Contabilidade aplicada ao setor público

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Contabilidade
aplicada ao
setor público
Prof. Rodrigo de Oliveira Leite
Descrição
Contabilidade Pública: receitas e despesas, demonstrações contábeis,
planos de contas e demais regulações.
Propósito
Compreender a importância da Contabilidade Pública e do seu impacto
no gerenciamento econômico e financeiro do Estado, bem como
conhecer os principais princípios e demonstrativos utilizados pela
Contabilidade Pública a fim de gerenciar de forma eficaz e eficiente os
recursos gerados pelos contribuintes.
Preparação
Antes de iniciar o conteúdo, tenha em mãos recursos computacionais e
tenha acesso à legislação pertinente à Contabilidade Pública.
Objetivos
Módulo 1
Principais conceitos de Contabilidade Pública
Identificar os principais conceitos de Contabilidade Pública, seus
demonstrativos obrigatórios e suas despesas.
Módulo 2
Aspectos contábeis da Contabilidade Pública
Identificar os diferentes aspectos contábeis da Contabilidade Pública.
Módulo 3
Plano de Contas Aplicado ao Setor Público e a
Lei de Responsabilidade Fiscal
Descrever o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público e a Lei de
Responsabilidade Fiscal.
Introdução
Neste conteúdo, abordaremos como os entes públicos usam a
Contabilidade, e como as regras contábeis se aplicam ao setor
público. Discutiremos a diferença entre a Contabilidade
Financeira e a Contabilidade Pública, além de recapitularmos
brevemente as formas de financiamento do Estado.
Analisaremos também o plano de contas utilizado na
Contabilidade Pública e os diferentes aspectos contábeis,

incluindo as receitas com e sem contraprestação. Além disso,
estudaremos os diferentes estágios da despesa pública, bem
como a Lei de Responsabilidade Fiscal e de que forma ela afeta
os entes públicos.
1 - Principais conceitos de Contabilidade Pública
Ao �nal deste módulo, você será capaz de identi�car os principais conceitos de Contabilidade
Pública, seus demonstrativos obrigatórios e suas despesas.
Primeiras palavras
O Estado, ao mesmo tempo que arrecada muito dinheiro, também gasta
muito. Esse “gasto” se reverte em educação, saúde, segurança e muitos
outros benefícios para a população. Porém, para um gasto efetivo,
eficaz e eficiente, é necessário que o Estado possua uma forma de
mensurar, registrar e controlar as entradas e saídas de recursos. O
método utilizado é a Contabilidade! Pública.
O que é Contabilidade?
É uma ciência única, com princípios bem definidos, como as partidas
dobradas, relação entre receitas e despesas, ativos e passivos e assim
por diante. Portanto, tais princípios podem ser utilizados para o controle
dos gastos públicos a fim de que os contribuintes obtenham o melhor
retorno possível dos seus tributos.
Porém, a Contabilidade precisa se adaptar para que possa ser útil frente
a uma lógica completamente diferente dos entes públicos, quando
comparados ao setor privado.
Atenção!
O Estado possui receitas com e sem contraprestação, coisa inexistente
aos entes privados. Além disso, o Estado possui despesas obrigatórias,
enquanto os entes privados não.
Adicionalmente, o nível burocrático do Estado é superior a qualquer ente
privado, tendo em vista que os recursos lá administrados pertencem a
todos os cidadãos e não apenas aos sócios ou acionistas.
Assim sendo, deve existir uma burocracia capaz de dar suporte ao
tratamento de tantos interesses diversos, bem como registrar e
controlar, de modo a permitir uma auditoria capaz de detectar e evitar
fraudes lesivas aos contribuintes.
Portanto, nada mais natural que, embora haja similaridades, a
Contabilidade Financeira seja diferente da Contabilidade Pública. Neste
conteúdo, analisaremos os principais pontos referentes à Contabilidade
Pública. Começaremos com as regulações e os demonstrativos da
Contabilidade Pública praticada no Brasil.
Regulação e Demonstrativos
No âmbito da Contabilidade Pública, o que a Portaria MF nº 184, de 25
de agosto de 2008, e o Decreto nº 6976, de 7 de outubro de 2009,
estabeleceram?
Que cabe à Secretaria do Tesouro Nacional regular a convergência da
Contabilidade Pública à Contabilidade Internacional. Tais normas são as
International Public Sector Accounting Standards, também conhecidas
como IPSAS.
A Secretaria do Tesouro Nacional também publica o Manual de
Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) que serve de base
para a Contabilidade Pública no Brasil, pois agrupa diversos
regulamentos, legislações, portarias e outras regulamentações diversas,
tornando o processo de elaboração da Contabilidade Pública mais
simples, eficaz e eficiente.
Comentário
Na ocasião do desenvolvimento deste conteúdo o MCASP estava na 8ª
edição que vigora desde o exercício de 2019.
De acordo com o prefácio da edição 2010 das Normas Internacionais de
Contabilidade Aplicadas ao Setor Público, “as IPSAS são as normas
internacionais, em níveis globais, de alta qualidade para a preparação de
demonstrações contábeis por entidades do Setor Público”.
Tais normas são baseadas nas “International Financial Reporting
Standards”. Vale lembrar que as normas “International Financial
Reporting Standards”, também conhecidas como IFRS, são as normas
aplicadas pelas entidades privadas no Brasil.
Porém, devido ao enorme escopo de tal mudança, a convergência das
normas contábeis brasileiras para as internacionais tem sido bastante
lenta. No XIV Congresso Internacional de Contabilidade do Mundo
Latino, ocorrido em 2018, discutiu-se tal adoção, porém sem nenhum
tipo de prazo para aplicação.
Até o fim de 2020, as normas brasileiras que convergiram com as
normas internacionais de Contabilidade foram as seguintes:
NBC TSP 01 – Receita de Transação sem Contraprestação
NBC TSP 02 – Receita de Transação com Contraprestação
NBC TSP 03 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos
Contingentes
NBC TSP 04 – Estoques
NBC TSP 05 – Contratos de Concessão de Serviços Públicos:
Concedente
Normas internacionais de Contabilidade até o fim de 2020 
NBC TSP 06 – Propriedade para Investimento
NBC TSP 07 – Ativo Imobilizado
NBC TSP 08 – Ativo Intangível
NBC TSP 09 – Redução ao Valor Recuperável de Ativo Não
Gerador de Caixa
NBC TSP 10 – Redução ao Valor Recuperável de Ativo Gerador
de Caixa
NBC TSP 11 – Apresentação das Demonstrações Contábeis
NBC TSP 12 – Demonstração dos Fluxos de Caixa
NBC TSP 13 – Apresentação de Informação Orçamentária nas
Demonstrações Contábeis
NBC TSP 14 – Custos de Empréstimos
NBC TSP 15 – Benefícios a Empregados
NBC TSP 16 – Demonstrações Contábeis Separadas
NBC TSP 16.11 – Sistema de informação de custos do Setor
Público
NBC TSP 17 – Demonstrações Contábeis Consolidadas
NBC TSP 18 – Investimento em Coligada e em Empreendimento
Controlado em Conjunto
NBC TSP 19 – Acordos em Conjunto
NBC TSP 20 – Divulgação de Participações em Outras Entidades
NBC TSP 21 – Combinações No Setor Público
A maior novidade nesse cenário foi a introdução, a partir de primeiro de
janeiro de 2021, das normas contábeis com respeito a transações com
partes relacionadas (NBC TSP 22, referente a IPSAS 20). Além dessa
norma, as seguintes normas também entraram em vigor a partir de
primeiro de janeiro de 2021:
NCB TSP 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e
Retificação de Erro (IPSAS 3)
Normas internacionais de Contabilidade a partir de
primeiro de janeiro de 2021 
NBC TSP 24 – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e
Conversão de Demonstrações Contábeis (IPSA 4)
NBC TSP 25 – Evento Subsequente (IPSA 14)
NBC TSP 26 – Ativo Biológico e Produto Agrícola (IPSA 27)
Todas as normas contábeis citadas acima são de adoção obrigatória
dos três poderes (incluindo o Executivo, Legislativo e Judiciário,
abrangendo os tribunais de contas, ministérios públicos e defensorias),
bem como toda a administração vinculada, tais como fundações,
autarquias, órgãos, departamentos e outros.
A adoção das normas contábeis é obrigatória em
níveis federal, estadual e municipal (contando com o
Distrito Federal). Porém, para as empresasestatais
não dependentes a adoção é facultativa.
Enquanto na Contabilidade Financeira os principais demonstrativos
contábeis são o Balanço Portaria STN nº 438, de
12/07/2012Patrimonial, a Demonstração de Resultados do Exercício e o
Demonstrativo de Fluxos de Caixa, a Administração Pública possui os
seguintes demonstrativos (regulados pela Lei 4320/64 e Portaria STN nº
438, de 12/07/2012):
Balanço Orçamentário (Lei 4320/64)
Balanço Financeiro (Lei 4320/64)
Balanço Patrimonial (Lei 4320/64)
Demonstração das Variações Patrimoniais (Lei 4320/64)
Demonstração dos Fluxos de Caixa (Portaria STN nº 438, de
12/07/2012)
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (Portaria STN
nº 438, de 12/07/2012)
Vejamos um pouco mais desses demonstrativos:
 Balanço Orçamentário
São apresentadas as receitas e as despesas
previstas em confronto com as realizadas (art. 102
da Lei 4320/64).
O B l O tá i é d tid d
O Balanço Orçamentário é, no caso das entidades
privadas, parte da Contabilidade Gerencial, e,
portanto, facultativo e interno às empresas e
demais entes privados. Com relação às entidades
públicas, tal demonstrativo é obrigatório para que
os entes de controle possam fiscalizar se os entes
públicos estão cumprindo com seus objetivos e
planejamentos.
 Balanço Financeiro
De acordo com a Lei 4320/64 em seu artigo 103, “O
Balanço Financeiro demonstrará a receita e a
despesa orçamentárias bem como os recebimentos
e os pagamentos de natureza extraorçamentária,
conjugados com os saldos em espécie
provenientes do exercício anterior, e os que se
transferem para o exercício seguinte”.
 Balanço Patrimonial
Enquanto os Balanços Orçamentário e Financeiro
não possuem similar no caso de entidades
privadas, o Balanço Patrimonial é similar ao
adotado pelas entidades privadas com as
aplicações de recursos sendo contabilizadas no
Ativo e as fontes de recursos sendo contabilizadas
no Passivo, com a diferença compondo o
Patrimônio Líquido da entidade.
 Demonstração das Variações Patrimoniais
É similar à Demonstração de Resultado do
Exercício, com o artigo 104 da Lei 4320/64
descrevendo que “a Demonstração das Variações
Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas
no patrimônio, resultantes ou independentes da
ã tá i i di á lt d
A Demonstração dos Fluxos de Caixa (Anexo 18 da Lei nº 4.320/64). e a
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (Anexo 19 da Lei nº
4.320/64), foram introduzidas pela já revogada Portaria STN nº 749, de
15 de dezembro de 2009, e atualmente são reguladas pela Portaria STN
nº 438, de 12/07/2012 e pela NBC TSP 11. As duas demonstrações têm
formatos similares às adotadas por entidades do setor privado.
Agora, trataremos da classificação e dos estágios das despesas no
setor público. As despesas do Estado são de caráter fundamental para a
sociedade, e, portanto, extremamente importantes na área da
Contabilidade Pública.
Demonstrativos do Setor Público
No vídeo a seguir, apresentaremos os principais demonstrativos
contábeis do setor público e suas características mais importantes.
Também diferenciará os demonstrativos do setor público daqueles
existentes para o setor privado, explicando por que ocorrem essas
diferenças.
Classi�cação e Estágios das
Despesas Públicas
As despesas no setor público são classificadas como corrente ou de
capital. De acordo com o Manual SADIPEM do Ministério da Economia:
execução orçamentária, e indicará o resultado
patrimonial do exercício”.

Despesas correntes
São “todas as despesas
para manutenção e
funcionamento dos
serviços públicos em
geral, são despesas que
não contribuem,
diretamente, para a
formação ou aquisição
de um bem de capital”.
Despesas de capital
São aquelas despesas
que contribuirão para a
produção ou geração de
novos bens ou serviços
e integrarão o
patrimônio público, ou
seja, contribuem,
diretamente, para a
formação ou aquisição
de um bem de capital.
Podemos observar que a despesa de capital, se refere as despesas que
ensejam o registro de incorporação de ativo imobilizado, intangível ou
investimento (no caso dos grupos de natureza da despesa 4 –
investimentos e 5 – inversões financeiras) ou o registro de
desincorporação de um passivo (no caso do grupo de despesa 6 –
amortização da dívida).
Os números citados são referentes ao Plano de Contas Aplicado ao
Setor Público (PCASP) que veremos mais à frente.
Exemplo
Uma universidade adquire uma impressora e resmas de papel para
impressão de documentos. A impressora será classificada como
“despesa de capital”, enquanto as resmas de papel serão classificadas
como “despesa corrente”. É de se notar que as “despesas de capital”
quase sempre serão ativadas e não classificadas como despesa, ou
seja, não contribuirão negativamente para o patrimônio do ente público.
Todas as despesas passam por três estágios:
O empenho é regulamentado pelo artigo 58 da Lei 4320/64, que
trata o empenho de despesa como “o ato emanado de
autoridade competente que cria para o Estado obrigação de
pagamento pendente ou não de implemento de condição”. Esse
é o primeiro ato e normalmente ocorre quando um bem é

EMPENHO 
comprado, ou um serviço é contratado, e uma nota de empenho
é emitida.
Após o empenho, vem a liquidação, que é o segundo passo e
consiste na verificação e no processamento do empenho pelo
ente público. De acordo com o parágrafo 1º do artigo 63 da Lei
4320/64, existem três objetivos durante a liquidação da despesa:
“A origem e o objeto do que se deve pagar, a importância exata a
pagar e a quem se deve pagar a importância, para extinguir a
obrigação”.
São necessários três documentos para que ocorra a liquidação:
“O contrato, ajuste ou acordo respectivo; a nota de empenho; e
os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva
do serviço” (Lei 4320/64, art. 63, §2º).
Portanto, podemos entender a liquidação como uma auditoria
feita pelo ente público a fim de se verificar que não há algum tipo
de fraude, tal como a não entrega dos produtos ou a não
prestação do serviço, com o intuito de se evitar desperdício do
dinheiro público.
Após a finalização da etapa da liquidação, é feito o pagamento,
que é a etapa final, quando uma Ordem Bancária de Pagamento
é emitida a fim de se fazer o pagamento ao credor.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
O International Public Sector Accounting Standard (IPSAS) é:
LIQUIDAÇÃO 
PAGAMENTO 
Parabéns! A alternativa C está correta.
De acordo com o prefácio da edição 2010 das Normas
Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público, “as
IPSAS são as normas internacionais, em níveis globais, de alta
qualidade para a preparação de demonstrações contábeis por
entidades do Setor Público”. Desde 2008 elas vêm sendo traduzidas
para o português e adaptadas para a realidade brasileira, com a
mais recente entrando em vigor no ano de 2021.
Questão 2
É um termo relacionado à classificação ou ao estágio das despesas
públicas, exceto:
A A base da Lei 4320/64.
B
Utilizado pelos entes privados para sua
Contabilidade Gerencial.
C
Objeto de convergência da Contabilidade Pública
Brasileira.
D
Um subgrupo dos International Financial Reporting
Standards.
E Regra contábil cuja adoção é proibida no Brasil.
A Capital
B Empenho
C Corrente
Parabéns! A alternativa D está correta.
As despesas se subdividem em capital e corrente, e passam por
três estágios: empenho, liquidação e pagamento.
2 - Aspectos contábeis da Contabilidade Pública
Ao �nal deste módulo, você será capaz de identi�car os diferentes aspectos contábeis da
Contabilidade Pública.
Receitas
Conforme comentado na introdução da seção anterior, o Estado
arrecada muito dinheiro através de impostos, contribuições, taxas e
outros tipos de financiamento (tais como venda de ativos).
Nesse aspecto, o Estado é completamente diferente das empresas
privadas:
Empresas privadas Estado
D Caixa
E Liquidação
Com as empresasprivadas há sempre
uma contraprestação
por um recebimento,
pois nenhuma empresa
recebe algum valor sem
realizar nenhum tipo de
serviço, entregar algum
bem (ativo), ou se
obrigar a restituir tais
valores (passivo).
Ele cobra impostos,
tributos e contribuições
pelos quais nenhuma
contraprestação é feita,
diferentemente de
casos em que o Estado
cobra uma taxa por um
serviço, ou seja, com
uma contraprestação.
A NBC TSP 01 regula as Receitas sem Contraprestação (equivalente à
IPSAS 23) e a NBC TSP 02 regula as Receitas com Contraprestação
(equivalente à IPSAS 9). A definição de tais termos é dada pela NBC TSP
02, em seu item 11, que define as receitas da seguinte maneira:
Receita com contraprestação
Aquela em que a entidade recebe ativos ou serviços, ou tem passivos
extintos, e diretamente entrega em troca um valor aproximadamente
equivalente (prioritariamente sob a forma de dinheiro, bens, serviços ou
uso de ativos) à outra parte.
Receita sem contraprestação
Aquela não oriunda de troca. Em transação sem contraprestação, a
entidade recebe um valor de terceiro sem diretamente entregar em troca
valor aproximadamente igual, ou entrega um valor à outra entidade sem
diretamente receber valor aproximadamente igual em troca.
Como por exemplo, temos:
Nem todas as transações são obviamente com ou sem
contraprestação. Existem transações em relação às quais não
fica claro, imediatamente, se são transações com ou sem
contraprestação. Nesses casos, a avaliação da essência da
transação é determinante.
Por exemplo, a venda de bens é normalmente classificada como
transação com contraprestação. Se, entretanto, a transação for

ITEM 11 DA NBC TSP 01 
por preço subsidiado, ou seja, o preço não se iguala a
aproximadamente o valor justo dos bens vendidos, tal transação
satisfaz à definição de transação sem contraprestação. Ao
determinar se a essência é de transação com ou sem
contraprestação, realiza-se julgamento profissional.
Além disso, as entidades podem receber descontos comerciais,
descontos por quantidade ou outras reduções no preço cotado
dos ativos, por uma série de razões. Essas reduções no preço
não significam necessariamente que a transação seja sem
contraprestação.
No caso de transações sem contraprestação, o ente público reconhece
a receita quando há a entrada de ativo (normalmente em caixa, pois os
tributos são pagos em moeda corrente). Ou seja, é lançado um crédito
em conta de Receita sem Contraprestação e um débito na conta de
Caixa.
Existem situações em que o Estado pode aceitar o pagamento do
tributo antes que ele seja devido (evento tributável). Tais casos são
regulados pelos itens 53 e 54 da NBC TSP 01:
No curso normal das operações, a
entidade pode aceitar recursos
antes da ocorrência de evento
tributável. Em tais circunstâncias, o
passivo de montante equivalente
àquele do recebimento antecipado
deve ser reconhecido até que o
evento tributável ocorra. Se a
entidade recebe recursos antes da
existência de acordo obrigatório de
transferência, ela deve reconhecer o
passivo pelo recebimento
antecipado até o momento em que
o acordo se torne obrigatório.
NBC TSP 01
No exemplo a seguir, exclareceremos melhor essa questão:
Exemplo
O Estado recolhe uma antecipação do Imposto de Renda de Pessoa
Física todos os meses, mas o Estado não pode reconhecer todo esse
valor como receita antes da Declaração de Ajuste do Imposto de Renda
de Pessoa Física no ano seguinte, tendo em vista que uma parte
significativa do recolhimento será devolvida ao contribuinte como
restituição.
Portanto, o Estado deve provisionar pelo menos parte do recolhimento
como passivo para que seja feito o pagamento de volta aos
contribuintes que assim fazem jus.
Já as receitas com contraprestação se enquadram em três tipos
diferentes (de acordo com o item 1 da NBC TSP 02):
Prestação de Serviços
Venda de Bens
Uso, por parte de terceiros, de outros ativos que gerem juros,
royalties e dividendos ou distribuições assemelhadas.
Exemplo
A União recebe repasses anuais da Petrobras na forma de dividendos.
Esse tipo de receita é classificado como receita com contraprestação. A
contraprestação é, nesse caso, a detenção de “instrumentos
patrimoniais na proporção de suas participações em uma classe
particular do capital” (NBC TSP 02 – item 9(c)).
Provisões e Passivos/Ativos
Contingentes
As provisões são muito utilizadas no setor privado para fins gerenciais.
Elas fazem com que a empresa possa ter formas de pagar futuros
desembolsos de caixa sem comprometer sua saúde financeira.
Por exemplo, ao vender a prazo, uma empresa quase nunca recebe de
todos os seus clientes, pois alguns deles podem aplicar um “calote”.
Assim sendo, a empresa calcula um percentual de clientes dos quais ela
espera receber o “calote” e provisiona esse valor como uma “Provisão
para Devedores Duvidosos”, a fim de não contar com esse dinheiro para
fins operacionais.
No ramo público, provisões também podem − e devem − ser utilizadas
para melhorar o gerenciamento dos recursos públicos. No caso das
provisões e dos passivos contingentes no setor público, a regulação
advém da NBC TSP 03.
Algumas definições importantes descritas no item 18 da NBC
TSP 03:
Provisão Passivo de prazo ou valor incerto.
Ativo contingente
tivo possível que resulta de eventos
passados, e cuja existência será
confirmada apenas pela ocorrência ou
não ocorrência de um ou mais
eventos futuros incertos não
completamente sob o controle da
entidade.
Passivo
contingente
(a) Obrigação possível que resulta de
eventos passados, e cuja existência
será confirmada apenas pela
ocorrência ou não de um ou mais
eventos futuros incertos, não
completamente sob o controle da
entidade; ou (b) Obrigação presente
que decorre de eventos passados,
mas não é reconhecida porque: (i) é
improvável que a saída de recursos
que incorporam benefícios
econômicos ou potencial de serviços
seja exigida para liquidar a obrigação;
ou (ii) o valor da obrigação não pode
ser mensurado com suficiente
confiabilidade.
Rodrigo de Oliveira Leite
A provisão é reconhecida como passivo porque são obrigações
presentes, e é provável que a saída de recursos que incorporam
benefícios econômicos ou potencial de serviços seja necessária para
liquidar a obrigação (item 21 da NBC TSP 03).
Já os ativos e passivos contingentes não são reconhecidos, ou porque
são apenas possíveis (e não prováveis), ou porque são de valores que
não podem ser mensurados com confiabilidade.
Quando o Ativo ou o Passivo são considerados
contingentes, eles são evidenciados em notas
explicativas, mas não contabilizados dentro das
demonstrações contábeis.
A figura a seguir traz um fluxograma que ajuda na tomada de decisão do
ente público sobre como considerar se um fato se caracteriza como
provisão, contingente ou nenhum dos dois.
Fluxograma de decisões para a contabilização ou evidenciação de passivos.
Veremos agora um exemplo de como tal fluxograma pode ser utilizado
na tomada de decisão de contabilização de um fato dentro da área
pública.
Exemplo
Um cidadão alega que o valor venal de sua propriedade urbana
calculada pela prefeitura está acima do valor de mercado dela, e por
isso o valor do Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) que ele paga
anualmente para a sua prefeitura está majorado. Ele então entra com
uma ação na Justiça, e a Procuradoria do município julga que é provável
que o município perca essa ação.
No exemplo apresentado:
Porém, pode-se argumentar que os benefícios sociais assumidos pelo
governo também constituem um “passivo de prazo ou valor incerto”, e
por isso deveriam ser contabilizados pelo Estado.
De acordo com a NBC TSP 03, os “benefícios sociais” referem-se a
produtos, serviços e outros benefícios fornecidos na busca dos
objetivos de políticas sociais do governo, e normalmente se encaixam
nas classificações de “proteção social”, “educação” e “saúde” da
estrutura de Estatísticas de Finanças Governamentais do FundoMonetário Internacional.
Contudo, tais benefícios não são nem uma obrigação possível
decorrente de eventos passados, nem se configuram em obrigações que
podem ser mensuradas com o mínimo de confiabilidade, pois muitas
vezes não são monetárias, e o Estado possui discricionariedade em
como vai satisfazer essas obrigações. Portanto, a NBC TSP 03 exclui
esse tipo de benefícios da contabilização e das regras acima descritas.
Uma importante mudança recente na norma da Contabilidade Pública
diz respeito à divulgação de transações com partes relacionadas.
Conceitos e exemplos - provisões e
 O município deve contabilizar o valor de uma
provisão, pois tal fato se enquadra nessa
classificação, já que ela é uma obrigação provável
que decorre de eventos passados (cobrança de
valor incorreto do IPTU pela prefeitura), e não
apenas possível.
 Caso a Procuradoria julgasse que a perda de tal
ação judicial seria apenas possível, então tal fato se
enquadraria como passivo contingente, e não seria
contabilizado nas demonstrações contábeis.

ativos/passivos contingentes
Neste vídeo, falaremos sobre os conceitos de provisões e
ativos/passivos contingentes. Também demonstrará, por meio de
exemplos, como classificá-los e reportá-los nas demonstrações
contábeis.
Divulgação de Transações com
Partes Relacionadas
A partir de 2021, a divulgação de transações com partes relacionadas se
torna obrigatória na Contabilidade Pública. Tal novidade é muito
importante, pois traz uma forma mais abrangente de se verificar
possíveis conflitos de interesse na Administração Pública, bem como
facilitar o trabalho dos órgãos de controle e providenciar uma maior
transparência nas contas públicas.
O que são as partes relacionadas e o que elas incluem?
O item 4 da NBC TSP 22 traz a seguinte explicação: Partes são
consideradas relacionadas se uma delas tem a capacidade de controlar
a outra parte, ou exercer influência significativa sobre a outra parte nas
decisões financeiras e operacionais, ou se a entidade considerada parte
relacionada e outra estão sujeitas a controle comum.
Essas partes relacionadas incluem:
Entidades que direta ou indiretamente, por meio de um ou mais
intermediários, controlam ou são controladas pela entidade que
reporta;
Coligadas;
Indivíduos que possuem, direta ou indiretamente, participação na
entidade que reporta que os permita ter influência significativa
sobre ela, e membros próximos da família de cada indivíduo;
Pessoas-chave da administração e membros próximos da família
do pessoal-chave da administração;
Entidades nas quais uma participação substancial é mantida, direta
ou indiretamente, por qualquer pessoa descrita nos dois itens
anteriores, ou sobre as quais essa pessoa é capaz de exercer
influência significativa.
De acordo com o item 27 da NBC TSP 22, o que a divulgação das
transações entre partes relacionadas deve conter?
Resposta
A natureza dos relacionamentos com partes relacionadas, os tipos de
transações ocorridas e os elementos das transações necessários para
esclarecer a importância dessas transações para suas operações e
permitir, suficientemente, que as demonstrações contábeis forneçam as
informações relevantes e confiáveis para tomada de decisão, prestação
de contas e responsabilização.
Claro que transações entre partes relacionadas ocorrem em todo o setor
público com frequência, pois diversos órgãos são relacionados entre si,
tendo em vista que “as unidades administrativas estão sujeitas à tutela
do Governo nos seus diversos níveis e, em última instância, à supervisão
do Poder Legislativo ou órgão semelhante de membros eleitos ou
nomeados, e operam em conjunto para atingir as políticas do Governo”
(NBC TSP 22, item 18(a)).
Portanto, esses tipos de transações não necessitam de evidenciação,
pois são eximidos de acordo com a norma contábil.
Exemplo
Um órgão do governo federal possui superavit orçamentário e repassa
esse valor para um outro órgão. Embora esses dois entes sejam partes
relacionadas entre si (estão ambos no Executivo, e, portanto, debaixo de
uma mesma administração política), esse tipo de transação não se
enquadra no disposto do item 4 da NBC TSP 22, e, portanto, não precisa
ser evidenciado.
Suponha, em um novo exemplo, que agora uma empresa ganhe uma
licitação para prestação de um serviço a um ente público, e um dos
sócios dessa empresa é parente de um servidor público lotado dentro
do ente público que licitou o serviço.
Nesse caso, essa transação se encaixa na definição de “indivíduos que
possuem, direta ou indiretamente, participação na entidade que reporta
que os permita ter influência significativa sobre ela, e membros
próximos da família de cada indivíduo”, o que gera a obrigação de
evidenciar essa transação como uma transação entre partes
relacionadas.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
A União decide fazer uma licitação de um campo de petróleo e
realiza a venda por R$85 milhões, sendo R$80 milhões pagos pelo
campo e R$5 milhões pagos a títulos de impostos sobre a compra
do ativo. Como será contabilizada essa receita de R$85 milhões?
Parabéns! A alternativa E está correta.
Pode-se verificar pelo enunciado da pergunta que 80 milhões de
reais foram pagos em troca de um ativo, enquanto os 5 milhões de
reais foram pagos sem nenhum tipo de contraprestação recebida
A
R$80 milhões como Receita sem Contraprestação e
R$5 milhões como Receita com Contraprestação.
B R$85 milhões como Receita com Contraprestação.
C R$85 milhões como Receita sem Contraprestação.
D R$85 milhões como Receita Operacional.
E
R$80 milhões como Receita com Contraprestação e
R$5 milhões como Receita sem Contraprestação.
pela empresa que ganhou a licitação. Assim sendo, deve-se
contabilizar R$80 milhões como Receita com Contraprestação e
R$5 milhões como Receita sem Contraprestação.
Questão 2
Para se contabilizar uma provisão no Passivo de uma entidade no
setor público, é necessário que a probabilidade de ocorrência do
passivo (que está atrelado a um evento passado) seja:
Parabéns! A alternativa B está correta.
Caso a probabilidade de um passivo ocorrer seja remota ou
impossível, nada deve ser contabilizado ou evidenciado. Já se for
possível que o passivo venha a ocorrer, então este é um Passivo
Contingente que deve ser contabilizado, mas não evidenciado.
Porém, se for completamente certo que um passivo ocorrerá, então
ele é um passivo normal como qualquer outro. Apenas se ele for
provável, a provisão é reconhecida.
A Completamente certa
B Provável
C Possível
D Remota
E Impossível
3 - Plano de Contas Aplicado ao Setor Público e a Lei de
Responsabilidade Fiscal
Ao �nal deste módulo, você será capaz de descrever o Plano de Contas Aplicado ao Setor
Público e a Lei de Responsabilidade Fiscal.
Primeiras palavras
Conforme abordado nas seções anteriores, a Contabilidade aplicada ao
setor público no Brasil vem sofrendo diversas mudanças buscando sua
modernização, e, assim, entregar ao contribuinte melhores serviços por
meio de um processo de controle mais eficaz e eficiente, evitando
fraudes e desperdícios.
Imagine se cada ente público adotasse em sua
Contabilidade nomenclaturas diferentes entre si?
O trabalho de controle externo de diversos órgãos ficaria prejudicado,
pois não haveria como comparar informações de diversos entes. Além
disso, o contribuinte que quisesse verificar como os entes públicos
estão empregando seus recursos teria que perder muito tempo
entendendo cada nomenclatura adotada por cada ente público na
divulgação de suas demonstrações contábeis.
Portanto, para evitar esse problema, existe um único plano de contas
para a Contabilidade Pública chamado de “Plano de Contas Aplicado ao
Setor Público”, mais conhecido como PCASP.
O PCASP é descrito na Parte IV do MCASP (Manual de Contabilidade
Aplicado ao Setor Público).
De acordo com a oitava edição do mcasp (p. 380):
“Padronizar os registros contábeis das entidadesdo setor
público; distinguir os registros de natureza patrimonial,
orçamentária e de controle;
atender à administração direta e à administração indireta
das três esferas de governo, inclusive quanto às
peculiaridades das empresas estatais dependentes e dos
Regimes Próprios de Previdência Social (RPPS);
permitir o detalhamento das contas contábeis, a partir do
nível mínimo estabelecido pela STN, de modo que possa ser
adequado às peculiaridades de cada ente; permitir a
consolidação nacional das contas públicas;
permitir a elaboração das Demonstrações Contábeis
Aplicadas ao Setor Público (DCASP) e dos demonstrativos
do Relatório Resumido de Execução Orçamentária (RREO) e
do Relatório de Gestão Fiscal (RGF);
permitir a adequada prestação de contas, o levantamento
das estatísticas de finanças públicas, a elaboração de
relatórios nos padrões adotados por organismos
internacionais – a exemplo do Government Finance Statistics
Manual (GFSM) do Fundo Monetário Internacional (FMI),
bem como o levantamento de outros relatórios úteis à
gestão;
contribuir para a adequada tomada de decisão e para a
racionalização de custos no setor público; e contribuir para a
transparência da gestão fiscal e para o controle social.”
Portanto, vemos que o PCASP é de fundamental importância para a
Administração Pública. Assim como qualquer plano de contas, as
contas contábeis são o coração do PCASP. Analisaremos as contas
contábeis que integram o PCASP a seguir.
OBJETIVOS DO PCASP 
Contas contábeis
As contas contábeis geram os relatórios contábeis e são divididas em
três níveis:
Patrimonial (utilizadas no Balanço Patrimonial e na Demonstração
das Variações Patrimoniais);
Orçamentária (utilizadas no Balanço Orçamentário); e
Controle.
As contas patrimoniais são subdivididas em ativo, passivo, variações
patrimoniais diminutivas e variações patrimoniais aumentativas.
Essa numeração torna fácil o lançamento, pois cada conta terá um
código começando pela numeração dessa subdivisão. Portanto, todas
as contas do ativo começam com 1, as do passivo com 2, e assim por
diante.
 O ativo recebe a numeração 1
 O passivo recebe a numeração 2
 As variações patrimoniais diminutivas recebem a
numeração 3
 As variações patrimoniais aumentativas recebem a
numeração 4
Com relação às contas orçamentárias, existem:
A figura a seguir detalha as diferentes contas contábeis que existem no
PCASP.
PCASP
Natureza da
informação
Classes
Patrimonial 1. Ativo 2. Passivo
Orçamentária
5. Controles da Aprovação do Planejament
Orçamentário
Controle 7. Controles Devedores
 Controles da aprovação do planejamento e
orçamento - numeração 5
 Controles da execução do planejamento e
orçamento - numeração 6
 Controles devedores - numeração 7
 Controles credores - numeração 8
Tabela: Subdivisão das contas contábeis no PCASP.
MCASP, 8.ed.,2018. P. 388.
Conforme explicitado anteriormente, cada conta possui um “código” que
a identifica. Tal “código” é uma numeração que também recebe o nome
de “estrutura”. Tal estrutura é subdividida em sete níveis: classe, grupo,
subgrupo, título, subtítulo, item e subitem. A imagem a seguir demonstra
de forma simples a estrutura das contas:
Estrutura das Contas no PCASP.
A classe é justamente a numeração que abordamos; portanto, uma
conta de ativo sempre terá uma estrutura no formato 1.X.X.X.X.XX.XX;
uma conta de passivo sempre terá a estrutura 2.X.X.X.X.XX.XX, e assim
por diante.
A estrutura básica do PCASP é formada pelos grupos e subgrupos,
conforme a imagem a seguir:
KAP
1- Ativo
1.1 - Ativo Circulante
1.2 - Ativo Não Circulante
2 - Passivo e Patrimônio
Líquido
2.1 - Passivo Circulante
2.2 - Passivo Não
Circulante
2.3 - Patrimônio Líquido
3 - Variação Patrimonial
Diminutiva
3.1 - Pessoal e Encargos
3.2 - Benefícios
Previdenciários e
4 - Variação Patrimonial
Aumentativa
4.1 - Impostos, Taxas e
Contribuições de Melhoria
4.2 - Contribuições
Assistenciais
3.3 - Uso De Bens, Serviços e
Consumo de Capital Fixo
3.4 - Variações Patrimoniais
Diminutivas Financeiras
3.5 - Transferências e
Delegações Concedidas
3.6 - Desvalorização e Perda
De Ativos e Incorporação de
Passivos
3.7 - Tributárias
3.8 - Custo das Mercadorias
Vendidas, dos Produtos
Vendidos e dos Serviços
Prestados
3.9 - Outras Variações
Patrimoniais Diminutivas
4.3 - Exploração e venda de
bens, serviços e direitos
4.4 - Variações Patrimoniais
Aumentativas Financeiras
4.5 - Transferências e
Delegações Recebidas
4.6 - Valorização e Ganhos
Com Ativos e
Desincorporação de
Passivos
4.9 - Outras Variações
Patrimoniais Aumentativas
5 - Controles da Aprovação do
Planejamento e Orçamento
5.1 - Planejamento Aprovado
5.2 - Orçamento Aprovado
5.3 - Inscrição de Restos a
Pagar
6 - Controles da Execução
do Planejamento e
Orçamento
6.1 - Execução do
Planejamento
6.2 - Execução do
Orçamento
6.3 - Execução de Restos a
Pagar
7 - Controles Devedores
7.1 - Atos Potenciais
7.2 - Administração Financeira
7.3 - Dívida Ativa
7.4 - Riscos Fiscais
7.5 - Consórcios Públicos
7.8 - Custos
8 - Controles Credores
8.1 - Execução dos Atos
Potenciais
8.2 - Execução da
Administração Financeira
8.3 - Execução da Dívida
Ativa
7.9 - Outros Controles 8.4 - Execução dos Riscos
Fiscais
8.5 - Execução dos
Consórcios Públicos
8.8 - Apuração de Custos
8.9 - Outros Controles
Tabela: Estrutura Básica das Contas no PCASP.
MCASP, 8.ed.,2018. P. 389.
Veja um exemplo de contabilização de um fato contábil dentro do
PCASP:
Suponha que o Estado faça uma doação de um bem imóvel à União.
Para a União existe uma entrada de um ativo e uma variação patrimonial
aumentativa. Para o Estado existe a saída de um ativo e uma variação
patrimonial aumentativa.
Assim sendo, os lançamentos contábeis serão realizados no PCASP da
seguinte maneira:
No Estado
D – 3.5.X.X.X.XX.XX = Transferências e Delegações Concedidas
C – 1.2.X.X.X.XX.XX = Ativo Não Circulante
Na União
D – 1.2.X.X.X.XX.XX = Ativo Não Circulante
C – 4.5.X.X.X.XX.XX = Transferências e Delegações Recebidas
Note que no Estado o débito foi na conta 3, enquanto na União o crédito
foi na conta 4. Isso ocorre porque, para o Estado, a operação resulta em
uma variação patrimonial diminutiva, enquanto para a União há uma
variação patrimonial aumentativa.
Portanto, o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público guarda bastante
similaridade com os planos de contas utilizados pelas entidades
privadas, com contas e subcontas visando uma padronização dos
lançamentos contábeis e propiciando um controle melhor dos gastos e
das arrecadações dos entes públicos.
A seguir, abordaremos uma legislação que, assim como o Plano de
Contas Aplicado ao Setor Público, é muito importante para a qualidade
do gerenciamento financeiro do Estado: a Lei de Responsabilidade
Fiscal.
A Lei de Responsabilidade Fiscal
A Lei Complementar 101 de 2000, popularmente conhecida como a Lei
de Responsabilidade Fiscal (LRF), estabelece normas de finanças
públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal.
De acordo com o parágrafo 1º do artigo 1º:
A responsabilidade na gestão >fiscal
pressupõe a ação planejada e
transparente, em que se previnem
riscos e corrigem desvios capazes
de afetar o equilíbrio das contas
públicas, mediante o cumprimento
de metas de resultados entre
receitas e despesas e a obediência
a limites e condições no que tange a
renúncia de receita, geração de
despesas com pessoal, da
seguridade social e outras, dívidas
consolidada e mobiliária, operações
de crédito, inclusive por antecipação
de receita, concessão de garantia e
inscrição em Restos a Pagar.
(LEI 101/2000)
Dentro do ordenamento jurídico brasileiro existe o Plano Plurianual
(PPA), que estabelece diretrizes de médio prazo (quatro anos) para as
finanças públicas. Já a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) funciona
como um planejamento para a Lei Orçamentária Anual (LOA), buscando
uma congruência entre a LOA e o PPA.
A LRF busca justamentea orientação de metas para o PPA, LDO e LOA,
ajudando na sua elaboração e contribuindo para finanças públicas mais
equacionadas.
A LRF também criou o conceito da Receita Corrente Líquida (RCL),
regulada pelo artigo 3º, inciso IV, o qual descreve o cálculo da seguinte
maneira: “Somatório das receitas tributárias, de contribuições,
patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências
correntes e outras receitas também correntes”, com algumas deduções
(principalmente transferências obrigatórias).
Qual é uma das medidas mais importante da LRF?
A criação de despesas públicas. Toda nova despesa deve ser
acompanhada de um estudo econômico-financeiro do impacto dessa
despesa no exercício vigente e nos dois subsequentes. Além disso, cada
despesa criada deverá ter, obrigatoriamente e juntamente, a origem de
recursos para os seus gastos (indicação de origem da Receita).
Despesas de caráter continuado não devem afetar as metas fiscais,
devendo os aumentos de gastos continuados serem compensados com
aumento de receitas de caráter continuado.
Adicionalmente, a LRF também determina limites para os gastos com
pessoal frente à Receita Corrente Líquida, nos seguintes percentuais
(além de proibir aprovação de aumento de salários de funcionários nos
180 dias anteriores às eleições):
União: 50%
Estados, municípios e Distrito Federal: 60%
Tais limites são divididos entre os poderes da seguinte forma:
Na União
2,5% para o Legislativo
6% para o Judiciário
40,9% para o Executivo
0,6% para o Ministério Público da União
Nos estados
3% para o Legislativo
6% para o Judiciário
40,9% para o Executivo
2% para os Ministérios Públicos estaduais
Nos municípios
3% para o Legislativo
54% para o Executivo
Quando esses limites não são satisfeitos, deverá haver a redução das
despesas com cargos em comissão e de confiança em pelo menos 20%,
bem como a exoneração de servidores não estáveis. Além disso, o ente
público não poderá receber transferências voluntárias, obter garantia de
outro ente ou contratar operações de crédito.
Na Lei de Responsabilidade Fiscal constava que o ente poderia diminuir
a carga horária dos servidores com corte proporcional nos salários, mas
tal dispositivo foi julgado inconstitucional pelo Supremo Tribunal
Federal, com o argumento de que é ilegal no Brasil a redução de
salários.

Lei de Responsabilidade Fiscal
Neste vídeo, alará um pouco mais da Lei de Responsabilidade Fiscal,
seus objetivos, seus pontos principais e sua relação com o PPA, LDO e
LOA.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
Um estado da federação brasileira decide transferir voluntariamente
remédios para outro estado da federação. Na Contabilidade do
estado que está enviando o medicamento é realizado um
lançamento a débito na conta:
A De Ativo
B De Passivo
C De Variações Patrimoniais Aumentativas
D De Variações Patrimoniais Diminutivas
E De Orçamento
Parabéns! A alternativa D está correta.
Como há a entrega de medicamento, o estado que está enviando
tais itens sofreu uma variação patrimonial diminutiva que será
lançada a débito, contra uma conta de ativo que receberá o crédito.
Questão 2
Quais dos seguintes itens não é contabilizado na Receita Corrente
Líquida?
Parabéns! A alternativa C está correta.
De acordo com o artigo 3º, inciso IV da LRF, a RCL é calculada
como o “somatório das receitas tributárias, de contribuições,
patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências
correntes e outras receitas também correntes”, com algumas
deduções (principalmente transferências obrigatórias). Doações
não constam na listagem.
Considerações Finais
A Receitas Tributárias
B Contribuições recebidas
C Doações recebidas
D Industriais
E Serviços
A Contabilidade Pública vem passando por muitas mudanças nos
últimos anos, seja pela convergência com regulamentações
internacionais, pelo aumento da fiscalização pelos órgãos de controle,
pela informatização dos sistemas ou por novas legislações. Tudo isso
gera a necessidade de que o profissional esteja atualizado com tais
informações.
Diferentemente da Contabilidade de entidades privadas, a Contabilidade
Pública possui uma série de dispositivos legais que a burocratizam a fim
de oferecer à sociedade mais transparência ao acompanhar as receitas
e despesas públicas, a execução do orçamento e dívidas dos entes
públicos.
No módulo 1, falamos sobre os aspectos gerais da Contabilidade
Pública, tal como a listagem das NBC TSP, que são as normas contábeis
aplicadas ao setor público, bem como os demonstrativos contábeis e as
etapas das despesas públicas.
No módulo 2, comentamos sobre aspectos contábeis, começando pelo
lado da receita pública (com e sem contraprestação), reconhecimento
de Provisões e Passivos/Ativos Contingentes, e uma norma contábil que
entrou em vigor a partir de 2021, que é a divulgação de transações que
envolvam partes relacionadas.
Finalmente, no módulo 3, discutimos sobre o Plano de Contas Aplicado
ao Setor Público, que padroniza e uniformiza os lançamentos contábeis
realizados pelos entes públicos. No fim da terceira seção, também
comentamos acerca da Lei de Responsabilidade Fiscal, e seus
principais dispositivos que auxiliam a gestão das finanças públicas.
Portanto, este conteúdo trouxe uma visão geral que possibilitou a você
ter um conhecimento amplo sobre os principais pontos da Contabilidade
Pública.
Podcast
Agora, debateremos sobre alguns tópicos importantes sobre
Contabilidade aplicada ao setor público.

Explore +
A Contabilidade Pública é uma disciplina muito específica e cheia de
particularidades. Caso queira explorar mais essa área, veja o Manual de
Contabilidade Aplicada ao Setor Público, editado pela Secretaria do
Tesouro Nacional, atualmente em sua oitava edição. Ele possui uma
linguagem fácil e aborda de forma completa a Contabilidade Pública no
Brasil.
Como é um manual editado por um ente governamental, esse livro está
disponibilizado gratuitamente na internet, sendo assim uma forma de
aprender mais sobre a Contabilidade Pública sem incorrer em gastos
adicionais.
Referências
CARVALHO, D. Orçamento e Contabilidade Pública. 6. ed., Elsevier, 2014.
DINIZ, J. A.; LIMA, S. C. Contabilidade Pública - Análise Financeira
Governamental. 1. ed., Atlas, 2016.
KOHAMA, H. Contabilidade Pública - Teoria e Prática. 15. ed., Atlas,
2016.
LIMA, D. V. Orçamento, Contabilidade e Gestão no Setor Público. 1. ed.,
Atlas, 2018.
MALHEIROS, I. S. Contabilidade Criativa: tipos de práticas identificadas
no setor público brasileiro e suas consequências. 1. ed., Lualri, 2018.
SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL. Manual de Contabilidade
Aplicada ao Setor Público, 8. ed., 2018.
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