AULA 03

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Custos Industriais
Aula 03 - Princípios para avaliação do custo do
produto
INTRODUÇÃO
Nesta aula, vamos conhecer como os custos de produção são formados para serem acumulados e apropriados ao
produto, suas de�nições e classi�cação. 
Veremos que empresas do setor industrial compram materiais e componentes e os convertem em vários produtos
acabados, que são estocados para posterior venda. Mas como calcular os custos de cada um dos produtos produzidos e
lançados no estoque? E quando os produtos levam mais de um período para serem desenvolvidos e entregues ao cliente?
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Sabemos que nem todos os produtos são produzidos para estoque, alguns são produzidos por encomenda. Nesse casos,
como calcular o custo de produção? As respostas teremos ao longo do estudo do conteúdo. 
Aqui, estudaremos ainda os sistemas de acumulação de custos que trabalham essas questões e propiciam calcular o
custo que será apropriado ao produto em cada etapa de seu processo de produção. Além disso, vamos avaliar os
métodos existentes de avaliação do item no estoque, informação relevante para uma série de decisões empresariais.
OBJETIVOS
Explicar os sistemas de acumulação de custos.
Calcular o custo de produção equivalente.
Calcular o Custo do Produto Vendido (CPV).
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SISTEMAS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS
Em um parque industrial, encontramos empresas com produção contínua que fabricam produtos padronizados, em série,
e outras que fabricam produtos sob encomenda.
Nesses casos, como os custos são acumulados e transferidos para os produtos?
Vamos entender as diferenças entre esses dois sistemas:
Produção sob encomenda
Nesse tipo de produção, os produtos têm como característica não serem encontrados em
prateleiras do estoque. Antes de serem fabricados, é necessário receber um pedido do cliente. 
Os custos são acumulados em contas representativas e especí�cas do produto e o total
somente é apurado e conhecido quando da �nalização da produção. O período de fabricação
pode ser de poucos dias ou superior a vários anos. Sendo assim, classi�cado em curto prazo
(inferior a 1 ano) ou longo prazo (superior a 1 ano). 
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Pelo princípio da confrontação da receita (visto na Aula 2), os custos vão sendo acumulados
em �chas de custo e transferidos para o resultado quando da sua �nalização. 
No caso de encomendas de longo prazo, ao �m do exercício, podem ser transferidos valores
proporcionais de custo e receita, sendo que os dados de custo se referem ao custo já incorrido,
o que não representa o efetivo desembolso realizado, o mesmo ocorrendo com a receita.
Produção contínua ou em série
Nesse caso, são produtos de prateleira, produzidos para formar estoque e posterior venda. 
A produção obedece a uma sequência de operações. Cada qual realizada por um
departamento (ou setor) que consome de forma padronizada os fatores de produção. 
Os custos são acumulados a cada etapa desse processo de produção e associados a um dado
volume produzido. O custo unitário de um produto é a soma dos custos dos processos
envolvidos, dividido por sua produção equivalente, no período.
Para melhor entender a formação dos custos na indústria nessa modalidade, vamos retornar ao conceito de Fatores de
Produção utilizados no processo produtivo:
Atenção
, O Custo total do Processo Produtivo do Período (CPP), realizado nos distintos setores, trabalha com
três conjuntos de custos: 
• Custo dos Materiais – MA; 
• Custo da Mão de Obra Direta – MOD; 
• Custo dos Fatores Indiretos de Produção – CIF.
galeria/aula3/img/slider01.jpg
Para produzir a manufatura, é necessário requisitar ao estoque matéria-prima, insumo e embalagem do
produto (quando houver), que são levados para a fábrica para realizar o processo de transformação.
Esses itens saem do estoque com um determinado valor calculado, que, ao ser transferido para a
fábrica, passa a compor o custo de materiais consumidos no período (vamos chamar o custo desse
conjunto de itens de materiais – MA).
galeria/aula3/img/slider02.jpg
Cada etapa do processo de transformação vai utilizar a mão de obra diretamente envolvida na produção
de cada linha de produto (o valor gasto com essa mão de obra será denominado de mão de obra direta -
MOD) e vamos ainda somar os demais fatores produtivos necessários ao processo de produção (vamos
chamar esse conjunto de custos indiretos de fabricação - CIF).
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Resumindo, temos:
CPP = MA + MOD + CIF
Vamos utilizar nosso exemplo da Indústria Alfa, apresentado na Aula 2, para colocar em números essas de�nições! 
Podemos calcular o Custo da Produção do Período (CPP) como sendo:
CPP = 350.000 + 60.000 + 300.000 = 710.000
O custo unitário de produção de cada produto é calculado como o custo total dividido pelas quantidades produzidas no
período. 
Por exemplo, nesse caso, se o total acumulado de R$710.000,00 tivesse gerado 10.000 itens, o custo unitário seria de R$
71,00.
Comentário
, No nosso exemplo, consideramos que os custos incorridos no período foram para produzir produtos
iniciados e �nalizados no mesmo período, assim foi possível fazer a divisão do total de custos pelas “n”
unidades produzidas.
Fonte:
Como �caria essa divisão se nem todos os produtos fossem �nalizados no �m do período ou se
tivessem sido �nalizados produtos iniciados em outros períodos?
Para iniciar essa explicação, vamos antes entender como é formado o estoque no processo de produção! 
No processo industrial, os estoques são formados por:
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Matéria-prima – Materiais colocados à disposição da manufatura, mas que, enquanto estiverem no estoque, não formam
o custo do período. É um investimento que foi realizado para gerar benefícios futuros, quando esses materiais forem
processados pela fábrica.
Produtos em Elaboração – Ao longo do processo produtivo, os custos das unidades elaboradas em uma linha de
produção, departamento, ou setor, vão sendo transferidos, até a completa �nalização do produto. Pode ser que no �nal do
período (que aqui vamos considerar como o fechamento contábil mensal), nem todos os produtos estejam acabados, ou
seja, alguns produtos podem ter começado a ser construídos e não foram �nalizados (glossário).
Produtos Acabados – Sempre que a manufatura �naliza o produto, este não recebe mais custos. O seu valor de produção,
portanto, passa a compor o valor do estoque dos produtos acabados.
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COMO FICA O CÁLCULO DO CUSTO DO PRODUTO?
Já vimos que o conceito de custo da produção do período é formado por:
CPP = MA + MOD + CIF
E também vimos que, ao longo do período de produção que compõe o CPP, é possível iniciar e �nalizar a produção de
produtos e �nalizar, ainda, produtos que foram iniciados em períodos anteriores. 
Além disso, é possível, que seja iniciado o processo de produção de alguns produtos e que, ao �nal do período, estes não
estejam �nalizados. 
Então, responda:
Como atribuir o custo desse período?
Resposta Correta
VAMOS CONSIDERAR, NESTE CASO, A SEGUINTE REGRA PARA O
CÁLCULO DO CUSTO UNITÁRIO:
Incluir o custo da produção do período 
Inclui todos os custos incorridos no período para: 
• Iniciar e �nalizar produtos; 
• Finalizar produtos iniciados em períodos anteriores; e 
• Iniciar a fabricação de produtos que serão �nalizados posteriormente. 
Esse conjuntojá foi anteriormente denominado de CPP.
Incluir o custo dos produtos semielaborados 
Esses produtos tiveram sua produção iniciada em período anterior, foram contabilizados no estoque de
produtos semielaborados com um valor proporcional à produção anterior, sendo este valor migrado para
o período em que forem �nalizados. 
Vamos chamar este conjunto de Estoque Inicial de Produtos em Elaboração (EIPE) e vamos somar estes
custos ao CPP.
Excluir o custo dos produtos semielaborados 
Esses serão encaminhados para o estoque, pois não serão �nalizados no período em apuração. Esses
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CUSTO DO PRODUTO ACABADO (CPA)
O CPA utilizado para cálculo do custo unitário do produto acabado a ser lançado na conta de estoque é formado por:
CPA = CPP + EIPE - EFPE
Esquematicamente, podemos visualizar, da seguinte forma, esses custos:
CONCEITOS EM NÚMEROS
produtos recebem parcela equivalente ao consumo dos fatores de produção utilizados no período. 
Vamos chamar este conjunto de Estoque Final de Produtos em Elaboração (EFPE).
Vamos considerar os dados da Indústria Alfa e supor que são do mês de janeiro, mas, agora, as 10.000 unidades, antes
consideradas para cálculo do custo unitário, serão consideradas somente 8.000 unidades iniciadas e terminadas no mês
e 2.000 unidades iniciadas e não �nalizadas, �cando no estoque de produtos em elaboração. 
8.000 unidades iniciadas e terminadas 
2.000 unidades iniciadas e não �nalizadas 
____________________________________ 
10.000 unidades
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Se considerarmos que essas 2.000 unidades estão num estágio de produção que equivale a 50% do custo de um produto
acabado, temos que o custo total (R$ 710.000,00) agora é dividido por 9.000 unidades (8.000 + 50% de 2.000) e o custo
unitário passa a ser R$78,89. 
Neste caso, foi considerado que não havia estoque inicial de produtos em elaboração, para �ns de rateio do CPP.
E COMO FICA O CÁLCULO DO CUSTO UNITÁRIO EM FEVEREIRO?
Vamos supor que o custo total de produção - CPP apurado em fevereiro tenha sido de R$ 746.000,00 (lembrar: compõe o
custo de produção o total gasto em materiais, mão de obra direta e custos indiretos de fabricação) e também que toda a
produção iniciada e não �nalizada de janeiro (2.000 unidades) seja �nalizada no mês de fevereiro (ou seja, completado os
50% da produção equivalente faltante), e ainda que nesse mês também se inicie uma produção de 9.000 unidades e que
se �nalize o período com 4.000 produtos em elaboração, num estágio de 60% de produção equivalente. 
Então, o mês de fevereiro recebe os custos das unidades semielaboradas de janeiro, complementa essa produção
somando o custo proporcional de fevereiro, apropria custos para as unidades iniciadas e �nalizadas no período e
transfere custos das unidades equivalentes, para o próximo período, e, assim, sucessivamente. 
Os cálculos do custo unitário de produção do período, da produção acabada e dos produtos em elaboração �cam assim
demonstrados na Tabela: 
CUSTO DO PRODUTO VENDIDO (CPV)
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Já vimos que o CPV é calculado quando existe a venda, ou seja, quando o produto acabado é retirado do estoque e
entregue para um terceiro que passa a ter a propriedade sobre ele. 
Nesse momento, faz-se a apuração da receita de vendas e o custo do produto vendido, independentemente de ter
ocorrido desembolso ou recebimento, e incluímos esses valores no demonstrativo de resultado (DRE).
Como calcular o custo do produto retirado do estoque?
Resposta Correta
Saiba mais
, Vamos voltar ao exemplo da Indústria Alfa:
Vimos que o custo da produção acabada no período foi de R$631.111,00. Se adicionarmos as seguintes
informações: 
- Um valor do estoque inicial de produtos acabados existente no início do período de R$200.000,00; e 
- Um valor de estoque �nal de produtos acabados apurado no período de R$400.000,00. 
Utilizado os cálculos demonstrados para apuração do CPA e do CPV, tem-se: 
CPV = CPA + EIPA – EFPA = 631.111 + 200.000 – 400.000 = 431. 111,00 
Assim, o custo do produto vendido (CPV) que será apresentado no resultado, em conciliação com a
apuração da receita, é de R$431. 111,00.
EXERCÍCIOS:
Questão 1: No exercício de início de suas atividades, a Cia. Mercúrio produziu 20.000 unidades de determinada peça. Não
havia estoque inicial e, durante o período, foram vendidas 16.000 unidades ao preço de R$30,00 cada uma. 
Os custos e despesas da companhia, no referido exercício, foram: 
Custos e despesas variáveis, por unidade: 
• Matéria-prima R$8,00; 
• Mão de obra direta R$5,00; 
• CIF Variáveis R$4,00; 
• Gastos variáveis 10% do preço de venda. 
Custos e despesas �xos totais do mês: 
• Aluguel da fábrica R$40.000,00; 
• Depreciação dos equipamentos industriais R$18.000,00; 
• Outros gastos de fabricação R$50.000,00; 
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• Salário do pessoal da administração R$30.000,00; 
• Demais gastos administrativos R$20.000,00. 
Com base nesses dados, o custo da produção do período (CPP) e custo do produto vendido (CPV) é de:
CPP = 418.000,00 e CPV = 334.400,00
CPP = 498.000,00 e CPV = 398.400,00
CPP = 448.000,00 e CPV = 358.400,00
CPP = 558.000,00 e CPV = 446.400,00
CPP = 508.000,00 e CPV = 406.400,00
Justi�cativa
Questão 2: Tem-se os seguintes lançamentos no período: 
• Custo de Produção do Período (CPP) = R$40.500,00; 
• Custo dos Produtos Acabados (CPA) = R$30.000,00; 
• Custo dos Produtos Vendidos (CPV) lançado no Demonstrativo de Resultados = R$28.250,00; 
• Estoque inicial do período de produtos em elaboração (EIPE) = R$5.200,00; 
• Estoque inicial do período de produtos acabados (EIPA) = R$4.500,00. 
Com esses dados, calcule qual o valor do estoque �nal dos produtos em elaboração (EFPE) e dos produtos acabados
(EFPA).
Resposta Correta
Questão 3: Sabendo-se que foram produzidas 2.000 unidades de um produto, tendo sido apurado: 
• Total de custos �xos de R$12.000,00; 
• Total de custos variáveis de R$13.000,00; e 
• Total de despesas variáveis de R$15.000,00 
Considerando o método de custeio por absorção, calcule o custo unitário do produto vendido, sabendo-se que toda a
produção foi vendida.
Resposta Correta
MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DO ESTOQUE
Como já citamos, o estoque é um ativo da empresa, ou seja, possui valor e representa uma expectativa de receita futura.
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Fonte:
Quanto mais rápido o produto sair do estoque, mais rápido a empresa usufrui desse benefício.
Além disso, vimos que existe uma movimentação constante no estoque, o que supõe que o valor desse estoque total está
sempre sendo alterado por essas entradas e saídas de itens. 
Na indústria, a formação do estoque de produtos acabados é decorrente da �nalização do processo de produção. O valor
desses produtos quando entram no estoque é o custo de produção que foi apropriado a cada produto. No caso das
empresas comerciais, esse valor decorre do custo de aquisição da mercadoria que será revendida. 
Sabemos que os custos podem variar ao longo dos períodos, em decorrência de alterações nos preços dos fatores de
produção e do custo de aquisição.
Como calcular, então, o valor do produto no estoque, para cálculo do custo do produto vendido? Ou seja: Qual o valor do
estoque a cada momento? Qual o valor unitário do item no estoque? 
Existem três métodos de avaliação do custo desse produto quando sai do estoque:
Método PEPS/FIFO
Primeiro a Entrar e Primeiro a Sair / First in First out 
As entradas no estoque são feitas em diversas datas e estas datas registradas no estoque
pelo custo de produção.Os primeiros produtos a sair são os mais antigos, ou seja, aqueles que entraram primeiro no
estoque, sendo esse o valor que é transferido para formar o custo do produto vendido.
Método UEPS/LIFO
UEPS / LIFO – Último a Entrar e Primeiro a Sair / Last in First out 
Difere do método anterior, os primeiros a sair são os últimos a entrar. 
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A legislação �scal brasileira não permite o uso deste critério, pois avalia como maior o custo,
diminuindo o resultado tributável (no caso de economias com in�ação).
Método CMP
CMP – Custo Médio Ponderado 
Consiste em analisar o estoque pelo custo médio dos produtos estocados, calculado a cada
nova movimentação de produtos (entrada e saída).
DEMONSTRAÇÕES DESSES MÉTODOS
Suponha 3 lotes de itens que entraram no estoque, no total de 21 itens: 
•Lote 1 com 8 produtos ao valor unitário de R$100,00; 
•Lote 2 com 7 produtos ao valor unitário de R$120,00; 
•Lote 3 com 6 produtos ao valor unitário de R$130,00. 
Valor total do estoque: R$2.420,00.
Esquematicamente, tem-se a seguinte demonstração:
Considerando a venda de 10 produtos, como se calcula o valor do custo desses produtos e o saldo do estoque?
No PEPS: Primeiro que Entra, Primeiro que Sai
Serão vendidos 8 produtos ao valor de R$100,00 cada, mais 2 ao valor de R$120,00. O que dará um valor total de CPV de
R$1.040,00, restando em estoque R$1.380,00.
No UEPS: Último que Entra, Primeiro que Sai
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Serão vendidos 6 produtos ao valor de R$130,00 cada, mais 4 ao valor de R$120,00, o que dará um valor total de CPV de
R$1.160,00, restando em estoque R$1.260,00. 
No CMP: Custo Médio Ponderado
Nesse método, não importa a ordem de entrada ou saída dos itens e sim o valor médio do estoque. 
Como o valor médio é de R$115,24 (total de 2.420/21 itens), o CPV será de R$1.152,40 e o saldo do estoque de
R$1.267,60. 
Vale ressaltar que esse método requer um controle online de todas as movimentações realizadas de entrada e saída do
estoque.
USANDO A FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE
Vamos ver como demonstrar essa movimentação com a Ficha de Controle de Estoque! 
Suponha que foram vendidas 180 unidades de um dado produto. Ao analisar o estoque de produtos acabados para
calcular o custo do produto vendido, veri�cou-se os seguintes dados: 
• 100 Unidades, a R$5,50 cada, do Lote 1; 
• 150 Unidades, a R$6,00 cada, do Lote 2; 
• 130 Unidades, a R$8,50 cada, Lote 3.
Agora, vamos elaborar a �cha de controle de estoque e calcular o CPV pelos três métodos!
MÉTODO PEPS/FIFO
Veja que nesse método o valor da saída do estoque dos 180 itens é calculado considerando a saída de 100 itens ao valor
unitário de R$5,50 e os demais 80 itens são retirados do lote de 150 itens que tem valor unitário de R$6,00. 
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Obedecendo à regra do “primeiro a entrar no estoque, primeiro a sair do estoque”, o valor do Custo do Produto Vendido
(CPV) a ser lançado no Demonstrativo de Resultados (DRE) é de R$1.030,00.
MÉTODO UEPS/LIFO
Nesse método, o valor da saída do estoque dos 180 itens é calculado considerando a saída dos últimos 130 itens que
entraram no estoque, ao valor unitário de R$8,50, e os demais 50 itens são retirados do lote de 150 itens que tem valor
unitário de R$6,00. 
Obedecendo à regra de “último a entrar no estoque, primeiro a sair do estoque”, o valor do Custo do Produto Vendido
(CPV) a ser lançado no Demonstrativo de Resultados (DRE) é de R$ 1.405,00. 
Vale lembrar que esse método não é aceito na legislação brasileira.
MÉTODO CMP
Por esse método, a cada movimentação de entrada ou saída do estoque é calculado o valor médio unitário dos itens.
Assim, por essa regra, o valor do Custo do Produto Vendido (CPV) é apurado como sendo o produto da quantidade de
itens que saem do entoque pelo valor médio unitário do estoque no momento da saída dos itens. 
O valor a ser lançado no Demonstrativo de Resultados (DRE) é de R$ 1.210,26. 
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Vale ressaltar que esse método requer um controle online de todas as movimentações realizadas de entrada e saída do
estoque.
EXERCÍCIOS:
Questão 4: A Casa de Ferragens, ao veri�car seu estoque de dobradiças, constatou que estava zerado. Fez, então, as
seguintes compras, que lhe permitiu atender aos seguintes pedidos de clientes:
Dia Entrada no estoque Valor total Saída do Estoque
04 500 u. 5.000,00 -
12 600 u. 6.300,00 -
15 - - 800 u.
18 200 u. 2.400,00 -
20 500 u. 5.600,00 -
25 - - 400 u.
Nesse caso, o CPV a ser lançado no Demonstrativo de Resultados do mês pelos métodos PEPS e CMP é:
PEPS = 12.500,00 e CMP = 12.650,91
PEPS = 6.800,00 e CMP = 6,649,09
PEPS = 12.780,00 e CMP = 6.520,00
PEPS = 12.500,00 e CMP = 12.780,00
PEPS = 12.650,00 e CMP = = 12.780,00
Justi�cativa
EXERCÍCIOS:
Questão 5: Considere a seguinte movimentação de estoque e calcule o custo total dos produtos vendidos no �nal do
período, tendo como base o método PEPS. 
Dia 01 = Estoque inicial de 1 unidade a custo de R$ 100,00 
Dia 05 = compra de 10 unidades a R$ 120 cada 
Dia 07 = Venda de 8 unidades 
Dia 15 = Compra de 12 unidades a R$ 130 cada 
Dia 20 = Venda de 11 unidades 
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Dia 25 = Compra de 15 unidades a R$ 150 cada 
Dia 28 = Venda de 15 unidades 
Dia 30 = Compra de 5 unidades a R$ 170 cada 
Método PEPS
Resposta Correta
ATIVIDADE PROPOSTA
Questão 1: Suponha que a Indústria Alfa tem uma linha de produção que envolve três produtos: 
• Supremo; 
• Luxo; e 
• Comum. 
No mês, foram registrados os seguintes dados de produção:
Itens Supremo Luxo Comum
Unidades produzidas 80 120 100
Custos totais de materiais diretos 84,00 54,00 62,00
Mão de obra direta 14,00 28,00 8,00
O Custo Indireto de Fabricação (CIF) mensal tem valor total de R$150,00. Foi de�nido um critério de rateio dos custos
indiretos como sendo proporcionais ao custo da mão de obra direta de cada produto (MOD). 
Sabe-se que foram vendidas no período 50 unidades do produto Supremo, 80 do Luxo e 70 do Comum. Não havia saldo
inicial no estoque de produtos acabados. 
Calcular o Custo do Produto Vendido (CPV) e o saldo do estoque.
Resposta Correta
Questão 2: Cálculo do custo 
A fábrica de sorvetes M. Branco iniciou suas atividades no mês de janeiro. Nesse mês, foram adquiridos R$150.000,00 em
matérias-primas. No �nal do mês, foram apuradas as seguintes informações utilizadas para cálculo dos custos: 
A produção consumiu 80% da matéria-prima adquirida; 
O valor gasto com a mão de obra direta totalizou no mês R$60.000,00; 
Os custos indiretos de transformação totalizaram no mês R$80.000,00; 
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O valor da produção do mês não �nalizada foi de R$30.000,00; 
Foi vendida 95% da produção acabada no período. 
Calcular o custo do produto vendido lançado no demonstrativo de resultado do período.
Resposta Correta
Glossário
NÃO FORAM FINALIZADOS
Isso é comum em manufaturas onde o tempo necessário para fabricação é longo, superior a jornada
diária. Nesse caso, um valor proporcional do CPP é apropriado a essas unidades, através de um artifício
chamado de produção equivalente. 
Esse valor é transferido para um estoque de produtos em elaboração, ou semielaborados, até que
retornem para a linha de produção para serem �nalizados.