E3_FUCU

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FUNDAMENTOS 
DE CUSTEIO
E-book 3
Eduardo Gondim 
Neste E-Book:
INTRODUÇÃO ���������������������������������������������� 3
LUCRATIVIDADE ESPERADA ������������������4
CUSTOS DIRETOS ��������������������������������������� 6
CUSTOS DIRETOS DA BRUNA BOLOS � 8
MÉTRICAS DE RATEIO PARA 
CUSTOS INDIRETOS ���������������������������������20
Rateio por recebimento de vendas ���������������������� 21
Rateio por área ocupada ��������������������������������������� 22
Rateio por quantidade de pessoas diretas ���������� 23
Rateio por custos diretos �������������������������������������� 25
RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS 
DA BRUNA BOLOS �����������������������������������28
CONSIDERAÇÕES FINAIS ���������������������� 32
SÍNTESE �������������������������������������������������������34
2
INTRODUÇÃO
Neste módulo, compreenderemos a possibilidade 
de encontrar os custos por produto e aprendere-
mos a identificar o custo, isto é, se ele é direto ou 
indireto� Seguiremos com os rateios dos custos 
indiretos e, com o auxílio da metodologia do custeio 
por absorção, conseguiremos identificar quanto 
custa cada produto�
Notaremos que há uma relação entre as vendas e 
os custos dos produtos, que é a lucratividade, a qual 
é mais uma ferramenta que ajuda os gestores a to-
marem decisões�
Para isso, usaremos a Bruna Bolos como nosso caso 
de estudo, com o objetivo de concluirmos o módulo 
aptos a aplicar os conceitos estudados. Esse objetivo 
é mais valioso para a administração das empresas 
do que apenas decorar as definições contábeis.
3
LUCRATIVIDADE 
ESPERADA
Retomando, a lucratividade esperada é a soma do 
resultado esperado pelos donos (ou acionistas) da 
empresa, somado aos investimentos e às despesas� 
Bruna, na pretensão de incluir esse conceito na em-
presa, elaborou a Tabela 1:
Indicador Média mensal
Resultado esperado pelos donos R$ 3�000,00
(+) Despesas R$ 27�700,00
(+) Investimentos R$ 1�000,00
Lucratividade Esperada R$ 31�700,00
Tabela 1: Lucratividade esperada. Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
Em outras palavras, as vendas precisariam superar 
todos os custos em R$ 31�700,00 para que a empresa 
pague suas despesas, seus investimentos e alcan-
ce a lucratividade esperada� Para que essa análise 
seja feita com maior precisão, precisamos entender 
duas coisas: as vendas por produto e os custos por 
produto�
Entender as vendas por produto não é problema na 
Bruna Bolos, pois em seus registros há um desdo-
bramento das vendas entre Bolos estudante, Bolos 
pós e bebidas. Porém, quando pensamos em quanto 
custa cada produto, a análise não é tão precisa no 
tocante à origem das vendas�
4
Por exemplo, se todos os bolos utilizam farinha de 
trigo, o quanto do pacote da farinha de trigo é uti-
lizado para produzir um pedaço de Bolo estudante 
e quanto é para um Bolo pós? O método do custeio 
por absorção tem a finalidade de alocar em todos os 
produtos todos os custos de produção da empresa�
Assim, custo por absorção é o método de custeio que 
aloca em todos os produtos os custos de produção 
da empresa� Por isso, nosso primeiro passo será 
compreender quais são os custos diretos de cada 
um dos produtos da Bruna Bolos�
5
CUSTOS DIRETOS
Os custos diretos são todos aqueles que podem ser 
atribuídos diretamente a um produto� Por exemplo, 
para a produção de um suco de laranja, a laranja é 
um custo direto, pois uma parte dela contempla o 
suco� Compreender os custos diretos passa pela re-
flexão: e se a empresa X descontinuar um produto A, 
quais os custos seriam automaticamente reduzidos? 
Esses custos eliminados quando um produto deixa 
de existir são os custos diretos� Portanto, os custos 
diretos são os que podem ser atribuídos diretamente 
a um produto�
Todo custo direto tem uma medida de utilização de-
terminada no produto� Por exemplo, vamos imaginar 
que uma pizzaria compre um saco de 10kg de farinha 
de trigo para produzir suas pizzas, e o custo desse 
item foi de R$ 40,00. Todas as pizzas vão utilizar 
o mesmo recurso, porém, em quantidades defini-
das� Então, se a pizza de atum consome 5% do saco 
(500g), podemos alocar como custo direto da pizza 
de atum, 5% do custo da farinha de trigo, ou R$ 2,00 
(5% X R$ 40,00).
Outro exemplo, vamos imaginar que uma editora de 
livros compre papéis em resmas de 1000 folhas. 
Mas um livro específico consome 22% de cada res-
ma. Assim, 22% desse item é alocado como custo 
direto do livro�
6
É importante compreender que nem todo custo direto 
significa que seja um custo exclusivo de um produto. 
Contudo, se a proporcionalidade de utilização do 
item por um produto específico é clara, esse é um 
custo direto�
Vamos a mais um exemplo de custo direto� Uma 
confecção comprou botões que serão utilizados nas 
calças que ela produz� Nesse caso, as calças utili-
zarão 100% dos botões comprados e o botão será 
então o custo direto para a calça� Mas se a empresa 
criar uma nova linha de camisas e essas terem os 
botões, de modo que 20% dos botões comprados 
serão destinados à produção de camisas, então o 
correto seria alocar 20% do item como custo direto 
para as camisas e o restante para as calças�
Agora, imaginemos o seguinte caso: uma empresa 
utiliza energia elétrica em toda a fábrica e, nela, são 
produzidos cinco tipos de produtos� É impossível 
dizer o quanto da energia cada produto consome� 
É certo que os cinco são responsáveis pelo custo, 
mas a alocação não será precisa, pois cada produto 
não consegue medir o quanto de energia elétrica 
consome� Por isso, chamamos esse custo de custo 
indireto�
Os custos indiretos são, portanto, aqueles custos que 
não podem ser apropriados diretamente por nenhum 
produto da empresa�
7
CUSTOS DIRETOS DA 
BRUNA BOLOS
Neste tópico, estudaremos os custos diretos da 
Bruna Bolos� Mas, para isso, precisamos antes elen-
car os produtos e entender de quais insumos cada 
produto necessita. Utilizemos as três classificações 
de produtos da Bruna Bolos: Bolos estudantes, Bolos 
pós e bebidas� Então, vamos começar pelo Bolo es-
tudante, trabalhando com a mesma quantidade de 
bolos produzida e vendida no mês anterior (Tabela 2):
Tipo de 
produto
Produto Preço de 
venda
Quantidade 
vendida
 Vendas 
totais
Bolo 
estudante
Pedaço R$ 6,00 3�500 R$ 
21�000,00
Tabela 2: Custos diretos bolo estudante. Fonte: Elaborada pelo autor 
(2020).
Com essa informação, entendemos quais foram os 
custos diretos do Bolo estudante� Para produzir essa 
quantidade de bolos, o time de cozinheiros da Bruna 
Bolos precisou de:
 ● 120 litros de água�
 ● 12 litros de leite�
 ● 1�200 ovos�
 ● 12 kg de açúcar�
 ● 12 kg de farinha de trigo.
 ● 720 laranjas.
8
 ● 24kg de fermento.
 ● 120 litros de leite de coco�
 ● 240 litros de leite condensado.
 ● 6 kg de coco ralado�
 ● 1 kg de manteiga�
 ● 6 kg de chocolate�
 ● 1kg de nozes�
Cada insumo teve seu custo apurado e multiplicado 
pela quantidade utilizada para a produção do Bolo 
estudante. A Tabela 3 detalha os valores, até alcan-
çarmos o custo total:
Item Unidade 
padrão
Quantidade Valor 
unitário
Custo 
total
Água potável Litros 120 R$ 2,61 R$ 313,63
Leite Litros 12 R$ 2,60 R$ 31,20
Ovos Unidade 1�200 R$ 0,42 R$ 500,00
Açúcar Kg 12 R$ 2,60 R$ 31,20
Farinha de trigo Kg 12 R$ 4,50 R$ 54,00
Laranja Unidade 720 R$ 0,50 R$ 360,00
Fermento Kg 24 R$ 12,00 R$ 288,00
Leite de coco Litros 120 R$ 5,20 R$ 624,00
Leite condensado Litros 240 R$ 3,20 R$ 768,00
Coco ralado (kg) Kg 6 R$ 28,10 R$ 168,60
Manteiga (kg) Kg 0,6 R$ 23,60 R$ 14,16
Chocolate (Kg) Kg 6 R$ 34,20 R$ 205,20
9
Item Unidade 
padrão
Quantidade Valor 
unitário
Custo 
total
Nozes (kg) Kg 0,6 R$ 36,00 R$ 21,60
Embalagens 
plásticas
Unidade 1.440 R$ 0,48 R$ 691,20
Outros itens Unidade 1�920 R$ 0,48 R$ 921,60
Total R$ 4.992,39
Tabela 3: Valores de produção do Bolo estudante. Fonte: Elaborada 
pelo autor (2020).
Obtivemos, portanto, todos os custos diretos com os 
itens. Vamos chamar esses custos de matéria-prima 
(MP), pois são os itens de que a boleria precisava 
para produzir bolosdo tipo estudante�
Além do custo com a matéria-prima, há outro custo 
direto na produção do Bolo estudante: o colaborador 
dedicado à produção de bolos� Na cozinha da Bruna 
Bolos, trabalhavam Fernando, Paloma e Fabrício� A 
divisão entre os três era: Fernando era o responsá-
vel pelos Bolos estudante; Paloma, pelo Bolo pós; e 
Fabrício era assistente e trabalhava na produção dos 
dois produtos� Ao analisar a divisão da equipe, preci-
samos considerar o custo do Fernando como parte 
dos custos diretos do Bolo estudante” (Tabela 4):
10
Colaborador Função Salário Gasto total (salário 
+ encargos)
Fernando Cozinheiro 
de Bolos 
estudante
R$ 3�000,00 R$ 5�100,00
Tabela 4: Custo com o cozinheiro. Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
O Custo direto com colaboradores, isto é, o custo de 
um colaborador que pode ser alocado em um produ-
to, é chamado de Mão de obra Direta. Dito de outra 
forma, o custo com mão de obra direta é o custo 
com os colaboradores que participam diretamente 
da fabricação de um produto.
Chegamos, assim, ao custo direto do Bolo estudante 
(Tabela 5):
Tipo de custo direto Valor do custo
Matéria-prima R$ 4.992,39
Mão de obra direta R$ 5�100,00
Total R$ 10�092,39
Tabela 5: Custo direto do Bolo estudante. Fonte: Elaborada pelo autor 
(2020).
A partir do mesmo raciocínio aplicado ao Bolo estu-
dante, vamos entender os custos diretos do Bolo pós� 
Para tanto, comecemos pela quantidade de Bolos 
pós produzida e vendida no mês anterior:
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Tipo de 
produto
Produto Preço 
de 
venda
Quantidade 
vendida
Vendas 
totais
Bolo pós Pedaço R$ 12,00 1�850 R$ 22�200,00
Para produzir essa quantidade de Bolos pós, o time 
de cozinheiros da Bruna Bolos precisou de:
 ● 80 litros de água�
 ● 8 litros de leite�
 ● 800 ovos�
 ● 8 kg de açúcar�
 ● 8 kg de farinha de trigo.
 ● 480 laranjas.
 ● 16 kg de fermento.
 ● 80 litros de leite de coco�
 ● 160 litros de leite condensado�
 ● 4 kg de coco ralado.
 ● 0,4 kg de manteiga.
 ● 4 kg de chocolate.
 ● 0,4kg de nozes.
 ● 50 litros de chantilly�
 ● 30kg de pasta americana�
 ● 50 unidades de kits de confeitaria.
 ● 960 embalagens plásticas�
Da mesma forma que fizemos com o Bolo estudante, 
apuramos o custo dos itens por meio da multiplica-
12
ção da quantidade utilizada e de cada valor unitário� 
A Tabela 6 detalha esses valores, até alcançarmos 
o custo total:
Item Unidade 
padrão
Quantidade Valor 
unitário
Custo 
total
Água potável Litros 80 R$ 2,61 R$ 209,09
Leite Litros 8 R$ 2,60 R$ 20,80
Ovos Unidade 800 R$ 0,42 R$ 333,33
Açúcar Kg 8 R$ 2,60 R$ 20,80
Farinha de 
trigo
Kg 8 R$ 4,50 R$ 36,00
Laranja Unidade 480 R$ 0,50 R$ 240,00
Fermento Kg 16 R$ 12,00 R$ 192,00
Leite de 
coco
Litros 80 R$ 5,20 R$ 416,00
Leite 
condensado
Litros 160 R$ 3,20 R$ 512,00
Coco ralado 
(kg)
Kg 4 R$ 28,10 R$ 112,40
Manteiga 
(kg)
Kg 0,4 R$ 23,60 R$ 9,44
Chocolate 
(Kg)
Kg 4 R$ 34,20 R$ 136,80
Nozes (kg) Kg 0,4 R$ 36,00 R$ 14,40
Chantilly Litros 50 R$ 22,00 R$ 1�100,00
Pasta 
americana
Kg 30 R$ 29,47 R$ 884,09
13
Item Unidade 
padrão
Quantidade Valor 
unitário
Custo 
total
Itens de 
confeitaria
Unidade 50 R$ 8,82 R$ 440,78
Embalagens 
plásticas
Unidade 960 R$ 0,48 R$ 460,80
Outros itens Unidade 480 R$ 0,48 R$ 230,40
TOTAL R$ 5.369,13
Tabela 6: Valores unitários e custo total. Fonte: Elaborada pelo autor 
(2020).
Seguindo com o procedimento que adotamos para 
apurar o custo direto com a produção do Bolo estudan-
te, precisamos agora incluir os custos de mão de obra 
direta que contemplam a produção dos Bolos pós�
Conforme já estudamos, na cozinha trabalhavam 
Fernando, Paloma e Fabrício� A divisão entre os três 
era: Fernando era o responsável pelos Bolos estudan-
te; Paloma, pelo Bolo pós; e Fabrício era assistente e 
trabalhava na produção dos dois produtos. Paloma é, 
então, um custo direto na produção desse produto�
Colaborador Função Salário Gasto total (salário 
+ encargos)
Paloma Cozinheiro – 
Bolos pós
R$ 
3�000,00
R$ 5�100,00
Tabela 7: Custo com o cozinheiro. Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
Chegamos, assim, ao custo direto do Bolo pós:
14
Tipo de Custo Direto Valor do custo
Matéria-prima R$ 5�369,13
Mão de obra direta R$ 5�100,00
Total R$ 10.469,13
Tabela 8: Custo direto do Bolo pós. Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
Vamos também apurar o custo direto de outra linha 
de produtos da Bruna Bolos: as bebidas� Nesse caso, 
há uma peculiaridade, que é o fato de ela não ter 
custo com a matéria-prima. Como as bebidas são 
compradas prontas e revendidas, todo o custo di-
reto desse segmento de produtos consiste no que 
aprendemos como custo de produtos secundários. O 
custo de produtos secundários, ou custo direto com 
as bebidas vendidas, foi de R$ 7.400,00 (Tabela 9):
Item Valor total
Café R$ 2�000,00
Cappuccino R$ 1�000,00
Chá quente R$ 500,00
Chá gelado R$ 600,00
Refrigerante lata R$ 1�200,00
Água garrafa R$ 1�200,00
Suco garrafa R$ 900,00
Total R$ 7.400,00
Tabela 9: Custo de produtos secundários. Fonte: Elaborada pelo autor 
(2020).
15
Observe que os custos de produtos secundários são 
aqueles que não estão associados à produção do 
principal produto da empresa. Com isso, identifica-
mos os custos diretos de cada segmento de produtos 
da Bruna Bolos�
Segmento de 
produtos
Custos diretos Custos indiretos
Bolos estudante R$ 10�092,39 ?
Bolos pós R$ 10.469,13 ?
Bebidas R$ 7.400,00 ?
Total R$ 27�961,53 ?
Tabela 10: Custos indiretos da Bruna Bolos.
Os custos indiretos são diferentes dos custos dire-
tos, pois não podem ser associados aos produtos 
em proporções diretas� Por exemplo, pensemos em 
uma fábrica que produz cinco produtos diferentes. 
Nessa fábrica, há um departamento de embalagens 
cujos colaboradores trabalham para todos os produ-
tos, sem uma atribuição predefinida. Esse custo é 
um custo indireto, visto que não é possível alocá-lo 
diretamente em um produto�
Um outro exemplo é a energia elétrica de uma fá-
brica que tem seis tipos de produtos� Se a medição 
da energia não for separada, o custo é indireto, por 
ser impossível estabelecer a quantidade de energia 
consumida por cada produto�
16
Vamos observar a Bruna Bolos agora, a fim de com-
preender quais são os seus custos indiretos, ou seja, 
aqueles custos que não conseguimos atribuir direta-
mente a nenhum dos três segmentos de produtos�
Observando os custos da Bruna Bolos, podemos no-
tar que os três itens podem ser classificados como 
custos indiretos: impostos, energia elétrica e a mão 
de obra indireta do cozinheiro assistente, o Fabrício�
Os impostos, nesse caso, são custos indiretos, por-
que o valor não está associado ao volume produzi-
do, mas às vendas de cada produto� Portanto, não 
sabemos quanto será pago em impostos se a Bruna 
Bolos produzir 300 Bolos estudantes, por exemplo� 
Assim, é um custo indireto.
A energia elétrica é outro custo indireto. Não há 
como saber quanto do consumo mensal da boleria 
foi dedicado a produzir Bolos estudantes e quanto 
foi dedicado a produzir Bolos pós. O fato é que todo 
o custo de energia elétrica foi necessário para a pro-
dução; assim, é justo que o custo de cada produto 
contemple tal gasto. Contudo, é impossível atribuir 
diretamente uma quantidade de energia para um 
produto e uma quantidade para outro�
O mesmo raciocínio se aplica ao cozinheiro assisten-
te, o Fabrício� Por ser um colaborador, esse custo se 
chama de mão de obra indireta� Trata-se de um custo 
indireto, pois não tem função atribuída diretamente 
a nenhum dos produtos da boleria, diferentemente 
dos outros dois cozinheiros� Não seria correto que o 
17
custo dele fosse direto de algum produto, visto que 
ajuda na produção dos Bolos estudante e dos Bolos 
pós. Logo, é um custo indireto.
Temos os seguintes custos indiretos na Bruna Bolos 
(Tabela 11):
Tipo de custo indireto Valor do custo
Impostos R$ 9�735,00
Energia elétrica R$ 1�000,00
Mão de obra indireta R$ 3.400,00
Total custos indiretos R$ 14.135,00
Tabela 11: Custo indiretos. Fonte: Elaboradapelo autor (2020).
Observe que o total de custos diretos da Bruna Bolos 
foi de R$ 27.961,53. Nós conseguimos atribuir esse 
valor em cada produto, mas e quanto aos custos 
indiretos? É correto afirmar que esses R$ 14.135,00 
não fazem parte dos custos dos produtos da Bruna 
Bolos? A resposta é não.
O custo indireto é parte do custo dos produtos da 
empresa, porém, com a diferença de que não con-
seguimos atribuir diretamente esse tipo de custo 
em cada produto� Por isso, que ele se chama custo 
indireto� Agora, se não conseguimos atribuir direta-
mente esse custo indireto em cada produto, como 
faremos para que os produtos o absorvam? É preciso 
ratear esses custos indiretos�
18
Rateio de custos é um tema bem importante nos 
estudos de custeio e muitas vezes nas empresas 
são tomadas decisões erradas, porque os rateios 
são feitos erroneamente. Por isso, vamos trabalhar 
com métodos de rateio na sequência.
19
MÉTRICAS DE RATEIO 
PARA CUSTOS INDIRETOS
Ratear os custos indiretos é uma prática que visa 
a atribuir todos os custos indiretos da empresa a 
seus produtos� No entanto, como a utilização des-
ses custos não é precisa em cada produto fabricado 
pela empresa — como é o caso dos custos diretos, é 
preciso que sejam estabelecidos critérios para que 
cada produto absorva uma parte do custo indireto�
Vamos pensar em dois amigos que moram na mes-
ma casa. O combinado é que cada um arque com 
seus gastos diretos, mas não conseguem individuali-
zar o consumo de energia elétrica. Então, estabelece-
ram inicialmente que dividiriam a conta de consumo�
Passados alguns meses, um deles argumentou que 
o quarto do amigo era maior e tinha um banheiro, 
sugerindo que seu consumo fosse maior e, portan-
to, ele deveria pagar a maior parte� Mas o amigo 
levantou um contraponto: o que tinha o quarto menor 
levava mais amigos para a casa, sugerindo que ele 
era quem tinha maior consumo de energia� Eles não 
adotaram um novo modelo de rateio, permanecendo 
com o procedimento de divisão da conta�
Tempos depois, um dos amigos voltou ao assunto 
e levantou o seguinte ponto: “eu saio de casa às 6h 
da manhã e volto às 21h, enquanto você sai às 10h 
e retorna às 19h� Você passa mais tempo em casa; 
portanto, a tendência é que o consumo de energia 
20
elétrica seja maior da sua parte e, por isso, você deve 
pagar uma parte maior dessa conta de consumo”�
Ao que o amigo respondeu: “você tem um salário 
bem maior do que o meu e, por isso, é correto que 
você pague uma parte maior que a minha, mesmo 
que eu fique mais tempo em casa”.
O que esse exemplo nos indica é que existem muitas 
maneiras de se adotar rateios de custos indiretos 
dentro das empresas: divisão por unidades de ne-
gócio, divisão por espaço ocupado, quantidade de 
pessoas envolvidas, tempo, potencial de receita etc� 
As empresas adotam esses modelos, visto que não 
há um modelo ideal: a adoção do modelo de rateio 
depende do contexto da empresa e do tipo de custo 
indireto que está sendo rateado�
Rateio por recebimento de 
vendas
O rateio por recebimento de vendas consiste em 
alocar para cada produto uma parte dos custos in-
diretos, conforme a participação das vendas de cada 
produto� Vamos imaginar a seguinte situação: uma 
empresa tem dois produtos, o produto A representa 
60% das vendas da empresa; o B, 40%. Essa empresa 
tem custos indiretos de R$ 100 mil por mês e decide 
adotar o critério por recebimento de vendas para alo-
car os custos indiretos nos produtos. Dessa forma, 
o rateio dos custos indiretos ficaria assim:
21
Tipo de 
custo 
indireto
% de vendas 
sobre o total 
da empresa
% de absorção 
dos custos 
indiretos
Valor dos 
custos 
indiretos
Produto A 60% 60% R$ 60�000,00
Produto B 40% 40% R$ 40.000,00
Total 100% 100% R$ 100.000,00
Tabela 12: Rateio custos indiretos. Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
Esse critério de rateio é indicado para custos indi-
retos que estão mais ligados à atividade comercial 
da empresa, como os impostos ou os custos de in-
termediários comerciais. Observe que nem todos 
os critérios são adequados para todos os tipos de 
custos indiretos�
Rateio por área ocupada
Tipo de custo 
indireto
m2 % de 
ocupação
Absorção do custo 
indireto
Produto A 200 30,77% R$ 4.615,38
Produto B 150 23,08% R$ 3.461,54
Produto C 300 46,15% R$ 6�923,08
Total 650 R$ 15.000,00
Tabela 13: Absorção dos custos. Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
Caso a empresa tivesse uma área de 900 m2, sendo 
que, além dos 650 m2 destinados às plantas onde 
são fabricados os produtos, houvesse uma área de 
22
250 m2 para departamentos administrativos, sem 
produção de nenhum produto?
A resposta é: nesse caso, a fórmula de cálculo seria 
a mesma, pois esse tipo de cálculo considera apenas 
as áreas ocupadas pelos produtos, uma vez que eles 
receberão os custos indiretos� É comum custos como 
energia, aluguel, IPTU e seguros serem rateados por 
esse critério.
Rateio por quantidade de 
pessoas diretas
O rateio por quantidade de pessoas diretas utiliza, 
conforme o nome indica, a quantidade de pessoas di-
retas envolvidas na produção de cada produto como 
fator do critério de rateio de determinados custos 
indiretos�
Vamos imaginar que, em uma empresa, se fabriquem 
os produtos A e B� Nessa empresa, trabalham 100 
pessoas, sendo que 40 são colaboradores adminis-
trativos, 25 estão diretamente ligados à produção do 
A; e 35 estão diretamente ligados à produção do B� 
Com isso, para saber quanto o A deve absorver dos 
custos indiretos, por esse critério, devemos primeiro 
saber quantas pessoas trabalham diretamente na 
produção de A e B, ou seja, 35 + 25 = 60.
Depois, vamos apurar quantos colaboradores dire-
tos A e B têm em relação aos 60 colaboradores que 
23
atuam diretamente na fabricação dos dois produtos. 
No caso de A, 25 dos 60 (ou seja, 41,66%); no caso 
de B, 35 dos 60 (ou seja, 58,33%). Consideremos que 
a empresa utilizou essa métrica para ratear o custo 
com seguro do imóvel, no valor de R$ 10 mil� Vamos 
demonstrar os números na Tabela 14:
Tipo de 
custo 
indireto
Quantidade de 
colaboradores 
diretos
% de 
colaboradores
Absorção 
do custo 
indireto
Produto A 25 41,67% R$ 4.166,67
Produto B 35 58,33% R$ 5�833,33
Total - de-
partamentos 
de produção
60 R$ 10�000,00
Departamentos 
administrativos
40 Não considera 
no rateio
Tabela 14: Rateio por quantidade de pessoas. Fonte: Elaborada pelo 
autor (2020).
Podemos perceber que apenas os departamentos 
associados à produção foram considerados no cál-
culo do rateio� Há outras nomenclaturas para essa 
métrica de rateio: rateio por headcount e rateio por 
mão de obra direta�
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24
Rateio por custos diretos
Outra métrica de rateio é estabelecer o peso que 
os custos diretos de cada produto têm sobre o to-
tal de custos diretos da empresa� Por exemplo, se 
o produto A tem R$ 200 mil de custos diretos, e a 
empresa tem R$ 1 milhão, o produto A absorverá 
20% (ou seja, R$ 200 mil de R$ 1 milhão) do total de 
custos indiretos da empresa� Então, se os custos 
indiretos da empresa totalizarem R$ 2 milhões, o 
produto A absorverá 20% desse valor, ou seja, R$ 
400 mil. Analisa a Tabela 13:
Tipo de custo 
indireto
Custos 
diretos
% de custos 
diretos
Absorção do 
custo indireto
Produto A 200�000 40,00% R$ 80�000,00
Produto B 300�000 60,00% R$ 120�000,00
Total - Custos diretos 500.000 R$ 200.000,00
Tabela 15: Rateio por quantidade de pessoas. Fonte: Elaborada pelo 
autor (2020).
O objetivo desse critério de rateio é manter nos cus-
tos indiretos a mesma proporção que os produtos 
têm de despesas diretas em relação ao total de 
despesas totais da empresa, independentemente 
de quantos colaboradores diretos o produto A ou B 
tenham, ou das vendas de A e B�
25
FIQUE ATENTO
Imagine que uma empresa tenha vários custos 
indiretos: energia elétrica, seguros, impostos, co-
laboradores do departamento de embalagem etc� 
Como gestor dessa empresa, qual dessescrité-
rios de rateio você escolheria para tais custos?
Bem, você pode escolher todos. Não é neces-
sário fazer um critério pelo total de custos indi-
retos� É possível estabelecer rateios por cada 
custo� Por exemplo, você pode ratear a energia 
pelo espaço de cada unidade de produto; ratear o 
departamento de embalagem pela quantidade de 
colaboradores etc�
A escolha de qual critério adotar para cada custo 
é subjetiva e passa por uma análise da empresa e 
da natureza dos custos. Por exemplo, faz sentido 
ratear a conta de energia elétrica pelas vendas de 
cada produto? O produto A pode faturar mais do que 
o B, e isso não necessariamente implica um maior 
consumo de energia elétrica. Talvez a quantidade de 
pessoas ou de despesas diretas faça mais sentido 
nesse caso. De igual modo, não faz sentido atribuir 
critério de ocupação de áreas para custos como im-
postos sobre vendas quando o seu fator gerador seja 
o volume de vendas�
Portanto, mais do que conhecer os custos, é impor-
tante conhecer a realidade da empresa a fim de ado-
tar critérios de rateio e somar esses custos indiretos 
nos custos diretos do produto� Precisamos lembrar 
sempre que erros de custeio muitas vezes geram 
26
decisões erradas para a empresa, como desconti-
nuidade indevida de produtos, desligamento desne-
cessário de colaboradores ou aumento excessivo 
do preço de vendas�
27
RATEIO DOS CUSTOS 
INDIRETOS DA BRUNA 
BOLOS
Voltando ao caso da boleria, verificamos que ela 
apresentou custos indiretos� Agora que sabemos 
sobre os rateios, vamos analisar cada custo e adotar 
um critério para cada um deles. Foram três linhas de 
custos indiretos: impostos, energia elétrica e mão de 
obra indireta (Tabela 16):
Tipo de custo indireto Valor do custo
Impostos R$ 9�735,00
Energia elétrica R$ 1�000,00
Mão de obra indireta R$ 3.400,00
Total de Custos indiretos R$ 14.135,00
Tabela 16: Total de custos indiretos. Fonte: Elaborada pelo autor 
(2020).
Ao conhecer a história da Bruna Bolos, presenciamos 
que o custo de impostos tem como fator gerador 
o volume de vendas da empresa. Logo, é razoável 
utilizar a venda de cada produto como critério para 
a absorção do custo em cada produto (Tabela 17):
28
Tipo de 
custo 
indireto
Vendas % de 
vendas 
sobre o 
total
% de 
absorção do 
custo com 
impostos
Valor dos 
custo 
com 
impostos
Bolo 
estudante
R$ 21�000,00 32,4% 32,4% R$ 3�150,00
Bolo pós R$ 22�200,00 34,2% 34,2% R$ 3�330,00
Bebidas R$ 21�700,00 33,4% 33,4% R$ 3�255,00
Total R$ 64.900,00 100,0% 100,0% R$ 9�735,00
Tabela 17: Custo em cada produto. Fonte: Elaborada pelo autor 
(2020).
Quanto aos custos com energia elétrica, não seria 
razoável se aplicássemos o mesmo critério dos im-
postos, ou seja, as vendas. Nesse caso, seria mais 
coerente pensar que a matéria-prima consumida, em 
sua natureza, exige mais energia elétrica. Se o Bolo 
pós tem um custo direto maior, é coerente pensar que 
seu consumo de energia elétrica será maior. Vamos 
aplicar, portanto, os custos diretos de cada produto 
como fator de rateio desse custo (Tabela 18):
Tipo de 
custo 
indireto
Custo 
direto do 
produto
% 
sobre 
o custo 
direto 
total
% de 
absorção 
do custo 
com 
impostos
Valor dos 
custo com 
energia 
elétrica
Bolo es-
tudante
R$ 10�092,39 36,1% 36,1% R$ 360,94
Bolo pós R$ 10.469,13 37,4% 37,4% R$ 374,41
Bebidas R$ 7.400,00 26,5% 26,5% R$ 264,65
29
Tipo de 
custo 
indireto
Custo 
direto do 
produto
% 
sobre 
o custo 
direto 
total
% de 
absorção 
do custo 
com 
impostos
Valor dos 
custo com 
energia 
elétrica
Total R$ 27.961,53 100,0% 100,0% R$ 1.000,00
Tabela 18: Custos diretos de cada produto como fator de rateio. Fonte: 
Elaborada pelo autor (2020).
Em relação aos custos com mão de obra indireta: pre-
cisamos lembrar que a função do assistente Fabrício 
é ajudar na produção de dois tipos de produtos: o 
Bolo estudante e o Bolo pós. Dito de outra forma, 
não podemos incluir esse custo nas bebidas, já que 
ele não atua na sua produção�
Uma vez que entendemos que não podemos incluir 
as bebidas no rateio do custo indireto de mão de 
obra, é correto dividir o custo dos dois tipos de bolos, 
para que cada produto absorva partes iguais?
Entendemos que a adoção de um critério de rateio 
é subjetivo e depende de cada custo e do contexto 
da empesa. No caso da Bruna Bolos, nós já aprende-
mos que a produção de Bolos pós é um pouco mais 
complexa do que a de Bolos estudante, sugerindo, 
com isso, que a utilização do assistente pelo Bolo 
pós é maior do que pelo Bolo estudante.
Para mensurar essa complexidade, podemos uti-
lizar os custos diretos dos dois tipos de bolos� 
Precisamos, então, somar o custo direto do Bolo 
estudante com o Bolo pós e, com esse totalizador, 
30
encontrar o peso de cada produto no custo, conforme 
demonstrado na Tabela 19:
Tipo de 
custo 
indireto
Custo 
direto do 
produto
% sobre 
o custo 
direto 
total
% de 
absorção do 
custo com 
mão de obra 
indireta
Valor dos 
custo 
com mão 
de obra 
indireta
Bolo es-
tudante
R$ 10�092,39 49,1% 49,1% R$ 1�668,85
Bolo pós R$ 10.469,13 50,9% 50,9% R$ 1�731,15
Bebidas R$ 0,00 0,0% 0,0% R$ -
Total R$ 20.561,53 100,0% 100,0% R$ 3.400,00
Tabela 19: Soma do custo direto dos bolos. Fonte: Elaborada pelo 
autor (2020).
Graças ao que aprendemos sobre os custos diretos 
e métodos de rateio dos custos indiretos, consegui-
remos agora apurar quanto custa cada um dos três 
tipos de produtos da Bruna Bolos�
Perceberemos o quanto é importante obter tais cus-
tos, pois com eles podemos avaliar o preço de venda 
e analisar melhor a lucratividade. Nosso desafio é, 
portanto, saber analisar os tipos de custos que apren-
demos, ou seja, os custos fixos, variáveis, diretos e 
indiretos, para ajudar Bruna a tomar as melhores 
decisões para sua empresa�
31
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Aprendemos, neste módulo, que é possível apurar 
todos os custos de todos os produtos da empresa� 
Um produto tem custos diretos e custos comparti-
lhados com outros produtos, que nós chamamos de 
indiretos. Mais do que decorar esses conceitos, é 
importante lembrar que a avaliação crítica dos mé-
todos de custeio tem papel fundamental na tomada 
de decisões�
Um clássico exemplo de erro que gera tomada errada 
de decisão são as classificações equivocadas de 
custos diretos e indiretos� Muitas vezes, um custo 
tem utilização total para um produto, mas é clas-
sificado como indireto e, pelas métricas de rateio, 
esse custo é alocado em todos os produtos quando 
deveria ser apenas de um�
Pelo que estudamos, é compreensível concluir que 
quanto mais custos diretos um produto tem, mais 
precisa será a apuração de seu custo total� Então, 
muitas empresas fazem esforços para tornar o má-
ximo possível de custos diretos�
Quando uma empresa cria um sistema para que to-
dos os colaboradores precisem utilizar uma senha 
para utilizar a impressora ou tirar cópias de documen-
tos, por exemplo, é um esforço que a empresa faz 
para tornar esse custo (com papéis e cópias) direto 
e, portanto, melhorar a apuração do custo�
32
Nem sempre é possível converter todos os custos 
em diretos, sendo assim, muitos permanecem como 
indiretos. Nesses casos, após todos os esforços, 
utilizamos os critérios de rateio, pois nossa capaci-
dade crítica conta muito nessa hora� Não existe um 
critério a ser adotado. O que precisa é que o critério 
seja claro para todos os envolvidos e que ele faça 
sentido para a empresa e para o produto de que o 
custo faz parte.
33
SÍNTESE
• Lucratividade e lucratividade por produto.
• Definição de custos:
• Lucratividade e lucratividade por produto.
• Definição de custos:
Neste e-book, demos continuidade ao caso da Bruna Bolos. Com 
isso, abordamos os seguintes tópicos:
Custos diretos, indiretos e 
Custeio por absorção
FUNDAMENTOS 
DE CUSTEIO
• Custos diretos.
• Custos indiretos.
• Custeio por absorção.
• Definição de custo de mão de obra.
• Definição de custo de matéria-prima.
• Definição de custo de produtos secundários.
• Métricasde rateio:
• Definição de custo de mão de obra.
• Definição de custo de matéria-prima.
• Definição de custo de produtos secundários.
• Métricas de rateio:
• Aplicação da teoria no caso prático Bruna Bolos.• Aplicação da teoria no caso prático Bruna Bolos.
• Métrica de rateio por vendas.
• Métrica de rateio por área ocupada.
• Métrica de rateio por quantidade mão de obra direta.
• Métrica de rateio por custos diretos.
Referências Bibliográficas 
& Consultadas
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de processos logísticos� (Col� Gestão e Negócios)� 
São Paulo: Érica/Saraiva, 2014 [Minha Biblioteca].
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rações: manufatura e serviços: uma abordagem 
estratégica. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2019 [Minha 
Biblioteca].
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ed. São Paulo: Atlas, 2017 [Minha Biblioteca].
LONGENECKER, J. G.; PETTY, J. W.; PALICH, L. E.; 
HOY, F. Administração de pequenas empresas: 
lançando e desenvolvendo iniciativas empre-
endedoras. São Paulo: Cengage, 2018 [Minha 
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funções com exercícios e casos� 3� ed� São Paulo: 
Saraiva, 2012 [Minha Biblioteca].
OLIVEIRA, D. P. R. Administração de processos: 
conceitos, metodologia, práticas� 5� ed� São Paulo: 
Atlas, 2013 [Minha Biblioteca].
PADOVEZE, C. L. Custo e preços de serviços: 
logística, hospitais, transporte, hotelaria, mão de 
obra, serviços em geral� São Paulo: Atlas, 2013 
[Biblioteca Virtual].
ROCHA, E. M. W. Métodos de custeio compara-
dos: custos e margens analisados sob diferentes 
perspectivas. São Paulo: Atlas, 2015 [Biblioteca 
Virtual].
SILVA, M� L� Custos: Contabilidade gerencial: cus-
tos, controle, finanças, administração, marketing, 
preços. São Paulo: Érica, 2010 [Minha Biblioteca].
	INTRODUÇÃO
	LUCRATIVIDADE ESPERADA
	CUSTOS DIRETOS
	CUSTOS DIRETOS DA BRUNA BOLOS
	MÉTRICAS DE RATEIO PARA CUSTOS INDIRETOS
	Rateio por recebimento de vendas
	Rateio por área ocupada
	Rateio por quantidade de pessoas diretas
	Rateio por custos diretos
	RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS DA BRUNA BOLOS
	CONSIDERAÇÕES FINAIS
	Síntese