Contabilidade pública

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Sylvia Daniela Centeno Martins de Gouvêa
Contabilidade Pública
Catalogação elaborada pelo Setor de Referência da Biblioteca Central Uniube
 Gouvêa, Sylvia Daniela Centeno Martins de.
G745c Contabilidade pública / Sylvia Daniela Centeno Martins de
 Gouvêa. – Uberaba: Universidade de Uberaba, 2018.
 112 p. : il.
 Programa de Educação a Distância – Universidade de Uberaba.
	 Inclui	bibliografia.
 ISBN
 1. Contabilidade pública. 2. Contabilidade. 3. Administração
 pública. I. Universidade de Uberaba. Programa de Educação a
 Distância. II. Título.
 CDD 657.61
© 2018 by Universidade de Uberaba
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Diagramação
Andrezza de Cássia Santos
Projeto da capa
Agência Experimental Portfólio
Edição
Universidade de Uberaba
Av. Nenê Sabino, 1801 – Bairro Universitário
Sylvia Daniela Centeno Martins de Gouvêa 
Especialista em Administração de Recursos Humanos pela Universidade 
de Franca – UNIFRAN. Bacharel em Turismo pela Universidade de 
Uberaba – Uniube. Atua como docente há 12 anos nos Cursos de 
Graduação,	Técnico	e	Profissionalizante	nas	áreas	de	Administração,	
Ciências Contábeis e Logística.
Sobre a autora
Sumário
Apresentação ..................................................................................... VII
Capítulo 1 Conceito, objeto, objetivos e campo de aplicação da 
 Contabilidade Pública ...........................................................1
1.1 A Administração Pública e a Contabilidade Pública ................................................3
1.2 Conceito de CASP ...................................................................................................5
1.2.1 Normas Aplicadas ao Setor Público ..............................................................5
1.3 Campo de Aplicação ................................................................................................8
1.4 Objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP) ..............................10
1.5 Objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP) ................................11
1.6 Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – (MCASP) .........................13
1.7 Conclusão .............................................................................................................14
Capítulo 2 Receita Pública ..................................................................17
2.1 Orçamento Público ................................................................................................18
2.1.1 Princípios Orçamentários .............................................................................20
2.2 Receita Orçamentária ............................................................................................21
2.3 Receitas Extraorçamentárias.................................................................................22
2.4	Classificações	das	Receitas	Orçamentárias .........................................................24
2.4.1 Natureza .......................................................................................................24
2.5 Fases da Receita Pública ......................................................................................28
2.6 Conclusão ..............................................................................................................29
Capítulo 3 Despesa Pública ................................................................31
3.1 Conceito .................................................................................................................33
3.2	Classificação	da	Despesa	Orçamentária ..............................................................33
3.2.1	Classificação	Institucional ............................................................................34
3.2.2	Classificação	Funcional ...............................................................................36
3.2.3	Classificação	por	natureza ...........................................................................37
3.3 Créditos orçamentários iniciais e adicionais..........................................................42
3.4 Estágios da Despesa .............................................................................................42
3.5	Dúvidas	frequentes	referentes	à	classificação	orçamentária ...............................46
3.5.1 Natureza da Despesa ..................................................................................46
3.6 Restos a pagar .......................................................................................................47
3.7 Conclusão ..............................................................................................................48
Capítulo 4 Procedimentos Contábeis Patrimoniais .............................51
4.1 Constituição do Patrimônio Público .......................................................................52
4.1.1 Ativo ..............................................................................................................54
4.1.2 Passivo .........................................................................................................57
4.1.3 Patrimônio Líquido ou Situação Patrimonial Líquida ...................................60
4.2	Variações	Patrimoniais ..........................................................................................60
4.2.1	Classificações	das	Variações	Patrimoniais .................................................62
4.2.2	Reconhecimento	das	Variações	Patrimoniais .............................................62
4.2.3	Momentos	de	reconhecimento	das	Variações	Patrimoniais .......................63
4.2.4 Resultado Patrimonial ..................................................................................73
4.3 Conclusão ..............................................................................................................73
Capítulo 5 Balanço Orçamentário .......................................................77
5.1	Conceito	e	Considerações	Gerais	 ........................................................................78
5.2 Elaboração do Balanço Orçamentário .................................................................81
5.3 Balancete do Sistema Orçamentário .....................................................................86
5.4 Balanço Orçamentário ..........................................................................................87
5.5 Conclusão ..............................................................................................................89
Capítulo 6 Balanço Financeiro .............................................................91
6.1	Conceito	e	considerações	sobre	o	Balanço	Financeiro	 .......................................92
6.2	Balancete	de	verificação	do	Balanço	Financeiro	 .................................................96
6.3 Elaboração do Balanço Financeiro ........................................................................98
6.4 Conclusão ............................................................................................................100
Prezado(a) aluno(a).
Neste livro, intitulado Contabilidade Pública, propomos-nos a abordar 
este que é um ramo importante da Contabilidade e que tem por objetivo 
fornecer	informações	aos	seus	usuários	específicos,	tendo	como	objeto	
o Patrimônio Público.
O livro é composto por seis capítulos. Para ajudá-lo(a),apresentamos de 
forma resumida, a seguir, o que trata cada um deles.
O Capítulo 1, “Conceito, objeto, objetivo e campo de aplicação da 
Contabilidade Pública”, aborda o conceito de Administração Pública, 
as Normas Aplicadas ao Setor Público, Campo de atuação, objetivo da 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP), objeto da CASP e o 
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP). 
“Receita Pública” é o nome do segundo capítulo. Nele, contemplamos 
o Orçamento Público, Princípios Orçamentários, Receita Orçamentária, 
Classificação	das	Receitas	Orçamentárias	e	Fases	da	Receita	Pública.	
O terceiro capítulo trata da “Despesa Pública”. Abordamos o seu conceito, 
a	classificação	da	Despesa	Orçamentária,	créditos	orçamentários	iniciais	
e adicionais, estágios da Despesa e Restos a pagar. 
No Capítulo 4, “Procedimentos Contábeis Patrimoniais”, tratamos da 
Constituição	do	Patrimônio	Público	e	das	Variações	Patrimoniais.	
Apresentação
VIII UNIUBE
No quinto capítulo, “Balanço Orçamentário”, focalizamos o Conceito 
de	Balanço	Orçamentário	e	fazemos	algumas	considerações	gerais.	
Abordamos ainda a Elaboração do Balanço Orçamentário, o Balancete 
do Sistema Orçamentário e o Balanço Orçamentário. 
O sexto e último capítulo é dedicado ao “Balanço Financeiro”. Nele, 
abordamos	o	conceito	e	considerações	sobre	o	Balanço	Financeiro,	
Balancete	de	verificação	e	Elaboração	do	Balanço	Financeiro.
Pelos assuntos tratados, você pode perceber que se trata de conteúdo 
importante,	não	só	para	sua	formação	acadêmica	e	profissional,	mas	que	
contribui para situá-lo(a) no contexto da atual realidade brasileira, pois, 
por meio da Contabilidade Pública e de seu estudo, é possível entender 
a crise econômica que o país vem enfrentando e até mesmo vislumbrar 
soluções	para	que	o	Brasil	volte	a	crescer.
Bons estudos!
Introdução
Conceito, objeto, objetivos 
e campo de aplicação da 
Contabilidade Pública
Capítulo
1
Quem	 não	 escutou	 ou	 leu	 alguma	 notícia	 sobre	 o	 Déficit	
Orçamentário em nosso País? Sobre contenção de Despesas? 
De que o Governo Federal está bloqueando parte do Orçamento? 
Que existem vários projetos no Congresso Nacional para aumentar 
as receitas públicas? De que é necessário o Poder Público gastar 
apenas o que arrecada? Sobre a necessidade de se promover 
um	profundo	ajuste	fiscal	nas	contas	públicas?	São	notícias	que	
acabaram se tornando assuntos de discussão no cotidiano do 
cidadão brasileiro, tamanha a frequência em que apareceram na 
mídia nos anos de 2016, 2017 e 2018. 
Talvez você se pergunte: tudo isso é Contabilidade Pública? 
Bem,	as	questões	que	citamos	não	é		a	Contabilidade	Pública,	
mas	se	relacionam	à	Contabilidade	Pública;	são	questões	cuja	
solução	é	um	dos	maiores	desafios	para	os	nossos	gestores	
públicos.	Equalizar	as	contas	públicas	é	um	desafio	para	um	país	
que atravessa uma das piores crises econômicas de sua história 
e tem uma gama enorme de demandas sociais para atender. 
Enfrentar	esse	desafio	exige	de	nós,	futuros	contadores	e	gestores	
públicos, conhecer, entender e analisar as contas públicas, daí a 
necessidade do estudo da disciplina Contabilidade Pública. 
2 UNIUBE
Diante desse quadro, iremos neste capítulo iniciar os nossos 
estudos sobre a Contabilidade. Aprenderemos o Conceito, Objeto, 
Objetivos e tudo que for necessário para que você introduza esta 
disciplina em seu acervo intelectual.
Neste capitulo, trabalharemos a parte conceitual da Contabilidade 
Pública ou Contabilidade Aplicada ao Setor Publico – CASP. 
Nossos objetivos são que, ao terminar a leitura deste capítulo, 
você seja capaz de:
• entender o quanto é importante a Contabilidade Pública 
Aplicada ao Setor Público;
• lembrar qual o Objeto de estudo da CASP;
• entender os Objetivos da CASP;
• apresentar o vasto Campo de Aplicação da CASP. 
1.1 A Administração Pública e a Contabilidade Pública
1.2 Conceito de CASP
1.2.1 Normas aplicadas ao Setor Público
1.3 Campo de aplicação
1.4 Objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP)
1.5 Objeto da CASP
1.6 Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP)
1.7 Conclusão
Objetivos
Esquema
 UNIUBE 3
A Administração Pública e a Contabilidade Pública1.1
Não teria sentido falar de Contabilidade Pública sem saber o que é 
Administração Pública, pois uma é consequência da outra. Para que a 
Administração Pública cumpra seus objetivos com responsabilidade na 
gestão	fiscal,	faz-se	necessária	a	aplicação		da	normas	de	Contabilidade	
Pública no manuseio das receitas e despesas. 
Mas	afinal,	o	que	é	Administração	Pública?	
Conforme Matias Pereira (2009, p. 62). 
Administração Pública, num sentido amplo, designa 
o conjunto de serviços e entidades incumbidos de 
concretizar as atividades administrativas, ou seja, da 
execução	das	decisões	políticas	e	legislativas.	Assim,	
a Administração Pública tem como propósito a gestão 
de	bens	e	interesses	qualificados	da	comunidade	no	
âmbito de três níveis de governo: federal, estadual e 
municipal visando o bem comum.
E como a Administração Pública vai conseguir cumprir seus objetivos? 
Qual o papel da Contabilidade Aplicada ao Setor Público na consecução 
dos objetivos?
Para	cumprir	os	objetivos	a	que	se	propõe,	a	Administração	
Pública executa atividades e projetos. Para realizar as atividades 
e os projetos, a Administração Pública mobiliza recursos 
materiais e humanos; portanto necessita de receitas para pagar 
os bens e serviços consumidos no processo de execução. A 
disciplina que estamos estudando é de extrema importância 
para o cumprimento dos objetivos traçados, pois será a 
Contabilidade Aplicada ao Setor Público quem vai permitir o 
controle	dos	 recursos	 financeiros	aplicados,	 das	dotações	
orçamentárias destinadas e das despesas realizadas.
4 UNIUBE
Analisemos a seguinte situação: imagine que a prefeitura de determinado 
município	trace	como	objetivo	melhorar	as	condições	de	saúde	da	população	
infantil e estabeleça como projeto a construção de um hospital especializado 
na	zona	urbana.	Pois	bem,	o	Governo	Municipal	terá	que	identificar	o	valor	
da obra e buscar os recursos para a sua concretização. Naturalmente, 
você vai se perguntar: como o Governo consegue recursos? Ele não vende 
mercadorias nem obtém lucro como as Empresas Privadas!
A resposta à sua pergunta é: o Governo consegue recursos principalmente 
por meio de Receitas Tributárias e os aloca da melhor maneira para atender 
aos interesses da população, como exemplo para a construção do hospital 
do exemplo. É nessa hora que entra Contabilidade Pública, pois sem ela ou 
sem as suas regras, tudo viraria uma bagunça e não teríamos como atender 
minimamente aos interesses da coletividade. 
A CASP (Contabilidade Aplicada ao Setor Público) ou Contabilidade Pública 
possibilita que os Gestores administrem o que arrecadam (Receitas) e 
enquadrem as Despesas dentro dessa realidade. Sem a CASP iriámos 
pagar, pagar e pagar impostos sem limite. Não teríamos controle dos gastos 
nem saberíamos o quanto tinhamos para gastar. 
 
Existem duas leis que norteiam a CASP e normatizam parte da matéria. É 
a Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964 e a Lei Complemetar nº 101, de 
04 maio de 2000, conhecidas, respectivamente como Lei de Orçamentos 
Públicos e Lei de Responsabilidade Fiscal. Essas duas normas são base 
para parte dos nossos estudos, e vamos abordá-las ao longo do curso.
EXEMPLIFICANDO!
E então, vamos iniciar nosso aprendizado?!
 UNIUBE 5
Conceito de CASP1.2
Não foi estabelecido ainda um conceito de Contabilidade Pública ou 
Contabilidade	Aplicada	ao	Setor	Público	(CASP),	pois	ao	final	de	2016	
foi revogado a NBC T 16.1 que trazia em seu bojo o conceito da Matéria, 
mas	para	fins	didáticos	usaremos	está	NBC	com	intuito	de	facilitar	o	seu	
entendimento e deixar mais completo o nosso estudo.
Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil 
que	 aplica,	 no	 processo	 gerador	 de	 informações,	 os	Princípios	
de Contabilidadee as normas contábeis direcionados ao controle 
patrimonial de entidades do setor público. (Redação dada pela 
Resolução CFC nº. 1.437/13).
A Contabilidade Pública é um ramo da Contabilidade, que nada mais é 
que	uma	Ciência	Social.	Ela	tem	a	mesma	finalidade	da	Contabilidade:	
prover	os	usuários	de	informações	úteis	para	a	tomada	de	decisão	e	
realizar o controle patrimonial de Entidades do setor público. O controle 
patrimonial nada mais é do que controlar os gastos de cada órgão, de 
otimizar os recursos etc.
Para complementar melhor nosso estudos, farei um breve comentário 
sobre as Normas Aplicadas ao Setor Público, pois ela é de vital 
importância para compreendermos a disciplina e entendermos de fato o 
conceito. 
1.2.1 Normas Aplicadas ao Setor Público
O Conselho Federal de Contabilidade – CFC tem como competência 
privativa editar as Normas Brasileiras de Contabilidade – NBC. Essas 
Normas	devem	ser	adotadas	por	todos	os	Profissionais	da	Contabilidade	
que atuam no Brasil. 
6 UNIUBE
Diante desta situação, o CFC editou as NBCs TSP – do Setor Público, 
que	têm	como	finalidade	doutrinar	as	ações	dos	profissionais	que	atuam	
no ramo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 
A revogação da Resolução CFC 750/93 causou a extinção das NBCs T 
EC 16.1 a 16.5, pois elas traziam em seu bojo uma estrutura meramente 
conceitual. Algumas NBCs também estão para serem revogadas em 
2019 e outras estão sendo criadas. Tudo isso demonstra a preocupação 
do CFC com a matéria e a importância que ela está tomando no cenário 
nacional
A Tabela 1 relaciona todas as Normas Brasileiras de Contabilidade – NBC 
– aplicadas ao setor Público:
Tabela 1: Normas Brasileiras de Contabilidade -NBC- aplicadas ao setor público
Correlação
NBC Resolução CFC Nome da Norma IFAC
NBC TSP 
ESTRUTURA 
CONCEITUAL
DOU 04/10/16
Estrutura Conceitual para 
Elaboração e Divulgação 
de Informação Contábil 
de Propósito Geral pelas 
Entidades do Setor Público
Conceptual 
Framework
NBC TSP 01 DOU 28/10/16
Receita de Transação 
sem Contraprestação
IPSAS 23
NBC TSP 02 DOU 28/10/16
Receita de Transação 
com Contraprestação
IPSAS 9
NBC TSP 03 DOU 28/10/16
Provisões,	Passivos	
Contingentes e Ativos 
Contingentes
IPSAS 19
NBC TSP 04 DOU 06/12/16 Estoques IPSAS 12
 UNIUBE 7
NBC TSP 05 DOU 06/12/16
Contratos de Concessão 
de Serviços Públicos: 
Concedente
IPSAS 32
NBC TSP 06 DOU 28/9/17
Propriedade para 
Investimento
IPSAS 16
NBC TSP 07 DOU 28/9/17 Ativo Imobilizado IPSAS 17
NBC TSP 08 DOU 28/9/17 Ativo Intangível IPSAS 31
NBC TSP 09 DOU 28/9/17
Redução ao Valor 
Recuperável de Ativo 
Não Gerador de Caixa
IPSAS 21
NBC TSP 10 DOU 28/9/17
Redução ao Valor 
Recuperável de Ativo 
Gerador de Caixa
IPSAS 26
NBC T 16.6 R1 DOU 31/10/14 Demonstrações	Contábeis não há
NBC T 16.7 1.134/08
Consolidação das 
Demonstrações	Contábeis
não há
NBC T 16.8 1.135/08 Controle Interno não há
NBC T 16.9 1.136/08
Depreciação, Amortização 
e Exaustão (revogada 
a partir de 1º/1/19)
não há
NBC T 16.10 1.137/08
Avaliação e Mensuração 
de Ativos e Passivos 
em Entidades do Setor 
Público (revogada a 
partir de 1º/1/19)
não há
NBC T 16.11 1.366/11
Sistema de Informação de 
Custos do Setor Público
não há
Fonte: http://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/nbc-tsp-do-setor-publico/.
8 UNIUBE
Campo de Aplicação1.3
A Contabilidade Aplicada ao Setor Público abrange todas as entidades do 
setor público, mas, meu caro aluno e aluna, o que são essas entidades?
Essas entidades são os Governos Federais, Estaduais, Distritais e 
Municipais, abrangendo suas Secretarias, Autarquias, Agencias e Órgãos 
ou, melhor dizendo, todo o Poder Executivo. Elas são também todo o 
Poder Judiciário, abrangendo o STF, STJ, Tribunais Federais e Estaduais 
e todo Poder Legislativo, tanto no âmbito Federal, Estadual e Municipal.
Secretarias, 
Autarquias, 
Agências e
Órgãos.
Secretarias,
Autarquias,
Agências e
Órgãos.
Governo 
Federal
Governo 
Distrital
Governo 
Estadual
Governo 
Municipal
Secretarias, 
Autarquias, 
Agências e
Órgãos.
Secretarias,
Autarquias,
Agências e
Órgãos.
PODER EXECUTIVO
PODER JUDICIARIO
Supremo 
Tribunal
Federal
Tribunal
Federal
Tribunal
Estadual
Supremo 
Tribunal de
Justiça
 UNIUBE 9
PODER LEGISLATIVO
Âmbito
Federal
Âmbito
Estadual
Âmbito
Municipal
O Campo de Aplicação foi dividido em Obrigatório e Facultativo. Para 
melhor entendimento, observe o Quadro 1 abaixo.
Quadro 1: Campo de Aplicação da CASP
OBRIGATÓRIO FACULTATIVO
Entidades do Setor Público, sendo eles:
A – Governos nacionais Estaduais, 
Distritais e Municipais. Tudo isso engloba 
os poderes citados anteriormente.
B – Órgãos, Secretarias, Departamentos, 
Agências,	Autarquias	e	Fundações	(sendo	estas		
mantidas e instituídas pelo Poder Público.
C – Consórcios Públicos, Fundos e 
Empresas Estatais Dependentes.
A – Demais entidades.
B – As Estatais Independentes.
Fonte: Acervo EAD-Uniube.
Mas acreditamos que ainda esteja pairando algumas dúvidas em vocês, 
não é?.
Para entendermos melhor o Campo de Aplicação, conceituaremos o que 
é Empresa Estatal Dependente e Empresa Estatal Independente.
As empresas estatais dependentes são as empresas controladas pelo 
Poder Público e que recebem do governo verbas para o pagamento de 
Despesas com Pessoal.
10 UNIUBE
A Lei Complementar nº 101, de 04 de maio de 2000, Lei de Responsabilidade 
Fiscal,	define	em	seu	artigo	2º	que	Empresa	Estatal	Dependente	é	a	
empresa controlada por um ente da Federação (União, Estado ou 
Município)	que	receba	do	ente	controlador	recursos	financeiros	para	
pagamento de despesas de pessoal, de custeio em geral ou de capital, 
excluídos, no último caso, os recursos provenientes de aumento de 
participação acionária.
As	empresas	estatais	independentes	são	as	empresas	que	dispõem	
de receitas própria, geradas por suas atividades e não dependendo de 
ninguém para pagamento de suas despesas em geral. 
Podemos ver no Quadro 2 exemplos dessas empresas.
Quadro 2: Exemplos de Empresas Estatais Dependentes e Independentes
EMPRESAS ESTATAIS 
DEPENDENTES
EMPRESAS ESTATAIS 
INDEPENDENTES
A – Embrapa
B – EBC
C – EBSERH
A – Petrobras
B – Correios
C – Eletrobras 
Fonte: Acervo EAD-Uniube.
Objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP)1.4
O objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é fornecer aos 
usuários	informações	sobre	os	resultados	alcançados	e	os	aspectos	de	
natureza	orçamentária,	econômica,	financeira	e	física	do	patrimônio	da	
entidade	do	setor	público	e	suas	mutações,	em	apoio	ao	processo	de	
tomada de decisão; “a adequada prestação de contas e ao necessário 
suporte para a instrumentalização do controle social.
 UNIUBE 11
• Aspecto Orçamentário
Está relacionado com o Orçamento Público, com a execução Orçamentária.
• Aspecto Financeiro 
Tem	relação	com	o	fluxo	de	caixa	e	com	o	controle	das	Receitas	e	
Despesas.
• Aspecto Econômico 
Está relacionado com o resultado obtido na aplicação dos recursos. 
• Aspecto físico 
Tem relação com a existência física do Patrimônio das Entidades.
1.5 Objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público 
(CASP)
O objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o patrimônio 
público.
Patrimônio Público é o conjunto de direitos e bens, 
tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, adquiridos, 
formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados 
pelas entidades do setor público, que seja portador 
ou	represente	um	fluxo	de	benefícios,	presente	ou	
futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à 
exploração econômica por entidades do setor público e 
suas	obrigações.	(Redação	dada	pela	NBC	T	16.2).
12 UNIUBE
Para entender melhor o que é Patrimônio Público, vamos buscar a explicação 
na	Contabilidade	Básica.	A	Contabilidade	Básica	define	por	patrimônio	o	
conjunto	de	bens,	direitos	e	obrigações	de	uma	entidade.
EXEMPLIFICANDO!
Bens
• são os itens que são avaliados em moeda corrente e capazes de 
satisfazer as necessidades das entidades;
• essesbens podem ser tangíveis e intangíveis;
• bens tangíveis: bens físicos, palpáveis ou materiais intangíveis, 
que seriam os bens imateriais.
Direitos
• são os valores que as entidades têm a receber de terceiros.
Obrigações
• é a representação das dívidas que a Entidade tem junto a terceiros.
Mas, e quando usamos a expressão Patrimônio Público? O que seria 
de fato?
O artigo 99 do Código Civil separou os bens públicos em três categorias, 
quais sejam: de uso comum do povo, de uso especial e os dominiais. 
Os bens de uso comum são aqueles livremente utilizados pela 
população em geral. Esse livremente quer dizer que são liberados sem 
a necessidade de uma prévia autorização. Os exemplos são os mares, 
rios e as praças.
 UNIUBE 13
Os	bens	de	uso	especial	são	os	destinados	ao	cumprimento	das	funções	
públicas. Eles não são acessíveis para a população, pois têm uma 
finalidade	própria	e	são	restritos	ao	uso	pessoal:	as	repartições	públicas,	
veículos	oficiais	e	cemitérios	são	alguns	exemplos.
Por	fim,	os	bens	dominiais	são	os	bens	que	integram	o	patrimônio	
econômico da Administração Pública e que podem ser utilizados para a 
obtenção de rendas. 
 
De acordo com MEIRELLES (2004, p.493), bens públicos são: 
“em sentido amplo, todas as coisas, corpóreas ou 
incorpóreas, imóveis, móveis e semoventes, créditos, 
direitos	e	ações	que	pertençam,	a	qualquer	título,	
às entidades estatais, autárquicas, fundacionais e 
empresas governamentais”.
1.6 Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – 
(MCASP)
O Governo Federal, através da Secretaria do Tesouro Nacional (STN), 
criou o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP). 
Este Manual trouxe um conjunto de procedimentos para nortear os 
gestores na execução da Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 
O MCASP tem um caráter operacional e é a principal fonte de estudos 
para a CASP. Ela apresenta, com bastante detalhes, todas as rotinas 
ligadas a essa disciplina e está dividido em seis partes.
Parte Geral – Contabilidade Aplicada ao Setor Público
Parte I – Procedimentos Contábeis Orçamentários.
Parte II – Procedimentos Contábeis Patrimoniais.
Parte	III	–	Procedimentos	Contábeis	Específicos.
Parte IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP).
Parte	V	–	Demonstrações	Contábeis	Aplicadas	ao	Setor	Público	(DCASP).
14 UNIUBE
Nos próximos capítulos, aprofundaremos nossa análise a respeito das 
partes	que	compõem	o	estudo	da	Contabilidade	Pública.	
Conclusão 1.7
A Contabilidade Pública vem sofrendo um processo de convergência 
para se adaptar às normas internacionais. A Contabilidade pública é um 
ramo	da	Contabilidade	que	tem	por	objetivo	fornecer	informações	aos	
seus	usuários	específicos,	tendo	como	objeto	o	Patrimônio	Público.	Ela	
é regida pela Lei nº 4.320/64, Lei nº 10.180/2001 e Lei Complementar 
nº 101/2000, além de ser regida pelas Normas Brasileiras Aplicadas ao 
Setor Público. Ela é de fundamental importância, pois possibilita que os 
Gestores administrem as Receitas e enquadrem as Despesas. 
Resumo
A Administração Pública e a Contabilidade Pública estão intimamente 
ligadas. A Administração pública é o conjunto de serviços prestados 
para a população para a consecução do interesse coletivo, enquanto 
a	Contabilidade	Pública	permite	que	os	recursos	financeiros	estejam	
disponíveis para que esses serviços possam ser realizados.
A Contabilidade aplicada ao Setor Público (CASP) faz com que os 
Gestores administrem Receitas e enquadrem as Despesas dentro de 
cada realidade. A CASP é norteada pela Lei nº 4.320/1964, Lei nº 
10.180/2001 e Lei Complementar nº 101/2000.
 O objeto de estudo da Contabilidade Pública é o Patrimônio Público. O 
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) tem um 
caráter operacional.
 UNIUBE 15
Referências
ANGÉLICO, João. Contabilidade pública. São Paulo: Atlas, 2009.
ARAÚJO, Inaldo; ARRUDA, Daniel. Contabilidade pública, da Teoria à Prática. 
São Paulo: Saraiva, 2004.
BRASIL. Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964. Disponível em: <https://www12.senado. 
leg.br/orcamento/documentos/legislacao/lei-no-4320/view>. Acesso em: 
3 set. 2018.
______. Lei n° 10.180, de 6 de fevereiro de 2001. Disponível em: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/LCP/Lcp101.htm>. Acesso em: 3 set. 2018.
______. Lei Complementar n° 101, de 4 de maio de 2000. Disponível em: <http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/LCP/Lcp101.htm>. Acesso em: 3 set. 2018.
BRUM,S.M,D; PISCITELLI,R,B; ROSA,M,B; TIMBÓ,M,Z,F. Contabilidade pública, 
uma abordagem da administração financeira pública. São Paulo: Atlas, 1995.
CFC. Conselho Federal de Contabilidade. NBC TSP – do Setor Público. Disponivel em: 
<http://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/nbc-tsp-do-setor-publico/>. 
Acesso em: 5 set. 2018.
CONTI, José Mauricio (Org.). Orçamentos públicos: a Lei 4320/1964 comentada. 3.ed. 
São Paulo: Editora Revistas dos Tribunais, 2014.
KOHAMA, Heilio. Contabilidade Pública, teoria e prática. São Paulo: Atlas, 2010.
MATIAS-PEREIRA, J. Curso de administração pública: foco nas instituições 
e ações governamentais. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 2009.
MINISTÉRIO DA FAZENDA. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de contabilidade 
aplicada ao setor público. 7. ed. Brasilia, 2017. Disponivel em: <http://www.tesouro. 
fazenda.gov.br/-/mcasp>. Acesso em: 4 set. 2018. 
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito administrativo brasileiro. São Paulo: 
Malheiros, 2004
PISCITELLI, Roberto Bocaccio; TIMBÓ, Maria Zulene Farias. Contabilidade pública: 
uma abordagem da administração financeira pública. São Paulo: Atlas, 2014.
Introdução
Receita PúblicaCapítulo
2
Neste	capítulo,	vamos	abordar	a	definição	de	Orçamento	Público	
e aprender sobre os tipos de Receitas Públicas.
Vamos entender que as Receitas Públicas permitem a Administração 
Pública	financiar	os	serviços	que	prestam	para	a	coletividade;	as	
receitas criam mecanismos para que os serviços essenciais sejam 
ofertados para a população e fazem o Estado funcionar.
Na atualidade, devido à crise orçamentária que estamos 
vivenciando no setor público de nosso país, a maior parte da pauta 
do Congresso é de projetos que buscam aumentar a arrecadação, 
ou seja, aumentar as Receitas Públicas. 
Desde 1998 não vivenciavamos uma crise orçamentária tão grave. 
São	repetidos	anos	apresentando	déficits	públicos,	ou	seja,	o	
Estado está terminando o ano no vermelho e a arrecadação caindo 
vertiginosamente. 
Por isso essa nossa disciplina se torna tão importante, pois é por 
meio de seu estudo que conseguiremos entender a crise e sugerir 
soluções	para	que	o	Brasil	volte	a	crescer.	
18 UNIUBE
Esperamos que, após a leitura deste capítulo, você seja capaz de:
• entender o que é Orçamento Publico;
• definir,	classificar	e	identificar	todos	os	tipos	de	Receitas	
existentes na CASP.
2.1 Orçamento Público
2.1.1 Principios Orçamentários
2.2 Receita Orçamentária
2.3 Receitas Extraorçamentárias
2.4	Classificações	das	Receitas	Orçamentárias
2.4.1 Natureza
2.5 Fases da Receita Pública
2.6 Conclusão
Objetivos
Esquema
Orçamento Público2.1
Orçamento se materializa em uma lei, e é ela quem rege todos os gastos 
da Administração Pública. É o orçamento que estabelece como serão 
alocados todos os recursos públicos. 
Ele é tratado hoje como prioridade e envolve ação dos Três Poderes 
(Executivo, Legislativo e Judiciario). 
 UNIUBE 19
O Orçamento não é mais uma peça meramente contábil e se tornou 
um	objeto	para	que	a	população	controle	as	finanças	públicas.	Nesse	
sentido, o Orçamento Público tem que evidenciar a Politica econômico-
financeira	e	o	Programa	de	trabalho	do	governo.	Tem	que	constar	tudo	
que gasta e arrecada.
A Lei nº 4.320/64 é quem traz todas normas para elaboração, execução 
e controle do Orçamento. Ela também nos fornece todas as normas para 
o execução do Direito Financeiro Público. 
No ano 2000, devido à primeira crise causada pelo descontrole dos 
gastos pelos Governos, foi promulgada a LeiComplementar nº 101/ 
2000,	sendo	que	ela	nos	trouxe	algumas	modificações	na	execução	
orçamentária e apresentou o Orçamento como o centro de preocupação 
dos Governantes.
Orçamento público é uma peça confeccionada pelo poder executivo, 
mas apreciada pelo legislativo e judiciario, que visa controlar as 
despesas e prever as receitas. 
Tem	o	fim	de	fazer	com	que	o	estado	cumpra	a	sua	função	econômica	
e apresente um plano de trabalho para um determinado período.
O que seria essa função econômica do Estado?
• FUNÇÃO DISTRIBUTIVA
É a função que faz com que o Estado redistribua a renda excedente.
• FUNÇÃO ALOCATIVA
É a função do Governo de estimular a economia, de atuar em determinadas 
áreas para melhorar sua economia.
20 UNIUBE
• FUNÇÃO ESTABILIZADORA
O governo tem a função de criar um ambiente econômico estável, de 
apresentar	um	equilíbrio	fiscal	e	promover	uma	situação	econômica	
favorável. 
2.1.1 Princípios Orçamentários
Os Princípios Orçamentários são premissas que devem ser observadas 
para a realização das praticas orçamentárias. São os fundamentos ou, 
melhor dizendo, as regras fundamentais para o processo Orçamentário. 
• Princípio da Legalidade (Legalidade Orçamentária)
Somente através da lei é que se pode construir o orçamento. O orçamento 
é uma lei e, como tal, deve ser precedida de expressa autorização do 
Poder Legislativo.
• Princípio da Unidade ou Totalidade
O Orçamento é único, ou seja, tem que existir apenas um orçamento. 
• Princípio da Universalidade
O Orçamento tem que conter todas as despesas e receitas do 
Estado.
• Princípio da Anualidade ou da Periciodicidade
O Orçamento é elaborado e autorizado para vigorar pelo período de 
um ano.
• Princípio do Equilíbrio
O Orçamento tem que ser equilibrado entre os valores referentes à 
Receita e à Despesa.
• Princípio da Publicidade
O Orçamento tem que ser público e publicado, incluindo todas as 
modificações.
 UNIUBE 21
Receita Orçamentária2.2
O	MCASP	(Manual	de	Contabilidade	Aplicado	ao	Serviço	Público)	definiu	
a	Receita	Orçamentária	como	todo	o	recebimento	de	recursos	financeiros	
durante	o	exercício	orçamentário	e	que	aumentam	o	saldo	financeiro	da	
Instituição. 
E então? Conseguiram entender? Aprofundemos um pouco mais!
O	Poder	Público	tem	o	dever	de	colocar	em	pratica	ações	que	visam	
atender às necessidades da sociedade e só vão concretizá - las por 
meio das receitas orçamentárias. Em grossas palavras, seria o salário 
do Estado, a fonte de onde os recursos seriam tirados para execução 
dos serviços públicos.
Como exemplo, o Estado necessita construir uma escola para 
uma	 determinada	 comunidade	 e	 verificou	 que	 a	 obra	 vai	 custar	
R$2.000.000,00. Diante dessa situação, o Estado procura o banco? 
Conversa com empresários? Não! Ele busca esse recurso na Receita 
Orçamentária. 
Segundo o Ementário da Receita Orçamentária, 2ª Edição, publicada 
em 11/09/2017 pelo STN, Receitas Orçamentárias são as Receitas 
Correntes,	compreendendo	os	Impostos,	Taxas	e	Contribuições	de	
Melhoria. 
Na atualidade, é imensa a gama de impostos e, como exemplo, 
citamos o Imposto sobre a Renda (IR), Imposto sobre Exportação (IE), 
Imposto sobre Importação (II), Imposto sobre Produtos Industrializados 
(IPI) e outros. As multas e juros também são incluídas como Receitas 
Orçamentárias.
22 UNIUBE
Na Lei 4.320, de 17 de março de 1964, em seu artigo 57, as Receitas 
Orçamentárias	são	classificadas	como	todas	as	receitas	arrecadadas,	
inclusive	as	provenientes	de	operações	de	crédito,	ainda	que	não	
previstas no orçamento.
Em	suma,	é	tudo	o	que	o	Estado	arrecada,	ressalvadas	as	Operações	de	
Crédito	por	antecipação	da	receita;	emissões	de	papel	moeda	e	outras	
entradas compensatórias. 
No Quadro 1, podemos ver as características das Receitas Orçamentárias: 
Quadro 1: Características das Receitas Orçamentárias
CARACTERÍSTICAS:
• são coberturas para as despesas;
• são de propriedade do Estado;
• aumentam o saldo Financeiro;
• são a representação da disponibilidade de recursos.
Fonte: Acervo EAD-Uniube.
Receitas Extraorçamentárias2.3
As	Receitas	Extraorçamentárias	são	aqueles	recursos	financeiros	que	
têm um caráter temporário. O Estado surge como um mero agente 
depositário deste recurso. 
Essas	receitas	não	integram	o	Orçamento	e	não	têm	reflexos	no	Patrimônio	
Líquido do Estado.
 UNIUBE 23
Art. 3º da Lei 
nº 4.320/64
Art. 3º A Lei de Orçamentos compreenderá todas as 
receitas,	inclusive	as	de	operações	de	crédito	autorizadas	
em lei.
Parágrafo	único.	Não	se	consideram	para	os	fins	deste	
artigo	 as	 operações	 de	 crédito	 por	 antecipação	 da	
receita,	as	emissões	de	papel	moeda	e	outras	entradas	
compensatórias,	no	ativo	e	passivo	financeiros.
Mas,	afinal,	o	que	são	Receitas	Extraorçamentárias?	
As Receitas Extraorçamentárias compreendem: 
• as	operações	de	crédito	por	antecipação	de	receita	orçamentária;
• a emissão de moeda;
• outras	entradas	compensatórias	no	ativo	e	passivo	financeiros.
Tudo que entrar de maneira compensatória é considerado como Receita 
Extraorçamentária. O exemplo clássico de entradas compensatórias são 
como	os	depósitos	em	caução	e	as	fianças.	
EXEMPLIFICANDO!
• DEPÓSITO EM CAUÇÃO
É o valor pago pelo licitante para garantir a participação em uma licitação 
e	cumprimento	das	disposições	contratuais.	Após	esse	cumprimento,	o	
valor é devolvido.
• FIANÇA
É o valor pago como garantia para ter posse de algum bem ou patrimônio. 
São raras na Administração Pública, mas podem ocorrer.
24 UNIUBE
Classificações das Receitas Orçamentárias2.4
Todas	as	receitas	são	classificadas,	sendo	chamadas	de	Classificações	
Orçamentárias. 
Essa	Classificação	se	dá	com	vistas	à	efetiva	execução	do	Orçamento,	à		
análise dos efeitos econômicos e sociais das atividades governamentais 
e para permitir que o Orçamento seja objeto de prestação de contas.
Nas	classificações	das	receitas	orçamentárias,	são	observados	os	
seguintes critérios:
• A Natureza;
• Fonte/ Destinação de Recursos;
• Indicador de Resultado Primário.
2.4.1 Natureza
Essa	classificação	é	utilizada	para	 identificar	a	origem	do	 recurso	
segundo o fato gerador.
Para	deixarmos	nosso	estudo	mais	claro,	essa	classificação	cria	uma	
codificação	para	cada	receita	que	entrar	no	Orçamento.	Ela	objetiva	
trazer celeridade, simplicidade e transparência para o Orçamento.
Vamos	observar	o	Quadro	2,	que	mostra	a	estrutura	de	codificação	da	
receita, conforme sua natureza.
 
Quadro 2:	Estrutura	da	Codificação
C O E DDDD T
Categoria 
Econômica
Origem Espécie
Desdobramentos 
para	identificação	de	
peculiaridades da receita
Tipo
Fonte: MCASP,http://www.tesouro.fazenda.gov.br/documents/10180/456785/
MCASP+7%C2%AA%20edi%C3%A7%C3%A3o+Vers%C3%A3o+Final.pdf/6e874adb-44d7-
490c-8967-b0acd3923f6d.
 UNIUBE 25
Tomemos como exemplo o imposto de renda da pessoa física, recolhido 
dos trabalhadores. O imposto é alocado à natureza de receita código 
“1.1.1.3.01.1.1”, conforme mostra a Quadro 3.
Quadro 3: Características das Receitas Orçamentárias
C Categoria Econômica 1 Receita Corrente
O Origem 1
Impostos, Taxas e 
Contribuições	de	Melhoria
E Espécie 1 Impostos
DDDD
Desdobramentos 
para	identificação	de	
peculiaridades
3011
Imposto sobre a renda de 
Pessoa Física – IRPF
T Tipo 1 Principal
Fonte: Acervo EAD-Uniube. 
2.4.1.1 Categoria Econômica
• Podemos dividir a Categoria Econômica em Receita Corrente e 
Receita de Capital. Segundo MCASP, as receitas correntes são 
aquelas	arrecadadas	dentro	do	exercício	financeiro,	que	aumentam	
as	disponibilidades	financeiras	do	Estado	e	constituem	instrumento	
para que o governo cumpra as sua políticas públicas. Elas nada mais 
são	do	que	as	receitas	provenientes	dos	tributos,	de	contribuições	
em geral, e da exploração das atividades econômicas. 
• As Receitas de Capital, em geral, não provocam efeito sobre o 
patrimônio líquido. Elas são provenientes da realização de recursos 
financeiros	oriundos	da	constituição	de	dívidas	e	da	conversão,	em	
espécie, de bense direitos. 
• Existem também as Receitas de Operação Intraorçamentária, 
tanto de Capital como Corrente. Elas são aquelas realizadas entre 
Órgãos e Entidades pertencentes à Administração Pública. Elas não 
representam aumento no Patrimônio, mas apenas movimentação 
de Receitas.
26 UNIUBE
Na Quadro 4, podemos visualizar os tipos de categoria Econômica da 
Receita.
Quadro 4: Os tipos de Categoria Econômica da Receita
Categoria Econômica da Receita
1 – Receitas Correntes 2 – Receitas de Capital 
7 – Receitas Correntes 
Intraorçamentárias
8 – Receitas de Capital 
Intraorçamentárias
Fonte: Acervo EAD-Uniube. 
2.4.1.2 Origem
A origem nada mais é que o detalhamento das Categorias Econômicas, 
ou seja, é o detalhamento de tudo que citamos logo acima. 
Para entendermos melhor, vamos examinar o Quadro 5:
Quadro 5: Origem da Receita
Origem da Receita
Receitas Correntes Receitas de Capital
1	–	Impostos,	Taxas	e	Contribuições	de	Melhoria 1	–	Operações	de	Crédito
2	–	Contribuições 2 – Alienação de Bens
3 – Receita Patrimonial 3 – Amortização de Empréstimos
4 – Receita Agropecuária 4 – Transferências de Capital
5 – Receita Industrial 9 – Outras Receitas de Capital
6 – Receita de Serviços
7 – Transferências Correntes
9 – Outras Receitas Correntes
Fonte: Acervo EAD-Uniube.
 UNIUBE 27
2.4.1.3 Espécie
Esta	classificação	tem	a	função	de	detalhar	melhor	a	origem	da	Receita.	
Sua	função	de	identificar	as	Espécies.	
2.4.1.4 Desdobramentos para Identificação de Peculiaridades da 
 Receita
Foi uma inovação trazida há pouco tempo e que reserva 4 dígitos para 
identificar	melhor	as	peculiaridades	da	Receita,	caso	ocorra	alguma	
necessidade. Um exemplo é o código utilizado para o Imposto de Renda 
Pessoa Fisica nº 3011
2.4.1.5 Tipo
É	o	último	dígito	e	tem	como	função	identificar	qual	o	tipo	de	arrecadação.	
Abaixo	os	dígitos	utilizados	na	identificação:
0 – Trata se da natureza de receita não valorizável ou agregadora.
1 – Trata se da arrecadação Principal da Receita.
2 – Trata se de Multas e Juros de Mora da respectiva Receita.
3 – Trata se de valores referentes à Dívida Ativa da respectiva Receita.
4 – Trata se de valores de Multas e Juros de Mora da Dívida Ativa da 
respectiva Receita. 
28 UNIUBE
Quadro 6:	Detalhamento	da	Classificação	da	Receita	Orçamentária
Dígito: 1º 2º 3º 4º a 7º 8º
Significado:
Ca
t. 
Ec
on
ôm
ica
O
rig
em
Es
pé
cie
De
sd
ob
ra
m
en
to
s
Ti
po Descrição-Padrão 
dos Códigos de Tipo:
Código: X X X x .xx. x
0 Natureza Agregadora
1 Receita Principal
2
Multa e Juros da 
Receita Principal
3 Dívida Ativa da Receita Principal
4
Multa e Juros da Dívida 
Ativa da Receita Principal
Fonte: http://www.tesouro.fazenda.gov.br/documents/10180/563508/CPU_
MCASP+7%C2%AA%20edi%C3%A7%C3%A3o+Vers%C3%A3o+Final.pdf/e51cdafb-4acd-
4c68-9d65-8f01b989d4c4.
Fases da Receita Pública2.5
A Receita Pública é dividida em quatro fases:
• PREVISÃO
Previsão é uma estimativa do que o Estado pretende arrecadar no 
Exercício Financeiro.
• LANÇAMENTO
Previsto no artigo 53, da Lei 4.320/64, é um procedimento administrativo 
que	visa	identificar	a	procêdencia	do	crédito	fiscal,	quem	deve	pagar	e	o	
momento que deve ser realizado esse pagamento.
 UNIUBE 29
• ARRECADAÇÃO
Previsto no artigo 56, da Lei 4.320/64, é o momento do pagamento 
realizado pelo contribuinte, ou seja, o contribuinte recolhe o tributo para 
o Agente Arrecadador.
• RECOLHIMENTO
Repasse do montante recolhido pelo Agente Arrecadador para o Caixa 
do Estado.
Conclusão2.6
Os princípios orçamentários não são absolutos, eles vão se adequando. 
Cada	Princípio	orçamentário	 tem	uma	finalidade	distinta,	seja	para	o	
controle	parlamentar	sobre	as	finanças,	seja	para	evitar	a	permanência	
da	autorização	para	a	Gestão	orçamentária	e	financeira	ou	para	limitar	o	
crescimento dos gastos públicos e da dívida pública. Através das Receitas 
que o Estado obtém recursos para a prestação dos Serviços Públicos.
Resumo
O Orçamento rege todos os gastos da Administração Pública. Os princípios 
orçamentários são premissas que devem ser observadas para a 
realização das práticas orçamentárias. Os principais princípios são: 
Princípio da Legalidade, Princípio da Unidade ou Totalidade, Princípio 
da Universalidade, Princípio da Anualidade ou da Periocidade, Princípio 
do Equilíbrio e Princípio da Publicidade.
A	Receita	Orçamentária	é	todo	o	recebimento	de	recursos	financeiros	
durante	o	exercício	orçamentário	e	que	aumentam	o	saldo	financeiro	da	
instituição. Temos as Receitas Extraorçamentárias. As Receitas podem 
ser	classificadas	quanto	à	sua	Natureza;	Categoria	Econômica;	Origem;	
Espécie;	Desdobramentos	para	 Identificação	de	Peculiaridades	da	
Receita; Tipo. As fases da Receita compreendem a Revisão, Lançamento, 
Arrecadação e Recolhimento.
30 UNIUBE
Referências
ARAÚJO, Inaldo; ARRUDA, Daniel. Contabilidade Píblica, da Teoria à Prática. 
São Paulo: Saraiva, 2004.
ANGÉLICO, João. Contabilidade Pública. São Paulo: Atlas, 2009.
BRUM,S.M,D; PISCITELLI,R,B; ROSA,M,B; TIMBÓ,M,Z,F. Contabilidade pública, 
uma Abordagem da Administração Financeira Pública. São Paulo: Atlas, 1995.
CONTI, José Mauricio (Org.). Orçamentos Públicos: a Lei 4320/1964 
comentada. 3.ed. São Paulo: Editora Revistas dos Tribunais,2014.
KOHAMA, Heilio. Contabilidade Pública, Teoria e Prática. São Paulo: Atlas, 2010.
MATIAS-PEREIRA, J. Curso de Administração Pública: foco nas instituições 
e ações governamentais. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 2009.
MINISTÉRIO DA FAZENDA. Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de 
contabilidade aplicada ao setor público. 7. ed. Brasilia, 2017. Disponivel em: 
<http://www.tesouro.fazenda.gov.br/-/mcasp>. Acesso em: 4 set. 2018. 
______Manual de contabilidade aplicada ao setor público. 7. ed. Brasilia, 2017. 
Disponivel em: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br/documents/10180/456785/
MCASP+7%C2%AA%20edi%C3%A7%C3%A3o+Vers%C3%A3o+Final.
pdf/6e874adb-44d7-490c-8967-b0acd3923f6d>. Acesso em: 4 set. 2018. 
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. São Paulo: 
Malheiros, 2004.
PISCITELLI, Roberto Bocaccio; TIMBÓ, Maria Zulene Farias. Contabilidade Pública: 
uma Abordagem da Administração Financeira Pública. São Paulo: Atlas, 2014.
Introdução
Despesa PúblicaCapítulo
3
Vamos abordar agora a Despesa Pública, assunto tão falado na 
atualidade e motivo de preocupação para quase todos os gestores 
públicos.
Há algum tempo não se falava tanto de Despesa Pública nem 
surgiam tantas notícias sobre o assunto. Porém hoje acompanhamos 
o crescente interesse do público e a preocupação dos Governos 
com esse assunto e não desconhecemos o quanto é importante 
para a saúde do Estado o controle dessas despesas. 
É utopia acreditar que se pode governar sem gastar, porém é 
sinônimo	de	eficiência	controlar	esses	gastos	e	demonstrar	que	
se gastou somente o que é necessário. Certamente a chave para 
o sucesso da Administração Pública esteja no saber gastar. 
Pertence ao passado o tempo em que o Estado arrecadava tributos 
e havia desinteresse da população em saber onde e como foram 
empregadas as receitas arrecadadas. Porém, como decorrência das 
crises de recessão econômica que ainda vivenciamos em nosso país, 
vimos	a	arrecadação	cair	e	não	haver	receitas	suficientes	para	pagar	 
32 UNIUBE
as despesas. Presenciamos estados brasileiros não conseguirem 
pagar os salários de seus funcionários, as aposentadorias de seu 
pessoal inativo, as dívidas com os fornecedores e a deterioração dos 
serviços essenciais para a população. 
Então, vamos discutir mais o assunto? 
Esperamos	que,	ao	final	do	estudo	deste	capítulo,	você	seja	
capaz de:
• lembrar o conceito de despesa orçamentária pública, reconhecendo 
os dispêndios orçamentários e extraorçamentários;
• entender	 a	 classificação	 das	 despesas	 orçamentárias	
em institucional, funcional e por natureza, interpretando e 
classificando	um	dispêndio	público;
• aplicar	a	classificação	de	um	dispêndio	público	a	situações	
práticas;• conhecer os estágios da despesa;
• conhecer	o	conceito	de	restos	a	pagar	e	saber	identificar	
quando uma despesa deve ser inscrita em restos a pagar. 
3.1 Conceito
3.2	Classificação	da	Despesa	Orçamentária
3.2.1	Classificação	Intitucional
3.2.2	Classificação	Funcional
3.2.3	Classificação	por	Natureza
3.3 Créditos orçamentários iniciais e adicionais 
3.4 Estágios da Despesa
3.5	Dúvidas	Frequentes	referentes	à	classificação	orçamentária
3.6 Restos a pagar
Objetivos
Esquema
 UNIUBE 33
Conceito3.1
Conceitua-se Despesa Pública como o conjunto de gastos que a 
Administração Pública realiza para fazer com que os serviços prestados 
à população funcionem e se mantenham.
Bem, façamos uma analogia com nossos gastos. Em nosso cotidiano, 
usamos nosso salário para pagar contas diversas, escola, comida, etc. A 
Administração Pública também gasta o que arrecada com a população, 
fornecendo-lhe saúde, educação e segurança. Ela também tem que 
pagar os salários de seus servidores e manter subsídios para que esses 
serviços funcionem. 
• MCASP – Despesa Orçamentária Pública é o conjunto de dispêndios 
realizados pelos entes públicos para o funcionamento e manutenção 
dos serviços públicos prestados à sociedade.
Podemos classificar esses Dispêndios em Orçamentários e Extraorçamentários:
• Dispêndio Orçamentário 
É uma operação que necessita de autorização Legislativa para se 
concretizar. 
• Dispêndio Extraorçamentário 
É uma operação que não vai constar na Lei Orçamentária. Podemos citar 
como exemplo pagamentos de restos a pagar.
Classificação da Despesa Orçamentária3.2
Agora	vamos	aprender	as	classificações	das	Despesas.	Vocês	verão	o	
quanto é fácil assimilar esse conteúdo, e o quão importante ele é.
34 UNIUBE
3.2.1 Classificação Institucional
Podemos	dizer	que	essa	classificação	é	a	que	existe	há	mais	tempo.	
Ela	é	utilizada	para	refletir	a	estrutura	administrativa	e	organizacional	da	
Administração Pública. 
Classificação	institucional	reflete	a	estrutura	de	alocação	dos	créditos	
orçamentários e está estruturada em dois níveis hierárquicos: órgão 
orçamentário e unidade orçamentária.
Figura 1.
Fonte: Gettyimages Acervo EAD-Uniube.
Para	esclarecermos	melhor	a	classificação,	vamos	definir	o	que	é	Órgão	
Orçamentário e Unidade Orçamentária, segundo a legislação vigente:
• Unidade Orçamentária 
Agrupamento de serviços subordinados ao mesmo órgão ou repartição, 
a	que	serão	consignadas	dotações	próprias,	conforme	art.	14	da	Lei	nº	
4.320/1964.
• Órgãos Orçamentários 
Correspondem a agrupamentos de Unidade Orçamentárias, segundo 
MCASP, 7ª edição.
 UNIUBE 35
Ampliando o conceito: 
• Unidade Orçamentária é a entidade da administração direta, 
inclusive fundo ou órgão autônomo, da administração indireta, aqui 
compreendidas	as	autarquias,	fundações	ou	empresas	estatais,	
em cujo nome a lei orçamentária ou crédito adicional consigna, 
expressamente,	 dotações	 com	 vistas	 à	 sua	 manutenção	 e	 à	
realização de um determinado programa de trabalho. Constituem 
desdobramentos dos órgãos orçamentários. 
Conseguiram entender? Vamos explicar de outra forma. 
A Unidade Orçamentária é, a grosso modo, quem gasta as Receitas e recebe 
as	verbas	(Dotações).	Essas	verbas	são	destinadas	a	um	determinado	fim.	
O agrupamento dessas Unidades é o Órgão Orçamentário. 
EXEMPLIFICANDO!
Vamos ao exemplo no Quadro 1.
Quadro 1:	Exemplos	da	Classificação	Institucional
Órgão Orçamentário Unidade Orçamentária
30000
Ministério da Justiça
30107
30911
30109
Departamento da Policia Rodoviária 
Federal
Fundo Nacional de Segurança Pública
Defensoria Pública da União
26000 Ministério da Educação 26201 Colégio Pedro II
Fonte: Acervo EAD-Uniube. 
Entenderam? Observe que ao Órgão Orçamentário e à Unidade Orçamentária 
está	associado	um	código	numérico	que	visa	identificar	quem	está	
gastando!
36 UNIUBE
No contexto do orçamento federal, é importante que você conheça os 
seguintes	conceitos,	assim	definidos	no	Glossário	do	Orçamento	Federal,	
do Senado da República:
• Unidade gestora: unidade orçamentária ou administrativa investida 
do	poder	de	gerir	recursos	orçamentários	e	financeiros,	próprios	ou	
sob descentralização.
• Unidade gestora (U.G): unidade responsável por administrar 
dotações	orçamentárias	e	financeiras	próprias	ou	descentralizadas.	
Cada órgão tem a sua U.G., que contabiliza todos os seus atos e 
fatos administrativos.
• Unidade Gestora Executora: unidade gestora que utiliza o crédito 
recebido da unidade gestora responsável. A unidade gestora que 
utiliza os seus próprios créditos passa a ser ao mesmo tempo 
unidade gestora executora e unidade gestora responsável.
• Unidade Gestora Responsável: unidade gestora responsável pela 
realização de parte do programa de trabalho por ela descentralizado.
3.2.2 Classificação Funcional
Essa	classificação	visa	dividir	as	dotações	Orçamentárias		em	Funções	
e	Subfunções.	Ela	tem	a	finalidade	de	demonstrar	em	qual	área	de	ação	
governamental a despesa está sendo realizada. 
Segundo MCASP, 7ª Edição, Capitulo 04, Item 4.2.2, a atual 
classificação funcional foi instituída pela Portaria nº 42/1999, 
do então Ministério do Orçamento e Gestão, e é composta de 
um rol de funções e subfunções prefixadas, que servem como 
agregador dos gastos públicos por área de ação governamental 
nas três esferas de Governo.
Essa	classificação	é	formada	por	cinco	dígitos,	sendo	os	dois	primeiros	
referentes à função e os últimos três à subfunção. Vamos agora entender 
cada uma:
 UNIUBE 37
• Função
O maior nível de agregação das diversas áreas de atuação do setor 
público. Diante disto, pode-se entender que tem relação com a missão 
institucional do órgão.
• Subfunção
Nada mais é que uma divisão da Função, ou seja, é um nível inferior à 
função, uma subdivisão. 
Para	entendermos	melhor	a	classificação	funcional,	vamos	ao	exemplo	
do Quadro 2. 
Quadro 2: Exemplos de Função e Subfunção
Função Subfunção
10 Saúde
301 Atenção Básica
302 Assistência Hospitalar
303 Suporte	Profilático	e	Terapêutico
Fonte: Acervo EAD-Uinube.
3.2.3 Classificação por Natureza
A	classificação	da	despesa	orçamentária	por	natureza	é	dividida	em	três	
níveis: Categoria Econômica, Grupo de Natureza da Despesa e Elemento 
de Despesa
Categoria Econômica
Ela tem a mesma divisão da Receita, dividindo-se em Despesas 
Correntes e de Capital. As Despesas Correntes são as despesas 
que não vão contribuir para formar ou adquirir um bem de capital. Já 
as Despesas de Capital são as que vão contribuir para formação ou 
aquisição de um bem de capital.
38 UNIUBE
Grupo de Natureza da Despesa
Essa divisão vem agregar características ao tipo da Despesa, ou seja, 
ao objeto de gasto.
Conforme a Lei nº 4.320/1964, as despesas correntes compreendem as 
despesas de custeio e as transferências correntes. 
Despesas	de	custeio		são	as	dotações	para	manutenção	de	serviços	
públicos, bem como para atender obras de conservação e adaptação 
de	bens	imóveis;		transferências	correntes	são	dotações	orçamentárias	
aplicadas em despesas de outras entidades públicas ou privadas, sem 
contrapartida direta em bens ou serviços.
As despesas de capital	compreendem	investimentos,	inversões	financeiras	
e transferências de capital. 
• Investimentos	são	dotações	aplicadas	em	obras,	aquisição	de	
instalações,	equipamentos,	material	permanente	e	constituição	ou	
aumento de capital de empresas que não sejam de caráter comercial 
ou	financeiro.	
• Inversões	financeiras	são	dotações	para	aquisição	de	imóveis	ou	
bens de capital já em utilização, aquisição de títulos representativos 
do capital de empresas já constituídas, não importando em aumento 
de capital, e a constituição ou aumento de capital de empresas 
comerciais	ou	financeiras.	
• Transferências	de	capital	 são	dotações	para	 investimentos	ou	
inversões	financeiras	de	outras	pessoas	de	direito	público	ou	privado.
 UNIUBE 39
Vamos ver exemplos?
• Despesa com salários e encargos do pessoal ativo de determinada 
secretariamunicipal é uma despesa corrente;
• despesa com material de consumo de uma unidade básica de saúde 
mantida pela prefeitura de determinado município é uma despesa 
corrente;
• despesa com serviços de terceiros realizados para uma escola 
pública estadual é uma despesa corrente;
• despesas com a construção de uma rodovia é uma despesa de 
capital;
• a aquisição de móveis e computadores para equipar uma repartição 
pública é despesa de capital. 
O Quadro 3 mostra os grupos de natureza da despesa. Examine-o com 
atenção. 
Quadro 3: Grupo de Natureza da Despesa
GRUPO DE NATUREZA DA DESPESA
1 Pessoal e encargos Sociais
2 Juros e encargos da Dívida
3 Outras Despesas Correntes
4 Investimentos
5 Inversões	Financeiras
6 Amortização da Dívida
Fonte: MCASP. 2017, p. 76.
Vamos	entender	o	que	significa	cada	grupo?
• Pessoal	e	Encargos	Sociais:	são	as	despesas	com	as	remunerações	
dos servidores ativos, inativos e pensionista da Administração 
Pública. Engloba quaisquer espécies remuneratórias. Também 
se	enquadram	nesse	grupo	os	encargos	sociais	e	contribuições	
recolhidas a título da Previdência.
40 UNIUBE
• Juros e Encargos da Dívida: são os encargos referentes ao 
pagamento de juros. Citamos, como exemplo, os pagamentos de 
juros	decorrentes	de	operações	de	crédito	externos	contratados	e	
os juros de dívidas mobiliárias.
• Outras Despesas Corentes: nada mais são do que o pagamento de 
diárias, auxílio transportes, compra de materiais de consumo e etc. 
• Investimentos: são as despesas com o planejamento e execução 
de uma obra, aquisição de material permanente e equipamentos. 
• Inversões	Financeiras:	podem	ser	exemplificadas	como	aumento	do	
capital de empresas e aquisição de imóvel já em utilização. 
• Amortização	da	Dívida:	pode	ser	caracterizada	pelo	refinanciamento	
de uma dívida pública ou seu pagamento e uma atualização 
monetária de uma dívida pública externa ou interna. 
• Elemento de Despesa: tem	como	objetivo	identificar	os	objetos	de	
gastos,	ou	seja,	é	dar	à	classificação	uma	definição	mais	analítica.
Examine o Quadro 4, que relaciona todos os elementos: 
Quadro 4: Apresentação dos Elementos de Despesa
Elementos de Despesa
1 Aposentadorias do RPPS, Reserva Remunerada e Reformas dos Militares
3 Pensões	do	RPPS	e	do	Militar
4 Contratação por Tempo Determinado
5 Outros Benefícios Previdenciários do Servidor ou do Militar
6 Benefício	Mensal	ao	Deficiente	e	ao	Idoso
10 Seguro Desemprego e Abono Salarial
11 Vencimentos e Vantagens Fixas – Pessoal Civil
12 Vencimentos e Vantagens Fixas – Pessoal Militar
13 Obrigações	Patronais
19 Auxílio-Fardamento
20 Auxílio Financeiro a Pesquisadores
21 Juros sobre a Dívida por Contrato
22 Outros Encargos sobre a Dívida por Contrato
30 Material de Consumo
 UNIUBE 41
31 Premiações	Culturais,	Artísticas,	Científicas,	Desportivas	e	Outras
32 Material, Bem ou Serviço para Distribuição Gratuita
39 Outros Serviços de Terceiros – Pessoa Jurídica
41 Contribuições
42 Auxílios
43 Subvenções	Sociais
51 Obras	e	Instalações
52 Equipamentos e Material Permanente
61 Aquisição de Imóveis
62 Aquisição de Produtos para Revenda
63 Aquisição de Títulos de Crédito
74 Correção Monetária ou Cambial da Dívida Mobiliária Resgatada
75
Correção	Monetária	da	Dívida	de	Operações	de	Crédito	por	Antecipação	
de Receita
76 Principal	Corrigido	da	Dívida	Mobiliária	Refinanciado
77 Principal	Corrigido	da	Dívida	Contratual	Refinanciado
81 Distribuição Constitucional ou Legal de Receitas
82
Aporte de Recursos pelo Parceiro Público em Favor do Parceiro Privado 
Decorrente de Contrato de Parceria Público-Privada - PPP
83
Despesas Decorrentes de Contrato de Parceria Público-Privada - PPP, 
exceto	Subvenções	Econômicas,	Aporte	e	Fundo	Garantidor
84
Despesas Decorrentes da Participação em Fundos, Organismos ou 
Entidades Assemelhadas, Nacionais e Internacionais
91 Sentenças Judiciais
92 Despesas de Exercícios Anteriores
93 Indenizações	e	Restituições
94 Indenizações	e	Restituições	Trabalhistas
95 Indenização pela Execução de Trabalhos de Campo
96 Ressarcimento de Despesas de Pessoal Requisitado
97 Aporte	para	Cobertura	de	Déficit	Atuarial	RPPS
98 Compensações	ao	RGPS
99 A	Classificar
Fonte: MCASP, 2017, p. 83.
42 UNIUBE
Créditos Orçamentários Iniciais e Adicionais3.3
O momento em que se fornece a autorização legislativa para realização 
de uma despesa constitui um Crédito; portanto o crédido é a autorização 
da	despesa	concedida	pelo	Poder	Legislativo.	Ele	pode	ser	classificado	
em Inicial ou Adicional.
• Crédito Inicial
É o aprovado pela Lei Orçamentária. É o limite autorizado de gastos que 
o Governo tem que cumprir.
 
• Crédito Adicional
Este	crédito	pode	ser	definido	como	uma	forma	do	governo	de	alterar	
o	Orçamento,	ou	seja,	adequar	os	gastos.	É	um	mecanismo	retificador	
do Orçamento. Pode ser dividido em três modalidades: Créditos 
Suplementares, Especiais e Extraordinários.
• Crédito suplementar: modalidade de crédito adicional destinado ao 
reforço de dotação já existente no orçamento. A autorização para o 
crédito suplementar pode constar da própria lei orçamentária.
• Crédito especial: modalidade de crédito adicional destinado a 
despesas	para	as	quais	não	haja	dotação	orçamentária	específica.	
É preciso que haja autorização em lei para sua abertura. 
• Crédito extraordinário: modalidade de crédito adicional destinado ao 
atendimento de despesas urgentes e imprevisíveis, como em caso 
de guerra, comoção interna ou calamidade pública. É autorizado 
e aberto por medida provisória, podendo ser reaberto no exercício 
seguinte, nos limites do seu saldo, se o ato que o autorizou tiver sido 
promulgado nos últimos quatro meses do exercício.
Estágios da Despesa3.4
A Despesa apresenta duas fases, sendo elas o Planejamento e a 
Execução.
 UNIUBE 43
Planejamento
Abrange, de modo geral, toda a análise para a formulação do plano 
e	 ações	 governamentais	 que	 servirão	 de	 base	 para	 a	 fixação	 da	
despesa orçamentária, descentralização/movimentação de créditos, 
a	programação	orçamentária	e	financeira,	e	o	processo	de	licitação	e	
contratação. MCASP, 2017, p. 99
Fixação da Despesa
São os limites estipulados no Orçamento ou, melhor dizendo, na Lei 
Orçamentária.	Não	podemos	gastar	mais	do	que	ganhamos,	e	fixar	as	
despesas é isto: trabalhar de acordo com as receitas arrecadadas.
• Descentralização de Créditos Orçamentários
Depois	de	fixadas	as	despesa,	vamos	movimentar	o	Orçamento	para	
que seja iniciada a execução das mesmas.
• Programação Orçamentária e Financeira
Essa	fase	visa	compatibilizar	o	fluxo	de	pagamentos	com	o	que	está	
sendo recebido (Fluxo de Receitas). É uma maneira de manter um 
equilíbrio entre o dinheiro que entra e o dinheiro que sai dentro do 
Orçamento. 
• Processo de Licitação e Contratação
Para que seja contratado algum serviço ou comprado algo pela 
Administração,	tem	que	haver,	salvo	exceções,	Licitação.
AMPLIANDO O CONHECIMENTO
44 UNIUBE
Licitação, segundo o MCASP (2017, p. 102), compreende um conjunto 
de procedimentos administrativos que objetivam adquirir materiais, 
contratar obras e serviços, alienar ou ceder bens a terceiros, bem 
como	 fazer	 concessões	 de	 serviços	 públicos	 com	 as	melhores	
condições	para	o	Estado,	observando	os	princípios	da	legalidade,	
da impessoalidade, da moralidade, da igualdade, da publicidade, da 
probidade administrativa, da vinculação ao instrumento convocatório, 
do julgamento objetivo e de outros que lhe são correlatos.
EXECUÇÃO – Segundo o MCASP (2017, p. 100), a execução da 
despesa orçamentária se dá em três estágios, na forma prevista na Lei 
nº 4.320/1964: empenho, liquidação e pagamento.
• Empenho: é o momento em que se cria a Obrigação. É o ato inicial, 
no qual se inicia todo o processo, é o primeiro estágio. Conforme 
o art. 58 da Lei nº 4.320/1964, o Empenho é o “Ato emanado 
de autoridade competente, que cria para o Estado obrigação de 
pagamento pendente ou não de implemento de condição”. Consiste 
na	reserva	de	dotação	orçamentáriapara	um	fim	específico.	Nestes	
termos, o empenho é a garantia de que existe o crédito necessário 
para a liquidação de um compromisso assumido; é o primeiro estágio 
da despesa pública.
Ainda segundo o MCASP (2017, p. 100).
“O empenho será formalizado mediante a emissão de 
um documento denominado “Nota de Empenho”, do qual 
deve	constar	o	nome	do	credor,	a	especificação	do	credor	
e a importância da despesa, bem como os demais dados 
necessários ao controle da execução orçamentária.
Embora o art. 61 da Lei nº 4.320/1964 estabeleça a 
obrigatoriedade do nome do credor no documento Nota de 
Empenho, em alguns casos, como na Folha de Pagamento, 
torna-se impraticável a emissão de um empenho para cada 
credor, tendo em vista o número excessivo de credores 
(servidores).
 UNIUBE 45
Caso não seja necessária a impressão do documento “Nota 
de	Empenho”,	o	empenho	ficará	arquivado	em	banco	de	
dados,	em	tela	com	formatação	própria	e	modelo	oficial,	a	ser	
elaborado por cada ente da Federação em atendimento às 
suas peculiaridades.
Quando	o	valor	empenhado	for	insuficiente	para	atender	à	
despesa a ser realizada, o empenho poderá ser reforçado. 
Caso o valor do empenho exceda o montante da despesa 
realizada, o empenho deverá ser anulado parcialmente. 
Será anulado totalmente quando o objeto do contrato não 
tiver sido cumprido ou, ainda, no caso de ter sido emitido 
incorretamente.”
Os	empenhos	se	classificam	três	tipos:		empenhos	ordinários,	estimativos	
e global (MCASP, 2017, p. 100). 
a) Empenho ordinário é o tipo de empenho utilizado para 
as	despesas	de	valor	fixo	e	previamente	determinado,	cujo	
pagamento deve ocorrer de uma só vez.
b) Empenho estimativo é o tipo de empenho utilizado para 
as despesas cujo montante não se pode determinar 
previamente, tais como serviços de fornecimento de 
água e energia elétrica, aquisição de combustíveis e 
lubrificantes	e	outros.	
c) Empenho global é o tipo de empenho utilizando despesas 
contratuais ou outras de valor determinado, sujeitas a 
parcelamento, como, por exemplo, os compromissos 
decorrentes de aluguéis.
• Liquidação: Liquidar é verificar o objeto e a origem do futuro pagamento, 
realizar a conferência do valor e a quem deve ser efetuado o pagamento. 
Conforme	o	art.	63	da	Lei	nº	4.320/1964,	a	liquidação	consiste	na	verificação	
do direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e documentos 
comprobatórios do respectivo crédito e tem por objetivo apurar: 
I – a origem e o objeto do que se deve pagar;
II – a importância exata a pagar;
III – a quem se deve pagar a importância, para extinguir a obrigação.
46 UNIUBE
O citado artigo também estabelece que a liquidação da despesa por 
fornecimentos feitos ou serviços prestados terá por base:
I – o contrato, ajuste ou acordo respectivo;
II – a nota de empenho;
III – os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva do 
serviço.
• Pagamento: é o ato de quitar o débito com o credor, entregar-lhe o 
numerário, mediante cheque nominativo, ordens de pagamentos ou 
crédito em conta, e só pode ser efetuado após a regular liquidação 
da despesa.
Dúvidas frequentes referentes à classificação orçamentária3.5
Vamos	apresentar	aqui	uma	padronização	utilizada	na	classificação	
orçamentária, para diminuir qualquer dúvida sobre o assunto e auxiliar 
no melhor entendimento da matéria. 
3.5.1 Natureza da Despesa
MATERIAL PERMANENTE – é aquele que mesmo com o seu uso 
diário e corrente, ele não perde as suas características físicas e tem 
durabilidade maior do que dois anos.
MATERIAL DE CONSUMO – é aquele que tem a sua utilização limitada 
a um determinado tempo. Esse tempo foi condicionado a dois anos. Este 
material	está	sujeito	a	modificações	e	se	deteriora	com	o	tempo.
 UNIUBE 47
Vamos aos exemplos no Quadro 5:
 
Quadro 5: Exemplos de material Permanente e de Consumo
MATERIAL PERMANENTE MATERIAL DE CONSUMO
maquina de cortar grama lâmpadas
televisores papel A4
cadeiras cartuchos e toners 
mesas produtos alimentícios 
ventiladores combustíveis	e	lubrificantes
estante artigos para escritório
Fonte: Acervo EAD-Uniube. 
OBRAS E INSTALAÇÕES
É a situação em que ocorre a construção, a reforma ou a ampliação de 
um imóvel. A obra pode ocasionar uma possível geração de benefício 
para o imóvel.
SERVIÇOS DE TERCEIROS
São	os	serviços	considerados	como	consertos,	revisões,	pinturas	
e reparos diversos, sem a ocorrência de ampliação de imóveis ou 
construção.
Restos a pagar3.6
A	despesa	empenhada	pode	passar	de	um	exercício	financeiro	para	o	
outro, ainda mais sabendo-se que existe uma previsão de receitas que 
pode não se concretizar. Pode ocorrer também de não haver tempo hábil 
para concluir todos os estágios da Despesa. O nome dessa situação é 
Restos a pagar. 
48 UNIUBE
Restos a pagar são todas as despesas regularmente empenhadas, do 
exercício atual ou anterior, mas não pagas ou canceladas até 31 de 
dezembro	do	exercício	financeiro	vigente	(MCASP,	2017,	p.	123).
Assim,	no	encerramento	do	exercício	financeiro,	faz-se	a	distinção	entre	
as despesas processadas, quais sejam as despesas empenhadas e 
liquidadas, e as despesas não processadas, a saber, as despesas 
apenas empenhadas e que aguardam a liquidação.
Dessa distinção surgem dois tipos de Restos a pagar: os processados e 
os não processados. Os Restos a pagar processados compreendem as 
despesas empenhadas e liquidadas; os Restos a pagar não processados 
compreendem as despesas empenhadas a liquidar ou em liquidação. 
Diante dessa situação a liquidação e o pagamento da despesa vão continuar 
em	espera	no	próximo	exercício,	tendo	um	tratamento	específico.	
De acordo com MCASP (2017, p. 123), 
“a continuidade dos estágios de execução dessas 
despesas ocorrerá no próximo exercício, devendo ser 
controlados em contas de natureza de informação 
orçamentária	específicas.	Nessas	contas	constarão	
as	informações	de	inscrição,	execução	(liquidação	e	
pagamento) e cancelamento. Também, haverá tratamento 
específico	para	o	encerramento,	transferência	e	abertura	
de	saldos	entre	o	exercício	financeiro	que	se	encerra	e	o	
que inicia.”
Conclusão3.7
 
Aos	gestores	públicos	cabe	o	desafio	de	saber	controlar	as	despesas	
para que Poder Público possa levar a efeito sua políticas públicas, possa 
cumprir	suas	obrigações,	consiga	ofertar	os	serviços	essenciais	para	
a coletividade, pague os salários dos servidores e dos fornecedores. 
O “controlar as despesas” exige dos gestores conhecer, ainda que de 
forma	introdutória,	a	classificação,	a	codificação,	os	estágios	da	Despesa	
Pública e o mecanismo dos Restos a pagar, sob pena de cometer algum 
ato ilícito que contrarie a legislação vigente.
 UNIUBE 49
Resumo
Despesa Pública é o conjunto de dispêndios realizados para que o Poder 
Público possa cumprir com os seus deveres. A despesa orçamentária 
pública	 pode	 ser	 classificada	 como	 Classificação	 Institucional,	
Classificação	Funcional	e	Classificação	por		Natureza.	A	Classificação	
por Natureza divide as despesas por Categoria Econômica (Despesas 
Correntes e Despesas de Capital), Grupo por Natureza de Despesa e 
Elemento de Despesa. Crédito Orçamentário é a autorização legislativa 
para realizar uma despesa. O Crédito Orçamentário pode ser Inicial 
ou Adicional. Crédito Orçamentário Inicial é aquele aprovado pela lei 
orçamentária	anual,	As	alterações	do	orçamento	anual	se	processam	
por	meio	de	créditos	adicionais.	Crédito	adicional	são	as	autorizações	
de	despesas	não	computadas	ou	insuficientemente	dotadas	na	Lei	
Orçamentária. Há três fases para a Despesa Pública: Empenho, 
Liquidação e Pagamento. As despesas empenhadas e não pagas até 
31	de	dezembro	do	exercício	financeiro,	cuja	liquidação	e	pagamento	
ocorrerão	nos	exercícios	financeiros	seguintes,	compõem	os	Restos	a	
pagar. Há dois tipos de Restos a pagar: os processados, que incluem 
as despesas liquidadas, e os não processados, que compreendem as 
despesas não liquidadas ou em liquidação. 
Leituras
Para aprofundarmos nosso conhecimento,indico uma visita ao site do 
Conselho Federal de Contabilidade, pois lá vocês vão ter uma outra visão 
e irão formar cada vez mais o seu próprio raciocínio crítico. Disponível 
em: <http://cfc.org.br/tecnica/areas-de-interesse/area-publica/>. Acesso 
em: 13 abr. 2018.
50 UNIUBE
Referências
ANGÉLICO, João. Contabilidade Pública. São Paulo: Atlas, 2009.
ARAÚJO, Inaldo; ARRUDA, Daniel. Contabilidade Píblica, 
da Teoria à Prática. São Paulo: Saraiva, 2004.
BRUM,S.M.D; PISCITELLI,R.B; ROSA,M.B; TIMBÓ,M.Z.F. Contabilidade pública, 
uma Abordagem da Administração Financeira Pública. São Paulo: Atlas, 1995.
CONTI, José Mauricio (Org.). Orçamentos Públicos: a Lei 4320/1964 
comentada. 3.ed. São Paulo: Editora Revistas dos Tribunais, 2014.
KOHAMA, Heilio. Contabilidade Pública, Teoria e Prática. São Paulo: Atlas, 2010.
MATIAS-PEREIRA, J. Curso de Administração Pública: foco nas instituições 
e ações governamentais. 2. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 2009.
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. São Paulo: 
Malheiros, 2004.
PISCITELLI, Roberto Bocaccio; TIMBÓ, Maria Zulene Farias. Contabilidade Pública, 
uma Abordagem da Administração Financeira Pública. São Paulo: Atlas, 2014.
MINISTÉRIO DA FAZENDA DA REPÚBLICA FEDERATVA DO BRASIL. 
Secretaria do Tesouro Nacional. Manual de Contabilidade Aplicada ao 
Setor Público – MCASP. 7. ed. Brasília, 2017. Disponível em: <http://www.
tesouro.fazenda.gov.br/documents/10180/456785/MCASP+7%C2%AA%20
edi%C3%A7%C3%A3o+Vers%C3%A3o+Final.pdf/6e874adb-
44d7-490c-8967-b0acd3923f6d>. Acesso em: 13 abr. 2018.
SENADO FEDERAL DO BRASIL . Portal do orçamento: glossário. Disponível 
em: <https://www12.senado.leg.br/orcamento>. Acesso em: 13 Abr. 2018.
MINISTÉRIO DA TRANSPARÊNCIA E CONTROLADORIA GERAL DA UNIÃO. 
Portal da Transparência. Glossário. Disponível em <http://www.portaltransparencia.
gov.br/glossario/DetalheGlossario.asp?letra=e>. Acesso em: 13 abr. 2018.
Introdução
Procedimentos Contábeis 
PatrimoniaisCapítulo4
Neste capítulo, iniciaremos nossos estudos sobre os procedimentos 
contábeis adotados na Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 
Nossa referência é o MCASP (Manual de Contabilidade Aplicada ao 
Setor Publico).
Este capítulo já trabalha a parte operacional e aprofunda o que 
nós estudamos nos capítulos anteriores.
Vamos	entender	o	que	é	Ativo	e	seu	significado	para	a	Setor	
Público. Aprenderemos também o que é Passivo na Contabilidade 
Aplicada ao Setor Público. Vamos trabalhar novamente o conceito 
de Patrimônio Público e sua importância no Setor Público.
Também	vamos	aprender	sobre	as	Variações	Patrimoniais	no	
Serviço Público e como são importantes para a saúde de nosso 
Brasil. Vamos analisar a dinâmica de recebimento de Receitas e 
pagamento de Despesas, avaliando como elas podem caracterizar 
um situação positiva ou negativa. 
Aprenderemos quando a entidade apresenta um superávit e 
quando	ela	vai	apresentar	um	déficit.	
Então, vamos estudar o assunto? 
52 UNIUBE
Espera-se que, ao término dos estudos deste capítulo, você seja 
capaz de entender a constituição do patrimônio líquido, as suas 
variações	e	como	as	diversas	transações	empreendidas	pelas	
entidades públicas o afetam. 
4.1 Constituição do Patrimônio Público
4.1.1 Ativo
4.1.2 Passivo
4.1.3 Patrimônio Liquido ou situação Patrimonial Líquida
4.2	Variações	Patrimoniais
4.2.1	Classificações	das	Variações	Patrimoniais
4.2.2	Reconhecimento	das	Variações	Patrimoniais
4.2.3	Momentos	de	reconhecimento	das	Variações
4.2.4 Resultado Patrimonial
4.3 Conclusão
Objetivos
Esquema
Constituição do Patrimônio Público4.1
Já estudamos o que é Patrimônio Público no Capítulo 1, mas vamos 
aprofundar mais um pouco esse conceito, pois quero que vocês dominem 
muito bem o assunto. O site do Ministério Público da Paraíba tem uma 
definição	muito	completa	sobre	o	assunto	e	que	vem	demonstrar	a	
preocupação	das	Instituições	com	a	disciplina	que	estudamos.
 UNIUBE 53
O conjunto de bens, direitos e valores pertencentes a todos os cidadãos 
forma o patrimônio público e social do Brasil. Os princípios éticos, 
por exemplo, embora não sejam bens, fazem parte do patrimônio 
moral de nossa sociedade, e devem ser protegidos pelo Estado e 
observados por todos os agentes públicos. Da mesma forma, o 
dinheiro público deve ser bem cuidado e aplicado. Por isso, existem 
leis que orientam sua destinação. Um exemplo de mau uso desse 
dinheiro e de desrespeito à moralidade é à improbidade administrativa, 
que ocorre quando os atos de um agente público, no exercício de 
sua função, geram dano ao patrimônio público ou enriquecimento 
irregular.	Podem	configurar	improbidade	administrativa:	o	desrespeito	
às regras da licitação; o pagamento indevido de verbas públicas (como 
superfaturamento na avaliação de imóveis e na execução de obras); a 
contratação irregular de servidores sem concurso público. 
Disponível em: http://www.prpb.mpf.mp.br/menu-esquerdo/atuacao/
patrimonio-publico-1
Visualizamos	a	definição	e	classificação	existente	no	Código	Civil,	mas	
agora quero colocar para vocês a minha visão a respeito do Patrimônio 
Público. 
O Patrimônio Público é nosso, é da coletividade e para a coletividade. 
É nosso dever cobrar dos Governos a correta utilização e aplicação 
do Patrimônio Público. Embora não tenhamos a posse, temos o 
direito	de	fiscalizar	e	a	maneira	mais	certa	de	identificarmos	falhas	e	
impropriedades no seu uso é fazendo uma análise das contas que o 
representam por meio da Contablidade Pública. 
Agora vamos para a parte técnica. O que é de fato o Patrimônio Público?
54 UNIUBE
Em	poucas	palavras,	é	o	conjunto	de	bens,	direitos	e	obrigações!	Em	
suma, o Ativo, Passivo e o Patrimônio Líquido. 
Vamos trabalhar cada um desses conceitos agora?
4.1.1 Ativo
Conforme a Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG ESTRUTURA 
CONCEITUAL, que traça a Estrutura Conceitual para Elaboração 
e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, “Ativo é um recurso 
controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual 
se	espera	que	fluam	futuros	benefícios	econômicos	para	a	entidade”	
(Conselho Federal de Contabilidade, 2011); já a Contabilidade Aplicada 
ao	Setor	Público	define	que	o	Ativo	é	um	recurso	que	no	presente	é	
controlado pela Entidade e surge de um evento ocorrido no passado. 
“Ativo é um recurso controlado no presente pela entidade como resultado 
de evento passado.” (MCASP, 2017, p. 141)
A redação dada pela Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 
ESTRUTURA	CONCEITUAL	define	Passivo	como	“obrigação	presente	
da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação se espera 
que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios 
econômicos” (Conselho Federal de Contabilidade, 2011), ao passo que a 
Contabilidade	Aplicada	ao	Setor	Público	assim	o	define:
Passivo é uma obrigação presente, derivada de evento passado, cuja 
extinção deva resultar na saída de recursos da entidade. (MCASP, 2017, 
p. 144).
Para	que	os	conceitos	de	Ativo	e	Passivo	fiquem	mais	bem	compreendidos,	
vamos	explicar	o	que	significam	os	termos	“recursos”,	“controlado	no	
presente pela entidade” e “evento passado”.
 UNIUBE 55
• Recursos
Podem ser caracterizados como itens que podem gerar algum 
beneficio	econômico	para	a	Entidade.
Exemplos:	recebimento	de	fluxos	de	caixa,	Conversão	de	recursos	
em caixa por meio de sua alienação.
• Controlado no presente pela Entidade
É o poder conferido à Entidade para utilizar esse recurso.
Exemplo: ter a propriedade legal de um imóvel.
• Evento passado
O Recurso tem que ter surgido de uma transação passada.
• Os benefícios econômicos de um recurso correspondem a entradas de 
caixa	ou	a	reduções	das	saídas	de	caixa.	“As	entradas	de	caixa	(ou	as	
reduções	das	saídas	de	caixa)	podem	derivar,	por	exemplo,	da	utilização	
do ativo na produção e na venda de serviços ou da troca direta do ativo 
por caixa ou por outros recursos” (MCASP, 2017, p. 142).
• O potencial de serviços de um recurso é