IEPG13___Aulas_5_e_6___2023

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Característica Classificação
Mecânica de 
acumulação
Por Ordem: quando a produção é feita por encomenda;
Por processo: quando a produção é feita de forma contínua.
Grau de 
absorção 
(dos CIP)
Por absorção: quando os custos indiretos são transferidos aos
produtos ou serviços; Exemplos: Custeio por absorção parcial,
absorção pleno, ABC, RKW, etc.
Direto: quando apenas os custos diretos são considerados no cálculo
do custo do produto ou serviço.
Momento de 
apuração
Custo real: equivalem aos custos reais apurados no final do período;
Custo orçado: representam o custo alocado ao produto mediante
taxas predeterminadas de custos indiretos de produção;
Custo padrão: custo cientificamente predeterminado, constituindo
base para avaliação de desempenho efetivo. Representa o quanto o
produto deveria custar.
Classificação dos sistemas de custeio
Bruni e Famá (2004)
Modelos (Reflexão)
Um modelo é uma representação simplificada da realidade
Fonte: Bornia (2010)
• Sempre pode ser melhorado para obtenção de um custo
que melhor represente os recursos utilizados;
• Lembre-se que um modelo mais complexo, com um grau
de detalhamento maior, tende a ser mais oneroso;
• Para a decisão sobre o grau de detalhamento da
informação, deve ser analisado sua relação
custo/benefício, que consiste em se comparar o benefício
oriundo de uma certa informação com o custo (esforço)
necessário para sua obtenção.
• Assim, podemos concluir que nunca conseguiremos 
encontrar o “custo real”, mas tão somente chegar a 
um custo mais acurado.
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Sistema de Custos por Absorção - Modelo
PLANO DE 
CONTAS
Custos Indiretos
Aluguel
Depreciação
Supervisão
Outros CI
Custos Diretos
MP
MOD
Outros CD
Despesas
Administrativas
Vendas
Financeiras
Impostos
Proporcionais ao lucro
Proporcionais a receita
RESULTADOS
Custos de produtos
Produto A
Produto B
Outros
Demonstrações
BP
DRE
Outras
Custos de CC
CC1
CC2
Outros
Custos de CAD
CAD1
CAD2
Outros
OP Prod.A
OP Prod.B
OP Prod.A OP Prod.A
PAA
OP Prod.B
PAB
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Sistema de Custos por Absorção - Modelo
PLANO DE 
CONTAS
Custos indiretos
Aluguel
Depreciação
Supervisão
Outros CI
Custos Diretos
MP
MOD
Outros CD
Despesas
Administrativas
Vendas
Financeiras
Impostos
Proporcionais ao lucro
Proporcionais a receita
RESULTADOS
Custos de produtos
Produto A
Produto B
Outros
Demonstrações
BP
DRE
Outras
Custos de CC
CC1
CC2
Outros
Custos de CAD
CAD1
CAD2
Outros
OP Prod.A
OP Prod.B
PAA
PAB
SISTEMAS DE CUSTEIO 
(apropriação de custos)
CP = MP + MOD + CIP
Base rateio
ou
Departº
CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Atividades
CUSTEIO ABC
X
Custos Estruturais;
Custos da empresa 
e não do produto
CUSTEIO DIRETO
LÓGICA DE CÁLCULO:
Elementos de Custos
Fonte: Megliorini (2011)
• Matéria-prima (materiais diretos): são os
recursos que integram “fisicamente” os
produtos, representando a parte “visível” do
custo;
• Mão de obra: é necessária para transformar as
matérias-primas no produto. Aqui
consideramos somente a mão de obra direta,
isto é, que age sobre a matéria-prima de modo
a modificá-la, dando origem ao produto;
• Custos Indiretos de Produção (Fabricação):
compreendem um grupo de elementos cujo
consumo não é quantificado nos produtos; por
isso, eles são apropriados aos produtos por
meio de rateios.
Matéria-prima
MP
Mão de obra direta
MOD
Custos Indiretos de
Produção - CIP
Custo do Produto
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SISTEMAS DE CUSTEIO 
(apropriação de custos)
• Conforme comentado anteriormente vamos trabalhar ao longo do nosso
curso os principais sistemas de custeio: Absorção ou Tradicional, Direto
ou Variável e o ABC;
• A lógica de cálculo está no modelo apresentado acima onde vamos
trabalhar cada uma das suas variáveis. Vamos começar trabalhando a
Matéria Prima (MP).
Ao final dessa aula, o aluno deverá ser capaz de:
• Entender quais gastos fazem e quais não fazem parte do
valor de custo dos materiais.
• Descrever, em poucas palavras, os critérios de avaliação
dos materiais: Preço Médio, PEPS e UEPS.
• Compreender o tratamento contábil das perdas de
materiais, dos subprodutos e das sucatas.
• Entender o tratamento contábil dado ao IPI e ICMS
contidos no valor das compras.
Materiais DiretosMateriais Diretos
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM – Capítulo 10
Matéria-prima
MP
Mão-de-obra direta
MOD
Custos Indiretos de
Produção - CIP
Custo Primário
Custo de Conversão
ou Transformação
Custo do Produto
Elementos de Custos - MD
Lembrem-se que
estamos calculando
o Custo do Produto
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Matéria-prima
Exemplo:
Fonte: Megliorini (2011)
Matéria-prima Produto
Algodão Fios de Algodão
Fios de Algodão Tecido
Tecido Confecção de uma calça
OBS: Para que a MP seja considerada custo direto, é necessário que
seja quantificado o consumo, além de ela ter que integrar o produto.
199
Aspectos dos Materiais Diretos
Considerações gerais:
• Integram o custo dos materiais todos os
sacrifícios incorridos até a sua utilização
(Seguros, fretes, impostos de importação,
armazenagem, etc.);
• Descontos financeiros eventualmente
aproveitados são considerados como receitas
financeiras, ao invés de reduzir o próprio custo;
200
Aspectos dos Materiais Diretos
Considerações gerais:
• Descontos comerciais e abatimentos devem
ser abatidos do preço de aquisição;
• IPI e ICMS são impostos com características
semelhantes porém com tratamento contábil
diferente(IPI não integra a Receita Bruta, mas o
ICMS sim)
5
201
Aspectos dos Materiais Diretos
Considerações gerais:
Tributos passíveis de recuperação (IPI e ICMS)
• são pagos apenas uma vez, pelo consumidor final,
sua lógica é:
• Uma empresa vende seu produto e cobra os
impostos do cliente, recolhendo-os para o
governo. Portanto, esses impostos não integram
sua receita;
202
Aspectos dos Materiais Diretos
Considerações gerais:
Tributos passíveis de recuperação (IPI e ICMS)
• A empresa compradora utiliza o material na
fabricação de seu produto, que também será
vendido. Ao vendê-lo, cobra os impostos de seu
cliente;
• Eles são compensados pelo cliente/consumidor
seguinte até atingir o consumidor final, que não
terá como repassá-lo; desse modo constitui custo
seu, por não compensá-lo.
203
Aspectos dos Materiais Diretos
Considerações gerais:
Tributos passíveis de recuperação (IPI e ICMS)
Valor pago ao fornecedor
(-) ICMS
(+) Frete
(-) ICMS sobre o frete
(+) Seguro
(+) Armazenagens (empresa industrial)
(=) Custo do material (ou custo da compra)
OBS: Se o material integrar a política de estoques da empresa, esse será
o custo do material a ser ativado. Se for adquirido para aplicação
específica em um produto, esse será o custo apropriado a ele.
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204
Aspectos dos Materiais Diretos
Critérios de Avaliação de Estoques:
Preço Médio:
Preço médio = 3 x 10 + 2 x 12 + 3 x 15 = 12,375
Custo da MP = 4 x 12,375 = $ 49,50
Estoque: 4 x 12,375 = $ 49,50
101010101010
1212 1212
1515 1515 1515
Qual o custo da matéria prima para
Consumo de 4 unidades ?
PEPS:
Custo da MP = 3 x 10 + 1 x 12 = $ 42,00
Estoque: 1 x 12 + 3 x 15 = $ 57,00
UEPS:
Custo da MP = 3 x 15 + 1 x 12 = $ 57,00
Estoque: 1 x 12 + 3 x 10 = $ 42,00
Durante o período 
ocorreram os seguintes 
eventos de Compra de MP:
• Compra de 3 unidades da
MPX ao custo de R$
10,00/unid.;
• Compra de mais 2
unidades da MPX ao custo
de R$ 12,00/unid.
• Compra de mais 3
unidades da MPX ao custo
de R$ 15,00/unid.
DICAS:
• Preço médio: nada mais é que a média aritmética dos itens estocados
(como por exemplo, uma MP qualquer). No exemplo temos 3 unidades
que entraram, inicialmente, no estoque de MP por R$ 10,00/unid.
totalizando R$ 30,00 (valor total do 1º lote estocado); posteriormente,
foram estocadas 2 unidades a R$ 12,00/unid. totalizando R$ 24,00 (valor
total do 2º lote estocado) e, finalmente, foram estocadas mais 3 unidades a
R$ 15,00/unid. totalizando R$ 45,00 (valor total do 3º lote estocado). No
final desse período foram estocadas 8 unidades (3+2+3) de MP (a MP de
cada um dos lotes é a mesma) ao custo total de R$ 99,00 (30+24+45), o
que da um preço médio de R$ 12,375, ou seja, R$ 99,00/8unid.Métodos de Avaliação de Estoque: 
1º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 10,00/unid. Valor total do lote R$ 30,00
2º lote estocado: 2 unidades de MP a R$ 12,00/unid. Valor total do lote R$ 24,00
3º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 15,00/unid. Valor total do lote R$ 45,00
DICAS:
• Preço médio móvel: nada mais é que a média aritmética dos itens
estocados (como por exemplo, uma MP qualquer) em cada período que
houver movimentação (entrada ou saída de MP). No exemplo temos 3
unid. que entraram, inicialmente, no estoque de MP por R$ 10,00/unid.
totalizando R$ 30,00 (valor total do 1º lote estocado); posteriormente,
foram estocadas mais 2 unid. a R$ 12,00/unid. totalizando R$ 24,00 (valor
total do 2º lote estocado). O preço médio móvel, nesse momento, é de R$
10,80/unid., ou seja, R$ 54,00/5unid. Que são as 5 unid. (3+2) ao preço total
de R$ 54,00 (30+24); Posteriormente, foram estocadas mais 3 unid. a R$
45,00. Com essa nova movimentação o preço médio móvel do meu estoque
ficou em R$ 12,375, ou seja, R$ 99,00/8unid. Que são as 8 unid. (5+3) ao
preço total de R$ 99,00 (54 + 45).
Métodos de Avaliação de Estoque: 
1º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 10,00/unid. Valor total do lote R$ 30,00
2º lote estocado: 2 unidades de MP a R$ 12,00/unid. Valor total do lote R$ 24,00
3º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 15,00/unid. Valor total do lote R$ 45,00
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DICAS:
• PEPS (Primeiro que Entra, Primeiro que Sai: nada mais é que seguir a
regra: Primeiro lote de MP que Entra é o Primeiro lote de MP que Sai, ou
seja, enquanto tiver MP desse lote são esses os valores que utilizo como
valor da MP empregada no processo produtivo. Só começo a utilizar MP
do outro lote quando esse 1º lote acabar. No nosso exemplo tivemos a
requisição de 4 unidades de MP. Qual o valor monetário dessa MP
empregada (4unid.)?
• Seguindo a regra PEPS, temos: 3 unidades do primeiro lote a R$ 10,00
+ 1 Unidade do 2º lote a R$ 12,00 perfazendo um total de 4 unidades
(3+1) consumidas no processo ao valor total de R$ 42,00 (30+12). Ou
seja, o processo produtivo consumiu R$ 42,00 de MP.
Métodos de Avaliação de Estoque: 
1º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 10,00/unid. Valor total do lote R$ 30,00
2º lote estocado: 2 unidades de MP a R$ 12,00/unid. Valor total do lote R$ 24,00
3º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 15,00/unid. Valor total do lote R$ 45,00
DICAS:
• UEPS (Ultimo que Entra, Primeiro que Sai: nada mais é que seguir a
regra: Ultimo lote de MP que Entra é o Primeiro lote de MP que Sai, ou
seja, enquanto tiver MP desse lote são esses os valores que utilizo como
valor da MP empregada no processo produtivo. Só começo a utilizar MP
do outro lote quando esse acabar. No nosso exemplo tivemos a requisição
de 4 unidades de MP. Qual o valor monetário dessa MP empregada
(4unid.)?
• Seguindo a regra UEPS, temos: 3 unidades do último lote (3º) a
R$ 45,00 + 1 Unidade do 2º lote a R$ 12,00 perfazendo um total
de 4 unidades (3+1) consumidas no processo ao valor total de R$
57,00 (45+12).
Métodos de Avaliação de Estoque: 
1º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 10,00/unid. Valor total do lote R$ 30,00
2º lote estocado: 2 unidades de MP a R$ 12,00/unid. Valor total do lote R$ 24,00
3º lote estocado: 3 unidades de MP a R$ 15,00/unid. Valor total do lote R$ 45,00
Critérios de Avaliação de Estoques:
Exemplo: Qual o custo da matéria prima consumida ?
Preço médio móvel:
Dia 17: Preço médio do estoque = 33.300 / 3000 = 11,11
Custo da MP consumida = 2.200 kg x $ 11,11 = $ 24.420
Dia 29: Preço médio do estoque = (800 x 11,11 + 15.600)/2.000 = 12,24
Custo da MP consumida = 1.000 kg x 12,24 = $ 12.240
Matéria prima consumida no mês = $ 24.420 + $ 12.240 = $ 36.660
Estoque final = 1000 x 12,24 = $ 12.240
Ficha de Estoque do Produto “N”
Compras Utilização
Dia Quantidade (kg) Preço unitário $ Total $ Quantidade
(kg)
3 1.000 10,00 10.000
15 2.000 11,65 23.300
17 2.200
23 1.200 13,00 15.600
29 1.000
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Critérios de Avaliação de Estoques:
Exemplo: Qual o custo da matéria prima consumida ?
Preço médio fixo:
Preço médio do estoque do mês = 48.900 / 4200 = 11,643
Dia 17: Custo da MP consumida = 2.200 kg x $ 11,643 = $ 25.614
Dia 29: Custo da MP consumida = 1.000 kg x 11,643 = $ 11.643
Matéria prima consumida no mês = $ 25.614 + $ 11.643 = $ 37.257
Estoque final = 1000 x 11,643 = $ 11.643
Ficha de Estoque do Produto “N”
Compras Utilização
Dia Quantidade (kg) Preço unitário $ Total $ Quantidade
(kg)
3 1.000 10,00 10.000
15 2.000 11,65 23.300
17 2.200
23 1.200 13,00 15.600
29 1.000
Critérios de Avaliação de Estoques:
Exemplo: Qual o custo da matéria prima consumida ?
PEPS:
Dia 17: Custo da MP consumida = 1.000 kg x $ 10 = $ 10.000
1.200 kg x $ 11,65 = $ 13.980
Dia 29: Custo da MP consumida = 800 kg x $ 11,65 = $ 9.320
200 kg x $ 13 = $ 2.600
Matéria prima consumida no mês = $ 35.900
Estoque final = 1000 x 13 = $ 13.000
Ficha de Estoque do Produto “N”
Compras Utilização
Dia Quantidade (kg) Preço unitário $ Total $ Quantidade
(kg)
3 1.000 10,00 10.000
15 2.000 11,65 23.300
17 2.200
23 1.200 13,00 15.600
29 1.000
Critérios de Avaliação de Estoques:
Exemplo: Qual o custo da matéria prima consumida ?
UEPS:
Dia 17: Custo da MP consumida = 2.000 kg x $ 11,65 = $ 23.300
200 kg x $ 10,00 = $ 2.000
Dia 29: Custo da MP consumida = 1.000 kg x $ 13,00 = $ 13.000
Matéria prima consumida no mês = $ 38.300
Estoque final = 800 x 10 + 200 x 13 = $ 10.600
Ficha de Estoque do Produto “N”
Compras Utilização
Dia Quantidade (kg) Preço unitário $ Total $ Quantidade
(kg)
3 1.000 10,00 10.000
15 2.000 11,65 23.300
17 2.200
23 1.200 13,00 15.600
29 1.000
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Critérios de Avaliação de Estoques:
34.500
35.000
35.500
36.000
36.500
37.000
37.500
38.000
38.500
M édia
móvel
Média
fixa
PEPS UEPS
Custo MP
OBS: O método UEPS, por apropriar custos mais recentes aos produtos
causa uma redução no lucro e, por isso, não é admitido pela legislação
brasileira do IR. Ver Pronunciamento Técnico CPC 16.
FRETE: CIF E FOBFRETE: CIF E FOB
Fazem parte dos Incoterms (Termos
internacionais de comércio) que são normas
definidas para trocas comerciais internacionais.
CIF (Cost, Insurance and Freight): “Custo,
Seguros e Frete”. Pago pelo fornecedor.
FOB (Free On Board): “Livre a bordo”. Pago
pelo comprador.
215
Aspectos dos Materiais Diretos
Tratamento das perdas de materiais:
• Perdas normais:
• Inerentes ao processo de fabricação, previsíveis;
• Consideradas como custo do produto fabricado.
• Perdas Anormais:
• Ocorrem de forma involuntária;
• Consideradas como perdas do período.
Tratamento dos subprodutos e sucatas:
• Subprodutos:
•Nascem de forma normal, com venda estável, mas com
participação pequena no faturamento total;
• Não são custeados e sua receita é abatida do custo dos
produtos.
• Sucatas:
• venda esporádica;
• Não recebem custos e sua venda é considerada como outras
receitas operacionais.
10
216
Aspectos dos Materiais Diretos 
• Subprodutos:
•Nascem de forma normal, com venda estável, mas com
participação pequena no faturamento total;
• Não são custeados e sua receita é abatida do custo dos
produtos.
• Sucatas:
• venda esporádica;
• Não recebem custos e sua venda é considerada como outras
receitas operacionais.
Considerações Finais:
Se não existir a mencionada estabilidade quanto à
comercialização desses itens ou por existência apenas eventual
dos compradores ou pela flutuação e até inexistência às vezes de
preço de venda, abandona-se esse procedimento, e os materiais
passam a se tratados como sucatas.
PRODUÇÃO CONJUNTA
Conteúdo adicional
COPRODUTO
Classificação
MOD CIP
M
P
Óleo, gasolina, 
querosene, etc.
O caso do piso de caquinhos:
Pode algo quebrado valer mais que
a peça inteira? Aparentemente não.
Mas no Brasil já aconteceu isto,
talvez pela primeira vez na história
da humanidade.
Lajota cerâmica quadrada (algo como 20x20cm). Essas lajotas
eram produzidas nas cores vermelha (a mais comum e mais
barata), amarela e preta. Era usada para piso de residências de
classe média oucomércio.
No processo industrial da época, sem
maiores preocupações com qualidade,
aconteciam muitas quebras e esse material
quebrado sem interesse econômico era
juntado e enterrado em grandes buracos.
CURIOSIDADE – PARA REFLEXÃO
11
O caso do piso de caquinhos:
Um dos empregados da cerâmica
que estava terminando sua casa
não tinha dinheiro para comprar o
cimento para cimentar todo o seu
terreno e lembrou dos caquinhos.
Ele pediu para recolher parte dos caquinhos e usar na
pavimentação do terreno de sua nova casa. Claro que a cerâmica
topou na hora e ainda deu o transporte;
Mas o belo é contagiante e a solução começou a virar moda em
geral e até jornais noticiavam a nova mania paulistana;
Como a procura começou a crescer a diretoria comercial da
cerâmica descobriu ali uma fonte de renda e passou a vender, a
preços módicos, os cacos cerâmicos.
CURIOSIDADE – PARA REFLEXÃO
O caso do piso de caquinhos:
A onda do caquinho cerâmico cresceu
e cresceu e cresceu e, acreditem quem
quiser, começou a faltar caquinho
cerâmico que começou a ser tão
valioso como a peça integra e
impoluta.
Aconteceu o inacreditável. Na falta de caco as peças inteiras
começaram a ser quebradas pela própria cerâmica. E é claro que
os caquinhos subiram de preço, ou seja, o metro quadrado do
caquinho era mais caro que o metro quadrado da peça inteira…
Assim, um produto economicamente negativo passou a ser um
produto sem valor comercial (sucata), depois um produto com
algum valor comercial (subproduto) até valer mais que o produto
original (coproduto).
CURIOSIDADE – PARA REFLEXÃO
• Integram o custo dos Materiais todos os sacrifícios
incorridos até sua utilização: impostos de
importação, fretes, seguros, armazenagem,
recepção etc.
• Vários critérios existem para avaliar o custo dos
materiais: Preço Médio (várias modalidades), PEPS,
UEPS e suas combinações.
• Todos os critérios são tecnicamente corretos, mas
o Preço Médio Ponderado Fixo (se calculado com
base em um período superior ao giro normal do
estoque) e o UEPS não são aceitos fiscalmente no
Brasil e o UEPS não é aceito pelo Pronunciamento
Técnico CPC 16.
Materiais Diretos _ ResumoMateriais Diretos _ Resumo
12
• As Perdas normais integram o custo dos produtos,
enquanto as anormais não são incluídas nos custos
da produção, mas jogadas diretamente para o
Resultado.
• Os subprodutos têm sua receita considerada como
redução do custo dos produtos; as sucatas as têm
consideradas como receitas extraordinárias. Ambos
não recebem custos de produção.
• O IPI e o ICMS têm, de fato, funcionamento análogo
e devem ser contabilizados também igualmente.
Entretanto, por imposição legal e fiscal, precisam de
tratamentos contábeis diferentes.
Materiais Diretos _ ResumoMateriais Diretos _ Resumo
• O IPI não integra a Receita Bruta, mas o ICMS sim;
neste caso, o valor adicional é deduzido
imediatamente para se ter a Receita Líquida.
• Na inflação alta, o custo de aquisição dos materiais
deveria ser o valor presente do pagamento futuro e
a diferença deveria ser tratada fora do custo de
produção, como parte de uma operação financeira.
Receita Bruta
(-) Impostos Proporcionais
Receita Líquida
(-) CPV 
Lucro Bruto
(-) Despesas 
LAIR
Materiais Diretos _ ResumoMateriais Diretos _ Resumo
Aspectos dos Materiais Diretos 
Abordagem Lógica : Produção de móvel por encomenda
MP Madeira
Abordagem 1: empresa comercializa o subproduto
CP Móvel = MP + MOD + CIP - PVSubproduto = R$ 900,00
Abordagem 2: empresa utiliza o subproduto na produção 
de compensado (MOD + CIP) = R$ 300,00
CP Compensado = MP + MOD + CIP = R$ 300,00 (forma errada)
CP Compensado = MP + MOD + CIP = R$ 400,00 (forma correta)
Serragem (subproduto) PV = R$ 100,00
Móvel (produto) CP = R$ 1.000,00
Toquinho (sucata)
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225
Exercício proposto
A Metalúrgica Redonda produz arruelas de aço em dois tamanhos:
grandes e pequenas, conforme figura abaixo.
Sobra externa
Arruela grande Arruela pequena
Sobra interna
• O peso da pequena é metade do da grande; com 300gr MP se
produz uma de cada.
• O corte de ambas é realizado simultaneamente em uma prensa que
custou $480.000 e que tem vida útil estimada de 10.000 hs operação.
• Essa máquina corta, em média, 600 arruelas/h de cada tamanho. A
sobra de material corresponde ao peso da arruela pequena, tem
mercado firme e é vendida normalmente a $3/kg.
• Após a fase de corte, as arruelas são enviadas para outra empresa,
que as niquela e embala, devolvendo-as prontas para venda.
226
Exercício proposto
• Em determinado período, foram produzidas 4.800 caixas de cada
tamanho (com 50 unidades cada) incorrendo nos seguintes custos:
• MP: 72.000 kg de chapa de aço a $12/kg (já desc. os impostos)
• Niquelagem: $ 10/kg de MP
• Embalagem: $2,00 e $1,50 p/ arruelas gde e peq. respectivamente
• MOD: $ 360.000 (já incluídos os encargos)
• Depreciação da prensa: de acordo com sua vida útil
Pede-se calcular os seguintes custos por embalagem de cada arruela:
a) matéria-prima (chapa de aço);
b) beneficiamento (Niquelagem);
c) mão-de-obra direta;
d) depreciação; e
e) total.
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Exercício proposto - resolução
a) Matéria-prima:
Com 300gr de Mp
1 arruela grande 
1 arruela pequena
Peso da arruela grande = 2 vezes o da arruela pequena e ainda,
Sobra = Peso da arruela pequena
Em 300gr de Mp, obtém-se:
1 grande: 300g / 2 = 150 gr 
1 pequena: 150g / 2 = 75 gr
sobra = peso pequena = 75 gr
Total de arruelas produzidas: 72.000 kg / 0,3 kg = 240.000 de cada
Sobra MP: 240.000 x 0,075 kg = 18.000 kg a $ 3,00/ kg = $ 54.000
Sobra = subproduto e reduz o preço da MP
14
228
Exercício proposto - resolução
a) Matéria-prima:
Custo MP = (72.000 x 12/kg) – (18.000 x 3/kg) = $ 810.000
Custo/kg de MP = $ 810.000 /((240.000 x 0,15kg) + (240.000 x 0,075 g))
Custo/kg de MP contida em cada arruela = $ 15/kg
Arruela grande = 0,15kg x $15/kg x 50 un. = $ 112,50
Arruela pequena = 0,075kg x $15/kg x 50 un. = $ 56,25
Ou simplesmente: Custo/kg de MP = $ 810.000/ 54.000 = 15/kg
54.000
229
Exercício proposto - resolução
b) Niquelagem:
Arruela grande = 0,15kg x $10/kg x 50 un. = $ 75,00
Arruela pequena = 0,075kg x $10/kg x 50 un. = $ 37,50
c) MOD: igual para as duas arruelas
Arruela grande = 0,75/un. x 50 un. = $ 37,50
Arruela pequena = 0,75/um. x 50 un. = $ 37,50
MOD = $ 360.000 / (4.800 x 50 x 2) = $ 0,75/arruela
Ou simplesmente MOD = $ 360.000 / (480.000) = $ 0,75/arruela
Ou ainda MOD = $ 360.000 / 9.600 = $ 37,50/cx.
230
Exercício proposto - resolução
d) Depreciação: igual para os dois tamanhos
Depreciação = $ 480.000 / 10.000 hs = $ 48,00/h
H/Prod = 480.000 arruelas / (1.200 arruelas/h) = 400 hs
Deprec. = $ 48,00/h x 400 h = $ 19.200/ 480.000 un. = $ 0,04/un. 
Arruela grande = 0,04/un. x 50 un. = $ 2,00
Arruela pequena = 0,04/un. x 50 un. = $ 2,00
e) Total:
Arruela grande = 112,50 + 75 + 37,50 + 2 + 2 = $ 229,00/caixa
Arruela pequena = 56,25 + 37,50 + 37,50 + 2 + 1,50 = $ 134,75/caixa
Ou simplesmente Depreciação = $ 19.200/ 9.600 cx. = $ 2,00/cx. 
15
231
Exercício 10.1
231
Assinale a alternativa correta:
1. Na contabilidade financeira, o material direto utilizado no
processo de produção deve ser apropriado aos bens ou aos
serviços pelo:
a) Custo de mercado
b) Mercado corrigido
c) Custo histórico
d) Valor de mercado
e) Custo de reposição
2. Com relação aos materiais, os maiores problemas
encontrados nas empresas referem-se à (ao):
a) Avaliação e programação
b) Avaliação e divulgação
c) Controle e competência
d) Avaliação e controle
e) Avaliação e rateio
232
Exercício 10.1
232
Assinale a alternativa correta:
3. Para fins societários e tributários, os critérios de valoração
do custo de materiais, no Brasil, são:
a) Custo médio ponderado móvel e UEPS.
b) Custo médio ponderado fixo e PEPS.
c) PEPS e Custo médio ponderado móvel.
d) UEPS e Custo médio ponderado fixo.
e) Custo médio ponderado móvel e fixo.
4. Suponha um período de preços em ascensão. O que acontece
ao substituir o critério de custo médio pelo PEPS?
a) Lucroaumenta e estoque diminui.
b) Lucro aumenta e estoque aumenta.
c) Custo aumenta e lucro diminui.
d) Custo diminui e lucro diminui
e) Custo diminui e estoque diminui
233
Exercício 10.1
233
Assinale a alternativa correta:
5. Suponha um período de preços em ascensão. O que acontece
ao substituir o critério de custo médio pelo UEPS?
a) Lucro aumenta e estoque diminui.
b) Lucro aumenta e estoque aumenta.
c) Custo aumenta e lucro diminui.
d) Custo diminui e lucro aumenta
e) Custo diminui e estoque diminui
Exercício 10.2
A Olaria Tamoio produz tijolos especiais de dois tipos para
decoração de ambientes: com dois furos e com seis furos. Os
principais dados relativos a sua produção são os seguintes:
16
Exercício 10.2
• O terreno do qual retira a MP foi adquirido por R$ 160.000 e
seu valor residual é estimado em R$ 10.000; foi prevista
extração de 30.000Kg de barro.
• Os equipamentos utilizados na produção custaram R$
180.000 e sua vida útil é estimada em 20 anos; nesse valor estão
inclusos R$ 42.000 relativos ao equipamento específico para
produzir o tijolo de seis e R$ 18.000 para o de dois furos, sendo
que os demais equipamentos são comuns.
• A MOD é a mesma para os dois produtos e o tempo
necessário é o mesmo, por unidade.
• 5% do volume total processado normalmente se estraga
durante o cozimento.
Em determinado mês foram retirados 600Kg de barro e
comprados 10 caminhões de uma terra especial para mistura,
ao preço de R$ 240/caminhão. 234
Exercício 10.2
O custo da mão-de-obra utilizada no referido mês foi de R$
26.400.
Com todo esse material e mão-de-obra direta foram moldados
4.200 tijolos de seis furos e 2.400 de dois, antes da fase de
cozimento.
O barro e terra necessários para produzir cinco tijolos de dois
furos são equivalentes à produção de sete tijolos de seis furos.
Pede-se calcular:
a e b) O valor do custo da MP para cada um dos tijolos.
c e d) O valor do custo da MOD para cada um dos tijolos.
e e f) O valor do custo direto de depreciação de cada um dos
tijolos.
g e h) O valor dos CIP para cada um dos tijolos, rateando à
base de MP.
i) O custo de produção de cada tipo de tijolo por milheiro. 235
Exercício 10.2
Banco de dados:
Valor do terreno (MP): (160.000 – 10.000)/30.000kg = R$ 5,00/kg 
Valor dos equipamentos: R$ 180.000,00
R$ 42.000 CE6 furos
R$ 18.000 CE2 furos
R$ 120.000 CComuns
R$ 120.000/20 = R$ 6.000/ano = R$ 500,00/mês
Barro consumido (MP): 600kg*R$ 5,00 = R$ 3.000,00 
Terra consumida (MP): 10*R$ 240,00 = R$ 2.400,00 
Total MP consumida: = R$ 5.400,00 
MOD utilizada: R$ 26.400,00 
Produção: 4.200 T6 furos e 2.400 T2 furos
Informação adicional: 
7 T6 furos = 5 T2 furos
17
Exercício 10.2
Custo MP Tijolo 2 furos:
Se 7T 6 furos = 5T2 furos então:
4.200 T 6 furos X T 2 furos
7 T 6 furos 5 T 2 furos
X = 3.000 T 2 furos
Logo os R$ 5.400,00 de MP foram consumidos pela produção 
equivalente de 3.000 + 2.400 = 5.400 tijolos de 2 furos, portanto
MP Tijolo de 2 furos = 5.400,00/5.400 = R$ 1,00/tijolo ou 
R$ 1,00*2.400 T 2 furos = R$ 2.400,00
Custo MOD Tijolo 2 furos:
MOD = R$ 26.400/(4.200T 6 furos + 2.400T2 furos) = R$ 4,00/tijolo ou
R$ 4,00*2.400 = R$ 9.600,00 
Exercício 10.2
Custo da Depreciação Específica do Tijolo 2 furos:
500 5.400 unidades
X 2.400 unidades
X = R$ 222,22 p/ T2 furos
Depreciação específica = R$ 18.000/240 meses = R$ 75,00/mês 
Custo da Depreciação Comum para o Tijolo 2 furos:
Tijolos 2 furos 6 furos
MP 2.400,00 3.000,00
MOD 9.600,00 16.800,00
CIP
Custos Específicos 75,00 175,00
Custos Comuns 222,22 277,77
TOTAL 12.297,22 20.257,77
Custo de Produção
Exercício 10.2
Tijolos 2 furos 6 furos
MP 2.400,00 3.000,00
MOD 9.600,00 16.800,00
CIP
Custos Específicos 75,00 175,00
Custos Comuns 222,22 277,77
TOTAL 12.297,22 20.257,77
Quantidade Produzida 2.400*0,95 = 2.280 4.200*0,95 = 3.990
Custo por milheiro R$ 5.393,52 R$ 5.075,88
Custo de Produção
18
240
Exercício 10.3
Dia Consumo
Quantidade Preço Total Quantidade
4 90 1,10 99,00
11 20
14 42 1,32 55,44
17 18
24 60 1,28 76,80
29 54
Total 192 231,24 92
Compra
Durante o mês a empresa Doceria Formiga comprou e consumiu 
diferentes quantidades de matéria prima:
Caso utilizasse o UEPS teria tido um lucro bruto na venda de 
seus produtos de $3.950,00. Os demais custos incorridos (MOD, 
CIP) totalizaram $ 4.135,12? 
• Qual seria o lucro bruto se ela utilizasse o PEPS, Custo médio 
ponderado móvel e custo médio ponderado fixo? 
• Qual a razão da não aceitação do UEPS por parte do fisco no 
Brasil?
241
Exercício 10.3
UEPS (LIFO)
Consumo = 20 x 1,10 + 18 x 1,32 + 54 x 1,28 = $ 114,88
Receita da empresa = 4.135,12 + 114,88 + 3.950,00 = $ 8.200,00
PEPS (FIFO)
Consumo = 20 x 1,10 + 18 x 1,10 + 52 x 1,10 + 2 x 1,32 = $ 101,64
Lucro da empresa = 8.200,00– 101,64 – 4.135,12 = $ 3.963,24
Dia Consumo
Quantidade Preço Total Quantidade
4 90 1,10 99,00
11 20
14 42 1,32 55,44
17 18
24 60 1,28 76,80
29 54
Total 192 231,24 92
Compra
242
Exercício 10.3
Custo médio ponderado móvel
Consumo = 20 x 1,10 + 18 x 1,18 + 54 x 1,22 = $ 109,12
Lucro da empresa = 8.200,00 - 109,12 – 4.135,12 = $ 3.955,76
Custo médio ponderado fixo
Consumo = 92 x (231,24/192) = 92 x 1,20 = $ 110,40
Lucro da empresa = 8.200 – 110,40 – 4.135,12 = $ 3.954,48
Dia Consumo
Quantidade Preço Total Quantidade
4 90 1,10 99,00
11 20
14 42 1,32 55,44
17 18
24 60 1,28 76,80
29 54
Total 192 231,24 92
Compra
19
243
Exercício 10.4
A empresa Reggio produz metais sanitários em latão e seu
processo de produção tem as seguintes características-padrão,
no que se refere à matéria-prima:
• Na primeira fase do processo, que é a fundição, cerca de
5% do peso do material normalmente se evaporam; os 95%
restantes seguem para usinagem;
• Na fase de usinagem sobram pontas e rebarbas de cerca de
5% do peso do material que veio da fundição. Essas sobras
têm preço firme de mercado: R$ 2,00/Kg e são vendidas
normalmente (sem incidência de tributos).
Em determinado período, a empresa adquiriu 16.000 Kg de MP
(latão) por R$ 80.000,00, incluídos 18% de ICMS, recuperáveis.
Esse material foi totalmente introduzido na fundição.
Pede-se calcular o valor total do custo da MP a ser considerado
nos produtos desse lote.
Exercício 10.4
Custo da MP gasta no processo
Custo da MP gasta na fundição: 0,82*80.000 = R$ 65.600,00
Peso da MP transferida p/ usinagem: 0,95*16.000 = 15.200 Kg
Peso da MP que sobra na usinagem: 0,05*15.200= 760 Kg
Receita da venda das sobras: 2,00*760 = R$ 1.520,00
Custo da MP gasta no processo: 65.600 – 1.520 = R$ 64.080
Uma empresa do ramo de comunicações edita e imprime duas
revistas, sendo uma mensal e uma semanal.
As páginas são impressas em processo off-set (sistema de gravação
em chapas, com alta definição) e as capas em retogravura (sistema de
gravação em cilindros); o acabamento da revista mensal é em lombada
quadrada e o da semanal em lombada canoa.
Os principais dados relativos aos materiais são demonstrados nas
tabelas a seguir, sendo que só o papel é importado:
Tabela 1 Tiragem normal, em número de exemplares.
Tabela 2 Quantidade (líquida de perdas) de material, por exemplar.
Revista Tiragem Periodicidade Nº de páginas
Moderna 10.000 Mensal 80
Weekly 15.000 Semanal 60
Materiais Papel cuchê Papel Supercal. Tinta Impr. Grampos Cola
Moderna 160gr. 30gr. 0,30 lt. -x- 10gr.
Weekly 120gr. 30gr. 0,25 lt. 2 -x-
EXERCÍCIO IV- P/ ser entregue no SIGGA até o dia 26/04
20
Tabela 3 Preço FOB do papel , por tonelada.
Tabela 4 Gastos relacionados à importação, por tonelada.
Outros dados:
• do papel introduzido na máquina, 10% se perdem normalmente
para ajuste da impressora; não há perda nos outros materiais;
Frete internacional US$ 12/ton.
Seguro internacional US$ 9/ton. 
Taxa de anuência $ 100
Honorários do despachante $ 940
Taxa de emissão de Declaração de Importação (DI) $ 40
Imposto de importação 2%
Papel Preço bruto
Papel Couchê (para as páginas) US$ 800/ton.
Papel supercalandrado (para capas)US$ 780/ton.
EXERCÍCIO IV- P/ ser entregue no SIGGA até o dia 26/04
Tabela 5 Outros gastos relativos ao custo do papel
Tabela 6 Dados relativos aos preços
dos outros materiais 
• a MP principal (papel) é importada em partidas mensais, na
quantidade necessária para um mês de consumo;
• a taxa de câmbio a ser utilizada é de R$ 2,50/dólar americano;
por ter similar nacional, a importação de papel é tributada; e o
imposto de importação, não recuperável, incide sobre o preço FOB
acrescido de todos os outros gastos relacionados à importação; e
• no preço final do material nacional estão inclusos 20% de
tributos recuperáveis.
Considerando quatro semanas por mês, pede-se calcular:
a) O custo de cada material; e
b) O custo do material contido em cada revista, por exemplar.
Frete e seguro locais $ 7,30/ton.
Armazenagem $ 4,70/ton. Material Preço Bruto
Tinta $ 7,50/lt.
Grampos $ 0,05/un.
Cola $ 0,50/kg.
EXERCÍCIO IV- P/ ser entregue no SIGGA até o dia 26/04
SISTEMAS DE CUSTEIO 
(apropriação de custos)
• Conforme comentado anteriormente vamos trabalhar ao longo do nosso
curso os principais sistemas de custeio: Absorção ou Tradicional, Direto
ou Variável e o ABC;
• A lógica de cálculo está no modelo apresentado acima onde vamos
trabalhar cada uma das suas variáveis. Agora vamos trabalhar a MOD
Mão de Obra Direta (MOD)
21
Matéria-prima
MP
Mão de obra direta
MOD
Custos Indiretos de
Produção - CIP
Custo Primário
Custo de Conversão
ou Transformação
Custo do Produto
Elementos de Custos -
MOD
Lembrem-se que
estamos calculando
o Custo do Produto
Ao final dessa aula, o aluno deverá ser capaz de:
• Compreender o tratamento dado pela Contabilidade
de Custos a Mão de Obra Direta.
• Descrever o que, normalmente, integra o Custo de Mão
de Obra Direta.
• Entender a importância da correta definição de Mão
de Obra Direta.
• Compreender a natureza do custo com encargos sociais
e seu impacto no custo de mão de obra.
Mão de Obra DiretaMão de Obra Direta
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM – Capítulo 11
Mão-de-Obra Direta (MOD)Mão-de-Obra Direta (MOD)
Considerações iniciais:
Exemplo: Um soldador que recebe R$ 4,00/hora trabalhada e 
apontasse 3 horas de atividades no produto X, qual o custo da 
mão-de-obra direta recebida pelo produto? R$ 12,00
Agindo dessa maneira, estaríamos considerando:
 Que o custo da MOD refere-se somente ao salário dos
funcionários;
 Que esse custo refere-se somente às horas apontadas
nos dias em que os funcionários comparecem à
empresa.
22
Mão-de-Obra Direta (MOD)Mão-de-Obra Direta (MOD)
Considerações iniciais:
Exemplo: Um soldador que recebe R$ 4,00/hora trabalhada e 
apontasse 3 horas de atividades no produto X, qual o custo da 
mão-de-obra direta recebida pelo produto? R$ 12,00
Estaríamos desconsiderando os encargos sociais e
trabalhistas gerados pela mão-de-obra :
 Além da horas trabalhadas, os funcionários recebem pelos
domingos e feriados, têm faltas que podem ser justificadas
e abonadas, etc.;
 Os funcionários recebem da empresa outros tipos de
remuneração: férias, abono sobre as férias, 13º salário;
 Há também a contribuição da empresa ao INSS e ao FGTS.
253
Aspectos da Mão-de-Obra Direta (MOD)
MOD: relativa ao pessoal que trabalha diretamente sobre o 
produto, desde que seja possível a mensuração do tempo e a 
identificação do executor.
CONSIDERAÇÃO DOS ENCARGOS SOCIAIS:
Exemplo: 
• Operário contratado por $ 10,00 por hora
Número máximo de horas, por ano:
• Número de dias por ano 365 dias
• (-) repousos semanais remunerados 48 dias
• (-) Férias 30 dias
• (-) Feriados 12 dias
• = Número máximo de dias à disposição 275 dias
• Horas por dia: 44 / 6 = 7,3333 horas
• Número máximo de horas à disposição 2.016,7 horas
254
Aspectos da Mão-de-Obra Direta (MOD)
REMUNERAÇÃO ANUAL DO EMPREGADO:
• Salários: 2.016,7 (= 275 x 7,3333) x 10,00 $ 20.167,00
• Repousos semanais: 48 x 7,3333 x 10 $ 3.520,00
• Férias: 30 x 7,3333 = 220 x 10,00 $ 2.200,00
• 13o salário: 220 x 10,00 $ 2.200,00
• Adicional constitucional de férias (1/3) $ 733,33
• Feriados: 12 x 7,3333 = 88h x 10,00 $ 880,00
Total $ 29.700,33
+ CONTRIBUIÇÕES DO EMPREGADOR (36,8 %)
• Previdência social (20 %), FGTS (8%), Seguro acidentes 
(3%), Salário educação (2,5%), SESI ou SESC (1,5%), 
SENAI ou SENAC (1%), INCRA (0,2%), SEBRAE (0,6%)
• Custo total anual para o empregador $ 40.630,05
• Custo por hora $ 20,14 / hora
23
255
Aspectos da Mão de Obra Direta (MOD)
A empresa deve atribuir por hora: 
• Custo por hora com encargos $ 20,14 / hora
E não:
• Custo por hora sem encargos $ 10,00 / hora
ENCARGOS SOCIAIS MÍNIMOS: 101,47 %
Sem considerar ainda: tempo de dispensa aviso prévio, 40% 
do FGTS na despedida, faltas abonadas.
Outros gastos decorrentes da Mão de obra (CIP): Vestuário, 
alimentação, transporte, assistência médica espontânea, etc.
OBS: notem que para a empresa o custo/hora real do funcionário, em função dos
encargos, é de R$ 20,14 e não R$ 10,00. Por isso que dizem que o funcionário
custa o dobro (101,47%) para empresa. Esse número pode variar conforme as
variáveis a serem consideradas. Ex.: a empresa pode pagar um 14º salário, pode
ter encargos menores em função da sua característica (pequena, média ou
grande), trabalhar menos horas mensais em função de dissídio coletivo, etc.
256
Aspectos da Mão-de-Obra Direta (MOD)
Dicas: Passo a passo para calcular o custo/hora do trabalhador
• Calcular o nº máximo de horas que o funcionário está
disponível na empresa. Comece pelo nº de dias do ano (365) e
subtraia todos os dias que o funcionário não está na empresa
trabalhando (Domingos, feriados, férias, etc.);
• Converta esse resultado em horas trabalhadas, ou seja, pegue
esse nº de dias e multiplique pelo nº de horas trabalhadas por
dia (7,33h para regime normal de trabalho ou 8,8h para regime
de hora inglesa, veja detalhe nas próxima transparências);
• Agora converta esses números em valores monetários (Salário,
domingos, férias, feriados, etc.) e acrescente a eles o adicional
de férias* e 13º salário**. A essa soma acrescente as
contribuições do empregador (normalmente na faixa de 36%);
• Esse é o valor monetário que a empresa desembolsa com o seu
colaborador. Se dividi-lo pelo nº de horas produtivas tenho o
custo/hora para empresa desse trabalhador.
257
Aspectos da Mão-de-Obra Direta (MOD)
Considerações complementares:
• De uma forma geral está previsto na legislação que:
• * todo trabalhador, após 12 meses de trabalho, tem direito a
férias de trinta dias. Ele receberá nesse período o seu salário
normal acrescido de 1/3 (adicional constitucional de férias). O
empregado também pode “vender” parte das suas férias em
até 1/3 (abono pecuniário), não podendo exceder a esse valor.
• ** todo trabalhador tem direito ao 13º salário. Ele consiste em
um salário extra no final de cada ano. A partir de quinze dias
de serviço, o trabalhador já passa ter direito a receber esse
décimo terceiro salário.
• A Consolidação das Leis do Trabalho (CLT) é a lei trabalhista do
Brasil. As normas da CLT são válidas para as relações individuais de
trabalho e para as relações coletivas, elas protegem o trabalhador;
24
Aspectos da Mão-de-Obra Direta (MOD)
Considerações complementares:
• Na CLT está prevista que o trabalhador pode trabalhar 220h mensais,
que equivalem a 44h semanais ou 7,33h por dia no regime normal (6
dias por semana), ou 8,8h diárias no regime de hora inglesa (5 dias por
semana). A lógica é simples, veja a tabela abaixo:
• As empresas podem fazer dissídios coletivos, normalmente, através dos
sindicatos que as representam e, por exemplo, reduzir as horas trabalhadas
para 200h/mês ou 40h/semana ou 6,67h/dia (normal) ou 8h/dia (hora inglesa).
Esses dissídios têm que respeitar a lei maior que é a CLT.
• Fique atento: o governo está modificando (flexibilizando) as relações do
trabalho.
Total de horas 
trabalhadas no 
Mês
Total de horas 
trabalhadas na
Semana
Total de horas trabalhadas no dia
Segunda Terça Quarta Quinta Sexta Sábado
220h - Regime 
Normal
44h =220/5semanas 
Semana de 6 dias úteis 
(segunda a sábado) 
7,33h = 44/6dias 7,33h 7,33h 7,33h 7,33h 7,33h
220h - Regime 
Hora Inglesa
44h = 220/5semanas 
Semana de 5 dias úteis 
(segunda a sexta)
8,8h = 44/5dias 8,8h 8,8h 8,8h 8,8h Horas diluídas 
na semana com 
5dias 7,33/5 = 
1,47h somadas 
as 7,33h = 8,8h
Mão-de-Obra Direta (MOD)Mão-de-Obra Direta (MOD)
Tempo não Produtivo:
 Ociosidade normal (falta de material, de produção, de energia,
quebra de máquina, etc.) = CIP para rateio à produção;
 Ociosidade anormal e o valor envolvido muito grande (caso de
greve prolongada, graves acidentes, etc.) = tempo ocioso
transferido diretamente para perda do período;
 Mão-de-obra deslocada para outras funções como limpeza,
manutenção, etc. = deverá ser reclassificada para a respectiva
função;
 Paradas em determinadas épocas do ano = CIP rateados a todos
os produtos feitos no ano; parada obrigatória = CD; paradas
para descanso, café, etc. = normalmente consideradas nas horas
produtivas (produções contínuas ou de longa duração).
Situação/Problema:
Suponha que uma empresa tenha capacidade
prática instalada para produzir 36.000 unidades de um
determinado produto e que, por algum motivo, nos
últimos períodos, vem produzindo e comercializando
apenas 24.000 unidades. Sabe-se que os custos variáveis
para produzir uma unidade são de R$ 75,00 e que os
custos fixos, nos últimos períodos, foram de R$
4.500.000,00.
Qual o custo unitário do produto para esses períodos?
Cunitário = CV + CF = 75 + ?
4.500.000/36.000 = 125,00 ? CF 
4.500.000/24.000 = 187,50 ? CF 
ou
CAPACIDADE OCIOSACAPACIDADE OCIOSA
25
Situação/Problema:
Suponha que a empresa trabalhe com uma
ociosidade normal entre 16% a 17%, ou seja, de 6.000
unidades, que equivalem a 16,67% da capacidade
máxima instalada (36.000 unidades). Como nos últimos
períodos, vem produzindo e comercializando apenas
24.000 unidades.
Qual o custo unitário do produto para esses períodos?
Cunitário = CV + CF = 75 + ?
4.500.000/36.000 = 125,00 ? CF 
4.500.000/24.000 = 187,50 ? CF 
ou
CAPACIDADE OCIOSACAPACIDADE OCIOSA
Nessas condições o CFunitário é de R$ 150,00 = 4.500.000/30.000 e o
Cunitário é de R$ 225,00 = 75 + 150; Como o CFtotal é de R$ 4.500.000,00 e
foram utilizados no produto R$ 36.000.000,00 = R$ 150 x 24.000un. a
diferença de R$ 9.000.000,00 será considerada despesa não operacional.*
COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS
CAPACIDADE OCIOSA.
(PO-24/92) – Parecer de orientação nº 24 de 15 de Janeiro de 1992
• O custo referente à capacidade instalada deve ser transferido às unidades produzidas,
integralmente, sempre que as instalações produtivas estiverem sendo utilizadas em
condições normais.
• A partir do ponto em que a ociosidade deixar de estar dentro dos limites da
normalidade, o custo referente a essa ociosidade em excesso deve ser levado diretamente
à despesa não operacional, a título de item extraordinário, não se admitindo a sua
transferência para estoques, evitando-se, desta maneira, o risco de uma superavaliação
destes e da não possibilidade de sua recuperação.
• A ociosidade anormal é um fator não rotineiro ou não recorrente e pode acontecer em
função de greve, recessão econômica acentuada no setor de atuação da companhia ou
outra razão econômica, interna ou externa, extemporânea.
• São custos de capacidade instalada, todos os de natureza fixa, como depreciação,
aluguéis, etc., inclusive os de supervisão incluídos nos gastos indiretos de fabricação.
• Na existência de capacidade ociosa, a companhia aberta elaborará nota explicativa
para dar ciência da dimensão do fato aos interessados nas suas informações.
CAPACIDADE OCIOSA
Manual de Contabilidade Societária: Aplicável a todas as sociedades de acordo 
com as normas internacionais e do CPC. São Paulo: Editora Atlas, 2010. 
IUDÍCIBUS, Sérgio; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto R. e SANTOS, Ariovaldo.
Na hipótese de a empresa estar operando apenas parcialmente sua capacidade de
produção, ou seja, com parte ociosa, há que se considerar que, mesmo no sistema
de custeio real por absorção, o custo adicional relativo à capacidade ociosa não
deve ser atribuído à produção elaborada no período caso essa ociosidade seja
anormal e grande. De fato, nessa circunstância, os custos fixos relativos à parte
ociosa devem ser lançados diretamente nos resultados do período da ociosidade, e
não onerar o custo dos produtos elaborados no mesmo período.
Entende-se por ociosidade anormal aquela derivada de greve,
recessão econômica setorial profunda ou outros fatores não
rotineiros.
26
Mão-de-Obra Direta (MOD)Mão-de-Obra Direta (MOD)
Adicional de Horas Extras e outros adicionais:
 Horas extras anormal/esporádica ocorrido num determinado 
dia em função de encomenda especial = CD da encomenda;
 Pagamento de duas horas diárias extraordinárias durante o
ano em uma produção contínua = diluir na própria taxa
horária;
 Horas extras em determinadas épocas do ano ou mês =
inclusão do excedente como parte dos CIP;
 Abonos por produtividade = CD ou CIP.
• A Mão de Obra Direta é normalmente um custo
variável, pois só se caracteriza como Direta a que foi
efetivamente utilizada na produção.
• Os tempos não trabalhados deixam normalmente
de fazer parte da Mão de Obra Direta, tornando-se
Custos Indiretos para rateio aos produtos.
• Fazem parte da taxa de Mão de Obra Direta todos
os encargos sociais, férias, 13o salário, descanso
remunerado, feriados etc.
Mão de Obra Direta (MOD) - ResumoMão de Obra Direta (MOD) - Resumo
• Horas Extras, Adicionais e outros itens podem
ou não ser incorporados como Mão de Obra
Direta, dependendo de cada situação.
• não se agregam os custos de transporte,
alimentação etc., normalmente fixos (CIP) e não
proporcionais aos salários pagos.
• Em ambientes de alta tecnologia, de produção
integrada por computador, com células de
manufatura, robôs etc., a figura da Mão de Obra
Direta perde relevância. Nesses casos, além de
representar uma pequena porcentagem dos
custos totais, a MOD muitas vezes ganha a
característica de custo fixo.
Mão de Obra Direta (MOD) - ResumoMão de Obra Direta (MOD) - Resumo
27
267
O departamento de esfriamento da Cia. Metalúrgica Satellin
possui um funcionário horista, com salário de $5,00/hora.
O regime de trabalho é de 44 horas por semana e entre faltas
abonadas, feriados etc. ele deixa de trabalhar 15 dias por
ano em média.
As contribuições recolhidas sobre a folha de salário são:
20% para INSS; 8% para o FGTS; 5,8% para entidades como
SESI, SENAI, etc.; 3% de seguro contra acidentes do trabº.
Considerando o sistema de semana inglesa (cinco dias de trabº)
e que o funcionário não requerer abono pecuniário de
férias, pede-se para calcular:
a) Custo total do funcionário para a empresa, por ano;
b) o nº médio de horas que o funcionário fica à disposição da
empresa, por ano; e
c) O custo médio de cada hora que o funcionário fica a
disposição da empresa.
Exercício proposto
268
Aspectos da Mão-de-Obra Direta (MOD)
SOLUÇÃO DO EXERCÍCIO PROPOSTO
Horas trabalhadas pelo funcionário durante o ano:
Nº de dias 365
(-) Domingos 48
(-) Sábado 48
(-) Férias 30
(-) Feriados/Faltas 15
Total de dias trabalhados 224
Jornada de trabalho: 44h/ 5 dias = 8,8 h/dia
Nº total de horas trabalhadas = 224 x 8,8 h/dia = 1.971,20h**
** Observe que essas horas são as que efetivamente o trabalhador está 
disponível na empresa para realização do seu trabalho.
269
Aspectos da Mão-de-Obra Direta (MOD)
Durante o ano:
Salários: 224 dias x 8,8 h* x 5,00/h = 9.856,00
Repouso, faltas e feriados 63 x 7,33h**x = 2.310,00
Férias gozadas: 30 dias x 7,33 h x $ 5/h = 1.100,00
1/3 a mais nas férias gozadas = 366,67
13º Salário: 220 horas x $ 5/h = 1.100,00
Subtotal 14.732,67
Contribuição Sociais (36,8%) 5.421,62
Total 20.154,29
Total anual por funcionário 20.154,29
Custo médio/ hora = 20.154,29/1.971,20 = $ 10,22/h
Notem que: * o trabalhador trabalha em regime de hora inglesa (8,8h de segundaa
sexta). Essas horas são utilizadas apenas no cálculo do salário, que são as horas que
efetivamente o trabalhador está disponível na empresa;
** Os outros itens (repouso, feriado, férias, etc.) mantem o regime normal de 7,33h.
28
Exercício 11.1
270
Assinale a alternativa correta:
1. São exemplos de MOD:
a) Torneiro e pessoal da manutenção;
b) Carregadores de materiais e pintor;
c) Prensista, soldador e supervisores;
d) Torneiros, soldadores e cortadores;
e) Ajudantes, supervisores e pintores.
2. O custo de MOD nunca pode ser ao mesmo tempo:
a) Direto e fixo;
b) Fixo e indireto;
c) Variável e indireto;
d) direto e variável;
e) Variável e fixo.
Exercício 11.1
271
3. Observar as sentenças a seguir:
I. Não se deve confundir o custo de MOD dos produtos com o
valor total da folha de salários relativa à MOD total da
empresa.
II. Custo de MOD é aquele relativo à utilizada direta e
efetivamente na produção de bens ou serviços;
III. O custo relativo à folha de pagamento da própria produção
é sempre variável;
IV. O custo de MOD sempre varia com o volume de produção.
Estão corretas as sentenças:
a) I, II e III;
b) II, III e IV;
c) I e III;
d) I, II e IV;
e) I, III e IV.
Exercício 11.1
272
4. Assinalar a alternativa correta:
a) Um empregado que trabalha em um único produto de
cada vez pode ser classificado MOD;
b) A MOD requer critérios de rateio ou estimativas para
alocação de seu custo aos produtos;
c) Em termos contábeis, toda e qualquer mão-de-obra é
classificada como direta;
d) O custo de MOD sempre varia proporcionalmente ao
volume de produção;
e) O custo de MOD nunca varia proporcionalmente ao
volume de produção.
5. Se o pagamento de horas extras for esporádico, devido à
realização de encomenda especial, este custo deverá ser
classificado como:
a) Indireto; b) Padrão; c) Direto; d) Perda e) Ideal
.
29
273
A empresa prestadora de serviços Reggio possui um funcionário
horista, que trabalha em regime de semana não inglesa (isto é, trabalhando seis
dias por semana).
Considere os seguintes dados relativos a esse funcionário (que não
optou pelo abono pecuniário de férias):
• Salário: $ 5 por hora;
• Jornada semanal: 42 horas;
• Média de 3 faltas justificadas por ano;
• 12 feriados no ano (não coincidentes com férias nem com repousos
semanais).
Suponha que sobre a remuneração total a empresa contribui com: 20%
para o INSS, 8% para o FGTS, 5% para entidades como SESI, SENAI, etc.
e 3% de seguro contra acidentes do trabalho.
Pede-se calcular:
a) O custo total do funcionário para a empresa, por ano;
b) O nº médio de horas que o funcionário fica a disposição da empresa,
por ano;
c) O custo médio de cada hora que o funcionário fica à disposição da
empresa.
Exercício 11.2
274
EXERCÍCIO 11.2
SOLUÇÃO DO EXERCÍCIO 11.2
Horas trabalhadas pelo funcionário durante o ano:
Nº de dias 365
(-) Domingos 48
(-) Férias 30
(-) Feriados/Faltas 15
Total de dias trabalhados 272
Jornada de trabalho: 42h/ 6 dias = 7h/dia
Nº total de horas trabalhadas = 272 x 7 h/dia = 1.904 h
275
EXERCÍCIO 11.2
Durante o ano:
Salários: 272 dias x 7 h x 5,00/h = 9.520,00
Repouso, faltas e feriados 63 x 7 h x 5 = 2.205,00
Férias gozadas: 30 dias x 7 h x $ 5/h = 1.050,00
1/3 a mais nas férias gozadas = 350,00
13º Salário: 210 horas x $ 5/h = 1.050,00
Subtotal 14.175,00
Contribuição Sociais (36%) 5.103,00
Total 19.278,00
Total anual por funcionário 19.278,00
Custo médio/ hora = 19.278,00/1.904 h = $ 10,13/h
30
276
A empresa São Cristovão possui dois funcionários
mensalistas. Considere os seguintes dados relativos a esses
funcionários (que optaram pelo abono pecuniário de 1/3 de
férias):
Salário:
• João: $ 2.000
• Maria: $ 1.500
Suponha que sobre a remuneração total a empresa contribui
com: 20% para o INSS, 8% para o FGTS, 2% para entidades
como SESI, SENAI, etc. e 5% de seguro contra acidentes do
trabalho.
Pede-se calcular:
a) O custo total, por ano, da funcionária;
b) Idem, para o funcionário;
c) O custo dos encargos, em porcentagem.
Exercício 11.3
EXERCÍCIO 11.3
Itens Meses $
Salário 11,3333333 17.000,00
Férias (2/3) 0,6666666 1.000,00
Adicional de férias (1/3) 0,2222222 333,33
13º Salário 1,00 1.500,00
Subtotal 19.833,33
Contribuição Social (35%) - x - 6.942,00
Abono Pecuniário (1/3) 0,3333333 500,00
Adicional do abono (1/3) 0,1111111 167,00
Custo Total Anual 27.442,00
Custo dos encargos 10.442,00/17.000,00 61,42%
Custo Total por ano da funcionária
278
EXERCÍCIO 11.3
Itens Meses $
Salário 11,3333333 22.667,00
Férias (2/3) 0,6666666 1.333,00
Adicional de férias (1/3) 0,2222222 444,00
13º Salário 1,00 2.000,00
Subtotal 26.444,00
Contribuição Social (35%) - x - 9.255,00
Abono Pecuniário (1/3) 0,3333333 667,00
Adicional do abono (1/3) 0,1111111 222,00
Custo Total Anual 36.588,00
Custo dos encargos 13.921,00/22.667,00 61,42%
Custo Total por ano do funcionário
31
279
Um operário é admitido em 02/01/20X1 para exercer as
funções de torneiro-ferramenteiro, com salário de R$ 10,00 por
hora, para cumprir uma jornada de trabalho de 44 horas
semanais (semana não inglesa, isto é, semana de seis dias).
Independentemente do acordo coletivo que venha a ser
celebrado por meio do sindicato, a empresa planeja conceder
aumentos salariais de R$ 1,00 por hora em 01/04/20X1,
01/07/20X1, 01/10/20X1 e 01/01/20X2.
As férias serão concedidas em janeiro de 20X2, e o
operário desde já declara que não deseja optar pelo abono
pecuniário de um terço.
Considerando-se a existência de 12 feriados no ano e
36,8% de contribuições sociais, pede-se calcular o custo/hora
dessa MOD para cada trimestre de 20X1.
Exercício 11.4
280
EXERCÍCIO 11.4 (Tabela 1)
Trimestre Nº de dias Nº hs/dia Custo total do trimestre
1º Trimestre 90 dias 7,3333hs 660hs x $10 = $ 6.600,00
2º Trimestre 91 dias 7,3333hs 667,33hs x $11 = $ 7.340,63
3º Trimestre 92 dias 7,3333hs 674,66hs x $12 = $ 8.095,96
4º Trimestre 92 dias 7,3333hs 674,66hs x $13 = $ 8.770,63
TOTAL DE HORAS NO ANO 2.676,65hs a $ 30.807,22
Outras verbas a pagar
13º salário: 220hs x $ 13/h = $ 2.860,00
Férias: 220hs a $ 14/h = $ 3.080,00 
Adicional Constitucional (1/3) = $ 1.026,67
TOTAL = $ 37.773,90
Contribuições sociais (36,8%) = $ 13.900,79
CUSTO TOTAL = $ 51.674,68
Gastos trimestrais com o salário 
EXERCÍCIO 11.4
Estimativa do tempo à disposição da empresa:
365 dias – 52 dias (domingos) – 12 dias (feriados) = 301 dias 
301 dias x 7,3333 hs = 2.207,32 horas 
Custo por hora médio:
$ 51.674,68/2.207,32 = 23,4106/ hora 
Salário por hora médio:
$ 30.807,22/2.676,65 hs = 11,51/ hora 
Encargos 
médios de 
103,4%
32
EXERCÍCIO 11.4
Mas, como o salário varia de $ 10 a $ 13 é necessário 
fazer uma regra de três:
23,4106 11,51
X 10,00
X = 20,3394
Trimestre Salário/hora Custo/hora
1º 10 20,3394
2º 11 22,3733
3º 12 24,4072
4º 13 26,4412
EXERCÍCIO 11.4
Prova dos nove (acerto):
1º Tri 2º Tri 3º Tri 4º Tri Total
Nº total de dias 90 91 92 92 365
(-) Domingos (13) (13) (13) (13) (52)
(-) Feriados (3) (3) (3) (3) (12)
Dias a disposição da empresa 74 75 76 76 301
Nº de horas à disposição 542,66 550 557,33 557,33 2.207,3
Custo/hora ( em $) 20,34 22,37 24,41 26,44 - x -
Valor da MOD Aplicada 11.037 12.305 13603 14737 51682
Valor da MOD Aplicada conforme cálculo da tabela 1 51675
A pequena diferença de $ 7,00 deve-se aos arredondamentos
284
Uma empresa prestadora de serviços costuma trabalhar
com a elaboração de projetos. Considere os seguintes dados
referentes ao custo médio de remuneração dos funcionários com
determinadas habilidades e qualificações:
Tabela 1 Estrutura básica-padrão.
Tabela 2 Contribuições sociais recolhidas pela empresa.
Salário mensal $ 1.200
Nº de dias de férias por ano 30
Nº de domingos no ano 48
Nº de sábados no ano 48
Jornada de trabalho semanal (horas) 40
Contribuições Prev. Social FGTS+ Contr. Social Seg. Acid. Trabº Terceiros
Alíquotas 20,0% 8,5% 2,0% 5,5%
EXERCÍCIO V- P/ ser entregue no SIGGA atéo dia 02/05
33
285
Tabela 3 Benefícios oferecidos aos funcionários.
Outros dados:
• ano não bissexto;
• regime de semana inglesa (cinco dias de trabalho);
• 14 dias de feriado no ano, dos quais três coincidentes com
domingos, dois com sábados e nenhum com férias;
• ociosidade normal média, em função de paradas para café,
descanso, etc., de 10% do tempo à disposição;
• o valor do vale-transporte é descontado do beneficiário na
parcela equivalente a 6% do salário base; o excedente é por
conta da empresa;
• não há horas extras habituais; e
• nos casos, excepcionais, de trabalho além do horário
normal, a remuneração adicional por horas extras é de 50%.
Benefícios Valor
Vale-transporte $ 8,00/dia
Vale-refeição $ 10,00/dia
EXERCÍCIO V- P/ ser entregue no SIGGA até o dia 02/05
286
Em determinado mês um funcionário trabalhou todas as
suas 160 horas normais no Projeto A e, após o horário normal,
durante 15 dias, por duas horas, dedicou-se exclusivamente ao
projeto B.
Pede-se calcular o custo de mão-de-obra daquele
funcionário em cada projeto.
EXERCÍCIO V- P/ ser entregue no SIGGA até o 
dia 02/05