NOÇÕES DE COMÉRCIO E INSTITUIÇÕES COMERCIAIS

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Noções de Comércio e Instituições 
Comerciais
Apresentação
As sociedades mercantis ou comerciais são formas jurídicas muito comuns no mundo empresarial, 
permitindo a constituição de empresas que atuam no setor comercial, por meio da venda de 
produtos ou serviços. Essas sociedades podem realizar atividades varejistas e atacadistas, atuando 
como intermediárias na cadeia de produção e distribuição.
No caso das atividades varejistas, as sociedades mercantis atuam diretamente com o consumidor 
final, oferecendo produtos ou serviços em lojas físicas ou virtuais. As atividades atacadistas 
envolvem a comercialização de produtos em grande escala, destinados a outros estabelecimentos 
comerciais, como lojas, supermercados e distribuidoras.
A escolha dos canais de distribuição mais adequados para cada tipo de atividade é fundamental 
para o sucesso da empresa. Cada canal de distribuição apresenta vantagens e desvantagens, sendo 
importante avaliar cuidadosamente os custos e benefícios de cada um antes de tomar uma decisão.
A contabilidade comercial desempenha um papel fundamental nesse processo, auxiliando na gestão 
dos custos envolvidos na produção e distribuição dos produtos ou serviços, permitindo que a 
empresa tome decisões mais assertivas e estratégicas para seu negócio.
Nesta Unidade de Aprendizagem, você vai conhecer a origem da atividade comercial, sua 
importância e como ela pode ser desenvolvida. Além disso, vai compreender as vantagens e 
desvantagens dos diferentes canais de distribuição. Também vai entender o papel fundamental que 
a contabilidade desempenha no processo de gestão da atividade comercial.
Bons estudos.
Ao final desta Unidade de Aprendizagem, você deve apresentar os seguintes aprendizados:
Identificar as principais características das sociedades mercantis ou comerciais.•
Diferenciar as vantagens e desvantagens dos canais de distribuição.•
Avaliar os custos de produção e custos dos canais de distribuição.•
Desafio
O comércio é uma atividade essencial em todos os países, e o Brasil, desde a abertura dos portos 
no início do século XIX, tem ampla vocação para atividades comerciais internas e externas, sendo 
favorecido pela variedade de produtos primários e secundários que produz. O mercado é o local 
público onde os negociantes expõem e vendem seus produtos, seguindo a lei da oferta e da 
procura. O comércio também pode ser realizado entre países, chamado de comércio exterior, em 
que o país organiza a importação e a exportação de mercadorias.
Para exercer as atividades comerciais de compra e venda de mercadorias, as empresas têm um 
custo logístico, que envolve o processo de planejamento, implementação e controle eficiente e 
eficaz do fluxo e armazenamento de mercadorias, serviços e informações desde o ponto de origem 
até o ponto de consumo, com o objetivo de atender às necessidades do cliente.
Esse custo logístico envolve os produtores, as indústrias, os atacadistas, os varejistas, os canais de 
distribuição, entre outros. Por fim, é importante lembrar que esse custo é repassado ao consumidor 
final.
Nesse contexto, acompanhe a situação a seguir:
Com base nessas informações, responda:
 
a) Quais estratégias você adotaria para lidar com esses desafios e manter a empresa 
financeiramente saudável?
 
b) Considere que um dos fornecedores da empresa teve um problema de produção e não 
conseguirá entregar um produto importante no prazo estabelecido. Como você lidaria com essa 
situação e garantiria a satisfação dos clientes que esperam pelo produto?
Infográfico
No comércio, a venda indireta é uma estratégia bastante comum que se baseia na intermediação de 
diferentes agentes comerciais até que o produto chegue ao consumidor final. Essa estratégia é 
vantajosa tanto para o produtor quanto para os intermediários envolvidos no processo, pois 
permite uma produção em larga escala com redução de custos e maior eficiência na distribuição 
dos produtos.
Os intermediários, por sua vez, agregam valor ao produto por meio de serviços e benefícios 
associados. Nesse contexto, é fundamental compreender o papel de cada agente comercial, como o 
produtor, o representante, o atacadista, o varejista e o consumidor final, nesse processo de venda 
indireta.
No Infográfico a seguir, você vai ver o papel de cada agente comercial no esquema de venda 
indireta.
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Conteúdo do livro
Para que as empresas (produtores, varejistas, atacadistas e representantes) perpetuem suas 
operações e maximizem seus resultados, é necessário que elas conheçam os custos envolvidos na 
produção e distribuição de seus produtos. A compreensão desses gastos permite que as empresas 
funcionem com eficiência, minimizando perdas e desperdícios.
No capítulo Noções de comércio e instituições comerciais, base teórica desta Unidade de 
Aprendizagem, você vai estudar as características mais importantes das sociedades comerciais e 
entender as vantagens e desvantagens dos diferentes canais de distribuição. Além disso, você vai 
compreender os custos envolvidos na produção e na distribuição de produtos.
Boa leitura.
 
CONTABILIDADE
COMERCIAL
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
 > Identificar as principais características das sociedades mercantis ou co-
merciais.
 > Diferenciar as vantagens e desvantagens dos canais de distribuição.
 > Avaliar os custos de produção x custos dos canais de distribuição.
Introdução
As relações de troca existem desde a Antiguidade. Ao longo do tempo, foram criadas 
regras e instituições para controlar o comércio de mercadorias e a prestação de 
serviços. Assim, houve a legalização das relações de troca.
No Brasil, as entidades comerciais varejistas e atacadistas auxiliam na comer-
cialização dos produtos criados pelos fabricantes. Elas têm características distintas 
e permitem que as mercadorias sejam disponibilizadas ao consumidor final.
Neste capítulo, você vai conhecer as principais características das sociedades 
mercantis ou comerciais. Você também vai verificar as vantagens e desvantagens 
dos canais de distribuição. Além disso, vai ler sobre os custos de produção e os 
custos dos canais de distribuição.
Noções de comércio 
e instituições 
comerciais
Adriana Greco Ferreira
Características das sociedades mercantis
As relações de troca acontecem desde a Antiguidade na Babilônia, no Egito, 
na Grécia e em Roma. A partir do século XII, com a queda do feudalismo, o 
comércio ganhou relevância, porque houve o estabelecimento de regras e 
de direitos de classes. Ademais, as cidades foram constituídas, as produções 
artesanais surgiram, as trocas comerciais se intensificaram e os direitos 
foram reconhecidos em constituições. Esse contexto também foi marcado 
pela disseminação das feiras, em que ocorriam intercâmbios motivados por 
interesses e necessidades (DINIZ, 2019).
No início do século XIX, quando houve a abertura dos portos no 
Brasil, o País desenvolveu diversas habilidades comerciais. Isso 
permitiu a produção de diferentes produtos primários e secundários, bem como 
a importação de bens de capital (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
Em suma, o comércio é a troca de mercadorias por dinheiro ou outros 
bens. A atividade comercial faz parte da natureza humana; em contextos em 
que não há moeda, as pessoas trocam bens que possuem em demasia por 
outros que necessitam ou desejam (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
No Brasil, para que as empresas comerciais desenvolvam suas atividades, 
devem ser constituídas de acordo com a lei e ser legalizadas. O primeiro 
Código Comercial foi instituído pela Lei nº. 556, de 25 de junho de 1850. Pos-
teriormente, a primeira parte do Código Civil brasileiro foi revogada, o que 
mudou significativamente o direito das empresas e a regulamentação das 
sociedades em geral (LUZ, 2015).
Hoje, a legalização das empresasé realizada por meio do “[...] registro 
dos seus atos constitutivos na Junta Comercial do Estado, na Secretaria da 
Fazenda do Estado, na Previdência Social e na Delegacia Regional do Trabalho” 
(RIBEIRO, 2017, p. 36).
Dependendo do setor de atividade, as empresas comerciais podem 
estar sujeitas a registros em outros órgãos e à concessão de alvará 
(RIBEIRO, 2017).
A empresa comercial é aquela que tem por objetivo estreitar a relação entre 
o produtor e o consumidor. Sua atividade é adquirir mercadorias e, em seguida, 
vendê-las a fim de obter a maximização dos lucros (LUZ, 2015; RIBEIRO, 2019).
Noções de comércio e instituições comerciais2
De acordo com Iudícibus e Marion (2019), existe uma classificação que 
segrega as empresas comerciais em dois tipos: atacadistas e varejistas. 
A distinção entre empresas comerciais atacadistas e varejistas pode ser 
facilmente compreendida quando se consideram os clientes atendidos por 
essas entidades. Veja na Figura 1, a seguir.
Figura 1. Distinção entre empresas comerciais varejistas e atacadistas.
Fonte: Dias (2019, p. 449).
O fabricante ou produtor produz a mercadoria a ser vendida. Por exemplo, a 
Friboi é uma empresa que vende carnes resfriadas. O representante se dedica 
ao trabalho de distribuição de produtos manufaturados, assumindo a venda 
de diferentes produtos. Sua eficiência é relativa e depende da margem de 
lucro do produto. No geral, indica-se a venda de produtos de produção lenta, 
de artigos de luxo, de equipamentos técnicos, de máquinas e de materiais 
de construção (DIAS, 2019).
A empresa comercial varejista se dedica a vender produtos aos consumi-
dores finais. Geralmente, ela agrega valor por meio de benefícios na forma de 
prestação de serviços associados às mercadorias. Por exemplo, a C&A oferece 
consultoria de moda para clientes que desejam tirar dúvidas sobre estilo.
A empresa comercial atacadista é um intermediário responsável pela 
compra, pela aquisição de direitos de propriedade e, normalmente, pelo 
armazenamento e pela manipulação dos produtos. Essas empresas costu-
Noções de comércio e instituições comerciais 3
mam adquirir os produtos em grande quantidade para revendê-los em lotes 
menores a varejistas ou usuários industriais e empresariais. Por exemplo, 
a Assaí Atacadista é uma rede atacadista com foco no atendimento a micro 
e pequenas empresas. Por fim, o usuário final ou consumidor é aquele 
que utiliza um produto para satisfazer determinada necessidade (PONTES; 
ALBERTIN, 2017).
Há empresas que compram e vendem por conta própria ou para 
terceiros chamadas de “empresas atravessadoras” ou “empresas 
especializadas”. Elas são intermediárias que adquirem mercadorias de empresas 
comerciais atacadistas e as revendem para pequenos varejistas que não possuem 
acesso a tais empresas. As atravessadoras são empresas segmentadas (por 
exemplo, voltadas a produtos alimentícios) (PONTES; ALBERTIN, 2017).
A contabilidade auxilia as empresas a mensurarem seu patrimônio e seu 
desempenho ao longo do tempo. Além disso, auxilia no processo de tomada 
de decisão dos diferentes usuários. Para cada tipo de empresa, existe um 
ramo da contabilidade que fornece a aplicação adequada dos pressupostos 
básicos, de acordo com as suas características.
Dessa maneira, a contabilidade comercial se aplica às empresas comer-
ciais. Esse é o ramo da contabilidade dedicado ao estudo e ao controle do 
patrimônio das entidades comerciais com a finalidade de monitorar as suas 
variações quantitativas e qualitativas. Outro aspecto considerado é a apuração 
do resultado com mercadorias, que considera fatores que vão além do valor 
de compra dos produtos. A composição do custo mercantil é considerada 
relevante e deve levar em conta diferentes gastos, por exemplo, os custos 
de distribuição (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
Vantagens e desvantagens dos canais 
de distribuição
No momento de adquirir materiais e produtos, muitas empresas procuram 
melhores preços e prazos de pagamento. Além disso, muitas investem na 
estocagem, a fim de minimizar perdas e ter custos menores. Outro fator 
importante é o custo relacionado ao canal de distribuição, pois influencia a 
rentabilidade das entidades (DIAS, 2019).
A entrega do produto ao consumidor final, por meio da empresa comercial 
atacadista ou varejista, precisa de uma atenção especial. Assim, é essencial 
Noções de comércio e instituições comerciais4
compreender e planejar o canal de distribuição para que o produto esteja 
no lugar, na quantidade e no momento corretos ao menor custo possível 
(DIAS, 2019).
A definição do canal de distribuição leva em consideração a estra-
tégia de marketing, uma vez que são avaliadas as características do 
mercado e do produto, bem como o posicionamento da entidade.
O canal de distribuição compreende a rede de entidades que contri-
buem para a transferência das mercadorias produzidas pelo fabricante 
ao consumidor final. De acordo com Caxito (2019), a eficiência na escolha 
desse canal:
 � permite a rápida disponibilidade do produto no mercado;
 � maximiza o potencial de venda do produto;
 � intensifica a cooperação entre os participantes da cadeia de 
suprimentos;
 � estende o nível de serviço preestabelecido pelos parceiros da cadeia 
de suprimentos a todos os envolvidos;
 � garante um fluxo rápido e preciso de informações entre os partici-
pantes da cadeia;
 � viabiliza a redução de custos.
Quanto maior é o número de intermediários no canal, mais complexa é 
a operação de distribuição e mais distante é a relação entre fabricante e 
consumidor final. Com isso, há dificuldade para o cliente conhecer novas 
tendências e para o produtor compreender a sua percepção (PONTES; AL-
BERTIN, 2017).
O canal de distribuição envolve a participação de produtores, atacadistas, 
varejistas e representantes. Dias (2019) afirma que a escolha dos envolvidos 
depende de diferentes fatores, como:
 � produção acelerada;
 � produção dentro de um esquema de produção;
 � produto destinado ao consumo em massa vendido no varejo;
 � produto de transformação destinado às indústrias (por exemplo, 
matéria-prima);
 � produto voltado ao mercado de luxo;
Noções de comércio e instituições comerciais 5
 � produto de uso essencial (por exemplo, alimentos);
 � equipamento técnico-industrial;
 � máquinas voltadas para indústrias e lavoura.
Pequenas ou novas empresas tendem a escolher serviços de ata-
cadistas e representantes, a fim de assegurar uma distribuição 
eficiente dos seus produtos. Empresas grandes ou tradicionais preferem um 
contato mais direto com o cliente final. A eficácia e a estrutura da empresa são 
vitais para determinar o nível de confiabilidade da sua capacidade de definir e 
operar um canal de distribuição independente (DIAS, 2019).
A implantação de um canal de distribuição é decidida pela diretoria e 
pela administração, pois tal canal abrange os órgãos internos da entidade. 
Para a determinação do canal de distribuição mais adequado aos objetivos 
empresariais, Dias (2019) afirma que é necessário avaliar os fatores listados 
a seguir.
 � Características dos consumidores: quantidade, dispersão no mercado, 
padrões de compra e reação a diferentes métodos de venda.
 � Características dos produtos: tipo, mercado consumidor, tipos de 
clientes dentro do mercado, volume consumido e preço unitário.
 � Características dos intermediários: empresas comerciais atacadista 
e varejista, bem como representante.
 � Características dos concorrentes: canais de distribuição utilizados e 
suas características.
 � Características da empresa: porte da entidade, posição financeira, mix 
de produtos e políticas internas.
 � Características do ambiente: condições econômicas, regulamentos e 
restrições.
Após a análise e a definição dos objetivos da entidade, pode-se estabelecer 
as alternativas do canal de distribuição, considerando os tipos, o número e 
a responsabilidade dos intermediários. A seguir, veja os questionamentos 
relativos à distribuição elencados porDias (2019).
 � Qual deve ser o limite da cadeia de distribuição do produtor?
 � Quais tipos de intermediários (atacadista e varejista) são mais eficientes 
para o produto?
Noções de comércio e instituições comerciais6
 � Quantos intermediários devem ser relacionados em cada nível?
 � Que tipo de cooperação deve ser mantido com os intermediários?
Há dois tipos de canal de distribuição: direto e indireto. No primeiro, o 
fabricante vende diretamente para o consumidor final. A venda pode ser 
realizada por meio do serviço porta a porta ou de catálogos. Por exemplo, 
a Natura vende seus produtos por meio do seu site. No caso da distribuição 
indireta, utiliza-se o serviço do representante, bem como das empresas 
comerciais varejistas e atacadistas.
Uma fábrica de biscoitos está analisando os possíveis canais de 
distribuição para levar seus produtos aos clientes. A seguir, veja 
quais são as opções.
1) Produtor — consumidor
2) Produtor — atacadista — consumidor
3) Produtor — varejista — consumidor
4) Produtor — atacadista — varejista — consumidor
No canal de distribuição 1, não há intermediários (canal direto). O fabricante 
venderia diretamente para os clientes. Os demais apresentam níveis interme-
diários (canal de distribuição indireto). Os canais 2 e 3 utilizam somente um 
intermediário (atacadista ou varejista). O canal 4 possui dois intermediários: 
atacadista e varejista.
Quanto mais próximo o produtor estiver do consumidor final (canal direto), 
maior será o esforço de vendas. Com isso, aumentam os custos de distribuição 
(DIAS, 2019). No canal de distribuição direta, tem-se as seguintes vantagens:
 � há maior relacionamento com os consumidores;
 � não é necessário pagar comissões a representantes;
 � o cliente compra os produtos a um preço mais baixo;
 � o fabricante tem maior controle do seu canal de distribuição.
No canal de distribuição direta, tem-se as seguintes desvantagens:
 � há maior custo de implementação;
 � poucos consumidores são atingidos;
 � há menor volume de vendas;
 � há pouca extensão da marca.
Noções de comércio e instituições comerciais 7
De acordo com Miyata (2019), as seguintes vantagens estão associadas ao 
canal de distribuição indireto:
 � a intermediação que envolve atacadistas e varejistas permite atingir 
mais consumidores;
 � há aumento da carteira de clientes;
 � a marca do fabricante se torna mais conhecida no mercado;
 � o produto fica mais caro para o consumidor final.
Miyata (2019) apresenta as seguintes desvantagens que podem estar 
associadas ao canal de distribuição indireto:
 � como há o envolvimento de intermediários para a entrega dos produtos 
aos clientes, o produtor precisa de maior controle administrativo e 
financeiro;
 � o fabricante não possui um relacionamento com o cliente;
 � há menor controle da cadeia de distribuição.
Custos de produção e custos dos canais 
de distribuição
A escolha do canal de distribuição é um fator estratégico para as empresas. 
Por isso, é essencial que haja um bom planejamento e um processo de tomada 
de decisão eficiente, de modo a evitar custos excessivos. Nesse contexto, 
conhecer os gastos envolvidos na produção e nos canais de distribuição ajuda 
os gestores a controlá-los e a maximizar os resultados positivos da empresa.
Os custos de produção constituem o conjunto de gastos com bens e ser-
viços consumidos na elaboração dos produtos (RIBEIRO, 2018). Basicamente, 
três elementos compõem os custos de produção: materiais, mão de obra e 
gastos gerais de fabricação.
Os materiais são bens utilizados no processo de fabricação do produto. 
A seguir, veja como eles podem ser classificados (RIBEIRO, 2018).
 � Matérias-primas: são indispensáveis no processo produtivo, pois são 
materiais que entram na composição do produto. Por exemplo, tecido 
utilizado na produção de um vestido.
 � Materiais secundários: são materiais aplicados em menor quantidade 
em relação à matéria-prima. Entram na composição do produto de 
Noções de comércio e instituições comerciais8
forma complementar ou para seu acabamento. Por exemplo, linha para 
a costura de um vestido.
 � Materiais auxiliares: apesar de serem necessários ao processo produ-
tivo, esses materiais não fazem parte da composição do produto. Por 
exemplo, estilete utilizado para cortar o tecido de um vestido.
 � Materiais de embalagem: esses materiais servem para acomodar ou 
embalar os produtos antes de eles deixarem a área produtiva. Por 
exemplo, saco plástico para acondicionar um vestido.
A mão de obra é o esforço humano utilizado no processo de fabricação do 
produto (RIBEIRO, 2018). Compreende salários e encargos, bem como benefícios 
dos funcionários (alimentação, vale-transporte e outros).
Os gastos gerais de fabricação constituem os demais gastos para a elabo-
ração do produto, isto é, os gastos que não são enquadrados como materiais 
nem como mão de obra (RIBEIRO, 2018). Podem ser os gastos com aluguéis, 
consumo de energia elétrica, serviços de terceiros, seguro da fábrica, serviço 
de limpeza e manutenção, consumo de material de higiene, etc.
Os custos de distribuição são aqueles relacionados à transferência do 
produto ao cliente. Compreendem os gastos com armazenagem, estocagem 
e transporte. Eles são mais dispendiosos quando o produtor escolhe a venda 
direta. De acordo com Dias (2019), isso acontece porque:
 � há um alto gasto com vendedores;
 � há diferentes entregas, no tempo certo e no lugar certo;
 � há risco de crédito;
 � há necessidade de capital circulante;
 � há supervisão da organização de vendas.
Por outro lado, quando o produtor decide utilizar varejistas, Dias (2019) 
afirma que as vendas implicam:
 � escolher, alugar ou adquirir edifícios adequados;
 � equipar as lojas;
 � selecionar, treinar e remunerar os funcionários;
 � elaborar planos de vendas e sistemas de controle.
O sucesso da venda a varejistas depende dos métodos empregados pelas 
grandes organizações de varejo; as cadeias de lojas são utilizadas como 
vantagens de custo para o produtor, pois há centralização das compras e 
Noções de comércio e instituições comerciais 9
menor risco de crédito em relação às vendas diretas. O que torna essa opção 
mais dispendiosa é a venda a um grande número de empresas varejistas 
independentes, porque há muitos vendedores envolvidos. Além disso, estão 
em jogo a manutenção de estoques em pontos estratégicos para entregas 
rápidas, a facilidade de crédito e a supervisão (DIAS, 2019).
A utilização de atacadistas para a venda dos produtos dos fabricantes 
permite a redução do número de vendedores, do tempo de supervisão e 
administração de vendas e do capital investido em estoques e em contas 
a receber (risco de crédito). Por outro lado, há os custos de armazenagem, 
que aumentam consideravelmente os gastos com distribuição (DIAS, 2019).
Na escolha do canal de distribuição, considera-se o trade-off. Ou seja, o 
equilíbrio do sistema operacional deve ser tal, que o incremento de um custo 
acarrete a redução de outro custo ou o aumento da receita, a fim de gerar 
receita líquida maior do que a de outros exercícios. Dias (2019) ressalta que 
um sistema que opera com cinco depósitos apresenta uma estrutura com 
custos mais altos do que um sistema com três depósitos.
Contudo, a redução de frete, níveis de estoques e vendas perdidas pode 
compensar a estrutura mais custosa do sistema de cinco depósitos. Nesse 
caso, ocorreria o trade-off da seguinte maneira: haveria aumento dos custos 
de operação dos depósitos e da armazenagem, porém aconteceria redução 
dos custos de transporte e do capital investido em estoques; além disso, 
talvez houvesse aumento das vendas. Portanto, haveria aumento do lucro.
De acordo com Dias (2019), a análise do trade-off considera o impacto 
sobre os custos totais e a rentabilidade das vendas.
Antes, as empresas consideravam a distribuição um elemento de evasão 
do lucro. Porém, essa noção mudou ao longo do tempo. Afinal, a distribuição 
é um fator do sistema mercadológico e um aspectoque contribui para as 
vendas das empresas. Assim, é certamente uma atividade que pode con-
tribuir para o lucro. Dias (2019) pontua que é equivocada a estratégia de 
orientar a administração de um canal de distribuição para a minimização 
dos custos, e não para a análise da identificação dos benefícios (que podem 
ser alcançados no sistema ou ainda na avaliação da contribuição ao lucro 
líquido da companhia).
A maioria das empresas realiza a distribuição diretamente aos seus con-
sumidores, para minimizar os custos de produção e de distribuição. Assim, 
Noções de comércio e instituições comerciais10
usufrui da sua estrutura comercial e logística, evitando os canais de distri-
buição intermediários. Os custos não são repassados aos clientes; eles são 
absorvidos no resultado do período. No entanto, as empresas podem optar 
por repassar esses gastos de distribuição aos clientes. Assim, eles serão 
classificados como “despesas com vendas”.
As empresas atacadistas e varejistas possuem custos próprios (armaze-
nagem, estoque e transporte), e esses valores são considerados no cálculo 
do preço de venda. Por isso, o consumidor das redes varejistas se depara 
com preços mais altos do que aqueles praticados pelo produtor.
Teoricamente, o melhor canal de distribuição é aquele que permite 
a maximização do lucro líquido do fabricante (DIAS, 2019).
Referências
CAXITO, F. Logística: um enfoque prático. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2019.
DIAS, M. A. P. Administração de materiais: uma abordagem logística. 7. ed. São Paulo: 
Atlas, 2019.
DINIZ, G. S. Curso de Direito Comercial. São Paulo: Atlas, 2019.
IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. C. Contabilidade comercial. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2019.
LUZ, E. E. Contabilidade comercial. Curitiba: InterSaberes, 2015.
MIYATA, D. F. Canais de distribuição, como fator estratégico na excelência de serviços. 
[S. l.]: Academia da Logística, 2019. Disponível em: https://academiadalogistica.com.
br/canais-de-distribuicao/. Acesso em: 27 out. 2020. 
PONTES, H. L. J.; ALBERTIN, M. R. Logística e distribuição física. Curitiba: InterSaberes, 
2017.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade comercial. 19. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade de custos. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2018.
RIBEIRO, O. M. Noções de contabilidade comercial. 19. ed. São Paulo: Érica, 2019.
Leituras recomendadas
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
VEIGA, W. E.; SANTOS, F. A. Contabilidade de custos: gestão em serviços, comércio e 
indústria. São Paulo: Atlas, 2016.
Noções de comércio e instituições comerciais 11
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Noções de comércio e instituições comerciais12
Dica do professor
O mundo globalizado exige cada vez mais das empresas a capacidade de se adaptar às mudanças 
do mercado e de tomar decisões assertivas em relação aos negócios. Nesse sentido, a contabilidade 
comercial desempenha um papel fundamental, pois é responsável por mensurar e registrar todos os 
bens, os direitos e as obrigações das empresas, incluindo atacadistas e varejistas. Com isso, é 
possível implementar estratégias eficientes para reduzir custos, aumentar a rentabilidade e otimizar 
os processos internos.
 
Na Dica do Professor, você vai entender a importância da contabilidade comercial e como a 
mensuração do patrimônio comercial é essencial para o sucesso dos negócios.
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Exercícios
1) O comércio é uma atividade econômica que desempenha um papel fundamental na 
sociedade, pois permite que os produtores possam disponibilizar seus bens e serviços para 
os consumidores, por meio de canais de distribuição eficientes. Pelo comércio, os 
consumidores têm acesso a uma grande variedade de produtos e serviços. Ainda, o comércio 
possibilita a geração de empregos e renda, além de fomentar o desenvolvimento econômico 
de um país.
Nesse sentido, o objetivo das sociedades mercantis ou comerciais consiste em:
A) prestar serviços de consultoria empresarial.
B) promover ações sociais e filantrópicas.
C) adquirir mercadorias e vendê-las para obter a maximização dos lucros.
D) estreitar a relação entre a indústria e o mercado financeiro.
E) fornecer insumos para a produção de outras empresas.
2) As empresas mercantis ou comerciais são constituídas para atenderem os seus 
consumidores, em geral, caracterizando-se pela venda de grandes volumes ou de volumes 
unitários ou fracionados, dependendo do mercado em que atuam e das necessidades dos 
seus clientes. Essas empresas podem operar em diferentes setores da economia, como 
varejo, atacado, distribuição, entre outros, e desempenham um papel fundamental na cadeia 
produtiva e na economia como um todo.
Sendo assim, as empresas comerciais podem ser classificadas em dois grandes tipos, que 
são:
A) empresas privadas e empresas públicas.
B) empresas nacionais e empresas multinacionais.
C) empresas de capital aberto e empresas de capital fechado.
D) empresas varejistas e empresas atacadistas.
E) empresas de produção e empresas de serviços.
3) As empresas atacadistas e varejistas são peças fundamentais no processo de distribuição e 
venda de produtos e serviços, atuando como intermediárias entre os produtores e os 
consumidores finais. O papel dessas empresas é de grande importância na economia, pois 
elas contribuem para a circulação de bens e para o crescimento do mercado.
Portanto, pode-se definir corretamente que as empresas atacadistas e as empresas 
varejistas, via de regra, têm como clientes, respectivamente:
A) consumidores finais e empresas distribuidoras.
B) empresas industriais e empresas distribuidoras.
C) consumidores finais e empresas industriais.
D) empresas distribuidoras e consumidores finais.
E) empresas industriais e empresas mineradoras.
4) A contabilidade desempenha um papel essencial na gestão de negócios. A contabilidade 
comercial, por sua vez, representa uma área específica da contabilidade dedicada ao estudo 
e ao controle do patrimônio das empresas que atuam no comércio. Com seus registros e 
suas análises, a contabilidade comercial contribui para garantir a saúde financeira das 
empresas e a otimização de seus resultados.
Entre as alternativas, marque a afirmativa correta acerca da contabilidade comercial.
A) É utilizada apenas por empresas comerciais varejistas.
B) Tem como objetivo distribuir dividendos para os acionistas.
C) É a área da contabilidade responsável por mensurar o patrimônio comercial.
D) Foca exclusivamente nos dados relacionados às vendas das empresas.
E) Preocupa-se somente com o registro das operações de compra e venda de mercadorias.
A distribuição de produtos é uma das etapas mais importantes na cadeia de suprimentos de 
uma empresa. É a partir da distribuição que o produto chega ao cliente final, garantindo a 
satisfação do consumidor e a continuidade das vendas. Nesse sentido, empresas atacadistas 
e varejistas precisam avaliar cuidadosamente a melhor forma de distribuir seus produtos, 
levando em consideração diversos fatores, como custos, eficiência e satisfação do cliente.
5) 
Sendo assim, sobre a distribuição de produtos por empresas atacadistas e varejistas, assinale 
a afirmativa correta.
A) A distribuição direta aos clientes finais é uma opção inviável para empresas de grande porte.
B) A distribuição direta aos clientes finais é uma opção mais barata do que utilizar canais de 
distribuição intermediários.
C) A utilização de canais de distribuiçãointermediários é mais vantajosa financeiramente do que 
a distribuição direta aos clientes finais.
D) A utilização de canais de distribuição intermediários é obrigatória por lei para empresas 
atacadistas e varejistas.
E) 
A utilização de frota própria de veículos aumenta significativamente o custo de 
produção e distribuição dos produtos.
a. 
Na prática
As empresas têm diversas opções para comercializar seus produtos ou serviços, e duas delas são a 
venda direta e a venda indireta. A venda direta consiste na comercialização de produtos ou serviços 
diretamente com o consumidor final, sem a participação de intermediários. A venda indireta 
envolve a utilização de intermediários, como distribuidores, revendedores ou atacadistas, para levar 
o produto ao mercado.
 
Cada uma dessas abordagens apresenta vantagens e desvantagens, e a escolha vai depender das 
características do negócio, do mercado e dos objetivos da empresa. Por isso, é importante analisar 
cuidadosamente as opções de vendas disponíveis e escolher aquela que mais se adequa à realidade 
de cada negócio.
 
Neste Na Prática, você vai conhecer um estudo de caso sobre as vantagens e desvantagens da 
comercialização direta e indireta de um pequeno produtor rural.
Aponte a câmera para o 
código e acesse o link do 
conteúdo ou clique no 
código para acessar.
https://statics-marketplace.plataforma.grupoa.education/sagah/a41fe0e7-d040-40fc-8e56-877914162782/5ae69074-dcd3-4a9b-a0e1-2b3914c96d49.png
Saiba +
Para ampliar o seu conhecimento a respeito desse assunto, veja abaixo as sugestões do professor:
Estratégias de poder em canal de distribuição do varejo entre 
pequenas empresas e seus principais fornecedores
Neste link você vai ver um estudo científico sobre as táticas empregadas pelos principais 
fornecedores no canal de distribuição de minimercados e mercearias e como elas afetam o 
desempenho de estabelecimentos comerciais menores. A conclusão da pesquisa foi de que o poder 
dos principais fornecedores de pequenas empresas (PEs) é moldado por fatores relacionais, 
estruturais e cognitivos, o que impacta o desempenho dessas mesmas PEs.
Aponte a câmera para o código e acesse o link do conteúdo ou clique no código para acessar.
Gestão da marca na era do conhecimento: evolução do conceito 
de marca e o valor percebido pelo cliente
Você vai ver neste link um estudo científico sobre como os canais de distribuição interferem no 
valor percebido da marca. Mediante uma revisão narrativa, são descritas as diversas opções 
logísticas disponíveis no mercado que podem influenciar positiva ou negativamente o percurso da 
marca.
Aponte a câmera para o código e acesse o link do conteúdo ou clique no código para acessar.
Custos na logística
Neste link você vai compreender os diferentes tipos de custos presentes em uma empresa, como 
custos fixos, custos variáveis, custos fixos e variáveis, custos diretos, custos indiretos e custos 
operacionais. Você vai ver exemplos práticos desses gastos e a importância da gestão adequada 
deles para o bom resultado financeiro da empresa.
https://rmr.emnuvens.com.br/rmr/article/view/11
https://proceeding.ciki.ufsc.br/index.php/ciki/article/download/1252/766/4726
Aponte a câmera para o código e acesse o link do conteúdo ou clique no código para acessar.
https://www.youtube.com/embed/u0g1RRy6f6M
Sociedades Comerciais
Apresentação
Nesta unidade de Aprendizagem, discute-se como são constituídas e classificadas as diversas 
sociedades no Novo Código Civil, de 10/01/2002, e suas finalidades. 
Bons estudos.
Ao final desta Unidade de Aprendizagem, você deve apresentar os seguintes aprendizados:
Identificar os vários tipos de sociedades existentes e suas características constituídas no 
Brasil.
•
Reconhecer as principais características das sociedades anônimas, de companhia aberta e 
fechada e das sociedades limitadas.
•
Explicar como são legalmente constituídas e registradas, em órgãos competentes, as 
sociedades empresárias e as sociedades simples.
•
Desafio
Para que uma empresa possa iniciar suas atividades, é necessário que ela esteja devidamente 
legalizada, ou seja, estar registrada em determinados órgãos nos âmbitos federal, estadual e 
municipal. Alguns registros são comuns para todas as empresas, outros são exigidos apenas para 
aquelas que realizam determinadas atividades. Por isso, é importante verificar as documentações 
exigidas para a abertura da empresa, como as exigidas pelas prefeituras, juntas comerciais, 
Conselho de Contabilidade, cartórios, associações, sindicatos empresariais, órgãos de governos e 
outras instituições.
Com o Novo Código Civil (NCC) – Lei n°10.406, de 10/01/2002, é importante verificar todas as 
alterações para a constituição dos tipos de sociedades, classificadas em Sociedade Simples e 
Sociedade Empresária, conforme os seguintes artigos:
Art. 966. Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada 
para a produção ou a circulação de bens ou de serviços. Parágrafo único. Não se considera 
empresário quem exerce profissão intelectual, de natureza científica, literária ou artística, ainda 
com o concurso de auxiliares ou colaboradores, salvo se o exercício da profissão constituir 
elemento de empresa. 
 
Art. 981. Celebram contrato de sociedade as pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir, 
com bens ou serviços, para o exercício de atividade econômica e a partilha, entre si, dos resultados. 
Parágrafo único. A atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados. 
 
Art. 982. Salvo as exceções expressas, considera-se empresária a sociedade que tem por objeto o 
exercício de atividade própria de empresário sujeito a registro (art. 967); e, simples, as demais. 
Parágrafo único. Independentemente de seu objeto, considera-se empresária a sociedade por 
ações; e, simples, a cooperativa. 
 
Art. 983. A sociedade empresária deve constituir-se segundo um dos tipos regulados nos arts. 
1.039 a 1.092; a sociedade simples pode constituir-se de conformidade com um desses tipos, e, 
não o fazendo, subordina-se às normas que lhe são próprias. 
Parágrafo único. Ressalvam-se as disposições concernentes à sociedade em conta de participação e 
à cooperativa, bem como as constantes de leis especiais que, para o exercício de certas atividades, 
imponham a constituição da sociedade segundo determinado tipo. 
 
Art. 1.039. Somente pessoas físicas podem tomar parte na sociedade em nome coletivo, 
respondendo todos os sócios, solidária e ilimitadamente, pelas obrigações sociais. 
Parágrafo único. Sem prejuízo da responsabilidade perante terceiros, podem os sócios, no ato 
constitutivo, ou por unânime convenção posterior, limitar entre si a responsabilidade de cada um. 
 
Art. 1.092. A assembleia geral não pode, sem o consentimento dos diretores, mudar o objeto 
essencial da sociedade, prorrogar o prazo de duração, aumentar ou diminuir o capital social, criar 
debêntures, ou partes beneficiárias. 
(Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - DOU de 11/01/2002 - Código Civil)
Portanto, é importante verificar o tipo de sociedade a ser constituída e suas características 
(responsabilidades dos sócios, divisão de quotas, distribuição de lucros, deliberações dos sócios, 
administração na sociedade, realização de reuniões de sócios ou assembleias gerais, denominação 
social, cláusulas necessárias e preventivas na elaboração do contrato social, registro nos órgãos 
competentes etc.). Você sabia que 98,9% das sociedades legalmente constituídas no Brasil são do 
tipo Sociedade Limitada?
Para resolver este desafio, considere a seguinte situação:
J. Jorge e R. Rebeca são amigos e se formaram juntos na faculdade. Ele é contador e gerente do 
departamento de assistência técnica de uma concessionária e está insatisfeito com a sua função e 
salário. Ela é economista e gerente de logística no ramo automotivo e almeja ter seu próprio 
negócio. Depois de uma longa conversa, eles analisaram suas competências e habilidadese 
resolveram abrir uma oficina mecânica. O capital inicial será em moeda corrente no valor de 
R$50.000,00, 50% para cada. Os dois irão administrar a empresa e sua localização será na Av. 
Barão Homem de Melo, no 100 – Estoril, em Belo Horizonte/MG. A denominação social da 
empresa será Oficina 100% Ltda. Porém, Jorge e Rebeca ficaram em dúvida quanto à constituição 
da sociedade, suas características e onde registrá-la. 
 
Dos tipos de sociedades existentes, a que mais se enquadraria nesta situação seria a Sociedade 
Limitada. Sendo assim, pesquise e elabore um contrato social para o registro da empresa na Junta 
Comercial do Estado de Minas Gerais – JUCEMG. A entidade será optante pelo Simples Nacional.
Infográfico
Neste infográfico, apresentam-se os dois tipos de sociedades não personificadas, conforme o Novo 
Código Civil (NCC).
Conteúdo do livro
Leia os textos a seguir para saber mais sobre as mudanças introduzidas pelo Novo Código Civil - Lei 
no 10.406, de 10/01/2002, e a nova visão contábil.
Leia o Título II – Da Sociedade.
Leia mais
https://statics-marketplace.plataforma.grupoa.education/sagah/0e8d5675-2a3a-4e42-b5f3-1926184609c5/4f436df8-7143-4664-901f-68c468591ac6.pdf
Dica do professor
Neste vídeo, apresentam-se os tipos de sociedades e suas características. 
Aponte a câmera para o código e acesse o link do conteúdo ou clique no código para acessar.
 
https://fast.player.liquidplatform.com/pApiv2/embed/cee29914fad5b594d8f5918df1e801fd/f5b8df6567194a2f7d884c995f52f6fd
Exercícios
1) De acordo com o Novo Código Civil Brasileiro – Lei no 10.406, de 10/01/2002, considera-se 
empresário aquele que exerce profissionalmente atividade econômica organizada para a 
produção ou circulação de bens e serviços. Com base nos novos conceitos desta lei, assinale 
a alternativa CORRETA:
A) Indústria, comércio, prestações de serviços em geral caracterizam atividades empresariais, 
também chamadas de Sociedade Empresária, com registro e alteração na Junta Comercial.
B) Só podem exercer atividade de empresário os que se enquadrarem nos moldes do novo 
Código Civil e com registro em cartório.
C) A prestação de serviços pelo médico, advogado ou dentista em seus consultórios particulares 
caracteriza-se como uma atividade empresarial.
D) A Sociedade Empresária Limitada é composta por, no mínimo, dois sócios, pessoas físicas ou 
jurídicas. A responsabilidade de cada sócio é limitada ao valor de suas cotas, e o registro da 
sociedade é realizado no cartório civil.
E) As sociedades personificadas são legalmente constituídas e registradas em órgãos 
competentes. As personificadas dividem-se em Sociedade Empresária e Sociedade Simples, 
sendo esta registrada na Junta Comercial.
2) As características e a natureza da Companhia ou Sociedade Anônima são regidas pela Lei n° 
6.404/76, atualizada pela Lei n° 11.638/07 – Lei das Sociedades por Ações. Entre as 
características da S.A., assinale a alternativa CORRETA:
A) Toda S. A. tem ações na bolsa de valores.
B) O nome do fundador, acionista ou pessoa que, por qualquer outro modo, tenha concorrido 
para o êxito da empresa, poderá figurar na denominação.
C) Para constituir uma S.A. é obrigatório, no mínimo, quatro acionistas, pessoas físicas ou 
jurídicas.
D) É obrigatória a apresentação do recibo de depósito bancário de, no mínimo, 5% da parte do 
capital realizado em dinheiro no registro na Junta Comercial do Estado de Minas Gerais - 
JUCEMG.
E) A Lei no 10.406, de 10/01/2002, regulamenta as sociedades por ações, também chamadas 
de companhias.
3) De acordo com a JUCEMG, o corpo do contrato social deverá contemplar, obrigatoriamente, 
as seguintes cláusulas contratuais, EXCETO:
A) Nome empresarial, que poderá ser firma social ou denominação social, o capital da sociedade, 
expresso em moeda corrente, a quota de cada sócio e a forma e o prazo de sua integralização.
B) Endereço completo da sede (tipo e nome do logradouro, número, complemento, 
bairro/distrito, município, unidade federativa e CEP), endereço das filiais e declaração precisa 
e detalhada do objeto social.
C) Prazo de duração da sociedade e data de encerramento do exercício social, quando não 
coincidente com o ano civil.
D) Regras das reuniões de sócios e instituição de conselho fiscal.
E) Participação de cada sócio nos lucros e nas perdas e foro ou cláusula arbitral.
4) Uma das características da Sociedade Limitada é a responsabilidade de cada sócio, que é 
limitada ao valor de suas cotas. No entanto, todos eles respondem solidariamente pela 
integralização do capital social. Sendo assim, assinale a alternativa que apresenta uma 
característica da Sociedade Limitada:
A) O capital social, sem limite para a sua formação, é dividido em cotas de valor igual ou não.
B) A integralização do capital social pelos sócios de uma sociedade limitada pode ser em moeda 
corrente, bens ou direitos e com a contribuição para o capital com a prestação de serviços.
C) Independente da Sociedade Limitada ser uma Microempresa (ME) ou Empresa de Pequeno 
Porte (EPP), sua denominação deverá designar o objeto social.
D) O registro dos atos da Sociedade Limitada Empresária (contrato social, alteração contratual, 
atas de assembleias/reunião de sócios, distrato social e outros documentos de interesse da 
sociedade) deverá ser feito em cartório civil.
E) O lucro líquido é proporcional à participação no capital de cada sócio na empresa.
A Sociedade Simples é constituída para a exploração de atividade de prestação de serviços 
decorrente de atividades intelectuais: advogados, médicos, dentistas, contadores, 
5) 
engenheiros etc. Entre as características da Sociedade Simples, marque a alternativa 
CORRETA:
A) De maneira geral, as atividades de natureza cientifica, literária, artística e intelectual 
enquadram-se como Sociedade Simples.
B) A Sociedade Simples é registrada na Junta Comercial existente no município onde a 
sociedade tem a sua sede.
C) A Sociedade Simples desempenha atividade própria de empresário.
D) A Sociedade Simples é do tipo não personificada, não inscrita, ou seja, constituída de forma 
oral e documental, porém não registrada.
E) A Sociedade Simples constitui-se por meio da união de sócios.
Na prática
O Novo Código Civil (NCC) – Lei n°10.406, de 10/01/2002, substitui o antigo Código Comercial de 
1850.
Saiba +
Para ampliar o seu conhecimento a respeito desse assunto, veja abaixo as sugestões do professor:
Contabilidade para pequenas e médias empresas – Normas 
Brasileiras de Contabilidade 2012
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https://cfc.org.br/wp-content/uploads/2018/04/17_Contabilidade-para-pequenas-e-medias-empresas.pdf
Constituição de Empresas
Apresentação
No momento em que decide empreender legalmente, a pessoa física constitui uma empresa, 
passando a fazer parte do cadastro nacional de pessoas jurídicas. Então, surgem as dúvidas: como 
fazer isso e o que é necessário para a constituição de uma empresa? A maioria das pessoas não 
sabe responder essas perguntas.
Logo, o ideal é se informar sobre os passos necessários e as opções que envolvem o processo inicial 
da abertura de uma empresa.
Nesta Unidade Aprendizagem, você vai saber como são constituídas as empresas de sociedade de 
capital limitada, além de estudar as cláusulas contratuais obrigatórias, a formação e a contabilização 
do capital social.
Bons estudos.
Ao final desta Unidade de Aprendizagem, você deve apresentar os seguintes aprendizados:
Reconhecer os principais aspectos legais da constituição da empresa.•
Identificar as principais cláusulas da elaboração do contrato social.•
Contabilizar o capital social na constituição da empresa.•
Desafio
Devido à burocracia e à complexidade de informações necessárias para abrir uma empresa, como 
consultas a diversos órgãos para verificar a viabilidade de local — por exemplo, prefeitura, Instituto 
Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis (Ibama), Corpode Bombeiros, 
etc. —, é importante consultar as restrições e os impedimentos para arquivamento de atos de 
empresas de que participem estrangeiros residentes e domiciliados no Brasil, pessoas físicas, 
brasileiras ou estrangeiras, residentes e domiciliadas no exterior, e pessoas jurídicas com sede no 
exterior, bem como para administração da sociedade, definição do tipo de sociedade, atividade 
comercial, formação do capital social, entre outros.
Confira, a seguir, alguns conceitos e exemplos que ajudarão a responder este Desafio.
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Agora, imagine a seguinte situação:
Suponha que os amigos José da Glória, Roger dos Santos e Ramiro Ave Maria estão constituindo 
uma sociedade. A empresa será um supermercado no Bairro Bom de Morar. A razão social será 
Supermercado Bom de Morar Ltda. O capital social será de R$ 90.000,00, distribuído em 90.000 
quotas no valor de R$ 1,00 cada. A participação de cada sócio será no ato em moeda corrente do 
país, no início das atividades, previsto para 01.01.X1.
José participará com 30.000 quotas, totalizando o valor total de R$ 30.000,00 em dinheiro.
Roger participará com 20.000 quotas, totalizando o valor total de R$ 20.000,00 em dinheiro.
Ramiro participará com 40.000 quotas, totalizando o valor total de R$ 40.000,00. Esse valor 
corresponde a um terreno de 3.000m2, de sua propriedade, localizado à Rua dos Amigos, 20, Bairro 
Bom de Morar, Belo Horizonte/MG, conforme escritura pública. O terreno foi avaliado por laudo 
pericial no valor de R$ 40.000,00 e será transferido para a sociedade.
Com base nas informações apresentadas, contabilize os dados das integralizações do capital social 
dos sócios e apresente o Balanço Patrimonial após a escrituração.
 
Infográfico
No processo de constituição de empresas, visando às sociedades limitadas, um momento de 
decisões de escolha de porte da empresa, de forma de tributação e tipo societário, ainda podem 
existir situações específicas que exigem atenção à legislação vigente para saber se há 
procedimentos necessários a serem realizados. 
Para que não seja constituída empresa de forma errônea ou falte procedimentos e a empresa fique 
irregular, toda atenção é fundamental.
Neste Infográfico, veja alguns procedimentos necessários para registros e elaborações do controle 
social na Junta Comercial para alguns casos específicos.
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Conteúdo do livro
No material a seguir, você vai aprender como instituir e contabilizar as principais operações na 
constituição da empresa.
Boa leitura.
Constituição de Empresas: Conceitos Gerais: Comércio, Empresa, Atos de Comércio, Empresário e 
Registro Público.
Clique aqui
Tipos de Empresas
 
Clique aqui 
http://www.normaslegais.com.br/guia/clientes/constituicao-de-empresa.htm?v=1864156278?v=1364197885
https://www.sebrae.com.br/Sebrae/Portal%20Sebrae/UFs/RJ/Anexos/LEGALIZACAO_tipos_empresa.pdf?v=1435148079
Dica do professor
Na ciência contábil, já se sabe que todos os fatos devem ser contabilizados e utilizando o método 
de partidas dobradas. Na constituição de uma sociedade, não é diferente. Assim, é necessário saber 
como será integralizado o capital da empresa, se será em dinheiro ou em bens, e quais são os bens. 
Em seguida, é preciso contabilizar esses fatos. São os fatos iniciais da empresa constituída.
Nesta Dica do Professor, você vai saber quais são os procedimentos para a contabilização do 
capital social.
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https://fast.player.liquidplatform.com/pApiv2/embed/cee29914fad5b594d8f5918df1e801fd/fe550d620d50fff9c8afc5993de2c0cb
Exercícios
1) A ciência contábil tem por objetivos o cuidado e o estudo da evolução do patrimônio das 
entidades. Esse patrimônio é representado por uma equação: “Ativo = Passivo + Patrimônio 
Líquido” ou A = P + PL ou PL = B + D - O.
Nesse foco de patrimônio da empresa, tem-se a R&A Ltda., que apresentou, no final do ano, 
saldo nas seguintes contas: 
- Caixa: R$ 20.000,00 
- Empréstimos obtidos: R$ 18.000,00 
- Bancos Conta Movimento: R$ 5.000,00 
- Títulos a receber: R$ 3.000,00 
- IR – Imposto de Renda a pagar: R$ 1.000,00 
- Máquinas e equipamentos: R$ 12.000,00 
- Fornecedores: R$ 6.000,00.
Pode-se afirmar que o valor do PL é de:
A) R$ 25.000,00.
B) R$ 10.000,00.
C) R$ 40.000,00.
D) R$ 15.000,00.
E) R$ 30.000,00.
2) Na constituição das empresas ou de uma sociedade, um dos primeiros passos são os sócios 
se manifestarem sobre como será composta a sua parte no capital da empresa e após 
integralizar o capital social proposto. A integralização do capital social da empresa Lan 
House Ltda., na sua constituição, com os sócios João José e Joaquim Arruda, está sendo 
realizada da seguinte forma:
a) João José integralizou R$ 40.000,00 em dinheiro; 
b) Joaquim Arruda integralizou R$ 60.000,00 em cheque.
Mediante os fatos apresentados, a contabilização deve ser da seguinte forma:
D = Bancos R$ 100.000,00A) 
C = Capital social R$ 100.000,00
B) 
D = Caixa R$ 100.000,00
C = Capital social R$ 100.000,00
 
 
C) 
D = Caixa R$ 40.000,00
D = Bancos Conta Movimento R$ 60.000,00
C = Capital social R$ 100.000,00
 
 
D) 
D = Capital social R$ 100.000,00
C = Capital subscrito R$ 100.000,00
 
 
E) 
D = Bancos Conta Movimento R$ 100.000,00
C = Capital social R$ 100.000,00
 
 
A Empresa Beta Ltda., cuja integralização do capital é formada pelos sócios Cássio e Tácio. 
Na composição do capital, Cássio participa com R$ 80.000,00 em dinheiro. Já Tácio participa 
com o capital social de R$ 100.000,00, composto da seguinte forma: em dinheiro, R$ 
30.000,00; em máquinas e equipamentos, R$ 40.000,00; em veículos, R$ 30.000,00. Os bens 
de Tácio passaram por avaliação pericial com emissão de laudo e foram incorporados à 
sociedade.
3) 
Mediante os dados expostos, os lançamentos contábeis da integralização do capital na 
sociedade devem ser feitos da seguinte forma:
A) 
D = Caixa R$ 180.000,00
C = Capital social R$ 180.000,00
 
 
B) 
D = Caixa R$ 110.000,00
D = Máquinas e equipamentos R$ 40.000,00
D = Veículos R$ 30.000,00
C = Capital social R$ 180.000,00
 
 
C) 
C = Capital social R$ 180.000,00
D = Caixa R$ 110.000,00
C = Máquinas e equipamentos R$ 40.000,00
C = Veículos R$ 30.000,00
 
 
D) 
D = Caixa R$ 110.000,00
D = Máquinas e equipamentos R$ 70.000,00
C = Capital social R$ 180.000,00
 
 
E) 
D = Caixa R$ 110.000,00
D = Máquinas e equipamentos R$ 30.000,00
D = Veículos R$ 40.000,00
C = Capital social R$ 180.000,00
 
 
4) Para constituir uma empresa, ou uma sociedade, o primeiro passo é a elaboração do contrato 
social. Nesse caso, trata-se da constituição de uma empresa de responsabilidade limitada. As 
normas vigentes determinam a obrigatoriedade de algumas cláusulas. 
As afirmativas a seguir apresentam essas cláusulas. Julgue-as como verdadeiras (V) ou falsas 
(F):
( ) O nome empresarial, que poderá ser firma social ou denominação social, o foro ou 
cláusula arbitral. 
( ) O capital da sociedade, expresso em moeda corrente, a quota de cada sócio, a forma e o 
prazo de sua integralização, a qualificação do administrador não sócio, designado no 
contrato, a participação de cada sócio nos lucros e nas perdas. 
( ) Endereço completo da sede (tipo e nome do logradouro, número, complemento, 
bairro/distrito, município, unidade federativa e CEP) e endereço das filiais. 
( ) Declaração precisa e detalhada do objeto social e número de inscrição no Cadastro 
Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ). 
( ) Prazo de duração da sociedade; data deencerramento do exercício social, quando não 
coincidente com o ano civil; as pessoas naturais incumbidas da administração da sociedade, 
e seus poderes e atribuições.
Assinale a alternativa que apresenta a sequência correta. 
A) F – V – V – F – F.
B) F – V – F – F – V.
C) V – F – V – V – V.
D) V – V – V – F – V.
E) V – F – F – V – V.
5) A Empresa XYZ Comercial apresentou aumento de capital em 20X1 no total de R$ 
250.000,00, sendo: 
- R$ 200.000,00 em dinheiro; 
- R$ 50.000,00 depositado na conta-corrente n.o 120.456-9 no Banco Alfa da XYZ 
Comercial Ltda.
Assim, devem ser realizados os seguintes lançamentos contábeis:
A) 
D = Caixa R$ 250.000,00
C = Capital social R$ 250.000,00
 
 
B) 
D = Bancos Conta Movimento R$ 200.000,00
D = Caixa R$ 50.000,00
C = Capital social R$ 250.000,00
 
 
C) 
D = Caixa R$ 200.000,00
D = Bancos Conta Movimento R$ 50.000,00
C = Capital social R$ 250.000,00
 
 
 
C = Capital social R$ 250.000,00
D = Caixa R$ 50.000,00
C = Bancos Conta Movimento R$ 200.000,00
 
D) 
 
E) 
D = Caixa R$ 200.000,00
D = Bancos Conta Movimento R$ 50.000,00
C = Capital subscrito R$ 250.000,00
 
 
Na prática
A formalização de uma empresa exige que sejam seguidos alguns passos para que o seu negócio ou 
entidade em que você atua como contador esteja conforme as normas vigentes e em situação 
regular. 
Assim, é preciso estar atento às possíveis mudanças nas normas ou nas regras.
Neste Na Prática, você vai ver como a empresária Laura seguiu os passos ou procedimentos para 
constituir a sua empresa.
Aponte a câmera para o 
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https://statics-marketplace.plataforma.grupoa.education/sagah/9e303f25-e588-4aa7-8658-02d13ea1b0b3/58e9aec2-6241-4536-8879-63e49bb08899.png
 
Saiba +
Para ampliar o seu conhecimento a respeito desse assunto, veja abaixo as sugestões do professor:
Manual de Registro de Sociedade Limitada
Para enriquecer os seus conhecimentos sobre as sociedades limitadas e obter informações do 
Ministério da Economia, leia este manual, que apresenta informações básicas de registro, 
documentações, procedimentos, orientações para o contrato social e outros pontos importantes.
Aponte a câmera para o código e acesse o link do conteúdo ou clique no código para acessar.
Seis passos para abrir seu novo negócio
O Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas (Sebrae) acredita no 
empreendedorismo para construir um Brasil melhor e mais forte. Assim, apresenta uma sessão 
sobre abertura de empresa e traz um artigo contendo seis passos para abrir seu novo negócio. Veja 
o que você precisa saber para montar uma empresa e se tornar um empreendedor de sucesso.
Aponte a câmera para o código e acesse o link do conteúdo ou clique no código para acessar.
Saber direito – Direito Empresarial
Neste vídeo, da TV Justiça Oficial, o professor apresenta aspectos de direito sucessório, holding 
familiar e sua liquidação, sociedade de pessoas e capitais. Acesse e aprofunde seus conhecimentos.
https://www.gov.br/economia/pt-br/assuntos/drei/legislacao/arquivos/legislacoes-federais/in-81-2020-anexo-iv-manual-de-ltda-alterado-pela-in-55-de-2021-revisado-10jun2021.pdf
https://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/sebraeaz/6-passos-para-iniciar-bem-o-seu-novo-negocio,a28b5e24d0905410VgnVCM2000003c74010aRCRD
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https://www.youtube.com/embed/_KVVgE6pR_A
Apuração de ICMS e IPI a pagar
Apresentação
Identificar e apurar adequadamente os tributos que fazem parte da operação da organização é fator 
fundamental no transcurso da gestão empresarial, pois o resultado econômico depende da devida 
apropriação tributária no resultado da empresa.
Nesta Unidade de Aprendizagem, estudaremos os impostos incidentes sobre a compra e venda de 
mercadorias e matérias-primas (estoques), tais como o Imposto sobre Operações Relativas à 
Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual, 
Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) e o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), além de 
aprendermos a forma de apurar e contabilizar tais impostos.
Bons estudos.
Ao final desta Unidade de Aprendizagem, você deve apresentar os seguintes aprendizados:
Identificar os principais impostos incidentes sobre a compra e venda de mercadorias.•
Definir a forma de contabilizar o ICMS e o IPI.•
Explicar como se apura o ICMS e o IPI: a recuperar (ativo) e a recolher (passivo).•
Desafio
O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS é de competência dos Estados e do 
Distrito Federal. É um imposto não cumulativo, isto é, o valor incidente em uma operação (compra) 
será compensado do valor incidente na operação subsequente (venda) e a alíquota pode variar, 
dependo do tipo de mercadoria / serviço, origem ou destino.
Nem todas as operações estão sujeitas ao ICMS, há situações de isenção e de não incidência 
previstas no regulamento do ICMS de cada estado brasileiro. Há, ainda, o regime de substituição 
tributária, no qual a totalidade do imposto é recolhida na origem. A alíquota pode variar 
dependendo do tipo da mercadoria, do destino ou origem, etc. Seu valor está incluso no valor das 
mercadorias. Na contabilidade, utilizam-se as contas "ICMS a recuperar" nas compras (ativo) e 
"ICMS a recolher" nas vendas (passivo).
No entanto, o Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI é de competência do Governo Federal. 
Ele incide sobre os produtos industrializados, sendo devido pelas empresas industriais e 
equiparadas. Nem todos os produtos industrializados ou operações estão sujeitos ao IPI, e a 
alíquota não é a mesma para todos os produtos.
O IPI não está incluso na base de cálculo (como o ICMS). Seu valor é somado ao valor dos produtos. 
O IPI também é um imposto não cumulativo, ou seja, o seu valor incidente em uma operação de 
compra será deduzido do valor do imposto incidente na operação de venda subsequente. Na 
contabilidade, utilizam-se as contas "IPI a recuperar" nas compras (ativo) e "IPI a recolher" nas 
vendas (passivo).
Veja no exemplo como é feita a contabilização do ICMS e do IPI:
A RB Comercial Ltda. adquiriu mercadorias no valor de R$10.000,00, com ICMS de 18% e IPI de 
10%, do fornecedor AXY Ltda., à vista.
Repare que o valor total pago ao fornecedor é de R$ 10.000,00, sendo que nesse valor está incluso 
o ICMC de 18% e o IPI de 10%. Como o IPI não está incluso no valor dos produtos, inicialmente, é 
preciso identificar o valor desses produtos (o que corresponde à base de cálculo).
Sabemos que o total pago é de R$ 10.000,00, o que corresponde ao valor dos produtos, do IPI e do 
ICMS somados. Para identificar cada um dos valores, precisamos aplicar uma “regra de três”. O 
valor do ICMS está incluso no valor dos produtos, mas o do IPI não. Por isso, produtos (100%) + IPI 
(10%); ou
10.000 = 110% 
x = 100% 
Pela regra de três: 10.000 * 100 110 * x 
x = 9.090,90 
Assim, identificamos que o valor dos produtos é de R$ 9.090,90. 
IPI = 9.090,90 * 10% = 909,10 
ICMS = 9.090,90 * 18% = 1.636,36
Observe que o valor dos produtos (9.090,90) já inclui o ICMS, mas o IPI deve ser somado (9.090,90 
+ 909,10 = 10.000), totalizando o valor pago.
Contabilização: 
D - Estoque de mercadorias: R$ 7.454,54 
D - ICMS a recuperar: R$1.636,36 
D – IPI a recuperar: R$ 909,10 
C - Caixa: R$ 10.000,00
Posteriormente, a RB Comercial vendeu esses produtos pelo valor de R$ 15.000,00, com IPI de 
10% e ICMS de 18%, cobrando do cliente XYZ Ltda. o valor total de R$ 16.500,00, à vista 
(produtos = 15.000 + IPI = 1.500).
D - Caixa: R$16.500,00 
C - Receita de vendas: R$16.500,00 
D - ICMS sobre vendas: R$ 2.700,00 
C - ICMS a recolher: R$ 2.700,00 
D – IPI sobre vendas: R$ 1.500,00 
C – IPI a recolher: R$ 1.500,00
Apuração dos impostos
Para identificar o valor dos impostos a serem pagos, devem ser confrontadas as contas de ICMS a 
recuperar x ICMS a recolher, bem como IPI a recuperarx IPI a recolher.
Se o valor dos impostos a recolher for maior que o dos impostos a recuperar, paga-se o ICMS e o 
IPI. Se o valor dos impostos a recolher for menor que o dos impostos a recuperar, não há valor a ser 
pago e restará um crédito do ICMS e/ou IPI para o próximo mês.
ICMS sobre vendas (a recolher) = R$ 2.700 
ICMS sobre compras (a recuperar) = R$ 1.636,36 
ICMS a pagar = R$ 1.063,64 
IPI sobre vendas (a recolher) = R$ 1.500 
IPI sobre compras (a recuperar) = R$ 909,10 
IPI a pagar = R$ 590,90
Você como analista contábil da RB Comercial Ltda deve realizar a apuração do ICMS e do IPI para a 
nova operação da empresa.
Com base em uma nova compra e uma nova venda, identifique o que é solicitado:
A RB Comercial Ltda. fez nova aquisição de produtos no valor de R$ 14.000,00, com ICMS de 18% 
e IPI de 10%, do fornecedor AXY Ltda., à vista, e, em seguida, fez a venda desses produtos pelo 
valor de R$ 22.000,00 (R$ 20.000 de produtos + R$ 2.000 de IPI) e ICMS de 18%.
Considerando essas informações, faça os lançamentos contábeis da compra e da venda, 
identificando o valor de IPI e ICMS a recolher, considerando somente a compra e a venda descritas 
no Desafio.
Infográfico
As empresas comerciais ou industriais são passíveis da tributação do ICMS e do IPI e elas repassam 
o custo destes impostos aos seus consumidores finais.
Os materiais de consumo ou serviços (produtos alimentícios, automóveis, Cemig, Copasa etc.) que 
compramos são tributados com o ICMS e o IPI. Em resumo, uma parte dos impostos refere-se ao 
produto que adquirimos, e a outra parte diz respeito aos impostos destinados ao governo estadual 
ou federal.
 
No Infográfico a seguir, você verá a abrangência legal destes tributos.
Conteúdo do livro
A preferência por ter acesso à um recurso financeiro hoje do que daqui a um ano, se dá por alguns 
fatores. Entre os quais são a incerteza de receber o valor no futuro, a perda de poder aquisitivo ou 
a impaciência para consumir bens ou serviços. Por isso se faz necessário identificar qual é a melhor 
oportunidade sob a ótica da valorização para o recurso disponível.
No capítulo O valor do dinheiro no tempo você estudará sobre o conceito do valor do dinheiro no 
tempo e as variáveis envolvidas nos cálculos da matemática financeira e sua simbologia.
Boa Leitura.
CONTABILIDADE 
COMERCIAL
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
 > Identificar os principais tributos incidentes sobre a compra e venda de 
mercadorias.
 > Definir a forma de contabilizar o ICMS e o IPI.
 > Explicar como se apura o ICMS e o IPI: a recuperar (ativo) e a recolher 
(passivo).
Introdução
Segundo dados da Receita Federal do Brasil (RFB) publicados em 2020, os tributos 
incidentes sobre bens e serviços representaram mais de 44,74% da arrecadação 
total no país, representando quase o dobro da segunda maior fonte de arreca-
dação dos entes — os encargos sobre a folha de salários, que representavam 
27,39% (BRASIL, 2020). Desde 2009, ano em que se iniciou o acompanhamento 
desses dados, o panorama tem se mantido. A tributação sobre bens e servi-
ços — categoria em que estão compreendidos o Imposto sobre Circulação de 
Mercadorias e Serviços (ICMS) e o Imposto sobre Produtos Industrializados 
(IPI) — representa a maior fonte de arrecadação do estado brasileiro. 
As operações de compra e venda de mercadorias, sobre as quais incidem 
os tributos mencionados, são complexas e frequentemente envolvem diversos 
entes da federação. Ainda, têm sistemáticas de cálculo bastante peculiares. 
Todos esses aspectos demandam uma dedicação especial ao tema da tributação 
incidente sobre a compra e a venda de mercadorias.
Apuração de ICMS 
e IPI a pagar
Ronaldo Akiyoshi Nagai
Assim, neste capítulo, você vai estudar os principais tributos incidentes sobre 
a compra e a venda de mercadorias e os seus fundamentos. Você também vai 
aprender sobre a base de cálculo, a alíquota e o fato gerador das principais 
operações, além da forma de contabilização dos tributos.
Tributos sobre a compra e a venda de 
mercadorias
Diversas são as formas de classificação de tributos. Podemos classificar os 
tributos conforme a competência de quem os institui ou cobra (por exemplo, 
um tributo de competência federal, estadual ou municipal), conforme o fato, 
a operação ou o evento tributado (patrimônio e renda, comércio exterior, 
produção e circulação) ou conforme a espécie. Neste capítulo, trataremos 
dessas últimas duas classificações. 
Via de regra, encontramos três espécies tributárias, quais sejam: os im-
postos, as taxas e as contribuições. Segundo Schoueri (2019): 
 � os impostos são as espécies que se prestam a ser índice de capaci-
dade contributiva, não vinculados, servindo de fonte de receita para 
o financiamento dos gastos gerais dos entes, sendo exemplos o ICMS, 
o IPI, o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), o Imposto 
sobre Operações Financeiras (IOF), o Imposto de Renda Pessoa Jurídica 
(IRPJ) e Pessoa Física (IRPF), entre outros;
 � as taxas são cobradas para cobrir os custos do Estado no exercício do 
seu poder de polícia ou na prestação de serviços públicos específicos 
e divisíveis (e, portanto, vinculados à atividade estatal), como a taxa 
de emissão de passaporte, a taxa de lixo, entre outras;
 � as contribuições são vinculadas a uma atuação estatal, não voltada 
diretamente ao contribuinte, mas a um grupo do qual esse contribuinte 
faz parte, sendo exemplos as contribuições sociais e as contribuições 
de melhoria.
Com relação ao evento, à operação ou ao fato tributado, nos basearemos 
no Código Tributário Nacional (CTN — Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966) 
(BRASIL, 1966). O Título II da referida Lei trata dos impostos. Por sua vez, 
os Capítulos II, III e IV discorrem, respectivamente, sobre os impostos sobre 
o comércio exterior (arts. 19 a 28), os impostos sobre o patrimônio e a renda 
(arts. 29 a 45) e os impostos sobre a produção e a circulação (arts. 46 a 73). 
Apuração de ICMS e IPI a pagar2
Além do CTN, destacamos a importância de se conhecer a Lei Complementar 
nº 87, de 13 de setembro de 1996, a famosa Lei Kandir, que dispõe sobre o 
ICMS. A seguir, serão apresentados esses tributos com base na legislação, além 
da regra matriz de incidência tributária e exemplos práticos de incidência.
Regra matriz de incidência tributária
O termo “regra matriz de incidência tributária” foi cunhado pelo 
professor Paulo de Barros Carvalho. Trata-se de um método para compreender 
o fenômeno jurídico-tributário, estruturando-o em antecedente e consequente. 
No antecedente (o da hipótese tributária), devemos analisar os aspectos material 
(o quê), espacial (onde) e temporal (quando). No consequente, analisam-se os 
aspectos pessoal (quem) e quantitativo (quanto). Esquematicamente, temos o 
seguinte:
 
Regra matriz de 
incidência 
tributária
Antecedente 
(hipótese)
Aspecto material (o quê?)
Quais são as hipóteses de incidência e o fato 
gerador?
Aspecto espacial (onde?)
Em que local é devido?
Aspecto temporal (quando?)
Em que momento ocorre o fato gerador?
Consequente
Aspecto subje�vo (quem?)
Quem poderá cobrar (sujeito a�vo) e quem 
vai pagar o tributo (sujeito passivo)?
Aspecto quan�ta�vo (quanto?)
Qual é o valor a ser pago (base de cálculo e 
alíquota)?
IPI
Segundo o inciso IV do art. 153 da Constituição Federal de 1988 (BRASIL, 1988), 
compete à União instituir imposto sobre produtos industrializados. O CTN, 
por sua vez, dispõe sobre os critérios da regra matriz de incidência tributária 
apresentada anteriormente. Tais critérios são descritos a seguir.
Apuração de ICMS e IPI a pagar 3
 � Aspecto material: industrialização, entendida como a modificação 
da natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a 
finalidade do produto.
 � Aspecto espacial: território nacional, sendo o local de ocorrência do 
fato gerador aquele em que se localiza o estabelecimento industrial 
ou equiparado.
 � Aspecto temporal: o momento do desembaraço aduaneiro de produtos 
estrangeiros e a saídade produto do estabelecimento industrial ou 
equiparado ao industrial.
 � Aspecto subjetivo: conforme o art. 51 do CTN, de forma geral, o con-
tribuinte é o importador ou o equiparado (inciso I), o industrial ou o 
equiparado (inciso II); o sujeito passivo é a União.
 � Aspecto quantitativo: disposto no art. 47 do CTN. A base de cálculo 
é: valor aduaneiro + imposto de importação (II) + taxas e encargos 
cambiais no caso de desembaraço aduaneiro, e o valor da operação 
na saída de produto do estabelecimento industrial. Já a alíquota é 
variável conforme a essencialidade do produto e poderá ser conferida 
na tabela de incidência do IPI (TIPI).
Tabela de incidência do IPI
A TIPI apresenta uma lista de produtos baseada na Nomenclatura 
Comum do Mercosul (NCM). Os diversos produtos previstos na TIPI são divididos 
em seções, que agrupam produtos de categorias semelhantes. As alíquotas de IPI 
são relacionadas à NCM de cada produto e podem variar de 0 a 300%, conforme 
a essencialidade do bem e/ou a estratégia político-econômica da administração 
federal. A TIPI pode ser consultada no site da RFB.
ICMS
Segundo o inciso II do art. 155 da CF/1988, compete aos Estados e ao Dis-
trito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de 
mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações 
se iniciem no exterior. A Lei Kandir e a CF/1988 dispõem sobre os critérios 
da regra matriz de incidência tributária apresentada anteriormente (BRASIL, 
1996, 1988).
Apuração de ICMS e IPI a pagar4
 � Aspecto material: é a operação mercantil relativa à circulação de mer-
cadoria e à prestação de serviços de transporte e de comunicação. 
Destaca-se o atributo “mercantil”, pois a mera circulação de mercadoria 
entre estabelecimentos, como as simples remessas entre uma unidade 
e outra, não se sujeitam à tributação de ICMS. As operações com energia 
elétrica também serão tributadas pelo ICMS.
 � Aspecto espacial: qualquer local do território estadual, nas hipóteses 
do art. 11 da Lei Kandir.
 � Aspecto temporal: conforme o art. 12 da Lei Kandir, engloba o momento 
da saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte, do desem-
baraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior e as 
demais hipóteses específicas elencadas no referido artigo.
 � Aspecto subjetivo: o sujeito ativo é o Estado, sendo o sujeito passivo 
aquele que realiza operação mercantil de circulação de mercadoria, 
bem como o importador de bem.
 � Aspecto quantitativo: conforme o art. 13 da Lei Kandir, a base de cálculo 
é o valor da operação na saída da mercadoria do estabelecimento 
contribuinte, nos casos de venda de mercadoria. Nos casos de impor-
tação, abrange a soma do valor da mercadoria ou do bem constante 
no documento de importação, o imposto de importação, o IPI, o IOF 
e os demais impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras. 
As alíquotas aplicáveis são determinadas pela lei estadual.
Ainda sobre as alíquotas de ICMS, a determinação segue a mesma lógica 
da seletividade em função da essencialidade do bem ou serviço observada 
no IPI. Via de regra, na maioria dos Estados brasileiros, temos três faixas de 
alíquotas de ICMS:
 � 7 a 12% para produtos essenciais e básicos (geralmente do gênero 
alimentício);
 � 17 e 18% para os mais diversos produtos (alíquota base e geral); e
 � 25% ou mais para os bens considerados não essenciais (por exemplo, 
bebidas alcóolicas, armas e munições, cigarros), além de energia elé-
trica, telecomunicações e combustíveis, que, apesar de serem essenciais 
no mundo moderno, tiveram altas alíquotas fixadas pelos Estados. 
A fixação dessas alíquotas é uma faculdade de cada Unidade da Federação 
e aplica-se às operações que ocorrem dentro de seus territórios.
Apuração de ICMS e IPI a pagar 5
Outro aspecto, distinto da ideia de essencialidade já discutida, está rela-
cionado à origem e ao destino das operações interestaduais, que obedecem 
a seguinte regra:
a) origem da operação nos Estados do Sul (Rio Grande do Sul, Santa 
Catarina e Paraná) e do Sudeste (São Paulo, Minas Gerais e Rio de 
Janeiro), exceto o Espírito Santo, e destino para os demais Estados: 
aplicação da alíquota de 7%;
b) todas as demais operações: aplicação da alíquota de 12%.
A regra tem como fundamento desonerar a carga tributária de ICMS nas 
operações interestaduais em que o destinatário se encontra fora do eixo 
Sul-Sudeste, considerado pelo legislador como mais desenvolvido economi-
camente, e, com isso, promover um equilíbrio no desenvolvimento regional 
brasileiro.
Sistemática de apuração do ICMS e do IPI
Tanto no caso do ICMS quanto no do IPI, há que se observar o princípio da 
não cumulatividade. Para o ICMS, ele está previsto no inciso I, § 2º, do art. 155 
da CF/1988 e no art. 19 da Lei Kandir. Para o IPI, ele está previsto no inciso II, 
§ 3º, art. 153 da CF/1988 e no art. 49 do CTN. A seguir, será apresentada essa 
sistemática.
Princípio da não cumulatividade: sistemática de 
créditos e débitos 
Pela regra da não cumulatividade, o contribuinte poderá compensar o mon-
tante devido em uma operação com o imposto recolhido nas operações 
anteriores. A aplicação dessa sistemática possibilita que o contribuinte não 
calcule tributos sobre bases já tributadas; dessa forma, a base de cálculo 
na prática será sempre o valor acrescido (ou agregado) em cada operação.
Nas aquisições de insumos, o contribuinte reconhece o montante dos 
impostos incidentes, um direito seu, como “créditos” que poderão ser recu-
perados nas operações subsequentes, chamando-os de “IPI a recuperar” e 
“ICMS a recuperar”. Por outro lado, a cada operação de saída de produtos, 
há o registro de “débitos”, que representam os valores a serem recolhidos 
pelos contribuintes, sendo chamados de “IPI a recolher” e “ICMS a recolher”.
Apuração de ICMS e IPI a pagar6
Periodicamente (via de regra em bases mensais), o contribuinte realiza um 
“balanço” dos débitos e créditos dos impostos. Caso o montante de débitos 
seja superior ao dos créditos, deve-se recolher a diferença à União ou ao 
Estado. Caso os créditos sejam superiores aos débitos, a diferença poderá 
ser acumulada para ser compensada em momento posterior. Veja um exemplo 
numérico a seguir.
A não cumulatividade do IPI e do ICMS
Imagine a seguinte cadeia econômica: um produtor de minério de 
ferro, que vende a matéria-prima a uma indústria de máscaras e armaduras de 
ferro. Esta, por sua vez, vende a sua produção a um varejista de bairro. 
Para simplificarmos a nossa conta, vamos supor que o produtor de minério de 
ferro venda a matéria-prima necessária para fabricação de uma máscara e uma 
armadura de ferro por $100,00 à indústria. Nessa primeira operação (Operação 
1), a produtora de matéria-prima vai recolher $10,00 de IPI ($100 × 10%) e $18,00 
de ICMS ($100 × 18%).
A indústria de armaduras e máscaras de ferro adquire esse insumo e, nesse 
momento, apropria os créditos de IPI e ICMS pagos pela empresa de mineração 
na Operação 1, reconhecendo o “IPI a recuperar” e o “ICMS a recuperar”. Quando 
realiza a operação dos produtos manufaturados ao comerciante (Operação 2) 
por $200, deve registrar um “IPI a recolher” de $20 ($200 × 10%) e um “ICMS a 
recolher” de $36 ($200 × 18%). No final do período de apuração, comparará o 
saldo de ICMS e IPI que tem de crédito ($10 de IPI e $18 de ICMS) e compensará 
com os valores de débito ($20 de IPI e $36 de ICMS). A diferença será o valor de 
ICMS e IPI a ser recolhido ($10 de IPI e $18 de ICMS).
Atenção agora à Operação 3. Veja que agora o sujeito passivo dos impostos 
é um comércio. Vimos na seção anterior, quando discutimos a regra matriz 
de incidência tributária do IPI, que o aspecto material é a industrialização, 
entendida como a modificação da natureza, o funcionamento, o acabamento, 
a apresentação ou a finalidade do produto. Já no aspecto subjetivo, o contribuinte 
do imposto é o importador, o industrial