aula 8

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Plano de Aula: Departamentalização 
CONTABILIDADE DE CUSTOS E GERENCIAL - GST1398 
Título 
Departamentalização 
Número de Aulas por Semana 
Número de Semana de Aula 
8 
Tema 
 
Alocação de custos indiretos - Departamentalização 
Objetivos 
 
Ao final desta aula o aluno deverá ser capaz de: 
- Compreender a importância do custeio funcional (departamentalização) na alocação dos custos 
indiretos; 
 - Identificar os conceitos de Departamentos de Produção, departamentos de Serviços e Centros de 
Custos. 
Estrutura do Conteúdo 
Introdução 
 
Nesta unidade vamos avançar o conhecimento sobre os sistemas de custeio. Uma das críticas quanto ao 
uso do custeio por absorção é a necessidade de rateio, critério subjetivo que pode influenciar na 
informação gerada pela Contabilidade de Custos. Nesse sentido, com a finalidade de tornar a informação 
gerada pela contabilidade de custos mais confiável para tomada de decisão, os sistemas de custeio foram 
sendo adaptados, entre eles o Custeio por Absorção com Departamentalização, sendo que os demais 
conheceremos ao longo das próximas unidades. 
 
 
8.1Aplicação dos custos indiretos de fabricação 
 
De acordo com Martins (2010), o Custeio por Absorção é um sistema de custeio cuja metodologia foca na 
todos os custos aos produtos ou serviços produzidos e, apenas eles, não fazendo parte as despesas. 
Contudo, a regra do Custeio por Absorção, pelo fato de todos os custos serem alocados aos produtos, 
não pode ser interpretada como se todos os custos da empresa pudessem ser controlados ou eliminados 
com a mudança ou a eliminação de um produto ou uma linha de produto, pelo fato de estarem a ele 
alocados. 
Vimos que a alocação dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) no custo total dos produtos acaba sendo 
feito com subjetividade, em função do critério de rateio arbitrariamente estipulado; sendo que temos aqui 
o ponto que merece cuidado nos sistemas de custeio, já exemplificado na unidade anterior. 
Uma determinada empresa pode se deparar com alguns problemas quando da necessidade de apurar e 
contabilizar os custos dos produtos. Torna-se necessário conhecer os Custos Indiretos de Produção 
alocados aos produtos por meio de: 
 
a) estimativa do volume de produção; 
b) estimativa do valor dos custos indiretos; e 
c) fixação do critério de apropriação dos custos indiretos aos departamentos e aos produtos. 
Sobre a estimativa ou previsão do volume de produção, no geral, as empresas têm dificuldade de chegar 
a um consenso sobre qual é o volume de atividade da produção normal. Os critérios que podem ser 
adotados por essas empresas podem consistir no volume máximo de produção que seria o volume 
máximo de produção, na média de produção dos três últimos anos ou até a expectativa dos empresários 
quando da dimensão da capacidade produtiva. 
Mas, para efeitos contábeis a melhor alternativa é a previsão do volume de produção que se espera 
realmente para o período. 
A respeito da estimativa do valor dos custos indiretos o problema é desenvolver um critério de alocação 
(ou rateio) dos custos indiretos, como, por exemplo, horas de mão-de-obra direta (HMOD) ou horas-
máquina (HM), utilizada para apropriar os custos indiretos aos produtos e serviços (ratear manutenção 
por horas-trabalhadas ou energia elétrica por m
2
). 
Em relação à fixação do critério ou base de rateio de apropriação dos custos indiretos aos departamentos 
e aos produtos, o grande problema é respeitar os critérios adotados e utilizá-los de maneira consistente. 
A fim de fixarmos melhor a importância do estudo dos critérios de rateios nos custos indiretos iremos 
demonstrar um exemplo prático do livro do Prof. Eliseu Martins de um processo de produção SEM 
departamentalização, ou seja, aplicaremos um critério de rateio de forma arbitrária e em seguida 
utilizaremos os mesmos dados, porém com um estudo departamental, ou seja, levando em consideração 
os custos nos departamentos de produção. 
 - Suponhamos que uma empresa, produza 3 produtos D, E F, tenha alocado a eles os seguintes 
Custos Diretos e Indiretos; 
 
Produtos Custos Diretos * Custos Indiretos 
D $ 50.000 - 
E $ 30.000 - 
F $ 45.000 - 
Total $ 125.000,00 $ 115.000 
* Depreciação e Manutenção de Equipamentos, Energia, Supervisão de Fábrica e Outros 
 
Em seguida apontaremos a distribuição das horas/máquinas incorridas por cada produto: 
Produto D 400 horas-máquinas 40% 
Produto E 200 horas-máquinas 20% 
Produto F 400 horas-máquinas 40% 
Total de Horas 1.000 horas - máquinas 100% 
 
Diante dos dados iremos utilizar como critério de rateio dos custos indiretos a proporção do tempo de 
horas máquinas incorridas de cada produto no valor de $ 115.000,00. Assim teríamos a seguinte 
alocação: 
 
Alocação dos Custos Indiretos SEM DEPARTAMENTALIZAÇÃO 
Produtos Custos Diretos * Custos Indiretos % 
Custos Totais de 
Produção 
D R$ 50.000 46.000 40% R$ 96.000 
E R$ 30.000 23.000 20% R$ 53.000 
F R$ 45.000 46.000 40% R$ 91.000 
Total R$ 125.000,00 R$ 115.000 100% R$ 240.000 
* Depreciação e Manutenção de Equipamentos, Energia, Supervisão de Fábrica e Outros 
 
Em seguida iremos calcular os mesmos Custos Indiretos ($ 115.000,00), porém analisando o 
comportamento do critério de rateio (Horas -máquinas) nos departamentos de produção dos produtos D, E 
e F. Para tanto, segue abaixo, um quadro de apontamento detalhado das horas-máquinas de cada 
produto por cada departamento. 
 
Apontamento do tempo Gasto de cada produto por cada departamento 
Departamentos Corte Montagem Acabamento Total 
H/M hm hm hm hm 
Produto D 100 50 250 400 
Produto E 200 - - 200 
Produto F - 250 150 400 
Total 300 300 400 1000 
 
Nota-se que o processo de produção de produção dos produtos não são os mesmos, pois os produtos 
não gastam o mesmo tempo de fabricação nos departamentos de produção, ou seja, será que justo 
aplicar um critério de rateio sem analisar o comportamento dele no fluxo de produção? 
Para respondermos esta pergunta, faz-se necessário analisarmos os Custos Indiretos incorridos por cada 
departamento, a fim de podermos calcular o custo médio de cada hora -máquina incorrida por cada 
produto. 
Segue, abaixo, o levantamento dos Custos Indiretos Departamentais através de Centros de Custos: 
Custos Indiretos Departamentais 
Custos Indiretos Corte Montagem Acabamento Total 
Depreciação R$ 10.000,00 R$ 3.000,00 R$ 7.000,00 R$ 20.000,00 
Manutenção R$ 20.000,00 R$ 3.000,00 R$ 12.000,00 R$ 35.000,00 
Energia R$ 6.000,00 R$ 4.000,00 R$ 20.000,00 R$ 30.000,00 
Supervisão R$ 5.000,00 R$ 2.000,00 R$ 3.000,00 R$ 10.000,00 
Outros Gastos R$ 4.000,00 R$ 3.000,00 R$ 13.000,00 R$ 20.000,00 
Total R$ 45.000,00 R$ 15.000,00 R$ 55.000,00 R$ 115.000,00 
 
Através da identificação dos custos departamentais, agora podemos calcular o valor de uma Hora -
máquina incorrida em cada departamento: 
 
Cálculo do Custo médio das Horas/Máquinas departamentais 
Custo total do 
departamento /Total 
de Horas-Máquinas 
do departamento 45.000/300hm 15.000/300hm 55.000/400hm 115.000/1000 
Vr. de uma hora-
máquina de cada 
departamento R$ 150/hm R$ 50/hm R$ 137,50/hm R$ 115/hm 
 
Novamente, percebemos que o tempo gasto com os custos indiretos de produção NÃO é uniforme entre 
os departamentos. 
Agora iremos fazer apropriação dos custos indiretos, levando em conta o tempo gasto de cada produto, 
no respectivo departamento utilizado, aplicando o custo da hora-máquina de cada departamento. 
 
Alocação dos Custos Indiretos com a DEPARTAMENTALIZAÇÃO 
Produtos Corte Montagem Acabamento Total 
D $15.000 $ 2.500 $ 34.375 $51.875 
 
(100hm x 
$150/hm) (50hm x $ 50/hm) (250hm x $137,50/hm) 
 
E $ 30.000 - - $ 30.000 
 
(200hmx 
$150hm) 
 
F - $ 12.500 $ 20.625 $33.125 
 (250hm x $ 50/hm) (15hm x $137,50/hm) 
 
TOTAL $ 45.000 $ 15.000 $ 55.000 $115.000 
 
De posso dos valores dos custos indiretos alocados com basenas horas -máquinas, porém utilizando 
análise dos seus custos departamentais. Vamos comparar os valores dos custos indiretos rateados SEM 
DEPARTAMENTALIZAÇÃO e COM DEPARTAMENTALIZAÇÃO. 
 
 
Custos Indiretos Diferença 
Produtos 
Sem 
Departamentalização 
Com 
Departamentalização Em $ Em % 
D $ 46.000 $ 51.875 $ 5.875 12,80% 
E $ 23.000 $ 30.000 $ 7.000 30,40% 
F $ 46.000 $ 33.125 
 
(R$ 12.875) - 28,00% 
TOTAL $ 115.000 $ 115.000 - - 
 
Conforme MARTINS (2010), ao analisarmos a coluna (Diferença), verificamos o grau de distorção entre 
as duas formas, e, apesar de quaisquer arbitrariedades ocorridas na forma de apropriação por hora -
máquina, é claro que na alocação com base na Departamental ização estarão sendo cometidas MENOS 
INJUSTIÇAS e DIMINUÍDAS as chances de erros maiores. 
Caso a empresa analisasse a lucratividade de seus produtos tomando como parâmetro os seus preços de 
venda em relação aos seus custos de produção, constataria então que ao usar a departamentalização, 
precisaria aumentar os dos produtos D e E, diminuindo o de F. Caso a empresa adotasse de forma 
inequívoca o processo de custeamento, graves problemas poderiam ocorrer na hipótese de um mercado 
com alta competitividade. 
 Diante do exposto iremos apresentar alguns conceitos adotados nesse sistema de custeamento 
adotando o uso da departamentalização seqüencial. 
 
 
8.2 Conceitos de Departamento e sua classificação 
De acordo com Martins (2010) departamento é a unidade mínima administrativa para a Contabilidade de 
Custos, representada por pessoas e máquinas, em que se desenvolvem atividades homogêneas. Deve 
sempre haver um responsável para cada departamento, os quais podem ser constituídos por pessoas e 
máquinas ou apenas por pessoas e, teoricamente apenas por máquinas. Vejam alguns exemplos de 
Departamentos: Contabilidade, Manutenção, Almoxarifado, Montagem, Administração Geral, etc 
 
Mas percebam que os departamentos podem ser divididos em dois grandes grupos, descritos a seguir: 
 
BOX EXPLICATIVO: 
Departamentos de produção (produtivos): os quais promovem qualquer tipo de 
alteração/modificação sobre o produto, direta ou indiretamente e, têm seus custos apropriados aos 
produtos. 
Departamentos de Serviços (não produtivos ou auxiliares): não recebem o produto, vivem 
basicamente para a execução de serviços auxiliares e não para atuação direta sobre os produtos. 
Os departamentos de serviços têm seus custos apropriados para os que deles se beneficiam 
Separando os departamentos por tipo, teríamos: a) Departamentos de Produção: Montagem, Pintura, 
Refinaria e b) 
Departamentos de Serviços: Manutenção, Administração Geral, Contabilidade, Almoxarifado. 
A departamentalização é obrigatória em custos para uma racional distribuição dos custos indiretos. 
 
BOX CONEXÃO: 
Para saber mais sobre o assunto tratado nesta unidade indica-se a leitura dos capítulos 10 do 
livro Contabilidade de Custos do Prof. Osni Moura Ribeiro, da editora Saraiva (2013). Este 
capítulo discorre sobre o Custeio Departamental. 
 
8.3 Centros de Custos 
 
Segundo Martins (2010), na maioria das vezes, um departamento é um centro de custos, ou seja, nele 
são acumulados os Custos Indiretos para posterior alocação aos produtos (departamentos de produção) 
ou a outros departamentos (departamentos de serviços). 
Centro de custos é a unidade mínima de acumulação de custos indiretos. Mas não é necessariamente 
uma unidade administrativa, só ocorrendo quando coincide com o próprio departamento. Adotaremos 
como critério simplificador de que cada departamento corresponde um único centro de custos, porém 
tendo a consciência de que esta simplificação pode não ocorrer para todas as empresas na prática. 
Para que se possa ser caracterizado como tal, um centro de custos deveria: 
 
a) ter uma estrutura de custos homogênea; 
b) estar concentrado num único local; e 
c) oferecer condições de coleta de dados de custos. 
 
BOX EXPLICATIVO - Afinal, porque Departamentalizar? 
Conforme salienta Martins (2010), a alocação dos custos indiretos aos produtos por meio do uso do 
Custeio por Absorção com Departamentalização é uma maneira de se cometer menos injustiças e 
diminuir as chances de erros maiores no uso dos critérios de rateio. 
 
 
Aplicação Prática Teórica 
 
EXERCÍCIOS - AULA 8 
 
 
01. Assinalar a alternativa correta: 
 
1. A unidade administrativa mínima, representada por pessoas e máquinas, em que se desenvolvem 
atividades homogêneas, é denominada: 
a) Departamento. 
b) Segmento. 
c) Cadeia de valor. 
d) Setorial. 
e) Centro de custo. 
 
02. A unidade mínima de acumulação de custos é denominada: 
a) Departamento. 
b) Segmento. 
c) Cadeia de valor. 
d) Setorial. 
e) Centro de custo. 
 
03. Os departamentos que promovem algum tipo de modificação sobre os bens e os serviços são 
denominados departamentos de: 
a) Receitas. 
b) Serviços. 
c) Produção. 
d) Análises. 
e) Espécies. 
 
04. Os departamentos que não atuam diretamente sobre os bens e os serviços, mas executam atividades 
de apoio são denominados departamentos de: 
a) Receitas. 
b) Serviços. 
c) Produção. 
d) Análises. 
e) Espécies. 
 
05. Observar as sentenças a seguir: 
I - Apropriar os custos indiretos que pertencem aos departamentos, agrupando, à parte, os comuns. 
II - Escolher a seqüência de rateio dos custos acumulados nos departamentos de serviços e sua 
distribuição. 
III - Separar custos das despesas. 
IV - Ratear os custos indiretos comuns. 
V - Apropriar os custos diretos aos produtos. 
VI - Atribuir os custos indiretos que estão no departamento de produção aos produtos. 
 
A seqüência que mostra o processo básico da Contabilidade de Custos é: 
a) III, II, IV, I, V e VI. 
b) III, I, II, V, IV e VI. 
c) III, V, I,IV, II e VI. 
d) III, IV, V, II, I e VI. 
e) III, V, II, IV, I e VI.