Contabilidade Aplicada ao Setor Público

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Contabilidade Aplicada ao Setor Público 1
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CONTABILIDADE 
APLICADA AO SETOR 
PÚBLICO
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 1
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Travassos, Marcos da Silva, 2021,
Contabilidade Aplicada ao Setor Público - Jupiter Press - São Paulo/SP
58 páginas;
Palavras-chave: 1. Contabilidade 2. Contabilidade Pública 3. MCASP.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 2
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s
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO ..................................................................................................................................................5
1. ELEMENTOS DA CONTABILIDADE PÚBLICA E SEUS ASPECTOS 
FUNDAMENTAIS ............................................................................................................................................6
CONTEXTUALIZAÇÃO – ASPECTOS LEGAIS ....................................................................6
2. MCASP - MANUAL DA CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO ........8
CONTROLE INTERNO E EXTERNO DA GESTÃO PÚBLICA .....................................8
CONTROLE INTERNO ....................................................................................................................9
CONTROLE EXTERNO ...................................................................................................................11
PRESTAÇÃO DE CONTAS ..............................................................................................................12
TOMADA DE CONTAS .....................................................................................................................12
TIPOS DE ORÇAMENTO NA CASP .........................................................................................12
TOMADA DE CONTAS .....................................................................................................................13
TIPOS DE ORÇAMENTO NA CASP .........................................................................................13
3. INSTRUMENTOS DE PLANEJAMENTO DO GOVERNO ...................................................14
PPA - PLANO PLURIANUAL .........................................................................................................14
LDO - LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS ..................................................................14
LOA - LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL ........................................................................................15
CICLO ORÇAMENTÁRIO ..............................................................................................................15
II.) FASES DO CICLO AMPLIADO ..............................................................................................17
4. CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE PÚBLICA ...............................................18
5. CONTABILIZAÇÃO EM EMPRESAS PÚBLICAS ......................................................................21
PATRIMÔNIO PÚBLICO .................................................................................................................23
6. MÉTODOS E SISTEMAS DE ESCRITURAÇÃO ..........................................................................25
MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS ..................................................................................25
FATOS PERMUTATIVOS ..................................................................................................................25
FATOS MODIFICATIVOS ................................................................................................................26
LIVROS CONTÁBEIS .........................................................................................................................26
DIÁRIO .......................................................................................................................................................26
RAZÃO .......................................................................................................................................................26
SUBSISTEMAS DE INFORMAÇÕES DA CASP ...................................................................26
REGIMES CONTÁBEIS ....................................................................................................................27
7. PLANIFICAÇÃO CONTÁBIL .................................................................................................................29
ESTRUTURA DO PCASP .................................................................................................................29
*
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Contabilidade Aplicada ao Setor Público 3
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ARQUITETURA DO PCASP ...........................................................................................................31
8. LANÇAMENTOS CONTÁBEIS ...........................................................................................................33
LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP) ...................................................................................33
LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP - SUBSISTEMA PATRIMONIAL)..............33
LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP - SUBSISTEMA ORÇAMENTÁRIO) ......36
LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP - SUBSISTEMA DE CONTROLE OU 
COMPENSAÇÃO) ..............................................................................................................................37
9. CONTABILIDADE ORÇAMENTÁRIA, FINANCEIRA E PATRIMONIAL .......................38
SUBSISTEMA DE INFORMAÇÕES ORÇAMENTÁRIAS ...............................................38
SUBSISTEMA DE INFORMAÇÕES FINANCEIRAS .........................................................40
SUBSISTEMA DE INFORMAÇÕES PATRIMONIAIS .......................................................41
10. RECEITA E DESPESA PÚBLICA ......................................................................................................42
DESPESA ORÇAMENTÁRIA .........................................................................................................42
ETAPAS DA DESPESA ORÇAMENTÁRIA ..............................................................................42
CLASSIFICAÇÃO DAS DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS ................................................45
RECEITA ORÇAMENTÁRIA ..........................................................................................................49
ETAPAS DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA ...............................................................................49
CLASSIFICAÇÃO DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA ..........................................................51
11. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ....................................................................................................55
BALANÇO ORÇAMENTÁRIO......................................................................................................56
BALANÇO FINANCEIRO ...............................................................................................................56
BALANÇO PATRIMONIAL .............................................................................................................56
DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS ..................................................57
DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA ...........................................................................57
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO ......................58
NOTAS EXPLICATIVAS .....................................................................................................................58
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS .......................................................................................................59
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 4
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INTRODUÇÃO
A Contabilidade Aplicada ao Setor Público – CASP1 é disciplina obrigatória 
nos cursos de Ciências Contábeis e vemsofrendo nos últimos anos mudanças 
significativas em função principalmente da convergência com a contabilidade 
pública internacional. Essa dinâmica faz com que em muitos conteúdos 
programáticos estejam desatualizados enfatizando os aspectos orçamentários 
conforme a Lei 4.320/64, desconsiderando as mudanças ocorridas principalmente 
a partir de 2012. Isso também ocorre com muitas publicações, inclusive recentes, 
que enfatizam aspectos já desatualizados. Dessa forma, procuramos nessa obra 
considerar as mudanças mais recentes ocorridas, na qual nos baseamos na 
MCASP de 2018, mas mantendo os aspectos remanescentes da citada lei, ainda 
em uso. Assim, iniciamos esta obra com os elementos da contabilidade pública, 
onde fazemos um apanhado de sua contextualização legal, passando por uma 
comparação sucinta entre contabilidade pública e contabilidade privada, e a 
seguir abordamos alguns tópicos importantes que fundamentam a contabilidade 
pública, como o MCASP, os instrumentos de controle, a “Regra de Ouro”, os 
tipos de orçamento, os instrumentos de planejamento do Governo (PPA, LDO 
e LOA) e o ciclo orçamentário. A seguir, abordamos o campo de aplicação da 
contabilidade pública e a contabilização nas empresas públicas. A partir daí, 
partimos para os aspectos mais técnicos, como a estruturação do novo plano de 
contas (PCASP), as diferenças entre os subsistemas patrimonial, orçamentário e 
de controle e nos atemos, a parte orçamentária (Receita x Despesas), suas etapas 
e conceitos. Por fim, mostramos os quadros relativos às DCASP. Trata-se de uma 
obra de referência para um entendimento básico da disciplina. Para um maior 
aprofundamento sugerimos, nesse momento, que se utilizem do MCASP a partir 
da 8ª. edição e buscar referências em sítios governamentais, que são mantidos 
sempre atualizados.
1 Nessa obra iremos utilizar a sigla CASP para nos referirmos a Contabilidade Aplicada ao Setor Público, MCASP 
- para nos referirmos ao Manual da Contabilidade Aplicada ao Setor Público e DCASP para nos referirmos a Demonstra-
ções Contábeis Aplicadas ao Setor Público.
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1. ELEMENTOS DA CONTABILIDADE PÚBLICA E SEUS 
ASPECTOS FUNDAMENTAIS
CONTEXTUALIZAÇÃO – ASPECTOS LEGAIS
No Brasil, um marco histórico foi a Lei Federal n. 4.320/64 que instituiu as 
normas para o balanço e orçamento público a serem seguidas pelos órgãos 
públicos da administração direta e indireta de todos os entes da Federação, 
referente aos controles orçamentários e fiscais.
A Constituição Federal de 1988 recepcionou a Lei 4.320/1964 como 
normalizadora do direito financeiro do setor público, que acabou por constituir-se 
no principal diploma legal da Contabilidade Pública brasileira. (LIMA, SANTANA, 
GUEDES, 2009)
“Equivale em importância para o setor público, à Lei das Sociedades por 
Ações, Lei 6.404/76 para o setor privado.” (OLIVEIRA; TEIXEIRA, 2019, p.205)
A Lei 4.320/64 estabeleceu regras para propiciar o controle das finanças 
públicas e a construção de uma administração financeira e contábil sólidas no País, 
tendo como principal instrumento o orçamento público. Deste modo, o orçamento 
público ganhou significativa importância no Brasil e como consequência, as 
normas relativas a registros e demonstrações contábeis acabaram por dar enfoque 
sobretudo aos conceitos orçamentários, em detrimento da evidenciação dos 
aspectos patrimoniais. (MCASP, 2018)
Entretanto, grandes mudanças ocorreram a partir de 2008 tendo por 
objetivo a uniformidade de conceitos e procedimentos da Ciência Contábil e 
pela necessidade de convergência às Normas Internacionais de Contabilidade 
Aplicadas ao Setor Público, ou International Public Sector Accounting Standard 
-IPSAS, editadas pela Federação Internacional de Contadores ou International 
Federation of Accountants - IFAC. A partir de então, houve um grande 
engajamento brasileiro em sua adoção, bem como as Normas Brasileiras de 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público - NBCASP, emitidas pelo Conselho 
Federal de Contabilidade - CFC, em trabalho conjunto e que constituiu um outro 
marco no desenvolvimento da CASP no Brasil.
Nesse processo, foram publicadas pelo CFC instrumentos normativos 
voltados especificamente para a CASP. A princípio foi desenvolvida a NBC T 16, 
composta de 11 níveis.
Na sequência, o CFC através da Resolução CFC de n. 1.328 de 2011, inciso II 
do art.4º., dispôs sobre as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) constituída 
por um conjunto de regras :e procedimentos de conduta a serem observadas 
como requisitos para o exercício da profissão contábil e as Normas Técnicas (NBC 
T) que estabeleceram conceitos, regras e procedimentos aplicados às respectivas 
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áreas, dentre essas os referentes ao setor público (NBC TSP).
Através da Resolução NBCTSPEC de 04/10/2016, aprovou-se inicialmente 
a NBC T SP Estrutura Conceitual, que revogou e alterou resoluções anteriores, 
inclusive referentes as NBC T 16. A partir dessa data, vem sendo emitidas novas 
Resoluções NBC TSP aprovando as respectivas NBC T SP que são em número 
de 29, até o encerramento do ano de 2020. Em caso de necessidade de consulta 
às NBCASP, sugiro o acesso aos sítios do CFC, já que, devido a dinâmica das 
mudanças ocorridas nos últimos tempos impossibilita que livros e demais materiais 
didáticos permaneçam atualizados em determinados assuntos.
Outro importante avanço na área das finanças públicas foi a edição da 
Lei Complementar nº 101/2000 – Lei de Responsabilidade Fiscal - LRF, que 
estabeleceu para toda a Federação, direta ou indiretamente, limites de dívida 
consolidada, garantias, operações de crédito, restos a pagar e despesas de 
pessoal, dentre outros, com o intuito de propiciar o equilíbrio das finanças públicas 
e instituir instrumentos de transparência da gestão fiscal. A LRF estabeleceu, 
ainda, a exigência de realizar-se a consolidação nacional das contas públicas. Esta 
competência é exercida pela Secretaria do Tesouro Nacional – STN, por meio da 
publicação anual do Balanço do Setor Público Nacional (BSPN), congregando as 
contas da União, Estados, Distrito Federal e municípios. (MCASP, 2018)
Outros passos importantes foram a publicação da Portaria MF n. 184/2008, do 
Decreto n.6.976/2009, que determinaram que a Secretaria do Tesouro Nacional 
- STN, enquanto órgão central do Sistema de Contabilidade Federal, editar 
normativos, manuais, instruções de procedimentos contábeis e plano de contas 
de âmbito nacional, objetivando a elaboração e publicação de demonstrações 
contábeis consolidadas. Para tanto, foram editados pelo STN, o PCASP e o 
MCASP, com abrangência nacional, permitindo e regulamentando o registro da 
aprovação e execução do orçamento, e resgatando o objeto da contabilidade – o 
patrimônio, sempre buscando a convergência aos padrões internacionais, tendo 
sempre por base a legislação nacional vigente e os princípios da ciência contábil.
Também aperfeiçoou os demonstrativos contábeis previstos na Lei n. 
4.320/64 e inserindo outros, tais como: Demonstração do Fluxo de Caixa e 
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.
Verifica-se, portanto, que a CASP está em constante processo de atualização 
e que, através do empenho do CFC “tem empreendido esforços fundamentados 
em três diretrizes: a promoção do desenvolvimento conceitual, o fortalecimento 
institucional da Contabilidade Pública e a convergência às normas internacionais 
de Contabilidade.” (LIMA, SANTANA, GUEDES, 2009)
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2. MCASP - MANUAL DA CONTABILIDADE APLICADA AO 
SETOR PÚBLICO 
O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) visa 
colaborar com o processo de elaboração e execução do orçamento, além 
de contribuir para resgatar o objeto da contabilidade como ciência, que 
é o patrimônio. Com isso, a contabilidade poderá atendera demanda 
de informações requeridas por seus usuários, possibilitando a análise de 
demonstrações contábeis adequadas aos padrões internacionais, sob os 
enfoques orçamentário e patrimonial, com base em um Plano de Contas 
Nacional. (MCASP, 2018)
Encontra-se atualmente na 8ª. edição e o considero de fundamental 
importância para estudantes e profissionais da CASP, como instrumento de 
estudo e pesquisa.
CONTROLE INTERNO E EXTERNO DA GESTÃO PÚBLICA
Podemos entender o controle da gestão pública em sentido amplo como um 
conjunto de instrumentos à disposição da sociedade possibilitando se averiguar 
a regularidade, integridade, funcionalidade e economicidade, enfim, se os atos 
praticados pelos gestores públicos são legítimos. Pela própria complexidade de 
todos os aspectos envolvendo a administração pública seria impossível ao cidadão 
exercer o controle da atuação dos gestores públicos. Dessa forma, atribui-se a 
instituições legalmente habilitadas o controle de tais atividades. Fazendo uma 
analogia simplista entre as atividades de controle em relação às empresas públicas 
e as empresas privadas, podemos comparar, com discernimento adequado, o 
controle interno à auditoria interna e o controle externo à auditoria externa.
O controle é interno quando é exercido por órgão ou agente que integra a 
mesma estrutura, organização ou Poder do órgão fiscalizado e é externo quando 
integra estrutura, organização ou Poder diferente da do órgão fiscalizado.
A Lei nº 4.320/64 apesar de não apresentar de maneira detalhada as diferenças 
entre as competências para o exercício do controle interno e do externo é a 
referência legal relativo ao controle interno da gestão pública mais antigo que 
ainda está em vigor e estabelece normas de Direito Financeiro e controle dos 
orçamentos públicos e balanços dos entes estatais.
Ao tratar do controle, a Lei nº 4.320/64 assim dispõe:
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Art. 75. O controle da execução orçamentária compreenderá:
I – a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a 
realização da despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e obriga-
ções;
II - a fidelidade funcional dos agentes da administração, responsáveis por 
bens e valores públicos;
III - o cumprimento do programa de trabalho expresso em termos mone-
tários e em termos de realização de obras e prestação de serviços.
A Constituição Federal de 1988 - CF/88, disciplinou as atribuições dos sistemas 
de controle:
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e 
patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, 
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subven-
ções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, me-
diante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder 
(grifos do autor).
 Cabe aqui um detalhamento sobre as características dessa fiscalização:
• Fiscalização contábil – tem por finalidade verificar a exatidão dos lançamentos 
efetuados pelos setores responsáveis pela contabilidade dos órgãos e das en-
tidades da administração pública.
• Fiscalização financeira – visa avaliar o cumprimento das normas de execução 
financeira. Por exemplo, verifica se as despesas somente foram pagas após 
empenho prévio, conforme determina a Lei nº 4.320/64.
• Fiscalização orçamentária – tem por escopo o cumprimento das normas de 
elaboração e execução orçamentária.
• Fiscalização patrimonial - avalia legalidade, eficiência, eficácia e efetividade 
da gestão dos responsáveis pelo patrimônio público.
CONTROLE INTERNO 
Na administração pública, a legislação impõe a existência de controle interno 
que é o plano da organização e todos os conteúdos e medidas coordenados para 
salvaguardar seus ativos, verificar a adequação e a confiabilidade de seus dados 
contábeis, ou seja, assegurar que os recursos obtidos estão sendo aplicados de 
forma econômica, eficiente e eficaz atendendo as especificações da comissão de 
controle interno planejado para cada ente ou setor a ser controlado. O objetivo não 
é a princípio o de denúncia, mas cuidar da elaboração, implantação e verificação 
de rotinas, fluxos e normas – de acordo com a complexidade exigida, e fazer com 
que esses se transformem em normas, por meio de um ato público. Em relação 
ao CASO, o controlador designado deverá atender a qualificações técnicas da 
disciplina contábil, mesmo porque irá assinar os relatórios de gestão fiscal, nos 
termos do art. 54 da Lei Complementar no. 101/00 – Lei de Responsabilidade 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 9
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Fiscal LRF, e estará sujeito a cumprir as mesmas normas de regulamentação que 
elaborou. (ANDRADE, 2014)
Pelo fato da CASP ser a área onde se encontram registradas todas as 
informações, ela se torna de caráter vital para a centralização dos controles, 
fornecendo à administração pública informações instantâneas, possibilitando à 
tomada de decisão e à boa gestão pública.
A Lei 4.320/64 apresenta algumas disposições relativas ao controle interno:
Art. 76. O Poder Executivo exercerá os três tipos de controle a que se re-
fere o artigo 75, sem prejuízo das atribuições do Tribunal de Contas ou 
órgão equivalente.
Art. 77. A verificação da legalidade dos atos de execução orçamentária 
será prévia, concomitante e subsequente.
Art. 78. Além da prestação ou tomada de contas anual, quando instituí-
da em lei, ou por fim de gestão, poderá haver, a qualquer tempo, levan-
tamento, prestação ou tomada de contas de todos os responsáveis por 
bens ou valores públicos.
Art. 79. Ao órgão incumbido da elaboração da proposta orçamentária ou 
a outro indicado na legislação, caberá o controle estabelecido no inciso III 
do artigo 75. Parágrafo único. Esse controle far-se-á, quando for o caso, 
em termos de unidades de medida, previamente estabelecidos para cada 
atividade.
Art. 80. Compete aos serviços de contabilidade ou órgãos equivalentes 
verificar a exata observância dos limites das cotas trimestrais atribuídas 
a cada unidade orçamentária, dentro do sistema que for instituído para 
esse fim.
A CF/88 estabeleceu as finalidades do controle interno nos órgãos e Poderes 
conforme:
Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma 
integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a exe-
cução dos programas de governo e dos orçamentos da União;
II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e efi-
ciência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e 
entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos 
públicos por entidades de direito privado;
III - exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem 
como dos direitos e haveres da União;
IV - apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
§ 1º Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de 
qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de 
Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária.
§ 2º Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte 
legítima para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 10
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perante o Tribunal de Contas da União.Posteriormente, conforme vimos 
anteriormente, a LRF em seu art.54 que reforçou o controle interno ao 
determinar que o Relatório de Gestão Fiscal, emitido periodicamente 
pelos chefes dos Poderes, seja assinado pelas autoridades responsáveis 
pelo controle interno.
Além disso, a lei determina que o Poder Legislativo, diretamente ou com o 
auxílio dos Tribunais de Contas, e o controle interno de cada Poder e do Ministério 
Público fiscalizará o cumprimento das normas da LRF, com ênfase em: 
• Não atingimento das metas estabelecidasna Lei de Diretrizes Orçamentárias;
• Medidas adotadas para o retorno da despesa total com pessoal ao respectivo 
limite;
• Providências tomadas para recondução dos montantes das dívidas consoli-
dada e mobiliária aos respectivos limites;
• Destinação de recursos obtidos com a alienação de ativos, tendo em vista as 
restrições constitucionais e as desta lei complementar;
• Cumprimento do limite de gastos totais dos legislativos municipais, quando 
houver.
CONTROLE EXTERNO 
O controle externo, feito pelo cidadão, pelo Poder Legislativo – Congresso 
Federal no âmbito Federal, Assembleias Legislativas no âmbito Estadual e Câmara 
de vereadores, no âmbito Municipal - e pelos Tribunais de Contas; “é a etapa 
de verificação em que cabe aos órgãos externos de fiscalização de cada poder, 
verificar, analisar, apurar e concluir entendimentos sobre determinado assunto 
administrativo ou contábil.” (ANDRADE, 2014, p.15)
Há de se frisar que o controle social conforme art. 74, § 2º, da Constituição 
Federal segundo o qual “qualquer cidadão, partido político, associação ou 
sindicato é parte legítima para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou 
ilegalidades perante o Tribunal de Contas da União”.
Vimos anteriormente que o art.70 da CF/88 estabeleceu que “a fiscalização 
será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema 
de controle interno de cada Poder”.
Já em seu art.71 dispõe que essa fiscalização terá auxílio do Tribunal de Contas 
da União - TCU2. A partir daí, a CF/88 dispõe de uma série de instrumentos de 
como o TCU desempenha essas funções de controle/fiscalização. Cabe frisar 
que o TCU possui competência própria e privativa e independência funcional 
em relação ao Congresso Nacional, porém, exerce essa função em razão de sua 
competência técnica e encaminha ao Congresso Nacional seu parecer, para aí 
2 Cabe a explicação de que a CF/88 estabelece disposições referentes explicitamente ao âmbito Federal, mas 
servem também com devidas adequações aos âmbitos Estaduais e Municipais.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 11
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sim, proceder às análises e julgamentos necessários.Dessa forma, podemos 
concluir que o controle externo pode ser exercido pelo TCU quando necessário, 
como auxiliar do Congresso Nacional, ou diretamente pelo Congresso Nacional. 
O titular desse controle é sempre o Poder Legislativo.
PRESTAÇÃO DE CONTAS
Na gestão da coisa pública, a prestação de contas é feita a uma autoridade 
superior ou ao Tribunal de Contas ou órgão equivalente e é elemento fundamental 
para o exercício do controle externo. (Bezerra Filho,2008)
O art.93 do Decreto no.200, de 25/02/1967, dispõe que “Quem quer 
que utilize dinheiros públicos terá de justificar seu bom e regular emprego 
na conformidade das leis, regulamentos e normas emanadas das autoridades 
administrativas competentes.”
TOMADA DE CONTAS
Para Bezerra Filho (2008, p.125), “É o procedimento em que terceiros 
promovem verificações de caráter ordinário, para comprovar valores informados 
[...] para apurar irregularidades em virtude de omissão da prestação de contas 
em época oportuna, ou por outros motivos a critério do Tribunal de Contas ou 
autoridades competentes nos casos previstos na lei em vigor”.
TIPOS DE ORÇAMENTO NA CASP 
Há algumas modalidades de orçamento, mas devido a importância, vamos 
nos focar em dois tipos: tradicional e o orçamento-programa.
O orçamento tradicional foi muito utilizado no Brasil no passado. Era um 
simples relacionamento das receitas a arrecadar com as despesas de custeio. 
Sendo o resultado das receitas menos as despesas positivas, esse saldo era aplicado 
na criação de novos serviços ou aprimoramento de serviços já em funcionamento, 
ficando a ampliação dos serviços públicos dependente das circunstâncias e 
podendo ser utilizado como instrumento político a bel prazer dos governantes. 
Ou seja, era a peça na qual a administração analisava em primeiro lugar os recursos 
disponíveis e definia a alocação desses recursos sem um objetivo previamente 
definido dentro do exercício financeiro (ANGÉLICO, 1994).
O segundo tipo de orçamento, que é utilizado hoje no Brasil é o orçamento-
programa que põe em destaque suas metas, objetivos e as intenções do Governo. 
Ou seja, consolida um grupo de programas que o Governo se propõe a realizar, 
logo, é um instrumento de planejamento pois define um programa de trabalho 
com as fontes e destinação dos recursos previamente detalhados.
Conforme Angélico (1994), a elaboração do orçamento-programa possui 
quatro etapas:
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 12
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• Planejamento – é a definição dos objetivos a atingir;
• Programação – é a definição das atividades necessárias para se atingir esses 
objetivos;
• Projeto – a estimativa dos recursos de trabalho para executar essas atividades;
• Orçamentação – a estimativa dos recursos financeiros para pagar a utilização 
dos recursos de trabalho e prever suas fontes de recursos
TOMADA DE CONTAS
Para Bezerra Filho (2008, p.125), “É o procedimento em que terceiros 
promovem verificações de caráter ordinário, para comprovar valores informados 
[...] para apurar irregularidades em virtude de omissão da prestação de contas 
em época oportuna, ou por outros motivos a critério do Tribunal de Contas ou 
autoridades competentes nos casos previstos na lei em vigor”.
TIPOS DE ORÇAMENTO NA CASP 
Há algumas modalidades de orçamento, mas devido a importância, vamos 
nos focar em dois tipos: tradicional e o orçamento-programa.
O orçamento tradicional foi muito utilizado no Brasil no passado. Era um 
simples relacionamento das receitas a arrecadar com as despesas de custeio. 
Sendo o resultado das receitas menos as despesas positivas, esse saldo era aplicado 
na criação de novos serviços ou aprimoramento de serviços já em funcionamento, 
ficando a ampliação dos serviços públicos dependente das circunstâncias e 
podendo ser utilizado como instrumento político a bel prazer dos governantes. 
Ou seja, era a peça na qual a administração analisava em primeiro lugar os recursos 
disponíveis e definia a alocação desses recursos sem um objetivo previamente 
definido dentro do exercício financeiro (ANGÉLICO, 1994).
O segundo tipo de orçamento, que é utilizado hoje no Brasil é o orçamento-
programa que põe em destaque suas metas, objetivos e as intenções do Governo. 
Ou seja, consolida um grupo de programas que o Governo se propõe a realizar, 
logo, é um instrumento de planejamento pois define um programa de trabalho 
com as fontes e destinação dos recursos previamente detalhados.
Conforme Angélico (1994), a elaboração do orçamento-programa possui 
quatro etapas:
• Planejamento – é a definição dos objetivos a atingir;
• Programação – é a definição das atividades necessárias para se atingir esses 
objetivos;
• Projeto – a estimativa dos recursos de trabalho para executar essas atividades;
• Orçamentação – a estimativa dos recursos financeiros para pagar a utilização 
dos recursos de trabalho e prever suas fontes de recursos
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3. INSTRUMENTOS DE PLANEJAMENTO DO GOVERNO 
PPA - PLANO PLURIANUAL
É o documento que define as prioridades do Governo, estabelece metas, 
objetivos, diretrizes de forma regionalizada para um período de quatro anos, 
podendo ser revisado a cada ano. Nele consta o planejamento de como serão 
executadas as políticas públicas para alcançar os resultados esperados ao bem-
estar da população nas diversas áreas.
É elaborado através de Projeto de Lei devendo ser encaminhado ao 
Congresso Nacional até o final de agosto do primeiro ano de mandato. No caso 
do PPA 2020-2023 foi encaminhado ao Congresso em agosto de 2019.
Os pilares metodológicos do PPA são:
• Simplificação Metodológica – deve conter só o essencial
• Realismo fiscal – garantir a capacidade de financiamento das políticas públi-cas no médio prazo
• Integração entre planejamento e avaliação - construção de mecanismos de 
acompanhamento da atuação governamental ao longo do período de 4 (qua-
tro) anos (monitoramento e avaliação)
• Visão estratégica e foco em resultados - um espaço de negociação entre ato-
res (tanto do núcleo central de governo quanto dos órgãos setoriais) para a 
realização das escolhas alocativas, prioritárias e com maior impacto positivo 
na sociedade. Zelar pela qualidade do desenho dos programas de governo.
LDO - LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS
A Lei de Diretrizes Orçamentárias reúne detalhes sobre o uso dos recursos 
públicos no curto prazo, definindo as ações para o ano seguinte. (metas e 
prioridades).
Cada LDO é construída com base no orçamento do ano anterior, que serve 
de base para a elaboração do projeto de lei de Diretrizes Orçamentárias, vigente 
após aprovação no Senado.
O projeto é uma primeira versão da LDO (PLDO), entregue ao Congresso 
Nacional para apreciação no primeiro semestre de cada ano, a fim de garantir 
que as diretrizes sejam discutidas e sancionadas até o meio do ano. No âmbito 
do Poder Legislativo, o PLDO é transformado em projeto de Lei do Congresso 
Federal (PLN), o qual segue para a Comissão Mista de Planos, Orçamento Público 
e Fiscalização (CMO). Na sequência, o PLN é submetido a notas técnicas das 
consultorias de orçamento, a audiências públicas, a emendas, votação do relatório 
na CMO, discussão e votação do parecer no plenário do Congresso Nacional, 
para então seguir para sanção (ou veto) do Presidente da República.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 14
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A LDO faz a ligação entre o planejamento, expresso pelo PPA, e a prática, 
representada pela LOA.
Todo esse processo de planejamento e execução das ações do governo 
está sujeito à Lei Complementar 101/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal), que 
determina que os objetivos e gastos públicos estejam previstos no PPA, LDO e 
LOA.
LOA - LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL
Trata-se do documento que especifica as informações gerais do PPA e da 
LDO, e que será executado no exercício contábil, que na CASP tem a duração de 
1 ano, iniciando-se no dia 01/01 e encerrando-se no dia 31/12.
• Estima as Receitas e fixas as despesas para o exercício
• Orçamento fiscal
• Orçamento da Seguridade Social
• Orçamento de Investimento
CICLO ORÇAMENTÁRIO3 
É o conjunto de fases que compreendem atividades típicas do Orçamento 
Público, desde sua elaboração (proposta) até etapas posteriores a sua execução. 
É um processo contínuo, dinâmico e flexível.
Há 2 conceitos:
• Tradicional (restrito) – Leva em consideração apenas as etapas do LOA (4 eta-
pas)
• Ampliado – Leva em consideração as 3 leis orçamentárias (PPA, LDO e LOA) 
(8 etapas)
I.) FASES DO CICLO TRADICIONAL (RESTRITO)
Refere-se apenas a LOA e possui 4 fases: Elaboração, Aprovação, Execução 
e Controle.
a) Elaboração
É a fase da construção da proposta (ou projeto) da lei orçamentária (PLOA), 
de competência do Poder Executivo, que deve apresentá-la para apreciação do 
Poder Legislativo até a data prevista em lei.
Na esfera federal o PLOA envolve esses órgãos:
3 Apesar da CF/88 ao tratar o Ciclo Orçamentário referir-se quase sempre a União, as regras básicas devem ser 
obedecidas também pelos Estados, DF e Municípios. Com isso quando a lei diz que cabe ao Congresso aprovar as leis 
orçamentárias, o mesmo deve ser feito pelas Assembleias Legislativas Estaduais e Câmaras Municipais.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 15
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• As unidades orçamentárias são responsáveis pela avaliação de efetividade, 
eficiência e eficácia dos programas e ações do órgão, pela análise da progra-
mação, pela qualificação e quantificação da proposta e pelo encaminhamen-
to aos órgãos setoriais. São as unidades orçamentárias que de fato realizam os 
gastos autorizados no orçamento.
• Órgãos setoriais são os responsáveis pela coordenação interna do órgão, pela 
distribuição interna de limites, pela consolidação setorial, por encaminhar 
pressões por aumento de limites, pela revisão e pelo encaminhamento da 
proposta final à SOF4. (A LDO estabelece o prazo máximo para envio dessas 
propostas a serem consolidadas.)
Feita a consolidação da PLOA deve ser encaminhada ao Poder Legislativo 
(na esfera federal - Congresso Federal - até 31 de agosto de cada ano), que irá 
analisá-lo, podendo propor mudanças e vetos.
b) Aprovação
Depois da aprovação pelo Congresso, o PLOA retorna ao Presidente da 
República para sanção, no qual poderá eventualmente vetá-la parcialmente, caso 
não concorde com a execução de determinadas despesas.5 
c) Execução
É a fase em que as receitas previstas são arrecadadas e as despesas são 
realizadas. Ocorre no ano ao qual o orçamento se refere (de janeiro a dezembro).
Ou seja, executar o orçamento é cumpri-lo, arrecadando as receitas e 
realizando os gastos nela previstos.
A maior parte das despesas do orçamento é feita pelo poder Executivo, mas 
também parte pelo Legislativo, pelo Judiciário, pelo Ministério Público e pela 
Defensoria Pública, cabendo ao executivo repassar a esses órgãos a parte que 
lhes cabe. (esse repasse é mensal e deve ocorrer até o dia 20).
Em relação às receitas, é feita quase que exclusivamente pelo executivo 
(art.168 CF).
Ao longo da execução orçamentária o Poder Executivo deve publicar pelo 
menos 2 tipos de relatórios que visam acompanhar essa execução: (Grifo do 
Autor): RREO – Relatório Resumo da Execução Orçamentária (bimestralmente) 
e RGF – Relatório de Gestão Fiscal (quadrimestral).
4 SOF – órgão central responsável pela coordenação do processo, pelo levantamento da necessidade de financia-
mento do governo central, pela consolidação geral, pela revisão, pela alocação das fontes de recursos e pela preparação e 
pelo encaminhamento do PLOA. (NOTA DO AUTOR)
5 Se o orçamento não for aprovado no prazo, a LDO dispõe que nesse caso, o Governo poderá gastar mensalmen-
te o correspondente a 1/12 do valor autorizado para aquela despesa no ano anterior, até que o orçamento do ano corrente 
seja aprovado. (NOTA DO AUTOR)
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 16
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d) Controle
Também chamado de avaliação, é a última fase do ciclo. São comparados os 
objetivos ao que foi efetivamente realizado. Apesar de ser obrigatório ao final da 
execução, pode e deve ser feita também durante a execução.
Portanto, temos em relação ao controle:
• (quanto ao tempo/ocorrência) - pode ser o posterior (a posteriori) e pode ser 
concomitante.
• (quanto a natureza) - pode ser interno, quando é feita pelo próprio Poder nos 
órgãos sob sua alçada, ou externo, quando é exercido por um Poder sobre 
outro.
Assim, quando o Executivo avalia seus próprios atos temos o controle interno, 
por outro lado, quando o Congresso com auxílio do TCU (Tribunal de Contas da 
União) avalia os atos do Poder Executivo, temos o controle externo.
II.) FASES DO CICLO AMPLIADO
Além da fase tradicional (restrita) referente a LOA, é composta por mais 4 
fases, sendo as 2 primeiras referentes ao PPA e as 2 últimas a LDO.
• 1ª. fase - Elaboração do PPA – prazo máximo para envio pelo Presidente da 
República (31 de agosto do primeiro ano de seu mandato.)
• 2ª. fase - Aprovação do PPA pelo Congresso Nacional.
• 3ª. fase - Elaboração da LDO – tem que ser encaminhada pelo Poder Executi-
vo até o dia 15 de abril de cada ano.
• 4ª. fase - Aprovação da LDO pelo Congresso Nacional até 17 de julho de cada 
ano.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 17
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4. CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE 
PÚBLICA
De acordo com o MCASP (2018, p.21-22)
As normas estabelecidas no MCASP aplicam-se, obrigatoriamente, às en-
tidades do setor público. Estão compreendidos no conceito de entidades 
do setor público: os governos nacional (União), estaduais, distrital (Distri-
to Federal) e municipais e seus respectivos poderes(abrangidos os tribu-
nais de contas, as defensorias e o Ministério Público), órgãos, secretarias, 
departamentos, agências, autarquias, fundações (instituídas e mantidas 
pelo poder público), fundos, consórcios públicos e outras repartições pú-
blicas congêneres das administrações direta e indireta (inclusive as em-
presas estatais dependentes).
Os Conselhos Profissionais e as demais entidades não compreendidas 
no conceito de entidades do setor público, incluídas as empresas estatais 
independentes, poderão aplicar as normas estabelecidas no MCASP de 
maneira facultativa ou por determinação dos respectivos órgãos regula-
dores, fiscalizadores e congêneres. Os requisitos obrigatórios relaciona-
dos ao reconhecimento, mensuração e evidenciação das transações e 
dos eventos nas demonstrações contábeis são especificados no MCASP. 
Em caso de eventuais conflitos com outros normativos, prevalecem as 
disposições neste Manual, aplicando-se subsidiariamente os conceitos 
descritos nas demais normas, observada a seguinte ordem de observân-
cia:
a. Norma Brasileira de Contabilidade (NBC TSP) relativa ao assunto;
b. Norma Brasileira de Contabilidade (NBC T 16.1 a 16.11), nas partes não 
revogadas;
c. Norma Brasileira de Contabilidade (NBC TSP) – Estrutura Conceitual.
As disposições das normas internacionais de contabilidade, International 
Public Sector Accounting Standards (IPSAS), editadas pelo International 
Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB), podem ser obser-
vadas em caráter residual e não obrigatório. 
Conceitualmente, as empresas públicas são empresas estatais de capital 
inteiramente público, dedicadas a atividades econômicas, tendo, porém, 
personalidade jurídica do direito privado e compondo a Administração Indireta.
Conforme a Lei Federal 13.303/16 que “Dispõe sobre o estatuto jurídico 
da empresa pública no âmbito da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos 
Municípios” temos:
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 18
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Art. 3º. Empresa pública é a entidade dotada de personalidade jurídica de 
direito privado, com criação autorizada por lei e com patrimônio próprio, 
cujo capital social é integralmente detido pela União, pelos Estados, pelo 
Distrito Federal ou pelos Municípios.” 
Parágrafo único. Desde que a maioria do capital votante permaneça em 
propriedade da União, do Estado, do Distrito Federal ou do Município, 
será admitida, no capital da empresa pública, a participação de outras 
pessoas jurídicas de direito público interno, bem como de entidades da 
administração indireta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos 
Municípios. (grifo do autor)
 
Além disso, podem se configurar como dependentes e não dependentes 
(ou independentes), com exigências diferentes. A definição de empresa estatal 
dependente encontra-se na LRF em seu art.2º., conforme:
[...]
III - empresa estatal dependente: empresa controlada que receba do 
ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com 
pessoal ou de custeio em geral ou de capital, excluídos, no último caso, 
aqueles provenientes de aumento de participação acionária.
[...]
Logo, concluímos que empresa estatal independente como sendo aquela 
que não recebe recursos financeiros do ente controlador. 
Cabe um complemento, conforme Aragão, (2017):
[...] seria conveniente que as estatais que o Estado cria já com pressupos-
to de serem dependentes não fossem sociedades de economia mista, já 
que a presença de acionistas privados em um empresa não voltada ao lu-
cro seria meramente figurativa ou formal e, pior, todo o repasse que fos-
se feito pelo ente público que episodicamente ultrapassasse as despesas 
totais da companhia, representaria uma transferência de dinheiro público 
para o acionista privado mediante distribuição de lucros, adviria não de 
remunerações contratuais de mercado, mas de repasses de verbas orça-
mentária públicas. Todavia, a situação de dependência não é institucional 
e permanente, podendo ser conjuntural (basta, por exemplo, que se au-
torize a estatal aumentar as suas tarifas a ponto de suprir seu déficit). Por 
essa razão, apesar de não ser recomendável a criação de sociedade de 
economia mista dependente, ela não chegaria a ser inconstitucional.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 19
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Não confundir empresa estatal com empresa pública. A empresa estatal 
abarca as empresas públicas e também as sociedades de economia mista, essas 
últimas sendo as empresas estatais em que o Estado não possui a integralidade 
das ações, porém, detém a parte majoritária delas. 
Exemplo:
• Empresa pública dependente: Embrapa.
• Empresa pública independente: Caixa Econômica Federal.
• Sociedade de economia mista: Petrobrás.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 20
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5. CONTABILIZAÇÃO EM EMPRESAS PÚBLICAS
Apesar da proximidade dos conceitos, métodos e princípios é importante 
determinar algumas distinções entre a contabilidade privada e contabilidade 
pública.
Enquanto em uma empresa privada o patrimônio é formado pelo capital 
dos sócios e acionistas, além do capital de terceiros através de empréstimos, 
financiamentos e vendas a prazo, colocado a serviço da obtenção de resultado 
econômico-financeiro (lucro) remunerando seus proprietários / investidores 
(exceto aquelas sem fins lucrativos), na empresa pública seu patrimônio é 
constituído ou através de recursos próprios ou advindos de fontes externas 
mediante recebimento de tributos e outras transferências legalmente estabelecidas 
sendo esse patrimônio utilizado para a finalidade de atender objetivos sociais que 
beneficiem toda a população ou parte dela, podendo ou não gerar recursos ou 
resultado econômico-financeiro (lucro). Em função desses objetivos distintos, 
aliado à própria dinâmica do processo político e da administração governamental, 
exige-se das empresas públicas um controle de gestão e governança muito mais 
robusto do que aquele necessário em uma empresa privada.
Isso se reflete nos processos e procedimentos contábeis, já que na 
contabilidade privada “pode-se fazer tudo aquilo que a lei não proíbe” e na 
contabilidade pública “pode-se fazer somente o que, por determinação legal, 
está ou foi expressamente permitido, ou melhor, deve-se efetuar a previsão legal 
para se efetivar qualquer ação governamental”. (ANDRADE, 2014, p.6)
A contabilidade pública DEVE controlar os ATOS administrativos e DEVE 
controlar os FATOS administrativos, já a contabilidade privada PODE controlar 
os ATOS administrativos e DEVE controlar os FATOS administrativos6. (grifos do 
autor).
É importante, que em função da necessidade da maior robustez no controle 
da gestão e governança nas empresas públicas em relação às empresas privadas 
que existam instrumentos que normatizam a atuação dos gestores públicos. Neste 
sentido, podemos citar a LRF (Lei Complementar 101/2000) que estabelece, em 
linhas gerais, princípios orientadores para que seja exercida uma gestão fiscal 
responsável.
6 Na contabilidade geral, ATOS são ocorrências administrativas que não alteram o Patrimônio da Entidade e não 
são contabilizados, enquanto FATOS são situações administrativas que alteram o Patrimônio da Entidade, também cha-
mado de fatos contábeis e devem ser registrados na contabilidade. Na Contabilidade Pública, tanto ATOS quanto FATOS 
devem ser contabilizados.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 21
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Conforme seu Cap. 1 – Disposições Preliminares temos:
Art. 1º Esta Lei Complementar estabelece normas de finanças públicas 
voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal, com amparo no Capítu-
lo II do Título VI da Constituição. 
§ 1º A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e 
transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes 
de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de 
metas de resultados entre receitase despesas e a obediência a limites e 
condições no que tange a renúncia de receita, geração de despesas com 
pessoal, da seguridade social e outras, dívidas consolidada e mobiliária, 
operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de 
garantia e inscrição em Restos a Pagar.(grifos do autor)
A LRF não se aplica nas empresas estatais independentes.
De acordo com a NBC T SP publicadas em 2016 (com vigência a partir de 
2017) temos:
1.8A Esta estrutura conceitual e as demais NBC T SP aplicam-se, obriga-
toriamente, às entidades do setor público, quanto a elaboração e divulga-
ção dos RCPG7. Estão compreendidos no conceito de entidades do se-
tor público; os governos nacionais, estaduais, distrital e municipais e seus 
respectivos poderes (abrangidos os tribunais de contas, as defensorias e 
o Ministério Público), órgãos, secretarias, departamentos, agências, au-
tarquias, fundações (instituídas e mantidas pelo poder público), fundos, 
consórcios públicos e outras repartições públicas congêneres das admi-
nistrações direta e indireta (inclusive as empresas estatais dependentes).
1.8B As empresas estatais dependentes são empresas controladas que 
recebem do ente controlador recursos financeiros para pagamento de 
despesas com pessoal, despesas de custeio em geral ou despesas de ca-
pital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de par-
ticipação acionária.
1.8C As empresas estatais independentes são todas as demais empresas 
controladas pelas entidades do setor público que não se enquadram nas 
características expostas no item 1.8B, as quais, em princípio, não estão no 
alcance desta estrutura conceitual e das demais NBC T SP (ver item 1.8D).
1.8D As demais entidades não compreendidas no item 1.8A, incluídas as 
empresas estatais independentes, poderão aplicar esta estrutura concei-
tual e as demais NBCs TSP de maneira facultativa ou por determinação 
dos respectivos órgãos reguladores, fiscalizadores e congêneres.
7 RCPG - Relatório Contábil de Propósito Geral das Entidades do Setor Público - São relatório contábeis elabo-
rados para atender as necessidades gerais dos usuários. Abrange as DCASP e demais apresentações para aprimorar, 
complementar e suplementar tais demonstrações.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 22
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A partir disso, concluímos que todas as entidades do setor público seguem a 
Estrutura Conceitual e as demais NBC T SP na elaboração dos RCPGs, inclusive as 
empresas estatais independentes que poderão aplicá-las de maneira facultativa 
ou por determinação dos órgãos reguladores, fiscalizadores e congêneres.
Corrobora com essa definição, o MCASP (2018) em seu item 2.5 sobre 
“Alcance do PCASP” que dispõe:
A utilização do PCASP é obrigatória para todos os órgãos e entidades da 
administração direta e da administração indireta dos entes da Federação, 
incluindo seus fundos, autarquias, inclusive especiais, fundações, e em-
presas estatais dependentes. A utilização do PCASP é facultativa para as 
demais entidades.
PATRIMÔNIO PÚBLICO
Patrimônio Público é o conjunto de bens e direitos, tangíveis ou intangíveis, 
onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou 
utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou represente um 
fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos 
ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações. 
(BEZERRA FILHO, 2014, p.28)
São aspectos qualitativos os que não englobam o valor dos elementos 
patrimoniais, mas sim sua qualidade funcional. Podemos separá-los em elementos 
do patrimônio positivo (bens e direitos) e do patrimônio oneroso (obrigações). 
(BEZERRA FILHO, 2014, p.28-36)
a) Disponibilidades – compreende o somatório dos valores em caixa e em 
bancos e seus equivalentes, que representam recursos de livre movimentação, 
ou seja, não haja restrições para uso imediato.
b) Créditos – compreende os valores a receber por conta de créditos 
tributários e contribuições sociais, dívida ativa inscrita, fornecimento de bens, 
serviços, transferência e empréstimos e financiamentos concedidos realizáveis.
c) Estoques – são ativos mantidos na forma de materiais ou suprimentos 
a serem consumidos no processo de produção; na forma de materiais ou 
suprimentos a serem consumidos ou distribuídos na prestação de serviços; 
mantidos para venda ou distribuição no curso normal das operações; ou em 
processo de produção para venda ou distribuição, conforme disposto na NBC T 
SP 4.
d) Investimentos permanentes – no setor público são participações do 
Estado no capital social de empresas estatais (públicas ou de economia mista) 
por meio de ações ou quotas.
e) Bens imobilizados – conjunto de recursos tangíveis, mantidos para uso 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 23
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na produção ou prestação de serviços desenvolvidos pelo ente público em suas 
atividades. São subdivididos em:
• Bens de uso especial – São os destinados ao uso das repartições públicas, 
como administração pública para prestação de serviços à sociedade como 
hospitais, museus, bibliotecas, instalações militares, residências oficiais, pré-
dios escolares, prédios administrativos equipados. Dividem-se em:
I. Bens Móveis – imobiliários, utensílios, equipamentos, veículos, aeronaves 
etc.
II. Bens Semoventes – animais destinados à produção, ao trabalho, à reprodu-
ção etc.
III. Bens Imóveis – terrenos urbanos, propriedades rurais etc.
IV. Bens Imóveis em andamento – obras públicas, estudos, projetos em anda-
mento.
V. Bens Dominicais – Bens que integram o patrimônio público que podem ser 
usados para qualquer fim ou serem alienados, conforme conveniência da admi-
nistração pública.
VI. Bens de uso comum – são imóveis de domínio público, construídos ou não 
por pessoas jurídicas de direito público, também chamados de patrimônio co-
munitário, cultural ou social.
f) Intangíveis – Constituem recursos não monetários identificáveis e sem 
essência física geradores de benefícios econômicos ou serviços potenciais.
g) Obrigações (dívidas) – constituem o conjunto das dívidas do Ente público 
para com terceiros e são divididas em:
• Dívida Flutuante – são aquelas em que a legislação vigente não exige autori-
zação orçamentária para seu pagamento. São as chamadas dívidas extraorça-
mentárias – Restos a Pagar.
• Dívida Fundada ou consolidada – constitui o montante total das obrigações 
assumidas em virtudes de leis, contratos, convênios ou tratados e da realiza-
ção de crédito, para amortização em prazo superior a 12 meses. Seu montante 
de limites globais é definido por resolução do Senado Federal, tanto a nível da 
União, como também dos Estados e Municípios.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 24
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6. MÉTODOS E SISTEMAS DE ESCRITURAÇÃO
MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS
A transação contábil pelo método das partidas dobradas é hoje uma das 
maiores convenções mundiais. Foi desenvolvido no final do século XV (1494) por 
Luca Pacioli e é o fundamento principal da contabilidade moderna. A partir dela 
surgiu a máxima “não existe débito sem crédito, assim como não existe crédito 
sem débito”. Ou seja, para cada débito há pelo menos um crédito, assim como, 
para cada crédito há pelo menos um débito.
A somatória dos débitos tem que coincidir com a somatória dos créditos, caso 
contrário, o lançamento estará errado.
A dúvida comum dos iniciantes ou dos que não praticam a contabilidade no 
dia a dia é saber quando debitar ou quando creditar. Para tal sugiro dois métodos:
• Método da natureza das contas
• Método da origem x destino dos recursos
A escolha entre os métodos varia em função da melhor percepção que cada 
um tem em relação a eles. 
FATOS PERMUTATIVOS
São fatos contábeis que alteram o valor do ativo e/ou do passivo, sem que se 
altere o valor do patrimônio líquido. Por exemplo, a compra de um veículo à vista,irá 
aumentar o ativo com a entrada do veículo, mas por outro lado, irá diminuir o ativo 
com a saída de caixa, no mesmo valor. Ou seja, houve apenas uma permuta (troca) 
entre veículo e caixa. Fatos permutativos envolvem sempre contas patrimoniais.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 25
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FATOS MODIFICATIVOS
São fatos contábeis que além de alterarem o valor do ativo e/ou do passivo, 
alteram também o valor do patrimônio líquido. Por exemplo, o pagamento do 
aluguel no dia 30 à vista (no próprio mês do fato gerador), irá diminuir o ativo com 
saída de caixa e irá reduzir o resultado, propiciando a diminuição do patrimônio 
líquido através de uma despesa com aluguel. Fatos modificativos envolvem 
tanto contas patrimoniais quanto contas de resultados (receitas e despesas) ou 
na CASP o VPA e o VPD.
LIVROS CONTÁBEIS
Entre diversos relatórios contábeis, além dos diversos balanços e 
demonstração das variações patrimoniais, quadros de detalhamento de receitas 
e despesas, (que estudaremos em tópico específico) são obrigatórios os livros 
Diário e Razão. São base para elaboração dos balanços e demais demonstrativos.
DIÁRIO
Conforme o próprio nome já expressa, trata-se de um relatório analítico com 
todas as transações ocorridas a cada dia, registrando em ordem cronológica os 
lançamentos contábeis (registra a transação).
RAZÃO
É um relatório analítico, porém tratando isoladamente cada conta do PCASP, 
registrando em ordem cronológica toda a movimentação ocorrida na conta 
contábil (registra a modificação das contas contábeis).
SUBSISTEMAS DE INFORMAÇÕES DA CASP
Conforme a NBC TSP, a estrutura do sistema de informações contábeis do 
setor público é composta por quatro subsistemas: orçamentário, patrimonial, 
controle (compensação) e custos:
O orçamentário tem por finalidade os registros e evidenciação dos atos e 
fatos do planejamento e execução orçamentária. O patrimonial atua nas variações 
quantitativas e qualitativas do patrimônio público, incluindo a movimentação 
financeira, enquanto o de controle (compensação) registra atos de gestão, típicas 
de controle no patrimônio da entidade pública. (ANDRADE, 2017)
Já o subsistema de custos, possui características mais gerenciais (controle 
dos custos) do que transacionais, e, portanto, está sujeita às especificidades da 
entidade em que se encontra implantado. Dessa forma, pode variar bastante e por 
isso não faz parte do PCASP, embora esteja integrado e submeta seus resultados 
aos demais subsistemas.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 26
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Podemos desta forma simplificar os elementos componentes de cada um 
dos subsistemas, conforme:
• Patrimonial – Ativo, Passivo, Variações Patrimoniais Aumentativas (VPA) e Va-
riações Patrimoniais Diminutivas (VPD).
• Orçamentária – Planejamento e Execução orçamentários, Controle do plane-
jamento (PPA), controle do orçamento ((LOA) desde a aprovação até a exe-
cução, restos a pagar.
• Controle – (compensação) registrar fatos contábeis que modifiquem o pa-
trimônio, ou controles específicos ou atos contábeis que possam modificar 
futuramente o patrimônio.
• Custos – O PCASP não trouxe contas do subsistema de custos, por ter natu-
reza mais gerencial que transacional.
REGIMES CONTÁBEIS
É a expressão utilizada para resguardar a transcrição do fato contábil no 
momento da escrituração. Nas práticas contábeis encontramos três tipos:
• Regime de Caixa – é quando o lançamento é efetuado apenas quando há de 
fato a entrada ou saída do recurso, ou seja, do pagamento ou do recebimento, 
independentemente de se referirem a débitos ou créditos de outros exercí-
cios.
• Regime de competência – é quando o lançamento é efetuado no momento 
da ocorrência de seu fato gerador, independentemente de ter havido entrada 
ou saída de recurso, ou seja, independentemente de ter havido pagamento 
ou recebimento.
• Regime misto – Mescla o regime de caixa e o de competência para a apura-
ção dos resultados do exercício.
 O art. 89, da Lei nº 4.320/64 estabelece que “A contabilidade evidenciará os 
fatos ligados à administração orçamentária, financeira, patrimonial e industrial”.
Os artigos 100 e 104 da lei ainda acrescentam:
Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os 
resultados da execução orçamentária, bem como as variações indepen-
dentes dessa execução e as superveniências e insubsistências8 ativas e 
passivas, constituirão elementos da conta patrimonial. [...] (grifo do autor)
Art. 104. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alte-
rações verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da exe-
cução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício. (grifo 
do autor)
8 superveniências e insubsistências - São as ocorrências havidas no patrimônio, trazendo-lhes variações quantita-
tivas, e que independem dos atos da gestão, tais variações patrimoniais são resultantes de fatos contingentes, imprevistos 
ou fortuitos.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 27
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Ou seja, a lei é clara ao determinar que a contabilidade deve evidenciar os 
fatos ligados a execução financeira e patrimonial, assim como a evidenciar a 
composição patrimonial, independentes de sua execução, ficando evidenciado o 
uso do regime de competência.
Por outro lado, temos o art. 35 da mesma lei que dispõe:
Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.
O MCASP diz ainda, “pertencem ao exercício financeiro as receitas nele 
arrecadadas, o que representa a adoção do regime de caixa para o ingresso das 
receitas públicas.” (MCASP, 2018, p. 55)
Portanto, fica claramente evidenciado que as receitas arrecadadas pertencem 
ao exercício (e não ao exercício de seu fato gerador), o que evidencia o uso do 
regime de caixa.
Para Andrade (2017, p.9) “tal dispositivo encontra-se no capítulo dos 
orçamentos, caracterizando o seu enfoque orçamentário, razão pela qual é 
inadmissível considerá-lo para os fatos contábeis propriamente ditos”.
Ainda segundo Andrade (2017), as variações patrimoniais aumentativas ou 
diminutivas, poderão ocorrer antes, depois, ou no momento da arrecadação 
orçamentária, logo seu registro será efetuado pelo regime de competência. Ou 
seja, será registrado no momento do conhecimento do fato.
Logo, podemos concluir que a contabilidade pública sob o enfoque 
patrimonial se utiliza do regime de competência (grifo do autor). Isso também 
ocorre sob o enfoque orçamentário com a exceção da transação da execução 
orçamentária em relação à arrecadação das receitas orçamentárias, que pertence 
ao exercício financeiro em que ocorre. (MCASP, 2018 e BEZERRA FILHO, 2014)
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 28
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7. PLANIFICAÇÃO CONTÁBIL
ESTRUTURA DO PCASP
A necessidade de evidenciar com qualidade os fenômenos patrimoniais e a 
busca por um tratamento contábil padronizado dos atos e fatos administrativos 
no âmbito do setor público tornaram imprescindível a elaboração de um plano 
de contas com abrangência nacional. Este plano apresenta uma metodologia, 
estrutura, regras, conceitos e funcionalidades que possibilitam a obtenção de 
dados que atendam aos diversos usuários da informação contábil.
Formado por uma relação padronizada de contas apresentada em conjunto 
com atributos conceituais, o PCASP permite a consolidação das Contas Públicas 
Nacionais, conforme determinação da Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF).
De acordo com o MCASP (2008, p.19):
O PCASP representa uma das maiores conquistas da contabilidade aplicada 
ao setor público. Além de ser uma ferramenta para a consolidação das contas 
nacionais e instrumento para a adoção das normas internacionais de contabilidade, 
o PCASP permitiu diversas inovações, por exemplo:
a. Segregação das informações orçamentárias e patrimoniais: no PCASP as con-tas contábeis são classificadas segundo a natureza das informações que eviden-
ciam – orçamentária, patrimonial e de controle, de modo que os registros orça-
mentários não influenciam ou alterem os registros patrimoniais, e vice-versa.
b. Registro dos fatos que afetam o patrimônio público segundo o regime de 
competência: as variações patrimoniais aumentativas (VPA) e as variações patri-
moniais diminutivas (VPD) registram as transações que aumentam ou diminuem 
o patrimônio líquido, devendo ser reconhecidas nos períodos a que se referem, 
segundo seu fato gerador, sejam elas dependentes ou independentes da execu-
ção orçamentária.
c. Registro de procedimentos contábeis gerais em observância às normas inter-
nacionais, como as provisões, os créditos tributários e não tributários, os esto-
ques, os ativos imobilizados e intangíveis, dentre outros. Incluem-se também os 
procedimentos de mensuração após o reconhecimento, tais como a reavaliação, 
a depreciação, a amortização, ou exaustão e a redução ao valor recuperável (im-
pairment), dentre outros.
O PCASP é atualizado anualmente e publicado exclusivamente na Internet 
para uso obrigatório no exercício seguinte. 
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PLANO DE CONTAS APLICADO AO SETOR PÚBLICO - PCASP
A estrutura das contas contábeis no PCASP é composta por 7 níveis e 11 
dígitos, da seguinte forma:
Exemplo da conta contábil “1.1.1.1.1.01.00”
1º. nível – CLASSE (1 dígito). Exemplo: CLASSE “1” – ATIVO
2º. nível – GRUPO (1 dígito). Exemplo: GRUPO “1” – ATIVO CIRCULANTE
3º. nível – SUBGRUPO (1 dígito). Exemplo: “1” – Caixa e equivalentes de Caixa
4º. nível – TÍTULO (1 dígito). Exemplo: “1” – Caixa e equivalente de Caixa em moe-
da nacional.
5º. nível – SUBTÍTULO (1 dígito). Exemplo: “1” - Caixa e equivalentes de Caixa em 
moeda nacional Extra OFSS (Orçamento fiscal e seguridade social)
6º. nível – ITEM (2 dígitos). Exemplo: “01” – CAIXA
7º. nível – SUBITEM (2 dígitos). Exemplo: “00”
Uma observação importante ocorre em relação à adequação do PCASP à 
Lei 4.320/64. Antes das mudanças (NBC T), a arquitetura patrimonial obedecia 
a estrutura de ativos e passivos separados em financeiros e permanentes, o que 
possibilitava a apuração da situação financeira de maneira direta como resultado 
do cálculo do Ativo financeiro menos o Passivo financeiro. Após as mudanças, 
a arquitetura patrimonial passou a obedecer a estrutura de ativos e passivos 
separados em circulantes e não circulantes (a mesma da contabilidade comercial). 
Nesse caso, para atender a necessidade da apuração da situação financeira 
conforme previsto nos artigos 43 e 105 da Lei 4.320/64, foi necessário criar-se 
um artifício para separar as contas financeiras das contas permanentes.
A solução encontrada foi a de se criar um atributo composto pelas letras (P) 
ou (F), - chamado de Indicador de superávit Financeiro - para identificar essa 
característica. Quando a conta possuir ambos os atributos, será identificada pela 
letra “X”.
por exemplo:
A conta “Fornecedores a pagar (curto prazo)”. Em relação à Lei 4.320/64 é 
classificada como uma conta pertencente ao Ativo Financeiro, caso já tenha sido 
empenhada (na execução orçamentária) ou pertencente ao Ativo Permanente, 
caso não tenha sido ainda empenhada. Já em relação ao PCASP, pertence 
unicamente ao Ativo Circulante. Como a Lei 4.320/64 impõe a necessidade de 
se calcular o superávit financeiro, faz-se uso nessa conta do atributo “X”, que vai 
separá-la em duas contas, uma com o atributo “P” e outra com o “F”, possibilitando 
o cálculo do superávit financeiro mesmo na nova estrutura do PCASP. 
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ARQUITETURA DO PCASP
Para entendimento dos procedimentos de escrituração, é fundamental o 
conhecimento da arquitetura do PCASP. Como vimos, as contas são estruturadas 
em 7 níveis, sendo que o primeiro nível (1º. dígito) identifica a CLASSE. A classe 
identifica a qual subsistema da CASP a conta contábil pertence. Conforme quadro 
1, apresentamos como as contas contábeis são agrupadas em suas respectivas 
classes e subsistemas:
As contas contábeis de classe 1,2,3 e 4 são componentes do subsistema 
patrimonial com as seguintes características:
Classe 1 – Ativo – são alocadas em ordem crescente de realização, ou seja, ordem 
de liquidez. Se divide em 2 subgrupos: Circulante e Não Circulante, sendo o Cir-
culante as contas que se realizarão no curto prazo, ou seja, até 12 meses da data 
das demonstrações contábeis. Já o Não Circulante as contas que se realizarão no 
longo prazo, ou seja, após 12 meses da data das demonstrações contábeis.
Classe 2 - Passivo – são alocadas em ordem crescente do prazo de exigibilida-
de, ou seja, de vencimento (estabelecidos ou estimados). Assim como no Ativo, 
também se divide nos subgrupos Circulante e Não Circulante, sendo o Circu-
lante as contas que representam dívidas de curto prazo, ou seja, até 12 meses 
da data das demonstrações contábeis. Já o Não Circulante as contas que re-
presentam dívidas de longo prazo, ou seja, após 12 meses da data das demons-
trações contábeis.
Classe 3 – Variação Patrimonial Diminutiva (despesa) – Representa as contas que 
diminuem o patrimônio líquido, representado pelas despesas ou também quan-
do deixar de existir o correspondente valor do ativo, seja por transferência de 
propriedade para terceiros, ou diminuição ou extinção do valor econômico, ou 
pelo surgimento de um passivo sem correspondente ativo (ANDRADE, 2017).
Classe 4 – Variação Patrimonial Aumentativa (receita) – Representa as contas 
que aumentam o patrimônio líquido, representado pelas receitas pela existência 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 31
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de um fato gerador de natureza tributária, ou pela investidura na propriedade 
de bens anteriormente pertencentes à entidade, ou pela prestação de serviços. 
Também são representadas pela extinção, parcial ou total de um passivo, qual-
quer que seja o motivo, sem o desaparecimento correspondente de um ativo de 
valor igual ou maior, ou pela geração natural de novos ativos independentemen-
te da participação de terceiros ou pelo recebimento efetivo de doações e sub-
venções. (ANDRADE, 2017)
Observação: notem que entre parênteses aparecem as nomenclaturas 
Despesas e Receitas. Isso ocorre pois apesar dessa nomenclatura já aparecer nas 
NBC TSP, na prática e em todo o material didático pesquisado, ainda se utiliza 
Variação Patrimonial, diminutiva ou aumentativa.
As contas contábeis de classe 5 e 6 são componentes do subsistema 
orçamentário com as seguintes características:
Classe 5 – Aprovação do planejamento do orçamento – Apresenta as contas com 
a função de controle e aprovação do PPA (Plano Plurianual), da LOA (Lei Orça-
mentária Anual), e suas alterações, bem como os valores inscritos em restos a pa-
gar. (ANDRADE,2017)
Classe 6 – Aprovação da execução do orçamento – Apresenta as contas com a 
função de controle e execução do PPA (Plano Plurianual), da LOA (Lei Orçamen-
tária Anual), e suas alterações, bem como os valores inscritos em restos a pagar. 
(ANDRADE,2017)
As contas contábeis de classe 7 e 8 são componentes do subsistema de controle 
ou compensação com as seguintes características:
Classe 7 – Controles devedor - Apresenta as contas com a função de controle 
dos atos potenciais caracterizados como devedores, ou seja, todos os atos prati-
cados pelo gestor que possam vir a refletir no patrimônio do órgão. Os controles 
financeiros, créditos inscritos em dívida ativa e controle de custos também são 
classificados neste grupo. (ANDRADE,2017)
Classe 8 – Controles credores – Apresenta as contas com a função de controle 
dos atos potenciais caracterizados como credores, ou seja, todos os atos prati-
cados pelo gestor que possam vir a refletir no patrimônio do órgão. Os controles 
financeiros, a execução dos créditos inscritos em dívida ativa e a apuração doscustos também são classificados neste grupo. (ANDRADE,2017)
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 32
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8. LANÇAMENTOS CONTÁBEIS
LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP)
Conforme a arquitetura do PCASP (quadro 1), temos um conjunto de três 
subsistemas: patrimonial, orçamentário e de controle (compensação).
Uma característica da nova contabilidade pública, é a de que as transações 
só podem ser efetuadas dentro de um mesmo subsistema, ou seja, somente 
poderá ocorrer lançamento de débitos e créditos entre contas do mesmo 
subsistema. É vedado, por exemplo, o lançamento a débito de uma conta do 
subsistema patrimonial, com contrapartida a crédito de uma conta do subsistema 
orçamentário. Antes do PCASP isso era permitido.
As transações que afetem contas de mais de um subsistema devem ser 
lançadas separadamente em cada um dos subsistemas, mesmo em relação a um 
único fato contábil.
Exemplo (BEZERRA FILHO, 2014, p.97)
a) Arrecadação de tributo anteriormente contabilizados
- Subsistema patrimonial (fenômeno que não varia o PL, variação patrimonial 
qualitativa)
• D – 1... Caixa (bem)
• C – 1... Crédito a receber (direito)
- Subsistema orçamentário (simultaneamente)
• D – 6... Receita orçamentária corrente a realizar
• C – 6... Receita orçamentária corrente realizada
LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP - SUBSISTEMA PATRIMONIAL)
Conforme figura 2, podemos verificar a rota de débitos e créditos que podem 
ser efetuados no subsistema patrimonial, envolvendo contas das classes 1-ativo, 
2-passivo e patrimônio líquido, 3-VPD (variação patrimonial diminutiva) e 4-VPA 
(variação patrimonial aumentativa).
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Notem que os lançamentos efetuados entre as classes 1 e 2 (ativo x passivo/
PL) são chamados de “lançamentos horizontais”. Os lançamentos entre as classes 
1 e 1 (ativo x ativo), entre as classes 1 e 3 (ativo x VPD), entre as classes 1 e 4 (ativo 
x VPA), entre as classes 2 e 2 (passivo/PL x passivo/PL), entre as classes 2 e 3 
(passivo/PL x VPD), entre as classes 2 e 4 (passivo/PL x VPA) são chamados de 
“lançamentos verticais”. Não existe lançamento entre as classes 3 e 4 (VPD x VPA).
Exemplos - (BEZERRA FILHO, 2014, p.99 e 100)
a) Alienação (venda) de um bem móvel pelo valor contábil
• Subsistema patrimonial
• D – 1.1... Caixa (AC)
• C – 1.2... Imobilizado (ANC)
b) Realização de um empréstimo de longo prazo
• Subsistema patrimonial
• D – 1.1... Caixa (AC)
• C – 2.2... Empréstimos a pagar (PNC)
c) Consumo de material estocado
• Subsistema patrimonial
• D – 3... VPD (despesa contábil, conta de resultado)
• C – 1.1... Estoques (AC)
d) Recebimento de um bem móvel doado por terceiros
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• Subsistema patrimonial
• D – 1.2... Imobilizado – bem imóvel (ANC)
• C – 4... VPA (Receita contábil, conta de resultado)
e) Registro de dívida de longo prazo (ANC) para curto prazo (PC) por 
ocasião da elaboração de demonstrações contábeis
• Subsistema patrimonial
• D – 2.2... Empréstimos a pagar de longo prazo (PNC)
• C – 2.1... Empréstimos a pagar de curto prazo (PC)
f) Incorporação de obrigação a pagar (fornecedor de curto prazo) em 
exercício posterior ao de sua competência
• Subsistema patrimonial
• D – 2.5... Ajuste de exercícios anteriores (PL)
• C – 2.1... Empréstimos a pagar de curto prazo (PC)
g) Recebimento da Nota Fiscal correspondente a serviços de manu-
tenção por prestados por terceiros contratados
• Subsistema patrimonial
• D – 3... VPD (Despesa contábil)
• C – 2... Fornecedor a pagar (PC)
h) Transferência de saldos entre contas do próprio PL, a exemplo das 
contas “Resultado Patrimonial do Exercício” e “Ajustes de Exercício 
anterior” que deverão ser transferidos e somados na conta “Superávit 
ou Déficits de exercícios anteriores” (registro que não varia o PL, ca-
racterizando variação patrimonial qualitativa)
• Subsistema patrimonial
• D – 2.5... Ajustes de exercícios anteriores (patrimônio líquido)
• D – 2.5... Resultado patrimonial do exercício (patrimônio líquido)
• C – 2.5... Superávit ou Déficits de exercícios anteriores (patrimônio líquido)
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 35
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LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP - SUBSISTEMA 
ORÇAMENTÁRIO)
Exemplos - (BEZERRA FILHO, 2014, p.102)
a) Pela abertura do orçamento da receita orçamentária (primeiro lan-
çamento na horizontal – classes 5 e 6) – esse é um lançamento único e 
inicial, após todos os lançamentos serão verticais – classe 6 para classe 
6.
• Subsistema orçamentário
• D – 5.2.1... Previsão Inicial da receita (input)
• C – 6.2.1... Receita orçamentária a realizar (controle)
b) pela arrecadação da receita orçamentária (lançamento da vertical)
• Subsistema orçamentário
• D – 6.2.1... Receita orçamentária a realizar (controle)
• C – 6.2.2... Receita orçamentária realizada (controle)
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 36
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LANÇAMENTO CONTÁBEIS (PCASP - SUBSISTEMA DE CONTROLE 
OU COMPENSAÇÃO)
Conforme figura 4, podemos verificar a rota de débitos e créditos que podem 
ser efetuados no subsistema de controle (compensação), envolvendo contas das 
classes 7- Controles devedores e 8- Controles credores.
Exemplos - (BEZERRA FILHO, 2014, p.105)
a) Pela assinatura de convênios a receber (primeiro lançamento na 
horizontal – classes 7 e 8) – esse é um lançamento único e inicial, após 
todos os lançamentos serão verticais – classe 8 para classe 8.
• Subsistema de controle (compensação)
• D – 7.1.1.2... Direitos conveniados (input)
• C – 8.1.1.2... Direitos conveniados a executar (controle)
b) pelo recebimento da parcela do convênio (lançamento da vertical)
• Subsistema de controle (compensação) 
• D – 8.1.1.2... Direitos conveniados a executar (controle)
• C – 8.1.1.2... Convênios a comprovar (controle)
Contabilidade Aplicada ao Setor Público 37
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9. CONTABILIDADE ORÇAMENTÁRIA, FINANCEIRA E 
PATRIMONIAL
SUBSISTEMA DE INFORMAÇÕES ORÇAMENTÁRIAS
O subsistema orçamentário tem por finalidade controlar o orçamento público 
(LOA e créditos adicionais), na sua execução, e possibilita o entendimento do nível 
de planejamento e suas variações durante a execução.
 É representado pelos atos e fatos de natureza orçamentária como: previsão 
e arrecadação de receita, fixação, empenho e liquidação de despesa, além 
cancelamento de créditos.
Antes da nova CASP e da implantação do PCASP possuía um plano de contas 
próprio e era considerado um sistema extracontábil. Hoje é integrado ao PCASP, 
na sua classe 5 – Aprovação do Planejamento Orçamentário e classe 6 – Execução 
do Planejamento Orçamentário.
Volto a salientar, que a grande maioria das obras, mesmo as mais recentes 
ainda se utilizam do modelo anterior. Portanto, sugiro para estudo e consulta o 
próprio MCASP, que pode ser baixado via sítio do STN sempre em sua última 
versão. Aliás, sugiro isso ao se estudar qualquer assunto relativo a CASP, o uso do 
MCASP.
 Veremos os layouts dos balanços orçamentários em mais detalhes em outro 
tópico, entretanto, através de exemplo resumido podemos elaborar um balanço 
orçamentário resumido para explorarmos algumas informações possíveis através 
dele:
Exemplo: Suponha as seguintes operações, considerando somente o sistema 
orçamentário:
a) Fixação da despesa orçamentária $ 100.000
b) Lançamento das despesas empenhadas $ 80.000
c) Lançamento para liquidação das despesas empenhadas $ 80.000
d) Lançamento para pagamento das despesas liquidadas $ 60.000
e) Lançamento do pagamento das despesas liquidadas $ 50.000
f) Lançamento da receita orçamentária aprovada na LOA $ 100.000
g) Lançamento da arrecadação da receita orçamentária $ 90.000
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Contabilidade Aplicada ao Setor Público 39
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