auditoria gerencial e consultoria

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JOÃO BATISTA FERREIRA
PAULO ROBERTO DE SOUZA JÚNIOR
CHRISTIANO BRAGA DE CASTRO LOPES
MARTA CÉLIA CHAVES CAVALCANTE
Auditoria Gerencial e Consultoria
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seu fornecimento para divulgação em locais públicos, telessalas ou qualquer outra 
forma de divulgação pública, sob pena de responsabilização civil e criminal.
SUMÁRIO
Introdução . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
1 . Auditoria hospitalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
1.1. Origem e evolução da auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .5
1.2. Fundamentos e enfoque da auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .6
1.3. Perfil do auditor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .10
1.4. Classificação e etapas de auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .11
Introdução . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
2.1. Planejamento e execução da auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22
2.1.1. Materialidade no planejamento e na execução da auditoria . . . . . . . . 23
2.2. Fases do processo de auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .24
2.2.1. Planejamento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24
2.2.2. Execução da auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25
2.2.3. Relatório da auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27
2.3. Gestão de documentos e elaboração de relatórios de auditoria . . . . . . . . . . . . . 29
2.4. Auditoria e áreas de atenção de alta complexidade . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .31
Introdução . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33
3 .1 . Consultoria em gestão hospitalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34
3.2. Auditoria baseada em evidências . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .41
3.3. Revisão dos trabalhos de auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .42
3.4. Relatórios de auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44
3.5. Implicações das evidências clínicas em processos de auditoria. . . . . . . . . . . . . 45
Introdução . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49
4.1.1. Conceitos, teorias e caraterísticas de SIG . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51
4.1.2. Classificação de sistemas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 54
4.2. SIG e o processo de auditoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57
4.3. Visão sistêmica da auditoria gerencial. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 59
4.4.1. Auditoria no processo de tomada de decisão . . . . . . . . . . . . . . . . 66
4.4.2. Ferramenta da auditoria gerencial para gestão . . . . . . . . . . . . . . . 68
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INTRODUÇÃO À AUDITORIA
INTRODUÇÃO
Olá, caro (a) aluno (a)!
O funcionamento de um hospital, seja público ou privado, requer elevados investimentos, mas 
nem sempre esses investimentos são suficientes para que a instituição consiga alcançar seus 
objetivos e atender o público com a qualidade ideal. 
Essa situação é resultante de diferentes fatores, que envolvem, principalmente, a gestão e os 
processos. Os gargalos existentes podem ser identificados em uma auditoria hospitalar. 
O processo de auditoria busca apoiar as entidades na tentativa de averiguar a eficácia e a 
eficiência dos processos internos e das movimentações do patrimônio. Assim, a área de auditoria 
é classificada como guardiã dos interesses empresariais (MATTOS, 2017).
Neste texto, você vai estudar os conceitos introdutórios de auditoria e compreender os fundamentos 
básicos e o papel dessa área junto ao ambiente de negócios. Também serão apresentados os 
principais aspectos relacionados às atividades de auditoria, como os enfoques da auditoria e o 
perfil do auditor, a classificação e as etapas de auditoria.
Vamos aos estudos? Acompanhe!
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UNIDADE 1 – VISÃO GERAL
1. AUDITORIA HOSPITALAR
1.1. Origem e evolução da auditoria
A prática da auditoria atual provém do final do século XVIII, na Inglaterra, como consequência 
das transformações econômicas ocorridas naquele período (Revolução Industrial). A prática inglesa, 
que teve o seu início focado na fiscalização de tributos, evoluiu para a avaliação das práticas 
contábeis, a aferição das transações (fatos contábeis), e se complementou como instrumento de 
validação do ambiente de controle interno pelas entidades auditadas (PEREZ JUNIOR et al., 2011).
Com o crescimento do capitalismo, a partir de 1900, e a expansão dos mercados, as empresas 
passaram a buscar investimentos externos. Com isso, surgiram novas demandas e a instituição 
efetiva da profissão de auditoria, interna e externa (MATTOS, 2017).
No Brasil, a partir de 1960, diversas firmas de auditoria instalaram-se com associações 
internacionais de auditoria externa. Isso ocorreu em função da necessidade legal, principalmente 
nos Estados Unidos, de os investidores no exterior serem auditados.
Perez Junior et al. (2011) comentam que, somente em 1965, por meio da Lei n. 4.728, a qual 
disciplina o mercado de capitais e estabelece medidas para o seu desenvolvimento, pela primeira 
vez foi mencionada na legislação brasileira a expressão “auditores independentes”.
Para Mattos et al. (2017), o surgimento da auditoria pública está associado à prática que a 
administração pública realizava no controle da arrecadação de tributos e na respectiva destinação 
de recursos. Esses processos se configuravam como oportunidade para o mau uso dos recursos 
públicos. A auditoria governamental é amparada pela Lei n. 4.728, que criou a prática da auditoria 
governamental no Brasil.
Segundo os autores supracitados, a auditoria governamental deve comprovar a legalidade das 
ações empreendidas pelos órgãos e entidades que compõem a administração pública direta e 
indireta, e envolve as esferas federal, estadual e municipal. 
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Já na área de saúde, a auditoria foi reconhecida nacionalmente por meio do Decreto n. 809, de 
1993, o qual validou a referida atividade nos serviços do Ministério da Saúde que, no fim da década 
de 1990, na assertiva de regulamentar as normas e dispositivos relativos ao Sistema Único de Saúde 
(SUS), propôs a edição primária do Manual de Normas de Auditoria e, em agosto de 1998, lançou a 
edição secundária (FERREIRA, 2017).
A auditoria, na saúde, verifica os processos e resultados da prestação de serviços, pressupondo 
o desenvolvimento de um modelo de atenção adequado, de acordo com as legislações vigentes 
(AYACH, MOIMAZ, GARBIN, 2013).
SAIBA MAIS
A auditoria é uma atividade relativamente nova no Brasil; pode-se até 
dizer que, nesse momento, ela se encontra no estágio inicial em termos 
de técnicas, haja vista que as legislaçõesespecíficas brasileiras vêm 
abordando superficialmente o assunto, sem definir, de forma clara e 
precisa, os procedimentos que os profissionais da área deveriam adotar 
por ocasião das auditorias das demonstrações financeiras e das auditorias 
realizadas nas empresas públicas (CREPALDI; CREPALDI, 2013).
1.2. Fundamentos e enfoque da auditoria
A população de uma cidade gostaria de saber se as informações sobre os recursos gerados e 
aplicados, o resultado operacional e a variação patrimonial, em um hospital, por exemplo, obedecem a 
padrões usuais de medição. Ao mesmo tempo, saber se os controles internos da entidade funcionam 
adequadamente, a fim de evitar fraudes e desvios e demonstrar uma governança corporativa eficiente. 
Valendo-se de normas e padrões de natureza técnica e ética claramente determinados, a auditoria 
torna-se elemento fundamental no sistema de informações, medição de desempenho e prestação 
de contas da administração (CREPALDI; CREPALDI 2013).
Na área da saúde, a aplicação da auditoria como ferramenta de gestão tem sido desenvolvida 
com a finalidade de auxiliar os membros da administração no desempenho efetivo de suas funções 
e responsabilidades, a fim de lhes fornecer análises, apreciações, recomendações e comentários 
pertinentes às atividades examinadas (SOLON, 2014). 
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Figura 1 – Auditoria
 
Fonte: Plataforma Deduca (2020).
Silvio Crepaldi e Guilherme Crepaldi (2013) comentam que há algumas empresas que são 
obrigadas a fazer auditoria:
A auditoria contábil é aplicada às companhias abertas, sociedades e empresas que 
integram o sistema de distribuição de valores mobiliários, art. 26 da Lei n. 6.385/76. 
Também terão suas demonstrações auditadas regularmente as empresas que: 
• faturarem mais que R$ 300 milhões por ano; 
• possuírem ativos superiores a R$ 240 milhões, Lei n. 11.638/2007. 
[...]
A auditoria independente é obrigatória para entidades filantrópicas que arrecadem 
mais de R$ 2,4 milhões. A Lei Federal n. 12.101/2009 define o parâmetro: As entidades 
filantrópicas que tenham faturamento superior a R$ 2,4 milhões por ano são obrigadas 
a apresentar suas demonstrações contábeis devidamente auditadas por auditor 
independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade e 
desobrigadas de ter o seu registro na CVM, conforme item VIII do art. 29 da Lei n. 
12.101/2009. Essa lei tomou como base os valores previstos na Lei Complementar 
n. 123/2006.
[...]
Estão obrigadas a submeter suas demonstrações contábeis ao exame de auditoria 
independente as seguintes entidades: 
• sociedades anônimas de capital aberto; 
• instituições financeiras (bancos, financeiras, distribuidoras, corretoras, entre outras);
• companhias de seguros;
• fundos de previdência complementar;
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• fundações públicas ou privadas consideradas de interesse público;
• empresas subordinadas a agências reguladoras, como, por exemplo: Aneel (Agência 
Nacional de Energia Elétrica), Anatel (Agência Nacional de Telecomunicações), 
Anac (Agência Nacional de Aviação Civil), entre outras;
• sociedades de grande porte. (CREPALDI; CREPALDI, 2013, p. 4-5) 
Para Perez Junior et al. (2011), a auditoria não tem como objetivo a descoberta de fraude. Sua 
finalidade é a emissão de um parecer acerca da adequação das demonstrações contábeis e dos 
processos empresariais. No entanto, o auditor deverá considerar a possibilidade da ocorrência de 
fraude e/ou erros.
Os autores supracitados relatam que a fraude é o ato intencional de omissão ou manipulação 
de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. Já o erro é o ato 
não intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de 
registros e demonstrações contábeis. 
Tanto na auditoria das demonstrações contábeis como na auditoria operacional é importante 
que os auditores considerem a possibilidade de ocorrência de fraudes ou de erros, principalmente 
na fase de planejamento dos trabalhos.
O principal objetivo da auditoria externa é emitir uma opinião sobre as demonstrações contábeis 
da organização em relação aos princípios de contabilidade, normas brasileiras de contabilidade e 
demais legislações aplicáveis no Brasil. Por outro lado, a auditoria interna tem por objetivo emitir 
relatórios que examinem a integridade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações 
físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade (CREPALDI; CREPALDI, 2013). 
A auditoria independente (auditoria externa) surge a partir do momento em que faz a separação 
entre o dono da empresa e a figura do administrador. Quando o dono é o próprio administrador, 
ele sabe exatamente o que ocorre na empresa. A partir do momento que adota um administrador 
profissional, o dono fica sem saber exatamente o que está acontecendo. Sendo assim, surge a 
figura da auditoria, que auxiliará na fiscalização e controle (PEREZ JUNIOR et. al., 2011).
O objetivo da auditoria é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por 
parte dos usuários mediante a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações 
contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura 
de relatório financeiro aplicável (CREPALDI; CREPALDI, 2013). 
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De acordo com Jund (2007), a proteção que a auditoria oferece à riqueza patrimonial, dando 
maior segurança e garantia aos administradores, proprietários, fisco e financiadores do patrimônio, 
apresenta os seguintes aspectos: 
• Sob o aspecto administrativo: contribui para a redução de ineficiência, negligência, 
incapacidade e improbidade de empregados e administradores. 
• Sob o aspecto patrimonial: possibilita melhor controle dos bens, direitos e obrigações que 
constituem o patrimônio. 
• Sob o aspecto fiscal: é fator de mais rigoroso cumprimento das obrigações fiscais, 
resguardando o patrimônio contra multas, o proprietário contra penalidades decorrentes 
da lei de sonegação fiscal e o fisco contra sonegação de impostos. 
• Sob o aspecto técnico: contribui para mais adequada utilização das contas, maior eficiência 
dos serviços contábeis, maior precisão das informações e a garantia de que a escrituração e 
as demonstrações contábeis foram elaboradas de acordo com os princípios de contabilidade. 
• Sob o aspecto financeiro: resguarda créditos de terceiros – fornecedores e financiadores 
– contra possíveis fraudes e dilapidações do patrimônio, permitindo maior controle dos 
recursos para fazer face a esses compromissos. 
• Sob o aspecto econômico: assegura maior exatidão dos custos e veracidade dos resultados, 
na defesa do interesse dos investidores e titulares do patrimônio.
EXPLORE MAIS
Objetivos básicos da auditoria: comprovar, pelo registro, de que são exatos 
os fatos patrimoniais; demonstrar os erros e fraudes encontrados; sugerir 
soluções cabíveis, visando à prevenção de erros e fraudes; verificar se a 
contabilidade é satisfatória sob o aspecto sistemático e de organização; 
verificar o controle interno; propor medidas de previsão de fatos patrimoniais, 
com o propósito de manter a empresa dentro dos limites da organização 
e legalidade (JUND, 2007).
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1.3. Perfil do auditor
Em qualquer profissão, e também na vida pessoal, é importante que todos estejam pautados 
e sigam suas vidas e carreiras de acordo com os valores e comportamentos éticos esperados 
pelas empresas e sociedade. Na auditoria, esses padrões de convivência devem ser seguidos com 
extrema rigidez (MATTOS, 2017).
Existem alguns requisitos estabelecidos pelo órgão que regulamenta a profissão de auditor: 
formação em ciências contábeis, cadastro na Comissão de Valore Mobiliários (CVM) e conduta 
ética (PEREIRA, 2016). 
Figura 2 – Conduta profissional do auditor
 
Sigilo e discrição 
profissional
Bom senso no 
procedimento de 
revisão e 
sugestão à 
empresa
PADRÕES DE 
CONDUTA
Liberdade para 
pensar e agir
Perspicácianos exames 
Pesquisador
Meticulosidade 
e correção - 
certificar bem os 
fatos, sugerindo 
correções
Capacidade na 
prática - trabalho 
efetuado com 
métodos 
Autoconfiança 
e motivação
Fonte: Adaptada de Pereira (2016, p. 34-5).
Pereira (2016) relata que os auditores devem ser independentes na sua forma de pensar em 
relação às empresas que auditam. Essa independência permite fazer julgamentos imparciais, o que 
é essencial para a qualidade da auditoria. 
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Crepaldi e Crepaldi (2013) relatam que o auditor interno deve ter o máximo de cuidado, imparcialidade 
e zelo na realização dos trabalhos e na exposição das conclusões. A utilização da equipe técnica 
supõe razoável segurança de que o trabalho venha a ser executado por pessoas com capacitação 
profissional e treinamento requeridos nas circunstâncias. Cabe também ao auditor interno, quando 
solicitado, prestar assessoria ao conselho fiscal ou órgãos equivalentes.
1.4. Classificação e etapas de auditoria
O termo auditoria é genérico e pode ser entendido como fiscalização de alguma atividade em 
que serão apontados erros ou acertos em relação a uma base normativa, legal ou a um processo 
operacional. No enfoque empresarial, a auditoria tem três campos: auditoria independente ou 
externa, auditoria interna e auditoria fiscal (PEREZ JUNIOR et al., 2011).
Segundo o Conselho Federal de Contabilidade, a auditoria externa compreende o conjunto 
de procedimentos técnicos que têm por objetivo a emissão de um parecer sobre sua adequação, 
consoante os princípios de contabilidade e as normas brasileiras de contabilidade e no que for 
pertinente à legislação específica (CREPALDI; CREPALDI, 2013). 
Nota-se que a auditoria externa é feita por um profissional totalmente independente da 
empresa auditada. O objetivo do auditor externo é emitir uma opinião (chamado parecer) sobre as 
demonstrações financeiras quanto a sua adequação, consoante os princípios de contabilidade e 
as normas brasileiras de contabilidade.
Para Crepaldi e Crepaldi (2013), a auditoria interna é facultativa, em função de previsão estatutária, 
e funciona como instrumento de apoio à gestão e tem por objetivo verificar se o controle interno 
está em efetivo funcionamento, proferindo o auditor, quando cabível, sugestão para a melhoria de 
tais controles internos ou implantação de controles, caso não existam. Constitui o conjunto de 
procedimentos que tem por objetivo examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles 
internos e das informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade.
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DICAS DO PROFESSOR
No aspecto interno (auditoria interna), a auditoria foi criada para apoiar 
os administradores na otimização de processos e de resultados. Em 
contrapartida, a necessidade de investimentos internos criou oportunidades 
para que auditores independentes (auditoria externa) pudessem emitir 
parecer alheio aos interesses da empresa, de forma a atender às 
necessidades de informações dos investidores e demais stakeholders 
(MATTOS, 2017).
Já a auditoria fiscal é exercida, em geral, por servidores públicos admitidos por concursos 
públicos (auditores fiscais). Objetivam verificar a regularidade, no recolhimento dos tributos (impostos, 
taxas e contribuições), por meio da análise das transações realizadas e documentação de suporte 
(PEREZ JUNIOR et al., 2011).
Crepaldi e Crepaldi (2013) explicam que, com base na definição conceitual de auditoria, pode-se 
classificá-la nos seguintes tipos: auditoria das demonstrações financeiras e auditoria operacional 
ou de gestão.
Figura 3 – Tipos de auditoria
 
Auditoria das 
demonstrações 
financeiras
Objetiva o levantamento, estudo e avaliação sistemática 
das transações, procedimentos, operações, rotinas e das 
demonstrações financeiras de uma entidade.
Constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem 
por objetivo a emissão de parecer sobre sua adequação, 
consoante os princípios de contabilidade e pertinente à 
legislação específica.
Objetiva a análise dos planos e diretrizes da empresa e 
mensurar a eficiência da gestão das operações e sua 
consistência com os planos e metas aprovados.
Processo de avaliação do desempenho real, em confronto 
com o esperado, o que leva à apresentação de recomendações 
destinadas a melhorar e a aumentar o êxito da organização.
Auditoria 
operacional ou 
de gestão
Fonte: Adaptada de Crepaldi e Crepaldi (2013, p. 15-6).
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Mattos (2017) comenta que é mais comum uma auditoria operacional ser conduzida por equipe 
de auditoria interna. Isso acontece porque a equipe de profissionais que compõe a equipe interna 
tem maior conhecimento sobre os processos da empresa.
O autor supracitado explica que a auditoria operacional é baseada em método que, se aplicado 
corretamente, melhora, de maneira significativa, a qualidade da auditoria. Comenta que a metodologia 
da auditoria operacional se assemelha à prática de gestão PDCA.
No setor público, segundo Mattos et al. (2017), os tipos de auditoria se classificam em:
a) Auditoria de gestão: objetiva emitir opinião a respeito das contas públicas, com a finalidade 
de certificar a regularidade das contas. Verificar a execução de contratos, convênios, acordos, 
a ética na aplicação de dinheiro público, cumprimento da legislação vigente etc. 
b) Auditoria de programas: objetiva acompanhar, examinar e avaliar a execução de programas 
e projetos governamentais específicos.
c) Auditoria operacional: atua nas áreas inter-relacionadas das entidades. Avalia a eficácia 
dos resultados em relação aos recursos materiais, humanos e tecnológicos disponíveis. 
Monitora a eficiência dos controles internos existentes para a gestão dos recursos públicos. 
Busca avaliar o atendimento às diretrizes e normas e apresentar sugestões de melhoria. 
d) Auditoria contábil: é a técnica utilizada no exame de registros e documentos e na coleta de 
informações e confirmações. Tem o intuito de obter elementos comprobatórios suficientes 
que permitam opinar se os registros contábeis foram efetuados de acordo com os princípios 
fundamentais da contabilidade e se as demonstrações contábeis refletem a realidade e a 
situação econômica e financeira da entidade.
e) Auditoria de sistema: objetiva assegurar a adequação e privacidade dos dados e informações 
oriundas dos sistemas eletrônicos de processamentos de dados.
f) Auditoria especial: objetiva o exame dos fatos ou situações consideradas relevantes, de 
natureza incomum ou extraordinária.
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ATENÇÃO
O PDCA tem por princípio tornar mais claros e ágeis os processos envolvidos 
na execução da gestão da qualidade. As letras que formam o nome do 
método estão relacionadas a quatro verbos em seu idioma de origem: to 
plan, to do, to check e to act que significa planejar, desenvolver, checar e 
agir, respectivamente. a) Planejamento: consiste na definição dos objetivos 
e metas a serem alcançados, bem como na identificação da metodologia 
adotada para o trabalho; b) Desenvolvimento (ou execução):inclui a 
apropriação da temática pelo grupo de trabalho, bem como treinamento 
e calibração entre os membros. Nessa fase, são executadas as ações e 
serviços relacionados ao objeto de trabalho e coletados os dados para futura 
análise; c) Checagem: tem como objetivo confrontar os dados coletados 
na fase anterior e verificar a sua coerência com as metas inicialmente 
propostas; d) Ação: consiste em identificar quais ações devem ser adotadas 
para a correção dos pontos falhos, melhoria e aperfeiçoamento dos nós 
críticos, prevenção e melhoria de qualidade (SOLON, 2014).
As etapas de auditoria envolvem analisar os principais riscos e controles aplicáveis, elaborar 
os papéis de trabalho e realizar testes nas principais áreas da empresa (MATTOS, 2017).
A avaliação dos riscos é uma das principais etapas do processo de auditoria. Mesmo que 
a empresa auditada já tenha constituída uma matriz de riscos, o auditor deve iniciar o trabalhorevisando se não há alterações relevantes no processo que culminaram na criação ou extinção 
de novos riscos que não estavam previstos inicialmente. Também deve verificar a existência de 
controles internos, sejam formais ou informais, que possam mitigar esses riscos (MATTOS, 2017).
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Figura 4 – Tipos de riscos
Área 
financeira
• Manipulação de saldos bancários.
• Desvios de dinheiro.
• Fraudes em baixa de titulos de clientes.
• Risco operacional por erros de pagamento, o que gera passivos 
de juros indevidos.
• Manipulação nos cálculos de comissões para vendedores.
• Concessões comerciais indevidas.
• Concessões indevidas de adiantamentos.
• Compras superfaturadas ou sem necessidade.
• Sonegações fiscais.
• Desvios nos processos: para mitigar, é necessário a existência 
de um controle sobre a emissão de notas de entradas e saídas 
com as respectivas obrigações sobre os eventos. 
Área de 
vendas
Área fiscal
Fonte: Adaptada de Mattos (2017, p. 80-1).
Na área financeira, o auditor deverá averiguar a existência de controles mitigadores dos riscos. 
Caso não haja mitigadores, deverá trabalhar em evidências que demonstrem a materialização do 
risco. Já na área de vendas, o auditor precisa avaliar se existem controles de acompanhamento 
ou revisão analítica de pagamento de comissões, segregação de função e estrutura hierárquica 
na aprovação de condições comerciais diferenciadas e nas compras, e verificar a existência de 
mecanismos de avaliação de níveis de estoque e garantir que haja uma concorrência saudável 
(MATTOS, 2017).
SAIBA MAIS
Controle interno pode ser definido como um plano organizacional que, por 
meio de métodos e medidas para salvaguardar o patrimônio da empresa, 
identificam fraudes, erros, omissões e outras operações anormais que 
possam gerar perdas para a empresa. Por outro lado, os sistemas de 
controles internos, bem estruturado, oferece segurança operacional para 
as empresas, transmitindo confiabilidade para o ambiente (MATTOS, 2017).
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Todo o trabalho de auditoria deve estar embasado em evidências. Uma evidência pode ser 
formada por um dado ou informação, seja ela documental ou não documental, ou por um conjunto 
de informações correlacionadas que demonstram a existência de fatos anormais ou até mesmo a 
existência de fraudes (MATTOS, 2017).
Segundo Crepaldi e Crepaldi (2013), as informações que fundamentam os resultados de auditoria 
são chamadas de evidências, que devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e úteis, de modo a 
fornecer base sólida para as conclusões e recomendações à administração da entidade. 
Para a formação de evidências, existem estruturas organizadas dentro de um trabalho de 
auditoria, que são denominadas papéis de trabalho. Nos papéis de trabalho, todas as informações 
relevantes encontradas ao longo do caminho são arquivadas para garantir a salvaguarda dos dados 
e amparar a opinião do auditor (MATTOS, 2017).
Para Crepaldi e Crepaldi (2013), temos os seguintes tipos de evidências:
• Analíticas: comparações com expectativas desenvolvidas com base em experiência anterior, 
orçamento, dados e conhecimento do auditado.
• Documentárias: diversos tipos de documentos em poder do auditado que podem ser 
inspecionados durante a auditoria.
• Eletrônicas: informações produzidas e mantidas em meio eletrônico.
• Confirmação: tipo especial de evidência documentária que envolve, por escrito, respostas 
diretas a solicitações específicas.
• Matemática: recálculo, do auditor, de valores utilizados na preparação das demonstrações 
contábeis.
• Física: evidência obtida em exame físico ou inspeções de ativos tangíveis.
• Representação por escrito: declarações que abordam afirmações da administração, assinadas 
por pessoas responsáveis e competentes.
• Verbal: o auditor, muitas vezes, recebe evidência verbal em resposta às perguntas dirigidas 
a executivos e funcionários.
De acordo com Stuart (2014), as evidências incluem informações tanto de registros contábeis 
quanto de outras fontes, dentro e fora da empresa, e são obtidas por meio de procedimentos de 
auditoria, que abrangem:
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I. Procedimentos analíticos: o auditor avalia as demonstrações contábeis do ano corrente 
analisando as relações entre os dados financeiros e não financeiros.
II. Inspeção: o auditor usa o procedimento de inspeção ao analisar os registros e documentos, 
internos e externos à empresa, em papel, formato eletrônico ou em outro formato de mídia, 
ou ao examinar fisicamente um ativo. 
III. Observação: o auditor adota o procedimento de observação ao assistir a um cliente de 
auditoria na realização de um processo. Por exemplo: a contagem de estoque em um 
processo de controle interno.
IV. Indagação: é um dos processos em que o auditor usa com mais frequência para obter 
evidências e busca de informações de pessoas tanto de dentro quanto de fora da empresa. O 
auditor transforma uma indagação em evidências e prepara um memorando que documente 
a conversa.
V. Confirmação externa: o auditor usa a confirmação externa como evidência ao obter resposta 
por escrito de terceiros. Com frequência, o auditor usa esse procedimento para obter 
informações sobre saldo de contas: contas a receber, contas a pagar, saldos de caixa etc.
VI. Recálculo: o auditor usa o recálculo para verificar a exatidão matemática dos documentos 
e registros, feito de maneira manual ou eletrônica.
VII. Reexecução: o auditor usa a reexecução ao realizar procedimentos ou controles que o cliente 
originalmente executou como parte dos controles internos da empresa.
Os testes de auditoria devem ser profundos e claros e podem estar amparados em fatos, mas 
também em hipóteses, ou seja, em cenários elaborados pelo auditor (MATTOS, 2017).
Mattos (2017) explica ainda que, na auditoria das demonstrações contábeis, há um padrão de 
testes a serem seguidos, pois eles irão determinar se as empresas estão ou não em conformidade 
com a legislação vigente, poderão até mesmo identificar manipulações de informações.
De acordo com o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), os procedimentos a serem aplicados 
pelo auditor constituem exames e investigações, incluindo os chamados testes de observância e os 
testes substantivos (visam à obtenção de evidências quanto à suficiência, exatidão e validade dos 
dados produzidos pelo sistema contábil ou dos processos da entidade), que permitem ao auditor 
obter subsídios suficientes para fundamentar suas conclusões e recomendações à administração 
da entidade (CREPALDI; CREPALDI, 2013).
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Já, na auditoria operacional, os testes não seguem um padrão específico, pois há diversas 
formas de chegar ao mesmo resultado. Para averiguar a existência de irregularidades operacionais 
e identificar desvios éticos, pode fazer os seguintes testes, segundo Mattos (2017):
• Área financeira: avaliar a carteira de inadimplentes (avaliar se a carteira de clientes está sendo 
monitorada frequentemente e se as ações de cobrança estão ocorrendo normalmente); avaliar 
se estão ocorrendo os registros e reconhecimentos de provisão de devedores duvidosos 
(PDD); avaliar se os créditos utilizados para baixar as duplicatas a receber realmente foram 
recebidos e baixados; avaliar se as notas que foram pagas para averiguar se não houve 
pagamentos indevidos ou em duplicidade etc.
• Área comercial: verificar e reconhecer a veracidade das receitas, volumes de comissões 
pagas, condições comerciais concedidas a clientes etc.
• Logística e gestão de estoques: analisar o fluxo de frete; cruzar a base de vendas e compras 
para validar se todo frete pago realmente possui contrapartida (compra ou venda); identificar 
qual é a política de movimentações de estoques e averiguar, por meio de estoque físico, 
se esses itens estão girando adequadamente; realizar a contagem física de estoques 
(confrontando os estoques contábil com o estoque físico) para verificar desvios ou erros. 
Há casos em que o auditor pode se valer das característicasmateriais da atividade para se 
certificar do saldo total. Por exemplo: em um hospital, é possível determinar rapidamente se a 
receita bruta foi razoável a partir da multiplicação do número médio de leitos ocupados pela taxa 
por leito em vigor, pela quantidade de dias do período e, frequentemente, com a realização de testes 
semelhantes no caso de hotéis, imobiliárias e escolas (CREPALDI; CREPALDI, 2013). 
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PLANEJAMENTO E EXECUÇÃO 
INTRODUÇÃO
Hospital é parte de uma organização médica e social, cuja função básica consiste em proporcionar 
à população assistência médica integral, curativa e preventiva, sob quaisquer regimes de atendimento, 
inclusive o domiciliar, constituindo-se, também, em centro de educação, capacidade de recursos 
humanos e de pesquisa em saúde, bem como de encaminhamento de pacientes, cabendo-lhe 
supervisionar e orientar os estabelecimentos de saúde a ele vinculado tecnicamente (MEZZONO; 
MEZZONO; CHERUBIN, 1986, p. 82).
Trata-se de uma unidade econômica com características próprias, o qual pode ser influenciado 
por riscos produzidos pelo mercado empresarial e financeiro, devido ao emprego de alta tecnologia, 
em um mundo competitivo e seleto, mesmo diferindo das outras organizações, já que seu objetivo 
é prevenção, manutenção ou restabelecimento da saúde. De acordo com Mezzomo, Mezzomo e 
Cherubim (1986), não seria outro entendimento:
Como empresa, o hospital tem: objetivos metas e resultados; tem matéria-
prima – mercado finanças e recursos humanos. Exige: a aplicação de técnicas 
administrativas (planejamento, organização, coordenação direção, avaliação e 
controle); a administração da produção, do mercado, das finanças e dos recursos 
humanos e implica na existência de um sistema administrativo e operacional e na 
avaliação de resultados (MEZZOMO; MEZZOMO; CHERUBON, 1986, p. 82-83).
Necessitando de um olhar diferenciado em relação às tomadas de decisões estratégicas que 
envolvam o planejamento, a organização, a atuação e o controle de atividades e processos de seu 
interesse.
Conforme o Boletim IOB – Caderno Temático Contábil e Balanços nº 9, de 2002, considera-se 
o processo de tomada de decisão:
[...] como um método com uma consequência lógica de eventos que pode ser tratado 
cientificamente como segue: reconhecimento de um problema ou necessidade de uma 
decisão; definição de todas as alternativas de solução do problema; reunião de todas 
as informações relevantes às soluções alternativas; avaliação e classificação dos 
méritos das soluções alternativas; seleção da melhor solução alternativa; validação 
da decisão pela realimentação da informação (BOLETIM IOB Nº 9, 2002, p. 2).
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O hospital necessita de uma equipe de gestores, que coordene e normatize as atividades dentro 
do meio laboral e institucional, devido aos mais diversos setores e profissionais dos múltiplos 
serviços estarem relacionados no local. 
Essa gestão hospitalar, segundo Klinger Fontinele Junior, é:
[...] o conjunto normativo dos princípios e funções que visam ao controle, a ordenação 
e a avaliação dos fatores de expressão de qualidade e excelência no processo e dos 
resultados do desempenho do pessoal do hospital, alicerçado pela ordenação dos 
fatores de produção e/ou de prestação de serviço (FONTINELE JUNIOR, 2002, p. 27).
O sucesso da gestão, a medição e o monitoramento do desempenho apresentam-se como 
cruciais para o alcance de eficiência organizacional, a qual deve ser sempre auditada, já que 
busca eliminação de custos e alta qualidade em seus serviços de saúde. “Essa eficiência no setor 
administrativo de uma organização norteia-se por funções que formam um ciclo, de planejamento, 
organização, direção e controle” (MACENA; JORDÃO; XAVIER, 2017, p. 70, apud TRKMAN, 2010).
VOCÊ SABIA?
A auditoria surgiu como consequência da necessidade de confirmação dos 
registros contábeis, em virtude do aparecimento das grandes empresas 
e da taxação do imposto de renda, baseado nos resultados apurados 
em balanço. Sua evolução ocorreu paralelamente ao desenvolvimento 
econômico, que gerou as grandes empresas, formadas por capitais de 
muitas pessoas, que têm na confirmação dos registros contábeis a proteção 
ao seu patrimônio. (FRANCO; MARRA, 2001, p. 39).
Em um mercado competitivo, em que grandes conglomerados hospitalares buscam diminuir 
custos e imprimir qualidade em seus serviços, com a finalidade de preservar sua possível cartela 
de clientes e, por conseguinte, sua estabilidade financeira, busca-se, por meio da gestão hospitalar, 
orientações para os diversos setores dentro do ambiente hospitalar, e a auditoria é de suma 
importância.
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UNIDADE 2 - VISÃO GERAL
Uma das ferramentas da gestão hospitalar é a auditoria, que possibilita avaliar se atividades 
planejadas e/ou estabelecidas anteriormente estão sendo cumpridas com eficiência.
VOCÊ SABIA?
Auditoria é uma tecnologia contábil aplicada ao sistemático exame 
dos registros, demonstrações e quaisquer informes ou elementos de 
consideração contábil, visando apresentar opiniões, conclusões críticas e 
orientações sobre situações ou fenômenos patrimoniais da riqueza aziendal, 
pública ou privada, quer ocorridos, quer por ocorrer ou prospectados e 
diagnosticados (SÁ, 1998, p. 25).
Dessa forma, as atividades de auditoria deverão observar as preocupações e prioridades oriundas 
da gestão, sem esquecer do mercado empresarial, clientes ou usuários do serviço de saúde, o local 
em que essa situação ocorre e o compromisso ambiental e social da organização durante análise das 
decisões da alta cúpula executiva, que poderá influenciar positiva ou negativamente, investidores, 
quando for uma sociedade empresária hospitalar e partes interessadas. 
Está dentro da área hospitalar e poderá ser realizada por uma gama de profissionais, segundo 
Guerrer, Lima e Castilho (2015, p. 1): 
A auditoria em saúde pode ser desenvolvida em vários setores e por diferentes 
profissionais, com destaque para médicos e enfermeiros auditores que, apesar de 
atuarem em áreas específicas, possuem como objetivos comuns garantir a qualidade 
no atendimento ao cliente, evitar desperdícios e auxiliar o controle dos custos 
(GUERRER; LIMA; CASTILHO, 2015, p. 1).
Auditoria hospitalar busca analisar os procedimentos de baixa, média e alta complexidade, seus 
custos, motivos, além das rotinas administrativas e demonstrações financeiras realizadas por setor 
ou pela unidade de tratamento de serviços de saúde.
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A função exercida pelo auditor pode ser conceituada como é um conjunto de procedimentos que 
visam o levantamento, estudo e avaliação sistemática das atividades e procedimentos, ambulatoriais 
e de operações, além das rotinas administrativas e demonstrações financeiras. Está estruturada 
no organograma hospital, chamada de auditoria interna, e tem função de assessorar a gestão em 
suas decisões de cunho estratégico.
Auditoria Interna é aquela em que o serviço é praticado por contadores empregados das 
sociedades, associações e fundações, que os contratam para tal. A aplicação dos trabalhos tem 
fundamento na validação e avaliação dos controles internos e demais procedimentos, pois, devido 
à falta de independência, uma vez que o profissional é empregado, está impedido o funcionário de 
dar uma opinião para interessados ou usuários externos, sobre a adequação das demonstrações 
contábeis encerradas (HOOG; CARLIN, 2009, p. 61).
A auditoria em saúde, além de atuar como instrumento de controle e avaliação da gestão da 
saúde, tem como função fiscalizar, sugerir, orientar e definir ações e serviços necessários para o 
local que está sendo auditado. 
Entretanto, antes do seu início, é importante uma avaliação dos riscos e da necessidade, além 
da avaliação da competência do profissional que irá realizá-la, e, se for externo, soma-se a tais 
etapas a realização do contrato com as devidas determinações, valores, entre outros dados que a 
organizaçãonecessitar. 
2.1. Planejamento e execução da auditoria
O planejamento é realizado a partir de um sistema integrado de ações e possui características 
próprias, entre elas estão: influências de decisões realizadas, hoje, no futuro; e ações que visam 
alcançar os objetivos propostos.
Planejar é controlar o futuro da organização dentro de um planejamento estratégico com finalidade 
de gerar um sistema integrado de decisões, segundo Mauricio Fernandes Pereira (PEREIRA, 2011, 
p. 36).
Ao planejar a auditoria, o auditor analisará os riscos, sua extensão, natureza e época, com o 
intuito de definir as bases do processo de auditoria, pois sua função é possibilitar que contas, 
balanços e procedimentos sejam analisados, a fim de identificar possíveis distorções e, caso as 
encontre, indicar correções que tragam qualidade ao serviço hospitalar. 
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Um processo de auditoria, no campo da saúde, possui quatro etapas básicas: 
1. Planificação dos objetivos: busca-se verificar a amplitude da auditoria e definir as atividades 
a serem realizadas e seus custos, além de avaliar as áreas que serão auditadas. 
2. Apresentação dos resultados. 
3. Divulgação dos resultados. 
4. Adoção de ações para a melhoria do serviço. 
As etapas deverão observar o planejamento específico destinado a cada área, em que os dados 
epidemiológicos poderão servir de base para tanto. Há necessidade de um processo de avaliação 
estruturado corretamente com um olhar nas dimensões social e técnica, já que seu objetivo é a 
qualidade.
2.1.1. Materialidade no planejamento e na execução da auditoria
A materialidade no planejamento e na execução da auditoria é aprovada pelas Normas Técnicas 
de Auditoria Independente: NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade - NBC TA 230 – Documentação 
de Auditoria, com data de vigência de 1º de janeiro de 2010. A materialidade deverá ser aplicada na 
avaliação do efeito de distorções identificadas durante a auditoria e de distorções não corrigidas.
O Conselho Regional de Contabilidade do Paraná (2020) define o que é materialidade para 
execução da auditoria:
[...] materialidade para execução da auditoria significa o valor fixados pelo auditor, 
inferiores ao considerado relevante para as demonstrações contábeis, para 
adequadamente reduzir a um nível baixo a probabilidade de que as distorções 
não corrigidas e não detectadas em conjunto, excedam a materialidade para as 
demonstrações contábeis como um todo. (CRC-PR, 2020, on-line)
Esta autarquia menciona que a estrutura de relatórios financeiros explica sobre materialidade, 
que:
1. Distorções, incluindo omissões, são consideradas relevantes quando for 
razoavelmente esperado que essas possam, individualmente ou em conjunto, 
influenciar as decisões econômicas de usuários tomadas com base nas 
demonstrações contábeis;
2. Julgamentos sobre materialidade são feitos à luz das circunstâncias envolvidas, 
e são afetados pela magnitude e natureza das distorções, ou a combinação 
de ambos.
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3. Julgamentos sobre quais assuntos são relevantes para usuários das demonstrações 
contábeis são baseados em considerações sobre as necessidades de informações 
financeiras comuns a usuários como um grupo. (CRC-PR, 2020, on-line).
2.2. Fases do processo de auditoria
A missão do processo de auditoria é possibilitar que contas, balanços, procedimentos tenham 
sido auditados na busca de identificar possíveis distorções e, caso encontre, indicar correções na 
busca da qualidade de serviços hospitalares. Este processo é composto de três fases: planejamento, 
execução e relatório.
2.2.1. Planejamento
A primeira fase é o planejamento, que deverá ser realizado com base no sistema integrado de 
ações e objetivos, com finalidade de instruir as decisões para o futuro, observadas e corrigidas as 
decisões realizadas.
O planejamento compreende a definição de objetivos, escopo e recursos a serem utilizados, 
bem como o prazo de realização do trabalho, quando este já não tiver sido definido no planejamento 
periódico. Durante o planejamento, devem ser analisados os sistemas de gestão de riscos e controles 
internos inerentes ao processo auditado. Ao final do planejamento, é elaborado o programa de 
trabalho, que deve incluir a extensão dos testes, as técnicas de amostragem e o processo de coleta, 
análise, interpretação e documentação da informação de auditoria (LÉLIS; PINHEIRO, 2012, p. 214). 
Esse planejamento deve conhecer os fatores importantes para a realização da auditoria, entre 
os quais chamamos atenção para:
• A missão e objetivos da organização a ser auditada. 
• A política e os instrumentos de gestão de riscos do hospital. 
• As atividades operacionais, bem como os sistema contábil utilizado.
• Os controles internos.
• Os documentos específicos necessários para aquela auditoria. 
• A existência de instituições afiliadas, filiais e as partes que serão auditadas nestas. 
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• A participação de especialistas e os riscos da auditoria a ser realizada, devido à complexidade 
dos assuntos que serão observados (caso necessário).
• Análise das auditorias anteriores e a realização das providências pleiteadas.
Em nível da administração pública federal, o Plano Anual de Atividades de Auditoria Interna 
(Paint) e Programa de Auditoria (PA), são os instrumentos necessários para que o planejamento 
seja realizado. 
Ressaltamos que, quanto à sua previsão, a auditoria poderá ser ordinária e especial. A primeira 
é programada (no Paint); a segunda tem natureza extraordinária, que atende às determinações da 
presidência ou diretoria do hospital/clínica. 
O Paint deverá ser realizado conforme previsto no §2º do art. 15 do Decreto nº 3.591/2000, 
considerando as regras e premissas estabelecidas na Instrução Normativa CGU nº 09/2018. 
O artigo 15, § 2º, do Decreto nº. 3.591/200 teve sua redação alterada pelo Decreto nº 4.440, de 
25 de outubro de 2002, que define como obrigatório o controle interno do Poder Executivo, que 
assim estatue: 
Art. 15. As unidades de auditoria interna das entidades da Administração Pública 
Federal indireta vinculadas aos Ministérios e aos órgãos da Presidência da República 
ficam sujeitas à orientação normativa e supervisão técnica do Órgão Central e dos 
órgãos setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, em suas 
respectivas áreas de jurisdição (BRASIL, 2002).
A fase final desse planejamento ocorrerá por meio do Programa de Auditoria – 
PA. Segundo Jacobsen (2012, p. 15): Trata-se de um planejamento micro, que se 
fundamenta, no caso de auditoria ordinária, no escopo geral constante no Paint. O 
programa visa definir os meios mais econômicos, eficientes e oportunos para se 
atingir os objetivos da auditoria (JACOBSEN, 2012, p. 15).
2.2.2. Execução da auditoria
A execução da auditoria deverá ter como objetivo a ser perseguido a indicação do objeto a ser 
auditado e os dados coletados que norteiam o parecer da auditoria. 
Para cada tipo diferente de atividade, na etapa de trabalho de campo, são necessários 
procedimentos de trabalho específicos, que podem obedecer a padrões locais ou internacionais, 
serem definidos internamente pela própria empresa ou uma mistura de ambos. Os procedimentos 
devem ser capazes de obter evidência suficiente e relevante para o cumprimento dos objetivos da 
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auditoria. Podem ser realizados testes substantivos ou de desenho e eficácia de controles internos, 
a depender da extensão necessária à obtenção de resultados suficientes ao trabalho. (LÉLIS; 
PINHEIRO, 2012, p. 214). 
Após a aplicação desse procedimento de auditoria, consubstanciado em técnicas de auditoria, 
no caso da auditoria interna, que podem ser: análise documental; conferência de cálculos; indagação 
escrita (questionário) ou oral (entrevista); circularização; exame de registros e sistemas; verificação 
física, ativos; observação; triangulação; rastreamento; fotografia; cinematografia etc., (JACOBSEN, 
2012,p. 18-19), obtém-se a evidência. 
A evidência é colhida durante a realização da auditoria e deve ser capaz de permitir a análise 
das atividades e procedimentos médico-hospitalares, a fim de possibilitar as conclusões de forma 
coerente e correta. A auditoria é realizada por meio do programa de auditoria e coleta de evidências, 
compreendendo as seguintes etapas, segundo o Manual de Auditoria Interna da UFMG (2013, 
p. 53-81):
• Reunião de abertura dos trabalhos com o auditado e com o gerente da área auditada e/ou 
com o dirigente da organização.
• Estudo e avaliação dos controles internos: a revisão dos controles internos é, fundamentalmente, 
o processo para levantamento de dados sobre a natureza e organização dos procedimentos 
prescritos.
• Aplicação dos programas de auditoria (exames e coleta de evidências): constitui-se no 
desenvolvimento do plano de auditoria, quarta fase do processo de auditoria corresponde à 
elaboração do relatório, que consiste no registro e comunicação dos resultados da auditoria 
ao auditado. Trata-se do momento em que se concretiza, efetivamente, o sentido de todo 
um ciclo auditorial. 
• Registro em papéis de trabalho.
Segundo as Normas Brasileiras de Contabilidade - NBC TI 01 – da auditoria interna aprovada 
pela Resolução CFC nº 986/03 (NBC TI 01, 2003), papéis de trabalho são:
12.1.2.1 – A Auditoria Interna deve ser documentada por meio de papéis de trabalho, 
elaborados em meio físico ou eletrônico, que devem ser organizados e arquivados 
de forma sistemática e racional.
12.1.2.2 – Os papéis de trabalho constituem documentos e registros dos fatos, 
informações e provas, obtido no curso da auditoria, a fim de evidenciar os exames 
realizados e dar suporte à sua opinião, críticas, sugestões e recomendações.
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12.1.2.2 – Os papéis de trabalho devem ter abrangência e grau de detalhe suficientes 
para propiciarem a compreensão do planejamento, da natureza, da oportunidade 
e da extensão dos procedimentos de Auditoria Interna aplicados, bem como do 
julgamento exercido e do suporte das conclusões alcançadas.
12.1.4 – Análises, demonstrações ou quaisquer outros documentos devem ter sua 
integridade verificada sempre que forem anexados aos papéis de trabalho. (NBC TI 
01, 2003). 
Constituem-se na documentação dos trabalhos de controle elaborada e/ou colhida durante 
o processo de verificações em campo. Os papéis de execução referem-se às folhas básicas do 
trabalho, o suporte nuclear da opinião de uma equipe de controle. Registram os fatos, as causas e 
consequências dos atos de uma gestão referente a um determinado período. A finalidade é embasar 
o posicionamento da equipe com relação às questões apuradas no decurso dos exames, entre outros.
Elaboração do relatório de auditoria, que consiste no registro e comunicação dos resultados 
da auditoria ao auditado. 
A comunicação dos resultados representa o ápice dos trabalhos de auditoria. Trata-
se do momento em que se concretiza efetivamente o sentido de todo um ciclo 
auditorial. Na comunicação do resultado encontra-se a expressão literal de um Plano 
de auditoria e sua execução, do esforço de Planejamento das atividades de auditoria 
e do trabalho e da execução dos exames. (BRASIL, 2013, p. 90)
Durante a auditoria, o auditor deverá ter autonomia e independência; devendo ser imparcial e 
objetivo na condução do trabalho; além de possuir conhecimento técnico, capacidade profissional, 
ser ético e possuir uma postura sigilosa e discreta na condução da auditoria.
2.2.3. Relatório da auditoria
O presente relatório de auditoria, com a comunicação dos resultados encontrados e das 
recomendações propostas pela área de auditoria ou planos de ação acordados com a área auditada. 
Entre os tipos possíveis de recomendações de auditoria aplicáveis a avaliações de controles internos, 
Ratliff, Wallace, Summers, McFarland e Loebbecke (1996) citam: (i) não modificar o sistema de 
controles se ele estiver adequado às necessidades organizacionais; (ii) melhorar o sistema de 
controle interno, modificando controles insatisfatórios ou criando novos controles e (iii) reduzir o 
risco em certos processos em que não há como implementar ou melhorar os controles, por meio 
de seguros. (LÉLIS E PINHEIRO, 2012, p. 214-215). 
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O documento produzido, como mencionado, deve relatar a auditoria realizada, seus termos e 
conclusão, o qual virá expresso no parecer do/a auditor/a. O parecer deverá conter: número e ano 
de emissão; identificação da base legal; assunto; exposição da matéria; parecer fundamentado; 
relação de evidências, se houver; data e assinatura.
2.2.3.1. Tipos de relatórios
Cada tipo de relatório tem um desenho e endereçamento específicos.
2.2.3.2. Relatórios finais sintéticos
Este relatório é endereçado à alta direção do hospital, no qual são apresentados os locais que 
necessitam de correções.
2.2.3.3. Relatórios finais analíticos
É o documento a ser apresentado aos setores auditados, o qual deve ser redigido de forma 
clara, objetiva e simples.
2.2.3.4. Relatórios especiais
Chamado de relatório confidencial, é enviado exclusivamente a um determinado gestor, que 
apresenta uma situação dentro de sua gestão que lhe interessa, como, por exemplo, uma fraude.
2.2.3.5. Relatórios parciais
Apresenta um fato ou ocorrência que deve ser imediatamente levada a um determinado gestor 
que solicitará determinação ação.
2.2.3.6. Relatórios verbais
O auditor deve se preparar para expor seu parecer, pois estará mais vulnerável durante a sua fala.
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2.3. Gestão de documentos e elaboração de relatórios de auditoria
As informações são diariamente processadas pelas organizações durante a realização de suas 
atividades, gerando, assim, uma gama de documentos produzidos de interesse vital para mesma. 
A produção e acumulação desses documentos caracterizam o documento arquivístico. Segundo 
Rondinelli, (2005), documento arquivístico é:
Informação registrada, independente da forma ou do suporte, produzida ou recebida 
no decorrer das atividades de uma instituição ou pessoa e que possui conteúdo, 
contexto e estrutura suficientes para servir de prova destas atividades. (RONDINELLI, 
2005, p. 129).
Bellotto (2006) descreve como esse documento deverá ser instituído:
A forma/função pela qual o documento é criado é que determina seu uso e seu 
destino de armazenamento futuro. É a razão de sua origem e de seu emprego, e 
não o suporte sobre o qual está constituído, que vai determinar sua condição de 
documento de arquivo, de biblioteca, de centro de documentação ou de museu. 
(BELLOTTO, 2006, p. 36)
Para o e-ARQ Brasil: Modelo de Requisitos para Sistemas Informatizados de Gestão Arquivística 
de Documentos, documento arquivístico:
É um documento produzido e/ou recebido e mantido por pessoa física ou jurídica, no 
decorrer das suas atividades, qualquer que seja o suporte, e dotado de organicidade 
(CONSELHO NACIONAL DE ARQUIVOS, 2011, p. 11).
A gestão desses documentos, prevista na Lei de Arquivos nº 8.159, de 8 de janeiro de 1991, 
que dispõe sobre a política nacional de arquivos públicos e privados e dá outras providências 
(BRASIL,1991), é definida como um conjunto de procedimentos e operações técnicas que serão 
desenvolvidos para organizar a documentação e servir de informação, como mencionado em seu 
art. 1º.
É dever do Poder Público a gestão documental e a proteção especial a documentos de 
arquivos, como instrumento de apoio à administração, à cultura, ao desenvolvimento 
científico e como elementos de prova e informação (BRASIL, 1991).
Rosário, Mariz e Andrade (2015) ressaltam que a gestão de documentos pode ser entendida 
como um macroprocesso devido seu caráter múltiplo:
Cabe ressaltar que a gestão de documentos pode ser considerada como conjunto 
de procedimentos e operações técnicas (Lei de Arquivos), como programa (ISO 
15489/2001) ou como sistema (ISO 30300/2011) (ROSÁRIO; MARIZ; ANDRADE, 2015).
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Macroprocessoé conceituado pela Association of Business Process Management Professionals 
(2009, p. 239), como “um processo que usualmente envolve mais de uma função na estrutura 
organizacional e a sua operação tem impacto significativo na forma como a organização funciona”. 
Tal caráter abrangente decorre dos elementos de planejamento, execução e acompanhamento 
formulados pela gestão em estudo, em que os processos de produção, classificação, tramitação, 
arquivamento, avaliação, transferência, recolhimento e eliminação são importantes dados para uma 
decisão estratégica ser realizada, necessitando, assim, de ser alvo de uma auditoria. 
As diretrizes para auditoria de sistemas de gestão são definidas pela Associação Brasileira de 
Normas Técnicas, por meio da NBR ISO 19011, de 2016 
Em sua seção 3, conceitua auditoria como:
[...] um processo sistemático, documentado e independente para obter evidência de 
auditoria e avaliá-la objetivamente, para determinar a extensão na qual os critérios 
de auditoria são atendidos (ABNT, 2012, p. 1).
Entretanto, a ANBT NBR ISSO 19011:2012 foi cancelada em 20/12/2018 e substituída pela ABNT 
NBR ISO 19011:2018. Esta, em 2019, foi corrigida, sendo incorporada a Errata 1, de 14 de maio de 
2019, tendo a seguinte abrangência:
Este documento fornece orientação sobre a auditoria de sistemas de gestão, incluindo 
os princípios de auditoria, a gestão de um programa de auditoria e a condução de 
auditoria de sistemas de ges¬tão, como também orientação sobre a avaliação de 
competência de pessoas envolvidas no processo de auditoria. Estas atividades 
incluem a(s) pessoa(s) que gerencia(m) o programa de auditoria, os audi¬tores e a 
equipe de auditoria (ABNT, 2019).
Assim, a auditoria aplicada à gestão de documentos visa analisar o cumprimento dos protocolos 
previstos na legislação, que observará se estes estão sendo seguidos durante as fases de elaboração, 
mencionando, por conseguinte, em seu relatório final, os que estão em desacordo e pleiteando sua 
adequação.
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2.4. Auditoria e áreas de atenção de alta complexidade
De acordo com a Resolução de Diretoria Colegiada nº 39 da ANS, de 27 de outubro de 2000, 
as operadoras podem ser classificadas em administradora; cooperativa médica; cooperativa 
odontológica; autogestão; medicina de grupo; odontologia de grupo ou filantropia.
Paim (2009) salienta que o setor privado, aparentemente paralelo ao SUS, possui várias "conexões" 
com o setor público, tornando o sistema de serviços de saúde no Brasil complexo e segmentado, 
com distintos padrões de acesso, qualidade e integralidade da atenção, reforçando as desigualdades 
na oferta de serviços à população e no acesso a eles. 
As rotinas médico-hospitalares dessas organizações envolvem uma série de atividades e 
procedimentos que necessitam de uma avaliação constante na busca de uma qualidade desses 
serviços, que poderão ser alvo de uma consultoria. 
Essas rotinas estão expostas em seu prontuário, que, segundo o Conselho Federal de Medicina, 
Resolução 1.639 do CFM (2002) é:
[...] um documento único que contêm informações registradas, geradas a partir de 
fatos, acontecimentos e situações sobre a saúde do paciente e a assistência a ele 
prestada, é de caráter legal, sigiloso e científico, possibilita a comunicação entre os 
membros da equipe multidisciplinar e a continuidade da assistência prestada ao 
indivíduo (CFM, 2012).
Assim, nasce a auditoria e sua finalidade, que busca apurar eventuais irregularidades e 
inconsistências nos processos de diagnósticos e tratamentos realizados. Essas duas esferas 
estarão presentes no prontuário médico, mas salientamos que tudo que fora realizado e não esteve 
nesse prontuário é dito como não realizado. 
Trata-se de um processo de avaliação das rotinas e tarefas executadas dentro da atividades 
médico-hospitalares de alta complexidade em questão, com base na legislação vigente, onde haverá 
uma análise das atividades e documentos do local, já que tais atividades devem ser realizadas 
garantindo segurança ao paciente e, respeitando os protocolos e procedimentos legais. 
A referida auditoria irá atuar no cumprimento das exigências, para que o local se torne uma 
referência, em que rotinas serão revistas e deficiências deverão ser eliminadas; observados os 
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custos-benefícios na busca de resultados financeiros positivos e a possível implantação de novas 
tecnologias por intermédio de um planejamento estratégico e o cumprimento de protocolos 
necessários às certificações de qualidade. 
É de suma importância a avaliação nos atendimentos de alta complexidade, tais como 
quimioterapia, hemodiálise, radioterapia, hemoterapia, entre outros, já que envolvem procedimentos 
de alta tecnologia e de alto custos dentro das atividades médico-hospitalares, em que há necessidade 
de equipes multidisciplinares com recursos tecnológicos diferenciados em medicina. 
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AUDITORIA HOSPITALAR
INTRODUÇÃO
Olá, caro aluno!
Seja bem-vindo à Unidade 3! Em Auditoria Gerencial, você vai entender os aspectos que envolvem 
a auditoria hospitalar e a consultoria em gestão, bem como compreender a importância da consultoria 
e do benchmarking na relação dos custos e da qualidade, assim como dos programas de certificação 
hospitalar. Já ouviu falar na RDC 50? Vai entender a importância dos projetos hospitalares e 
compreender que os hospitais precisam dar ênfase, acima de tudo, à entrega de valor ao paciente. 
Para você, o aumento dos custos representa, necessariamente, a garantia da qualidade no serviço 
prestado ao paciente? Mas, como garantir isso?
Nesse sentido, vamos entender as contribuições da auditoria e a importância das evidências 
para a análise dos resultados, para o monitoramento das propostas de melhorias e para as tomadas 
de decisão. O que fazer quando as provas evidenciam riscos? Por isso, vamos conhecer a gestão 
de riscos, derivada da auditoria baseada em evidência, e o ciclo para as propostas de melhorias 
que podem ser implementadas na instituição.
Consulte as referências bibliográficas e aprofunde os estudos neste fascinante assunto que 
envolve a auditoria gerencial na área da saúde. Bons estudos!
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UNIDADE 3 – VISÃO GERAL
3.1. CONSULTORIA EM GESTÃO HOSPITALAR
Para falarmos sobre consultoria em gestão hospitalar, devemos, inicialmente, entender o papel 
de sua necessidade nas instituições de saúde. Atualmente, os hospitais convivem em um cenário 
de escassez de recursos, em que a melhor alternativa é a racionalização dos custos. Entenda: não 
estamos falando necessariamente em reduzir custos, mas racionalizá-los, ou seja, gastar melhor 
e de uma forma efetiva. Ao mesmo tempo, temos a competição acirrada e um mercado em que 
os stakeholders não possuem os mesmos interesses, o que dificulta as relações, a exemplo da 
conexão entre prestadores de serviço e operadoras de saúde. “O escopo geográfico relevante para 
a competição na prestação de serviços de saúde é regional, nacional ou mesmo internacional, e 
não apenas local” (PORTER; TEISBERG, 2007, p. 113). Com isso, os hospitais precisam entender 
que grandes grupos estão se deslocando para suas regiões, a fim de oferecer os mesmos serviços, 
com qualidade e recursos (infraestrutura, tecnologia e pessoas).
Para Porter e Teisberg (2007, p. 21), “os custos são altos e crescentes, apesar do intenso esforço 
para controlá-los. Os problemas de qualidade persistem”. A grande verdade é que o segmento da 
saúde não é para “amadores”!
Nesse cenário, surge a alternativa do investimento que os hospitais podem fazer em favor 
da gestão da qualidade e da entrega de valor ao paciente. Vamos entender melhor. Um cliente 
não identificará valor, logo na entrada do hospital, se lhe for dedicado um atendimento precário e 
desumano por parte dos recepcionistas, ou, ainda, se perceber uma assistência descuidada por parte 
do corpo de enfermagem. Esse conceito de entrega de valor deve serenraizado nas instituições 
de saúde, bem como massificado entre os colaboradores. Os clientes devem perceber a entrega 
de valor no dia a dia, nas rotinas, nos processos mais simples e em qualquer colaborador. Por isso, 
qualidade pode ser entendida como o processo responsável por mensurar a satisfação do cliente 
final, a fim de garantir a completa satisfação de suas necessidades. Em síntese, a qualidade é o 
que o paciente percebe ou entende por valor.
Os hospitais devem promover a cultura da segurança do paciente, pois esse é o maior produto 
que uma instituição de saúde pode ter. Nessa cultura, você deve incluir valores, atitudes, percepções, 
competências e padrões de comportamento que definem o modelo de negócio do hospital. As boas 
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práticas preconizam que as instituições de saúde devem identificar adequada e corretamente os 
pacientes, melhorar a comunicação entre os profissionais da saúde, bem como a segurança nas 
prescrições médicas e na administração dos medicamentos, além de assegurar um procedimento 
de cirurgia segura, promover a higienização das mãos, inibindo riscos com infecções, reduzir riscos 
de queda, lesão por pressão, flebite, entre outras.
E qual seria o papel da consultoria? O papel seria justamente este, o de recomendar boas práticas, 
a fim de potencializar resultados e mitigar riscos nas instituições. Na Tabela 1, podemos perceber 
algumas ações que contribuem com a gestão da qualidade nos hospitais:
Tabela 1: Boas práticas para a segurança do paciente
Práticas Ações
Cultura de segurança Criar uma cultura de segurança dentro do hospital, disseminando e conscientizando todos os colaboradores.
Comunicação Aperfeiçoar a eficácia e a coordenação da comunicação entre os profissionais e o paciente em todo o ciclo do tratamento.
Uso de medicamentos Garantir a administração e o uso seguro de medicamentos.
Desenvolver pessoas Criar um ambiente harmônico que contribua para a prestação segura do atendimento.
Prevenção e 
controle de infecção
Reduzir o risco de infecções associadas ao atendimento 
da saúde e o seu impacto nos resultados.
Avaliação do grau de risco Identificar, classificar, monitorar e mitigar os riscos dos processos e de cada paciente.
Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
Segundo Wennberg e Cooper (1999, apud PORTER; TEISBERG, 2007, p. 106), “existe evidência 
de desperdício e ineficiência em grande escala no sistema de prestação dos serviços de saúde. 
O potencial para melhorar a qualidade e o custo reduzindo ou eliminando erros é enorme”. Assim, 
com o intuito de assegurar o foco na qualidade da gestão hospitalar, as instituições de saúde estão 
buscando os programas de certificação da qualidade, a exemplo do processo de acreditação.
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SAIBA MAIS
Acreditação é o termo utilizado para certificar a garantia de qualidade 
hospitalar. Significa o reconhecimento formal por um organismo de 
acreditação de que a empresa atende aos requisitos previamente definidos 
e demonstra ser competente para realizar suas atividades com confiança 
(SALU, 2013, p. 448). Entenda mais sobre o processo de acreditação 
e conheça as instituições acreditadoras na Organização Nacional de 
Acreditação (ONA), disponível em: https://www.ona.org.br.
O processo de acreditação, além de seu principal propósito, serve como uma grande consultoria 
na área da saúde, tendo em vista a natureza de suas atividades de recomendação e avaliação baseada 
no Manual ONA. Dessa forma, os hospitais fortalecem seus processos internos e potencializam 
a segurança do paciente, aperfeiçoando-se em ações como notificações de eventos adversos, 
planos de segurança do paciente (relatório e análise prospectiva), uso racional de medicamentos 
e antibióticos, manutenções preventivas do parque tecnológico, treinamentos de conformidade e 
práticas de profilaxia, a exemplo do tromboembolismo venoso (TEV).
Os eventos adversos, assim como as reações adversas, e as quebras de contratos intersetoriais, 
podem representar, além dos danos ao paciente, considerável aumento de custo para o hospital. 
Apenas para efeito de informação, “as taxas de eventos adversos na medicina são estimadas entre 
10,6% e 16,6% na Austrália, entre 10% e 1,7% no Reino Unido e em cerca de 9% na Dinamarca, contra 
3,2% e 5,4% nos EUA” (PORTER; TEISBERG, 2007, p. 17). Esses eventos, no Brasil, são notificados 
via sistema informatizado da Vigilância Sanitária (Anvisa).
CURIOSIDADES
Eventos adversos são danos ou riscos de dano associado à assistência; as 
reações adversas são reações vinculadas a tecnovigilância, farmacovigilância 
e hemovigilância; e as quebras de contratos são as inconformidades dos 
processos internos formalizados por meio de contratos intersetoriais.
https://www.ona.org.br
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Assim, são notificadas situações que representam risco de danos ao paciente; acidentes 
relacionados à assistência, à instituição (quedas, lesões etc.); a atrasos ou não realização de 
exames, a procedimentos, a tratamentos que causem danos ou o risco do dano ao paciente; não 
cumprimento dos protocolos, rotinas e normas padronizadas para a segurança do paciente; as 
reações medicamentosas, as hemocomponentes causadas por equipamentos e correlatos; e não 
conformidades.
Quanto mais notificações forem realizadas, menos eventos adversos serão registrados no 
hospital. Por isso, os gestores precisam saber que, quanto mais notificações a instituição tiver, 
mais corresponde a uma cultura madura, visando a segurança do paciente. Em contrapartida, 
espera-se que o número de eventos adversos (com danos) diminua gradativamente na instituição. 
Por que damos ênfase a essa questão? Porque o nível de satisfação do paciente é inversamente 
proporcional ao custo da perda que o hospital despende. 
Vamos a um exemplo.
Suponha que um hospital, em suas unidades de internação, tenha um nível de satisfação igual 
ao percentual de ocupação de seus leitos. O hospital possui 400 leitos e cada diária de apartamento 
é de R$ 900,00. Vamos considerar também que o hospital possui uma média de satisfação de 
82% e que, em março de determinado período, introduziu um programa de qualidade com foco na 
humanização do paciente, a fim de alcançar, logo no primeiro mês, uma taxa de 95% de satisfação. 
Assim, analise a tabela a seguir e compare com a evolução dos custos com as perdas de receita 
((ocupação x valor da diária) – capacidade de ocupação):
Figura 1: Satisfação x custo da perda
(%) de satisfação
JAN
83
81
95 96 96
97
FEV MAR ABR MAI JUN
Custo de perda (R$)
JAN
61100
68400
18000
14400
10800
14400
FEV MAR ABR MAI JUN
Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
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Perceba a relação do custo x benefício com a introdução dos programas de qualidade. Por 
isso, muitos hospitais investem em benchmarking, visando buscar boas práticas por meio de visitas 
técnicas, sejam em hospitais com serviços similares ou hospitais de grande referência. Para Porter e 
Teisberg (2007, p. 304), vai mais além, afirmando que “a renovação de licença a prestadores e médicos 
deve se basear em resultados aos pacientes”, devendo atingir resultados iguais ou superiores aos 
benchmarks de referência nacional.
O benchmarking funciona como uma excelente ferramenta de consultoria, pois o hospital 
terá a oportunidade de buscar informações que o auxiliem na resolução de gargalos, otimização 
de processos e incremento de resultados. E esse processo vale para todos os profissionais das 
instituições de saúde. Porter e Teisberg (2007, p. 112-113), afirmam que:
Os médicos e equipes têm que comparar os seus resultados ajustados a risco com 
os resultados dos melhores prestadores em toda a parte, e não apenas em sua área. 
Além disso, os prestadores deveriam também procurar a relacionar com centros 
nacionais e regionais para obter consultoria e outros serviços a fim de se equipararem 
aos mais altos padrões de valor, mesmo que sejam o único hospital ou clínica da 
região. (PORTER; TEISBERG,2007, p. 112-113)
SAIBA MAIS
A Clínica Mayo possui programas de consultoria entre médicos em diversos 
casos específicos, proporcionando uma troca de informação regular e 
contínua. As plataformas que viabilizam essa consultoria entre os campi 
da instituição de saúde são por meio de conferência e videoconferência. 
Acesse https://www.mayoclinic.org/portugues/sobre-a-clinica-mayo e conheça os 
hospitais, centro médico integrado e profissionais da instituição de saúde. 
Nas instituições de saúde, podemos ainda mencionar, além da qualidade, outro serviço de 
consultoria bastante importante, que é a gestão de projetos físicos. No segmento hospitalar, a 
gestão de projetos físicos exige a integração e envolvimento das áreas de arquitetura e engenharia 
hospitalar. No Brasil, essa atividade é regulamentada pela Resolução da Diretoria Colegiada (RDC) 
nos 50 e 307, principais diretrizes de normatização da infraestrutura física dos serviços assistenciais 
de saúde e dispõem sobre o regulamento técnico para planejamento, programação, elaboração e 
avaliação de projetos físicos (AGÊNCIA NACIONAL DE VIGILÂNCIA SANITÁRIA, 2002). A RDC n. 
50/2002 não estabelece a tipologia de edifícios de saúde, ou seja, não determina se deve ser um 
https://www.mayoclinic.org/portugues/sobre-a-clinica-mayo
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hospital ou uma unidade básica de saúde, nem o número de andares do prédio. Essa resolução 
visa propiciar ao usuário e à equipe de saúde um ambiente adequado às atividades assistenciais 
programadas, sem riscos ou prejuízos, contribuindo para que a instituição de saúde seja considerada 
de qualidade por ter condições de alcançar seus objetivos e também a satisfação da clientela 
(AGÊNCIA NACIONAL DE VIGILÂNCIA SANITÁRIA, 2002). Trata-se de recomendações de natureza 
técnica, ou seja, tamanho padrão para um banheiro, um depósito de material de limpeza (DML, que 
por sua vez, é um item obrigatório para armazenamento de utensílios e materiais de limpeza, entre 
outros ambientes. Na figura a seguir, é possível você analisar como se dá um projeto físico dentro 
dos parâmetros e das normativas da RDC n. 50/2002:
Figura 2: Projeto arquitetônico
Fonte: Elaborada pelo autor (2020).
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Essa área de projetos pode ser terceirizada (consultoria) ou própria do hospital. Como avaliar a 
vantagem entre uma ou outra alternativa? A resposta será o volume que o hospital possui de projetos 
para seu plano de expansão, ou seja, se o plano de expansão estiver previsto poucos projetos, a 
melhor alternativa será contratar uma consultoria técnica se, por outro lado, o plano de expansão 
for robusto. Assim, o mais adequado será montar uma equipe técnica de projetos. De uma forma 
ou de outra, o projeto básico elaborado, juntamente com a planta-baixa, deverá ser analisado e 
aprovado pela equipe de auditoria de atividades urbanas da Anvisa. Para esses ambientes, Kurcgant 
(2019, p. 160) afirma que:
É imprescindível analisar a adequação do projeto arquitetônico às atividades propostas 
pelo estabelecimento de assistência à saúde (EAS), verificando a pertinência do projeto 
físico às propostas assistenciais pretendidas, por unidade funcional, [...] para cada 
unidade funcional também é preciso considerar os ambientes de apoio necessários 
para o desenvolvimento das atividades assistenciais, para o atendimento do público 
e para as necessidades do trabalhador. (KURCGANT, 2019, p. 160)
Assim, é importante que os projetos contemplem desde adequações em ambientes à adaptação no 
parque tecnológico, como salas de descanso para os colaboradores (conforme a Figura 2), ergonomia 
dos móveis de escritório e aquisição de camas elétricas para inibir os riscos de afastamentos por 
movimentos repetitivos pelo corpo de enfermagem, como ocorre com camas manuais (manivela).
É importante que você perceba e compreenda que a consultoria em gestão hospitalar deve 
proporcionar, além de resultados, redução de custos e implementações de boas práticas, bem como 
a segurança e a satisfação do paciente. Para a Mercer Human Resources Consulting (2004, apud 
PORTER; TEISBERG, 2007, p. 60), “é da natureza humana, para a maioria das pessoas, acreditar situar-
se acima da média, o que pode não ser verdadeiro”, então, como podemos mensurar os resultados, 
a redução de custos e o impacto das melhorias? Com a produção de provas e evidências.
Para Salu (2013, p. 450), “a principal mudança de cultura que o programa de qualidade traz é a 
necessidade de produzir evidências, demonstrar formalmente que fez da forma como se propôs 
a fazer”. É como uma relação do previsto x realizado, ou melhor, o que deve ser feito x o que foi 
feito! Nesse sentido, os procedimentos de auditoria são essenciais para a coleta e avaliação dos 
resultados baseados em evidências. No próximo tópico, estudaremos a importância da auditoria 
baseada em evidência e como ela pode contribuir para a qualidade nas instituições de saúde.
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3.2. Auditoria baseada em evidências
No segmento da saúde, a história sobre levantamentos e estudos estatísticos baseados em 
evidência datam do período de Florence Nightingale (1820-1910), notável enfermeira que, na Guerra 
da Crimeia, ficou conhecida pela introdução de técnicas de monitoramento e melhoria contínua 
baseada na coleta de dados e informações, reduzindo a taxa de mortalidade de forma exponencial. 
Com o passar dos anos, o segmento da saúde foi recebendo diversas contribuições, especialmente 
voltadas para a qualidade. Uma delas foi a criação da Joint Commission on Accreditation of Hospitals 
(JCAH), “com o objetivo de introduzir conceitos de qualidade para análise de casos por meio de 
auditoria” (KURCGANT, 2019, p. 64). Era o início das implementações de melhorias nas instituições 
de saúde a partir das evidências coletadas nos procedimentos de auditoria.
Mas o que seriam evidências em um processo de auditoria?
Figura 3: Evidências na auditoria
Fonte: Plataforma Deduca (2020).
Evidências são provas ou documentos que os procedimentos de auditoria requerem para 
avaliação de determinado processo. Vamos pensar! Imagine que, como auditor, você deseja avaliar 
os estoques de uma determinada organização. Quais seriam as provas que você coletaria nos 
processos de compras e almoxarifado?
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3.3. Revisão dos trabalhos de auditoria
Certamente, notas fiscais, orçamentos, relatórios que comprovem a entrada e saída de materiais, 
entre outros. Estas são as evidências que os auditores buscam para validar determinado processo 
no hospital. “O prontuário do paciente constitui um tipo de documento particular, no qual o pessoal 
de enfermagem deve registrar todas as ações realizadas” (KURCGANT, 2019, p. 187). Assim, ele se 
apresenta como um excelente instrumento para se coletar evidências.
Mas, as provas são, necessariamente, documentos? Não, pois a validação de determinado processo 
pode não ser possível ou inviável por meio de documentos, por exemplo, o acesso de pacientes 
em um hospital. Nesse processo, o auditor verificará em normas ou rotinas como se dá o fluxo de 
entrada dos pacientes e confrontará com o realizado; assim, ele deverá verificar in loco (prova) para 
validar o fluxo, em outras palavras, checar se o que está escrito, efetivamente, ocorre no hospital. 
As provas ainda podem ser por observância, que, por essência, se refere a testes de conformidade, 
como as mencionadas anteriormente, ou podem ser provas substanciais, que correspondem a provas 
e testes que requerem uma avaliação contábil mais aprofundada. De qualquer forma, o importante 
é assegurar “se existe norma que define que ele deve ser executado, e como deve ser executado 
(controles e requisitos)” (SALU, 2013, p. 268), pois o processo, para ser validado, precisa, antes de 
tudo, estar formalizado e institucionalizado no hospital. Veja o que diz Porter e Teisberg (2007, p. 
63): “Os esforços mais conhecidos, a fim de avaliar e classificar prestadores, não são baseados