Metodologia de Preços, Custos e Custeio

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METODOLOGIA DE PREÇOS, CUSTOS E 
CUSTEIO
CAPÍTULO 1 – POR QUE É RELEVANTE 
ENTENDER AS DIFERENÇAS EXISTENTES 
EM CUSTOS?
Adriano da Silva Guimarães
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Introdução
Em um ambiente competitivo, as organizações precisam de informações, profissionais e técnicas que auxiliem no
planejamento estratégico e na tomada de decisões. Qual o papel da Contabilidade de Custos nesse contexto? Ela
surge como resposta, passando a coletar, processar e fornecer informações.
A Contabilidade Gerencial teve sua origem na necessidade dos administradores por dados que os auxiliassem
nas tomadas de decisões e na formulação de estratégias. Até o Mercantilismo, a Contabilidade Financeira era
única, e não havia necessidade de tantas informações, pois as organizações eram menores e mais fáceis de
controlar. Não significa que a Contabilidade Financeira não seja útil, ao contrário, além de atender as exigências
legais, também produz informações que são utilizadas pelos gestores para a tomada de decisão.
Ao analisar os termos Contabilidade Financeira e Contabilidade Gerencial, surgem dúvidas em relação à correta
definição, ao campo de atuação, à origem, à finalidade e às principais semelhanças e diferenças. Então, quer dizer
que existem diferenças entre a Contabilidade Financeira e a de Custos? E quais são?
A Financeira, em regra, atende às exigências legais, e a de Custos, cumpre a necessidade de informações da
organização.
Neste capítulo, vamos mergulhar em uma leitura enriquecedora e nos beneficiar dos conhecimentos sobre o
fundamento da Contabilidade Gerencial.
Bons estudos!
1.1 Terminologia Básica
A Contabilidade Gerencial tem duas funções básicas dentro da organização. A primeira é a de apresentar
métodos que serão utilizados por gestores para avaliarem os custos de estoques. Trata-se de um mecanismo de
controle interno para melhorar processos. A segunda finalidade reside na coleta, processamento e
disponibilização da informação aos gestores para a Tomada de Decisão Empresarial, Construção do
Planejamento Estratégico e Monitoramento do Ambiente Externo da Organização. A seguir, vamos analisar cada
um dos pontos.
1.1.1. Custos para a Mensuração de Estoques
É papel da Contabilidade Gerencial estabelecer mecanismos de controle que possibilitem aos gestores controlar
os estoques. Antes da Revolução Industrial, os estoques eram pequenos, o controle era simples e feito apenas
pela Contabilidade Financeira. Hoje, com o crescimento das empresas sendo alavancado pelo avanço tecnológico
e competitividade, a mensuração e o controle dos estoques tornaram-se uma atividade complexa e estratégica,
considerando que os custos de estoques são a base do processo de Formação do Preço de Venda. Segundo
Martins (2010), dada a complexidade e dinâmica dos ambientes, as organizações passaram a adotar a
Contabilidade Gerencial como meio para melhorar a eficiência e a eficácia organizacional. Então, nos dias atuais,
não há mais aplicação para a Contabilidade Financeira? Claro que há. E veremos com detalhes a sua aplicação.
Você sabe como se relacionam a Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial no ambiente
organizacional em nossos tempos?
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Na década de 1990, a globalização, o avanço da tecnologia e a queda de algumas barreiras fizeram com que as
empresas estivessem presentem, não mais localmente, e sim globalmente. Tudo mudou e tivemos que nos
adaptarmos a nova realidade, incluindo o campo da Contabilidade. Após diversos escândalos de fraudes e a
necessidade pulsante de normas que padronizassem as práticas contábeis do mundo globalizado, surge a 
(IFRS).International Financial Reporting Standards 
O Brasil, como qualquer outro mercado, foi obrigado a iniciar um processo de convergência entre os
procedimentos adotados pela Contabilidade no país e o Padrão IFRS. Em 2005, a partir da Resolução n. 1.055
/2005 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2005) é criado o Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(CPC) em função das necessidades de convergência das Normas Contábeis, centralização na produção de normas
e democratização do processo de formulação e estabelecimento das Normas Contábeis.
O CPC é o principal agente na adequação das normas brasileiras às IFRS. Entre as mudanças ocorridas, uma
fundamental está relacionada aos estoques, que são mensurados pelo menor valor entre o custo e o valor líquido
realizável aplicando-se aqui o Princípio da Prudência (WERNKE, 2005). O Valor Líquido Realizável pode ser
definido como:
Para exemplificar o caso, vamos supor a venda de um apartamento no valor de $ 1.000.000,00, sendo a comissão
de venda de $ 60.000,00 e $ 100.000,00 referentes a pequenos reparos estruturais. Apurando o Valor Líquido
Realizável seria de:
VOCÊ QUER VER?
Você como gestor em uma organização deve assistir ao documentário (BAKAN,A Corporação
2003) que aborda o comportamento de organizações as reconhecendo como dotadas de
sentimentos e pensamentos que conduzem suas ações. É possível compreender o dinâmico
ambiente que cerca as organizações e como os gestores são pressionados a tomarem decisões
rápidas e eficazes sob intensa pressão.
VOCÊ SABIA?
A (IFRS) tem origem na década de 1970 eInternational Finance Reporting Standard
inicialmente foi denominada de (IAS). A partir de 2001,International Accounting Standard
passou a ser conhecida por IFRS, representada por um grupo de orientações e normas
contábeis aceitas internacionalmente e publicadas pelo International Accounting Standar
 (IASB). Em 2007, pela edição da Lei n. 11.638, foram produzidas profundas mudançasBoard
em direção à adoção de um padrão internacional pelo Brasil. Apesar de aceita em mais de 110
países, somente no Brasil foi adotada com força de lei.
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Quadro 1 - Processo de apuração do Valor Líquido Realizável no caso de venda de um determinado apartamento.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
A avaliação de estoque é fundamental para a definição dos custos e, por conseguinte, para a própria definição do
preço. As empresas industriais e prestadoras de serviço determinam seus custos basicamente a partir da
aplicação de matéria-prima somado a mão de obra aos gastos indiretos de fabricação. Nas empresas comerciais,
a definição do custo é facilitada, uma vez que ela vende exatamente o que compra (ROCHA et al., 2015).
O Valor de Custo dos Estoques é tratado nos itens 10 e 11 do CPC 16. Segundo o Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (2009, p. 2): “o Valor de Custo do Estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de
transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais”.
Definir custo de aquisição se faz necessário e é calculado pela soma do preço de venda, imposto de importação,
tributos ocorridos na venda, custos de transportes, seguros, manuseio, custos diretamente alocados deduzidos
os descontos e abatimentos.
No item 16 do CPC (COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS, 2009, p. 5) são tratados o que não são custos
de estoque e que devem ser considerados como despesas do período: “a) o valor anormal de desperdício de mão
de obra, materiais e insumos diversos de produção; b) gastos com armazenagem, exceto se necessário entre
fases do processo produtivo; c) gastos que não contribuem para trazer os estoques ao seu local e condições
atuais; e d) as despesas de vendas”. A avaliação de estoques também é tratada no artigo 18, inciso II, da Lei n.
6.404/76, conhecida como Lei das Sociedades Anônimas, e deve ser feita pelo “Custo de Aquisição” ou “Custo de
Produção”, excluindo-se a provisão para ajustá-los ao valor de mercado (BRASIL, 1976). O item 9 do CPC 16 trata
o assunto da seguinte forma: os estoques devem ser avaliados e pelo valor de custo ou pelo Valor Realizável
Líquido, entre eles o menor, aplicando-se, desta forma, o Princípio da Prudência.
Percebe-se que tanto o CPC 16, quanto a Lei das Sociedades Anônimas, têm o mesmo entendimento sobre a
avaliação de estoque, orientando que os estoques devem ser avaliados ou pelo Custo de Aquisição ou pelo Valor
de Mercado, considerando uma desvalorizaçãonatural e contrariando o Regulamento do Imposto de Renda que
não permite a atualização do custo de estoque.
VOCÊ SABIA?
Até o advento da Revolução Industrial, a Contabilidade de Custos era inexistente, uma vez que
os Balanços eram feitos a partir do levantamento dos estoques. Neste período, a Contabilidade
Financeira atendia às necessidades das empresas comerciais e a simples verificação física dos
estoques era suficiente.
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1.1.2. Custos para a Tomada de Decisão
A atividade mais exercida por um gestor é a Tomada de Decisão Eficaz, isto é, aquela dotada da capacidade de
minimizar os efeitos das “Ameaças” dispersas no ambiente externo e de aproveitar as “Oportunidades” que
surgem ao longo da existência da organização. A decisão certa tem a capacidade de criar valor para a
organização, o que torna a Contabilidade Gerencial em um “Parceiro Estratégico” e fornecedora de informações
úteis nos processos de decisão empresarial.
A Gestão de Custos deve atuar como um sistema de Informação Gerencial que coleta, trata, processa e dissemina
a informação que irá alimentar os processos de construção do Planejamento Estratégico e Processos de Tomada
de Decisão. Quanto mais eficiente for a Contabilidade de Custos, mais correta será a alocação dos custos aos
produtos e serviços ofertados pela empresa e, por conseguinte, os preços serão formados sem distorções,
representando o real sacrifício para a fabricação dos bens.
Conhecer custos significar estar de posse de informações estratégicas para a empresa. Informações que têm
relação direta e positiva com o grau de competitividade da empresa. Uma estratégia empresarial adotada
atualmente é a Liderança em Custos ( ) em que a empresa que atua em mercados competitivos, torna-seLow Cost
competitiva a partir do baixo custo de produção.
1.1.3. Principais divergências entre Preço e Valor
Podemos iniciar este tópico com uma afirmação: o cliente não consome produtos e, sim, benefícios. O “valor” é
uma variável dependente da percepção do cliente em relação ao produto e da avaliação de custo e benefício,
sendo assim subjetiva e abstrata. A avaliação de custo/benefício é a diferença entre o que ele paga no ato da
compra e o que ele recebe ao utilizar o produto. Pense um pouco antes de avançar no texto e responda: a
empresa tem controle sobre a percepção do cliente? Se a sua resposta for não, você está correto (a). A empresa
não tem controle sobre a efetividade do produto no mercado, podendo apenas estimular a percepção do cliente
por meio das campanhas de marketing.
O setor de Marketing assume a responsabilidade de identificar as necessidades e os desejos dos clientes e
orientar os demais departamentos internos com a finalidade de criar, fabricar e disponibilizar um produto ou
serviço que atenda a necessidade e/ou desejo do cliente. Quando isso ocorre, o cliente sente-se satisfeito e,
consequentemente, passa a ter uma percepção positiva em relação ao produto.
Muito bem, assim chegamos ao seguinte entendimento sobre o que é “valor”: trata-se de uma variável subjetiva e
abstrata que depende da percepção do cliente e que a empresa não tem controle, podendo apenas, pelas
campanhas de marketing, estimular e influenciar.
O valor tem sido estudado pelos economistas clássicos e neoclássicos. Para os economistas clássicos, o valor é
objetivo e daí deriva a Teoria Objetiva do Valor; já para os neoclássicos, o valor é explicado pela Teoria Subjetiva
do Valor, em que o conceito de valor deve ser dividido em duas dimensões: Valor de Uso que seria a utilidade
(benefício) que o bem representa para cada indivíduo, e Valor de Troca definido pelo reconhecimento de parte
do mercado e justificado pelos recursos investidos nele.
O valor pode ser classificado em: Valor Funcional, a capacidade de oferecer um desempenho funcional; Valor
Emocional, a capacidade de proporcionar reminiscência emocional; Valor Social, a capacidade de assumir
representatividade social; Epistêmico, a capacidade de despertar curiosidade e satisfazer a necessidade de
conhecimento; e Valor Condicional, depende do momento ou período para que assuma um valor funcional ou
social.
Agora, vamos pensar um pouco sobre qual a função da Percepção de Valor no Processo de Formação do Preço de
Venda? Se você respondeu que o Gestor deve considerar como o seu produto é percebido pelo cliente no
Processo de Formação do Preço, você acertou. O preço é definido levando-se em consideração um fator interno
(custos da empresa) e fatores externos (mercado e percepção do cliente). Por fatores internos consideramos o
sacrifício financeiro dispensado pela empresa para fabricar o produto e disponibilizar aos clientes, já o fator
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sacrifício financeiro dispensado pela empresa para fabricar o produto e disponibilizar aos clientes, já o fator
externo (percepção) é uma variável subjetiva incontrolável que pode ser estimulada por meio dos processos de
marketing da empresa.
E como definimos preço? É o sacrifício monetário realizado por uma organização durante o processo de
produção de bens e serviços, incluindo o sacrifício necessário para disponibilizar o produto ou serviço ao cliente.
O preço tem a função de remunerar os custos, despesas, tributos na venda e margem de lucro.
Quadro 2 - Características que mostram as diferenças entre os conceitos de Preço e Valor.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
As principais diferenças entre o preço e valor é que o primeiro depende da eficiência operacional da empresa, é
resultado do trabalho aplicado, enquanto que o segundo depende da efetividade, do impacto que o produto
causa no mercado. Sobre o preço a organização tem controle quanto a sua formação, já o valor depende da
percepção subjetiva do consumidor. Os fatores que compõem o preço são controláveis, uma vez que resultam
dos processos internos da organização, já o valor é uma variável incontrolável que depende da percepção do
cliente. Com as definições e características de preço e valor em mente, vamos para nosso próximo tópico de
estudo: os gastos.
1.2 Classificação dos Gastos
O uso correto da terminologia de custos tem duas finalidades básicas e fundamentais. O profissional que atua no
departamento de custos deve conhecer e dominar os termos técnicos para comunicar-se com eficácia,
minimizando assim os ruídos de comunicação. E a Gestão de Custos assumiu papel estratégico para o
desenvolvimento, crescimento das organizações e alcance da melhor performance para o negócio da
organização. Os Sistemas de Custeio são os responsáveis pelas informações utilizadas por gestores no processo
de tomada de decisão. Assim, os profissionais de custos devem dominar os conhecimentos dos termos técnicos e
classificar os gastos corretamente, uma vez que, a partir desta classificação, as informações são geradas (ROCHA;
MARTINS, 2015).
1.2.1 Investimento, Custo, Despesa e Perda
Vamos começar traçando uma diferença entre Gênero e Espécie. O termo gênero é usado para representar um
conjunto de elementos que tem mesma origem e guardam características semelhantes entre si, ao passo que
espécie indica que os elementos têm mesma característica. Em nomenclatura contábil, Gasto é um Gênero que
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conjunto de elementos que tem mesma origem e guardam características semelhantes entre si, ao passo que
espécie indica que os elementos têm mesma característica. Em nomenclatura contábil, Gasto é um Gênero que
tem as seguintes Espécies: Custo, Despesa, Investimento, Perda e Desperdício.
Figura 1 - Apresentação da tipologia de Gastos e Espécies adotada na classificação da Contabilidade de Custos.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Agora que já sabemos as diferenças entre Gênero e Espécies e como se aplicam na Contabilidade Gerencial,
podemos partir para as definições de cada termo:
• gasto: quanto a definição do termo, há certa divergência entre os autores. Para Padoveze (2010, p. 17), a 
palavra “gasto” significa o “pagamento ou recebimento de ativos, custos ou despesas”. Já Martins (2010), 
entende gasto como um “sacrifício” representado, em regra, por “promessaou entrega de dinheiro”. Aqui, 
vamos adotara definição utilizada por Martins (2010) por entender que gasto representa todo 
desembolso financeiro ou não realizado por uma empresa que poderá ser classificado como Custo, 
Despesa, Investimento, Perda e Desperdício. A realização do gasto tem como objetivo a geração futura de 
Receita;
• custo: trata-se de um gasto que ocorre no ato da utilização no momento da produção dos bens ou 
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• custo: trata-se de um gasto que ocorre no ato da utilização no momento da produção dos bens ou 
serviços e ligado à área industrial. Após a fabricação os produtos ou Serviços produzidos deverão ser 
ativado como Bem ou Direito. O custo pode ser Direto e Indireto, Fixo ou Variável, Primário ou de 
Transformação. É muito comum definir custo como:
• despesa: são gastos realizados com objetivo a venda e distribuição do bem ou serviço produzido e, em 
regra, está ligada à área Administrativa e Comercial da empresa. Geralmente, a realização de despesas 
incorrer na redução do Patrimônio Líquido da empresa;
• investimento: são gastos realizados tendo como critério a geração de Receita Futura. Os investimentos 
são gastos ativos que podem ser feitos em Ativos, Custos ou Despesas que gerarão vendas futuras para 
organização;
• perda: é um gasto involuntário, indesejado, excepcional e anormal que resulta no desaparecimento do 
ativo. Pode ocorrer nas áreas Administrativas, Comerciais e Produtiva, porém, jamais, deve ser 
classificado como Despesas ou Custos por não ser gasto de natureza operacional e, sim, não operacional. 
Podemos classificar os custos quanto ao objeto como direto ou indireto. Padoveze (2010) assevera que este é um
dos métodos de classificação mais antigos e um dos mais utilizados na atualidade. O Gestor de Custos deverá,
durante o processo de construção do Sistema de Custeio a ser utilizado em sua empresa, classificar suas contas
em Custeio Direto (Gasto Real realizado na produção do bem ou serviço) e em Custeio Indireto (Gasto Estimado
do gasto realizado na produção do bem ou serviço).
Martins (2010) destaca que quando os custos podem ser “apropriados” diretamente aos produtos ou serviços,
bastando que seja definido uma medida de mensuração do consumo, este deverá ser classificado como Custo
Direto. Padoveze (2010) informa que o Custo Direto pode ser identificado fisicamente, alocados direta e
objetivamente aos produtos e serviços e pode ser citado como exemplo matéria-prima e mão de obra alocada.
Se um gasto que é classificado como custo e este não for alocado diretamente ao produto, não sendo possível
visualizá-lo no produto ou serviço, deve ser definido como Custo Indireto. O Custo Indireto é caracterizado por
ser genérico, não específico e de mensuração subjetiva, só podendo ser alocado ao produto ou serviço por meio
de algum critério subjetivo anterior, como, por exemplo, o Rateio. Assim como os Custos Diretos, os Indiretos
podem ser Fixos e Variáveis. Os Custos Indiretos servem de suporte para o funcionamento das atividades não
sendo possível medir, quantificar e identificar no produto ou serviço vendido. Veja no Quadro a seguir, o resumo
com as principais características do Custo Direto e do Custo Indireto.
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VOCÊ O CONHECE?
O aplicativo PAI foi desenvolvido pelo Instituto Brasileiro de Planejamento Tributário (IBPT)
com a finalidade de auxiliar empresas que estejam em fases iniciais de funcionamento. Sua
função é ajudar a controlar custos, fornecer informações sobre preço e custo tributário de cada
produto, controlar estoque entre outras atividades operacionais da empresa.
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Quadro 3 - Características de comparação entre Custo Direto e Custo Indireto.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Por fim, podemos definir Custo Total como sendo a soma entre os custos diretos e os custos indiretos, como
apresentado:
Os Custos Diretos podem ser facilmente identificados como Custo de Matéria-Prima e o Custo com Mão de Obra,
e os Custos Indiretos são todos os demais e chamados de Custos Indiretos de Fabricação (CIF). Assim, podemos
reescrever a fórmula:
Essas são as principais formas de controlar os custos empresariais: a partir do comportamento ou do objeto de
alocação.
1.2.2 Custos quanto ao volume e produto
Esta classificação é a mais importante e estuda os custos a partir do seu comportamento ao longo do tempo. Para
utilizar Custo Fixo ou Variável devemos levar em consideração o comportamento do custo em relação ao volume
de produção ou vendas dentro de um determinado intervalo de tempo. O Custo Fixo é aquele que não apresenta
variação em relação ao volume de produção dentro de um tempo fixo e conhecido como custos de capacidade,
infraestrutura ou de instalações.
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Figura 2 - Representação Gráfica do comportamento do Custo Fixo em relação à quantidade produzida.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
O Gráfico acima nos ajuda a compreender o conceito. Imagine que uma empresa tenha os seguintes Custos Fixos:
Aluguel da fábrica no valor de $ 2.000,00; Seguro da Produção no valor de $ 1.500,00; Salário dos profissionais
da área de Produção no valor de $ 1.000,00 e Outros Custos Fixos no valor de $ 500,00, perfazendo um total de
Custos Fixos de $ 5.000,00. Esses custos não se alteram ao longo do tempo e são valores definidos em contratos.
Se a empresa produzir 100 (cem) unidades, o Custo Fixo será de $ 5.000,00; se o nível de produção for
aumentado para 400 (quatrocentos) unidades o Custo Fixo não mudará e permanecerá sendo de $ 5.000,00. Veja
que a empresa tem Custo Fixo inalterado quando comparado com o volume de produção ao longo do tempo.
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Figura 3 - Representação gráfica do comportamento do Custo Variável em relação à quantidade produzida.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Note que o Gráfico apresenta o comportamento do Custo Variável em relação ao período de tempo e ao volume
de produção ou venda. É fácil de verificar que o comportamento do Custo Variável é proporcional ao volume de
produção. O que isso significa? Que qualquer aumento no Volume de Produção acarretará em um aumento
proporcional no Custo Variável Total. Podemos, então, afirmar que o Custo Variável é diretamente proporcional
ao Volume de Produção em um dado período de tempo. As principais características do Custo Variável são:
• o Custo Variável Total é diretamente proporcional ao Volume de Produção;
• o controle do Consumo de Recurso Variável é facilmente realizado ao longo de todo o processo.
E se decidirmos juntar os dois custos em um único gráfico, isso seria possível? Sim, e ao somarmos o Custo Fixo
ao Custo Variável teríamos o Custo Total de Produção definido por:
Graficamente poderíamos apresentar da seguinte forma:
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Figura 4 - Representação gráfica do Custo Total através da plotagem dos Custos Fixos e Variáveis.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Analisando o Gráfico acima é possível perceber a parcela de Custo Fixo que se mantém fixa ao longo do tempo
independente do Volume de Produção. Por outro lado, o Custo Variável surge a partir da produção da primeira
unidade e aumenta proporcionalmente ao Volume de Produção. O Custo Total será obtido facilmente somando o
Total de Custo Fixo com o Total de Custo Variável.
Para sua melhor compreensão, vamos a um exemplo. Maria Augusta é uma recém-contratada que irá atuar como
Analista de Custo de uma média indústria que produz calçados e cintos. Considere que o Custo Fixo Total desta
empresa seja de $ 15.000,00 por mês e o Custo Variável por Unidade produzida seja de $ 12,00. Vamos analisar o
comportamento Unitário e Total dos Custos Fixos e Variáveis.
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Tabela 1 - Comportamento dos Custos Fixos e Variáveis de unidades produzidas em uma média indústria.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
O Custo Fixo Unitário é calculado pela divisão do Custo fixo Total pelo Volume de Produção. Na Tabela acima,
podemos identificar que o Custo Fixo Unitário tem comportamento variável decrescente em relação ao Volume
de Produção. Isso significa que quanto maior o Volume de Produção,menor será seu Custo Fixo Unitário. Por
outro lado, o Custo Variável Unitário não se altera conforme o Volume de Produção aumenta, permanecendo fixo
ao longo do tempo. Entretanto, o Custo Variável Total, variável em relação ao Volume de Produção, é obtido pela
multiplicação do Custo Variável Unitário pelo Volume de Produção.
Quadro 4 - Matrix de Comportamento do Custo Fixo e do Custo Variável.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Aqui concluímos que os Custos Fixos, quando analisado pelo total, tem comportamento fixo, mas quando
analisamos por unidade, o Custo Fixo Unitário adota comportamento variável decrescente. O Custo Variável
Total tem comportamento variável e quando analisados por unidade apresentam comportamento fixo.
Quadro 5 - Matrix de relação de Custo Fixo/ Variável e Custo Direto/Indireto.
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Quadro 5 - Matrix de relação de Custo Fixo/ Variável e Custo Direto/Indireto.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Os conceitos de Custo Fixo e Variável e Custos Diretos e Indiretos podem ser relacionados e todos os custos
podem ser classificados em Fixos e Variáveis e em Diretos e Indiretos simultaneamente. Continuando com nosso
estudo, vamos abordar, a seguir, os mecanismos de custeio, em especial, o classificado como por Absorção.
1.3 Custeio por Absorção
Os mecanismos de apropriação e alocação de custos é denominado de custeio, existindo Sistemas de Custeio
Tradicionais e Modernos. Um dos sistemas tradicionais mais utilizados e conhecidos é o Custeio por Absorção,
também chamado de Custeio Integral, Custeio Pleno, Custeio Convencional ou Custeio Global. Apesar dos
diversos sistemas existentes, nosso objetivo será o estudo das características do Custeio por Absorção Simples.
1.3.1 Absorção simples
O Sistema de Custeio por Absorção é o método de apropriação de custos utilizado pela Contabilidade Financeira
e, portanto, os dados gerados pelo são usados na apuração do Balanço Patrimonial e na Demonstração do
Resultado do Exercício. É aceito pela legislação no Brasil, além de derivar da aplicação dos Princípios de
Contabilidade geralmente aceitos.
O Custeio por Absorção tem origem em uma época na qual os Custos Fixos não eram tão relevantes e sua
alocação incorreta não acarretava grandes prejuízos aos preços dos produtos. Outro fator relevante é que os
mercados não eram tão competitivos e, por isso, a precificação errada não incorria em queda nas vendas.
Contudo, hoje o cenário mudou. Os mercados são altamente competitivos e os custos fixos assumem volumes
relevantes e, por causa desses fatores, o Custeio por Absorção passou a ser questionado, uma vez que considera
os Custos Fixos alocando-os arbitrariamente. Conceituando o Sistema de Custeio por Absorção, podemos defini
como aquele que aloca e apropria todos os custos fixos, variáveis, diretos e indiretos aos bens e/ou serviços
prestados pela organização. Esta apropriação fica evidente na apuração do resultado da empresa.
O Sistema de Custeio Integral aplicado à empresa de manufatura inicia o processo de alocação e apropriação de
custos pela separação entre despesas e custos. O próximo passo é identificar os custos diretos (específicos) que
deverão ser apropriados diretamente ao bem ou serviço e os indiretos (genéricos) que serão absorvidos pelos
produtos e serviços por meio do rateio (método subjetivo e arbitrário de alocação de custos).
VOCÊ QUER LER?
O ambiente das empresas está a cada dia mais acelerado e as decisões estratégias cada vez
mais arriscadas. Em meio a esse cenário, o gestor moderno precisar tomar decisões.
“Contabilidade Gerencial: Informação para a Tomada de Decisão e Execução da Estratégia”
(KAPLAN et al., 2017) torna-se leitura obrigadora para quem deseja atuar como gestor de
custos. O livro aborda como a Contabilidade Gerencial pode dar suporte ao gestor na
formulação e execução de estratégias, tomando decisões acertadas frente aos desafios diários.
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Figura 5 - Esquema do Sistema de Custeio por Absorção de uma empresa de manufatura.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Já o Sistema de Custeio de uma empresa prestadora de serviço tem como primeira etapa a separação entre o que
é custo e o que é despesa, e na segunda etapa deve classificar os custos diretos (que são aplicados no momento
da prestação do serviço) e os indiretos (que são gastos que dão suporte a toda a atividade operacional da
empresa).
Figura 6 - Esquema do Sistema de Custeio por Absorção de uma empresa prestadora de serviço.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Ao utilizar o Custeio Integral, estamos fazendo com que os produtos absorvam os Custos Fixos subjetiva e
arbitrariamente, podendo uns absorverem mais e outros menos. Essa subjetividade na alocação pode prejudicar
a formação do preço de venda e a competitividade da empresa frente aos concorrentes. Claro que o Custeio
Integral apresenta vantagens, como, por exemplo, podemos apontar que o Custeio por Absorção é o sistema
permitido pela legislação fiscal e, por isso, é adotado pela Contabilidade Financeira, sendo as informações
produzidas pelo Custeio por Absorção utilizadas nos registros e nos Demonstrativos Contábeis.
Aplicando os conceitos de Custo por Absorção, suponha que o Gerente de Custos de uma grande indústria esteja
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Aplicando os conceitos de Custo por Absorção, suponha que o Gerente de Custos de uma grande indústria esteja
analisando os gastos da fábrica, buscando compreender o comportamento dos custos de cada produto. Durante a
sua análise, ele elaborou o seguinte Quadro:
Quadro 6 - Matriz de produto versus o custo direto por unidade produzida.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Os Custos Diretos são compostos dos custos com matéria-prima, mão de obra aplicada a produção, materiais de
acabamento, embalagens, frete envolvido na aquisição e já se computou os Tributos Federais. Sabe-se ainda que
existem os Custos Indiretos de R$ 2.800,00 por mês e que são distribuídos aos produtos proporcionalmente aos
seus custos Diretos Totais. Assim, as perguntas a serem feitas são: como alocar os Custos Indiretos de
Fabricação? qual critério seria capaz de alocar os custos de modo justo e equilibrado sem prejudicar a
competividade dos produtos no mercado? As respostas são a utilização de um rateio.
No Quadro logo abaixo vamos utilizar como critério a participação de cada produto no Custo Direto Total. A taxa
de participação é calculada pela divisão do Custo Direto Total de cada produto pelo Custo Direto Total e ao final
multiplicar o resultado por 100.
Agora é sua vez, calcule todas as Taxas de Participação Percentual e verifique os resultados.
Quadro 7 - Cálculo da participação percentual dos produtos A, B e C.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Já no Quadro a seguir, será realizado a alocação dos custos indiretos aos produtos A, B e C utilizando as Taxas de
Participação Percentual de cada um. A alocação dos Custos Indiretos fica simples, uma vez que basta aplicar a
Taxa de Participação no valor total do Custo Indireto. Este é o próprio método do rateio.
Figura 7 - Aplicação do método de Rateio de Custo Indireto por participação dos produtos A, B e C.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Após a alocação dos Custos Indiretos, o próximo passo é calcular o Custo Total que é a soma entre os custos
diretos e indiretos. Para isso, inserimos os Custos Diretos e somamos com os Custos Indiretos, como você pode
conferir a seguir.
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Quadro 8 - Cálculo do Custo Total a partir da alocação dos Custos Diretos e do Rateio do Custo Indireto dos 
produtos A, B e C.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Agora surgem algumas perguntas: qual é o Custo Total Unitário de produto A? como calcular o Custo Total
Unitário? As respostas são simples. Basta pegar o Custo Total do produto A, já calculado no Quadro apresentado
anteriormente, e dividir pela quantidade de produtos do tipo A. Assim, podemos afirmar que o Custo Total
Unitário do produto A é de $ 15. Calcule os demais e verifique o resultado no Quadro a seguir.
Quadro 9 - Cálculo do CustoTotal Unitário dos produtos A, B e C.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Ao finalizar nosso exemplo, chegamos às seguintes conclusões: utilizar o Sistema de Custeio por Absorção
significa alocar todos os Custos Diretos e Indiretos aos produtos. Parte do processo de alocação é objetivo,
alocando o custo efetiva e diretamente ao produto e a outra parte aos indiretos, não rastreáveis diretamente ao
produto, necessitando de um mecanismo, o rateio, que embora seja subjetivo, aproprie os custos aos produtos.
Concluindo, o custeio por absorção considera todos os custos diretos, indiretos, fixos e variáveis em sua
composição e são absorvidos pelos produtos. Além dos termos já abordados, há outro importante para nosso
conhecimento: o Rateio.
1.4 Metodologia de alocação dos Custos Diretos: Critério de 
Rateio
Vimos que os Custos Indiretos são de mensuração subjetiva em relação ao produto, têm caráter genérico, não
específico, e são alocados aos produtos ou serviços arbitrariamente. O método de apropriar o custo indireto mais
utilizado é o Rateio. A seguir, vamos compreender melhor como utilizar o Rateio e qual a sua importância para
alocação de Custos Indiretos.
Os Custos Indiretos não são facilmente identificados e só podem ser alocados aos produtos e serviços pelo
critério de rateio. É um processo subjetivo e arbitrário que não reflete o real custo de cada produto. Os produtos
sempre irão absorver maior ou menor graus de custos (MARTINS, 2010). Vamos apresentar uma situação
hipotética para melhor compreender o funcionamento do Rateio. Suponha que uma firma tem Custos Indiretos,
apresentados no Quadro abaixo, e três produtos distintos, sendo cada um produzido em uma linha específica.
VOCÊ QUER LER?
“Uma breve história da tomada de decisão” (BUCHANAN; O’CONNELL, 2006) trata sobre o
Processo de Tomada de Decisão e sua relação com o risco. O artigo faz um breve apanhado
histórico de como o processo de tomada de decisão evoluiu ao longo dos anos e qual a sua
relevância nos dias atuais para as organizações. É leitura para quem tem interesse de atuar na
área de Custos e tornar-se um líder eficaz.
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Quadro 10 - A relação de Custos Indiretos engloba os itens necessários para fabricação dos produtos e seus 
valores.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Já o Quadro a seguir apresenta os produtos seguido da quantidade hora-máquina, quantidade de funcionários
aplicados a cada linha de produto e o volume de venda.
Quadro 11 - Relação de Critérios de Rateio engloba três itens necessários para a fabricação dos produtos: hora-
máquina, quantidade de mão de obra e volume de vendas.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Agora podemos calcular a alocação dos custos adotando como critério a taxa de participação de cada produto em
relação à hora-máquina. Para calcular as taxas de aplicação, basta dividir a quantidade de hora-máquina de cada
produto pelo total de hora-máquina. O mesmo método de cálculo servirá para os demais. Veja os resultados a
seguir.
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Quadro 12 - Percentuais a serem aplicados sobre os Custos Indiretos para a fabricação dos produtos A, B e C.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Aplicando as taxas sobre os Custos Indiretos teremos os seguintes Custos Indiretos por Produtos. Em nosso
exemplo, vamos utilizar o item hora-máquina. Em seguida, você pode fazer com os demais.
Quadro 13 - Alocação de Custos Indiretos pelo Critério de Rateio baseado no item da hora-máquina.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Para calcular o valor de $100, referente à depreciação alocada ao produto A, foi necessário aplicar a taxa de 25%
sobre o valor de $ 400,00 que representa a depreciação das máquinas. Para todos os demais o método de cálculo
seria o mesmo. E se escolhermos como critério a quantidade mão de obra, os custos alocados seriam os mesmos
ou sofreriam alterações? Para ter a resposta, vamos calcular o rateio para o novo critério.
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Quadro 14 - Alocação de Custos Indiretos pelo critério de Rateio baseado em mão de obra.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Fazendo uma breve análise do produto A é possível verificar o Custo Indireto Total alocado pelo Rateio baseado
em hora-máquina seria de $800,00 (valor obtido pela soma da linha do produto A). Porventura, ao mudar o
critério de Rateio, o Custo Indireto Total deste produto diminui de $800,00 para $640, representando uma queda
de 20%. O produto C, por outro lado, quando utilizado o critério da hora-máquina tem Custo Indireto Total de
$1.280 e quando mudamos o critério, o Custo Indireto alocado sobe para $1.600, representando um aumento nos
custos de 25%. Perceba que isso reflete nos custos e que não há um critério certo ou errado.
O problema aqui é a subjetividade e a arbitrariedade na alocação desses custos. Contudo, não podemos esquecer
que os custos indiretos são alocados sempre por meio de rateios. Pense um pouco, como poderíamos resolver o
problema da arbitrariedade do rateio? Seria possível eliminar o problema das distorções na alocação dos custos
geradas pelo Critério de Rateio? Sim, e para isso basta alocar aos produtos os custos e as despesas variáveis. E os
Gastos Fixos, como faríamos? Estes deveriam ser lançados direto na apuração do resultado. Concluímos, então,
que ao utilizar o Rateio estaremos sempre, independente do critério, alocando, de forma distorcida, os custos e
com isso prejudicando a formação do preço de venda e a competitividade do produto no mercado.
CASO
Você conhece a Estratégia de Liderança em Custo ou ? É adotada por algumasLow Cost Fare
empresas aéreas sendo a Southwest Airlines a primeira companhia a utilizar. A Estratégia de
Liderança em Custo promoveu grande crescimento no segmento de aviação civil, além de
melhorar os processos de gestão, adotada por diversas outras companhias tais como AirTran,
JetBlue, EasyJet, Ryanair e Gol Linhas Áreas no Brasil. A empresa que melhor utiliza a
estratégia de é a Ryanair, fundada em 1985, por empresários irlandeses emLow Cost Fare
Dublin. No início das operações, a Ryanair apresentava vários problemas financeiros e só
adotou a Estratégia de com a chegada de Michael O´Leary, em 1991. Inicialmente, oLow Cost
novo CEO ( ) estudou as grandes companhias áreas de baixo-custo,Chief Executive Office
adotando um modelo semelhante logo após. A desregulamentação do mercado aero europeu
fez da Ryanair a companhia aérea de menor custo do mundo. Qual relação entre a Estratégia de
Liderança em Custo e Contabilidade de Custos? A Gestão de Custos possibilita a tais
companhias monitorar os custos, além de fornecer informações estratégias e de garantir
preços mais baixos (BARNEY; HESTERLY, 2011).
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Síntese
Este capítulo teve por objetivo geral apresentar as particularidades da Contabilidade de Custos e inserir a
compreensão bem como aplicabilidade de elementos-chave do assunto. Foi possível verificar como a Gestão de
Custos se relaciona com a Gestão Estratégica fornecendo informações que auxiliam na construção do
Planejamento Estratégico e no Processo de Tomada de Decisão. 
Neste capítulo, você teve a oportunidade de:
• diferenciar Preço de Valor;
• distinguir as diferentes tipologias dos gastos e suas implicações;
• distinguir aspectos particulares da Contabilidade de Custos, discutindo as relações normativas e 
gerenciais que a ela se aplicam;
• empregar os critérios de Rateio dos Custos Indiretos;
• esquematizar o Custeio por Absorção Simples;
• ilustrar as aplicações da Contabilidade de Custos como elemento-chave de informação às diversas 
facetas da Contabilidade;
• ilustrar as aplicações da Gestão de Custos como elemento-chave de informação na estratégia 
empresarial;
• interpretar a subjetividade contida nas mudanças dos critérios de Rateio;
• classificar os diferentes tipos de custos quanto ao volume (Fixo e Variável);
• classificar os diferentes tipos de custos quanto ao produto (Direto e Indireto);
• reconhecer as definições técnicas do conceito de estoques, em conformidade com a legislação vigente;
• calcular custostotais e unitários de produtos.
Bibliografia
BAKAN, J. . Direção: Mark Achbar. Produção: Bart Simpson. Canadá, 2003.A Conspiração
BARNEY, J. B.; HESTERLY, W. S. Conceitos e Casos. 3. ed.Administração Estratégica e Vantagem Competitiva: 
São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2011. 
BERNARDI, L. A. Manual de formação de preços: políticas, estratégias e fundamentos. 4. ed. São Paulo: Atlas,
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CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. . Cria o Comitê deResolução n. 1.055 de 24 de Outubro de 2005
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PADOVEZE, L. C. Um enfoque sistema de informação contábil. 7. ed. São Paulo: Atlas,Contabilidade Gerencial: 
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