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Profa. Ma. Adriana Matsuura UNIDADE III Contabilidade Intermediária Nas unidades anteriores falamos sobre a Estrutura do Balanço Patrimonial em especial, das contas que compõem essa demonstração, conceitos, composições, classificação e disposição. Na aula de hoje falaremos sobre a Demonstração do Resultado do Exercício – DRE e da Demonstração do Resultado Abrangente – DRA. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE É fundamental conhecer e entender essa estrutura conceitual (CPC 00 (R1)), porque dela derivam todos os procedimentos e sobre ela se assenta toda a elaboração das demonstrações contábeis. As demonstrações contábeis devem atender às diferentes necessidades informativas de diferentes usuários externos: governos, autoridades fiscais, órgãos reguladores, investidores, financiadores, fornecedores, etc. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE De acordo com o CPC 00 (R1), diversos são os objetivos das demonstrações contábeis, como retratar a situação econômica da empresa, permitir a avaliação do desempenho dos gestores, auxiliar as decisões de investidores em manter ou retirar seus investimentos da empresa, avaliar a capacidade da geração de caixa, avaliar a valorização dos ativos imobilizados, entre outros. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE O artigo 187 da Lei 6.404/1976 (Lei das Sociedades por Ações), instituiu a Demonstração do Resultado do Exercício - DRE. No atual Código Civil Brasileiro, a DRE corresponde ao "resultado econômico", cujo levantamento é obrigatório conforme seu artigo 1.179. A DRE tem como objetivo principal apresentar de forma vertical resumida o resultado apurado em relação ao conjunto de operações realizadas num determinado período, normalmente, de doze meses. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é a demonstração contábil destinada a evidenciar a composição do resultado formado num determinado período de operações da Entidade. Deve ser elaborada, ao final de cada exercício social, com a finalidade de apurar o resultado do período. Haverá lucro quando as receitas forem maiores que as despesas, prejuízo quando as receitas foram menores que as despesas e resultado nulo, quando a receitas forem iguais às despesas. (IUDÍCIBUS et al., 2010; MARION; 2002) Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE A demonstração do resultado, observado o princípio de competência, evidenciará a formação dos vários níveis de resultados mediante confronto entre as receitas, e os correspondentes custos e despesas. Neste conteúdo deve-se entender inicialmente que a operação de uma empresa envolve diversos gastos que deverão ser recuperados no momento da venda. Além destes gastos, deve-se obter Lucro, uma margem de retorno que supera os gastos e faz valer o esforço despendido na operação. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Os gestores de uma determinada empresa quando desejam captar empréstimos, financiamentos ou investimentos de potenciais acionistas, os agentes externos consultarão as diversas demonstrações contábeis da empresa, entre elas, a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE). Nela, os diferentes elementos operacionais gastos e ganhos, estão apresentados de forma lógica e ordenada, influenciando para mais ou menos, o resultado final de um período. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE A DRE é normalmente apresentada contendo as informações de 2 anos consecutivos, os quais, comparados entre si permitem aos agentes externos decidir pela viabilidade ou não da colocação de recursos à disposição da empresa. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE A DRE, assim como o Balanço Patrimonial, é obrigatória e deve ser publicada. Esta obrigatoriedade é válida para as empresas com capital aberto (as Sociedades Anônimas) e outras empresas que têm finalidade pública. (Lei 6.404/76) Grupos da Demonstração de Resultado. A Lei 6404/76, art. 187, estabelece a ordem de apresentação das receitas, custos e despesas para fins de publicação. Os grupos componentes da DRE são (IUDÍCIBUS et al. 2010): Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Fonte: próprio autor. DRE R$ RECEITA BRUTA DE VENDAS Receita de Vendas de Produtos Receita de Vendas de Serviços (-) DEDUÇÕES DE RECEITA BRUTA Tributos sobre Vendas Abatimento sobre Vendas Devoluções de Vendas = RECEITA LÍQUIDA DE VENDAS (-) Custo dos Produtos Vendidos (-) Custo dos Serviços Prestados = LUCRO BRUTO (-) DESPESAS Despesas Administrativas e Gerais Despesas com Vendas +/- RESULTADO FINANCEIRO LÍQUIDO Despesas Financeiras Receitas Financeiras +/- OUTRAS RECEITAS E DESPESAS = RESULTADO LÍQUIDO ANTES DOS TRIBUTOS SOBRE O LUCRO (-) (-) Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro LUCRO LÍQUIDO ANTES PARTICIPAÇÕES E/OU DISTRIBUIÇÕES (-) Participações e/ ou Distribuições = RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO LUCRO POR AÇÃO Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Fonte: próprio autor. DRE R$ RECEITA OPERACIONAL BRUTA 1.135.325 Receitas de Vendas de Produtos e Serviços 1.135.325 (-) DEDUÇÕES DE RECEITA BRUTA (166.280) Tributos sobre Vendas (142.325) Abatimento sobre Vendas (15.500) Devoluções de Vendas (8.455) = RECEITA LÍQUIDA DE VENDAS 969.045 (-) Custo dos Produtos Vendidos e Serviços (233.730) = RESULTADO BRUTO 735.315 (-) DESPESAS (113.415) Despesas Administrativas e Gerais (64.750) Despesas com Vendas (48.665) +/- RESULTADO FINANCEIRO LÍQUIDO 12.625 Despesas Financeiras (12.150) Receitas Financeiras 24.775 OUTRAS RECEITAS E DESPESAS OPERACIONAIS - = RESULTADO LÍQUIDO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E CSSL 634.525 (-) Provisão para Imposto de Renda e CSSL (222.083) = RESULTADO LÍQUIDO ANTES DAS PARTICIPAÇÕES E/OU DISTRIBUIÇÕES 412.442 (-) Participações e/ ou Distribuições (85.675) = RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 326.767 LUCRO POR AÇÃO (1.000.000 ações emitidas) 0,33 (CFC – adaptado) Uma sociedade empresária apresentou o seguinte balancete de verificação (slide seguinte) levantado em 31.7.2013; com base nos resultados apresentados nos dados apresentados no balancete acima e desconsiderando a incidência tributária, o valor do lucro líquido é: a) R$ 5.950,00. b) R$ 6.200,00. c) R$ 6.600,00. d) R$ 6.850,00. e) R$ 5.580,00. Interatividade Interatividade Fonte: próprio autor. Resposta correta: c) R$ 6.600,00 Resposta Fonte: próprio autor. a) Receita Bruta de Vendas de Produtos e Serviços: é formada pela receita das vendas de produtos e serviços, incluindo os impostos e as contribuições incidentes sobre vendas. b) Deduções das Vendas: correspondem às vendas canceladas e devoluções, os abatimentos sobre vendas e os impostos e contribuições sobre vendas, incluídos na Receita bruta de vendas. c) Receita Líquida de Vendas: é a diferença entre a receita bruta e as deduções das vendas. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE d) Custo dos Produtos Vendidos e dos Serviços Prestados: representa o valor gasto pela empresa para produzir um produto, adquirir uma mercadoria ou prestar um serviço. e) Resultado Bruto: é a diferença entre a receita líquida de vendas de produtos, mercadorias ou serviços e o custo para produzir o produto, adquirir a mercadoria ou prestar o serviço. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE f) Despesas e receitas: são aquelas que ocorrem no desenvolvimento da atividade da empresa, classificadas em: Despesas Administrativas e Gerais: são aquelas despesas relacionadas à área administrativa, como por exemplo: aluguel do escritório da administração, honorários da diretoria, salários do pessoal administrativo. Despesas de Vendas: são as despesas relacionadas à atividade de vendade produtos, mercadorias e serviços, como, por exemplo, gastos com promoção, comercialização e distribuição dos produtos. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE g) Outras receitas e despesas: são classificadas nesse grupo todas as receitas e despesas não classificadas em administrativas e gerais, vendas e financeiras. h) Resultado (lucro ou prejuízo) antes dos tributos sobre o lucro: Resultado antes do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro. i) Provisão para imposto de renda e contribuição social: valor a ser recolhido aos cofres públicos a título de tributos sobre o lucro. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE j) Resultado Líquido antes das Participações e/ou Distribuições: é o resultado apresentado depois de deduzida a provisão para o imposto de renda e contribuição social sobre o lucro. k) Participações e/ou distribuições: representam as parcelas de lucro destinadas, de acordo com a legislação e o estatuto, como por exemplo, as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias debêntures. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE l) Resultado (lucro ou prejuízo) Líquido do Exercício: representa a confrontação entre todas as receitas e despesas de determinado período. Esse resultado é transferido para o Balanço Patrimonial, subgrupo Patrimônio Líquido. Nas sociedades anônimas, por disposição legal, os lucros devem ter destinação específica para reservas de lucros ou distribuídos aos acionistas, em forma de dividendos. m) Resultado (lucro ou prejuízo) Líquido do Exercício por ação do capital social: Resultado líquido do exercícios dividido pelo número de ações emitidas do capital social. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Fonte: próprio autor. O Art. 187, da Lei 6.404/76, estabelece também que na determinação do resultado do exercício (lucro ou prejuízo) serão computados: a) As receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização; e b) Os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE A DRE é um tipo de demonstração financeira que tem como foco principal compilar as informações financeiras da empresa a fim de formar o resultado líquido do exercício, ou seja, o lucro ou prejuízo resultante da operação. A formação desse resultado se dá através da definição de todas as receitas da empresa, seus custos e despesas conforme o princípio contábil do Regime de Competência de contas. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Para compreender a estrutura da DRE, é importante saber quais as informações contidas em cada uma de suas linhas. A construção da DRE se dá a partir dos valores referentes à receita bruta de vendas e serviços prestados pela empresa, suas respectivas deduções, os impostos incidentes e seus abatimentos. A partir dessas informações, é possível encontrar valor da receita líquida das mesmas vendas e serviços, e que também deve fazer parte da DRE. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE O uso das demonstrações financeiras vai além da sua simples leitura e entendimento, pois através delas podemos analisar mais profundamente e identificar a eficiência da gestão através do uso de análises e indicadores. Um destes é a Análise do Ponto de Equilíbrio. O conhecimento do ponto de equilíbrio da empresa, que também pode ser chamado de breakeven point, fornece ao empreendedor a resposta para a seguinte pergunta: Quanto é necessário vender (produzir) para que a empresa tenha lucros? Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE Como visto anteriormente o DRE é a demonstração que mostra o resultado da empresa em determinado período de tempo, então através da análise de indicadores é possível saber qual a eficiência do investimento realizado pela empresa. Vamos a alguns exemplos de indicadores. Estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE (CFC 2017 - adaptado) Uma Sociedade Empresária comercial apresenta os seguintes dados referentes ao período de janeiro a dezembro de 2016, extraídos do seu Balancete de Verificação: Custo das Mercadorias Vendidas R$560.000,00. Faturamento Bruto de Vendas R$800.000,00. ICMS sobre Vendas R$93.000,00. Receita de Dividendos R$70.000,00. Receita Financeira R$30.000,00. Vendas Canceladas R$25.000,00. Interatividade Considerando-se apenas as informações apresentadas e de acordo com a Lei nº 6.404/1976, o valor do Lucro Bruto a ser evidenciado na Demonstração do Resultado do período é de: a) R$122.000,00. b) R$152.000,00. c) R$240.000,00. d) R$270.000,00. e) R$215.000,00. Interatividade A alternativa correta é a) R$122.000,00 Resposta O conjunto completo de demonstrações contábeis obrigatórias de acordo o CPC 26 (R1) é: (a) Balanço Patrimonial ao final do período (BP); (b) Demonstração do Resultado do Exercício (DRE); (c) Demonstração do Resultado Abrangente do período (DRA); (d) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido do período (DMPL); Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA (e) Demonstração dos Fluxos de Caixa do período (DFC); (f) Demonstração do Valor Adicionado (DVA); e (g) Notas explicativas, compreendendo um resumo das políticas contábeis significativas e outras informações elucidativas. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA O Financial Accounting Standards Board (FASB) estabeleceu, em junho de 1997, os padrões de relatório e divulgação dos resultados abrangentes e seus componentes como um dos itens que integram o conjunto de demonstrações financeiras. O conceito de resultados abrangentes (comprehensive income) foi introduzido pela publicação do FASB Concepts nº 3 – Elements of Financial Statements of Business Enterprises. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA No entanto este conceito passou a ser discutido no Brasil somente em setembro de 2009, quando o CPC – Comitê de Pronunciamento Contábil aprovou o Pronunciamento Técnico nº 26, que regulamenta, dentre outras demonstrações, a Demonstração do Resultado Abrangente. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA O normativo internacional define o resultado abrangente como “uma alteração no patrimônio líquido de uma sociedade durante um período, decorrente de transações e outros eventos e circunstâncias não originadas dos sócios. Isso inclui todas as mudanças no patrimônio durante o período, exceto aquelas resultantes de investimentos dos sócios e distribuições aos sócios”. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA A DRA é uma importante ferramenta de análise gerencial, pois, respeitando o princípio de competência de exercícios, atualiza o capital próprio dos sócios, através do registro no patrimônio líquido (e não no resultado) das receitas e despesas incorridas, porém de realização financeira “incerta”, uma vez que decorrem de investimentos de longo prazo, sem data prevista de resgate ou outra forma de alienação. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA Na prática o resultado abrangente visa apresentar os ajustes efetuados no Patrimônio Líquido como se fosse um lucro da empresa, por exemplo, a conta ajuste da avaliação patrimonial registra as modificações de ativos e passivos a valor justo, que pelo princípio da competência não entram na DRE, no entanto, no lucro abrangente estas variações serão computadas, a fim de apresentar o lucro o mais próximo da realidade econômica da empresa. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA O CPC 26, aprovado pelo Conselho Federal de Contabilidade, estabelece que o lucro abrangente seja calculado a partir do lucro líquido apurado na DRE, assim a demonstração do resultado abrangentedeve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas: Resultado líquido do período; Cada item dos outros resultados abrangentes classificados conforme sua natureza; Parcela dos outros resultados abrangentes de empresas investidas reconhecida por meio do método de equivalência patrimonial; e Resultado abrangente do período. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA Segundo o pronunciamento do CPC a apresentação do resultado abrangente deve ser feita separada da DRE, no entanto, considerando que no Brasil, a demonstração das mutações do patrimônio líquido é obrigatória para as companhias abertas, existe ainda, a possibilidade da apresentação da demonstração do resultado abrangente aparecer como parte da DMPL. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA Definições Importantes: Outros resultados abrangentes compreendem itens de receita e despesa (incluindo ajustes de reclassificação) que não são reconhecidos na demonstração do resultado como requerido ou permitido pelas normas, interpretações e comunicados técnicos emitidos pelo CFC. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA Os componentes dos outros resultados abrangentes incluem: a) Variações na reserva de reavaliação quando permitidas legalmente; b) Ganhos e perdas atuariais em planos de pensão com benefício definido reconhecidos conforme item 93A da NBC TG 33 – Benefícios a Empregados; c) Ganhos e perdas derivados de conversão de demonstrações contábeis de operações no exterior; Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA d) Ajuste de avaliação patrimonial relativo aos ganhos e perdas na remensuração de ativos financeiros disponíveis para venda; e) Ajuste de avaliação patrimonial relativo à efetiva parcela de ganhos ou perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA Resultado abrangente é a mutação que ocorre no patrimônio líquido durante um período que resulta de transações e outros eventos que não derivados de transações com os sócios na sua qualidade de proprietários. Compreende todos os componentes da “demonstração do resultado” e da “demonstração dos outros resultados abrangentes”. Estrutura da Demonstração do Resultado - DRA (CFC 2013 – adaptado) Uma sociedade empresária apresentou em 31.12.2012 as seguintes informações: Interatividade Fonte: próprio autor. Com base nessas informações, assinale a opção que apresenta o Resultado Abrangente Total do Período. a) R$2.320,00. b) R$2.720,00. c) R$3.520,00. d) R$4.320,00. e) R$2.000,00. Interatividade Alternativa correta: b) R$2.720,00. Primeiro devemos classificar as contas conforme tabela 1. Resposta Fonte: próprio autor. Em seguida elaborar a DRE conforme tabela 2. Resposta Fonte: próprio autor. E agora sim, elaborar a DRA, conforme tabela 3. Resposta Fonte: próprio autor. A publicação de Notas Explicativas às Demonstrações Financeiras está prevista no § 4º do artigo 176 da Lei 6.404/1976 (Lei das S/A), adiante transcrito: “As demonstrações serão complementadas por Notas Explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício". As Notas Explicativas visam fornecer as informações necessárias para esclarecimento da situação patrimonial, ou seja, de determinada conta, saldo ou transação, ou de valores relativos aos resultados do exercício, ou para menção de fatos que podem alterar futuramente tal situação patrimonial. Notas Explicativas - NE NOTAS PREVISTAS PELA LEI O § 5º do art. 176 da Lei das S/A menciona, sem esgotar o assunto, as bases gerais e as normas a serem inclusas nas demonstrações financeiras, as quais deverão: I. Apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações financeiras e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para negócios e eventos significativos; II. Divulgar as informações exigidas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil que não estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstrações financeiras; III. Fornecer informações adicionais não indicadas nas próprias demonstrações financeiras e consideradas necessárias para uma apresentação adequada; e Notas Explicativas - NE IV. Indicar: a) Os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização de elementos do ativo; b) Os investimentos em outras sociedades, quando relevantes; c) O aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações; d) Os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; Notas Explicativas - NE e) A taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo; f) O número, espécies e classes das ações do capital social; g) As opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; h) Os ajustes de exercícios anteriores; e i) Os eventos subsequentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia. Notas Explicativas - NE O universo contábil é rico de informações e entendimentos. A cada dia, a compreensão do pensamento contábil, por parte do profissional da gestão é mais valorizada. Com o avanço da tecnologia, o processo de decisão se torna mais rápido e precisa ser mais correto, sob o risco de prejuízos ao futuro e à própria permanência da empresa no mercado. Desta forma, é indispensável aprimorar seus conhecimentos. Estrutura: DRE, DRA e NE (CFC-2012 adaptado) Em relação ao conteúdo das Notas Explicativas, de acordo com a NBC TG 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis, é INCORRETO afirmar que o conjunto das Notas Explicativas apresenta: a) A divulgação da análise dos resultados e da posição financeira da sociedade e o parecer da diretoria. b) A divulgação de informações requerida pelas normas, interpretações e comunicados técnicos que não tenha sido evidenciada nas demonstrações contábeis. Interatividade c) As informações adicionais que não tenham sido evidenciadas nas demonstrações contábeis, mas que sejam relevantes para sua compreensão. d) As informações sobre a base para elaboração das demonstrações contábeis e das políticas específicas utilizadas. e) As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial. Interatividade Alternativa correta: A - a divulgação da análise dos resultados e da posição financeira da sociedade e o parecer da diretoria. Analisando as alternativas: A referida norma NBC-TG-26 (CPC 26) – Apresentação das Demonstrações Contábeis, entre os itens 112 e 138 trata sobre as informações que devem ser divulgadas em Notas Explicativas. O item 112 explicita: 112. As notas explicativas devem: a) Apresentar informação acerca da base para a elaboração das demonstrações contábeis e das políticas contábeis específicas utilizadas, de acordo com os itens 117 a 124; (condizente com a assertiva d) da questão em análise). b) Divulgar a informação requerida pelos Pronunciamentos Técnicos, Orientações e Interpretações do CPC que não tenha sido apresentada nas demonstrações contábeis; e (condizente com a assertiva b) da questão). Resposta c) Prover informação adicional que não tenha sido apresentada nas demonstrações contábeis, mas que seja relevante para sua compreensão. (condizente com a assertiva c) da questão acima). d) De acordo a Lei 6.404/76 com art. 176, 4º e 5º, e art. 177, 1º “As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadrosanalíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial”. (condizente com a assertiva e) da questão em análise). Logo, não há (e nem é esperado) indicação de que as Notas Explicativas apresentem os dados da Alternativa A, da questão acima, sendo esta a Assertiva INCORRETA. Resposta ATÉ A PRÓXIMA!
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