Contabilidade_por_responsabilidade_2022.2

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CONTABILIDADE POR 
RESPONSABILIDADE OU 
DIVISIONAL
Profª.: Daniele da Rocha Carvalho, M.Sc.
UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO GRANDE DO NORTE
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS - DCC
DISCIPLINA: CONTROLADORIA EMPRESARIAL
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
• Compreender os conceitos de contabilidade por responsabilidade, custo
fixo rastreável, custo fixo comum emargem por segmento;
• Elaborar uma demonstração de resultados por segmentos; e identificar
que tipo de informações são geradas através da DRS.
• Preparar uma análise que mostre se uma linha de produtos ou outro
segmento de negócios deve ser adicionado ou eliminado.
CONTEXTUALIZAÇÃO – CONTABILIDADE 
POR RESPONSABILIDADE
Organizações centralizadas
Organizações descentralizadas
(MAHER, 2001)
• À medida que uma companhia cresce e se
torna mais complexa, sua administração fica
cada vez mais difícil.
CONTEXTUALIZAÇÃO – CONTABILIDADE 
POR RESPONSABILIDADE
(ELDENBURG; WOLCOTT, 2007)
• Tanto as organizações centralizadas quanto
as não centralizadas, valem-se de
informações contábeis para mensurar,
monitorar e recompensar o
desempenho;
• A contabilidade por responsabilidade
é o processo de delegar autoridade e
responsabilidade aos gerentes dos
segmentos/divisões.
CONTEXTUALIZAÇÃO – CONTABILIDADE 
POR RESPONSABILIDADE
Contabilidade por responsabilidade é o
sistema de informações adaptado à estrutura
organizacional de uma companhia, de modo
que custos e receitas são agrupados pelo
nível de responsabilidade fixado pela
estrutura em questão.
(MAHER, 2001)
É o conjunto de conceitos contábeis gerenciais que permitem a identificação, mensuração ,
acumulação, decisão e informação dos eventos econômicos e atividades específicas para cada
um dos gestores dentro da empresa. O fundamento da contabilidade divisional, são os
mesmos da gestão econômica do sistema empresa, só que aplicados a cada segmento
particular da empresa identificado como gerador de resultados
(PADOVEZE, 2012)
CONTEXTUALIZAÇÃO – CONTABILIDADE 
POR RESPONSABILIDADE
Contabilidade por responsabilidade tem
como objetivo segmentar resultados da
empresa em suas partes geradoras de
resultados, apurando o resultado de cada
segmento identificado, permitindo dessa
forma a avaliação de desempenho de cada
gestor a frente do segmento.
(PADOVEZE, 2012)
CONTABILIDADE POR RESPONSABILIDADE
Ø As decisões (responsabilidade) são
delegadas a gerentes de níveis inferiores, e
precisam de um sistema de contabilidade
por responsabilidade que vinculem a
autoridade decisória à responsabilidade
pelos resultados dessas decisões.
Ø Os três principais centro de
responsabilidade são: custo, lucro e
investimento.
CENTROS DE RESPONSABILIDADES
ü Centro de responsabilidade é definido
como qualquer parte da organização cujo
gerente tem controle sobre custos, receitas
ou recursos para investimentos.
ü As empresas descentralizadas geralmente
classificam seus segmentos em centros de
custos, de lucro e de investimentos,
dependendo das responsabilidades dos
respectivos gerentes.
CENTROS DE CUSTOS
ü Centro de custos é um
segmento cujo gerente tem
controle sobre os custos, mas
não sobre a receita ou recursos
para investimento.
ü Seus gerentes são avaliados, ao
menos em parte, pela
comparação entre o custo real e
o custo orçado.
ü Exemplo: departamento de 
serviços (pessoal, assessoria 
jurídica, contabilidade, 
Administração geral)
CENTROS DE LUCRO
ü Centro de lucro é um segmento cujo
gerente tem controle sobre os custos e
receitas.
ü Seus gerentes são avaliados,
freqüentemente, pela comparação entre
o lucro real e o lucro orçado ou lucro-
meta.
ü Exemplo: gerente de um parque de
diversão (Magic Kingdom, Epcot,
Hollywood Studios, Animal Kingdom,
Universal Studios, entre outros).
CENTROS DE INVESTIMENTO
ü Centro de investimento é um segmento
cujo gerente tem controle sobre os
custos, receitas e investimentos.
ü Seus gerentes são avaliados, geralmente,
por meio de medidas de retorno sobre
o investimento (ROI) ou sobre o lucro
residual.
ü Exemplo: vice-presidente da divisão de
ônibus.
A DESCENTRALIZAÇÃO E O RELATÓRIO POR 
SEGMENTO
• Uma descentralização eficaz
requer sempre relatórios
segmentados.
• SEGMENTO é uma parte ou
atividade da organização em
relação à qual os gerentes
querem dados sobre custo,
receita e lucros.
VANTAGENS DA DESCENTRALIZAÇÃO
(MAHER, 2001)
• Vantagens da descentralização
1. Respostas mais rápidas
Concentra-se em decisões estratégicas (coordenação das
atividades)
2. Otimização do uso do tempo de gerenciamento
Os gerentes de nível inferior possuem informações mais detalhado
do negócio;
Gerente de níveis mais baixo com poder de decisão permite reagir
mais rapidamente às necessidades dos clientes
3.Treinamento, avaliação e motivação dos gerentes locais
Aumenta a motivação do gerente de nível inferior e dá mais
experiência para tomada de decisão.
DESVANTAGENS DA DESCENTRALIZAÇÃO
Desvantagens da Descentralização:
1. Os gerentes de nível inferior podem tomar decisões
sem compreender completamente a visão geral do
problema;
2. Pode provocar falta de coordenação entre gerentes
autônomos (solução: BSC);
3. Os gerentes de níveis mais baixos podem ter objetivos
distintos dos objetivos da organização como um todo;
4. Pode ser difícil disseminar idéias inovadoras.
RELATÓRIO SEGMENTADO E ANÁLISE DE 
RENTABILIDADE
Ø A descentralização exige a elaboração de
relatórios por segmentos.
Ø A avaliação de desempenho dos segmentos
requer uma espécie diferente de demonstração
de resultado – uma avaliação que destaque o
desempenho dos segmentos e não o
desempenho da empresa como um todo. Este
tipo de demonstração é útil para analise da
rentabilidade do segmento e na mensuração do
desempenho de seus gestores.
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS E 
A ABORDAGEM DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Analisar a lucratividade dos segmentos
Tomada de decisões
Mensuração de desempenho dos gerentes de 
segmentos
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
NÍVEIS DE DEMONSTRATIVOS SEGMENTADOS
ü Os demonstrativos de resultado por
segmento podem ser elaborados para as
atividades de diversos níveis da companhia,
a fim de proporcionar mais informações
aos gerentes das divisões.
EXEMPLOS DE SEGMENTOS
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
ProphetMax Softwares
Divisão de Produtos 
Empresariais
Divisão de Produtos de 
Consumo
Jogos de Computador Clip art
Vendas on-line Vendas no varejo
Divisões
Linhas de Produto
Canais de 
Vendas
EXEMPLO DE SEGMENTOS
Exemplo de atividades segmentadas de uma empresa
Foods Corporation
R$ 500.000.000
Leste
R$ 75.000.000
Oeste
R$ 300.000.000
Oregon
R$ 45.000.000
Washington
R$ 50.000.000
Caifórnia
R$ 120.000.000
Montanhas
R$ 85.000.000
Meio-Oeste
R$ 55.000.000
Sul
R$ 70.000.000
Garrison, Norren e Brewer (2007, p. 447)
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS E A 
ABORDAGEM DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
• Novos termos:
Custo fixo 
comum
Custo fixo 
rastreável
Margem por 
segmento
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS E A 
ABORDAGEM DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
• Um custo fixo rastreável de um segmento é um custo fixo que é incorrido
devido à existência do segmento. Se o segmento nunca existisse, o custo fixo
não seria incorrido; e se o segmento fosse eliminado, o custo fixo desapareceria.
1. O custo de manutenção do galpão em que os Boeings 747 são montados é um
custo fixo rastreável do segmento 747 do negócio da Boeing;
2. O salário do gerente do produto Fritos na PepsiCo é um custo fixo rastreável
do segmento Fritos do negócio da PepsiCo.
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS E A 
ABORDAGEM DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
• Um custo fixo comum é o que dá suporte às operações de mais de um segmento, mas
não é rastreável como um todo ou em parte a nenhum outro segmento.
1. O salário do CEO da General Motors é um custo fixo comum das várias divisões da
companhia;
2. O custo de refrigeração do Safeway Market é um custo fixo comum dos vários
departamentos da loja (produtos agrícolas, padaria, carnes, etc).3. Custo da recepcionista de um consultório que existe varias especialidades;
4. Aluguel da área industrial a qual não é possível reduzir se algum produto deixar de existir.
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
CUSTOS FIXOS RASTREÁVEIS E 
COMUNS
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
• É possível que custos fixos rastreáveis se
tornem custos fixos comuns?
▸ Sim, os custos fixos que são rastreáveis
a um segmento podem ser um custo
comum de outro segmento.
CUSTOS FIXOS RASTREÁVEIS E 
COMUNS
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
• A United Airlines solicita uma demonstração de
resultados dos segmentos de primeira classe,
classe executiva e classe econômica de
determinado voo de Chicago a Paris;
• A taxa de aterrissagem fixa é um custo
rastreável do voo, mas é um custo comum
dos segmentos de primeira classe, classe
executiva e econômica.
• Mesmo se a cabine da primeira classe estiver vazia,
a taxa de aterrissagem integral precisa ser
paga.
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Para elaborar um demonstrativo de resultado para um
determinado segmento, deve calcular a Margem de contribuição.
POR QUE NÃO UTILIZAR A DRE PELO CUSTEIO POR
ABSORÇÃO?
EXEMPLO
A Royal Lawneare Company fabrica e vende dois produtos, Weedban e
Greengrow. Seguem-se informações sobre receitas e custos dos dois
produtos:
Os custos fixos comuns a empresa totalizam R$ 33.000,00 ao ano e
devem ser rateados aos produtos na mesma proporção do volume
produzido. Sendo que no ano passado, a empresa fabricou e vendeu
15.000 unidades (W) e 28.000 unidades (G).
INFORMAÕES WEEDBAN GREENGROW
Preço (un) 6,00 7,50
CV (un) 2,40 5,25
Custos fixos identicáveis 45.000 21.000
MARGEM DE SEGMENTO
NOVA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
RECEITA
(-) Custos/DespesasVariáveis
(=) Margem de contribuição
(-) Custos/despesas fixas (vinculáveis)
(=) MARGEM DE SEGMENTO
(-) Custos/despesas fixas (Comuns)
(=) Lucro Operacional
MARGEM DE SEGMENTO
NOVA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
A margem por segmento é obtida deduzindo-se os custos fixos rastreáveis de um
segmento da margem de contribuição desse segmento.
A margem por segmento é a melhor medida da lucratividade de um segmento a longo
prazo, pois inclui apenas os custos causados pelo segmento.
Se um segmento não consegue cobrir seus próprios custos, então provavelmente
deveria ser descontinuado (a menos que isso tenha importantes efeitos colaterais
sobre outros segmentos)
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
• A ProphetMax Inc. é uma empresa de software de computadores que cresce
muito rápido. Com esse crescimento, seus gerentes seniores passaram a pedir
demonstrações de resultados segmentadas que pudessem ser usadas
para a tomada de decisões e para a avaliação do desempenho gerencial;
• A controller da ProphetMax respondeu criando demonstrações de resultados
segmentadas por:
1. Divisões
2. Linhas de produtos
3. Canais de venda
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
ProphetMax Softwares
Divisão de Produtos 
Empresariais
Divisão de Produtos de 
Consumo
Jogos de Computador Clip art
Vendas on-line Vendas no varejo
Divisões
Linhas de Produto
Canais de 
Vendas
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
Demonstração do Resultado do Exercício –
ProphetMax
Método do Custeio Variável
Total da empresa 
($)
Vendas 500.000
(-) Custos e Despesas Variáveis (230.000)
(=) Margem de Contribuição 270.000
(-) Custos e Despesas Fixas (255.000)
(=) Resultado Operacional 15.000
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
Dados adicionais:
1. A empresa possui duas divisões: Produtos Empresariais, que responde por 60% da 
receita total da empresa, e Produtos de Consumo que responde pelo restante;
2. A margem de contribuição da divisão Produtos Empresariais corresponde a 50% 
da sua receita;
3. Os custos e despesas fixas estão assim distribuídos: custos fixos comuns é de R$ 
85.000,00 e os rastreáveis para a divisão Produtos Empresariais é de R$ 90.000,00 
e para Produtos de Consumo é de R$ 80.000,00.
Apresente a demonstração segmentada para estas novas divisões.
Não satisfeito, o CEO solicita que apresentem a demonstração segmentada para o 
segmento de Produtos de Consumo, de acordo com as informações abaixo:
1. A divisão de consumo vende duas linhas de produtos: Clipart, cuja receita é de R$ 
75.000,00 e Jogo de Computador ficou responsável pelo restante das receitas da 
divisão.. 
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
Continuação:
2. Os custos e despesas variáveis da Clipart corresponde a R$ 25.000,00, sendo o 
restante dos Jogos de computador;
3. Os custos fixos comuns da divisão é de R$ 10.000,00 (correspondente a 
depreciação de uma máquina que embala ambos os produtos) e os custos fixos 
rastreáveis, correspondente a propaganda individual dos produtos são: 30.000,00 
(Clipart) e R$ 40.000,00 (Jogos de computador).
A intuição do CEO diz que algum problema está ocorrendo na venda dos jogos de 
computador. Então o mesmo solicita que seja feita uma demonstração segmentada 
dessa divisão.
Os jogos de computador são vendidos através de dois canais de vendas: On line e 
Lojas de varejo (segmentos). Segue informações adicionais:
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
Continuação:
1. O canal de vendas Online responde por 80% das vendas da divisão “Jogos de 
computador”;
2. A margem de contribuição da Online representa 63% das suas receitas;
3. Os custos fixos comuns da divisão “Jogos de computador” é de R$ 15.000,00 e os 
rastreáveis estão assim divididos: R$ 15.000,00 (Online) e R$ 10.000,00 (Lojas de 
varejo).
A partir das demonstrações segmentadas apresentadas, que justificativas podem ser 
apresentadas para a empresa está gerando um lucro de apenas R$ 15.000,00?
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
Questão:
• Qual o impacto sobre o lucro caso a
ProphetMax descontinue a venda dos jogos
de computador pelas lojas de varejo?
• Obs: A empresa acredita que as vendas On-
line de seus jogos de computador irão
aumentar em 10% caso o canal de vendas
das lojas de varejo seja descontinuado.
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS 
SEGMENTADAS - EXEMPLO
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
• RESPOSTA:
Perda evitada no segmento deVarejo= R$ 3.000
Margem de contribuição adicional = R$ 6.300
(vendas on-line)
(=) Aumento na receita operacional = R$ 9.300
Líquida da ProphetMax
DIFERENÇAS
MC X MS
Ø Margem de Contribuição é para ser 
utilizadas na tomada de decisão de curto 
prazo;
Ø Margem de Segmento é para ser utilizada 
na tomada de decisão de longo prazo (Ex.: 
abandono ou não do segmento)
INFORMAÇÕES FINANCEIRAS 
SEGMENTADAS
Ø OS U.S. GAAP e os IFRS exigem que as empresas de 
capital aberto incluam dados financeiros segmentados e 
outros dados em seus relatórios anuais e que os 
relatórios segmentados preparados para usuários 
externos tem que usar os mesmos métodos e 
definições que as empresa usam nos relatórios 
segmentados internos que são preparados para auxiliar 
a tomada de decisões operacionais;
Ø Essa exigência cria incentivos para as empresas de 
capital aberto evitarem o uso do formato com margem 
de contribuição em relatórios segmentados internos, 
estas contêm informações vitais que as empresas em 
geral relutam muito em divulgar ao público. 
EXERCÍCIO
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS –
ERROS COMUNS
• EXERCÍCIO 1: O contador da empresa de
advocacia Frampton, Davis & Smyth construiu o
seguinte relatório, que divide os resultados
gerais da empresa no último mês em dois
segmentos de negócios
1. Direito de família
2. Direito comercial
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS 
EXERCÍCIO
Custos e despesas fixas comuns: Salário do sócio-gerente, despesas administrativas gerais
e os custos geraisde propaganda foram alocados com base nas receitas.
Total Direito de Família Direito Comercial
Receitas dos Clientes 1.000.000 400.000 600.000
(-) Custos e Despesas variáveis (220.000) (100.000) (120.000)
(=) Margem de Contribuição 780.000 300.000 480.000
(-) Custos e Despesas Fixas Rastreáveis (670.000) 280.000 (390.000)
(=) Margem por Segmento 110.000 20.000 90.000
(-) Custos e Despesas Fixas Comuns (60.000) (24.000) (36.000)
(=) Resultado Operacional 50.000 (4.000) 54.000
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
Receita Extra dos Clientes
Índice de MC do segmento direito de família
MC Incremental
Menos custo da campanha publicitária
Benefício gerado com a nova propaganda
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS –
EXERCÍCIO
Questionamentos:
1. O segmento direito de família deveria ser eliminado?
2. A companhia deveria aceitar a proposta de uma campanha publicitária adicional com
foco apenas no segmento do direito de família, que custaria $ 25.000 e
aumentaria as receitas do segmento de direito de família em $ 100.000?
ERROS COMUNS 
NA DRS
DEMONSTRAÇÕES DE RESULTADOS SEGMENTADAS 
ERROS COMUNS
• Todos os custos atribuíveis a um segmento – e apenas esses custos – devem ser
atribuídos ao segmento; porém alguns erros são cometidos pelos gerentes:
1. Omissão de custos;
Muitas empresas se utilizam do custeio por absorção no relatório segmentado, omitindo a
lucratividade e os custos que devem ser considerado no segmento (marketing, distribuição e
serviços de atendimento ao cliente, pesquisa e desenvolvimento dos produtos)
2. Métodos inapropriados para atribuir custos rastreáveis aos segmentos;
Deixa de atribuir custos diretamente aos segmentos e base de alocação inapropriada.
Exemplo: despesas administrativas e de vendas devem ser apropriadas a base da receita, se e
somente se, houver a mesma proporcionalidade entre as receitas e o aumento dessas
despesas.
3. Dividir custos comuns arbitrariamente entre os segmentos.
Acabam atribuindo custos não rastreáveis a segmentos.
(GARRISON; NOREEN; BREWER, 2013)
REFERÊNCIAS
45
ELDENBURG, L. G.; WOLCOTT, S. K. Gestão de Custos: Como Medir, Monitorar e Motivar o
Desempenho. Rio de Janeiro: LTC, 2007.
GARRISON, R. H.; NOREEN, E. W.; BREWER, P. C. Contabilidade Gerencial. 14 ed. Porto
Alegre: AMGH, 2013.
MAHER, M. Contabilidade de Custos: Criando Valor para a Administração. São Paulo:
Atlas, 2001.