contabilidade_de_custos

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Fundação Biblioteca Nacional
ISBN 978-85-387-3678-3
9 7 8 8 5 3 8 7 3 6 7 8 3
Contabilidade de
Custos
José laudelino azzolin
tatiane antonovz
Contabilidade de
Custos
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José Laudelino Azzolin 
Tatiane Antonovz
Contabilidade de Custos
IESDE BRASIL S/A
Curitiba
2013
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CIP-BRASIL. CATALOGAÇÃO-NA-FONTE
SINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ 
_______________________________________________________________________________
A998c
 Azzolin, José Laudelino
 Contabilidade de custos / José Laudelino Azzolin, Tatiane Antonovz. - 1. ed. - Curi-
tiba, PR : IESDE BRASIL S/A, 2013. 
 264 p. : il. ; 24cm. 
 Inclui bibliografia
 ISBN 978-85-387-3678-3
 1. Contabilidade. I. Antonovz, Tatiane. II. Inteligência Educacional e Sistemas de 
Ensino.III. Título.
13-01187 CDD: 657
 CDU: 657
_______________________________________________________________________________
17/05/2013 17/05/2013 
© 2008 – IESDE BRASIL S/A. É proibida a reprodução, mesmo parcial, por qualquer processo, sem autorização 
por escrito dos autores e do detentor dos direitos autorais.
Capa: IESDE BRASIL S/A
Imagem da capa: Shutterstock
IESDE BRASIL S/A
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Todos os direitos reservados.
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José Laudelino Azzolin
Tatiane Antonovz
Mestre em Administração pela Universidade 
Federal do Rio Grande do Sul (UFRGS). Especia-
lista em Metodologia do Ensino Superior pela 
Escola de Administração Fazendária (Esaf ). Es-
pecialista em Administração Tributária pela Esaf. 
Bacharel em Ciências Econômicas pela Fun-
dação de Estudos de Ciências Sociais (Fesp). 
Professor universitário e auditor.
Mestre em Contabilidade pela Universidade 
Federal do Paraná (UFPR). Bacharel em Ciên-
cias Contábeis pela UFPR. Desempenhou fun-
ções de analista contábil na empresa Exxon-
Mobil e Kraft Foods. Atua como professora na 
Faculdade Estácio de Curitiba, nas matérias de 
Laboratório Contábil, Auditoria, Perícia, Custos 
e Contabilidade Básica. Atua também como 
coordenadora-adjunta na Faculdade Estácio de 
Curitiba.
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Introdução à Contabilidade de 
Custos e aos conceitos de custos 
11
11 | Introdução
11 | História e evolução da Contabilidade de Custos
15 | A Contabilidade: financeira X gerencial
16 | Contabilidade de Custos
19 | Terminologia em custos
21 | Terminologia comum para as Contabilidades Financeira e de Custos
22 | Esquema básico da Contabilidade de Custos
24 | Campo de aplicação
25 | Conclusão
Esquema básico da contabilidade de custos 
39
39 | Introdução
39 | Contabilidade Financeira e de Custos
42 | Contabilidade de Custos
46 | Etapas do processo produtivo
Materiais como componentes de custos 
53
53 | Introdução
53 | Processo de fabricação
55 | Elementos do custo dos materiais
56 | Métodos de controle dos inventários
57 | Estoques
59 | Critérios de avaliação dos estoques
64 | Outros métodos de avaliação dos estoques
67 | Curva ABC
68 | Conclusão
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Mão de obra como componente de custos 
83
83 | Introdução
83 | Apontadoria e folha de pagamento
86 | Os custos da mão de obra
89 | Confronto entre empregado e empregador
90 | Preparação da folha de pagamento
91 | Composição dos encargos – para uma empresa de grande porte
96 | Composição dos encargos – para uma empresa de pequeno porte
100 | Composição dos encargos – para empresas enquadradas no sistema simplificado
103 | Exemplos de cálculos de custos de mão de obra
105 | Conclusão
Custos indiretos de fabricação 
117
117 | Introdução 
117 | Composição dos custos indiretos de fabricação 
120 | Estabelecimento de critérios de rateio 
Custeio por ordem ou encomenda 
137
137 | Introdução
138 | Ordem de produção versus produção por processo
142 | Natureza da contabilidade de ordem de produção
143 | Características da contabilidade da ordem de produção
144 | Formulário da ordem de produção
144 | Contabilização do material
145 | Contabilização da mão de obra
146 | Avaliação dos produtos em processo
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Produção por processo ou em série 
157
157 | Introdução
157 | Controle de custos por processo
158 | Comparação entre custos por ordem e processo
161 | Determinação do custo de produção
164 | Equivalência de produção
167 | Perdas ou estragos
168 | Conclusão
Custo-padrão 
181
181 | Introdução
181 | Custo-padrão
184 | As vantagens do custo-padrão
186 | O estabelecimento dos padrões
191 | Análise das variações
196 | Conclusão
Custeio por atividade (CBA ou ABC) 
209
209 | Introdução
209 | Os novos paradigmas
212 | ABB/ABM/ABC
223 | Conclusão
Análise do custo, volume e lucro 
237
237 | Introdução
237 | Custeio direto e por absorção
243 | A análise do ponto de equilíbrio
249 | Margem de segurança
251 | Limitações à análise
254 | Conclusão
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Apresentação C
ontabilidade de C
ustos
O registro de informações sobre as transações 
comerciais existe desde a época em que as 
pessoas se utilizavam do sistema de trocas e, 
segundo historiadores, existem evidências de 
registros contábeis há milhares de anos, re-
montando às antigas civilizações. O indicador 
de sucesso de um empreendimento era facil-
mente medido: o empresário deveria ganhar 
mais dinheiro com as vendas do que com os 
valores que pagava aos fornecedores.
Com o advento das indústrias, a partir do 
século XVIII, porém, surgiu a necessidade de 
uma apuração mais detalhada do balanço e da 
demonstração do resultado, ensejando, então 
o surgimento da Contabilidade de Custos e dos 
sistemas de custeio.
Nos países desenvolvidos, novas práticas admi-
nistrativas, aliadas aos processos de análises de 
custos, vêm sendo adotadas nas últimas décadas, 
despertando a conscientização dos empreen-
dedores para a importância da otimização dos 
índices de produtividade, da diminuição e até 
eliminação dos desperdícios, redução dos esto-
ques e contínuo aperfeiçoamento dos proces-
sos de produção.
Hoje, o processo contábil, sob a ótica gerencial, 
deve dar respostas com mais rapidez, maior 
segurança, mais confiabilidade do que antiga-
mente, porque se vive em um mundo onde as 
decisões nas áreas empresariais, econômicas e 
administrativas, são tomadas em consonância 
com a “globalização da economia”.
Este livro apresenta tópicos teóricos e práticos 
da contabilidade contemporânea, com o obje-
tivo principal de colaborar para o desenvolvi-
mento das práticas contábeis relacionadas com 
assuntos ligados à indústria.
Foram elaborados capítulos para a discussão de 
assuntos de extrema atualidade e importância 
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para os profissionais e estudantes da área 
contábil, como os sistemas de custeio por ordem, 
em série, padrão e com base nas atividades.
Inclui um capítulo sobre a relação do custo, do 
volume e do lucro, com a finalidade de proceder 
à análise do resultado econômico e da decom-
posição do custo e a importância de promover 
a análise do break-even, calcular a margemde 
segurança e a renda marginal.
A Contabilidade de Custos, entendida como 
gerencial, ao trabalhar diretamente com a 
tomada de decisão, cria a necessidade de ser 
concebida sob uma abordagem sistêmica para 
solucionar os problemas ligados à decisão. Por 
isso, é indispensável que o responsável pela 
geração das informações utilize e domine certos 
conhecimentos originados em outras áreas, tais 
como a Economia, a Matemática e a Estatística, 
pois, só assim, será possível gerar informações 
relevantes que envolvem custos. 
Apresentação C
ontabilidade de C
ustos
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Introdução à Contabilidade de 
Custos e aos conceitos de custos
Introdução
Este capítulo apresenta a história, a evolução e algumas das principais 
particularidades da Contabilidade de Custos. Sublinha a ideia de que a Con-
tabilidade de Custos prepara informações diferentes para atender a necessi-
dades gerenciais diferentes.
Concebida como um sistema de informações para a gestão, a Contabi-
lidade de Custos é uma ferramenta que ajuda a encontrar respostas a um 
grande número de questões que se apresentam no dia a dia de qualquer 
empresa. Por isso, o capítulo evidencia a terminologia básica e o esquema 
básico da Contabilidade de Custos e descreve seu campo de atuação.
História e evolução da 
Contabilidade de Custos
Para a compreensão da história da Contabilidade de Custos é necessário 
dividir a evolução dos sistemas de produção em duas etapas:
 Sistema familiar, de corporações ou doméstico.
 Sistema de produção fabril.
Iniciada na Idade Média e prolongando-se até o final do século XVI, os 
sistemas de produção eram conhecidos como “familiar”, “de corporações” 
ou “doméstico”.
Nesse sistema, a maioria das necessidades das pessoas era atendida pelos 
membros da sua família e seus agregados, apropriado a centros urbanos 
restritos, a condições de concorrência limitada e a uma evolução tecnológica 
ainda incipiente, que não requeriam sofisticados artifícios contábeis para 
registro das operações realizadas ou apuração dos resultados obtidos.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
A maior parte do que um indivíduo necessitava era provido pela própria fa-
mília que, além de produzir alimentos nas grandes extensões territoriais, cons-
truía habitações, cortava madeira para aquecimento, preparava os alimentos e 
fabricava os móveis e artefatos domésticos, criava animais para alimentação da 
carne e vestuário e desenvolvia, enfim, todas as atividades consideradas essen-
ciais para a sobrevivência. Se algo faltasse, essa necessidade era suprida através 
de trocas com vizinhos ou de compras em primitivos e raros postos de vendas.
Acompanhando o aumento da população, o sistema produtivo foi gra-
dualmente se modificando, tornando-se menos simples e limitado e mais 
complexo.
Chegou a época dos artesãos, na qual o sistema de produção predomi-
nante ficou conhecido como “Sistema das Corporações”, porque os artesãos 
se uniam em corporações para se defender de dificuldades econômicas 
oriundas de competição ou decorrentes de doenças e da velhice. Nesse sis-
tema, um mestre artesão constituía-se em uma célula básica. Ele possuía uns 
poucos ajudantes ou aprendizes, e suas atividades visavam ao atendimento 
das necessidades de um mercado local ainda muito limitado.
O mestre artesão, proprietário e contratador dos recursos que utilizava, 
dono do próprio negócio, não vendia o seu trabalho; vendia um produto ou 
serviço final, sendo, de certa forma, independente.
Com o crescimento dos mercados e das cidades e com a evolução da tec-
nologia, novos modelos de sistema produtivo começaram a disputar a hege-
monia do sistema corporativo.
Surgia, então, um novo personagem: o intermediário. Ele negociava as 
encomendas e entregava aos artesões as matérias-primas necessárias. A 
crescente limitação das responsabilidades e da independência do mestre 
artesão acarretou em uma nova forma dominante de organização econô-
mica: o sistema doméstico.
No sistema doméstico, que prevaleceu até o final do século XVI, as atribui-
ções e a independência do artesão tornaram-se cada vez menos relevantes. 
Ele orientava a produção em sua casa, com seus ajudantes e com ferramen-
tas de sua propriedade, mas já não mantinha contatos com o cliente final de 
seus produtos e nem era dono das matérias-primas que utilizava.
Acontecia, em consequência, a segunda etapa do desenvolvimento 
dos modelos produtivos ocidentais iniciada no século XVII, com a crescente 
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
predominância do chamado sistema de produção fabril. Nesse sistema, o in-
termediário, investindo-se no status de um verdadeiro empreendedor, per-
cebeu que o sistema de produção doméstico não era bastante ágil e nem 
bastante produtivo para atender a demanda crescente dos populosos cen-
tros urbanos em franco desenvolvimento e passou a introduzir mudanças 
radicais na estrutura da organização produtiva.
Como empreendedor, levantava os capitais necessários e inventou a fá-
brica, tirando o artesão e seus ajudantes de casa, transformando-os em assa-
lariados e colocando-os para trabalhar em instalações e com equipamentos 
de sua propriedade. O mestre artesão, independente e bem conceituado na 
sociedade, transformou-se em feitor ou supervisor de fábrica.
Mesmo assim, até a Revolução Industrial, verificada no século XVIII, só 
existia a Contabilidade Financeira que, desenvolvida na era mercantilista, 
“foi estruturada para servir às empresas comerciais que apenas compravam 
e revendiam mercadorias.” (MARTINS, 1998, p. 19).
Apurava-se o resultado de suas operações com mercadorias na seguinte 
disposição:
Estoques iniciais
(+) Compras
(–) Estoques Finais
(=) Custo das Mercadorias Vendidas
Confrontando esse montante com as receitas obtidas por meio das 
vendas dos produtos, chegava-se ao lucro bruto:
Vendas
(–) Custo das Mercadorias Vendidas
(=) Lucro Bruto
Do Lucro Bruto, extraíam-se as despesas necessárias à venda dos produ-
tos, ao financiamento das operações e à manutenção da empresa:
Lucro Bruto
(–) Despesas com Vendas (comerciais), Financeiras, Gerais e Administrativas
(=) Lucro ou perda
Como se observa, as formas de registros contábeis eram uma simples rou-
pagem, pois os ganhos e perdas financeiros da humanidade sempre foram, 
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
de alguma forma, anotados, mesmo em civilizações anteriores à Ociden-
tal. A Contabilidade em forma rudimentar já existia há milhares de anos 
como demonstram, por exemplo, os blocos de pedra gravados por an-
tigas civilizações, que trazem registros identificados pelos especialistas 
como dados contábeis.
Assim, a Contabilidade Financeira foi estruturada para atender aos obje-
tivos a serem alcançados pela empresa mercantil, em que a administração e 
o controle assumiam feição tipicamente financeira e ficavam sensivelmente 
simplificados pela dupla função básica de comprar e vender.
Como resultado dessa estrutura, a Contabilidade Financeira, também 
chamada de Contabilidade Geral, visava indicar a natureza e a situação do 
capital investido em uma empresa (balanço) e relatar as modificações resul-
tantes das atividades operacionais (demonstração de lucros e perdas).
Essa estrutura vigora ainda hoje, tanto que se subordina a rígidos padrões, 
mais ou menos universais, para que as informações geradaspor essa contabili-
dade possam ser interpretadas por qualquer pessoa externa à organização.
Esses padrões são fixados pelos postulados, princípios e convenções con-
tábeis, expressos em leis, reconhecidos pelas entidades de classe, analistas 
de mercado e outros interessados.
Os métodos de registrar os dados evoluíram ao longo do tempo, acompa-
nhando o crescimento das transações econômicas e recebendo um impulso 
notável através das “partidas dobradas” inventadas por um frade veneziano 
chamado Luca Pacioli, no século XV.
Apesar desse avanço e dos aperfeiçoamentos, os procedimentos básicos 
da chamada Contabilidade Geral, embora satisfatória para a maioria dos fins 
externos à empresa, não atendia às necessidades administrativas da nova 
célula produtiva – a indústria – cuja gerência financeira revelava aspectos 
mais complexos a cada dia.
As indústrias, à medida que se expandiam, diversificavam a sua produção 
e experimentavam uma competição crescente, reclamando informações que 
a Contabilidade Geral, apesar de sua ininterrupta evolução, não podia gerar.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Com a Revolução Industrial, a administração dos negócios começou a 
reclamar uma Contabilidade de Custos.
A Contabilidade: financeira X gerencial
Segundo Campiglia (1993, p. 397-398), “[...] considerando que a contabi-
lidade financeira (ou fiscal, ou societária, ou geral) é rígida, não permitindo 
fugir dos princípios e convenções contábeis”, e que para administrar um ne-
gócio ou empresa são necessárias informações consoantes com as necessi-
dades de quem vai tomar decisões gerenciais diferentes, de negócio para 
negócio, de empresa para empresa, de uma época para outra, então é neces-
sário criar uma sistemática de tratamento das informações e um conjunto de 
relatórios que facilitam a gestão dos negócios.
A Contabilidade Financeira, por refletir, em grande parte, o feitio assu-
mido na época mercantilista, não se mostrava totalmente eficaz, principal-
mente porque o Fisco já começava a espreitar por sobre os ombros dos con-
tadores, esquadrinhando os seus lançamentos e regulamentando a forma 
de calcular os valores sujeitos à tributação, o que se verifica até hoje. Surge, 
então, a Contabilidade Gerencial.
Nos relatórios gerenciais, as informações estão dispostas de forma dife-
rente das demonstrações contábeis financeiras e, além disso, não são segui-
dos rigidamente os princípios e as convenções contábeis (exceto o princípio 
da competência, ou seja, o do confronto das despesas e receitas com os pe-
ríodos contábeis), de acordo com os exemplos a seguir.
1.º exemplo: da disposição diferente das informações
Na Contabilidade Financeira, da receita com vendas do mês são deduzi-
dos os Custos da Mercadoria Vendida (ou dos serviços prestados), resultando 
dessa subtração o Lucro Bruto.
No tratamento gerencial, por sua vez, da receita com vendas podem ser de-
duzidos os Custos Variáveis de Produção. O resultado dessa subtração é a Margem 
de Contribuição. Essa informação permite saber quanto se apura (de margem) nas 
vendas, para absorver os custos e despesas fixas e resultando, afinal, o lucro.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Assim, diversamente da Contabilidade Gerencial, na Contabilidade Fi-
nanceira, os Custos da Mercadoria Vendida são integrais, ou seja, computam 
tanto os Custos Variáveis como os gastos indiretos de fabricação fixos.
2.º exemplo: a não observância do Princípio do Custo de Aquisição 
ou Formação como Base de Valor
Na Contabilidade Financeira, o custo da mercadoria vendida é o custo da 
formação computando, normalmente, o custo médio ponderado do esto-
que de onde foi baixada aquela mercadoria, atendendo o Princípio Contábil 
do Custo de Aquisição ou de Formação.
No tratamento gerencial, o custo variável que entra no cálculo da margem 
pode ser o custo de reposição, que certamente é diferente do custo médio 
(variável) da mercadoria estocada, de onde são baixados os itens vendidos 
no mês.
3.º exemplo: a não observância do Princípio da Entidade e da 
Objetividade
Na Contabilidade Financeira, as receitas e custos de uma empresa são se-
parados totalmente das receitas e custos de outra empresa do mesmo grupo 
empresarial e, mais ainda, uma empresa não transfere para outra parte de 
suas despesas, a menos que haja documento oficial (nota fiscal de serviços, 
por exemplo) de uma cobrando da outra empresa.
Os exemplos descritos mostram que a Contabilidade é única para qual-
quer empresa. Toda a parte conceitual e as técnicas aplicadas não se alteram. 
As empresas, no entanto, têm diversos objetivos: a mercancia, a industriali-
zação ou a prestação de serviços, exigindo, em consequência, que a Conta-
bilidade se adapte à atividade desenvolvida pela empresa.
Contabilidade de Custos
Uma indústria é estruturada em unidades, departamentos ou centros de 
custo, fabricando, simultaneamente, produtos diferenciados em um ambien-
te cada vez mais competitivo. Por isso, a atividade industrial exigia o desen-
volvimento de uma Contabilidade voltada para dentro, para as necessidades 
administrativas internas, e não uma Contabilidade voltada para fora, somen-
te para atender as necessidades externas (governo, acionistas, banqueiros, 
fornecedores etc.).
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Dessa maneira, diversas fórmulas foram se estabelecendo para determi-
nar esses valores e, com base dessas fórmulas, surgiram métodos cada vez 
mais criteriosos para a avaliação de inventários. A maioria dos historiadores 
considera que a adoção de critérios de avaliação de inventário foi o marco 
inicial da Contabilidade de Custos propriamente dita. Por isso é comum ouvir-
-se dizer que a origem do estudo dos custos empresariais está associada à 
avaliação dos estoques, procedimento que tem finalidade externa, porém, 
uma utilização expressiva de valia gerencial.
Antes do advento da Contabilidade de Custos, certamente existiam 
alguns tipos de avaliação de estoques; contudo, a empresa fabril da segunda 
etapa da nossa história, muito mais complexa, de propriedade diluída por 
um número crescente de sócios e submetida aos rigores crescentes do Fisco, 
não podia se contentar com procedimentos primitivos e parciais de atribui-
ção de valores aos estoques.
Nas empresas industriais não se pode assumir que existem apenas esto-
ques daquilo que é comprado pronto (matérias-primas e material indireto) 
e, em decorrência, é necessário admitir que, para a adequada apuração dos 
resultados de cada período, existem outros estoques: o estoque de produtos 
em elaboração e o estoque de produtos acabados.
A avaliação desses estoques exige a apuração e a consolidação dos gastos 
envolvidos na produção dos bens estocados. É necessário apurar os montan-
tes de materiais, da mão de obra e de gastos gerais de fabricação aplicados na 
produção de cada um desses bens.
Para a definição dos valores descritos, há necessidade de um sistema de re-
gistro e acompanhamento, da apropriação e rateio de gastos, como também 
complexos lançamentos contábeis e controles paralelos denominados de extra-
oficiais. Assim, a Contabilidade de Custos, como um complexo e coerente con-
junto de técnicas e de procedimentos, começou a tomar forma.
Seguindo o exemplo da Contabilidade Geral, a Contabilidade de Custos 
não nasceu completa, porém, entrou em processo evolutivo de constante 
aperfeiçoamento que se verifica até os dias de hoje, estando, pois em cons-
tante formação.
Atualmente, a Contabilidade de Custos, em todas as atividades empresa-
riais, reflete sua utilidade como instrumento gerencial do planejamento e do 
controle e, principalmente,na tomada de decisões.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
A Contabilidade de Custos abrange sofisticados avanços como os de méto-
dos quantitativos e modelos de decisão, produtividade e padrões de desempe-
nho, conceitos de ciências comportamentais, contabilidade de recursos huma-
nos, teoria da curva do aprendizado e conceitos avançados de marketing.
As empresas comerciais ou de serviços têm, modernamente, se empenhado 
na utilização dos mecanismos da Contabilidade de Custos, pois ela fornece à 
administração grande número de dados para a tomada de decisões diárias, bem 
como informações essenciais para as decisões de longo prazo.
A natureza do moderno mundo empresarial é tal que todas as empresas, 
quer sejam grandes ou pequenas, industriais ou não, públicas ou privadas, 
quer objetivem lucro ou não, exigem uma ampla variedade de dados de 
custos para a tomada de decisões operacionais diárias.
A competição global não figurava em nossos dicionários antes dos anos 
1980. O novo cenário competitivo aumentou o valor das informações sobre o 
desempenho da empresa. A competição, os progressos tecnológicos, a divul-
gação mais fácil das informações, as novas formas de fazer negócios em uma 
empresa de classe mundial mudaram radicalmente as regras de mercado.
Existe um novo e competitivo cenário que afeta significativamente os 
sistemas convencionais de custo. O processo de substituição tecnológi-
ca vem se acelerando rapidamente. Produtos que demoravam anos para 
serem desenvolvidos e permaneciam também por longos anos no merca-
do, hoje, com o auxílio do processo de automação, nascem e são substituí-
dos no curto prazo, com custo menor e qualidade melhor.
O professor Lopes de Sá (IOB, 1998) afirma que a empresa não pode mais 
conservar somente seu destaque de teor jurídico e econômico, ela requer 
hoje uma visão maior, uma visão social e humana, precisando ser vista como 
uma célula social.
A competição internacional, no período de 1965 a 1973, de acordo com 
Harvey (1994), foi intensificada à medida que a Europa Ocidental e, princi-
palmente, o Japão, seguidos de uma gama de países recém-industrializados, 
desafiaram a hegemonia dos Estados Unidos. Nessa época predominavam 
as ideias de Ford e de Keynes.
O Fordismo, que dá ênfase à necessidade de se conquistar mercados atra-
vés da redução de custos, perdurou mais de meio século, até o fim da década 
de 1960, em um longo período de prosperidade.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
No Fordismo é possível observar que as empresas estão organizadas 
dentro de linhas funcionais e a premissa é a de que a experiência e a ho-
mogeneidade de tarefas resultam na eficiência, obtendo-se, em decorrência, 
uma economia de escala.
Taylor1, ao estudar essa eficiência, segundo Montana e Charnov (1998, 
p. 232) “[...] acreditava que só haveria prosperidade econômica com a otimi-
zação da produtividade do trabalhador, que, por sua vez, só seria alcançada 
se os trabalhadores se tornassem mais eficientes”.
Por outro lado, Keynes2, em seus estudos, deu ênfase aos grandes 
agregados e a assuntos macroeconômicos. Ele admitia que o “sistema” 
poderia ser controlado pelo Governo e que as perturbações da atividade 
poderiam ser atenuadas e corrigidas pela interferência do Estado.
A especialização, porém, exigia cada vez mais uma forte tendência ascen-
dente dos salários que acabava por superar a evolução da produtividade e, 
de acordo com Tavares (1994, p. 23), “[...] reduzia a taxa de lucro e as possibi-
lidades de acumulação a médio prazo”.
Terminologia em custos
De acordo com Martins (1998, p. 24), “[...] produzir é transformar os meios 
econômicos em produtos ou serviços possíveis de serem consumidos ou 
utilizados”.
O custo dessa transformação ou de produção é o total de custos incorridos 
em determinado período, esteja ou não inteiramente acabada. Da obra de Mar-
tins (1998) é possível extrair, sumariamente, diversas definições de custos.
 Custo da produção acabada: é o total dos custos contidos na produ-
ção acabada no período, abrangendo também os custos de produtos 
que estavam em elaboração no início do período e foram concluídos 
dentro do período.
 Custos primários: são os custos elementares ou diretos, ou seja, o valor 
da mão de obra direta e do material direto empregado na fabricação.
 Custo de transformação: é o total dos custos de produção exceto os 
de matéria-prima, material secundário e de embalagem. São custos 
1 Frederick W. Taylor (1856-1915) 
foi, e é, considerado o pai da 
administração científica.
2 John Maynard Keynes (1883-
1946), economista inglês, é 
autor da obra Teoria Geral do 
Emprego do Juro e da Moeda, 
de 1936.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
necessários à transformação dos produtos (mão de obra indireta, ma-
terial de consumo, energia elétrica, combustível etc.).
Além dessas definições, os custos podem ser classificados da seguinte 
maneira:
Quanto à sua incidência no produto:
 Diretos – são os custos que podem ser facilmente identificados dire-
tamente com o produto, sem necessidade de se efetuar um rateio.
 Indiretos – são os custos que não podem ser apropriados diretamen-
te ao produto e, por isso, necessitam de um critério de rateio, que é 
atribuição de custos a departamentos ou a produtos calculada sobre 
uma base determinada para sua alocação.
Quanto à sua relação com a quantidade produzida:
 Custos variáveis – são os que variam diretamente com as quantida-
des produzidas: a matéria-prima.
 Custos fixos – são aqueles que não se alteram com o volume de pro-
dução. Em consequência, quanto maior a produção, menor será a par-
cela do custo fixo a ser atribuído a cada unidade: aluguel da fábrica.
 Custos semifixos ou semivariáveis – são os que variam de acordo 
com a produção não guardando, porém, relação direta: a energia elé-
trica que possui uma parcela relativa ao potencial de consumo instala-
do e outra vinculada ao consumo efetivo.
Além da produção, a Administração de Custos se envolve também com a 
distribuição e administração 
Os gastos com a distribuição não são atribuídos aos produtos justamente 
porque se formam no setor comercial da empresa e incidem sobre o produ-
to acabado e vendido, como comissões. Em decorrência, são atribuídos ao 
período, pois são efetuados, após a fabricação, com a venda e expedição do 
produto. Esses gastos são absorvidos em cada período, à medida que vão 
acontecendo e são designados de despesas.
Também são atribuídos ao período os gastos gerados a partir das ações 
que asseguram o funcionamento contínuo da empresa: despesas com a ad-
ministração, que devem ser mantidas sem dependência direta da relação 
básica custo/volume/lucro.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Gastos do período possuem, em decorrência, caráter financeiro e, como 
tal, têm mais afinidade direta com o resultado econômico geral da empresa.
Conceituando melhor: os gastos da empresa empregados para produzir 
um produto são chamados de custos (matéria-prima, mão de obra direta, 
Custos Indiretos de Fabricação); gastos que ocorrem após a fabricação, por 
não se relacionarem com os setores produtivos, são chamados de despesas.
Terminologia comum para as 
Contabilidades Financeira e de Custos
Com a finalidade de padronizar a linguagem entre os estudiosos e usuá-
rios da Contabilidade, há necessidade de expor uma terminologia básica.
 Contabilidade, para Bierman Jr. (apud LEONE, 1995, p. 3), “[...] é a lin-
guagem do negócio e assim o seu principal meio de comunicação.”Gasto decorre da compra de um produto ou serviço qualquer, geran-
do, em consequência, um sacrifício financeiro para a empresa (desem-
bolso), sacrifício esse representado pela entrega ou promessa de en-
trega de ativos, normalmente dinheiro (MARTINS, 1998, p. 25).
 Desembolso é o pagamento resultante da aquisição de bens ou ser-
viços e pode ocorrer antes, durante ou depois da entrega dos bens 
ou serviços comprados, portanto, pode haver ou não defasagem em 
relação ao momento do gasto (MARTINS, 1998, p. 25).
 Investimento é o gasto ativado (classificado no ativo) em função de 
sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a período(s) futuro(s), tam-
bém denominado de bens de uso. Todos os desembolsos havidos pela 
aquisição de bens ou serviços (gastos) que são classificados nos es-
toques, portanto no Ativo, para baixa ou amortização quando de sua 
venda, seu consumo, desaparecimento ou de sua desvalorização são 
chamados de investimentos. (MARTINS, 1998, p. 25).
 Custo é um gasto relativo à aquisição de um bem ou serviço utilizado 
(consumido) na produção de outros bens ou serviços, por exemplo, 
a depreciação de uma máquina que é utilizada no processo de fabri-
cação de bens ou serviços. É o reconhecimento do custo de desgaste 
dessa máquina que está classificada como investimento.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
 Despesa é um gasto ocorrido em um determinado período e que é lan-
çado pela Contabilidade nesse mesmo período, para fins de apuração do 
resultado da empresa, obtenção de receitas. Assim, a despesa é lançada 
diretamente na demonstração de resultados de um período e significa, 
no momento de sua ocorrência, uma redução da riqueza da empresa.
 Perda decorre de um bem ou serviço que foi consumido de forma anor-
mal e involuntária. São exemplos de perdas: desfalque no caixa, perdas 
por inundações, greves ou incêndios, perda de veículos em desastre 
etc. A perda difere da despesa porque enquanto na despesa ocorre o 
consumo para obtenção de receita, a perda não está relacionada à ge-
ração de receita.
 Ganho é um lucro não relacionado à atividade operacional da empre-
sa, como, a venda de um bem por valor superior ao saldo registrado 
na Contabilidade (chamado ganho de capital), ganhos com a variação 
cambial etc.
 Prejuízo é o resultado negativo de uma transação ou de um conjunto 
de transações de um período, o resultado negativo da soma das recei-
tas menos as despesas do período em questão, ou seja, as despesas 
suplantaram as receitas desse período.
Esquema básico da Contabilidade de Custos
O objetivo básico da Contabilidade de Custos é classificar, agrupar, apro-
priar e controlar os custos para determinar os valores do estoque e do custo 
do produto vendido. Por isso, é importante identificar as diversas etapas para 
apuração dos valores de custos unitários de produção, que são:
 separação dos custos e despesas;
 apropriação dos custos diretos;
 apropriação dos custos indiretos;
 cálculo do Custo Unitário e determinação do CPV e Estoque final.
Na etapa de separação de Custos e Despesas é imprescindível o perfeito 
entendimento da diferenciação do que é custo e do que são despesas, pois as 
despesas são contabilizadas diretamente no resultado, passando portanto, 
a serem apresentadas no Demonstrativo do Resultado do Exercício.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Na apropriação dos custos é necessário que os Custos Diretos (matéria- 
-prima e mão de obra direta) sejam atribuídos a cada um dos produtos ela-
borados pela empresa. Outros custos considerados diretos, desde que possí-
vel, também devem ter apropriação direta aos produtos.
Relativamente à apropriação dos custos indiretos, que são aqueles sobre 
os quais se aplica um critério de rateio, deve-se atentar ao Princípio de Causa 
e Efeito. O Princípio da Causa e Efeito ordena que o agente causador da 
consumação ocorrida, correspondente a determinada variação patrimonial 
qualitativa, seja debitado pelo respectivo valor. Em outras palavras, os custos 
devem ser atribuídos a quem competem, num linguajar mais descuidado: 
quem causou o custo deve arcar com ele.
Finalmente, podem ser apontados os custos totais de produção, que, 
dividindo-se pelas quantidades produzidas, resultará nos custos unitários. 
Após o cálculo dos custos unitários, multiplicando-se pela quantidade ven-
dida obtém-se o CPV (Custo dos Produtos Vendidos). Esses mesmos valores 
unitários multiplicados pelas quantidades remanescentes resultará no valor 
do Estoque Final.
Portanto, o custo de um produto é determinado pela soma dos elemen-
tos de custos. Para transformar as matérias-primas em produtos são neces-
sários outros esforços, como o trabalho de pessoas, que despendem Mão de 
Obra Direta (MOD), a utilização de instalações físicas, as máquinas, a energia 
elétrica, os materiais auxiliares, os lubrificantes, a água e gastos com a manu-
tenção e reparos de máquinas etc.
O quadro sinótico a seguir demonstra a equação do custo do produto:
Custo do produto
Custo das matérias-primas aplicadas
Custo de transformação (MOD e outros)
Como os custos de transformação são compostos de dois tipos de custos, 
pode-se também afirmar que são três os fatores de custos que compõem o 
produto final:
Custo do produto
Custo das matérias-primas
Mão de obra
Outros custos de fabricação
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Para a maioria dos autores, os custos de matéria-prima e mão de obra 
direta são chamados de Custos Primários.
Os outros custos são chamados de gastos gerais de fabricação ou gastos 
gerais de produção. São também chamados de custos indiretos de fabrica-
ção e podem ser classificados em três categorias:
 Materiais indiretos – lubrificantes, materiais de limpeza, materiais de 
manutenção e de reparos etc.
 Mão de obra indireta – salários de supervisores de máquinas e de 
pessoas, almoxarifes, vigias, mecânicos de manutenção etc.
 Outros custos de produção – aluguel, energia elétrica, água, depre-
ciação de equipamentos e máquinas, seguros, impostos etc.
Campo de aplicação
Até recentemente, a Contabilidade de Custos ou Contabilidade Industrial 
era um ramo da Contabilidade aplicada às empresas industriais. Dessa ma-
neira, o campo de aplicação da Contabilidade de Custos abrangia o patrimô-
nio das empresas industriais.
Empresa industrial é aquela cuja atividade característica se concentra na 
modificação de matéria-prima em produtos, seja por transformação, benefi-
ciamento, montagem, restauração ou recondicionamento.
Para transformar a matéria-prima, as indústrias de transformação se uti-
lizam de processos mecânico, térmico ou químico. Exemplos: indústrias de 
móveis que fabricam mesas, dormitórios, cadeiras etc.; indústrias siderúrgi-
cas que transformam minérios de ferro em lingotes; indústrias petrolíferas 
que produzem gasolina, óleo, gás, parafina etc.
A atividade industrial de beneficiamento é a operação que visa modificar, 
aperfeiçoar e até mesmo dar uma melhor aparência ao produto sem que 
haja transformação. Exemplo: empresas beneficiadoras de arroz que apenas 
retiram as cascas e impurezas.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
O produto final das indústrias de montagem de peças resulta da monta-
gem de peças produzidas normalmente pelas indústrias de transformação. 
Exemplos: indústrias automobilísticas, de rádios, de aparelhos de televisão, 
de relógios etc.
Indústrias de restauração ou recondicionamento são aquelas cuja ativi-
dade se concentra na recuperação de produtos usadosou mesmo deteriora-
dos. Exemplo: recauchutadoras de pneus etc.
Atualmente, porém, a Contabilidade de Custos é bem mais abrangente, 
pois está voltada para o cálculo e a interpretação dos custos dos bens fabri-
cados ou comercializados ou dos serviços prestados pelas empresas.
A Contabilidade de Custos, cuja função inicial era fornecer elementos 
para avaliação dos estoques e apuração do resultado, passou, nas últimas 
décadas, a prestar duas funções muito importantes na Contabilidade Geren-
cial: a utilização dos dados de custos para auxílio ao controle e para tomada 
de decisões e, na esfera administrativa, o fornecimento de informações para 
o estabelecimento de padrões, orçamentos ou previsões e, a seguir, acompa-
nhar o efetivamente acontecido com os valores previstos.
Conclusão
Estudar os custos de uma empresa é tarefa indispensável a uma boa ad-
ministração. Hoje, não se concebe a existência de empresas que desconhe-
çam os custos dos seus produtos, a relação destes com outros setores em-
presariais, e a possibilidade de se efetuar redução dos custos sem alteração 
do produto ou da sua qualidade.
Não se pode mais afirmar que a Contabilidade de Custos seja um ramo da 
Contabilidade voltado às empresas industriais, tanto que era denominada 
de Contabilidade Industrial. Os sistemas de custos mais evoluídos são utiliza-
dos tanto nas indústrias como nas empresas mercantis, agrícolas, pecuárias, 
bancárias, de prestação de serviços etc.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
A história da Contabilidade
(GESBANHA, 2007)
Período Medieval
Na Itália, em 1202, foi publicado o livro Liber Abaci , de Leonardo Pisano. 
Estudavam-se, na época, técnicas matemáticas, pesos e medidas, câmbio 
etc., tornando o homem mais evoluído em conhecimentos comerciais e 
financeiros. 
Se os súmeros-babilônios plantaram a semente da Contabilidade e os 
egípcios a regaram, foram os italianos que fizeram o cultivo e a colheita. 
Foi um período importante na história do mundo, especialmente na histó-
ria da Contabilidade, denominado “Era Técnica” , devido às grandes invenções, 
como moinho de vento, aperfeiçoamento da bússola etc., que abriram novos 
horizontes aos navegadores, como Marco Pólo e outros. 
A indústria artesanal proliferou com o surgimento de novas técnicas no sis-
tema de mineração e metalurgia. O comércio exterior incrementou-se por in-
termédio dos venezianos, surgindo, como consequência das necessidades da 
época, o livro-caixa, que recebia registros de recebimentos e pagamentos em 
dinheiro. Já se utilizavam, de forma rudimentar, o débito e o crédito, oriundos 
das relações entre direitos e obrigações, e referindo-se, inicialmente, a pessoas. 
O aperfeiçoamento e o crescimento da Contabilidade foram a conse-
quência natural das necessidades geradas pelo advento do capitalismo, nos 
séculos XII e XIII. O processo de produção na sociedade capitalista gerou 
a acumulação de capital, alterando-se as relações de trabalho. O trabalho 
escravo cedeu lugar ao trabalho assalariado, tornando os registros mais 
complexos. No século X, apareceram as primeiras corporações na Itália, 
transformando e fortalecendo a sociedade burguesa. 
No final do século XIII apareceu pela primeira vez a conta “Capital”, re-
presentando o valor dos recursos injetados nas companhias pela família 
proprietária. 
Ampliando seus conhecimentos
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
O método das partidas dobradas teve sua origem na Itália, embora não 
se possa precisar em que região. O seu aparecimento implicou a adoção de 
outros livros que tornassem mais analítica a Contabilidade, surgindo, então, o 
Livro da Contabilidade de Custos. 
No início do século XIV, já se encontravam registros explicitados de custos 
comerciais e industriais, nas suas diversas fases: custo de aquisição; custo de 
transporte e dos tributos; juros sobre o capital, referente ao período transcor-
rido entre a aquisição, o transporte e o beneficiamento; mão de obra direta 
agregada; armazenamento; tingimento etc., o que representava uma apro-
priação bastante analítica para a época. A escrita já se fazia no moldes de hoje, 
considerando, em separado, gastos com matérias-primas, mão de obra direta 
a ser agregada e custos indiretos de fabricação. Os custos eram contabilizados 
por fases separadamente, até que fossem transferidos ao exercício industrial.
Período Moderno
O período moderno foi a fase da pré-ciência. Devem ser citados três even-
tos importantes que ocorreram neste período:
 em 1493, os turcos tomam Constantinopla, o que fez com que grandes 
sábios bizantinos emigrassem, principalmente para a Itália; 
 em 1492, é descoberta a América e, em 1500, o Brasil, o que representa-
va um enorme potencial de riquezas para alguns países europeus; 
 em 1517, ocorreu a reforma religiosa; os protestan-
tes, perseguidos na Europa, emigram para as Amé-
ricas, onde se radicaram e iniciaram nova vida. 
A Contabilidade tornou-se uma necessidade para 
se estabelecer o controle das inúmeras riquezas que o 
Novo Mundo representava. 
O aparecimento da obra de Frei Luca Pacioli, con-
temporâneo de Leonardo da Vinci, que viveu na Tos-
cana, no século XV, marca o início da fase moderna da 
Contabilidade. 
Pacioli foi matemático, teólogo, contabilista entre 
outras profissões. Deixou muitas obras, destacando-se a 
Frei Luca Pacioli. Escreveu 
Tratactus de Computis et 
Scripturis (Contabilidade 
por Partidas Dobradas), pu-
blicado em 1494, enfatizan-
do que a teoria contábil do 
débito e do crédito corres-
ponde à teoria dos núme-
ros positivos e negativos. 
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Summa de Arithmética, Geometria, Proportioni et Proporcionalitá, impressa em 
Veneza, na qual está inserido o seu tratado sobre Contabilidade e Escrituração. 
Pacioli, apesar de ser considerado o pai da Contabilidade, não foi o criador 
das partidas dobradas. O método já era utilizado na Itália, principalmente na 
Toscana, desde o século XIV. 
O tratado destacava, inicialmente, o necessário ao bom comerciante. A 
seguir conceituava inventário e como fazê-lo. Discorria sobre livros mercantis: 
memorial, diário e razão, e sobre a autenticação deles; sobre registros de ope-
rações: aquisições, permutas, sociedades etc.; sobre contas em geral: como 
abrir e como encerrar; contas de armazenamento; lucros e perdas, que na 
época, eram “Pro” e “Dano “; sobre correções de erros; sobre arquivamento de 
contas e documentos etc.
Sobre o método das partidas dobradas, Frei Luca Pacioli expôs a termino-
logia adotada: 
 “Per “, mediante o qual se reconhece o devedor; 
 “A “, pelo qual se reconhece o credor. 
Acrescentou que, primeiro deve vir o devedor e, depois, o credor, prática 
que se usa até hoje. 
A obra de Pacioli não só sistematizou a Contabilidade, como também abriu 
precedente para que novas obras pudessem ser escritas sobre o assunto. 
Período Científico
O período científico apresenta, nos seus primórdios, dois grandes auto-
res consagrados: Francesco Villa, escritor milanês, contabilista público, que, 
com sua obra La Contabilità Applicatta alle administrazioni Private e Plubbli-
che, inicia a nova fase; e Fábio Bésta, escritor veneziano. 
Os estudos envolvendo a Contabilidade fizeram surgir três escolas do pen-
samento contábil: a primeira, chefiada por Francisco Villa, foi a Escola Lombar-
da; a segunda, a Escola Toscana, chefiada por Giusepe Cerboni; e a terceira, a 
Escola Veneziana, por Fábio Bésta. 
Embora o século XVII tivesse sido o berço da era científica e Pascal já ti-
vesse inventado a calculadora, a ciência da Contabilidade ainda se confundia 
Este materialé parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
com a ciência da Administração, e o patrimônio se definia como um direito, 
segundo postulados jurídicos.
Nessa época, na Itália, a Contabilidade já chegara à universidade. A Conta-
bilidade começou a ser lecionada com a aula de comércio da corte, em 1809.
A obra de Francesco Villa foi escrita para participar de um concurso sobre 
Contabilidade, promovido pelo governo da Áustria, que reconquistara a 
Lombardia, terra natal do autor. Além do prêmio, Villa teve o cargo de pro-
fessor universitário.
Francisco Villa extrapolou os conceitos tradicionais de Contabilidade, 
segundo os quais escrituração e a guarda de livros poderiam ser feitas por 
qualquer pessoa inteligente. Para ele, a Contabilidade implicava conhecer a 
natureza, os detalhes, as normas, as leis e as práticas que regem a matéria 
administrada, ou seja, o patrimônio. Era o pensamento patrimonialista.
Foi o início da fase científica da Contabilidade.
Fábio Bésta, seguidor de Francesco Villa, superou o mestre em seus ensi-
namentos. Demonstrou o elemento fundamental da conta, o valor, e chegou 
muito perto de definir patrimônio como objeto da Contabilidade.
Foi Vicenzo Mazi, seguidor de Fábio Bésta, quem pela primeira vez, em 1923, 
definiu patrimônio como objeto da Contabilidade. O enquadramento da Conta-
bilidade como elemento fundamental da equação aziendalista, teve, sobretudo, 
o mérito incontestável de chamar atenção para o fato de que a Contabilidade é 
muito mais do que mero registro; é um instrumento básico de gestão.
Os defeitos da escola europeia tiveram como base o peso excessivo da 
teoria, sem demonstrações práticas, sem pesquisas fundamentais: a ex-
ploração teórica das contas e o uso exagerado das partidas dobradas, in-
viabilizando, em alguns casos, a flexibilidade necessária, principalmente, 
na Contabilidade Gerencial, preocupando-se demais em demonstrar que 
a Contabilidade era uma ciência em vez de dar vazão a pesquisa séria de 
campo e de grupo.
A partir de 1920, aproximadamente, inicia-se a fase de predominância nor-
te-americana dentro da Contabilidade.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Atividades de aplicação
1. No quadro a seguir verifique os diversos eventos anunciados por uma 
indústria do setor moveleiro (móveis de madeireira) e:
a) na coluna A, classifique-os em:
 Custos (C)
 Despesas (D)
 Investimentos (I)
b) na coluna B, responda com “sim” ou “não” se houve desembolso.
c) na coluna C, somente para os gastos que corresponderem a cus-
tos, responda se é:
 Matéria-prima – MP
 Material secundário – MS
 Material de embalagem – ME
 Mão de obra direta – MO
 Custos Indiretos de Fabricação – CIF
Gastos A B C
1 Compra, a prazo, de 1 000m3 de madeira. C Sim MP
2 Compra, à vista, de 50 folhas de lixa aplicadas diretamente na produção.
3 Transferência de 20m3 de madeira do almoxarifado para a produção.
4 Pagamento de conta de luz do setor de vendas.
5 Pagamento de conta de água referente ao consumo da fábrica.
6 Pagamento de conta de água referente à Administração.
7 Pagamento de salários e encargos do pessoal da fábrica.
8 Apropriação dos encargos sociais referentes ao pessoal do setor de vendas.
9 Apropriação da folha de pagamentos referente ao pessoal da produção.
10 Compra, a prazo, de lubrificantes para uso imediato nas máquinas da fábrica.
11 Compra, à vista, de 300kg de sacos plásticos para embalar parafusos e porcas.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
12 Transferência para a produção de 10kg de sacos plásticos para embalagem.
13 Depreciação da máquina de escrever do setor administrativo.
14 Depreciação das máquinas da fábrica.
15 Pagamento de fretes e carretos de produtos vendidos.
16 Pagamento de juros de mora sobre duplicatas.
17 Pagamento no Banco, de taxas referentes a talões de cheques.
18 Compra de uma tela a óleo da pintora Sonia Geni, à vista.
19 Apropriação para a fábrica de parte dos honorários da diretoria.
20 Pagamento de refeições do pessoal da área de vendas.
2. Leia o texto a seguir: 
Os elementos básicos do custo industrial são: os materiais, a mão de obra 
e os Custos Indiretos de Fabricação.
Os materiais utilizados na fabricação podem ser classificados em:
Matérias-primas – são os materiais principais e essenciais que entram em 
maior quantidade na fabricação do produto. 
Materiais secundários – são os materiais que entram em menor quan-
tidade na fabricação do produto. Esses materiais são aplicados juntamente 
com a matéria-prima, complementando-a ou até mesmo dando o acabamen-
to necessário ao produto. 
Materiais de embalagens – são os materiais destinados a acondicionar 
ou embalar os produtos, antes que eles saiam da área de produção.
 Com base no texto, responda:
a) Quantos e quais são os elementos básicos do custo industrial?
b) Cite dois exemplos de matérias-primas e o tipo de indústrias e 
onde são aplicadas.
c) Cite três exemplos de materiais secundários e o tipo de empresas 
que as aplicam.
3. Na relação de custos a seguir estão incluídos todos os gastos gerais 
de fabricação do mês de janeiro 2002 ocorridos na empresa Indústria 
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Madeireira Ltda.: seguro contra incêndio incorrido R$2.100,00; impos-
to predial R$2.400,00; iluminação do prédio R$2.100,00; depreciação 
do edifício R$2.400,00; mão de obra direta R$2.400,00; mão de obra 
indireta R$2.100,00; matéria-prima R$3.850,00.
 Com base nessas informações, qual é o valor dos gastos gerais de fa-
bricação e dos custos diretos na conta Produtos em Processo? 
4. A Cia. Delta possui os seguintes saldos em determinado período 
contábil: 
 Matéria-prima: R$1.000,00;
 Mão de obra direta: R$500,00;
 Salários referentes à administração: R$400,00;
 Manutenção da fábrica: R$80,00;
 Energia elétrica consumida pelas máquinas da fábrica, medida 
globalmente: R$220,00;
 Aluguel do prédio administrativo: R$50,00;
 Depreciação da fábrica: R$100,00;
 Materiais indiretos consumidos no processo produtivo: R$350,00;
 Seguros da fábrica: R$120,00;
 Mão de obra relativa aos supervisores das máquinas: R$700,00.
 Determine os valores dos custos diretos, dos custos indiretos de fabri-
cação e do custo de produção.
5. Dos itens listados a seguir, quais devem ser contabilizados como 
despesas?
a) Matéria-prima, mão de obra, salários da administração.
b) Honorários da diretoria, material direto, telefone.
c) Seguros da área de produção e material direto.
d) Matéria-prima, seguros da fábrica e fretes.
e) Honorários da diretoria e fretes nas vendas.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Referências
BRASIL. Lei n 6.404, de 15 de Dezembro de 1976. Dispõe sobre as Sociedades 
por Ações. Disponível em: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404consol.
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BRASIL. Lei n 11.638 de Dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei 
nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 
1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração 
e divulgação de demonstrações financeiras. Disponível em: <www.planalto.gov.
br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm>. Acesso em: 5 jan. 2012.
BRASIL. Lei 11.941 de 27 de Maio de 2009. Altera a legislação tributária fede-
ral relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários [...]. Disponível em: 
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CAMPIGLIA, Américo Oswaldo; CAMPIGLIA, Oswaldo Roberto P. Controles de 
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
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Gabarito
1. 
Gastos A B C
1 Compra, a prazo, de 1 000m3 de madeira. C S MP
2 Compra, à vista, de 50 folhas de lixa aplicadas diretamente na produ-ção. C S MS
3 Transferência de 20m3 de madeira do almoxarifado para a produção. C N MP
4 Pagamento de conta de luz do setor de vendas. D S
5 Pagamento de conta de água referente ao consumo da fábrica. C S CIF
6 Pagamento de conta de água referente à Administração. D S
7 Pagamento de salários e encargos do pessoal da fábrica. C S MO
8 Apropriação dos encargos sociais referente ao pessoal do setor de vendas. D N
9 Apropriação da folha de pagamentos referente ao pessoal da produção. C N MO
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
10 Compra, a prazo, de lubrificantes para uso imediato nas máquinas da fábrica. C N CIF
11 Compra, à vista, de 300kg de sacos plásticos para embalar parafusos e porcas. C S MS
12 Transferência para a produção de 10kg de sacos plásticos para embalagem. C N ME
13 Depreciação da máquina de escrever do setor administrativo. D N
14 Depreciação das máquinas da fábrica. C N CIF
15 Pagamento fretes e carretos de produtos vendidos. D S
16 Pagamento juros de mora sobre duplicatas. D S
17 Pagamento, no banco, taxas referente a talões de cheques. D S
18 Compra de uma tela a óleo da pintora Sonia Geni, à vista. I S
19 Apropriação para a fábrica de parte dos honorários da diretoria. C N CIF
20 Pagamento, refeições do pessoal da área de vendas. D S
2. 
a) Os elementos básicos do custo industrial são os materiais (matéria- 
-prima e secundários), a mão de obra direta e os Custos Indiretos 
de Fabricação.
b) 1.º exemplo: a madeira é matéria-prima para as empresas fabricantes 
de móveis.
 2.º exemplo: o algodão é matéria-prima para os fabricantes de tecido 
que, por sua vez, é matéria-prima para as indústrias de confecção de 
roupas.
c) Para fabricar móveis que usa a madeira como matéria-prima, há neces-
sidade de utilização materiais secundários, a saber: parafusos, pregos, 
cola, tinta.
3. 
Gastos gerais de fabricação (R$)
Seguros contra incêndio 2.100,00
Imposto predial 2.400,00
Iluminação do prédio 2.100,00
Depreciação do edifício 2.400,00
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
Gastos gerais de fabricação (R$)
Mão de obra indireta 2.100,00
Total 11.100,00
Custos diretos (R$)
Mão de obra direta 2.400,00
Matéria-prima 3.850,00
Total 6.250,00
4. 
Custos diretos (R$)
Matéria-prima 1.000,00
Mão de obra direta 500,00
Total 1.500,00
Custos Indiretos de Fabricação (R$)
Manutenção da fábrica 80,00
Energia elétrica das máquinas 220,00
Depreciação da fábrica 100,00
Materiais indiretos 350,00
Seguros da fábrica 120,00
Mão de obra dos supervisores 700,00
Total 1.570,00
Custo da produção (R$)
Custos diretos 1.500,00
Custos Indiretos de Fabricação 1.570,00
Custos da produção 3.070,00
5. Item A: a matéria-prima e a mão de obra são custos. Logo, questão 
prejudicada.
 Item B: material direto é custo. Logo, questão prejudicada.
 Item C: tanto seguros da fábrica como material direto são custos. Logo, 
questão prejudicada.
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Introdução à Contabilidade de Custos e aos conceitos de custos
 Idem D: matéria-prima e seguros da fábrica são custos. Logo, questão 
prejudicada.
 Item E: honorários da diretoria e fretes nas vendas são despesas. Assim, 
esta é a resposta correta.
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Esquema básico da 
contabilidade de custos
Introdução
Desde o início do século XVIII houve um fenômeno que acabou por 
modificar a economia do mundo inteiro. Neste momento, especificamente 
na Inglaterra, começavam a ocorrer mudanças que iriam substituir todo o 
processo de esforço humano pelo trabalho das máquinas, substituindo o tra-
balho manual pelo industrial. Dessa forma, houve a mudança da economia, 
antes baseada no modo rural e que começou a se transformar rapidamente 
em uma economia urbana e que tinha a ampla utilização de máquinas.
Já no século XIX, o processo iniciado no século anterior foi finalmente 
denominado de Revolução Industrial, esse processo teve como marco o termo 
Marxismo criado por Engels e Marx. A partir desse momento, a mudança do 
trabalho artesanal e simplificado para a forma industrial alavancou o início 
dos cálculos dos custos da produção.
Contabilidade Financeira e de Custos
A Contabilidade Financeira registra, de forma geral, todos os fatos 
ocorridos em uma determinada entidade. Além disso, uma das principais 
preocupações dessa contabilidade é com a materialização da captação de 
recursos e sua transformação em fatores produtivos. Além disso, a contabi-
lidade Financeira ou Geral é aquela que deverá obrigatoriamente seguir os 
preceitos dos Princípios de Contabilidade, bem como as exigências legais e 
societárias.
Já a contabilidade de custos tem em sua natureza a finalidade gerencial, 
incorporando em seus conceitos os princípios de economia, administração e 
outras ciências que permitem o auxílio à tomada de decisão.
Dessa forma a contabilidade financeira seria a base para a contabi-
lidade de custos que é essencial para a tomada de decisões, ou seja, é fer-
ramenta obrigatória para a contabilidade gerencial, que é o processo de 
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Esquema básicoda contabilidade de custos
identificar, mensurar, acumular, analisar, preparar, interpretar e comunicar 
informações que auxiliem os gestores a atingir os objetivos organizacionais. 
Assim segue um comparativo entre os dois tipos de contabilidade:
Quadro 1 – Comparativo entre a Contabilidade Gerencial e a Financeira
Contabilidade Gerencial Contabilidade Financeira
Objetivos
Facilitar o planejamento, 
controle, avaliação de 
desempenho e tomada de 
decisões pelos usuários 
internos (sócios e gestores).
Facilitar a análise financeira dos 
usuários externos.
Usuários primários Gestores da organização em vários níveis.
Usuários externos, como inves-
tidores e agências governamen-
tais, mas também gestores das 
organizações.
Liberdade de escolha
Sem restrições, exceto custos 
em relação a benefícios das 
melhores definições gerenciais.
Regida pelos princípios de 
Contabilidade geralmente aceitos.
Implicações compor-
tamentais
Preocupação com a influên-
cia que as mensurações e os 
relatórios exercerão sobre o 
comportamento cotidiano dos 
gestores.
Preocupação em mensurar e 
comunicar fenômenos econômi-
cos. As considerações comporta-
mentais são secundárias, embora 
a compensação dos executivos 
baseada em relatos possa ter 
impacto em seu comportamento.
Enfoque de tempo
Orientação para o futuro: uso 
formal de orçamentos, bem 
como de registros históricos. 
Exemplo: o orçamento de 20X2 
comparado com o desempenho 
real de 20X1.
Orientação para o passado: 
avaliação histórica. Exemplo: o 
Desempenho real de 20X2 com-
parado com o desempenho real 
de 20X1.
Horizonte de tempo Flexível, com uma variação que vai de horas a 10 ou 15 anos.
Menos flexível: geralmente um 
ano ou um trimestre.
Relatórios
Detalhado; preocupam-se com 
detalhes de partes da entidade, 
produtos, departamentos, 
territórios etc.
Resumidos, preocupam-se pri-
meiramente com a entidade 
como um todo.
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Esquema básico da contabilidade de custos
Contabilidade Gerencial Contabilidade Financeira
Tipos de relatórios
Orçamentos, relatórios de de-
sempenho, de custos e outros 
não rotineiros para facilitar a to-
mada de decisões, elaborados 
de forma detalhada, com espe-
cificidades de partes da enti-
dade, como produtos, departa-
mentos etc. e liberdade quanto 
à forma de elaboração.
BP, DRE, DLPA (DMPL), DFC e 
DVA, conforme os moldes legais, 
elaborados de forma resumida, 
preocupando-se precipuamente 
com a entidade como um todo.
Delineamento das 
atividades
Campo de ação se define com 
menor precisão. Uso mais in-
tenso de disciplinas como eco-
nomia, ciências de decisão e 
comportamentais.
Campo de ação se define com 
maior precisão. Menor uso de 
disciplinas afins.
Bases de mensuração
Várias bases (moeda corrente, 
estrangeira – moeda forte, 
medidas físicas etc.).
Moeda corrente.
Arcabouço técnico e 
teórico
Ciência Contábil, Economia, 
Finanças, Estatística, pesquisa 
operacional e comportamental 
etc.
Ciência Contábil. 
Assim, observa-se que a diferença entre a Contabilidade Financeira e 
a Contabilidade Gerencial pode ser analisada em diversos aspectos. No que 
diz respeito aos objetivos, a contabilidade gerencial, mediante informações 
fornecidas pela contabilidade de custos, permite o planejamento e auxilia 
no processo de tomada de decisão dos usuários internos representados 
pelos gestores, já a contabilidade financeira facilita a análise financeira dos 
usuários externos, que podem ser representados por investidores, governo, 
entre outros.
Além disso, são observados os aspectos com relação à liberdade que a 
Contabilidade Gerencial possui, apenas limitada por aspectos relativos ao 
custo para obtenção da informação, enquanto a Contabilidade Financei-
ra precisa obedecer aos Princípios de Contabilidade. O aspecto gerencial 
também tem implicação na questão comportamental, uma vez que se ocupa 
da observação desses aspectos com relação aos gerentes, enquanto a Con-
tabilidade Financeira apenas observa questões comportamentais de forma 
secundária, dando ênfase aos fenômenos econômicos.
Uma vez que a Contabilidade de Custos permite que sejam feitas 
inferências ao futuro, a Contabilidade Gerencial também tem esse foco, 
permitindo a ampla utilização de orçamentos. A Contabilidade Financeira, 
(P
A
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O
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 A
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ad
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Esquema básico da contabilidade de custos
por sua vez, observa o aspecto histórico das informações, ou seja, passado, 
comparando o desempenho de um período com o período passado.
No caso da Contabilidade Financeira os relatórios são aqueles 
apresentados por lei, como por exemplo, Balanço Patrimonial. Demonstração 
do Resultado do Exercício entre outras que são utilizadas para as decisões, 
em sua maioria, dos usuários externos. Já na Contabilidade Gerencial existem 
relatórios mais detalhados e voltados para as necessidades dos usuários 
internos, como por exemplo, orçamentos, relatórios de desempenhos e 
outros que sirvam de apoio na tomada de decisão.
A Contabilidade Gerencial utiliza os aspectos da Contabilidade de 
Custos, que se favorece de vários tipos de ciências para sua plena atuação, com 
o uso de disciplinas de economia, ciências da decisão e outras, contrastando 
com a Contabilidade Financeira, que tem um campo de atuação preciso e 
sem utilização de várias disciplinas.
As bases de mensuração na Contabilidade Gerencial são várias, uma 
vez que para a tomada de decisão podem ser usadas diversas moedas para 
comparação, o que não ocorre na Contabilidade Financeira, que utilizada, 
obrigatoriamente, a moeda corrente do país, ou seja, o real. Por fim, a base 
da Contabilidade Gerencial, conforme explanados anteriormente, é a Conta-
bilidade de Custos, além da Ciência Contábil, Economia, Finanças e outras. 
Em contrapartida, a Contabilidade Financeira tem como principal base a 
Ciência Contábil e suas regras.
Dessa forma foi possível diferenciar a Contabilidade Gerencial da 
Contabilidade Financeira e apresentar como a Contabilidade de Custos está 
inserida nesse contexto.
Contabilidade de Custos
Pode-se dizer que a contabilidade de custos é uma parte da ciência 
contábil que se dedica ao estudo dos gastos efetuados para a obtenção 
de um bem de venda ou consumo, podendo este ser na forma de produto, 
mercadoria ou serviço.
A contabilidade de custos é o ramo da função financeira responsável pela 
acumulação, organização, análise e interpretação dos custos dos produtos 
e serviços, bem como componentes da organização, do plano operacional 
e das atividades necessárias para a determinação do lucro. Além disso, 
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Esquema básico da contabilidade de custos
pode-se afirmar, em relação à contabilidade de custos, que esta controla as 
operações e auxilia o administrador no processo de tomada de decisão. Para 
Megliorini (2002), os custos devem ser determinados a fim de atingir como 
principais objetivos a determinação do lucro, o controle das operações e a 
tomada de decisões.
Objetivos da contabilidade de custos
Nascida durante a Revolução Industrial (séculos XVIII e XIX), a Contabili-
dade de Custos teve sua origem na necessidade da avaliação dos estoques 
das empresas industriais (MARTINS, 2003).
Com a revolução industrial, as primeiras fábricas começaram a pôr em 
prática alguns dos conceitos que são universais e utilizados até os dias atuais. 
Essas máquinas exigiam que existisse uma nova forma de gerenciar os negó-
cios, devido à produção em larga escala, que impulsionava a sociedade e era 
impulsionada pela concorrência.
Inicialmente, os comerciantes apuravam o resultado do exercício, ou 
seja, o quanto havia sobrado de suas vendas, quando as comparavam com 
o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), o que gerava o lucrobruto. Desse 
valor, eram deduzidas as demais despesas. Tal raciocínio ainda é utilizado 
atualmente pelos contadores. A seguir, o cálculo do resultado de maneira 
simplificada.
Cálculo do resultado
(+) Receita com Vendas
(–) Custo das mercadorias vendidas
(=) Lucro bruto
(–) despesas administrativas
(–) despesas financeiras
(=) Lucro/Prejuízo
Na atividade comercial, o CMV tinha fácil identificação, pois seu valor era 
composto pelo valor pago pela mercadoria, mais os tributos não compen-
sáveis, mais fretes e seguros. No caso de variação de estoque, é possível a 
utilização da seguinte fórmula que auxilia no encontro do CMV:
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Esquema básico da contabilidade de custos
CMV = EI + C– EF FIM
Tal fórmula evidencia a apuração do estoque, sendo que EI é o Estoque 
Inicial de Mercadorias; C representa as compras durante o período em que 
o CMV está sendo apurado e, finalmente, EF designa o Estoque final de mer-
cadorias do período. Assim é possível, de forma simples, apurar o Custo das 
Mercadorias do período.
Já no segmento industrial, tal sistemática simplificada não pode ser utili-
zada, uma vez que, para o cálculo do custo, é preciso considerar que o fabri-
cante compra os materiais, transforma-os, paga a mão de obra que trabalha 
em sua elaboração e ainda consome outros recursos, como por exemplo: 
água, energia elétrica, entre outros, na obtenção desse bem para a venda 
final.
Dessa forma, a partir da Revolução Industrial, a Contabilidade de Custos 
evoluiu, passando a gerar informações não só para controle, mas também 
para o planejamento e tomada de decisão.
De forma resumida os principais objetivos da contabilidade de custos 
são:
 Possibilidade de avaliação dos estoques, para que seja atendida a 
legislação comercial e fiscal;
 Demonstrar o custo do produto vendido (CPV) ou da Mercadoria 
Vendida (CMV) ou do Serviço Prestado (CSP);
 Servir de auxílio ao processo de tomada de decisão, aliado da contabi-
lidade gerencial;
 Servir como base para que sejam preparados orçamentos e projeções.
A contabilidade de custos é necessária em todos os setores produtivos 
em que se deseja conhecer o custo de determinado produto ou serviço, para 
que, com isso, sejam tomadas inúmeras decisões.
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Esquema básico da contabilidade de custos
Ciclo Básico da Contabilidade de Custos
Para que a contabilidade de custos cumpra a sua função, que é apurar o 
valor final de determinado produto ou serviço, é necessário que sejam segui-
dos alguns passos:
1.º Passo – A separação entre custos e despesas, sendo necessário co-
nhecer a diferença entre ambos. No caso do primeiro conceito – custos – são 
gastos que ocorrem dentro da fábrica ou que estão envolvidos na presta-
ção de um determinado serviço ou para a obtenção de determinada receita. 
Como exemplos de custos, é possível apontar os gastos com matéria-prima, 
mão de obra e custos indiretos de fabricação.
Já o conceito de despesa apresenta gastos necessários à obtenção de re-
ceita, mas que não ocorrem durante o processo produtivo ou a prestação de 
serviços. Como exemplo de despesas é possível apontar os gastos com ener-
gia elétrica da parte administrativa assim, como o material de expediente, 
fretes utilizados na entrega de produtos, entre outros que não ocorrem no 
processo fabril ou de prestação de serviços.
Para que seja feito o uso eficiente do sistema de custeio que será esco-
lhido é necessário fazer a apropriação dos custos diretos. A separação dos 
custos nessas duas categorias é necessária para que seja evitada ao máximo 
a arbitrariedade dos custos indiretos de fabricação.
2.º Passo – Apropriação dos custos diretos que, em sua grande maioria, 
são os custos relativos à matéria-prima e mão de obra, além de outros que 
forem individualizados, como por exemplo, o caso das embalagens.
3.º Passo – A apropriação (rateio) dos custos indiretos fabricação. Essa 
apropriação apresenta um componente que é conhecido como arbitrarie- 
dade e deve-se aos processos feitos para o rateio dos custos indiretos, que nem 
sempre são claros ou possuem uma base científica ou ainda justificável que 
possa ser utilizada. Por mais que seja impossível evitar essa arbitrariedade na 
distribuição dos custos indiretos de fabricação é extremamente necessário 
que o gestor conheça a fundo todo o processo produtivo para a diminuição 
ao máximo da subjetividade.
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Esquema básico da contabilidade de custos
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CUSTOS
RATEIO
PRODUTO A
PRODUTO B
PRODUTO C
DESPESAS
RESULTADO
INDIRETOS DIRETOS
ESTOQUES
CUSTO PRODUTOS VENDIDOS
VENDAS
Figura 1 – Esquema básico da Contabilidade de custos.
É necessário lembrar que os custos e despesas incorridos num mesmo 
período só irão para a conta de Resultado desse período caso toda a produção 
elaborada seja vendida e não haja estoques iniciais e finais.
Etapas do processo produtivo
As etapas do processo produtivo seguem diferentes raciocínios de acordo 
com atividade, seja ela de industrialização ou de prestação de serviço, e 
também dependem muito do tipo de produto que está sendo fabricado.
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Esquema básico da contabilidade de custos
De maneira genérica pode-se afirmar que os principais componentes 
envolvidos no processo produtivo são: os materiais, a mão de obra e os 
custos indiretos de fabricação.
No caso dos materiais diretos podem existir duas divisões:
 Matéria-prima – substância bruta e principal que entra na composi-
ção de um produto de forma preponderante em relação aos outros 
componentes. Pode-se exemplificar como matéria-prima a madeira 
utilizada para a fabricação de móveis, o tecido em uma indústria de 
confecções.
 Materiais secundários – são aqueles aplicados na produção em meno-
res quantidades, se comparados à matéria-prima. Eles são adiciona-
dos ao produto juntamente com a matéria-prima, complementando-a 
ou ainda fazendo parte do acabamento. Nessa categoria entram, por 
exemplo, o verniz para o caso de uma indústria moveleira, ovos, açúcar 
e sal no caso da fabricação de bolos ou biscoitos.
 Materiais auxiliares – são todos os materiais necessários ao processo 
de fabricação, mas que não entram na composição do produto. Se for 
considerada a indústria de produção de móveis temos como exemplo 
lixas e pincéis, já para a fabricação de pães e bolos podem ser conside-
radas as formas, a manteiga, entre outros.
 Materiais de embalagens – são aqueles materiais utilizados para acon-
dicionar os produtos, como plásticos ou papéis.
Em uma primeira etapa no processo produtivo serão aplicados os mate-
riais que são os componentes necessários para o início da produção.
Já na segunda etapa do processo de produção é necessário considerar a 
mão de obra, que será o esforço necessário para a transformação da maté-
ria-prima no produto final. Também deverão ser considerados como gastos 
com mão de obra os benefícios como cestas básicas, vale-transporte, além 
de vale-refeição, previdência social, FGTS entre outros.
A mão de obra pode ser direta ou indireta, sendo que a segunda catego-
ria deverá ser atribuída aos produtos mediante o uso de rateios, uma vez que 
esses funcionários não podem ser alocados de forma objetiva aos produtos.
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Esquema básico da contabilidade de custos
Existe também a ocorrência dos gastos gerais de produção, que são co-
nhecidos como custos indiretos de fabricação, entram nessa categoria o 
seguro, depreciação, energia elétrica entre outros.
Dependendo do tipo do processo industrial,