custos para tomada de decisão

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CENTRO DE ENSINO SUPERIOR DE MARABÁ 
Curso: Contabilidade 
Turma: CON51/61 
 Disciplina: Análise de Custos 
 Professora: Pollyanna Souto 
Semestre: 2014/02 
 
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4 - CUSTOS PARA TOMADA DE DECISÃO 
 
4.1 - MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO 
 
Margem de Contribuição (MC) representa a diferença entre o Preço de Venda, deduzido do 
Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) + as despesas variáveis. É o excesso do preço de venda em 
relação aos custos e despesas variáveis; destina-se a amortizar os custos e despesas fixos e a formar o 
lucro da empresa. 
É o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que 
de fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro, ou seja, é o valor, ou percentual, que sobra das 
vendas, menos o custo direto variável e as despesas variáveis. A margem de contribuição representa o 
quanto a empresa tem para pagar as despesas fixas e gerar o lucro líquido. 
A finalidade da Margem de Contribuição é cobrir as despesas fixas e formar o lucro da empresa. 
 
 
 
Exemplo: 
Preço de Venda = R$ 20,00 (100%) - Custo das Mercadorias Vendidas = R$ 12,00 (60%) - Despesas 
Variáveis = R$ 2,00 (10%) = Margem de Contribuição = R$ 6,00 (30%). 
 
 
As vantagens de conhecer as margens de contribuição de cada produto ou linha de produtos podem ser 
resumidas em: 
 A margem de contribuição ajuda a empresa a decidir que mercadorias merecem maior esforço de 
vendas e qual será o preço mínimo para promoções. 
 As margens de contribuição são essenciais para auxiliar a administração da empresa a decidir pela 
manutenção ou não de determinados produtos; pela manutenção ou não de determinada filial. 
 As margens de contribuição podem ser usadas também para avaliar alternativas de reduzir preços e 
aumentar o volume de vendas. 
 A margem de contribuição é utilizada também para determinar o ponto de equilíbrio da empresa. 
A margem de contribuição ajuda os gerentes das empresas de quatro diferentes formas. 
 Ajuda o gerente a decidir sobre se deve diminuir ou expandir uma linha de produção. 
 Ajuda a avaliar alternativas provenientes da produção, de propagandas especiais etc. 
 Ajuda a decidir sobre estratégias de preço, serviços ou produtos. 
 Ajuda a avaliar o desempenho da produção. 
 
MC= PREÇO DE VENDA - CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA - DESPESAS VARIÁVEIS 
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Através da margem de contribuição pode-se avaliar o potencial de cada produto e o volume adequado 
da produção a fim de se amortizarem os custos fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado. 
 
 
RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO 
É a margem de contribuição dividida pelas vendas, ou a margem de contribuição unitária dividida pelo 
preço de venda. Representa igualmente a parte das vendas que cobrirá os custos fixos e originará o 
lucro, porém em termos percentuais. 
 
 
 
EXEMPLO 1 
Comparação de dois produtos pela margem de contribuição 
 PROD A PROD B 
P ($ / UN.) 10, 20, 
CV ($) 6, 10, 
MC ($ / UN.) 4, 10, 
Razão de Contrib 40% 50% 
 
EXEMPLO 2 
Produto X 
Preço de Venda = $ 20,00/unid. 
Custos Fixos = $ 130.000,00/ano 
Custo Variável = $ 3,00/unidade 
Fabricação com venda integral = 30.000 unid./ano, com capacidade para aumentar a produção para 
40.000 unid./ano 
 
 
 
 
 
 
 
Unidades 
Vendidas 
30.0000 unidades 40.000 unidades 
Total ($) Unid $ Total ($) Unid $ 
Receita Total 
Custo Variável 
Margem de Contribuição 
Custo Fixo 
Lucro Líquido 
RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO = MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO / PREÇO 
 
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EXEMPLO: 
Um comerciante de calçados compra cada par em média por $80,00 
Incorre em fretes e seguros no valor de $18,00 por par 
Vende cada par por $180,00 
Paga comissões iguais a 5% do preço 
Recolhe impostos iguais a 20% do preço 
Qual a sua margem de contribuição? 
 
Calculando a contribuição 
Preço: 
(-) Custo ................................................ 
(-) Frete e seguro .................................. 
(-) Comissões (5%) ............................. 
(-) Impostos (20%) ............................... 
(=) Margem contrib. ......................... 
 
4.1.2- LIMITAÇÕES NA CAPACIDADE PRODUTIVA 
 
A preocupação principal do empresário é, quase sempre, maximizar o lucro da empresa. Nas 
indústrias que fabricam simultaneamente diversos produtos, uma das formas de maximizar o resultado 
é encontrar o melhor mix de produção, ou seja, determinar o conjunto de produção e venda que 
permitira a obtenção do lucro máximo. 
Esta tarefa poder ser simplesmente efetuada com base na analise das diversas margens de 
contribuição de cada produto. Por exemplo, o produto com a melhor margem de contribuição, no caso 
de haver maior procura pelos clientes, a venda deste deve ser incentivada, se não houver restrições 
para a produção. No entanto, se houver restrições nos processos de produção, ou qualquer fator 
limitativo da produção, o analista de custos e demais responsáveis por estabelecer o mix de produção 
deve analisar com cuidado uma possível nova composição dos produtos fabricados e vendidos. Em 
outras palavras, não será mais suficiente a analise pura e simples da margem de contribuição de todo o 
produto, da maneira que foi efetuada anteriormente. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 MC/u __ ___________ 
Fator Limitante da capacidade, por unidade 
Há necessidade de analisar a chamada margem de contribuição por fator limitativo da 
produção, quando houver qualquer restrição uso dos fatores produtivos 
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EXERCICIOS: 
 
1- Uma loja de artesanatos compra um vaso de cerâmica por $16,00 e o vende por $30,00. Sabendo 
que sobre o preço de venda incidem impostos no valor de 10% e que a empresa paga uma comissão 
aos seus funcionários de 5%, calcule a margem de contribuição registrada para o vaso de cerâmica. 
 
Resolução:..................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
..................................................................................................................................................................... 
 
 
2- Fábrica Divina Delícia produz o sorvete em compota e cascão. Baseado nos dados abaixo calcule a 
margem de contribuição dos produtos. 
Descrição do Gasto Valor 
Mão-de-obra direta alocada ao produto Compota (variável) $80.000,00 
Preço por Kg do produto Compota $4,50 
Materiais diretos consumidos (Compota =70% e Cascão= 30%) $300.000,00 
Outros custos indiretos (todos fixos) $50.000,00 
Depreciação das maquinas e equipamentos fabris $60.000,00 
Produção e vendas mensais do produto Cascão 150.000,00 Kg 
Preço por Kg do produto Cascão $1,50 
Mão-de-obra direta alocada ao produto Cascão (variável) $120.000,00 
Produção e vendas mensais do produto Compota 100.000 Kg 
Aluguel do galpão da fábrica $40.000,00 
 
Solução: 
Descrição 
Compota 10.000 Cascão 15.000 
Soma 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
MD 
MOD 
Rateio % 
CIF (R$) 
Custo Total 
Resultado 
Margem de Contribuição 
 
 
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3- A empresa Clean produz apenas dois produtos – enceradeiras e aspiradores de pó – cujos preços de 
venda, líquidos dos tributos, são $120 e $80, respectivamente, e sobre esses preços ela paga comissões 
de 5% (cinco por cento) aos vendedores. 
Os custos variáveis são os seguintes: 
 Enceraderias Aspiradores 
Matéria-prima 2 kg/um a $8/kg 1 kg/um a $8/kg 
Mão-de-obra direta 2,5 kg/um a $20/kg 1,5 kg/um a $20/kg 
 
Segundo o diretor de marketing, o mercado consome, no máximo, 100 unidades de cada produto da 
empresa por período. Pede-se para calcular: 
a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto 
b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas; 
c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas 
200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização. 
CALCULOS: 
a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto 
 
 
ENCERRADEIRAS ASPIRADORES 
 
 
 
 
 
 
 
b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas 
 
 
ENCERADEIRAS ASPIRADORES 
 
 
 
 
 
 
 
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c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas 
200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização. 
Produtos MC/un 
Matéria-prima 
(fator limitante) 
MC/un (fator 
limitante) 
A fabricar 
Matéria-prima 
disponível 
Enceradeiras 
Aspiradores 
 
 
 
 
 
4- A Cia. Volksford produz apenas dois modelos de automóveis, sendo um com duas portas e outro 
com quatro, e em ambos utiliza o mesmo tipo de maçaneta. 
O mercado adquire no máximo 100 veículos de cada modelo por período, e o valor total dos custos e 
despesas fixos é de $ 1.460.000. As despesas variáveis são de 5% (cinco por cento) do preço de venda 
(PV), para qualquer modelo. 
 
Outros dados: 
Produtos Preço de venda Custos variáveis 
Carro 2 portas $ 20.000/un. $ 11.000/un. 
Carro 4 portas$ 22.000/un. $ 11.700/un. 
 
Considerando-se: 
a) que a empresa utiliza o Custeio Variável em suas decisões; 
b) que o único objetivo da empresa é maximizar o resultado econômico de curto prazo; e 
c) que todas as demais variáveis são irrelevantes, 
 
 
Pede-se para calcular: 
a) a Margem de Contribuição unitária (MC/un.) de cada modelo; 
b) a Margem de Contribuição Total (MCT) de cada modelo, considerando o volume máximo de venda; 
c) o resultado (o lucro ou prejuízo) da empresa com os volumes máximos; 
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d) a quantidade de cada modelo que deve ser produzida e vendida para que a Volksford maximize seu 
resultado no caso de haver, em determinado período, apenas 400 maçanetas disponíveis; e 
e) o resultado (lucro ou prejuízo) da empresa com o mix de produção indicado no item anterior (alínea 
d). 
 
SOLUÇÃO DO EXERCÍCIO EXTRA 
a) Margem de contribuição unitária (em $/un.): 
 
 
 
 
 
 
 
Carro 2 portas Carro 4 portas 
 
 
b) Margem de contribuição total (em $): 
 
 
 
 
 
Carro 2 portas Carro 4 portas 
 
 
 
c) Lucro da empresa (em $): 
 
 
 
 
 
 
 
Carro 2 portas Carro 4 portas TOTAL 
 
 
 
d) Melhor mix de produção: 
 
Produtos MC/un 
Maçanetas 
(fator 
limitante) 
MC/um 
(fator 
limitante) 
A fabricar 
Maçanetas 
disponíveis 
2 portas 
4 portas 
 
 
e) Resultado máximo da empresa: 
 
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4.2 - PONTO DE EQUILÍBRIO. 
 
Ponto de equilíbrio é o valor ou a quantidade que a empresa precisa vender para cobrir o custo 
das mercadorias vendidas, as despesas variáveis e as despesas fixas. No Ponto de Equilíbrio os Custos 
Totais e as Receitas Totais se igualam, logo, a empresa não terá lucro nem prejuízo. A partir deste 
ponto a empresa entra na área da lucratividade. 
Podemos então afirmar que é o processo de se calcular as vendas necessárias para cobrir os 
custos, de forma que os lucros e os prejuízos sejam iguais a zero. Essa análise é importante para o 
processo de planejamento do lucro da empresa, permitindo manter e melhorar os seus resultados 
operacionais. 
 
Para alcançar o equilíbrio nas linhas de produção e/ou no serviço do departamento, deverá ser 
calculado: 
 o volume de vendas necessário para cobrir os custos; 
 saber como usar corretamente esta informação; 
 entender como os custos reagem com as mudanças de volume. 
 
A análise do Ponto de Equilíbrio é fundamental nas decisões referente a investimentos, nos 
planejamento de controle do lucro, no lançamento ou corte de produtos e para análises das alterações 
do Preço de Venda conforme comportamento do mercado. Além disso, a análise do equilíbrio também 
pode ser usada quando se introduz um novo produto ou serviço, quando se moderniza um dispositivo, 
no início de um novo negócio ou como primeira tentativa para determinar a viabilidade econômica de 
uma proposta de investimento. 
 
 
IMPORTANTE! 
O cálculo do Ponto de Equilíbrio pode 
ser feito antes, durante e após as 
atividades operacionais da empresa. 
Quando o cálculo do Ponto de 
Equilíbrio é feito antes tem a finalidade 
de prever o volume necessário de vendas 
para que a empresa não tenha prejuízo 
e, nesse caso, trata-se de uma 
ferramenta que auxilia no planejamento 
das vendas. 
 
 
Quando o cálculo for realizado durante as atividades operacionais da empresa tem como objetivo 
acompanhar a evolução das vendas e dos custos e despesas do período. E feito após serve para 
comparar o volume de vendas planejado com o realizado e tomar as decisões necessárias caso haja 
algum tipo de distorção. 
 
 
Volume
Variáveis
Fixos
Custos e
Despesas
Totais
Receitas
Totais
Ponto de
Equilíbrio
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PONTO DE EQUILIBRIO CONTÁBIL, ECONÔMICO E FINANCEIRO 
A diferença fundamental entre os três pontos de equilíbrio são os custos e despesas fixos a serem 
considerados em cada caso. O objetivo é fornecer importantes subsídios para um bom gerenciamento 
da empresa. 
 
Ponto de Equilíbrio Contábil - PEC 
No ponto de equilíbrio contábil são levados em conta todos os custos e despesas contábeis 
relacionados com funcionamento da empresa. Estabelece o nível de atividades necessárias para 
recuperar todas as despesas e custos de uma empresa. O lucro líquido contábil é igual a zero. 
 
A análise do ponto de equilíbrio do PEC poder ser utilizado para: 
 Determinar o nível de atividades necessárias para cobrir todas as despesas e custos, tanto fixos 
quanto variáveis. 
 Avaliar a lucratividade associada aos diversos níveis possíveis de vendas, ou seja, aos vários níveis 
possíveis de atividades. 
 Facilitar a analise dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de alterações nas despesas e custo fixos 
e variáveis, no volume de vendas, no preço de vendas e na distribuição relativa de linhas de produtos 
vendidos. 
 
 
 
 
Ponto de Equilíbrio Financeiro - PEF 
No ponto de equilíbrio financeiro os custos considerados são apenas os custos desembolsados 
que realmente oneram financeiramente a empresa. Informa o quanto a empresa terá de vender para não 
ficar sem dinheiro e, conseqüentemente, ter de fazer empréstimos, prejudicando ainda mais os lucros. 
Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilíbrio financeiro,ela poderá até cogitar 
uma parada temporária nas atividades. Na maioria das empresas existem parcelas de despesas e custos 
que não representam desembolsos de numerários no período. Como por exemplo, as despesas e os 
custos com a depreciação dos bens do ativo imobilizado da empresa (prédios, máquinas, 
equipamentos, ferramentas, etc.) 
Para a obtenção do ponto de equilíbrio financeiro (PEF), tais despesas e custos devem ser 
excluídos do total. 
  O nível de produção e vendas em que o saldo de caixa é igual a zero. Representa a quantidade de 
vendas necessárias para cobrir os gastos desembolsáveis tanto operacionais quanto não operacionais. 
No PEF, a empresa apresenta prejuízo contábil e saldo de caixa zero. 
 
 
 
 
 
QPEC = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS 
 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITARIA 
QPF = (Despesas Fixas + Custos Fixos) – (Despesas e Custos Fixos que não representam desembolsos 
financeiros) 
 
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Ponto de Equilíbrio Econômico - PEE 
O ponto de equilíbrio econômico mostra a rentabilidade real que a atividade escolhida traz, 
confrontando-a com outras opções de investimento. São também incluídos nos custos e despesas fixos 
todos os custos de oportunidade referentes ao capital próprio. 
 
 
 
 
EXEMPLO: 
Uma empresa produz um produto com preço de venda de $ 8, por unidade. Os custos variáveis são de 
$ 6, por unidade e os custos fixos totalizam $ 4.000, por ano, dos quais $ 800, são relativos à 
depreciação. O patrimônio líquido da empresa é de $ 10.000, e sua taxa mínima de atratividade é de 
10% ao ano. Calcule os pontos de equilíbrio: 
a) contábil, 
b) econômico e 
c) financeiro. 
 
 
SOLUÇÃO 
 
a) CONTÁBIL 
A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são 
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10). 
O ponto de equilíbrio contábil da empresa é 2.000 unidades ($ 4.000 / $ 2). 
 
 
b) ECONÔMICO 
A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são 
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10). 
O ponto de equilíbrio econômico da empresa é 2.500 unidades ($ 4.000 + $ 1.000) / $ 2). 
 
 
c) FINANCEIRO 
A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são 
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10). 
O ponto de equilíbrio financeiro da empresa é 1.600 unidades ($ 4.000 - $ 800) / $ 2). 
 
 
 
 
QPEE = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS + CUSTO DE OPORTUNIDADE 
 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITARIA 
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APLICAÇÃO PARA MÚLTIPLOS PRODUTOS 
A aplicação do ponto de equilíbrio é mais facilmente entendida quando se tratar de: 
 único produto; 
 mais de um produto desde que todos tenham a mesma margem de contribuição; 
 uma linha de produção em que se possa estabelecer o ponto de equilíbrio por unidade de produção 
(horas, toneladas etc.) 
 
 
 
EXEMPLO – MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO IGUAIS 
 
Dados: 
 
Supondo-se custos e despesas fixos mensais de $ 30.000,00. 
 
 
PRODUTOS 
 
Preços 
Unitários 
$ 
Custos + 
Despesas 
Variáveis 
Unitárias ($) 
Margens de 
Contribuição 
Unitárias ($) 
A 800,00 400,00 400,00 
B 1.200,00 800,00 400,00 
 
 
 
 
SOLUÇÃO 
PE = Custos + Despesas Fixos = PE = $ 30.000,00 =$ 400,00 
 Margem Contribuição Unitária 75 unidades 
 
 
 
Essa quantidade corresponde a 75 margens de contribuição de $ 400,00 o que equivale a 75 unidades 
de produtos A ou B, quaisquer que sejam as quantidades de cada um. 
 
 
 
 
 
 
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EXEMPLO – MARGENS DE CONTRIBUIÇÃO DIFERENTES 
 
Dados: Supondo-se custos de despesas fixos mensais de $ 45.300,00. 
 
 
PRODUTOS 
Quantidades 
Vendidas 
(Unidades) 
Preços 
Unitários 
($) 
Custos + Desp 
Variáveis 
Unitários 
($) 
Margens de 
Contrib. 
Unitária 
($) 
A 50 655,00 495,00 160,00 
B 30 800,00 550,00 250,00 
C 120 1.100,00 600,00 500,00 
 
SOLUÇÃO 
 
1 – Mix de produtos 
Participação nas vendas, ou análise vertical da quantidade vendida. 
Produtos Quantidade AV% 
 A 50 25% 
 B 30 15% 
 C 120 60% 
 200 100% 
Margem de Contribuição Média Ponderada: 
Produtos MC Unit. AV% 
MC 
(Média 
Ponderada) 
A $ 160,00 25% $ 40,00 
B $250,00 15% $37,5 
C $500,00 60% $300 
 $377,5 
 
 
 
 PE= Custos + Despesas Fixos PE = $ 45.300,00 = 120 unidades 
Marg. Contrib. Unit. Média Ponderada $ 377,50 
 
 
Mix de produtos em que ocorrem o Ponto de Equilíbrio: Produto A: 120 u x 25% = 30 u 
 Produto B: 120 u x 15% = 18 u 
 Produto C: 120 u x 60% = 72 u 
 120 u 
 
 
 
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COMO CALCULAR O PONTO DE EQUILÍBRIO? 
O Ponto de equilíbrio é calculado das seguintes formas: 
 
 
A- Ponto de Equilíbrio em Valores: 
Valor total das despesas fixas, dividido pela % da margem de contribuição. 
Exemplo: - Valor total das despesas fixas = R$ 5.000,00; 
 - % margem de contribuição = 30%; 
 - Ponto de Equilíbrio: R$ 5.000,00 / 30% = "R$" 16.666,67. 
 
 
 
B- Ponto de Equilíbrio em Quantidades: 
Valor total das despesas fixas, dividido pelo valor da margem de contribuição. 
Exemplo: - Valor das despesas fixas = R$ 5.000,00; 
 - Valor da margem de contribuição = R$ 6,00; 
 - Ponto de Equilíbrio em Qtde: R$ 5.000,00 / R$ 6,00 = 833 unidades. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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EXERCÍCIOS 
1- Colégio Prático Monte Negro 
Trinta jovens amigos recém-formados estão interessados em aplicar suas economias na compra de um 
colégio em um bairro de classe média de uma grande cidade. Tomaram conhecimento que o Colégio 
Prático Monte Negro está a venda, por $ 1.600.000. Esse colégio dispõe atualmente de 3.500 alunos de 
diversos cursos e horários, que pagam uma mensalidade média mensal de $ 300. 
O colégio tem os seguintes custos e despesas por mês: 
Custos e despesas $ 
Custos variáveis, para cada aluno 120 
Custos fixos, total mensal 300.000 
Despesas variáveis, para cada aluno 20 
Despesas fixas, total mensal 100.000 
 
Com base nas informações disponíveis: 
a) Calcule o ponto de equilíbrio contábil. 
b) Calcule o ponto de equilíbrio financeiro, supondo que os custos e despesas fixas mensais incluem $ 
20.000 de depreciação. 
c) Imaginando que os futuros sócios precisem obter um empréstimo bancário de $ 1.000.000, à taxa de 
6% ao mês de encargos financeiros, qual será o ponto de equilíbrio financeiro no primeiro mês, 
supondo o pagamento da primeira parcela de $ 50.000 do empréstimo mais os juros de $ 60.000? 
Solução: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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2-Indústria de Bebidas KaiKai S.A. 
A Indústria de Bebidas KaiKai produziu e vendeu em abril o total de 100.000 litros de vinho, ao preço 
unitário de vendas de $ 5,20, líquido dos tributos sobre as vendas. 
 
Durante o mês, os custos de produção e as despesas foram: 
Custos variáveis, por unidade fabricada$ 
Diretos – matérias-primas 1,20 
Diretos – mão-de-obra direta 0,80 
Outros custos variáveis indiretos 0,30 
Custos fixos, total no mês 
Mão-de-obra indireta 19.600 
Depreciação 70.400 
Outros custos fixos 30.000 
Despesas variáveis de vendas, por unidade vendida 0,70 
Despesas fixas, total no mês (inclui $ 9.900 de depreciação) 29.600 
 
Com base nas informações disponíveis, calcule: 
a) a margem de contribuição unitária do produto; 
b) o ponto de equilíbrio contábil; 
c) o ponto de equilíbrio financeiro. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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4.3 – MARGEM DE SEGURANÇA 
 
Margem de Segurança 
A margem de segurança consiste na quantia ou índice das vendas que excedem o ponto de 
equilíbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em 
prejuízo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual. Pode ser calculada em 
quantidade (MSQ), em unidades monetárias (MS$) ou em percentual (MS%). 
Quantidade em Equilíbrio de Ponto - AtuaisVendas )(MS Quantidade em Segurança de Margem Q  
 
A margem de segurança em unidades monetárias (MS$) é igual à margem de segurança em 
quantidades (MSQ), multiplicada pelo preço de vendas. Expressando algebricamente: 
 Venda de Preço QMS )$(MS $ em Segurança de Margem  
 
A margem de segurança percentual (MS%) é igual à margem de segurança em quantidade (MSQ), 
dividida pela quantidade de vendas: 
 AtuaisVendas
MS 
)(MS Percentual Segurança de Margem Q%  
 
 
Um exemplo de uso das margens de segurança pode ser visto no exemplo das indústrias Confiança 
Ltda. Segundo os dados da contabilidade da empresa, seus principais gastos fixos somados 
alcançavam $ 54.000,00. Seu custo variável unitário era estimado em $ 4,50, seu preço de venda 
era estimado em $ 7,50 e seu volume de vendas era igual a 25.000 unidades. 
Com base nos dados fornecidos, para achar a margem de segurança seria preciso, inicialmente, 
calcular o ponto de equilíbrio em quantidade. Aplicando a fórmula, é possível determinar que o 
ponto de equilíbrio em quantidade seria igual a 18.000 unidades. 
 PECQ s UnitárioVariáveis Gastos - Preços
Fixos Gastos  
unidades 18.000 
4,50- 7,50
54.000  PEC
 
Q 
 
 
 
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Como a empresa possui vendas iguais a 25.000 unidades, as margens de segurança em 
quantidade, unidades monetárias e percentual seriam respectivamente iguais a: 
 Quantidade em Equilíbrio de Ponto - AtuaisVendas(MS Segurança de Margem Q ) 
 MSQ = 25.000 - 18.000 = 7.000 unidades 
 
 Venda de Preço QMS )$(MS $ em Segurança de Margem  
MS$ = 7.000 x $ 7,50 = $ 52.500,00 
 
 AtuaisVendas
MS 
)(MS Percentual Segurança de Margem Q%  
MS% = 7.000/25.000 = 28% 
 
As margens obtidas indicam que para a empresa entrar na região de prejuízo, exibida no gráfico de 
ponto de equilíbrio, precisaria perder vendas no valor de 7.000 unidades, que representam $ 52.500,00 
ou aproximadamente 28% das vendas atuais. 
 
4.4 - RELAÇÃO CUSTO/VOLUME/LUCRO 
 
Uma das principais funções da contabilidade de custos consiste em fornecer subsídios para a 
tomada de decisões. Nesse sentido, a identificação e distinção de gastos conforme sua variabilidade em 
variáveis e fixos torna-se muito mais importante do que a mera separação entre custos e despesas, por 
exemplo. A relação entre custos fixos e variáveis consiste em importante etapa na análise de formação 
de preços e projeção de lucros obtidos a diversos níveis possíveis de produção e vendas. 
 
Para ilustrar o efeito da relação conjunta entre custos, volumes e lucros, veja o exemplo da 
Sorveteria Lambe Lambe Ltda., empresa que comercializa sorvetes a quilo em um grande shopping da 
cidade. Alguns dados mensais da empresa estão apresentados na tabela a seguir. O sorvete costuma ser 
comercializado a $ 16,00 por kg. A empresa gostaria de analisar o comportamento de seus custos e 
lucros para diferentes volumes mensais de vendas, predeterminados em 1.000 e 2.000 kg. 
 
Descrição Valor ($) 
Energia elétrica 200,00 
Aluguel 2.400,00 
Sorvete (por kg) 8,00 
Salários e encargos 1.600,00 
Condomínio 700,00 
Telefone 100,00 
Embalagens para sorvete (por kg de 
sorvete) 
 2,00 
 
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Para poder analisar o comportamento dos custos, seria necessário, em um primeiro momento, 
separar os gastos fixos e variáveis. Veja as tabelas a seguir. 
 
Gastos Fixos Valor ($) Gastos Variáveis 
Valor 
($) 
Energia elétrica 200,00 Sorvete (por kg) 8,00 
Aluguel 2.400,00 Embalagens para sorvete 
(por kg de sorvete) 
 
 
2,00 
 
 
 
Salários e encargos 1.600,00 
Condomínio 700,00 
Telefone 100,00 
Soma 5.000,00 Soma 10,00 
 
Da análise de gastos fixos e variáveis, pode ser feita a seguinte análise entre custos, volumes e lucros: 
 
Situação Vendas = 1.000 unidades Vendas = 2.000 unidades 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 16.000,00 16,00 32.000,00 16,00 
Gastos variáveis 10.000,00 10,00 20.000,00 10,00 
Gastos fixos 5.000,00 5,00 5.000,00 2,50 
Gastos totais 15.000,00 15,00 25.000,00 12,50 
Lucro 1.000,00 1,00 7.000,00 3,50 
 
Em relação à tabela anterior, algumas conclusões podem ser extraídas: 
a) os gastos variáveis unitários não se alteram; 
b) os gastos fixos totais não se alteram; 
c) os gastos fixos unitários são reduzidos; como consequência, o gasto unitário total é 
reduzido e o lucro unitário aumenta de $ 1,00 para $ 3,50, um aumento de 250%. 
É interessante notar que, por sua própria natureza, os gastos fixos totais são variáveis 
unitariamente e os gastos variáveis totais são fixos unitariamente. 
Assim, em função da existência de gastos fixos, a empresa apresentaria significativa elevação de 
seus lucros. Análise mais cuidadosa dos custos em função de diversos volumes de vendas pode ser 
vista na tabela a seguir. 
 
Volume Gasto Fixo Gasto Variável 
 Total Unitário Total Unitário 
1 5.000,00 5.000,00 10,00 10,00 
10 5.000,00 500,00 100,00 10,00 
100 5.000,00 50,00 1.000,00 10,00 
1.000 5.000,00 5,00 10.000,00 10,00 
2.000 5.000,00 2,50 20.000,00 10,00 
 
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A representação da tabela pode ser verificada na Figura 5.1. Enquanto os gastos fixos totais 
(5.000,00) e gastos variáveis unitários mantêm-se inalterados (10,00), os gastos variáveis totais 
aumentam proporcionalmente ao aumento do volume de vendas. O gasto fixo unitário cai 
exponencialmente, em função da economia de escala. 
 
 
 
Figura 5.1. Gastos fixos e variáveis, totais e unitários, da Sorveteria Lambe Lambe Ltda. 
 
 
 
IMPORTÂNCIA DA ANÁLISE CUSTO-VOLUME- LUCRO 
 
 Apóia a Tomada de Decisões relativamente a: 
 Fabricar ou comprar 
 Introdução de linhas de produto 
 Determinação de preços de venda 
 Dimensionamento da empresa 
 
 
 Planejamento 
 Facilita a elaboração de orçamentos 
 Permite a projeção de lucros 
 Induz à redução de gastos 
 
Gasto F ixo T o tal
0,00
1.000,00
2.000,00
3.000,00
4.000,00
5.000,00
6.000,00
1 10 100 1.000 2.000
Vo lume
Gasto Variável Total
-
5.000
10.000
15.000
20.000
25.000
1 10 100 1.000 2.000 3000
Volume
Gasto F ixo Unitário
0,00
1.000,00
2.000,00
3.000,00
4.000,00
5.000,00
6.000,00
1 10 100 1.000 2.000 3000
Vo lume
Gasto Variável Unitário
0,00
2,00
4,00
6,00
8,00
10,00
12,00
1 10 100 1.000 2.000
Vol ume
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 Controle 
 Facilita o controle orçamentário 
 Permite a realização de orçamentos flexíveis 
 
A análise responde o seguinte: 
 O empreendimento é viável? 
 Qual o produto mais rentável? 
 Qual o produto mais lucrativo? 
 Quais as consequências da retirada de determinado produto de fabricação? 
 Variando um tipo de custo, quais as consequências nos resultados da empresa? 
 Reduzindo a produção, quais as consequências nos resultados? 
 Quais as consequências das variações de custos nos resultados? 
 Produzindo vários produtos, em proporções diferentes, quais as consequências no ponto de 
equilíbrio? 
 
 
 
Exercício 01 
 
A agrícola Arco-íris projeta vendas futuras iguais a $ 600.000,00. Quais os custos totais da 
empresa previstos para esse volume de vendas, sabendo que para um total de vendas líquidas de $ 
400.000,00, os custos totais foram iguais a $ 280.000,00, incluindo $ 30.000,00 de custos fixos? 
 
Volume 
Gasto Fixo Gasto Variável 
Custos Totais 
Total Unitário Total Unitário 
 
 
 
 
 
 
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Exercício 02 
Os produtos da Alfabeto Ltda. costumam ser comercializados por $ 20,00 a unidade. O volume mensal 
de produção e vendas da empresa é de aproximadamente 80.000 unidades, o que representa 65% de 
sua capacidade instalada. Sabe-se que seus custos fixos mensais são iguais a $ 300.000,00 e o custo 
variável unitário é igual a $ 8,00. Supondo que a empresa eleve sua produção e vendas para 100.000, 
calcule: 
 
(a) qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção? 
 
 
 
 
 
 
(b) qual será o reflexo no lucro total e unitário? 
 
 
 
 
 
 
 
 
(c) qual o comportamento dos custos variáveis e custos fixos, em função do aumento de vendas 
mencionado? 
 
 
 
 
 
 
 
Análise da relação custo, volume e lucro. 
 
DRE Simplificado 
Quantidade 80.000 Quantidade 100.000 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
(-) Custos totais 
(-) Custos fixos 
(-) Custos variáveis 
(=) Lucro bruto 
 
 
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Análise das variações em unidades monetárias e percentuais (de 80.000 para 100.000). 
 
DRE Simplificado 
Variação em $ Variação em % 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
(-) Custos totais 
(-) Custos fixos 
(-) Custos variáveis 
(=) Lucro bruto 
 
 
 
Exercício 03 
A Fábrica de guarda-chuva Chuvisco Ltda. está trabalhando com capacidade ociosa de 40%. 
Portanto, o volume mensal de produção e vendas da empresa atualmente é de 16.900 unidades. 
Seus produtos têm custo variável igual a $ 3,00 por unidade, preço de venda igual a $ 6,50 cada, o 
que gera um custo variável total igual a $ 50.700,00. Os custos fixos da empresa são estimados em 
$ 19.000,00. Após contratar uma empresa de pesquisa mercadológica, a empresa verificou que, 
caso reduzisse seus preços em apenas 15%, aumentaria suas vendas em 35%. Valeria a pena 
reduzir o preço? 
 
 
 DRE Simplificado 
Quantidade Quantidade 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
(-) Custos totais 
(-) Custos fixos 
(-) Custos variáveis 
(=) Lucro bruto 
 
 
 
 
 
 
 
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Análise das variações em unidades monetárias e percentuais. 
 DRE Simplificado 
Variação em $ Variação em % 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
(-) Custos totais 
(-) Custos fixos 
(-) Custos variáveis 
(=) Lucro bruto 
 
 
 
Exercício 04 
Um importante grupo empresarial estuda soluções viáveis que resultem no aumento de 
lucratividade de duas empresas:  indústria de sabonetes Cheiro Bom Ltda.: apresenta lucratividade nula - fabrica e vende 15.000 
unidades por mês, a $ 0,32 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 0,13 e o custo fixo 
mensal é de aproximadamente $ 2.850,00. 
 indústria de xampus Espuma Cremosa Ltda.: também apresenta lucratividade nula - fabrica e 
vende 23.200 unidades por mês, a $ 3,68 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 3,02 e o 
custo fixo mensal é de aproximadamente $ 15.312,00. 
Pesquisa mercadológica conduzida recentemente revelou que com um desconto de 10% no preço 
de venda, as vendas se elevariam em 22%. Por outro lado, uma elevação de 8% nos preços 
resultaria em redução de vendas de 13%. Que sugestões você daria para ambas as empresas? 
 
Indústria de Sabonetes Cheiro Bom 
Cheiro Bom 
DRE Simplificado 
Quantidade = Quantidade = 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
(-) Custos totais 
(-) Custos fixos 
(-) Custos variáveis 
(=) Lucro bruto 
 
 
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Indústria de Xampus Espuma Cremosa Ltda. 
Espuma Cremosa 
DRE Simplificado 
Quantidade = Quantidade = 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
(-) Custos totais 
(-) Custos fixos 
(-) Custos variáveis 
(=) Lucro bruto 
 
 
Exercício 05 
A Companhia Indústrias do Sol Poente produz um artigo que vende por $ 18,00 a unidade. Os 
custos fixos de produção são iguais a $ 100.000,00 por mês, e o custo variável, $ 8,00 por unidade. 
O volume mensal de produção e vendas é de 20.000 unidades. Com o aumento da demanda por 
seus produtos, a empresa espera aumentar sua produção e vendas para 30.000 unidades/mês. Pede-
se: 
(a) Qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção e vendas 
de 20.000 para 30.000 unidades? 
 
 
(b) Qual será o reflexo no lucro? 
 
 
 
(c) Comente também o comportamento dos custos variáveis e dos custos fixos x unitários, em função 
do aumento de vendas mencionado. 
 
DRE Simplificado 
 Original 20.000 unidades Nova 30.000 unidades 
Total Unitário Total Unitário 
Receita 
(-) Custos variáveis 
(-) Custos fixos 
(-) Custos totais 
(=) Lucro bruto 
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5 - CUSTOS E GESTÃO DE PREÇO 
 
 
 
5.1- INTRODUÇÃO 
A formação do preço de venda de produtos é um trabalho técnico e também um fator 
determinante de sobrevivência da exploração da atividade. Alguns especialistas afirmam que ter os 
preços definidos exclusivamente pelo mercado é um risco, ou seja, o mercado não é nem deve ser o 
único caminho para a definição de preços, mas é importante ter os preços compatíveis com o 
mercado. 
Existem diferentes critérios para a definição do preço de venda dos produtos, entre eles as 
despesas com vendas, impostos etc. Nas vendas a prazo, deve-se tomar o máximo cuidado os prazos 
concedidos e com a taxa de juros praticada no mercado. 
Cabe ao produto a decisão de formar seus preços de venda. No entanto, se errar para maior, 
perde o mercado; se errar pra menor, compromete o negocio. Portanto, o produtor deve aprender a 
calcular os custos reais de sua atividade, fazer a gestão estratégica dos custos e trabalhar 
identificando oportunidades de mercado e ganho. 
A empresa precisa aprender a gerenciar, com competência a contabilidade de custos de sua 
unidade e dominar sua demonstração financeira, pois é tendo o domínio dessas ferramentas que ele 
melhora a qualidade de suas decisões e torna suaatividade mais competitiva. Os números são meros 
detalhes, são sinais de vida da atividade. É importante acompanhá-los diária, semanal e 
mensalmente. O fruto desse trabalho será o domínio do negocio e confiança nas decisões a serem 
tomadas. 
A gestão estratégica dos custos é um procedimento gerencial muito importante para os produtores 
atentos com o melhor desempenho financeiro de seu negocio. Para esses produtores, é imprescindível 
ter boas ferramentas que lhes permitam chegar a uma “contabilidade de custos estrategicamente útil”. 
Na pratica, é preciso entender bem sua cadeia de valores, procurando ao máximo compreender os 
custos de seu principal concorrente ou do líder de mercado e, em seguida, partir para o benchmarking. 
Os custos devem ser baseados no valor, ou seja, no quanto o cliente está disposto a pagar pelo 
produto. Alguns autores definem que calcular o custo de um produto para depois definir o preço é, 
muitas vezes, um erro. Para eles, não se deve mais determinar o valor partindo do custo, mas partir 
do preço para se chegar ao custo. 
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Em alguns casos, a saída não é reduzir os custos, e sim aumentá-los, se for preciso, para 
agregar valor ao produto, ter produtos melhores, mais evoluídos, concorrer com qualidade. A gestão 
estratégica de custos é apenas uma resposta à ameaça representada pela economia globalizada, e a 
ideia principal é começar a entender a que o cliente dá valor e partir daí para trás. 
O que a gestão estratégica de custos quer mesmo saber é o que tem e o que não tem valor para 
o cliente. Ou seja, ver a empresa em sua totalidade, focando clientes, produtos, processos de 
fabricação e comercialização, seus sistemas, as pessoas, suas relações e capacidade de agir e reagir. 
 
GESTÃO DOS PREÇOS 
Independentemente da condição específica de um produto, mercadoria ou serviço, em determinado 
momento de tempo, quatro objetivos básicos estarão, de alguma forma, sempre presentes com 
relação à gestão dos preços. São eles: 
 um adequado retorno sobre o investimento; 
 uma determinada participação no mercado; 
 uma capacidade de enfrentar a concorrência; 
 a obtenção de uma lucratividade global compatível. 
 
 
 
5.2- CONCEITOS E ELEMENTOS BÁSICOS PARA FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA 
 
FIXAÇÃO DO PREÇO DE VENDA 
 
Analisar e projetar os preços de venda dos produtos é vital para sobrevivência da empresa no 
mercado. 
O preço de venda é um assunto muito difícil de ser resolvido nas empresas, pois em muitas 
vendas o preço ideal para cobrir os custos e despesas é incompatível com o aplicado pelos 
concorrentes. Quando se verifica casos como o acima mencionado, a empresa tem que passar por corte 
de despesas e buscar diminuir as despesas variáveis por meio de produtos alternativos, revisão da carga 
tributária, etc. 
A análise do preço de venda é o meio que a empresa dispõe de verificar se o preço praticado 
suporta pagar as despesas fixas, pois quando se calcula o preço de um produto, leva-se em 
consideração o custo e a despesa variável como: o custo do produto, comissões, impostos, etc. e, em 
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muitas vezes depois de feita a análise do preço de venda, é verificado que precisaria praticar por um 
valor maior, pois está com seus custos fixos altos. 
Além do cálculo do preço de venda dos produtos, é importante que a empresa também efetue a 
análise de lucro por cliente. O preço pode estar compatível com o mercado e com suas despesas fixas, 
mas, por exemplo, o cliente pode estar em outra localidade e o custo de entrega (frete) pode 
inviabilizar a venda. 
Outro fator importantíssimo que deve ser levado em consideração são as condições financeiras 
da venda, não basta o preço estar correto, se as vendas forem feitas com prazos de recebimentos 
maiores que os prazos de pagamentos, isto poderá levar a empresa a ter que descontar seus recebíveis 
em banco ou factoring. 
Portando, é importante o controle de custos, pois muitas empresas somente percebem que as 
coisas vão mal quando lhes falta dinheiro em caixa. A empresa que não possuir um rigoroso controle 
de custos e uma análise do preço de venda, com certeza, terá dificuldades para evidenciar onde está o 
problema, se está em seu financeiro (descasamento do fluxo de caixa) ou na incompatibilidade entre os 
prazos do “a receber” e do “a pagar”, ou ainda nos custos e despesas elevados e não-controlados. 
Para administrar preços de venda, sem duvida é necessário conhecer o custo do produto; porem 
essa informação, por si só, embora seja necessária, não é suficiente. Alem do custo, é preciso saber o 
grau de elasticidade da demanda, os preços de produtos dos concorrentes, os preços de produtos 
substitutos, a estratégia de marketing da empresa etc.; e tudo isso depende também do tipo de mercado 
em que a empresa atua. 
O importante é que o sistema de custos produzira informações úteis e consistentes com a 
filosofia da empresa, particularmente com sua política de preços. 
O sucesso empresarial pode não ser conseqüência da DECISÃO DE PREÇO. Contudo, o preço 
equivocado de um produto certamente o levará ao insucesso. 
É importante de ter os preços compatíveis com o mercado, além de aprender a calcular os custos 
reais da sua atividade, fazer a gestão estratégica da empresa e trabalhar na identificação de novas 
oportunidades de mercado e, conseqüentemente, aumentar a lucratividade. 
O mercado pode reduzir ou elevar o preço de um determinado produto mediante ao seu excesso 
ou escassez. Se houver escassez, a lucratividade unitária poderá aumentar, pois seus gastos de 
produção serão os mesmos. Por outro lado, com o excesso de oferta do produto, seu preço é forçado a 
ser reduzido. Para não reduzir a margem de lucro é preciso reduzir os gastos de produção (fig. 1). 
 
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(Figura 1) 
 
 
Como uma empresa nem sempre pode controlar o mercado diretamente, é conveniente que seja 
possível conhecer e controlar os gastos para fabricar e vender os produtos. Daí a importância de tratar 
os custos de maneira responsável e criteriosa. 
 
 
 
COMPONENTES DO PREÇO 
 
 
 
O preço pode ser apresentado em função de seus quatro componentes: 
 os custos - que correspondem aos gastos produtivos ou incorporados no produto), 
 as despesas - que correspondem aos gastos não incorporados ao estoque dos produtos, 
representando gastos comerciais ou de vendas, administrativos ou financeiros), 
 
PREÇOS 
Gastos para Fabricar 
e Vender 
LUCROS 
Custos de Fabricação 
Despesas 
 
Lucro 
Impostos 
Despesas 
Custos 
Gastos 
Preço 
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 os impostos - diversos são os tributos incidentes sobre o preço, como Imposto sobre Produtos 
Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICM´S), o Programa de 
Integração Social (PIS), e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e 
 o lucro (que representa a remuneração do empresário). 
 
Em relação aos componentes dos preços praticados em operações comerciais alguns 
comentários são importantes. Os custos são formados essencialmente por parte do valor pago ao 
fornecedor, mais despesas com logísticas, como fretes ou seguros. Porem é importante destacar que 
do valor pago ao fornecedor, alguns gastos, como o associado aos impostos recuperáveiscomo o 
ICMS, poderão ser compensados no futuro. O valor pago a título de ICMS ao fornecedor pode 
tornar-se um credito fiscal, que pode ser compensado posteriormente. Assim, neste caso, não deve 
ser incorporado no custo. 
As despesas correspondem aos demais gastos com o negocio, não associados aos produtos. 
Dentre as principais despesas destacam-se as associadas à manutenção do ponto-de-venda ou do 
empreendimento, como gastos com alugueis, condomínios, água, energia elétrica, telefone, salários, 
comissões e encargos, contador e outros. Custos e despesas são denominados genericamente de 
gastos. 
Os impostos devem ser vistos com cuidado. Conforme mencionado, impostos pagos em notas 
fiscais de produtos adquiridos de fornecedores e que podem gerar credito fiscal, como ICMS, o PIS 
e a Cofins, não devem ser incorporados nos custos. São registrados como valores a recuperar. Em 
cada operação de venda feita pela empresa, outros débitos fiscais referentes ao ICMS, ao PIS e a 
Cofins surgirão. No momento de pagar os seus impostos devidos em decorrências das vendas feitas, 
a empresa deve compensá-los com os créditos adquiridos nas operações junto aos fornecedores. 
Tecnicamente, esses impostos que apresentam mecânicas especificas de debito e credito recebem o 
nome de impostos não cumulativos. 
 
 
 
5.3- FATORES QUE INTERFEREM NO PREÇO DE VENDA 
 
Os principais fatores influenciadores da formação do preço de venda: 
a) metas mercadológicas (crescimento, penetração, imagem); 
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b) situação macroeconômica (recessão, excesso de oferta, excesso de demanda etc.); 
c) estrutura de custos da empresa; 
d) características do produto (aspectos de elasticidade, sazonalidade, moda, ciclo de vida); 
e) situação econômico-financeira da empresa (nível de estoque, grau de endividamento etc.); 
f) qualidade do produto diante das necessidades do mercado consumidor; 
g) existência de produtos similares a preços menores; 
h) demanda estimada do produto; 
i) controle de preço por órgãos reguladores; 
j) níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar; 
k) custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto; 
l) níveis de produção e vendas desejados etc. 
 
Estes diversos fatores devem ser levados em conta na fixação do preço de venda. Embora os 
fatores considerados tenham em muitos aspectos, características semelhantes, como os já 
mencionados, outros são acrescidos. São fatores importantes: 
 as necessidades do comprador; 
 sua disposição para pagar; 
 as reações da concorrência e a possibilidade do aparecimento de novos competidores; 
 as expectativas de preços dos insumos e as restrições de fornecimento; 
 o grau de utilização da capacidade instalada; 
 a situação financeira da empresa; 
 as restrições governamentais, etc. 
 
Igualmente importante, e diretamente ligada à sobrevivência da empresa no longo prazo, é a 
remuneração e conservação do capital empatado em giro e em imobilizações. Sabemos que soa 
inúmeras as variáveis que afetam os preços e sabemos também da dificuldade que temos de 
quantificar a influencia de cada uma dessas variáveis. 
 
 
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5.4- FORMAÇÃO MARK- UP 
 
INTRODUÇ ÃO 
A taxa de marcação ou Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para 
formação do preço de venda. Tem por finalidade cobrir os fatores, como tributação sobre vendas 
(ICMS, IPI, PIS Cofins ou Simples), percentuais incidentes sobre o preço de venda (comissões sobre 
vendas, franquias, comissão da administradora do cartão de credito etc.), despesas administrativas 
fixas, despesas de vendas fixas, custos indiretos de produção fixos e margem de lucro. 
 
Um dos pontos mais polêmicos é a margem de lucro que deve ser utilizada no Mark-up. O 
percentual de margem de lucro a incluir no Mark-up depende de inúmeros fatores e difere de empresa 
para empresa, mesmo se atuantes no mesmo segmento mercadológico. 
 
Além disso, no comércio (principalmente) é comum a utilização de margens de lucro baixas em 
determinados produtos que servem como “atração” aos consumidores. Por exemplo: os supermercados 
anunciam determinado produto (carne) por um preço baixo. Tem intenção de que os clientes venham 
comprar o produto e levem junto outras mercadorias (cerveja, condimentos, legumes, arroz, etc.) 
comercializadas com margem de lucro maior. Assim, compensam a pequena margem numa 
mercadoria com margens maiores em outras. 
 
Quanto à elaboração existe duas formas de utilização do Mark-up: divisor ou multiplicador. 
Independente de qual modo é utilizado, o valor do preço de venda será igual. 
 
 
 
 
 
 
 
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 Mark-up divisor 
 
 
 ou 
 
 Mark-up Multiplicador 
 
 
 
 
A FUNÇÃO DE CUSTOS 
A forma mais tradicional de apuração de custos consiste na agregação de todos os seus fatores 
com vista à obtenção de um custo total do produto, mercadoria ou serviço. 
 
 PREÇO = CUSTO TOTAL + RESULTADO 
 
O estabelecimento do preço de venda, nesse caso, consiste na simples adição de um markup ao 
custo apropriado. Markup é o valor acrescentado ao custo de um produto para determinar o preço de 
venda final. Em valores percentuais, é a seguinte a forma de cálculo do markup: 
 
Lucro 
Impostos 
Despesas 
Custos 
indiretos 
Base 
Custos Diretos 
Taxa de 
Marcação 
Preço X = 
Mark-up 
Preço = Custo 
 (1- Soma %) 
 
Preço = Custo x (1 ÷ 1- Soma%) 
 
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 Percentual de Markup = ( 1 - Custo ) x 100% 
 Preço de Venda 
 
 
ou, calculando o preço de venda: Preço = ( Custo ) x 100 
 100 % - Percentual de Markup 
 
 
 
Exemplo: 
Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir um produto X e deseja um markup de 50 %. 
 
 Preço = ( 12 ) x 100  Preço = $ 24,00 
 100 % - 50 % 
 
 
Essa postura unilateral de preço, como função direta do custo, merece 
contestações. Adicionalmente ao motivo do lucro, dentro da política de preços, deve ser considerado 
também o comportamento do mercado. 
O sistema que está voltado para a gestão de preços deve estar calcado em princípios de agilidade 
(importante para área mercadológica) e confiabilidade (importante para a área econômico-financeira). 
 
 
Obtenção do Mark-up divisor 
Para obtenção do Mark-up, é necessário que sejam observadas as fases a seguir relacionadas: 
a) listar todas as despesas variáveis de venda (DVVs)  ICMS s/ vendas 17% 
 Comissões s/ vendas 3% 
 Lucro desejado 5% 
 
b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%) 
 
c) dividir a soma das DVVs por 100 (para achar a forma unitária) = (25% ÷ 100 = 0,25) 
 
d) o quociente da divisão deve ser subtraído de “1” = (1-0,25 = 0,75) 
 
e) dividir o custo de compra pelo Mark-up divisor. 
Exemplo: se o custo unitário da mercadoria é de $500, o preço de venda a vista seria então de $666,67, 
pois $500÷0,75= $666,67). A exatidão do cálculo pode ser verificada pela demonstração a seguir: 
(+) preço de venda orientativo ($).......................................................... = 666,67 
(-) percentuais utilizados (17%+5%+3%=25%) ..................................... = (166,67) 
(=) custo da mercadoria ($) ..................................................................... = 500,00 
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Obtenção do Mark-up multiplicador 
 
 
a) listar todas as despesas variáveis de venda (DVVs)  ICMS s/ vendas 17% 
 Comissões s/ vendas 3% 
 Lucro desejado 5% 
 
b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%) 
 
c) partindo de 100% e subtrair a soma das DVVs) = (100% - 25% = 75%) 
 
d) o Mark-up multiplicador é obtido dividindo 100 pelo resultado da fase anterior = (100÷75=1,333) 
 
e) o preço de venda a vista é obtido multiplicando o custo unitário da mercadoria pelo Mark-up 
multiplicador. 
 
 
 
Exemplo: se o custo unitário da mercadoria é de $500 x 1,333, o preço de venda é $666,67. A mesma 
comprovação utilizada no Mark-up divisor pode ser utilizada no caso do Mark-up multiplicador. 
 
 
Nesta forma de calcular preços – preços de dentro para fora -, o ponto de partida é o custo do 
bem ou serviço apurado, segundo o critério do Custeio por Absorção e Custeio Variável etc. 
Sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada MARKUP , que deve ser estimada para 
cobrir os gastos não incluídos no custo, os tributos, e comissões incidentes sobre o preço e o lucro 
desejado pelos administradores. 
 
 
 
Suponha uma situação bastante simples que apresente os seguintes dados (Custeio por Absorção): 
 Custo unitário: $8 
 Despesas Gerais e Administrativas (DGA): 10% da receita bruta (despesas operacionais fixas; o 
percentual é uma estimativa). 
 Comissões dos Vendedores (COM): 5% do preço de venda bruto. 
 Tributos (IMP) incidentes sobre o preço de venda: 20% bruto 
 Margem de Lucro desejada (MLD): 5% sobre a receita bruta 
 
 
 
 
 
 
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O markup seria, então, calculado da seguinte forma: 
 DGA = 10% 
 COM = 5% 
 IMP = 20% 
 MLD = 5% 
TOTAL = 40% sobre o preço de venda bruto = markup 
 
O preço de venda (PV) será o custo acrescido de 40% do PV: 
PV = $8 + 0,4 PV 
PV – 0,4PV = $8 
0,6 PV = $8 
PV = $8 
 0,6 
PV= $13,33 
 
Por esse método o preço de venda seria fixado em $13,33. 
Esse preço de $13,33 seria, então, uma referencia, sujeita a ajustes – para mais ou para menos – 
de acordo com as condições de mercado e com negociações especificas com cada cliente, talvez 
transação a transação. 
 
 
FORMULAS CALCULAR O PREÇO DE VENDA: 
 
Obtenção do Mark-up divisor 
Preço = Custo 
 (1- Soma %) 
 
Obtenção do Mark-up Multiplicador 
Preço = Custo x (1 ÷ 1-Soma%) 
 
O Mark-up divisor é calculado da seguinte forma: 100% ( - )% despesas variáveis ( - )% despesas fixas 
(-) % lucro líquido. 
 
Exemplo: 
Pelo Custeio Variável  Custo Direto Variável: R$ 20,00; 
 Despesas Variáveis: 7%; 
 Despesas Fixas: 30%; 
 Lucro Líquido: 8%; 
 
Preço de Venda = Custos variáveis = R$ 20,00 = R$ 20,00 
 Markup (100% - 7% - 30% - 8%) 55% 
 
Preço de venda = R$ 36,36 
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Demonstrativo do Resultado: 
Preço de Venda: R$ 36,36 (100%); 
(- )Custo Direto Variável: R$ 20,00 (55%); 
(- )Despesas Variáveis: R$ 2,54 (7%); 
(- )Despesas Fixas: R$ 10,91 (30%); 
= Lucro Líquido: R$ 2,91 (8%). 
 
Entretanto, deve-se comparar com o preço praticado pelo mercado. Caso o preço de mercado 
seja menor do que o preço calculado, a empresa deverá desenvolver alguma ação para diminuir os seus 
custos, ou despesas, ou então, aceitar um lucro líquido menor. 
 
 
5.5- Cálculo do preço de venda 
Na formação do preço de venda devem ser observadas algumas condições. Inicialmente, 
calcula-se um preço orientativo fazendo uso extremamente de dados internos da empresa. Critica-se tal 
preço orientativo em relação às características existentes no mercado de atuação como preço dos 
concorrentes, volume de vendas, prazo, condições de entrega, qualidade, aspectos promocionais etc. 
Posteriormente testa-se o preço orientativo nas condições do mercado, considerando a relação 
custo/volume/lucro e demais aspectos econômicos e financeiros da empresa. Estudam-se alternativas, 
pesquisando a relação mais apropriada, considerando-se condições diferenciadas para atender: 
volumes distintos, prazos diferentes de financiamento de vendas, descontos para prazos mais curtos e 
comissões sobre vendas para cada condição. 
 
CÁLCULO DO CUSTO DE COMPRA 
Todo o esforço despendido para a aquisição das mercadorias, materiais ou serviços até o momento de 
sua utilização participam do custo da compra. Assim, compõem os custos de compra os seguintes 
fatores: 
(+) custo da fatura (valor constante na nota fiscal) 
(-) descontos dados na fatura (incondicionais mencionados no corpo da nota fiscal. Não são descontos 
recebidos por pagamento no vencimento ou antecipado da duplicata) 
(+) despesas acessórias (fretes, seguros, outros) 
(+) impostos não recuperáveis fiscalmente (IPI no comercio) 
(-) impostos recuperáveis fiscalmente (IPI e ICMS na indústria e ICMS no comércio) 
(=) custo de aquisição das mercadorias, materiais ou serviços. 
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Exemplos: 
Cálculo do custo de compra de mercadorias no comercio 
Custo de compra da mercadoria $ 
(+) custo unitário na fatura 300 
(-) descontos na fatura (incondicionais) (5) 
(+) fretes/seguros/outros 10 
(-) impostos recuperáveis (ICMS) (36) 
(+) impostos não recuperáveis (IPI) 22 
(+/-) outros - 
(=) custo de compra da mercadoria 291 
 
 
Cálculo do custo de compra de matéria-prima para a indústria 
Custo de compra matéria-prima $ 
(+) custo unitário na fatura 300 
(-) descontos na fatura (incondicionais) (5) 
(+) fretes/seguros/outros 10 
(-) impostos recuperáveis (ICMS e IPI) (36+22) 
(+) impostos não recuperáveis (IPI) - 
(+/-) outros - 
(=) custo de compra da mercadoria 247 
 
 
Diferença básica entre os dois cálculos de custo de compra para comercio e indústria esta na 
recuperação de tributos. O ICMS e IPI são recuperáveis fiscalmente no caso industrial, enquanto 
somente O ICMS é recuperável quando se trata de comércio. Quando da análise de custos, é 
recomendável a consulta ao contador da empresa para verificar aspectos da legislação tributária, em 
virtude das inúmeras peculiaridades jurídica existentes. 
 
 
 
 
 
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A FUNÇÃO DO MERCADO 
O comportamento do mercado com relação ao preço passa a ser cada vez mais importante 
dentro de um cenário competitivo. 
 Nessa circunstância, a margem de contribuição passa a ser o instrumento mais adequado de 
mensuração de desempenho. 
 
A fórmula tradicional de custo e preço deve ser invertida para: 
Preço de venda (ajustado ao mercado para ser competitivo) (-) Custo (a ser administrado e 
minimizado)=Margem de Contribuição (suficiente para remunerar o custo fixo e propiciar um retorno 
adequado). 
 
 
Fixação de margem 
A margem de lucro é a diferença entre o preço de venda e o custo por unidade. 
Ela traduz o quanto a empresa gera de receita adicional aos custos para fazer face às suas 
necessidadesde distribuição de resultados, cobrir despesas e se capitalizar. 
A partir da unidade vendida, é aplicada a margem desejada. 
 
 Preço = (1 + Margem) x (Custo) 
 
 
Exemplo: 
Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir o produto X e deseja uma margem de 50 %. 
 Preço = (1 + 50 %) x 12 
 Preço = (1,50) x 12 
 Preço = $ 18,00 
 
 
 
Formação de preços de produtos padrões 
A formação de preços dos produtos padrões requer considerações de longo prazo. A ideia é reconhecer 
que o preço de venda estabelecido deve ser suficiente para que a longo prazo cubra os custos de 
administração, produção e venda, tanto os custos fixos como os custos variáveis, bem como possibilite 
um retorno adequado para futuras expansões. 
Há duas maneiras principais de se formar os preços dos produtos que são vendidos comumente no 
mercado e ambas usam algum tipo de fórmula baseada nos custos. 
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 1. A que aborda o custo total define o custo básico como sendo o custo total da unidade produtiva. 
Os custos administrativos e de venda são adicionados ao custo básico. 
 2. A que aborda a contribuição define o custo unitário variável como custo básico. Os custos fixos 
são somados a esta base. 
 
EXEMPLO: 
 Você colhe os seguintes dados sobre o custo do produto regular da sua empresa: 
 Por unidade Total 
Matéria-prima 6 
Mão-de-obra direta 4 
Despesas gerais variáveis 4 
Despesas gerais fixas (com base em 20.000 unidades) 6 120.000 
Despesas variáveis administrativas e de vendas 1 
Despesas fixas administrativas e de vendas 
(com base em 20.000 unidades) 2 40.000 
 
Suponha que para obter o preço de venda desejado a firma tem a política geral de acrescentar 50% ao 
custo total por unidade ou 100% ao custo unitário variável. 
 
Pela abordagem do custo total, o preço de venda será: 
Matéria-prima 6 
Mão-de-obra direta 4 
Despesas gerais de produção (fixas e variáveis) 10 
Custo Total por unidade 20 
 
 Acréscimo para cobrir despesas administrativas 
e de vendas e o lucro desejado (50% do custo total da unidade) 10 
Preço de Venda desejado 30 
 
 
Pela abordagem da contribuição, o preço de venda é determinado assim: 
Matéria-prima 6 
Mão-de-obra direta 4 
Custos variáveis (despesas gerais, despesas administrativas 
e de vendas) 5 
Custo variável por unidade 15 
 
Acréscimo para cobrir os custos fixos e o lucro desejado 
100% do custo variável da unidade 15 
Preço de venda desejado 30 
 
Ao determinar o acréscimo, as companhias usam a taxa de retorno desejado como base. 
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FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA A VISTA NA INDÚSTRIA 
 
Para uma decisão acertada quanto ao preço de venda, você tem que considerar vários fatores, e 
os principais são os custos que incorrem sobre a fabricação e venda dos produtos e uma analise 
apurada dos preços praticados pelos seus concorrentes. 
Quanto ao primeiro fator a ser considerado, toda e qualquer empresa incorre em um conjunto de 
custos, que são os valores monetários por ela despendidos, para utilização dos elementos 
indispensáveis as atividades de produção e venda de seus produtos. Para uma correta apuração e 
apropriação dos custos é necessário saber identificá-los e classificá-los. 
Para tanto, explicaremos algumas definições com relação à classificação dos custos. 
Custos Variáveis de Produção (CVP) são todos aqueles que estão diretamente ligados à 
produção. Variam proporcionalmente à quantidade produzida e podem ser chamados também de 
custos com material direto (CMD). 
Custos Fixos (CF) são todos aqueles que independem, ate certo limite, do volume de produção e 
venda dos produtos. Melhor dizendo, são os custos despendidos pela empresa para manutenção de sua 
estrutura operacional. 
Custos Variáveis de Venda (CVV) são todos aqueles que incidem sobre o preço de venda dos 
produtos. Variam de acordo com a quantidade vendida e são representados em % (percentual) sobre as 
vendas. 
Outro componente do preço de venda é a margem de lucro que toda empresa almeja, pois é ela 
que remunera o capital investido (aplicado). 
 
 
Para facilitar seu entendimento, ordenamos os seguintes passos: 
1˚ passo: Verificar os preços nas notas fiscais de compras de materiais diretos e embalagens, retirando 
o ICMS que vem embutido, somar os valores correspondentes a embalagem, seguro e frete. Quanto ao 
IPI, quando houver incidência dele na aquisição do material direto e não incidência na venda, ele 
deverá ser somado ao preço de aquisição; caso contrário, deverá ser retirado. 
 
2˚ passo: Levantar as quantidades gastas com materiais diretos e embalagens para fabricação dos 
produtos. 
 
3˚ passo: Estimar a quantidade d peças a serem produzidas no mês. 
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4˚ passo: Levantar todos os custos fixos que a empresa teve no mês da apuração e dividir pela 
quantidade total de peças produzidas neste mesmo mês. A resultante é o Custo Fixo Unitário (CFU) 
que deverá ser somado ao custo unitário de material direto. Existem várias formas de rateio dos custos 
fixos e essa uma delas. 
 
5˚ passo: Levantar todos os Custos Variáveis de Vendas (CVV). 
 
6˚ passo: Verificar a margem de lucro pretendida. 
 
 
 
EXEMPLO: 
Uma indústria de Confecções de Roupas de Cama, que fabrica basicamente lençóis de solteiro, 
acompanhado de fronha e lençóis de casal, com duas fronhas. 
Cálculo do preço de custo e preço de venda 
 
Levantamento dos custos: 
Materiais Diretos 
 Tecido Lençõis Solteiro Lençõis Casal 
Discriminação Unidade Preço Unit. Quant. Valor Quant. Valor 
Poliester M 5,30 1,90 10,07 2,50 13,25 
Linha 0 0 0 0,07 0 0,10 
Etiqueta un. 0,15 1,00 0,15 1,00 0,15 
Embalagem un. 0,18 1,00 0,18 1,00 0,18 
Total (CVP) 10,47 13,68 
 
 
Custos Fixos: 
Item Discriminação Valores 
1 Salários + Encargos Sociais 940,00 
2 Pró-Labore + Encargos Sociais 1.500,00 
3 Honorários Contábeis 200,00 
4 Água e Energia 40,00 
5 Combustível e Lubrificantes 100,00 
6 Lanche 70,00 
7 
Materiais de Limpeza e 
Escritório 40,00 
8 Telefone 50,00 
9 Depreciações 45,00 
Total 2.985,00 
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Considerando que esta empresa fabricará 2.000 peças por mês, temos: 
Custo Fixo (CF) = $2.985 = CFU = $1,49 
Qtde. Peças/mês 2.000 peças/mês 
 
 
Custo da Produção de cada produto: lençol de solteiro e lençol de casal: 
 
Custo de Produção (CP) = Custo com Material Direto (CMD) + Custo Fixo Unitário 
(CFU) 
 
a) Lençol de Solteiro 
CP = $10,70 + $1,49 = $11,95 
b) Lençol de Casal 
CP = $13,68 + $1,49 = $15,17 
 
 
CUSTOS VARIAVEIS DE VENDAS (CVV) 
Custos Variáveis de Vendas (Cvv) 
ICMS 17% (alíquota hipotética) 
PIS 0,65% 
COFINS 3% 
CSLL 1,08% 
Imposto de Renda 1,2% 
Comissão sobre Vendas 5% (critério de cada empresa) 
TOTAL 
27,93% de incidência sobre o preço de 
venda 
 
Lucro desejado por esta empresa: 10% 
 
 
Observação: 
a) a alíquota de ICMS é variável de acordo com o produto e a região; 
b) para as empresas optantes pelo SIMPLES, deve-se observar as regras a elas aplicadas; 
c) os valores utilizados são fictícios, não correspondendo a nenhuma moeda específica. 
 
 
 
FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDAS 
 
Fórmula básica: 
Preço de venda (PV) = Custo de Produção (CP) = Custo o 
 100% - (% CVV + % Lucro) Mark-updivisor 
 
 
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a) Lençol de solteiro: PV = 
 
 
 
 
 
b) a) Lençol de casal: PV = 
 
 
 
 
 
 
 
APURAÇÃO DO PREÇO TOTAL DE VENDA 
 
a) Lençol de Solteiro 
DESCRIÇÃO 
VALO
R (%) 
Preço de Venda (PV) 
(-) Custo de Material 
(-) CVV x PV 
(-) Custo Fixo Unitário (CFU) 
(=) Lucro Unitário 
 
 
b) Lençol de casal 
DESCRIÇÃO VALOR (%) 
Preço de Venda (PV) 
(-) Custo de Material 
(-) CVV x PV (27,93% x $24,44) 
(-) Custo Fixo Unitário (CFU) 
(=) Lucro Unitário 
 
 
A par dos preços de venda dos produtos, deve-se analisar o segundo fator que é de suma importância 
para a tomada de decisão quanto ao preço de venda ideal do produto. Analise os preços praticados 
por seus concorrentes e compare-os com os seus. Caso eles estejam abaixo dos seus, a melhor política 
é baixar o lucro, pois mais vale um produto girando que um produto parado. 
 
 
 
 
 
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5.6 - ANÁLISE DO CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA 
 Na situação em que a concorrência tornou-se extremamente acirrada, ocasionando queda real 
nas margens de lucros, ganha importância atenção que deve ser dada a uma das estratégicas comerciais 
mais cruciais: a fixação de preços. 
A correta formação de preços de venda é questão fundamental para sobrevivência e crescimento 
das empresas, independentemente do porte e de área de atuação. É comum observar companhias que 
não tem a menor noção da lucratividade proporcionada por seus produtos e serviços, bem como das 
necessidades para atingir os respectivos equilíbrios operacionais. 
Atualmente, a determinação do preço de venda esta sendo cada vez mais influenciada por fatores 
de mercado e menos por fatores internos. Entretanto, toda empresa deve saber o preço de venda 
orientativo, ou seja, o preço mínimo pelo qual deve vender seus produtos/mercadorias/serviços. 
 
ALGUMAS OBSERVAÇÕES IMPORTANTES: 
 
 O custo deve ser o de reposição, a vista, e em moeda corrente. Assim, o preço calculado também é 
para venda a vista; 
  Para calcular preços de venda a prazo, é necessário embutir os encargos financeiros 
correspondentes; 
 
 Se o critério de custeio for o Custeio Variável (somente os custos variáveis), então o markup terá 
que ser acrescido de um percentual estimado para cobrir os custos fixos de produção, não incluídos no 
custo do produto; 
 
 Se os vendedores tiverem vinculo empregatício com a empresa, então o percentual de comissão 
deve incluir os encargos sociais; 
 
 Os tributos a considerar são os incidentes direta e proporcionalmente sobre a receita, como ICMS, 
PIS, COFINS, ISS, ETC.; 
 
 O lucro desejado pode ser expresso de várias outras formas, inclusive em valor absoluto, tomando-
se por base o capital investido, o custo de oportunidade etc. 
 
Esse método de calcular preços com base em custos é muito utilizado pelas empresas, porém apresenta 
algumas deficiências, como: não considerar, pelo menos inicialmente, as condições de mercado, fixar 
o percentual de cobertura das despesas fixas de forma arbitraria etc. 
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OBJETIVOS DOS PREÇOS. 
Preço é a expressão do valor de troca que se oferece por alguma coisa que satisfaça um a necessidade 
ou desejo. No calculo do preço de venda, as empresas devem procurar valores que: 
a) Maximizem os lucros; 
b) Possibilitem alcançar as metas de vendas com tal preço; 
c) Permitam otimização do capital investido; e 
d) Proporcionem a utilização eficaz da capacidade de produção instalada. 
 
Proporcionar, a longo prazo, o maior lucro possível 
 Empresas buscam a perpetuidade. 
 Cuidados com preços de curto prazo para maximizar lucros. 
 
Permitir a maximização lucrativa da participação de mercado 
 Faturamento e lucros devem ser aumentados. 
 Efeitos negativos sobre os lucros: excesso de estoques, fluxo de caixa negativo, concorrência 
agressiva, sazonalidade, etc.; 
 
Maximizar a capacidade produtiva 
 reduzir ociosidade e desperdícios operacionais. 
 preços devem considerar a capacidade de atendimento aos clientes. 
 preços baixos podem ocasionar elevação de vendas e a não capacidade da manutenção de 
qualidade do atendimento ou dos prazos de entrega. 
 preços elevados reduzem vendas, podendo ocasionar ociosidade da estrutura de produção o de 
pessoal. 
 
Maximizar o capital empregado para perpetuar os negócios de modo auto-sustentado 
 o retorno do capital se dá através lucros auferidos ao longo do tempo. Assim, somente através da 
correta fixação e mensuração dos preços de venda é possível assegurar o correto retorno do 
investimento efetuado. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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EXERCICIOS: 
 
01) A empresa Cofag realizou uma compra de mercadoria para venda cuja nota fiscal de compra 
apresentou os registros seguintes: 
 
1. Na nota fiscal de compra estão registrados os seguintes dados: 
Quantidade Descrição Valor $ IPI $ ICMS $ 
50 Aço 250,00 22,00 24,00 
20 Ferro 960,00 45,00 108,00 
10 Papel 110,00 - 12,00 
30 Fita 670,00 48,00 72,00 
 Totais 1.990,00 115,00 216,00 
 Valor total da nota fiscal $2.105 
 
 
a) Sabendo-se que o ICMS esta incluso no valor total da mercadoria e que para esta nota fiscal a 
empresa pagou R$210,00 de frete, sendo rateado o valor entre os produtos de forma que ficou sendo os 
valores do frete de acordo com cada produto da seguinte forma: 
Aço=R$27,14; 
Ferro=R$100,26; 
Papel=R$10,97; 
Fita=R$71,63. 
 
 
Calcule o custo comercial de compra de cada produto: 
Custo Comercial de compra de cada produto 
Produtos Aço Ferro Papel Fita 
 (+) Custo na fatura $ 
 (–) Descontos NF $ 
 (+) Impostos não recuperáveis $ 
 (–) Impostos recuperáveis $ 
 (+) Fretes/seguros/outros $ 
 (=) Custo total $ 
 (÷) Quantidade comprada 50kg 20kg 10kg 30mt 
 (=)Custo unitario $ 
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b) Considerando-se os considerando-se os seguintes fatores: ICMS (vendas) 12%; PIS/COFINS (vendas) 
2,65%; 
Comissões sobre vendas 5%; Lucro desejado 6%; Descontos para negociar 10%; Frete sobre as vendas 3%. 
Determine o Mark-up de cada produto para o comércio: 
 
MARK-UP Alíquotas ( %) 
 ICMS vendas 
 IPI vendas 
 PIS/cofins 
 Comissões 
 Lucro desejado 
 Desconto neg. 
 Fretes 
 TOTAL 
 MARK-UP 
 
 
c) Determine o preço de venda de cada produto para o comércio: 
Fatores/Produtos Aço Ferro Papel Fita 
 Custo de compra unitário $ 
 Preço venda orientativo $ 
 
 d) Supondo que a empresa esteja dispensada de recolher os tributos sobre vendas, calcule os novos 
Mark-ups para comércio e os respectivos preços de venda nesta situação: 
MARK-UP Alíquotas ( %) 
 ICMS vendas 
 IPI vendas 
 PIS/cofins 
 Comissões 
 Lucro desejado 
 Desconto neg. 
 Fretes 
 TOTAL 
 MARK-UP 
 
Fórmula: Preço = Custo ........ 
 (1- Mark-up) 
Fórmula: Preço = Custo ........ 
 (1- Mark-up) 
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Fatores/Produtos Aço Ferro Papel Fita 
 Custo de compra unitário $ 
 Preço venda orientativo $ 
 
e) Incluindo o fator financeiro de 5% no Mark-up (da situação inicial) em quantos por cento aumentará 
o preço de venda comercial dos produtos: 
MARK-UP Alíquotas ( %) 
 ICMS vendas 
 IPI vendas 
 PIS/cofins 
 Comissões 
 Lucro desejado 
 Desconto neg. 
 Fretes 
 TOTAL 
 MARK-UP 
 
 
Fatores/Produtos Aço Ferro Papel Fita 
 Custo de compra unitário $ 
 Preço venda orientativo $ 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Fórmula: Preço = Custo ........ 
 (1- Mark-up) 
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EXERCÍCIO EXTRA 
A Panificadora Industrial Luanda, acompanhando e registrando o movimento de vendas, verificou que, 
quando cobra $ 3,00/kg por determinado produto, vende um total de 2.400 kg por mês, e quando cobra 
$ 3,20, vende 2.100 kg. Cada quilo produzido lhe causa um acréscimo imediato de custo variável de $ 
1,60/kg (dos quais 50% é farinha de trigo); além disso há, também, $ 1.200 mensais de custos fixos 
diretos (identificados). 
Desconsiderando a incidência de tributos sobre a receita, PEDE-SE PARA CALCULAR: 
a) O valor do lucro mensal, quando pratica o preço de $ 3,00. 
b) Idem, cobrando $ 3,20. 
c) O lucro mensal caso a farinha de trigo tenha aumento de 30% e o preço de venda seja $ 3,00. 
d) Idem, ao preço de $ 3,20. 
 
CALCULOS: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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6.0 - SISTEMA DE CUSTEIO ABC - Activity Based Costing 
 
 
Introdução 
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity-Based Costing), é uma 
metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio 
arbitrário dos custos indiretos e está baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de 
fabricação de seus produtos. É geralmente aplicado tanto em empresas de grande porte quanto em 
Pequenas Empresas. 
O sistema de custeio ABC procura, igualmente, amenizar as distorções provocadas pelo uso do 
rateio, necessários aos sistemas tratados anteriormente, principalmente no que tange ao sistema de 
custeio por absorção. Poderia ser tratado como uma evolução dos sistemas já discutidos, mas sua 
relação direta com as atividades envolvidas no processo configura mero aprofundamento do sistema de 
custeio por absorção. 
O ABC pode ser aplicado, também, aos custos diretos, principalmente à mão-de-obra direta, e é 
recomendável que o seja; mas não haverá, neste caso, diferenças significativas em relação dos 
chamados “sistemas tradicionais”. A diferença fundamental está no tratamento dado aos custos 
indiretos. 
Este sistema tem como fundamento básico a busca do princípio da causa, ou seja, procura 
identificar de forma clara, por meio de rastreamento, o agente causador do custo, para lhe imputar o 
valor. 
A idéia básica é atribuir primeiramente os custos às atividades e posteriormente atribuir custos 
das atividades aos produtos. Sendo assim, primeiramente faz-se o rastreamento dos custos que cada 
atividade causou, atribuindo-lhes estes custos, e posteriormente verificam-se como os portadores finais 
de custos consumiram serviços das atividades, atribuindo-lhes os custos definidos. 
 “O Custeio Baseado em Atividades parte da premissa de que as diversas atividades 
desenvolvidas geram custos e que os produtos consomem essas atividades” Conforme Eller (2000, 
p.82). 
Segundo Martins (2003, p.96) para atribuir custos às atividades e aos produtos utiliza-se de 
direcionadores. Martins ensina ainda que “há que se distinguirem dois tipos de direcionador: ... 
direcionador de custos de recursos, e os direcionadores de custos de atividades”. O citado autor 
continua afirmando que “o primeiro identifica a maneira como as Atividades consomem recursos e 
serve para custear as atividades”. Afirma ainda que “o segundo identifica a maneira como os produtos 
consomem atividades e serve para custear produtos”. Nakagawa (2001, p.42), conceitua atividade 
“como um processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, métodos e seu 
ambiente, tendo como objetivo a produção de produtos”. Assim para o estudo do método ABC deve-se 
ponderar sobre as atividades envolvidas em cada processo de produção, seja de uma mercadoria ou um 
serviço. 
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A gestão por atividade tem sido uma das contribuições mais significativas para o campo da 
gerencia da produção, advinda da implantação de tecnologias avançadas de produção. 
A possibilidade de combinar custos com medidas de desempenho abre novas perspectivas, tanto 
para engenheiros como contabilistas, interessados em medidas acuradas do uso e da eficiência no 
consumo de recursos. 
O ABC vem despertando recentemente inusitado interesse junto às empresas brasileiras devido, 
especialmente Método de Custeio por Atividades, ABC, um elemento-chave na gestão por atividade, 
tem chamado a atenção de profissionais nos Estados Unidos e na Europa e, de forma mais intensa, 
agora no Brasil, por sua capacidade de medir o consumo de atividades por produtos em nível de 
unidades, lotes grandes ou pequenos, projeto do produto e utilização dos recursos gerais da fábrica. O 
conceito de atividades consumindo recursos e de produtos consumindo atividades é fundamental para 
uma visualização de como o sistema de operações se desenvolve e o que e como adiciona valor no 
sistema produtivo, o que acaba por tornar as operações mais eficientes e a empresa mais competitiva a 
longo prazo. 
Outra contribuição relevante do custeio por atividade foi à extensão de sua aplicação para outras 
funções além da produção, como nas atividades comerciais e nos sistemas de serviços. 
O ABC vem sendo reconhecido como elemento indispensável à implementação com sucesso da 
Reengenharia de Processos, Gestão de Processo da Qualidade Total, decisões de investimentos em 
Tecnologias Avançadas de Produção. 
Embora conhecido e praticado há muitos anos, o ABC tem se tornado apenas mais recentemente, 
graças aos seguintes principais fatores: 
a) como consequência de novos conceitos e estilos de vida, hábitos, lazer etc.; as inovações 
tecnológicas nas áreas de informática e de comunicações permitiram rápida e extraordinária mudança 
no perfil da demanda e oferta de bens e serviços em nível global; 
b) adicionalmente às estratégias de negócios fundamentadas nos princípios da economia de escala, as 
empresas defrontam agora, inseridas que estão em um cenário de mercado global, com a necessidade 
de enfrentar seus concorrentes com base também nos princípios da economia de escopo; 
c) para sobreviver neste cenário, em que a diversidade e volatilidade de produtos associados à 
complexidade de processos constituem as características das empresas de sucesso em nível global, 
tem-se constado a necessidade de uma nova forma de analise de custos. 
 
Atualmente em quase todos os setores industriais, comerciais e de serviços a margem de lucro 
está direcionando-se rapidamente, principalmente devido às seguintes causas: 
 Redução do ciclo de vida dos produtos; 
 Proliferação de linhas de produtos e serviços; 
 Competição entre as empresas em nível global; 
 Explosão tecnológica. 
 
 
 
 
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Neste contexto, o que se observa é que cada vez mais ganha importância a economia de escala 
(Economia de escala é aquela que organiza o processo produtivo de maneira que se alcance a máxima 
utilização dos fatores produtivos envolvidos no processo, buscando como resultado baixos custos de 
produção e o incremento de bens e serviços. Ela ocorre quando a expansão da capacidade 
de produção de uma empresa ou indústria provoca um aumento na quantidade total produzida sem um 
aumento proporcional no custo de produção. Como resultado, o custo médio do produto tende a ser 
menor com o aumento da produção), fato este que implica uma complexidade jamais imaginada para 
as empresas que pretendem continuar sobrevivendo com sucesso neste cenário de competitividade 
global. 
 
A resposta das empresas diante deste quadro tem sido: 
 Compressão do tempo (projeto, produção e entrega de produtos e serviços); 
 Redução de custos (uso eficiente e eficaz de recursos, através da eliminação de desperdícios); 
 Contínuo aperfeiçoamento da qualidade de produtos e serviços (kaizen); 
 Melhoria no atendimento aos clientes (internos e externos); 
 Mudança na cultura organizacional e fomento às inovações. 
 
 
ABC: SISTEMAS DE CUSTEIO BASEADOS EM ATIVIDADES ( Custeio por atividades ) 
 
Evitam alocações arbitrárias e distorções subsequentes nos custos por atribuir primeiro os custos 
dos recursos às atividades que os utilizam. 
Os custos das atividades são atribuídos aos produtos, serviços e clientes que criaram demanda 
pelas atividades executadas ou foram por estas beneficiadas. 
O custo das compras é atribuído aos itens comprados. Os custos de projetar produtos são 
atribuídos aos novos produtos projetados. O custo do atendimento ao cliente é atribuído a cada um 
deles. 
 
Definição do ABC 
O ABC é uma metodologia desenvolvida para facilitar a análise estratégica de custos 
relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa. 
Trata-se de um sistema de custo baseado na análise das atividades que são significativas 
para a empresa. Além disso, iremos determinar e justificar os direcionadores e atividades do sistema, 
bem como mostrar um comparativo entre o método de custeio tradicional e o ABC. 
Conceito de apropriação de custos baseado na premissa que os produtos ou serviços elaborados 
por uma organização requerem a realização de atividades; e que estas, por sua vez, requerem o 
consumo de recursos (custos). 
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Abordagem Multifuncional 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Método do ABC 
Método que mede o custo e o desempenho de processos e produtos. Mais especificamente, que: 
- atribui custos às atividades com base no consumo de recursos; 
- Atribui custos a produtos/serviços com base no consumo de atividades; 
- Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o consumo destas pelos 
produtos ou outras atividades. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Quem necessita do ABC 
O ABC é necessário em qualquer meio competitivo, aonde os custos são muitos altos (margens 
pequenas de lucros) e o mercado determina os preços. 
A maioria das organizações necessita do ABC. Contudo, somente uma parte está apta a implementá-lo. 
Uma empresa candidata é aquela que: 
 
Recursos 
Fatores 
Determinantes de 
Custo 
Atividades 
Mensuração 
de 
Desempenho 
Objetos de 
custeio 
Visão Econômica e de Custeio 
 
Visão de Aperfeiçoamento 
do processo 
 
CLIENTES 
demandam 
PRODUTOS 
demandam 
ATIVIDADES 
demandam 
RECURSOS 
demandam GASTOS 
significam 
CUSTOS 
Relação conceitual que fundamenta 
 
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 Quer e necessita diminuir o desperdício e aumentar a produtividade; 
 Quer se tornar mais organizada; 
 Não consegue reduzir seus custos com a queda da produção; 
 Deseja implementar um sistema de pagamento por desempenho; e 
 Tem a intenção de elaborar um orçamento baseado no desempenho. 
 
ABC - ETAPAS 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Campos de Aplicação do ABC 
 Montante das despesas e dos custos indiretos passa a ser substancial, aumentando em relevância com 
relação aos custos diretos 
 Investimentos em equipamentos fabris são altos, resultando em mudanças significativas no processo 
e fazendo com que os custos e despesas indiretos se tornem quase fixos 
 Fábrica produz grande quantidade de produtos diferentes que atendem múltiplas necessidades de uma 
grande quantidade de seus diferentes clientes 
 Operações (fabris, principalmente) podem ser analisadas com facilidade, favorecendo a implantação 
das técnicas do método, em busca da relação custo- benefício 
 Empresas dispõem de sistemas de informações automatizados que não só controlam os processos 
produtivos, como o consumo de recursos. 
 
 Necessidade de medir o Desempenho Organizacional 
 
 
 
 
 
 
 
ABC 
Linhas de 
Produtos e 
Serviços 
Clientes 
e Mercado 
Processos 
Estratégicos 
Organizacional 
 Informa os custos reais  Permite determinar a rentabilidade  Identifica os fatores geradores de custo. 
 Informa os custos de pedidos customizados  Informa os custos dos clientes  Permite determinar o impacto de pedidos customizados  Permite definir políticas de comercialização 
 Possibilita melhorar o desempenho dos processos, 
atividades, tarefas e operações.  Possibilita a reengenharia 
 Informa os custos de maneira funcional  Identifica os fatores geradores de custos  Permite a redução/melhoria de custos  Aumenta a capacidade de criar e agregar valor 
Análise 
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Como funciona o ABC: 
 Mapeamento das atividades. 
 Alocação dos custos às atividades. 
 Redistribuição dos custos das atividades indiretas às diretas. 
 Cálculo dos custos dos produtos. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Importância e utilização do ABC 
A importância que se dá à utilização do sistema de custeio ABC é em virtude do mesmo não ser 
apenas um sistema que dá valor aos estoques, mas também proporciona informações gerenciais que 
auxiliam os tomadores de decisão, como por exemplo, os custos das atividades, que proporcionam aos 
gestores atribuírem responsabilidades aos responsáveis pelas mesmas. Um diferencial do sistema de 
custeio ABC, é que a sua utilização, por exigir controles pormenorizados, proporciona o 
acompanhamento e correções devidas nos processos internos da empresa, ao mesmo tempo em que 
possibilita a implantação e/ou aperfeiçoamento dos controles internos da entidade. 
 
Implantação do ABC 
A implantação do ABC requer uma cuidadosa análise do sistema de controle interno da entidade. 
Sem este procedimento que contemple funções bem definidas e fluxo dos processos, torna-se inviável 
a aplicação do ABC de forma eficiente e eficaz. O ABC, por ser também um sistema de gestão de 
custos, pode ser implantado com maior ou menor grau de detalhamento, dependendo das necessidades 
de informações gerenciais para o gestor, o que está intimamente ligado ao ramo de atividade e porte da 
empresa. 
 
Analisar Atividades 
Coletar Custos 
Rastrear Custos para as Atividades 
Estabelecer Medidas de Saída 
Analisar Custos 
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Desafio da implantação do ABC: 
– Mudança é sinônimo de ameaça 
– Resistência Cultural 
 
Objetivos do ABC 
O objetivodo ABC é o de “rastrear” as atividades mais relevantes, identificando-se as mais 
diversas rotas de consumo dos recursos da empresa. 
Técnica de contabilidade que permite a uma organização determinar os custos associados a cada 
produto ou serviço elaborado, sem considerar a estrutura organizacional. 
Processo de gerenciamento que atribui custos aos serviços ou produtos com base no consumo de 
recursos pelas atividades realizadas para elaborá-los. 
 
 
Classificação das atividades do ABC 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
ANÁLISE DAS ATIVIDADES 
Análise de valor deve ser feito sob a ótica dos clientes internos e externos. 
 
 Atividades que Não Agregam Valor: são as atividades que não contribuem para atender às 
necessidades dos clientes. 
Exemplo: Correções, inspeções, estocagem, solução de problemas, retrabalho. 
 
 
 
Relações entre Processo, Atividade, Tarefa e Operações 
 
 
 
 
Elaboração de um PRODUTO demanda: 
PROCESSO 
= 
Soma de Atividades 
ATIVIDADE 
= 
Soma de Tarefas 
TAREFAS 
= 
Soma de Operações 
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 Análise de Valor do Processo: é a técnica que focaliza determinado nível de tarefas a fim de 
determinar se cada tarefa ou atividade agrega valor ao consumidor, e se essa pode ser realizada com 
menor custo. 
As atividades podem ainda ser classificadas como primárias, quando dão suporte à missão da 
organização; ou secundárias, quando dão suporte às atividades primárias. 
 
 
 
 
 
A Figura seguinte vai mostrar a relação existente entre estes critérios. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
DIRECIONADORES DE CUSTOS 
 
Direcionadores de custos: são os fatores que fazem com que as atividades sejam realizadas. É 
utilizado para custear as atividades que compõem os processos. 
 
Fatores para escolhermos um Direcionador de Custos: 
- a facilidade na obtenção dos dados necessários para o direcionador de custos escolhidos; 
- a correlação entre o consumo da atividade e o consumo real; 
- a influência que um determinado direcionador terá no comportamento das pessoas (efeito 
comportamental). 
 
Quantidade de Direcionadores de Custos: 
- O desejado nível de exatidão nos custos dos produtos 
- Grau de diversificação de produtos 
- Custo relativos de atividades diferentes 
 
Critérios de classificação das atividades 
 
 
Atividades que não agregam 
valor para a satisfação do cliente 
e são passiveis de serem 
eliminadas. 
Atividades que não agregam 
valor para a satisfação do 
cliente mas, são necessárias 
para possibilitar as atividades 
AV a serem realizadas. 
 
 
Atividades que agregam valor 
para a satisfação do cliente. 
Não necessárias Necessárias 
A. V. 
N. A. V. 
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- Grau de diversificação de volumes 
- Uso de direcionadores de custos correlacionados imperfeitamente 
 
 Direcionadores de Custos – Exemplos 
Atividade Direcionador 
Venda de Produtos 
Venda de Sistemas 
Venda por Representantes 
Atendimento a Clientes 
Reparo de Produtos 
Cursos para Clientes 
Faturas Emitidas 
Faturas emitidas 
Pedidos 
Número de Atendimentos 
Tempo de Reparo 
Tempo de Curso 
 
Diferenças entre rateio e rastreamento 
Recentemente, têm surgido inúmeras criticas em relação ao chamado “rateio” de custos, que é uma 
forma tradicionalmente utilizada para se fazer à alocação dos custos indiretos de fabricação (CIF) aos 
produtos (conforme a figura). 
 
 
 
Alega-se que os “rateios” são as principais causas das distorções nos custos dos produtos, e que 
estas têm provocado inúmeros erros de decisões. 
Os críticos do chamado “rateio”, amplamente utilizado nas aplicações usuais do método 
tradicional de custeio (por absorção e variável), apontam as seguintes razoes para as distorções que 
ocorrem na apuração de custos de produtos e serviços: 
CUSTOS
DIRETOS
DEPARTAMENTO
Serviço B
DEPARTAMENTO
Serviço A
Alocáveis
Diretamente aos
Departamentos
INDIRETOS
COMUNS
PRODUTO X
DEPARTAMENTO
Produção D
DEPARTAMENTO
Produção C
ESTOQUE
R
R
R
R
R
Demonstração de Resultados
RECEITA
CPV
LUCRO BRUTO
DESPESAS
LUCRO OPERACIONAL
PRODUTO Y
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a) assume-se que os custos variam basicamente em função do volume de produção; 
b) os custos indiretos de fabricação (CIF) têm crescido mais do que proporcionalmente em relação aos 
custos de mão-de-obra direta; 
c) os “rateios” são praticados com grande dose de arbitrariedade pessoal de quem os utiliza, 
prejudicando a exatidão dos números relacionados com os custos finais dos produtos. 
 
Embora compreensíveis tais críticas contem um grau de contundência não justificáveis, por diversas 
razões: 
1- para a alocação de balanços e outros relatórios financeiros, a contabilidade de custos utiliza-se de 
um esquema, como já foi mostrado, no qual os CIF são “rateados” aos departamentos e destes aos 
produtos, para apurar os custos de produtos e serviços vendidos e dos que serão mantidos em estoque, 
esquema este que é imposto pela legislação fiscal e societária; 
2- a não ser o mau uso representado pelas arbitrariedades e inconsistências de critérios e 
procedimentos de quem faz o “rateio”, este é absolutamente necessário em alguns casos, como o 
mencionado e, ademais, não há nada de errado com o “rateio” em si, do ponto de vista conceitual; 
3- nos casos de uso de informações de custos para fins de decisão e controle, já há muito tempo se 
utiliza o método de custeio variável (ou direto), segundo o qual não faz o “rateio” dos CIF aos 
departamentos e produtos, a não ser os “diretamente identificáveis” com os mesmos. 
 
Por outras razoes, eventualmente até mesmo o ABC também pode fazer uso de “rateio”, mas o 
que ele faz essencialmente é o rastreamento do consumo de recursos, porque: 
a) o ABC não é mais um sistema de acumulação de custos para fins contábeis, ou seja, não apura o 
custo de produtos e serviços para a elaboração de balanços e demonstração de resultados; 
b) o ABC é um novo método de analise de custos, que busca “rastrear” os gastos de uma empresa para 
analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos “diretamente identificáveis” com suas 
atividades mais relevantes, e destas para os produtos e serviços; 
c) o ABC tem como objetivo facilitar a mudança de atitudes dos gestores de uma empresa, a fim de 
que estes, paralelamente à otimização de lucros para os investidores, busquem também a otimização do 
valor dos produtos para os clientes (internos e externos). 
 
Idealmente, todos os custos deveriam ser diretamente apropriados às atividades e aos produtos, 
mas, à medida que as tecnologias evoluem, cada vez mais os custos vão tornando-se indiretos. Nesse 
contexto, o ABC é um facilitador para a apropriação direta dos custos indiretos e o “rateio” deve ser 
usado só em ultima instancia. 
Portanto, podemos concluir, neste ponto, que conceitualmente, não há nada de errado com o 
“rateio” que faz dos CIF para os produtos e serviços, quando se usa o método tradicional de custos 
(absorção e variável) para fins de elaboração de balanços e demonstrativos complementares, ou até 
mesmo, o ABC em determinadas circunstancias, desde que mantida a transparência e a consistência 
dos critérios e procedimentos utilizados. 
As críticas, entretanto, ao “rateio” são perfeitamente validas e aceitáveis, nos casos em que os 
custos de produtos e serviços apurados para fins de balanço e outros relatórios financeiros são usados 
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para decisões e controle gerenciais, porque para esta finalidade, no atual cenário de competitividade 
global, o desenho de um sistema de informações, além de fundamentar-se nos princípios da 
responsabilidade e controlabilidade, deveria considerar também a necessidade de sua interação com os 
demais sistemas da empresa. Provavelmente, entre todos os outros, de igual importância, destaca-se o 
de recursos humanos. 
As razoes para esta preocupação são muitas, mas destacamos alguns que estão ocorrendo com 
intensidade cada vez maior: 
 a compressão do tempo (no lançamento e manutenção de novos produtos no mercado); 
 a complexidade do processo de produção (com produtos cada vez mais diferenciados e lotes de 
produção cada vez menores); 
 a crescente taxa de inovações tecnológicas e metodológicas (novas gerações de materiais, 
computadores e softwares, tecnológicas de informação etc.). 
 
Evidentemente, tudo isto tem preocupado muito as empresas, porque o rápido crescimento dos 
gastos indiretos, decorrente do uso destas inovações, além de impactar diretamente seus lucros, tem 
demonstrado a necessidade de uma nova visão e forma de gestão de negócios. 
É neste contexto que se justifica a importância do “rastreamento” que o ABC faz das atividades 
mais relevantes de uma empresa, supostamente as que consomem a maior parte dos recursos da 
empresa e que são, geralmente, aquelas que se localizam nas áreas de engenharia, logísticas de 
armazenamento, movimentação, transporte e distribuição de materiais e produtos, inspeções, etc. O 
“rastreamento” feito pelo ABC tem o significado de identificar, classificar e mensurar, numa primeira 
etapa, a maneira como as atividades consomem recursos e, numa segunda etapa, como os 
produtos consomem as atividades de uma empresa. 
 
 
 
Entretanto, a informação gerada pelo “rastreamento” é ainda apenas um meio para se chegar a 
um fim, que é a identificação das ações necessárias à sobrevivência e competição com sucesso da 
empresa no cenário descrito, e isto só se conseguirá efetivamente se ocorrerem mudanças significativas 
e permanentes de atitudes dos recursos humanos. É para isso que, fundamentalmente, o ABC se propõe 
contribuir, através do “rastreamento”. 
 
BENEFÍCIOS E AS RESTRIÇÕES DO ABC 
 
Benefícios: 
♦Permite uma melhoria nas decisões gerenciais, pois deixa de ter produtos “subcusteados” ou 
“supercusteados”. 
♦Permite a determinação dos custos das atividades que incidem nos produtos, traz pois as condições de 
se permitir a análise desses custos indiretos. 
♦Facilita a determinação dos custos relevantes. 
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Como toda ferramenta gerencial, o ABC possui algumas limitações. 
As mais importantes são as citadas: 
 
1-A utilização de direcionadores de recursos não elimina totalmente a arbitrariedade atribuída 
aos rateios efetuados no Custeio por Absorção. 
2) Os custos indiretos, em sua maioria, são de natureza fixa. Ao apurar o custo por unidade, o 
ABC modifica o comportamento do elemento de custo. 
3) Dificuldade na implementação de forma detalhada ou quando a empresa utilizar muitas 
atividades ou processos, ou seja, detalhamento e ao volume de dados que esse método requer. 
 
Com relação ao primeiro ponto desfavorável ao ABC, convém esclarecer que alguns autores 
consideram essa forma de custeamento não imune à arbitrariedade que costuma ser atribuída 
exclusivamente ao custeio por Absorção. 
Entendem que, se o seu maior problema é a subjetividade inerente à escolha do critério de rateio, 
a utilização de vários critérios (ou direcionadores) como preceituado no ABC apenas aumentaria a 
possibilidade de erros; isto é, a restrição acontece pelo rateio dos custos indiretos aos produtos e não 
pelo maior ou menor número de critérios utilizados. 
A terceira desvantagem atribuída ao ABC diz respeito ao detalhamento e ao volume de dados 
que esse método requer. 
Em empresas que possuem operações complexas, que exigem diversas etapas de produção, o 
número de processos, de atividades e os respectivos dados (direcionadores, recursos etc.) para 
 
Produtos do ABC e seu potencial de uso 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
ABC informa sobre 
Custo das Atividades 
 
Direcionadores de Custos/Atividades 
 e Consumo de Recursos 
 
Rentabilidade de Produtos/Serviços 
Rentabilidade por Cliente/Mercado 
ABC possibilita 
 Identificar oportunidades de aprimoramento.  Reduzir custos e tempos e melhorar acuracidade.  Reduzir/eliminar atividades que não agregam valor. 
 Determinar a necessidade de recursos.  Elaborar orçamentos.  Estabelecer medidas de desempenho.  Direcionar melhoramentos contínuos. 
 Redefinir responsabilidades e organização.  Analisar o custo da qualidade.  Investir em novos produtos/serviços.  Abandonar produtos/serviços.  Aumentar a escala de produção. 
 Determinar custos para atendimento.  Rever a formação de preços.  Determinar prioridades. 
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alimentar o sistema de custeio baseado em atividades pode ser tão alto que complicaria (ou 
inviabilizaria) um detalhamento maior. 
Em sua forma mais detalhada pode não ser aplicável na prática, em virtude de exigir um número 
excessivo de informações gerenciais que podem inviabilizar sua aplicação. 
 
VANTAGENS E DESVANTAGENS DA APLICAÇÃO DO CUSTEIO ABC 
As principais vantagens do ABC: 
 Através dos atributos revelados pela análise das atividades, permite a identificação de detalhes 
importantes que antes não eram percebidos pelo sistema tradicional; 
 Mostra uma visão de negócios, processos e atividades, que são fundamental interesse para a 
competitividade das empresas; 
 Permite a tomada de ações para o melhoramento contínuo de tarefas de redução de custos; 
 Facilita a determinação dos custos relevantes na composição dos custos de produtos ou serviços; 
 Pode ser implementado sem interferir no sistema contábil vigente, podendo ser um sistema paralelo 
ou periódico; 
 Pode incorporar conceitos utilizados na gestão econômica, como custo de oportunidade, de 
reposição; 
 Informações gerenciais relativamente mais fidedignas por meio da redução do rateio; 
 Adequar-se mais facilmente às empresas de serviços, pela dificuldade de definição do que sejam 
custos, gastos e despesas nessas entidades; 
 Menor necessidade de rateios arbitrários; 
 Obriga a implantação, permanência e revisão de controles internos; 
 Proporciona melhor visualização dos fluxos dos processos; 
 Identifica, de forma mais transparente, onde os itens em estudo estão consumindo mais recursos; 
 Identifica o custo de cada atividade em relação aos custos totais da entidade; 
 Pode ser empregado em diversos tipos de empresas (industriais, comerciais, e serviços, com ou sem 
fins lucrativos); 
 Pode, ou não, ser um sistema paralelo ao sistema de contabilidade; 
 Pode fornecer subsídios para gestão econômica, custo de oportunidade e custo de reposição; 
 Possibilita a eliminação ou redução das atividades que não agregam valor ao produto. 
 
 
 
 
 
 
 
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As principais desvantagens do ABC: 
 Gerações de informações confiáveis a longo prazo; 
 Controle dificultado em empresas com grande número de atividades; 
 Análise comparativa restrita; 
 Os limites das áreas de responsabilidade; 
 Pode não ser aplicável na prática; 
 É dispendioso e com gastos elevados para implantação; Alto nível de controles internos a serem implantados e avaliados; 
 Necessidade de revisão constante; 
 Levam em consideração muitos dados e as informações são de difícil extração; 
 Dificuldade de envolvimento e comprometimento dos empregados da empresa; 
 Necessidade de reorganização da empresa antes de sua implantação; 
 Dificuldade na integração das informações entre departamentos; 
 Falta de pessoal competente, qualificado e experiente para implantação e acompanhamento; 
 Necessidade de formulação de procedimentos padrões; 
 Maior preocupação em gerar informações estratégicas do que em usá-las. 
 
 
Questões que ABC possibilita responder: 
 
 Quais atividades são executadas em cada um dos processos da empresa? 
 Quanto custa executar cada atividade? 
 Qual o real motivo que leva a empresa a executar tais atividades? 
 A quantidade de atividades consumidas por determinado produto, cliente ou fornecedor da empresa é 
adequada? 
 As atividades executadas agregam valor (ou não) à empresa, do ponto de vista dos clientes? 
 
Cabe averiguar se o tipo de gasto é condizente com a estratégia da organização, agregando ou 
não valor da ótica dos clientes. 
Se a empresa optar por competir com a estratégia de diferenciação, assegurando um padrão 
rigoroso de qualidade para seus produtos, o gasto é plenamente justificável. Entretanto, caso a opção 
estratégica seja a competição com custos (preços) baixos, talvez fosse interessante verificar a 
possibilidade de reduzir esses gastos ou até eliminá-los. 
O valor total de cada atividade seria alocado aos produtos com base na quantidade de atividades 
que eles requerem para serem elaborados ou fornecidos aos clientes, isto é, a concepção teórica do 
ABC é a de que os produtos consomem atividades para serem elaborados e são essas atividades que 
geram custos à empresa, pelo consumo necessário de recursos para serem executadas. 
 
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Concepção Teórica do ABC 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Exemplo: 
 
PRODUTOS (camisas e calças) consomem 
 
 
ATIVIDADES (corte, costura, inspeção, expedição) que geram 
 
 
CUSTOS (de fabricação) pelo consumo de 
 
 
RECURSOS (como salários, energia elétrica, depreciação). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 ABC – Alocação 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Custos 
Atividades/Processos 
Produtos/Serviços 
DIRECIONADORES DE 
CUSTOS PRIMÁRIOS 
DIRECIONADORES DE 
CUSTOS 
SECUNDÁRIOS 
 ABC – Concepção 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Custos 
Atividades/Processos 
Produtos/Serviços 
GERAM 
CONSOMEM 
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Assim, se um produto não consumir determinada atividade, não receberá os custos associados a 
essa atividade. Se o produto exigir a execução da atividade, lhe será atribuído valor de custos 
proporcionalmente a sua utilização no período. 
No ABC os custos são atribuídos aos produtos com base na proporção do consumo médio das 
atividades requeridas para fabricar cada produto. Com isso, os custos são associados às atividades e, 
em seguida, repassados aos produtos por intermédio dos direcionadores de custos. 
Já no Custeio por Absorção os custos são acumulados por departamentos ou centros de custos e 
posteriormente rateados pelos produtos, em geral por um fator volumétrico de medição (como número 
de unidades produzidas ou número de horas trabalhadas). 
Enquanto no Custeio Absorção emprega-se um ou poucos critérios de rateio (com base em 
volumes), no ABC utilizam-se diversos critérios de direcionamento conforme o tipo de atividade a ser 
considerada. 
 
 
Outra distinção importante entre os dois métodos é que dentro de um departamento ou centro de 
custos pode haver várias atividades. 
 
No centro de custos “Corte”, por exemplo, podem existir as atividades de: 
“(1) Ajuste da Máquina de Corte”, 
“(2) Processamento na Máquina de Corte” e 
“(3) Transferência para o setor de montagem”. 
 
O Custeio por Absorção consideraria apenas o total do centro de custos, enquanto no ABC 
seriam priorizadas as atividades executadas em tal centro de custos, que podem ou não ser consumidas 
por determinado produto ou cliente. 
 
Por exemplo, se no custeio por Absorção foi utilizado apenas um critério de rateio (volume de 
unidades fabricadas) para alocar os custos indiretos aos produtos. 
Enquanto no ABC seria usados três direcionadores de custos indiretos para atribuir valor às 
atividades (“número de horas consumidas” para salários, “consumo de kw/h” para energia elétrica e 
“metragem quadrada ocupada” para aluguel). 
Os critérios de rateio (ou direcionadores de custos) adotados no ABC proporcionam uma 
alocação mais confiável (ou lógica) dos custos indiretos aos produtos, uma vez que eles têm uma 
ligação mais estreita com os fatores de custos. 
Por outro lado, o custeio por Absorção empregou apenas um critério “volumétrico” (número de 
produtos fabricados), sem relação “lógica” com todos os fatores de custos considerados. 
 
 
 
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PENSAMENTO TRADICIONAL PENSAMENTO MODERNO 
Orientação por função Orientação por processo de negócio 
Redução de custos Prevenção de custos 
Informação precisa, estática Informação relevante, oportuna 
Busca do culpado Participação proativa 
Hierarquia/departamento Equipe/células de processo 
Desempenho individual Desempenho por processo (coletivo) 
Voltado para a organização interna Voltado para o cliente 
(Olhar o próprio umbigo) (Olhar o umbigo do cliente) 
 
 
O Sistema ABC em Serviços 
O custeio baseado em atividades também pode ser aplicado nas organizações prestadoras de 
Serviços produto: pode representar um bem ou um serviço. 
Exemplo de serviço: Serviço de "interface" com o cliente. 
Exemplo de organizações de serviços que utilizam custeio baseado em atividade: Bancos e Hospitais. 
 
Despesas de vendas, gerais e administrativas: 
São despesas não fabris: 
- Em algumas empresas, essas despesas correspondem a mais de 50% das despesas fabris; assim, essas 
despesas, muitas vezes, são rateadas também. 
- Quando o rateio é feito utilizando métodos simplistas, como a da percentagem sobre as vendas, pode 
conduzir a distorções nos custos finais. 
 ABC – Visão Geral da Técnica 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Recursos 
Atividades/Processos 
Produtos/Serviços 
CUSTEIO DE 
PROCESSOS 
CUSTEIO DE 
PRODUTOS 
os recursos da empresa são consumidos e utilizados na 
condução de um conjunto de atividades, as quais são 
executadas para permitir a produção dos produtos entregues 
aos clientes. 
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Problema Causa Solução 
Manutenção de estoques elevados 
Falta de adequado 
planejamento da produção 
Obter planejamento de compras de 
clientes e planejar as compras e a 
produção de acordo com esse 
planejamento 
Gastos com o controle da qualidade 
dos materiais entregues pelos 
fornecedores 
Falta de confiança no 
controle de qualidade do 
fornecedor 
Exigir do fornecedor garantia da 
qualidade de seus produtos 
Gastos elevados de esquematização 
da fábrica cada vez que muda o tipo 
de produto a ser fabricado 
Chão de fábrica tradicional 
Transformar o processo produtivo 
em células de produção 
 
 
 
 
EXERCÍCIOS TEÓRICOS: CUSTEIO ABC. 
 
1) No ABC, o objetivo principal é: 
a) Gestão de custos 
b) Custeio de produtos 
c) Rateio dos custos fixos 
d) Avaliação de rateio 
e) Valoração de estoques. 
 
2)O ABC que apropria custos aos produtos no sentido vertical, mediante atividades realizadas em 
cada departamento, é uma visão: 
a) Econômica de custeio 
b) Meramente tributária 
c) Tradicionalista apenas 
d) De custeio de produto 
e) Meramente financeira 
 
3) No ABC a visão horizontal, no sentido de captar os custos dos processos por meio das 
atividades realizadas no vários departamentos funcionais, busca: 
a) Avaliação física dos estoques 
b) Aperfeiçoamento dos processos 
c) Elaboração de custos com rateios 
d) Levantamento físico de material 
 
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4) O ABC deve ser implantado mediante análise de: 
a) Processos 
b) Orçamento 
c) Fornecedor 
d) Lucratividade 
e) Manutenção 
 
5) O ABC propõe que os custos sejam reportados por: 
a) Produção 
b) Orçamento 
c) Mercado 
d) Atividades 
e) Fornecedor 
 
6) A análise do valor proporcionada pelo ABC e pelo ABM deve ser realizada pela óptica dos: 
a) Clientes 
b) Preços 
c) Custos 
d) Canais 
e) Lucros 
 
7) Com relação à gestão de atividades e processos para obter vantagens competitivas, a gestão 
Baseada em Atividades (ABM) é focada em: 
a) Planejamento, execução e mensuração 
b) Economias de escala, custos e preços 
c) Lucratividade, planejamento e despesas 
d) Orçamento, execução e cadeia de valor 
e) Estudo, análise de gestão dos custos indiretos de produção (Overhead). 
 
8) É exemplo de Gestão de Custos: 
 
a) Levantamento de balanços 
b) Uso de custeio por absorção 
c) Utilização do custo histórico 
d) Contagem física dos estoques 
e) Eliminação dos desperdícios. 
 
 
 
 
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EXERCÍCIO PRÁTICO: CUSTEIO ABC. 
 
1) A vice presidente de operações do Home Bank estava interessada em investigar a eficiência das 
operações. 
Saber quais os custos de abertura de conta, de processamento de depósitos e saques e do 
processamento de outras transações dos clientes? 
Uma das agências apresentou os seguintes dados de custo no último ano: 
 
 
Salário dos caixas 160.000 
Salário do subgerente da agência 75.000 
Salário do gerente da agência 80.000 
TOTAL 315.000 
 
 
 Distribuição de consumo de recurso por atividades: 
 
 Abertura 
de contas 
Processament
o de depósitos 
e saques 
Processament
o de outras 
transações do 
cliente 
Outras 
atividade
s 
Total 
Salário dos caixas 5% 65% 20% 10% 100% 
Salário do subgerente da 
agência 
15% 5% 30% 50% 100% 
Salário do gerente da agência 5% - 10% 85% 100% 
 
 
 
Pede-se: Efetue o primeiro estágio de alocação segundo o estudo pelo custeio por atividades. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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1.2) Continuação do exercício 1: 
 
Dados relativos às operações da agência no ultimo ano: 
Atividade Atividade total da agência 
Abertura de contas 500 novas contas 
Processamento de depósitos e saques 100.000 depósitos e saques processados 
Processamento de outras transações do cliente 5.000 outras transações dos clientes 
processados 
 
 
Os custos mais baixos dessas atividades divulgados por outras agências são os seguintes: 
 
 
 
 
 
 
 
Pede-se: Determine, utilizando o primeiro estágio de alocação (exercício 01) e os dados mostrados 
anteriormente, as taxas da atividade no sistema de custeio por atividades. 
O que estes resultados sugerem a você? 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Atividade Custos mais baixos entre as demais 
agências do Home Bank 
Abertura de contas $ 26,75 Novas contas abertas 
Processamento de depósitos e saques $1,24 Depósitos e saques processados 
Processamento de outras transações do cliente $ 11,86 Outras transações dos clientes 
processados 
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2) Você foi chamado por seu amigo, que é Administrador da Indústria W. Luxemburgo, para ajudá-
lo na melhor maneira de custear os seus dois produtos: Chuteiras e Tênis. 
 
Os dados que você conseguiu são os seguintes: 
 
 Chuteiras Tênis 
Unidades Produzidas 200 600 
Horas de MOD por unidade 2 3 
Número de ordem de 
produção 
10 5 
 
Custos relacionados à atividade de preparação de ordens de produção= $ 36.000,00. 
 
O Administrador informou que estava fazendo a atribuição dos custos aos produtos na base de 
horas de MOD totais. 
 
Você que está estudando na Faculdade os procedimentos da técnica ABC, resolveu apropriar os 
custos com base no direcionador não relacionado aos volumes dos produtos. Preferiu usar 
como direcionador dos custos a quantidade de ordens de produção. 
 
Pede-se: 
 
a) Calcule os custos dos dois produtos com base no procedimento adotado pelo 
Administrador. 
b) Calcule os custos dos dois produtos com base nos procedimentos da técnica ABC. 
 
 
3) A Sociedade Industrial Abelhas Rainhas Ltda. resolveu implantar em sua contabilidade de custos, 
como forma de exercer melhor controle sobre as despesas indiretas de fabricação, a técnica 
chamada ABC. Pelo critério que usava, as despesas indiretas de fabricação eram alocadas aos 
produtos com base nas horas máquinas empregadas. 
 
Uma das primeiras revelações feitas pela equipe de consultores foi a de que a contabilidade de 
custos poderia identificar os custos das atividades de preparação de máquinas e de preparação 
de ordens de produção e que seria fácil acumular, por produto, a quantidade de preparações de 
máquinas e de ordens de produção. 
 
A sistemática ABC indica que esses dois direcionadores de custos estão mais de acordo com a 
realidade, do que o direcionador de custos que estava sendo usado antes: a quantidade de horas 
máquina. 
 
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Semestre: 2014/02 
 
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Abaixo você vai encontrar os dados operacionais pertinentes às linhas de produtos, do mês de 
maio. 
 
Custos indiretos- análise por atividades Valores 
Preparação de máquinas 24.000,00 
Preparação de ordens de serviços 12.000,00 
Total 36.000,00 
Outros dados operacionais Colméia Cera 
Materiais diretos consumidos $20.000 $72.000 
MOD $9.000 $ 60.000 
Quantidade de horas máquinas 1.000 2.000 
Quantidade de preparação de máquinas 20 20 
Quantidade de ordens de serviços 500 100 
 
Pede-se: 
 
a) Calcular os custos das duas linhas de produtos com base no critério adotado antes da 
implantação do critério ABC. 
b) Calcular os custos das suas linhas de produtos com base na técnica ABC.