os Municípios. 
Todos os instrumentos de informação anteriormente citados são relatórios padronizados por lei e 
de elaboração e publicação obrigatórios, pelo menos uma vez por ano, ao final do exercício 
financeiro 31/12. 
Importante! A LRF tornou obrigatória a elaboração e publicação do balanço orçamentário a 
cada bimestre, até trinta dias após o encerramento de cada bimestre (art. 52, inciso I, da LRF). 
Isso Mesmo! Será elaborado e publicado juntamente com o Relatório Resumido da Execução 
Orçamentária – RREO. 
Portanto, de todos os demonstrativos contábeis, o único com previsão legal de elaboração e 
publicação mais de uma vez por ano, é o balanço orçamentário. 
Entretanto, todos os demonstrativos contábeis podem ser elaborados a qualquer momento, para 
fins de tomada de decisões, por exemplo, mas a obrigatoriedade legal é apenas no final do 
exercício financeiro, com exceção do balanço orçamentário. 
Nas demonstrações contábeis são representados os resultados das operações relacionadas às 
origens e aplicação de recursos pelos órgãos da administração pública. 
 
Essa situação é evidenciada no patrimônio público da seguinte forma: 
ATIVO PASSIVO 
Aplicação de recursos Origem dos recursos 
RESULTADOS (-) RESULTADOS (+) 
 
Atenção! Em todos os demonstrativos contábeis, se o resultado da gestão for positivo, fica 
registrado do lado negativo, se for negativo, do lado positivo, conforme demonstrado acima. É 
uma técnica contábil para fechar os balanços públicos e a DPV. 
Ás vezes, em alguns concursos, temos visto questões teóricas exigindo apenas esse 
conhecimento. 
É através das demonstrações contábeis que se torna possível o conhecimento dos valores dos 
bens, dos direitos e das obrigações dos gestores que arrecadam receitas, efetuam despesas, 
administram ou guardam os bens pertencentes à União. 
Previsão legal para elaboração e publicação dos demonstrativos contábeis pelo menos 
uma vez por ano, ao final do exercício financeiro: 
O art. 101 da Lei n.º 4.320/1964 prevê que os resultados gerais do exercício serão 
demonstrados no balanço orçamentário, no balanço financeiro, no balanço patrimonial, na 
demonstração das variações patrimoniais, segundo os anexos números 12, 13, 14 e 15 e outros 
quadros demonstrativos. 
Assim, as demonstrações contábeis das entidades definidas no campo de aplicação da 
Contabilidade do Setor Público, disciplinadas por este manual, incluindo as exigidas pela Lei n.º 
4.320/1964, são: 
a) Balanço Patrimonial (BP); 
b) Balanço Orçamentário (BO); 
c) Balanço Financeiro (BF); 
d) Demonstração das Variações Patrimoniais(DVP); 
e) Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC); 
f) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL); 
g) Demonstração do Resultado Econômico (DRE). 
Passaremos ao estudo individual de cada demonstrativo contábil. 
*BALANÇO ORÇAMENTÁRIO 
O Balanço Orçamentário tem por finalidade demonstrar as receitas e despesas previstas em 
confronto com as realizadas (art. 102 da Lei n.º 4.320/1964). 
Segundo a Resolução CFC n.º 1.133/2008 – NBC T 16.6/2008, o Balanço Orçamentário 
deve evidenciar as receitas e as despesas orçamentárias por categoria econômica, confrontando 
o orçamento inicial e as suas alterações com a execução, demonstra o resultado orçamentário e 
discrimina: 
 As receitas por fonte; 
 As despesas por grupo de natureza. 
´O Balanço Orçamentário é acompanhado do anexo das despesas por função e subfunção e, 
opcionalmente, por programa de trabalho. 
O Balanço Orçamentário deve ser estruturado de forma a evidenciar a integração entre o 
planejamento e a execução orçamentária. 
Jacky
Realce
Porque?
Jacky
Realce
A Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF – estabeleceu que o balanço orçamentário deverá estar 
contido no Relatório Resumido da Execução Orçamentária – RREO – e ainda definiu o que esse 
demonstrativo deverá evidenciar: 
 As receitas por fonte, informando as realizadas e a realizar, bem como a previsão atualizada; 
 As despesas por grupo de natureza, discriminando a dotação para o exercício, a despesa 
liquidada e o saldo. 
O Balanço Orçamentário deverá demonstrar as receitas e despesas previstas em confronto com 
as realizadas. Realizada aqui é sinônimo de empenhadas, haja vista que no final do exercício 
financeiro as despesas são consideradas pelo empenho. 
haja vista que no final do exercício financeiro as despesas são consideradas pelo empenho. 
As receitas deverão estar discriminadas por categoria econômica (correntes e de capital) e as 
despesas por tipo de crédito (orçamentários suplementares, especiais ou extraordinários). E 
ainda por categoria. 
A receita que se espera arrecadar denomina – se receita prevista, estimada ou orçada; as três 
expressões são sinônimas. 
Atenção: Os procedimentos relativos à previsão da receita e fixação da despesa no balanço 
orçamentário estão previstos na Portaria n.º 471, de 31 de agosto de 2004, que aprova a 4ª 
edição do Manual de Elaboração do Anexo de Metas Fiscais e do Relatório Resumido da Execução 
Orçamentária. 
A previsão da receita é elaborada com base nas estimativas das fontes possíveis de arrecadação 
e deve ser demonstrada da seguinte forma: 
 Previsão Inicial ou Receita Prevista: É o registro dos valores da previsão inicial das receitas 
constantes na LOA. 
Os valores registrados como previsão inicial permanecerão inalterados durante todo o exercício, 
pois deverão refletir a posição inicial do orçamento constante na LOA. 
 Previsão Atualizada da Receita: É o registro dos valores da previsão atualizada das receitas, 
para o exercício em referência, compostos da previsão inicial com os dispositivos legais de 
ajuste da programação financeira, que deverá refletir a previsão constante do ato normativo 
que estabelecer o cronograma anual de desembolso mensal, bem como os queo modificarem 
com vistas ao cumprimento das metas de resultado primário estabelecidas na LOA. 
Os valores constantes da previsão atualizada deverão ser ajustados sempre que houver 
reestimativas de receita que resultem na limitação de empenho e movimentação financeira. 
Nesse caso, a reestimativa reduzirá o valor da previsão atualizada, podendo, posteriormente, ser 
restabelecida parcialmente, até mesmo superando a previsão inicial constante da LOA. 
Em caso de surgimento de nova natureza de receita, que não esteja prevista na LOA, a previsão 
dessa nova natureza deverá ser registrada na previsão atualizada, devendo a previsão inicial da 
receita ser preenchida com um traço “-“, demonstrando que, inicialmente, aquela receita não 
estava prevista. 
Portanto, estas são as situações que irão afetar a previsão atualizada da receita: 
 Reestimativa de Receita; 
 Surgimento de nova natureza de receita, não prevista na Lei Orçamentária Anual. 
Exemplo de reestimativa da receita: 
Previu – se arrecadar R$100 milhões de Imposto Territorial Rural – ITR – durante o exercício 
financeiro seguinte. No ano subsequente, até o mês de setembro só havia arrecadado R$ 60 milhões 
com expectativa de ainda arrecadar até 31/12 mais R$ 20 Milhões. 
Na situação apresentada ocorreu frustação de receitas e deverá haver reestimativa, para menos, de 
receitas no valor de R$ 20 Milhões. 
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Exemplo de surgimento de nova natureza de receita não prevista na Lei Orçamentária 
Anual: 
Durante a execução orçamentária o governo encaminhou projeto de lei propondo a criação de mais 
uma contribuição social para financiamento de nova fonte de custeio da previdência social. Aprovada 
a lei, 90 dias após a entrada em vigor, o governo prevê arrecadação de mais de R$ 50 Milhões no 
exercício financeiro. Esse valor não estava previsto na LOA. 
Se não ocorrer nenhuma das hipóteses anteriormente relacionadas, a previsão atualizada deverá 
encerrar o exercício com os mesmos valores da previsão inicial. 
A fixação da despesa é estabelecida com base nos gastos a serem realizados durante o exercício 
financeiro, em função das receitas arrecadadas. 
Procedimentos para as despesas: 
Dotação inicial ou despesa fixada: Na dotação inicial são registrados os valores da dotação inicial 
mais os créditos adicionais abertos e/ou reabertos durante o exercício, deduzidas as anulações ou os 
cancelamentos correspondentes. É a soma da dotação inicial com os créditos adicionais. 
Atenção! Caso ocorra limitação de empenho, isso não afetará a despesa fixada ou autorizada, 
apenas restringirá a emissão de empenho. 
Despesas Empenhadas: São os valores das despesas empenhadas no período de referência 
(bimestral ou anual). 
O empenho da despesa é o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado 
obrigação de pagamento pendente ou não implemento de condição. 
Despesas Liquidadas: Representa os valores das despesas liquidadas no período em referência. 
Deverão ser consideradas, inclusive as despesas liquidadas que já foram pagas. 
Muito Importante! Durante o exercício financeiro (execução do orçamento), não deverão ser 
incluídos os valores das despesas empenhadas que ainda não foram liquidadas. Já no encerramento 
do exercício financeiro (apuração dos resultados e elaboração das demonstrações contábeis), as 
despesas empenhadas e ainda não liquidadas deverão ser consideradas como liquidadas, se inscritas 
em restos a pagar, caso contrário, deverão ser canceladas. 
O procedimento anteriormente descrito está conforme entendimento da STN, ou seja, durante o 
exercício financeiro, para fins de cálculos, a despesa é considerada pela liquidação. No final do 
exercício, as despesas não liquidadas e que foram inscritas em restos a pagar, serão consideradas 
como liquidadas. 
A liquidação é o segundo estágio da execução da despesa, que consiste na verificação do direito 
adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e documentos comprobatórios da entrega do 
material ou serviço. 
Cálculo total das receitas (previstas ou orçadas) e das despesas (fixadas ou orçadas), no 
final do exercício para fins de elaboração do balanço orçamentário: 
Calcula – se a receita da seguinte forma: 
Previsão inicial da receita 
(+) Previsão adicional da receita 
(-) Reestimativa em função da limitação de empenho 
= Total da receita orçada ou prevista 
 
 
 
 
 
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Calcula – se a despesa da seguinte forma: 
Dotação inicial da despesa (dotação inicial) 
(+) Créditos adicionais aberto 
= Dotação atualizada 
(-) Anulações de dotações 
= Total das despesas orçadas ou fixadas (final do Exercício) 
 
O Balanço Orçamentário evidencia o resultado orçamentário do exercício, pois, nesse demonstrativo 
apenas fatos orçamentários são demonstrados. 
Analisando o balanço orçamentário podemos extrair diversas informações. Iremos apresentar as 
principais e mais exigidas em concursos 
1º - Receita prevista > receita arrecadada = insuficiência ou déficit na arrecadação: 
Receita Prevista R$ 500,00 
(-) Receita arrecadada R$ 380,00 
= Insuficiência na arrecadação R$ 120,00 
 
2º Receita Prevista < receita arrecadada = excesso ou superávit na arrecadação: 
Receita Arrecadada R$ 520,00 
(-) Receita prevista R$ 500,00 
= Excesso de arrecadação R$ 20,00 
 
3º Receita prevista = receita arrecadada = equilíbrio na arrecadação: 
Receita Arrecadada R$ 1.000,00 
(-) Receita prevista R$ 1.000,00 
= Excesso de arrecadação R$ 0,00 
 
Analisando apenas o lado das despesas podemos extrair os seguintes resultados: 
 
1º Despesa fixada> despesa executada = economia de despesa: 
Despesa fixada R$ 700,00 
(-) Despesa executada R$ (600,00) 
= Economia de despesa R$ 100,00 
 
2º Despesa fixada < despesa executada = excesso de despesa: 
Despesa executada R$ 1.000,00 
(-) Despesa fixada R$ (900,00) 
= Excesso de arrecadação R$ 100,00 
 
3º Despesa fixada + despesa realizada = equilíbrio na realização da despesa ou resultado 
nulo: 
Despesa fixada R$ 1.000,00 
(-) Despesa executada R$ (1.000,00) 
Jacky
Realce
Jacky
Sublinhado
deve estar errado.
O correto seria: EQUILIBRIO NA ARRECADAÇÃO
Jacky
Sublinhado
deve ta errado também
o correto seria: EXCESSO DE DESPESA

foi gasto mais do que o que estava fixado
Jacky
Sublinhado
= Excesso de arrecadação R$ 0,00 
 
Comparando o desempenho das receitas e despesas podem ocorrer os seguintes 
resultados: 
1º Receita arrecadada > despesa executada + superávit orçamentário; 
2º Receita arrecadada < despesa executada = déficit orçamentário; 
3º Receita arrecadada = despesa executada = resultado nulo. 
O resultado nulo apresenta uma situação quase improvável. 
 
*BALANÇO FINANCEIRO 
 
Segundo a Lei n.º 4.320/1964, o balanço financeiro demonstrará a receita e a despesa 
orçamentárias bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária, 
conjugados com os saldos em espécie provenientes do exercício anterior, e os que se transferem 
para o exercício seguinte (art. 103, da Lei n.º 4.320/1964). 
Segundo a Resolução n.º 1.133/2008 – NBC T 16.6/2008, o Balanço Financeiro evidencia a 
movimentação financeira das entidades do setor público no período a que se refere, e discrimina: 
a) A receita orçamentária realizada por destinação de recurso; 
b) A despesa orçamentária executada por destinação de recurso e o montante não pago como 
parcela retificadora; 
c) Os recebimentos e os pagamentos extraorçamentários; 
d) As transferências ativas e passivas decorrentes, ou não, da execução orçamentária; 
e) O saldo inicial e o saldo final das disponibilidades. 
A destinação de recursos orçamentários discrimina, no mínimo, as vinculações legais, a exemplo das 
áreas de saúde, educação e previdência social. 
No balanço financeiro os restos a pagar do exercício serão computados na receita extraorçamentária 
para compensar sua inclusão na despesa orçamentária(art. 103, parágrafo único, da Lei 4.320). 
Observando os conceitos anteriormente podemos verificar que o balanço financeiro representa o 
fluxo de caixa do ente e respectivos órgãos públicos. 
O Balanço Financeiro representa, em sua estrutura básica, ingressos e dispêndios de recursos. 
Os ingressos estão representados pelas receitas orçamentárias e extraorçamentárias, transferências 
financeiras recebidas e o disponível do exercício anterior. 
A receita orçamentária será apurada pelo seu valor líquido, deduzidos os incentivos fiscais e as 
restituições. 
Portanto, no balanço financeiro são registradas todas as entradas e saídas de recursos, seja 
orçamentários ou extraorçamentários. 
RELEMBRANDO, o balanço orçamentário contém apenas fatos orçamentários, enquanto o financeiro 
evidencia os fatos orçamentários e extraorçamentários. 
O balanço financeiro está estruturado em duas sessões (receitas e despesas), sendo o lado das 
receitas está representando basicamente pelas receitas orçamentárias, ingressos 
extraorçamentários, transferências financeiras recebidas e o saldo disponível do exercício anterior. 
O lado das despesas está representado pelas despesas orçamentárias (pagas ou não), dispêndios 
extraorçamentários, transferências financeira concedidas e o saldo disponível para o exercício 
seguinte. 
Jacky
Sublinhado
ERRADO
Jacky
Sublinhado
=
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Os ingressos extraorçamentários estão representados basicamente pelas interferências ativas, 
restos a pagar, serviço da dívida a pagar, retenções e depósitos de terceiros. 
Atenção! O saldo da disponibilidade financeira do exercício anterior é receita extraorçamentária e é 
classificado no grupo “saldo disponível anterior”. 
No balanço financeiro os restos a pagar inscritos no exercício serão computados na receita 
extraorçamentária para compensar sua inclusão na despesa orçamentária, ou seja, na despesa 
empenhada (art. 103, parágrafo único da Lei n.º 4.320/1964). 
Na realidade o balanço financeiro representa, em tese, o fluxo de caixa do Ente e de suas entidades. 
Digo “em tese” porque apesar da denominação “financeiro”, nem sempre o que se classifica nesse 
demonstrativo significa efetivamente uma entrada ou saída de recursos financeiros (de caixa). 
Exemplo: no lado das despesas são classificadas todas as empenhadas, mesmo que não tenham 
sido pagas. No lado das receitas, são classificadas algumas rubricas que efetivamente não são 
recursos financeiros, a exemplo dos restos a pagar escritos no exercício. 
Fique Atento! No balanço financeiro são registradas todas as entradas e saídas de recursos, seja 
orçamentários ou extraorçamentários. 
O lado das receitas está representado pelas receitas orçamentárias e os ingressos 
extraorçamentários e o saldo disponível apurado no exercício anterior. 
O lado da despesas está representado pelas despesas orçamentárias (pagas ou não), dispêndios 
extraorçamentários e o saldo disponível para o exercício seguinte, apurado em 31/12 (exercício 
atual). 
Os ingressos extraorçamentários estão representados basicamente pelas interferências ativas, 
restos a pagar, serviço da dívida a pagar, retenções e depósitos de terceiros. 
Atenção! O saldo da disponibilidade financeira do exercício anterior é receita extraorçamentária e é 
classificado no grupo de contas “saldo disponível anterior” – conta Única. 
No encerramento do exercício financeiro, a despesa orçamentária será considerada a efetivamente 
empenhada, mesmo que não tenha sido liquidada, mas que tenha sido inscrita em retos a pagar. 
Exemplo 
Despesa fixada R$ 100.000,00 
Despesa empenhada R$ 100.000,00 
Despesa liquidada R$ 60.000,00 
Restos a pagar R$ 40.000,00 
Receita Arrecadada R$ 100.000,00 
 
No BF, quanto deve ser considerado nas receitas e despesas orçamentárias? 
Resposta: R$ 100.000,00, haja vista que foi arrecadado e empenhado esse valor. Portanto os R$ 
40.000,00 de restos a pagar são de despesas não liquidadas (restos a pagar não processados). 
Balanço Financeiro 31/12 
 
Comentários: 
1.Observe que o fluxo de caixa, a entrada de dinheiro em caixa, foi de R$ 100.000,00; 
Receitas Despesas 
Orçamentárias 100.000,00 Orçamentárias 100.000,00 
Extraorçamentárias 
Restos a pagar 40.000,00 Saldo p o exerc. Seguinte 40.000,00 
Total 140.000,00 Total 140.000,00 
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Jacky
Sublinhado
Então pra quê existe a DFC?
2. A saída de dinheiro do caixa foi de R$ 60.000,00, haja vista a informação de que houver inscrição 
em restos a pagar de R$ 40.000,00; 
3. O valor de R$ 40.000,00 inscrito em restos a pagar encontra – se inserido no total das despesas 
empenhadas de R$ 100.000,00; 
4. O valor de R$ 40.000,00 classificado no lado da receita, no subgrupo receitas extraorçamentárias 
é uma técnica contábil para fechamento do balanço financeiro, ou seja, é a aplicação do parágrafo 
único do art. 103 da Lei n.º 4.320/1964, no qual estabelece que: 
Art. 103. O Balanço Financeiro demonstrará a receita e a despesa orçamentárias, 
bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária, 
conjugados com os saldos em espécie provenientes do exercício anterior, e os que se 
transferem para o exercício seguinte. 
Parágrafo Único. Os Restos a Pagar do exercício serão computados na receita extra – 
orçamentária para compensar sua inclusão na despesa orçamentária. 
Existe entendimento da STN, conforme mencionado na página 95 da 5ª Edição do Manual de 
Elaboração do Anexo de Metas Fiscais e do Relatório Resumido da Execução Orçamentária, de que a 
despesa empenhada e inscrita em restos a pagar é considerada liquidada. 
Observe o conceito: 
“Durante o exercício, não deverão ser incluídos os valores das despesas empenhadas 
que ainda não foram liquidadas. No encerramento do exercício, as despesas 
empenhadas e ainda não liquidadas deverão ser consideradas como liquidadas, se 
inscritas em restos a pagar, caso contrário, deverão ser canceladas.” 
Significa que durante o exercício financeiro, para fins de cálculos, e exemplo do superávit primário e 
nominal, a STN considera somente a despesa empenhada e liquidada. Se a despesa foi apenas 
empenhada, não entra no cálculo. 
Exemplo: 
Suponhamos a seguinte situação hipotética: Uma Fundação Pública Federal “X” realizou durante o 
exercício de X5 os seguintes fatos econômicos: 
Receitas previstas 500 Despesas fixadas 500 
Receitas arrecadadas 800 Despesas executadas 800 
 
Suponha – se que das despesas executadas, 650 foram empenhadas e pagas e o restante (150), 
foram empenhadas, liquidadas e não pagas. Em consequência, os 150 foram inscritos em restos a 
pagar em 31/12/X5, encerramento do exercício financeiro. 
Vamos elaborar o Balanço Financeiro desse Fundação em 31/12/X5 
 
Pode – se observar que existe um saldo de 150. Este valor irá passar para o exercício de X6, ou 
seja, em 01/01/X6 a Fundação “abre” suas contas com esse saldo em caixa. 
Analisando o balanço acima podemos verificar que do lado das despesas consta todo o valor de 800. 
Então, os 150 que não foram desembolsados estão computados no total da despesa. Portanto, para 
compensar, os 150 são incluídos no lado da receita (receita extraorçamentária). 
 RECEITAS DESPESAS 
Orçamentárias Orçamentárias 
Receitas Arrecadadas 800 Despesas Executadas 800 
Extraorçamentárias Extraoçamentárias 
Restos a Pagar 150 Saldo p o exercício 
seguinte 
150 
Total 950 Total 950 
Jacky
Sublinhado
Jacky
Realce
 O saldo financeiro que se transfere para o exercício seguinte é classificado do lado das 
despesas. Esse saldo será transferido para o balanço patrimonial – ativo circulante 
disponível. 
 Essa técnica de classificação do saldo disponível para o exercício seguinte, realizada no 
momento do encerramento do exercício, é apenas para fechar o balanço. 
 Os restos a pagar e serviço da dívida a pagar, classificados do lado da receita, para fins de 
encerramento do exercício, éconsiderado, para fins de concurso, uma receita 
extraorçamentária. 
 O pagamento dos restos a pagar durnate o exercício financeiro subsequente é classificado 
como despesa extraorçamentária (restos a pagar – pagos). 
 O órgão que transfere recursos para pagamento de restos a pagar classifica DVP como 
variação passiva extraorçamentária – interferência passiva. 
 O órgão que recebe os recursos classifica na DVP como variação ativa extraorçamentária – 
interferência ativa. 
Cuidado! O superávit financeiro do exercício não é calculado no balanço financeiro, e sim no 
balanço patrimonial. No balanço financeiro apura – se o resultado financeiro do exercício – RFE, da 
seguinte forma: 
1º método: Resultado financeiro do exercício – RFE = total de todas as receitas (orçamentárias e 
extraorçamentárias) (-) o total de todas as despesas (orçamentárias e extraorçamentárias). 
2º método: forma mais simplificada: 
Somatório do saldo disponível que passa para o exercício seguinte (-) o saldo disponível que veio do 
exercício anterior 
Atenção! Na apuração do resultado financeiro do exercício pelo 1º método não são computados os 
saldos do exercício anterior e nem o que passa para o exercício seguinte. 
Na apuração do RFE, se o total das receitas for maior do que o das despesas, ter – se –á superávit; 
caso contrário, haverá déficit. 
 
*BALANÇO PATRIMONIAL 
O balanço patrimonial evidencia a posição das contas que constituem o ativo e o passivo, 
demonstrando uma posição estática dos bens, dos direitos e das obrigações e evidenciando o saldo 
patrimonial ou patrimônio líquido em determinado momento. 
O balanço patrimonial demonstra o ativo circulante e o não circulante, o passivo circulante e o não circulante, o 
ativo real e o passivo real, o saldo patrimonial e as contas de compensação, evidenciando os bens, os valores, 
os créditos e as obrigações do poder público. 
Na elaboração do Balanço Patrimonial são utilizados os saldos das contas das classes 1 e 2 do plano de contas. 
Mediante a apuração da diferença entre o ativo e passivo obtém – se o saldo patrimonial. S o ativo for maior 
que o passivo, o saldo patrimonial é positivo; caso contrário, se o ativo for menor que o passivo, ter – se –á 
passivo descoberto. 
A equação lógica do balanço patrimonial é representada assim: 
 ATIVO – PASSIVO = PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
 OU 
 ATIVO – PASSIVO = VARIAÇÕES ATIVAS – VARIAÇÕES PASSIVAS 
O art. 105 da lei n.º 4.320/1964 estabelece que o balanço patrimonial demonstrará: 
 O Ativo Financeiro; 
 O Ativo Permanente; 
 O Passivo Financeiro; 
 O Passivo Permanente; 
 O saldo Patrimonial; 
 As Contas de Compensação. 
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Jacky
Sublinhado
o que é?
Estes são os grupos de conta do balanço patrimonial previstos na referida norma. 
De acordo com a Resolução CFC n.º 1.133/2008 – NBC T 16.6/2008, o Balanço Patrimonial será 
estruturado em Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido, devendo evidenciar qualitativa e quantitativamente a 
situação patrimonial da entidade pública. 
O ATIVO compreende as disponibilidades, os direitos e os bens, tangíveis ou intangíveis adquiridos, formados, 
produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelo setor público, que seja portador ou represente um fluxo de 
benefícios, presente ou futuro, inerentes à prestação de serviços públicos. 
O PASSIVO compreende as obrigações assumidas pelas entidades do setor público para consecução dos 
serviços públicos ou mantidas na condição de fiel depositário, bem como as contingências e as provisões. 
O PATRIMÔNIO LÍQUIDO representa a diferença entre o Ativo e o Passivo. 
AS CONTAS DE COMPENSAÇÃO compreendem os atos que possam vir a afetar o patrimônio. 
No Patrimônio Líquido deve ser evidenciado o resultado do período em 31/12, segregado dos resultados 
acumulados de períodos anteriores. 
Inovação! A Resolução CFC n.º 1.129/2008, que aprovou a NBC T 16.2, estabeleceu os seguintes conceitos 
acerca da Contabilidade Pública: 
Circulante: o conjunto de bens e direitos realizáveis, bem como as obrigações exigíveis até o término do 
exercício seguinte, tendo como base a classificação contábil realizada em 31/12. 
Conversibilidade: a qualidade do que se pode ser conversível, característica de transformação de bens e 
direitos em moeda. 
Exigibilidade: a qualidade do que é exigível, característica inerente às obrigações pelo prazo de vencimento. 
Não Circulante: o conjunto de bens e direitos realizáveis e obrigações exigíveis após o término do exercício 
seguinte, tendo como base a classificação contábil realizada em 31/12. 
Unidade Contábil: a soma, a agregação ou a divisão de patrimônios autônomos de uma ou mais entidades do 
setor público. 
Patrimônio Público: é o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não adquiridos, 
formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou 
represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à 
exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações. 
Tendo em vista o que estabelece a NBC T 16.2/CFC, adotada pela STN, bem como Manual de Contabilidade 
Pública, os termos Ativo Financeiro e Permanente estão sendo substituídos por Ativo Circulante e Não 
Circulante e o Passivo Financeiro, Permanente e Saldo Patrimonial por Passivo Circulante, Não Circulante e 
Patrimônio Líquido, respectivamente. 
É interessante observar que os modelos de demonstrações contábeis com os respectivos grupos e subgrupos de 
contas aprovados pela Portaria STN n.º 751/2009 são válidos de forma facultativa a partir de 2010 e 
obrigatoriamente em 2012 para a União, estados e Distrito Federal, e em 2013 para os Municípios. Enquanto 
não obrigatórios para quem ainda não implementou, de forma facultativa, os demonstrativos contábeis 
continuam sendo elaborados conforme previsto na Lei n. 4.320/1964. (Conforme acima, até o ano 2013, 
passando após esse ano, ser obrigatório). 
A referida norma estabelece ainda que a classificação dos elementos patrimoniais considera a 
segregação em “circulante” e “não circulante”, com base em seus atributos de conversibilidade e 
exigibilidade. 
Prevê que os ativos devem ser classificados como circulante quando satisfizerem a um dos seguintes 
critérios: 
1. Estarem disponíveis para realização imediata; 
2. Tiverem a expectativa de realização até o término do exercício seguinte. 
Assim, os demais ativos devem ser classificados como não circulante. 
Os passivos devem ser classificados como circulante quando satisfizerem a um dos seguintes 
critérios: 
1. Corresponderem a valores exigíveis até o término do exercício seguinte; 
Jacky
Realce
Jacky
Realce
2. Corresponderem a valores de terceiros ou retenções em nome deles, quando a entidade do 
setor público for a fiel depositária, independentemente do prazo de exigibilidade. 
Os demais passivos devem ser classificados como não circulante. 
Portanto, a partir de 2010, obrigatoriamente o balanço patrimonial deve obedecer à seguinte 
estrutura: 
ATIVO PASSIVO 
Ativo Circulante Passivo Circulante 
 Passivo Não Circulante 
Ativo Não Circulante Patrimônio Líquido 
Porém, para fins de concursos caso seja exigido numa questão, os grupos de contas conforme a Lei 
n.º 4.320/1964 deve – se observar o que rege a referida norma. 
Avaliação dos elementos patrimoniais: 
A avaliação dos elementos patrimoniais obedecerá às seguintes normas: 
 Os débitos e créditos, bem como os títulos de renda, pelo seu valor nominal, feita a 
conversão, quando em moeda estrangeira, à taxa de câmbio vigente na data do balanço; 
 Os bens móveis e imóveis, pelo valor de aquisição ou pelo custo de produção ou de 
construção; 
 Os bens de almoxarifado, pelo preço médio ponderado das compras. 
Na administração pública podem ser realizadas reavaliações? 
Sim, a partirde 2010 as Resoluções CFC n.º 1.136 e 1.137/2008 estabelecem a obrigatoriedade de 
reavaliação, depreciação e amortização dos bens públicos. 
Dados do balanço patrimonial 
Do balanço patrimonial podemos obter diversas informações a respeito da gestão patrimonial, da 
seguinte forma: 
Ativo Circulante + não circulante = Ativo Real. 
Passivo Circulante + Não Circulante = Passivo Real. 
1.Saldo Patrimonial = Ativo Real (-) Passivo Real. 
Se o AR for > do que o PR = Patrimônio líquido positivo ou ativo real líquido 
Se o AR for < do que o PR = patrimônio líquido negativo ou passivo real a descoberto. 
Se AR for = ao PR, temos patrimônio líquido nulo – situação bastante improvável. 
Fórmula para cálculo do superávit financeiro: 
2.Ativo Circulante AC (-) Passivo Circulante PC = Superávit ou Déficit 
Atenção! As antecipações de receitas orçamentárias – AROs – fazem parte do passivo circulante e 
dependem de autorização orçamentária (legislativa) para realização. Quanto ao pagamento 
(resgate), não há necessidade de autorização Legislativa. 
Pode – se verificar que no conceito está escrito: “cujo pagamento independe de autorização 
orçamentária”. Significa dizer que para a realização depende de autorização orçamentária ou 
Legislativa. Mas, não são todos os fatos que dependem dessa autorização. A antecipação de Receita 
Orçamentária seria um exemplo da necessidade de autorização orçamentária. 
Atenção! Quando se fala em autorização “genérica”, é a autorização na LOA. Autorização específica 
é em lei especial. 
Atenção! A dívida flutuante faz parte do passivo circulante. O conceito de dívida flutuante se 
encontra no Decreto n.º 93.872/1986. 
Art . 115. A dívida pública abrange a dívida flutuante e a dívida fundada ou consolidada. 
Jacky
Sublinhado
resposta da pergunta anterior
§ 1º A dívida flutuante compreende os compromissos exigíveis, cujo pagamento independe de autorização 
orçamentária, assim entendidos: 
a) os restos a pagar, excluídos os serviços da dívida; 
b) os serviços da dívida; 
c) os depósitos, inclusive consignações em folha; 
d) as operações de crédito por antecipação de receita; 
e) o papel-moeda ou moeda fiduciária. 
§ 2º A dívida fundada ou consolidada compreende os compromissos de exigibilidade superior a 12 (doze) 
meses contraídos mediante emissão de títulos ou celebração de contratos para atender a desequilíbrio 
orçamentário, ou a financiamento de obras e serviços públicos, e que dependam de autorização legislativa para 
amortização ou resgate. 
Art . 116. A dívida será escriturada com individuação e especificações que permitam verificar, a qualquer 
momento, a posição dos compromissos, bem como os respectivos serviços de amortização e juros. 
Parágrafo único. Incluem-se entre os compromissos de que trata este artigo, os de caráter contingencial, 
assim entendidas quaisquer garantias concedidas diretamente pelo Tesouro Nacional, ou por intermédio de seus 
agentes financeiros. 
O conceito do Decreto sobre dívida flutuante tem sido cobrado assim mesmo, literalmente como está na norma. 
Conceito de algumas contas ou grupos de contas importantes! 
 Valores pendentes a curto prazo: representa valores nominalmente ativos ou de conversão transitória – 
é conta do passivo circulante. 
 Depósitos: representa o montante do débito referente às consignações da folha, restituições a pagar, 
fianças e cauções etc. é conta do passivo circulante. 
 Passivo não circulante: compreende o conjunto das obrigações que dependem de autorização 
orçamentária para suas liquidações ou pagamentos representados por dívidas a longo prazo, de 
exigibilidade superior a 12 meses , quer sejam internas ou externas, contraídas para atender o 
desequilíbrio orçamentário ou financiamento de obras e serviços públicos. 
No Passivo não circulante ou permanente encontra – se a dívida fundada, cujo conceito se encontra na LRF da 
seguinte forma: 
Conceito da Dívida Fundada na LRF: 
Dívida pública consolidada ou fundada: montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações 
financeiras do ente da Federação, assumidas em virtude de leis, contratos, convênios ou tratados e da 
realização de operações de crédito, para amortização em prazo superior a doze meses (art. 29, inciso I, da 
LRF). 
A dívida fundada é constituída basicamente de operações de crédito (empréstimos) externos e internos de 
longo prazo (acima de 12 meses). 
Conceito de operação de crédito na LRF: 
Operação de crédito: compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura de crédito, emissão e 
aceite de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a 
termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas, inclusive com o uso de 
derivativos financeiros (art.29, inciso III, da LRF); 
Atenção! Muito Importante! 
Também integram a dívida pública consolidada as operações de crédito de prazo inferior a doze meses 
cujas receitas tenham constado do orçamento (art. 29, $3º, da LRF). 
Atenção! As operações de crédito podem ser classificados no passivo circulante ou no passivo não circulante. 
 
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Jacky
Realce
Exemplo: 
As operações de crédito (empréstimos) realizadas pelo Estado, com a finalidade de cobrir déficit são 
classificadas no longo prazo, passivo não circulante – dívida fundada. 
As operações de crédito por antecipação da receita – ARO, são classificadas no passivo circulante, tendo em 
vista que seu resgate deverá ocorrer dentro do exercício financeiro, até o dia dez de dezembro. 
Veja como foi cobrado em concurso! 
(Esaf – Analista Pericial – MPU – 2004) Assinale a opção que indica um ativo ou um passivo que a 
contabilidade, no âmbito federal, classifica no Balanço Patrimonial tanto de curto quanto de longo prazo. 
A) Limite para saque contra o Tesouro Nacional. 
B) Débitos com fornecedores do exercício anterior. 
C) Operações de crédito por antecipação de receitas. 
D) Operações de crédito. 
E) Restos a pagar não processados. 
Comentários: 
1. O comando da questão pede um ativo ou passivo que a contabilidade, no âmbito federal, classifica no 
Balanço Patrimonial tanto de curto quanto de longo prazo. 
2. Os fatos das “b”, “c”, e “e” são classificados como curto prazo, a opção “a” é no longo prazo e a opção 
“d” pode ser classificada tanto no longo quanto no curto prazo. Por quê? Porque a opção não informa 
qual tipo de operação de crédito. Portanto, entre elas pode estar as AROs. 
 Passivo real: é a soma do passivo circulante e do passivo não circulante ou permanente, excluindo 
apenas o passivo compensado. 
 Patrimônio Líquido: representa a diferença entre os componentes patrimoniais ativos e passivos. O 
saldo positivo representa uma situação patrimonial favorável ou superavitária. O saldo negativo 
representa uma situação patrimonial desfavorável ou deficitária. 
 Ativo e Passivo Compensado: representam contas com função precípua de controle, relacionadas aos 
bens, direitos, obrigações e situações não compreendidas no patrimônio mas que, direta ou 
indiretamente, possam vir a afetá – lo, inclusive as relativas a atos e fatos relacionados com execução 
orçamentária e financeira. 
 Ativo real líquido (ou patrimônio líquido positivo): representa a situação em que o ativo real é 
maior que o passivo real. 
 Passivo real a descoberto ou patrimônio líquido negativo: é decorrente da diferença a menor 
entre o ativo e o passivo real. 
Resumindo, o ativo real líquido refere – se à situação em que os bens e direitos superam as obrigações (ativo 
real>passivo real). Por outro lado, o passivo real a descoberto representa a situação em que as obrigações 
superam os bens e direitos (passivo real > ativo real). 
 Patrimônio líquido nulo: é decorrente da igualdade entre o ativo real e o passivo e o passivo real. 
Estrutura de Balanço Patrimonial 
Analisando o teor da Resolução CFC n.º1.133/2008, NBC T 16.6, pode – se entender que o balançopatrimonial 
está estruturado conforme demonstrado a seguir, com os grupos e suas principais contas: 
 
Ativo Passivo 
Ativo Circulante Passivo Circulante 
Disponível Restos a pagar 
Créditos em Circulação Processados 
 Não processados 
Ativo Não Circulante Retenção de terceiros 
Circulante (menos financeiro) Previdência social 
Realizável a Longo Prazo Pensão alimentícia 
Permanente Impostos federais 
 Impostos estaduais 
Ativo Real (Circulante + Não Circulante) Impostos municipais 
 Consignações diversas 
Contas de Compensação Depósitos de terceiros 
Responsáveis por títulos, valores e bens Cauções 
Cauções Depósitos judiciais 
Consignações Depósitos para recursos 
Depósitos Judiciais Depósitos diversos 
Comodato de bens 
Mercadorias apreendidas Passivo Não Circulante 
Diversos responsáveis Circulante 
Garantias Provisões 
Avais Operações de crédito 
Hipotecas Exigível a longo prazo 
Seguros Operações de crédito 
Fianças Resultado de exercícios futuros 
Direitos e obrigações conveniadas 
Convênios Passivo real ( circulante + não circulante) 
Direitos e obrigações contratuais 
Contratos Patrimônio líquido (saldo patrimonial) 
Empréstimos Patrimônio 
 Capital 
 Reservas 
 Resultado patrimonial de exercício 
 Resultado acumulado 
 
 Contas de Compensação 
Passivo real a descoberto 
Total Total 
 
Comentários: 
O balanço patrimonial anterior está estruturado conforme modelo do Siafi. Isso não descaracteriza os grupos e 
subgrupos previstos na Lei n.º 4.320/1964. Foi apenas uma adaptação à realidade das novas contas. 
 
*DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS 
A demonstração das variações patrimoniais – DVP deverá evidenciar as alterações verificadas no patrimônio, 
resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício (art. 
104 da Lei nº 4.320/1964). 
A NBC T 16.6, Resolução CFC n.º 1.133/2008 informa que a Demonstração das variações Patrimoniais 
evidencia as variações quantitativas e qualitativas resultantes e as independentes da execução 
orçamentária, bem como o resultado patrimonial. 
O que são variações quantitativas? 
São as variações decorrentes de transações no setor público que aumentam ou diminuem o patrimônio líquido. 
Exemplo: Arrecadação de receitas e execução de despesas. Representam, em geral, os fatos contábeis 
modificativos. 
O que são variações qualitativas: 
São variações decorrentes de transações no setor público que alteram a composição dos elementos 
patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido. 
Exemplo: Arrecadação de receitas de capital provenientes de operações de crédito. Representam, em geral, os 
fatos contábeis permutativos. 
Para fins de apresentação na Demonstração das Variações Patrimoniais, as variações devem ser agrupadas em 
ativas e passivas com a seguinte discriminação: 
1. Variações orçamentárias por categoria econômica; 
2. Mutações e variações independentes de execução orçamentária em grau de detalhamento compatível 
com a estrutura do Plano de Contas. 
Não esquecer que o resultado patrimonial do período é apurado pelo confronto entre as variações 
patrimoniais ativas e passivas. 
A DVP demonstra o resultado da gestão de um ente (União, estados ou Municípios) ou de um órgão ou entidade 
da administração direta ou indireta. 
Nas empresas privadas o resultado de todas as operações do exercício é apurado através da demonstração do 
Resultado do exercício – DRE. É o confronto entre receitas e despesas. 
Nas entidades públicas o resultado é apurado na DVP. Aqui há uma grande diferença! A DVP evidencia todas as 
alterações ocorridas no patrimônio, independentemente de ser ou não receita ou despesa. 
Exemplo: 
A DVP demonstra a concessão de um empréstimo, fato meramente permutativo, em que “sai” o recurso do 
caixa e “entra” um direito a receber. 
Na DRE, um fato como esse não é demonstrado, haja vista que não envolve receita e despesa, mas apenas 
contas patrimoniais. 
Por isso é que a DVP todas as alterações realizadas no patrimônio. E tem mais! Na DVP todas as alterações 
(orçamentárias e extraorçamentárias) são demonstradas. 
A DVP é estruturada a partir dos saldos acumulados durante o exercício. 
As variações patrimoniais são divididas em ativas e passivas, conforme demonstrado abaixo. 
Atenção! Conhecer a estrutura da DVP é de suma importância para resolver diversas questões teóricas quem 
nem mesmo exigem cálculos. 
O leitor deverá considerar essa demonstração como se fosse sua ‘imagem” refletida no espelho. Toda vez que 
surgir um questionamento acerca da DVP o candidato deverá “enxergar” essa imagem, principalmente os 
grupos de contas. 
Exemplo: 
Verifique as interferências ativas orçamentárias (do lado das variações ativas) e as interferências passivas 
orçamentárias (do lado das variações passivas): 
Veja como é fácil entender quais são as interferências ativas orçamentárias: 
 Quota Recebida; 
 Repasse Recebido; 
 Sub – Repasse Recebido; 
E as interferências passivas orçamentárias: 
 Quota Concedida; 
 Repasse Concedido; 
 Sub – Repasse Concedido. 
Agora observe as interferências ativas extraorçamentárias (do lado das variações ativas) e as interferências 
passivas extraorçamentárias (do lado das variações passivas): 
Verificaram como é fácil diferenciar as interferências orçamentárias das estraorçamentárias? 
Interferências ativas extraorçamentárias: 
 Transferências financeiras para restos a pagar; 
 Transferência de bens e valores. 
Interferências passivas orçamentárias: 
 Transferências financeiras para restos a pagar; 
 Transferência de bens e valores. 
Essas interferências costumam ser exigidas em concursos e “interferem” bastante no resultado de uma prova. 
Jacky
Realce
As interferências ativas e passivas orçamentárias são referentes às transferências de recursos orçamentários 
para pagamento de despesas do exercício financeiro. 
As interferências ativas e passivas extraorçamentárias são referentes às transferências de bens e recursos 
extraorçamentários. Quando se refere à transferência de recursos é para pagamento de restos a pagar. 
Agora é só observar que quem transfere recursos classifica do lado negativo, variações passivas, e quem 
recebe, classifica no lado positivo, variações ativas. 
Viram como é fácil? 
Já ouvi muitos alunos dizerem: “essas interferências ativas, passivas, variações ativas e passivas, mutações 
ativas e passivas, que coisa chata”. Que nada, você vai entender. Agora! Tem que fazer exercícios observando 
a estrutura da DVP. 
A partir de agora vamos discorrer sobre os grupos e as principais contas da DVP, a partir de sua estrutura. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
A estrutura da demonstração das variações patrimoniais está conforme o plano de contas da Administração 
Pública Federal: 
Variações Ativas Variações Passivas 
Orçamentárias Orçamentárias 
Receitas Correntes 
Tributária 
Patrimonial 
De Contribuições 
Agropecuária 
Industrial 
De Serviços 
Transferências Correntes 
Outras Receitas Correntes 
Receita de Capital 
Operações de Crédito 
Alienação de Bens 
Amortização de Empréstimos 
Transferências de Capital 
Interferências Ativas 
Quota Recebida 
Repasse Recebido 
 
Despesas Correntes 
Despesas de Custeio 
Outras Despesas Correntes 
Juros e Encargos da Dívida Externa 
Juros e Encargos da Dívida Interna 
Despesa de Capital 
Amortização da Dívida Interna e Externa 
Investimentos 
Inversões Financeiras 
Transferências de Capital 
Interferências Passivas 
Quota Concedida 
Repasse Concedido 
Sub – Repasse Concedido 
Mutações Passivas 
Cobrança da Dívida Ativa 
Sub – Repasse Recebido 
Mutações Ativas 
Construção de Bens Móveis e Imóveis 
Aquisição de Títulos e Valores; 
Empréstimos Concedidos; 
Aquisição de Material de Consumo para estoque em 
almoxarifado; 
Amortização da Dívida Interna e Externa ContraídaExtraorçamentária 
Interferências Ativas 
Transferência Financeira Para Restos a Pagar 
Transferência de Bens e Valores 
Acréscimos Patrimoniais 
Inscrição da Dívida Ativa 
Incorporação de Bens por Doação 
Cancelamento de Dívidas Passivas 
Resultado Patrimonial 
Déficit 
 
Alienação de Bens Móveis e Imóveis 
Empréstimos Tomados 
Recebimento de Créditos Diversos 
Extraorçamentária 
Interferências Passivas 
Transferência Financeira para Restos a Pagar 
Transferência de Bens e Valores 
Decréscimos Patrimoniais 
Cancelamento da Dívida Ativa 
Encampação de Dívidas 
Consumo de Bens 
Perda de Bens 
Resultado Patrimonial 
Superávit 
Total das variações ativas Total das Variações Passivas 
 
 
 
 
 
De acordo com suas características e respectivos reflexos no patrimônio público, as transações no setor público 
podem ser classificadas nas seguintes naturezas 
 
Econômico – Financeira Corresponde às transações originadas de fatos que afetam o 
patrimônio público, em decorrência, ou não, da execução de 
orçamento, podendo provocar alterações qualitativas ou 
quantitativas, efetivas ou potenciais. 
Administrativa Corresponde às transações que não afetam o patrimônio 
público, originadas de atos administrativos, com o objetivo de 
dar cumprimento às metas programadas e manter em 
funcionamento as atividades da entidade do setor público. 
 
Variações Patrimoniais ativas e Passivas 
As variações patrimoniais tanto ativas quanto passivas são transações que promovem alterações nos elementos 
patrimoniais da entidade do setor público, mesmo em caráter compensatório, afetando, ou não, o seu 
resultado. 
As variações patrimoniais que afetem o patrimônio líquido devem manter correlação com as respectivas contas 
patrimoniais. 
Entende – se por correlação a vinculação entre as contas de resultado e as patrimoniais, de forma permitir a 
identificação dos efeitos nas contas patrimoniais produzidos pela movimentação das contas de resultado. 
As variações patrimoniais classificam – se em quantitativas e qualitativas. 
Entende – se como variações quantitativas aquelas decorrentes de transações no setor público que 
aumentam ou diminuem o patrimônio líquido, representando os fatos contábeis modificativos. 
Entende – se como variações qualitativas aquelas decorrentes de transações no setor público que alteram a 
composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido, ou seja, representam os fatos 
permutativos. 
As variações ativas (lado esquerdo) são representadas pelo somatório das receitas orçamentárias e 
extraorçamentárias, as interferências ativas, mutações ativas e os acréscimos patrimoniais, contemplando 
ainda o saldo patrimonial, se negativo. 
Isso Mesmo! Se o resultado patrimonial do exercício for negativo ou deficitário será adicionado às variações 
ativas para fins de fechar a demonstração. 
As variações passivas (lado direito) são representadas pelas despesas orçamentárias e extraorçamentárias, as 
interferências passivas, mutações passivas e os decréscimos patrimoniais, completando ainda o resultado 
patrimonial, se positivo. 
É assim mesmo! São as peculiaridades da contabilidade pública; se o resultado patrimonial do exercício for 
positivo será adicionado do lado negativo, às variações passivas. È uma técnica contábil utilizada para fins de 
fechamento dessa demonstração. 
Atenção para esse enunciado! Bastante cobrado em concurso! 
As variações resultantes do orçamento, ou orçamentárias, são aquelas que dependem de orçamento 
aprovado, e as independentes do orçamento ou extraorçamentárias são aquelas que independem do orçamento 
aprovado. 
O somatório das variações ativas orçamentárias e extraorçamentárias, resulta no total das variações ativas – 
VA. 
O somatório das variações passivas despesas orçamentárias e extraorçamentárias, resulta no total das 
variações passivas – VP 
Na apuração do resultado do período poderá apresentar superávit ou déficit, obtido através da diferença entre o 
total das variações ativas e passivas. 
Portanto, VA – VP = Resultado Patrimonial do Exercício - RPE 
Este resultado será transferido para o balanço patrimonial, no grupo saldo patrimonial ou patrimônio líquido e 
se refere ao resultado do período. 
 
As variações ativas orçamentárias são representadas pelas receitas correntes e de capital, interferências 
ativas e mutações ativas. Observe a estrutura da DVP! 
As variações passivas orçamentárias são representadas pelas despesas correntes e de capital, pelas 
interferências passivas e mutações passivas. 
As variações ativas extraorçamentárias são representadas pelas receitas extraorçamentárias, as 
interferências ativas e os acréscimos patrimoniais. 
As variações passivas extraorçamentárias são representadas pelas despesas extraorçamentárias, 
interferências passivas e decréscimo patrimoniais. 
Relembrando! O resultado patrimonial do exercício é calculado na DVP. Muito cobrado em concursos! Preste 
atenção! 
Às vezes, tentam “pegar” os candidatos informando que o RPE é apurado no balanço patrimonial. 
O resultado patrimonial do exercício – RPE demonstra a diferença entre as variações ativas – VA e as variações 
passivas – VP, portanto: 
RPE = VA - VP 
O resultado patrimonial do exercício poderá evidenciar: 
Se as VA > VP = superávit patrimonial 
Se as VA< VP = déficit patrimonial 
Se as VA = VP = resultado nulo 
Superveniências e Insubsistências 
As variações patrimoniais que modificam a situação líquida patrimonial podem ser classificadas em 
superveniências ativas e passivas, e insubsistências, também ativas e passivas. 
Por certo tempo houve alguma divergência doutrinária quanto a tais conceitos aplicados na Contabilidade 
Pública, todavia,, em 2004 o Conselho Federal de Contabilidade – CFC editou nota técnica para dirimir 
eventuais contradições. Essa Nota Técnica foi aceita (adotada) na íntegra pela Secretaria do Tesouro Nacional – 
STN, órgão central de contabilidade do Governo Federal. 
Observe as regras da referida nota técnica: 
Nota Técnica CFC nº 314/2004: 
6.3. A superveniência consiste em aumento e a insubsistência em diminuição da situação líquida patrimonial. A 
superveniência do ativo é denominada de superveniência ativa, porque acresce a situação líquida patrimonial. 
A superveniência do passivo é denominada de superveniência passiva, porque diminui a situação líquida 
patrimonial. A insubsistência do ativo é denominada de insubsistência passiva, porque diminui a situação 
líquida patrimonial. Insubsistência do passivo é denominada de insubsistência ativa, porque aumenta a 
situação líquida patrimonial. 
6.4. Resumindo, as superveniências e as insubsistências são ditas ativas, porque promovem aumento da 
situação líquida. As superveniências e Insubsistências são ditas passivas, porque promovem diminuição da 
situação líquida patrimonial. (...) (grifei) 
Atenção aos conceitos! 
1. Os termos “superveniência” e insubsistência” relacionam – se como ativo e passivo. Indicam se a 
variação patrimonial foi um acréscimo (superveniência) ou diminuição (insubsistência) do ativo ou do 
passivo. 
2. As expressões “ativa” e “passiva” indicam qual foi o efeito no patrimônio líquido decorrente dessa 
variação patrimonial (superveniência ou insubsistência) ocorrida no ativo ou no passivo. 
Portanto cuidado! Os termos “ativa e “passiva” não se referem ao ativo e passivo do balanço patrimonial, 
mas relacionam – se com o efeito produzido pela variação patrimonial, ou seja, no patrimônio líquido. 
Vejamos: 
 “superveniência” : caracteriza o acréscimo do ativo ou passivo. 
 “insubsistência” : caracteriza o decréscimo do ativo ou passivo. 
 “ativa” : indica que o patrimônio líquido teve uma variação positiva. 
 “passiva” : indica que o patrimônio líquido teve uma variação negativa. 
 
 
Em síntese 
SUPERVENIÊNCIA ATIVA Superveniência do ativo Aumento da situação líquida em decorrência 
do aumento do ativo. 
INSUBSISTÊNCIA ATIVAInsubsistência do passivo Aumento da situação líquida em decorrência 
da redução do passivo. 
SUPERVENIÊNCIA PASSIVA Superveniência do passivo Diminuição da situação líquida em 
decorrência do aumento do passivo. 
INSUBSISTÊNCIA PASSIVA Insubsistência do passivo Diminuição da situação líquida em 
decorrência da redução do ativo. 
 
Alguns Exemplos: 
SUPERVENIÊNCIA 
ATIVA 
 Nascimento de semoventes (animais) – no nascimento ocorre aumento do 
patrimônio líquido, posto que o bem possui valor econômico; 
 Doações recebidas 
INSUBSISTÊNCIA 
ATIVA 
 Perdão de dívidas pelo particular em favor do poder público Nessa situação 
haverá aumento do patrimônio líquido pela diminuição do passivo 
(obrigação) 
 Cancelamento de restos a pagar – nessa situação, deixa de existir um 
passivo (obrigação). 
SUPERVENIÊNCIA 
PASSIVA 
 Dívidas encampadas pelo poder público – o poder público assume dívida de 
uma entidade da administração indireta; 
INSUBSISTÊNCIA 
PASSIVA 
 Baixa de bens por obsoletismo – o bem deverá ser baixado (retirado do 
patrimônio) ou doado; 
 Perdão de valores a receber; 
 Morte de semoventes; 
 Precatórios judiciais – decisão judicial determinando pagamento, nesse caso 
aumenta – se o passivo e, em consequência, diminui o patrimônio líquido. 
 
Foi cobrado em concurso! 
(Esaf – AFC/CGU – 2008) – Ao longo d existência de uma entidade, vários fatos podem acontecer e que 
refletem no patrimônio desta de forma positiva ou negativa. Em relação aos fatos contábeis e suas respectivas 
variações no patrimônio, julgue os itens que se seguem e marquem a opção incorreta. 
a) A insubsistência Passiva acontece quando algo que deixou de existir provocou efeito negativo no 
patrimônio da entidade 
b) Quando ocorre uma Superveniência Passiva, a Situação Líquida diminui. 
c) As Superveniências provocam sempre um aumento do passivo ou do ativo 
d) O desaparecimento de um bem é um exemplo de Insubsistência do Passivo. 
e) Toda Insubsistência do Passivo é uma Insubsistência Ativa. 
Comentários: 
Breve resumo do assunto 
Importante! A Esaf segue, para fins de concursos, o posicionamento do Conselho Federal de Contabilidade – 
CFC, adotado pela STN, em especial, quanto aos conceitos: insubsistência ativa e passiva, superveniência ativa 
e passiva, insubsistência do ativo e do passivo. 
Assim, conforme o Nota Técnica n.º 314/2004, a superveniência consiste em aumento e a insubsistência em 
diminuição da situação líquida patrimonial. A superveniência do ativo denominada de superveniência ativa 
porque acresce a situação líquida patrimonial. A superveniência do passivo é denominada de superveniência 
passiva porque diminui a situação líquida patrimonial. A insubsistência do ativo é denominada de insubsistência 
passiva porque diminui a situação líquida patrimonial. Insubsistência do passivo é denominada de 
insubsistência ativa porque aumenta a situação líquida patrimonial. 
Portanto, as superveniências e as insubsistências são ditas ativas porque promovem aumento da situação 
líquida. As superveniências e insubsistências são ditas passivas porque promovem a diminuição da situação 
líquida patrimonial. 
Cuidado! Não qualifique as superveniências e as insubsistências em ativas e passivas, segundo o reflexo no 
ativo e no passivo, esquecendo que o qualificativo ativo e passivo deriva da espécie da variação sobre a 
situação líquida patrimonial. 
Não se pode denominar variação patrimonial a devolução de um depósito de diversas origens que redunda em 
redução do ativo e do passivo, simultaneamente. 
Respondendo às opções 
Atenção! O comando da questão pede a opção incorreta. 
a) A Nota Técnica n.º 314/2004 estabelece que insubsistência passiva ocorre quando algo deixa de existir, 
provocando efeito negativo no patrimônio da entidade. Exemplo: Perda de bens por obsoletismo. 
Certo 
b) O surgimento de uma superveniência passiva diminui a situação líquida patrimonial. Exemplo: 
Reconhecimento de dívidas. Certo 
c) As superveniências tanto ativas quanto passivas provocam aumento do ativo ou do passivo. Exemplo de 
superveniência ativa: Incorporação de bens por doação. Exemplo de superveniência passiva: Doação de 
bens. Certo 
d) Insubsistência do passivo é denominada de insubsistência ativa, porque aumenta a situação líquida 
patrimonial. O desaparecimento de um bem não é o caso de insubsistência do passivo porque nesse 
caso não existe aumento situação líquida patrimonial. Incorreta 
e) Perfeito! Toda insubsistência do passivo é uma insubsistência ativa. Essa situação ocorre quando, por 
exemplo, existe cancelamento de restos a pagar, posto que aumenta a situação líquida patrimonial. 
Certo. 
 
 “Se você pensa ou sonha que pode, comece. 
Ousadia tem poder, genialidade e mágica. 
Ouse fazer e o poder lhe será dado.” 
Gothe 
 
Bons Estudos. Acredito no potencial que existe em cada um de vocês! 
Profa. Luciana Mello