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Análise de Custo
Iraneide 
Azevedo
 
Variações na prática
Objetivos de aprendizagem
Ao final deste texto, você deve apresentar os seguintes aprendizados:
 � Identificar as variáveis que compõem o cálculo das variações entre 
orçado e realizado.
 � Explicar a fórmula para a obtenção do cálculo das variações entre 
orçado e realizado.
 � Aplicar o cálculo das variações entre orçado e realizado em um exem-
plo prático.
Introdução
Os custos orçados têm por base antecipar os gastos que deverão ocorrer 
e que afetarão o custeamento dos produtos. A diferença entre custos 
orçados ou estimados e custo-padrão está no fato de os custos orçados 
procurarem identificar os custos que deverão ocorrer no futuro, en-
quanto o custo-padrão pode incorporar metas de realização de custos. 
Em outras palavras, os custos orçados ou estimados têm como foco os 
custos que devem acontecer, enquanto o custo-padrão tem como foco 
os custos que deveriam acontecer.
Tipos de variações de custos
Custo-padrão
O conceito de custo-padrão representa um grande avanço para a contabilidade 
de custos, pois permite trabalhar a gestão de custos de produtos e serviços de 
forma antecipada, ao mesmo tempo em que dá a possibilidade de aplicação 
como parâmetro para a avaliação de desempenho das tarefas e das pessoas 
responsáveis por operações e aquisições de recursos.
Finalidades do uso do custo-padrão
O custo-padrão é uma das técnicas para avaliar e substituir a utilização do custo 
real. Independentemente de a empresa utilizar o método de custeio direto ou 
de custeio por absorção, ela pode utilizar o conceito de custo-padrão. O custo-
-padrão se diferencia do custo real no sentido de que é um custo normativo, 
um custo objetivo, um custo proposto ou um custo que se deseja alcançar.
Por isso, na elaboração do padrão, a empresa pode incorporar metas a 
serem atingidas pelos diversos setores fabris e operacionais, no sentido de 
que tais avaliações de custos sejam alcançadas. Nesse sentido, o custo-padrão 
é uma ferramenta indispensável para o controle dos custos, das operações e 
das atividades.
Custo real ou realizado
O custo real representa o custo acontecido. Como instrumento de planejamento 
estratégico ou operacional, o custo real não tem nenhum significado. O custo 
real para avaliação de inventário serve apenas para atender às necessidades 
legais e fiscais da contabilidade empresarial.
O custo real tem validade apenas no sentido em que, após a análise de 
suas variações, em cima de um custo-padrão, identificam-se as causas sobre o 
porquê das variações e, por meio destas, seja possível corrigir os rumos atuais. 
Para o dia a dia, o custo-padrão representa muito mais utilidade que o custo 
real. Além disso, o custo real apresenta muita variabilidade unitária, uma vez 
que depende do volume de atividade, produção ou venda. Adicionalmente, 
sabe-se que um sistema de apuração do custo real para todas as atividades e 
todos os processos, produtos e serviços tende a ser lento e caro.
Outra vantagem na substituição do custo real está no fato de o custo-padrão 
não precisar ser calculado mensalmente. O seu cálculo pode ser feito em 
períodos de tempos maiores, como seis meses ou um ano. A sua atualização 
pode ser feita pelos critérios de inflação interna da empresa.
Custos orçados ou estimados
Os custos orçados têm por base antecipar os gastos que deverão ocorrer e que 
afetarão o custeamento dos produtos. A diferença entre custos orçados ou es-
timados e custo-padrão é que os custos orçados procuram identificar os custos 
Variações na prática2
que deverão ocorrer no futuro, enquanto o custo-padrão pode incorporar metas 
de realização de custos. Em outras palavras, os custos orçados ou estimados 
têm como foco os custos que devem acontecer, enquanto o custo-padrão tem 
como foco os custos que deveriam acontecer.
Custos orçados versus custos realizados
O custo orçado é originário da composição de itens que, ao serem estima-
dos, darão o valor do preço dos serviços. Na prestação de serviços de forma 
continuada, ao apresentar a proposta de preço, esta deve se basear em fatos 
futuros. Não existe, no instante da formulação dos preços, o perfil exato do 
principal elemento na composição dos custos.
O custo realizado é o resultado real de todo o valor desembolsado. Reco-
menda-se, então, as análises comparativas: de um lado, o custo orçado, do outro, 
o realizado, existindo diferenças que sempre serão sobras do custo orçado.
Análise das variações 
A análise das razões das diferenças entre os custos real e padrão é a parte 
mais importante do uso do custeio padrão para fins de controle. 
O objetivo principal do sistema de custo-padrão é o controle. Para um 
controle efetivo dos custos, é necessário conhecer as variações, identificar 
suas origens e tomar as providências para eliminar os possíveis desvios.
Variação (ou desvio) significa a diferença entre o custo real e o custo-padrão. 
Denominamos, apenas por convenção, como variação favorável aquela que 
ocorre quando o custo real é inferior ao custo-padrão e desfavorável quando 
ocorre o inverso.
Tendo como base as informações levantadas pelos relatórios de controle 
orçamentário, faz-se a análise das variações, a qual busca identificar, mais 
detalhadamente, os principais motivos que causaram a variação em valor de 
cada item orçado, fundamentando sua justificativa, pelos gestores responsáveis, 
de acordo com os orçamentos e as operações. A diferença de valor entre os 
dados reais e orçados basicamente decorre de dois elementos: 
a) Quantidade real diferente da quantidade orçada; 
b) Preço real diferente do preço orçado.
3Variações na prática
Principais motivos das variações entre 
orçado e realizado
As possíveis causas de variação de custos orçados e realizados são:
a) Erro de orçamento: considera-se como erro de orçamento os itens 
identificados em projetos disponíveis no momento do orçamento e que 
não foram considerados no custo. Além disso, quantificações equivo-
cadas e problemas em composições que não previam todos os recursos 
necessários para a execução dos serviços.
b) Mudança de projetos: modificações nos projetos após a entrega do 
orçamento, ou seja, mudança de normas que resultam da alteração de 
materiais ou técnicas construtivas.
c) Atraso de obras: atrasos na entrega dos empreendimentos devido 
a qualquer motivo, seja por embargos de obras ou por cronogramas 
apertados.
d) Perdas ou desperdícios: quando não houver mudança de projeto nem 
erro de orçamento ou atraso em obra que impacte na atividade anali-
sada, a variação de custo será considerada como perda ou desperdício.
e) Variação de preço: será considerada como possível causa de variação 
de custo se o preço unitário contratado no momento da execução da 
obra for diferente do preço orçado reajustado. 
Cálculo das variações de custos
O cálculo das variações de custos visa a demonstrar todas as variações de 
insumos de bens e serviços ocorridos na produção. Elas são, genericamente, 
obtidas da seguinte forma:
Variações totais = custos reais – custo-padrão
Um resultado positivo das variações totais indica custos excessivos, o que 
é desfavorável. Um resultado negativo indica custos inferiores ao padrão, o 
que é favorável. Constata-se, então, que a grandeza padrão é a unidade de 
medida à que são comparados os custos reais. Observa-se, dessa forma, que 
Variações na prática4
(+) não significa algo favorável e que (–) não significa algo desfavorável. O 
conhecimento das variações de custos em uma empresa condiciona, automa-
ticamente, uma utilização mais econômica dos fatores de produção.
Variação de quantidade e preço
Uma vez que o custo orçado do material é constituído de duas partes — quan-
tidade e preço —, assim, também serão duas as variáveis entre o custo real 
do material e seu custo-padrão — a variação de quantidade (ou de eficiência) 
e a variação de preço.
Variação de quantidade
A variação que ocorre devido à quantidade é igual ao produto da diferençaentre a quantidade real e a padrão pelo preço padrão. Dito de outra forma, 
é a variação que existiria caso o preço padrão fosse igual ao real e apenas 
a quantidade de horas por unidade de produto variasse. A fórmula para sua 
apuração é a seguinte:
VQ = (quantidade real – quantidade padrão) × preço padrão
Variação de preço
A variação de preço é resultante apenas do aumento do preço da hora da mão 
de obra, isto é, aquela que teria ocorrido caso a quantidade real fosse igual à 
padrão, havendo apenas variações no custo da mão de obra.
A fórmula para sua apuração é:
VP = (preço real – preço padrão) × quantidade padrão
5Variações na prática
Suponhamos que, para um determinado produto, os seguintes custos-padrão por 
unidade tenham sido estabelecidos:
Matéria-prima 10 kg a R$ 30,00 R$ 300,00
Mão de obra direta 20 h a R$ 50,00 R$ 1.000,00
Custos indiretos de fabricação R$ 200,00
Custo-padrão total R$ 1.500,00
Ao final do período de análise, os custos reais apurados foram:
Matéria-prima 10 kg a R$ 30,00 R$ 300,00
Mão de obra direta 25 h a R$ 60,00 R$ 1.500,00
Custos indiretos de fabricação R$ 250,00
Custo-padrão total R$ 2.050,00
O cálculo da variação de quantidade e preço será:
Variação de quantidade = (quantidade real – quantidade padrão) × preço padrão
VQ = (25 – 20) × R$ 50
VQ = 5 × 50
VQ = R$ 250,00
Variação de preço = (preço real – preço padrão) × quantidade padrão
VP = (R$ 60 – R$ 50) × 20
VP = 10 × 20
VP = R$ 200,00
Por último, a variação mista também será calculada. Essa variação é pouco usada, 
porém, ela é decorrente da variação de preço e de quantidade. A fórmula para a sua 
apuração é a seguinte:
Variação mista = (quantidade real – quantidade padrão) × (preço real – preço 
padrão)
VM = (25 – 20) × (R$ 60 – R$ 50)
VM = 5 × 10
VM = R$ 50,00
Variações na prática6
Sobre a variação mista, Padoveze (2010, p. 417) destaca o seguinte:
Convém ressaltar, contudo, que, na realidade, a variação mista não existe, 
uma vez que as variações de preço e quantidade só são obtidas em mo-
mentos diferentes. Quando a mercadoria entra na empresa, obtém-se a 
variação de preço. A variação de quantidade só se dará no momento do 
consumo dos materiais. Portanto, só tem sentido o cálculo da variação 
mista quando o consumo para produção e a compra ocorrem ao mesmo 
tempo, o que é improvável.
Suponhamos que uma empresa tenha fixado o seguinte custo-padrão para a matéria-
-prima utilizada na fabricação de seu produto:
 � Preço previsto por unidade: R$ 100,00.
 � Quantidade de matéria-prima a ser utilizada para o nível de produção previsto: 
1.000 unidades.
 � Custo-padrão da matéria-prima = R$ 100,00 × 1.000 unidades = R$ 100.000,00.
 � Encerrado o período de produção, a empresa apurou um custo real equivalente 
a R$ 115.500,00, cuja decomposição mostrou que o preço efetivo pago por 
unidade é R$ 105,00.
Assim, as variações foram:
Variação de preço = R$ 5,00 × 1.100 = R$5.500
Variação de quantidade: 100 × R$ 100,00 = R$ 10.000,00
Variação total = R$ 15.500,00
Pode-se calcular a variação total da seguinte forma:
Variação total do custo real em relação ao padrão:
R$ 115.500,00 – R$ 100.000,00 = R$ 15.500,00 (desfavorável)
O resultado da variação total se mostrou desfavorável.
A verdadeira utilidade do custo-padrão vai se revelar no momento em que 
se começa a analisar as causas, tanto da variação do preço quanto da variação 
da quantidade. O departamento de compras terá que explicar por que cobrou 
7Variações na prática
R$ 5,00 mais caro do que o preço padrão dos materiais e o departamento de 
produção por que foram utilizadas 100 unidades a mais na matéria-prima para 
fabricar a produção prevista. Este é o processo de controle: fixar uma meta, 
verificar se ela foi atingida e, caso não tenha sido, que razões justificam isto.
No caso da mão de obra direta, a análise das variações é similar à dos 
materiais diretos, com a única diferença de que a variação de quantidade das 
horas trabalhadas previstas é chamada de variação de eficiência e a variação de 
preço do custo da mão de obra direta por hora é denominada variação de taxa.
Os valores serão apurados da seguinte maneira:
 � Variação de eficiência (tempo):
VE (tempo) = (HR – HP) × TP
 � Variação de taxa (salário):
VT (salário) = (TR – TP) × HP
Sendo que: 
HR = horas padrão
HR = horas reais
TR = taxa salarial real
TP = taxa salarial padrão
Em relação aos custos indiretos de fabricação (CIF), a análise das variações 
tem mais um complicador. Os CIFs fixos por unidade precisam ser projetados, 
dividindo os valores previstos dos CIFs por um volume de produção esperado. 
Se a produção real for diferente da que serviu de base para calcular os CIF 
fixos por unidade, há outra causa de divergência entre o custo real e o padrão, 
a qual é denominada variação de volume.
Outras variações envolvendo custos
Uma análise mais completa identifica as causas das variações e a unidade 
organizacional responsável, enquanto sistemas eficazes identificam variações 
nos mais baixos níveis gerenciais. As variações são hierárquicas, conforme 
mostra a Figura 1, começando pelo desempenho da unidade total de negócio, 
que é dividido em variações de receita e despesa.
Variações na prática8
Figura 1. Composição da análise de variações.
Fonte: Anthony e Govindarajan (2008, p. 426).
Variação total
Custos não
relacionados
à manufatura
Custos de 
manufatura
Vendas
Administração Marketing P&D
Mão-de-obra
direta
Material
Despesas
variáveis
Fatia de
mercado
Volume de
mercado
Custos
variáveis
Custos
�xos
Volume
Preço de
venda
Observando a Figura 1, as variações de receita (vendas), por sua vez, 
dividem-se em variações de volume e de preço, tanto para a unidade total 
de negócio, quanto para cada centro de responsabilidade de marketing de 
cada unidade, podendo também ser divididas por área e distrito de vendas. 
As variações de despesa (custos) se dividem em despesas de manufatura e 
outras despesas. 
As despesas de manufatura podem ser subdivididas por fábricas e depar-
tamentos que as constituem internamente. Assim, é possível identificar cada 
variação com o gerente individual responsável por ela. Esse tipo de análise é 
uma ferramenta poderosa, sem a qual a eficácia dos orçamentos de lucro seria 
limitada. O orçamento de lucro carrega em si certas expectativas a respeito 
do estado da indústria total e da fatia de mercado da empresa, dos seus preços 
de venda e da estrutura de custo. 
A estrutura analítica que utilizamos para guiar a análise de variação in-
corpora as seguintes ideias:
 � identificar fatores-chave causais que afetam os lucros;
 � decompor as variações gerais de lucro em vista desses fatores-chave 
causais;
 � focar no impacto dos lucros da variação em cada fator causal;
 � tentar calcular o impacto específico, isto é, separado de cada fator causal, 
variando apenas aquele fator e mantendo todos os outros constantes 
(girando apenas um botão por vez);
9Variações na prática
 � agregar complexidade de maneira sequencial, partindo de um nível 
básico ou do senso comum (descascar a cebola);
 � interromper o processo quando, em um nível recém-criado, a comple-
xidade agregada não se justificar pelos conhecimentos adicionados 
quanto aos fatores causais subjacentes à variação total de lucros.
Variações de receita 
Trata-se do cálculo das variações do preço de venda, volume e composição 
do sortimento de vendas. O cálculo é feito para cada linha de produto e os 
resultados destas linhas são somados para calcular a variação total. 
Uma variação positiva é uma variação favorável, pois indica que o lucro 
real excedeu o orçado; uma variação negativa, por outro lado, é uma variação 
desfavorável. 
Variação do preço de venda 
Calcula-se a variação do preço de venda multiplicando a diferença entre o 
preço real e o preço padrão pelo volume real.
Por exemplo, suponha que tenha sido feito um orçamento para a empresa 
Da Villa em janeiro. O cálculo das variações é mostrado na Tabela 1.
Fonte: Anthony e Govindarajan(2008, p. 428).
Produto
A B C Total
Volume real (em unidades) 100 mil 200 mil 150 mil
Preço real por unidade R$ 900,00 R$ 2.050,00 R$ 2.500,00
Preço orçado por unidade 1.000 2 mil 3 mil
Real superior/(inferior ao 
orçamento por unidade)
(100) 50 (500)
Variação de preço 
favorável/(desfavorável)
(10 
milhões)
10 milhões (75 
milhões)
(75 
milhões)
Tabela 1. Cálculo de variações.
Variações na prática10
Verifica-se que a variação de preço, conforme o cálculo apresentado na 
Tabela 1, é desfavorável em R$ 75 milhões.
Variação de composição do sortimento de vendas (mix) 
e de volume 
O mix é a variação na receita devido à mudança da proporção entre produtos 
de preços diferentes no período atual em relação a um período anterior.
Geralmente, as variações de mix e volume não são separadas. A equação 
para a variação combinada de mix e volume é: 
Variação de mix e volume = (volume real – volume orçado) × 
contribuição unitária orçada
O cálculo da variação de mix e volume é mostrado na Tabela 2.
Fonte: Anthony e Govindarajan (2008, p. 428).
(1) (2) (3) (4) (5) (6)
Produto
Volume 
real
Volume 
orçado
Diferença
(2) – (3)
Contribuição 
unitária
Variação
(4) x (5)
A 100 100 --- ---
B 200 100 100 R$ 0,90 R$ 90,00
C 150 100 50 R$ 1,20 R$ 60,00
Total 450 300 R$ 150,00
Tabela 2. Cálculo da variação de mix e volume.
Nesse caso, a variação de mix e de volume é favorável em R$ 150 mil. A 
variação de volume resulta da venda de um número superior de unidades em 
relação ao previsto em orçamento. Em virtude dos produtos terem diferentes 
contribuições por unidade, a venda de diferentes proporções de produtos orça-
dos resultará na variação. Se a unidade de negócio realizar um mix mais rico 
11Variações na prática
(isto é, uma proporção maior de produtos com alta margem de contribuição), 
o lucro real será maior que o orçado, no entanto, se realizar um mix mais 
modesto, o lucro será menor. Como o volume e as variações de mix se articu-
lam, as técnicas empregadas para separá-los são, de certa forma, arbitrárias. 
Variação da composição do sortimento das vendas 
(mix)
A variação de mix para cada produto é encontrada por meio da seguinte 
equação: 
Variação de mix = [(volume real de vendas) 
– (volume real total de vendas × proporção 
orçada) × contribuição unitária orçada]
O cálculo da variação de mix é mostrado na Tabela 3. 
Aponta-se, nesse quadro, que foi vendida uma proporção maior do produto B 
e outra menor do produto A. Como o produto B tem contribuição unitária maior 
que a do produto A, a variação de mix é favorável, nesse caso, em R$ 35 mil. 
Variação de volume 
A variação de volume pode ser calculada subtraindo a variação do combinado 
de mix e volume. Seriam R$ 150 mil menos R$ 35 mil, ou R$ 115 mil, o que 
também é calculável por produto, dessa maneira: 
Variação de volume = [(volume real total de 
vendas) × (porcentagem orçada) – (vendas 
orçadas)] × (contribuição unitária orçada)
O cálculo da variação de volume é mostrado na Tabela 4. 
Variações na prática12
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13Variações na prática
Fonte: Anthony e Govindarajan (2008, p. 429).
(1) (2) (3) (4) (5) (6)
Produto
Mix orçado 
ao volume 
real
Volume 
orçado
Diferença 
(2) – (3)
Contribuição 
unitária
Variação 
de 
volume
A 150 100 50 R$ 0,20 R$ 10,00
B 150 100 50 R$ 0,90 R$ 45,00
C 150 100 50 R$ 1,20 R$ 60,00
Total 450 300 150 R$ 115,00
Tabela 4. Variação de volume de vendas no mês de janeiro (em milhares de reais).
Verifica-se, nessa tabela, que a maior variação de volume ocorreu no 
produto C, no qual houve a maior contribuição unitária. A variação total foi 
favorável em R$ 115 mil.
Outras análises de receita 
As variações de receita podem ser ainda mais subdivididas. Em nosso exemplo, 
as Tabelas 1, 2, 3 e 4 fornecem as informações necessárias para ser classificadas 
por produto. Tal classificação pode ser vista na Tabela 5.
Fonte: Anthony e Govindarajan (2008, p. 430).
Produto
A B C Total
Variação de preço R$ (10,00) R$ 10,00 R$ (75,00) R$ (75,00)
Variação de mix R$ (10,00) R$ 45,00 ---- R$ 35,00
Variação de volume R$ 10,00 R$ 45,00 R$ 60,00 R$ 115,00
Total R$ (10,00) R$100,00 R$ (15,00) R$ 75,00
Tabela 5. Variações de receita por produto no mês de janeiro (em milhares de reais).
Variações na prática14
Dessa forma, foi na variação de volume que ocorreu maior variação. 
Observou-se, então, que houve receita negativa na variação de preço. 
Variações de despesa 
Custos fixos 
As variações entre os custos fixos reais e orçados são simplesmente obtidas 
pela subtração, uma vez que esses custos não são afetados nem pelo volume 
de vendas nem pelo de produção (Tabela 6).
Fonte: Anthony e Govindarajan (2008, p. 431).
Real Orçado
Variações favoráveis 
ou desfavoráveis
Despesas fixas R$ 75,00 R$ 75,00 R$ ----
Despesa de venda R$ 55,00 R$ 50,00 R$ (5,00)
Despesas administrativas R$ 30,00 R$ 25,00 R$ (5,00)
Total R$160,00 R$150,00 R$ (10,00)
Tabela 6. Variações de custos fixos do mês de janeiro (em milhares de reais).
É importante notar que a variação de custos fixos foi desfavorável em R$ 
10 mil, pois a variação total resultou em um resultado negativo.
Custos variáveis
Custos variáveis são aqueles que variam diretamente e proporcionalmente de 
acordo com o volume. Os custos orçados variáveis de manufatura precisam 
ser ajustados ao volume real de produção. 
Cálculo da variação dos custos variáveis:
Variação de custos variáveis = custo total – custo real
15Variações na prática
Se esse resultado for positivo, dizemos que houve uma variação favorável, 
se o resultado for negativo, então será desfavorável.
Para um melhor entendimento sobre a variação de custos variáveis, suponha 
que a produção de janeiro tenha sido a seguinte: produto A, 150 mil unidades; 
produto B, 120 mil unidades; produto C, 200 mil unidades. 
Suponha também que os custos variáveis de manufatura incorridos em 
janeiro foram: material R$ 470 mil; trabalho R$ 65 mil; despesas variáveis 
de manufatura R$ 90 mil.
A despesa de manufatura orçada é ajustada à quantia que deveria ter sido 
gasta com relação ao patamar atual de produção, multiplicando-se cada ele-
mento de custo-padrão de cada produto pelo volume de produção para esse 
produto (Tabela 7).
Fonte: Anthony e Govindarajan (2008, p. 432).
Produto
A B C Total Real
Variações 
favoráveis/
(desfavoráveis)
Material R$ 
75,00
R$ 
84,00
R$ 
300,00
R$ 
459,00
R$ 
470,00
R$ (11,00)
Mão de 
obra
R$ 
15,00
R$ 
18,00
R$ 
20,00
R$ 
53,00
R$ 
65,00
R$ (12,00)
Despesas 
(variáveis)
R$ 
30,00
R$ 
30,00
R$ 
40,00
R$ 
100,00
R$ 
90,00
R$ 10,00
Total R$ 
120,00
R$ 
132,00
R$ 
360,00
R$ 
612,00
R$ 
625,00
R$ (13,00)
Tabela 7. Variações das despesas variáveis de manufatura do mês de janeiro (em milhares 
de reais).
Por exemplo: 
Variação do custo variável do material = custo total – custo real
Variações na prática16
Variação do custo variável do material = 459 – 470 = -11, e assim foi feito 
para os custos de mão de obra e despesas variáveis.
Após esses cálculos, observa-se que houve variação desfavorável de R$ 
13 mil em janeiro. Essa variação é chamada variação de gastos, pois resulta 
dos gastos de R$ 13 mil a mais que o orçamento ajustado e é composta por 
material e variações de mão de obra desfavoráveis de R$ 11 mil e R$ 12 mil, 
respectivamente. 
Essas variações são parcialmente equilibradaspor uma variação favorável 
de despesas gerais de R$ 10 mil. O volume utilizado para ajustar as despesas 
orçadas variáveis de manufatura é o volume de manufatura, não o volume de 
vendas, que era utilizado para descobrir as variações de receita. No exemplo 
apresentado aqui, supomos que os dois volumes eram os mesmos, ou seja, que 
a quantidade de cada produto manufaturado em janeiro foi igual à quantidade 
vendida no mesmo mês. Se o volume da produção fosse diferente do volume 
de vendas, a diferença de custo iria repercutir em mudanças no estoque.
1. A Cia. Paraná fabrica 
grampeadores e, para o ano de 
20XA, os seguintes padrões, por 
unidade, foram produzidos:
Dados X
Matéria-prima: 
10 kg a R$ 20/kg
R$ 200,00 
Mão de obra direta: 
10 h x R$ 12/h
R$ 120,00
Custos indiretos R$ 90,00
Custo unitário total R$ 410,00
Durante o ano de 20XA, foram 
produzidos 800 grampeadores com 
os valores dos custos reais unitários:
Dados Y
Matéria-prima: 
11,25 kg x R$22/kg 
R$ 247,50
Mão de obra direta: 
9,50 h x R$ 15/h
R$ 142,50
Custos Indiretos R$ 100,00
Custo real unitário R$ 490,00
* Volume padrão de produção
Com base nessas informações 
dos dados de X e Y, assinale a 
alternativa que contenha a variação 
de quantidade e de preço da 
matéria-prima, respectivamente.
a) R$ 23,00 e R$ 18,00.
b) R$ 26,00 e R$ 22,00.
c) R$ 25,00 e R$ 20,00.
d) R$ 23,00 e R$ 30,00.
e) R$ 25,00 e R$ 18,00.
17Variações na prática
2. Os dados de uma empresa de construção civil foram apurados conforme abaixo.
Custo-padrão da mão de obra direta R$ 100/h
Tempo padrão = 6h
Custo real ocorrido R$ 150/h
Tempo real = 8h
Com base nessas informações, assinale a alternativa que tenha o cálculo correto 
da variação de taxa e da variação de eficiência da mão de obra, respectivamente.
a) R$ 400,00 e R$ 200,00.
b) R$ 300,00 e R$ 350,00.
c) R$ 200,00 e R$ 350,00.
d) R$ 250,00 e R$ 400,00.
e) R$ 400,00 e R$ 250,00.
3. Variação (ou desvio) significa a diferença entre o custo real e o custo-padrão. A 
variação de preço em um sistema de custo-padrão é obtida pela multiplicação 
de quantidade padrão pela diferença entre:
a) Preço padrão e preço orçado.
b) Quantidade real e preço padrão.
c) Preço real e quantidade padrão.
d) Preço real e preço padrão.
e) Quantidade padrão e quantidade real
4. Uma empresa do interior de São Paulo apresenta, para o cálculo de custos, os 
seguintes valores:
Produto Volume real Volume orçado Contribuição unitária
A 120 100 R$ 0,30
B 250 100 R$ 0,80
C 180 100 R$ 1,30
De acordo com essas informações, assinale a alternativa que 
apresenta o cálculo da variação total de mix e volume.
a) R$ 170 mil.
b) R$ 156 mil.
c) R$ 160 mil.
d) R$ 175 mil.
e) R$ 230 mil.
Variações na prática18
5. A empresa Ferraço S.A. fabrica canivetes e registra, na 
contabilidade, os custos fixos, conforme os dados abaixo.
Real Orçado
Despesas fixas R$ 15,00 R$ 15,00
Despesas de venda R$ 35,00 R$ 25,00
Despesas administrativas R$ 42,00 R$ 38,00
Com base nesses dados, assinale a alternativa que representa o 
resultado final da variação dos custos fixos entre o real e orçado.
a) A variação é favorável em R$ 10 mil.
b) A variação é desfavorável em R$ 12 mil.
c) A variação é favorável em R$ 18 mil.
d) A variação é desfavorável em R$ 14 mil.
e) A variação é favorável em R$ 16 mil.
ANTHONY, R. N.; GOVINDARAJAN, V. Sistemas de controle gerencial. 12. ed. Porto Alegre: 
AMGH, 2008.
PADOVEZE, C. L. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de informação 
contábil. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
Leituras recomendadas
CREPALDI, S. A. Curso básico de Contabilidade de custos. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2002.
FRÍES, L. N. Curso de contabilidade imobiliária: aspectos fiscais e contábeis. Taquara: 
FACCAT, 2009.
GARRISON, R. H.; NOREEN, E. W.; BREWER, P. C. Contabilidade gerencial. 14. ed. Porto 
Alegre: AMGH, 2013.
HORNGREN, C. T.; FOSTER, G.; DATAR, S. M. Contabilidade de custos. 9. ed. Rio de Ja-
neiro: LTC, 1999.
TREVISAN, V. Custo orçado e realizado. SEBRAE, 18 mar. 2009. Disponível em: <https://
sebrae.ms/empreendedorismo/custo-orcado-e-realizado/>. Acesso em: 23 maio 2018.
WARREN, C. S.; REEVE, J. M.; FESS, P. E. Contabilidade gerencial. 2. ed. São Paulo: Thom-
son Learning, 2008.
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http://sebrae.ms/empreendedorismo/custo-orcado-e-realizado/
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