Direito Tributário: Princípios e Legislação

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DIREITO TRIBUTÁRIO
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Edmo Colnaghi Neves
São Paulo
Platos Soluções Educacionais S.A 
2022
DIREITO TRIBUTÁRIO
1ª edição
3
2022
Platos Soluções Educacionais S.A
Alameda Santos, n° 960 – Cerqueira César
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Editorial
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Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)_____________________________________________________________________________ 
 Neves, Edmo Colnaghi
Direito tributário / Edmo Colnaghi Neves. – São Paulo: 
 Platos Soluções Educacionais S.A., 2022. 
 33 p.
ISBN 978-65-5356-238-7
 1. Direito tributário. 2. Tributos. 3. Legislação tributária. 
I. Título. 
3. Técnicas de speaking, listening e writing. I. Título. 
CDD 340
_____________________________________________________________________________ 
 Evelyn Moraes – CRB: 010289/O
N518d
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SUMÁRIO
Apresentação da disciplina __________________________________ 05
Introdução à legislação tributária. Princípios 
Constitucionais Tributários ___________________________________ 06
Competência Legislativa Tributária. Rol de Tributos 
constitucionais. Limites ao poder de tributar _________________ 17
Vigência, aplicação, integração e interpretação da lei tributária. 
Obrigação Tributária _________________________________________ 28
Crédito Tributário; Lançamento Tributário. Suspensão, Extinção 
e Exclusão do Crédito Tributário _____________________________ 39
DIREITO TRIBUTÁRIO
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Apresentação da disciplina
Seja bem-vindo(a) à disciplina de Direito Tributário!
Nesta disciplina, iniciaremos com os princípios constitucionais gerais, os 
princípios constitucionais tributários e o rol de tributos.
Seguiremos pelas competências legislativas tributárias dos entes da 
Federação, passando pelas imunidades tributárias, o conceito de tributo 
e as espécies tributárias.
Trataremos também dos aspectos do tributo, da legislação tributária, 
vigência, aplicação, interpretação e integração. A obrigação tributária, 
o crédito tributário, as diversas espécies de lançamento também serão 
estudados. Relativamente aos sujeitos da relação tributária, avaliamos 
os sujeitos ativos e os sujeitos ativos.
Por fim, trataremos do crédito tributário, analisando suas hipóteses de 
suspensão, exclusão e extinção.
Ótimos estudos!
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Introdução à legislação tributária. 
Princípios Constitucionais 
Tributários
Autoria: Edmo Colnaghi Neves
Leitura crítica: Anderson Wanderley Casorla Pereira da Cunha
Objetivos
• Compreender, analisar e refletir sobre:
• Princípios Constitucionais Gerais.
• Princípios Constitucionais Tributários.
• Normas introdutórias sobre tributação.
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1. Princípios Constitucionais Gerais
O direito positivado no Brasil, ou seja, o sistema de normas válidas, 
publicadas e vigentes, está organizado segundo relações de 
subordinação e relações de coordenação e compreende um conjunto 
bem variado de espécies normativas.
Temos normas constitucionais, emendas constitucionais, leis 
complementares, leis ordinárias, medidas provisórias, decretos 
legislativos, leis delegadas, resoluções do senado, decretos, convênios 
de ICMS, instruções normativas, circulares, portarias e uma série de atos 
concretos das autoridades públicas.
Nas relações de subordinação uma norma inferior subordina-se à 
uma norma superior, por exemplo, uma lei ordinária se subordina 
à Constituição Federal, assim como um decreto subordina-se à uma 
lei ordinária e, por consequência, a espécie normativa inferior tem 
fundamento de validade na norma superior.
Se não houver esta relação de subordinação, a norma não é válida, é 
o que se diz quando se afirma que uma lei é inconstitucional ou que 
um decreto é ilegal. Há também no sistema jurídico as relações de 
coordenação em que espécies normativas estão no mesmo patamar 
hierárquico, mas tendo cada qual naturalmente seu campo de atuação 
específica. Veja, por exemplo, a medida provisória e a lei ordinária ou 
decreto-legislativo como exemplos.
Estabelecidos os elementos (as espécies normativas) e a estrutura 
(relações de subordinação e coordenação), temos o sistema jurídico se 
aplicando ao sistema jurídico tributário.
A Constituição Federal, norma que se encontra no topo da hierarquia 
das normas, à qual todas as demais normas estão subordinadas, 
estabeleceu regras de competência legislativa aos entes da Federação 
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e no que diz respeito à competência legislativa tributária, desceu aos 
detalhes de estabelecer quais impostos são de competência da União 
Federal, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios.
Princípios Constitucionais regem a competência legislativa tributária, a 
criação de tributos, limites à referida criação, o fato gerador, a obrigação 
tributária, lançamento, crédito tributário, sua extinção, suspensão, 
exclusão, privilégios, administração tributária e ainda a restituição 
dos tributos. Espraiam seus comandos e sua força por todo o sistema 
jurídico. Assim, uma vez esclarecido o que é tributo e suas espécies, 
passamos a discorrer a quais princípios estão submetidos.
Estabelece o artigo 1º da Constituição Federal, que o Brasil é uma 
República Federativa e daí já decorrem princípios fundamentais para 
entender a tributação no Brasil, o princípio republicano e o princípio 
federativo. O termo república deriva de res publica, a coisa pública, 
a soberania popular, a emanação do poder diretamente do povo ou 
indiretamente pelos seus representantes, que, no exercício de seus 
mandatos, produzem leis, fonte única das obrigações dos cidadãos, 
inclusive das obrigações tributárias: ninguém será obrigado a fazer ou 
deixar de fazer algo senão em virtude de lei estabelece a Lei Maior, 
fundamento do Estado de Direito.
Há leis federais, estaduais, municipais e nacionais, uma vez que há a 
União Federal, Estados, Municípios, compondo a Federação, cada qual 
com sua competência legislativa discriminada, que tem elementos 
essenciais: pluralidade de entes, equipotência e autonomia política 
(mas não soberania, eis que esta somente tem o Estado brasileiro) e 
exercendo esta autonomia política, ou seja, produzindo leis, submetem-
se à Constituição Federal. Leis estas que tratam de todos os temas, 
inclusive, sobre a criação e extinção de tributos e naturalmente também 
sobre a restituição de tributos pagos indevidamente.
Escreve Ataliba (1995):
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3. Princípios republicano e federal:
Alguns princípios constitucionais foram tradicionalmente postos pelos 
sucessivos legisladores constituintes como fundamentais a todo o sistema 
e, por isso, em posição de eminência relativamente a outros.
No Brasil, os princípios mais importantes são os da Federação e da 
República. Por isso, exercem função capitular da mais transcendental 
importância, determinando inclusive como se deve interpretar os 
demais, cuja exegese e aplicação jamais poderão ensejar menoscabo ou 
detrimento para a força, eficácia e extensão dos primeiros. (ATALIBA, 1995, 
p. 9)
O texto inaugural da Constituição Federalé o que segue:
Art. 1º A República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel 
dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado 
Democrático de Direito e tem como fundamentos:
I–a soberania;
II–a cidadania;
III–a dignidade da pessoa humana;
IV–os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa; (vide Lei n. 13.874);
V–o pluralismo político.
Parágrafo único. Todo o poder emana do povo, que o exerce por meio de 
representantes eleitos ou diretamente, nos termos desta Constituição. 
(BRASIL, 1988)
Estabelecidos estes dois princípios, Princípio Republicano e Princípio 
Federativo, que irradiam sua força por todo o ordenamento jurídico, e, 
consequentemente, por todo o sistema tributário, passemos aos demais 
princípios.
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2. Princípios Constitucionais Tributários
O Princípio da estrita legalidade tem sua base positivada no artigo 
150, II da Constituição Federal, e deste decorre que o tributo somente 
pode ser criado ou aumentado por lei e, aqui, estamos nos referido à 
lei ordinária, em princípio, vez que existem tributos que demandam lei 
complementar. Lei ordinária é aprovada pelo legislativo, por maioria 
simples, ou seja, metade mais um dos presentes à sessão legislativa que, 
por sua vez, tem um quórum mínimo para se instalar.
Lei complementar é aprovada pelo legislativo por maioria absoluta, 
ou seja, metade mais um da totalidade do congresso e é prevista para 
temas especificamente determinados pela Constituição Federal. Na 
área tributária, por exemplo, é exigência para a criação de empréstimo 
compulsório. Não havendo exigência específica da lei maior, o tributo 
será criado por lei ordinária.
A Constituição Federal não cria tributos, a lei ordinária cria tributos. Este 
rigor específico para a criação de tributos pode ser esclarecido tomando-
se como exemplo o imposto sobre grandes fortunas. Pesquisando a 
lei maior, ali entre os impostos federais, no artigo 153, encontramos 
que compete à União Federal criar impostos sobre grandes fortunas. 
Pergunta-se: existe o imposto sobre grandes fortunas no Brasil, 
atualmente?
A resposta é que não existe. Não foi criada lei estabelecendo seus 
critérios ou aspectos, não foi estabelecida sua regra-matriz de incidência 
por lei ordinária. Existe somente a competência legislativa tributária, que 
até o momento não foi exercida, lembrando que entre as características 
da competência legislativa tributária está a facultativa, ou seja, cabe 
ao ente da Federação decidir se e quando exercê-la. Portanto, a 
Constituição Federal cria competência legislativa tributária e somente a 
lei cria o tributo.
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Princípio da Igualdade: dentre os direitos e garantias fundamentais está 
assegurado que todos são iguais perante a lei, não sendo admitidas 
discriminações em razão do sexo, cor, religião ou outros motivos. O 
texto da Constituição Federal é o que segue:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, 
garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a 
inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à 
propriedade [...]. (BRASIL, 1988, [n. p.])
Como já tivemos oportunidade de comentar e voltamos a lembrar, 
dado sua importância, estamos na seara das cláusulas pétreas, normas 
que não podem ser alteradas sequer por emendas constitucionais. 
Decorrente do Princípio da Igualdade, é seu desdobramento dentro 
do Sistema Constitucional Tributário, ao se estabelecer o Princípio da 
Isonomia Tributária, ou seja, a lei não deve dar tratamento diferenciado 
a contribuintes que se encontrem em situação equivalente.
Este Princípio da Isonomia Tributária e o da Estrita Legalidade tem 
fundamento no artigo da Lei Maior, a seguir transcrito:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I–exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
II–instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem 
em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de 
ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da 
denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos. (BRASIL, 1966, 
[n. p.])
Se é certo que todos devem ser tratados com igualdade, assim como 
todos os contribuintes, o fato é que são todos desiguais, inclusive em 
sua capacidade de contribuir com a sociedade pagando tributos.
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Havendo a desigualdade também na capacidade de contribuir, a 
tributação deve considerar esta diferenciação, dando conteúdo ao 
chamado Princípio da Capacidade Contributiva:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão 
instituir os seguintes tributos:
§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão 
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à 
administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses 
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, 
o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. 
(BRASIL, 1988, [n. p.])
Outros Princípios Constitucionais Tributários somam-se a estes 
mencionados, formando um mosaico de segurança jurídica ao 
contribuinte, destacando, entre eles:
• Princípio da anterioridade.
• Princípio da irretroatividade.
• Princípio da vedação de efeitos confiscatórios.
• Princípio da não limitação do tráfego.
• Princípio da uniformidade nacional.
• Princípio da vedação de distinção em razão de procedência ou 
destino.
3. Princípio da não cumulatividade
Estabelece a Constituição Federal este princípio, com o objetivo de 
evitar o acúmulo de repasses da carga tributária sobre mercadorias e 
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serviços, tendo em vista uma cadeia produtiva em que, em cada elo da 
cadeia, o tributo incide, o que acarretaria efeitos econômicos danosos à 
economia. Veja, por exemplo, o ICMS: a lei maior determina que quanto 
a este imposto será não cumulativo, compensando-se o que for devido 
em cada operação com o montante cobrado nas anteriores; o mesmo 
aplicando-se ao IPI.
Entre as normas infraconstitucionais e infralegais, em decorrência 
deste Princípio, criaram-se inúmeras obrigações acessórias e, entre 
elas, a obrigação da criação, registro e declaração de informações 
sobre os créditos e débitos de cada contribuinte, cada estabelecimento 
em determinados períodos. Aqui, temos, portanto, créditos dos 
contribuintes, em uma das modalidades que ora estudamos.
4. Princípio da Seletividade
Determina a Constituição Federal sobre o IPI:
 Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
... IV–produtos industrializados;
... § 3º O imposto previsto no inciso IV:
I–será seletivo, em função da essencialidade do produto;
E a seguir sobre o ICMS:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos 
sobre:     
...II–operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de 
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, 
ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;       
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... § 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:    
... III–poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e 
dos serviços; (BRASIL, 1988, [n. p.])
5. Introdução à legislação tributária
Logo abaixo da Constituição Federal, na pirâmide das normas 
jurídicas, a temática da tributação está normatizada por algumas leis 
complementares, mas aqui, neste ponto, vale a pena explorar uma 
lei complementar central no estudo da tributação: Código Tributário 
Nacional (CTN). Este código foi criado na década de 1960, como 
lei ordinária, e, com o advento da atual Constituição Federal, foi 
parcialmente recepcionado como lei complementar, visto que trata de 
normas gerais de direito tributário.
O que é um tributo? Adotamos o termo tributo em seu sentido técnico, 
como gênero, pelo fato de que, no Brasil, existem cinco espécies 
de tributos, a saber: impostos, taxas, contribuiçõesde melhoria, 
empréstimos compulsórios e contribuições sociais de interesse das 
categorias profissionais e econômicas, de intervenção no domínio 
econômico e de financiamento da seguridade social.
Tributos são obrigações legais, não cabendo à empresa ou ao cidadão 
escolher se paga ou não o tributo, ainda que seja injusto. Certa vez, um 
contribuinte se manifestou no sentido de que estava cansado de pagar 
tributos, que já havia pago tributos a vida inteira e que, portanto, não 
informaria o recebimento de uma casa em sua declaração de Imposto 
de Renda (o que não necessariamente geraria tributação).
O fato é que tal pretensão não estava amparada pela lei, caracterizando-
se pura e simplesmente como sonegação fiscal, um crime previsto na 
legislação, para a qual estão assinaladas penalidades.
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Ressalte-se que o fato de ser uma obrigação legal, em termos jurídicos, 
distingue-se de obrigação contratual ou volitiva. Nesta última, a empresa 
e o cidadão assumem uma obrigação por vontade própria, mediante um 
instrumento contratual, e tem caráter mandatório (pacta sunt servanda), 
lembrando que o contrato é lei entre partes.
De outro lado, a obrigação legal decorre diretamente da lei, seja uma 
lei ordinária, uma lei complementar ou qualquer outra norma emanada 
pelo Estado. Tributos são criados por leis ordinárias e, em alguns casos, 
por lei complementar.
Esta obrigação legal deve ser cumprida em dinheiro. É o que dispõe o 
artigo 3º do Código Tributário Nacional.
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou 
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, 
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada. (BRASIL, 1966, [n. p.])
Cabe, desde logo, destacar um de seus artigos:
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o 
alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, 
expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições 
dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, 
para definir ou limitar competências tributárias. (BRASIL, 1966, [n. p.])
Neste dispositivo, observa-se os limites do alcance da lei tributária sobre 
o Direito Privado.
Referências
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16
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http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm
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Competência Legislativa 
Tributária. Rol de Tributos 
constitucionais. Limites ao poder 
de tributar
Autoria: Edmo Colnaghi Neves
Leitura crítica: Anderson Wanderley Casorla Pereira da Cunha
Objetivos
• Compreender, analisar e refletir sobre:
• Competência legislativa tributária.
• Rol de tributos. 
• Limites ao poder de tributar.
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1. Competência legislativa tributária
O Estado Poder Legislativo tem a competência para criar leis tributárias, 
e o Estado Poder Executivo tem a competência para fiscalizar e 
arrecadar os tributos, entre outros. O exercício desta competência é 
facultativo, indelegável, imprescritível, imutável e irrenunciável. Em 
outras palavras, podemos dizer que o ente federativo não é obrigado 
a exercer sua competência legislativa tributária, criando a lei tributária, 
como ocorre até o presente com o Imposto sobre Grandes Fortunas 
(IGF).
Esta competência também não pode ser delegada, ou seja, não pode ser 
transferida a outro ente da Federação. O fato de não ser exercida, no 
entanto, não implica que o ente federativo perca esta competência por 
não exercer, pois não prescreve. Igualmente não pode ser alterada, uma 
vez que está entre as normas rígidas da lei maior e não pode renunciar a 
tais competências.
Há competência privativa quando somente um ente da Federação 
pode instituir o tributo, como a União Federal quanto aos empréstimos 
compulsórios, contribuições sociais e seus impostos. Há competência 
concorrente quando atribuída a mais de um ente da Federação, como 
os impostos estaduais e municipais, que, além de competirem a estes 
entes, compete também ao distrito federal. Há, ainda, a competência 
residual dada à União Federal para criar outros impostos não previstos 
e, por fim, a competência extraordinária, atribuídos a União Federal em 
caso de guerra e calamidade pública.
A competência tributária ou, melhor dizendo, a competência legislativa 
tributária, não se confunde com a capacidade tributária. Os entes da 
Federação e o Distrito Federal têm Poder Legislativo e, assim, podem 
criar leis e, portanto, também pode criar leis tributárias. Geralmente, 
também fiscalizam e arrecadam os tributos. No entanto, por vezes, esta 
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competência para fiscalizar e arrecadar é outorgado a um órgão da 
Administração Pública. Neste caso, o órgão tem capacidade tributária 
que, naturalmente, não tem poder de legislar, mas somente de fiscalizar 
e arrecadar o tributo.
Exercendo a competência legislativa tributária, nos parâmetros 
estabelecidos pela Constituição Federal, o legislador ordinário cria a 
lei tributária, que deve estabelecer: a situação hipotética que descreve 
um fato que faz surgir: a obrigação de pagar tributo: aspecto material; 
o local onde ocorre esta situação: aspecto espacial; o momento em 
que ocorre esta situação: aspecto temporal.; o sujeito ativo da relação 
obrigacional tributária, quem fiscaliza e arrecada o tributo e o sujeito 
passivo, quem paga o tributo: o aspecto pessoal e, por fim, como se 
quantifica o tributo, base de cálculo e alíquota: o aspecto quantitativo.
2. Rolde tributos
No Brasil, existem cinco espécies de tributos: impostos, taxas, 
contribuições de melhorias, empréstimos compulsórios e contribuições 
sociais, estas subdivididas em contribuições de intervenção no domínio 
econômico, contribuições de interesse das categorias profissionais e 
econômicas e contribuições para a seguridade social.
Vale também lembrar que as taxas se subdividem em duas categorias: 
taxas de fiscalização ou em decorrência do exercício do poder de polícia 
e taxas em decorrência da prestação de serviços públicos.
Esta divisão dos tributos em cinco espécies influencia a vida social 
causando várias consequências na administração da receita tributária 
pelo Estado e, consequentemente, na vida da população.
Diferentemente são as taxas, que são tributos vinculados. Sua cobrança 
é a remuneração por uma ação específica do Estado, seja a taxa de 
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prestação de serviços públicos, por aqueles que demandam um serviço 
determinado do Estado, seja a taxa em razão do exercício do poder de 
polícia.
Veja, por exemplo, Taxa de Fiscalização de Anúncios (TFA), cobrada 
por alguns municípios. Aqueles que apresentam anúncios em seus 
estabelecimentos devem ser fiscalizados e, para isso, pagam a taxa. Já 
quem não tem anúncio, não deve pagar a TFA, e se pagar, terá direito à 
restituição pelos meios discriminados neste livro. Portanto, temos, aqui, 
de início uma distinção: impostos são tributos não vinculados, taxas são 
tributos vinculados.
 a. Impostos
Observe-se que o texto positivado da Lei Maior, artigo 145, não 
estabelece maiores detalhes quanto aos impostos, definindo somente 
várias espécies tributárias, mas, de outro lado, nos artigos 153, 155 e 156 
define quais impostos cabem a cada um dos entes da Federação, ficando 
assim distribuída a competência sobre impostos:
• União Federal: II- importação de produtos estrangeiros; 
IE–exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou 
nacionalizados; IR–renda e proventos de qualquer natureza; 
II- produtos industrializados; IOF- operações de crédito, câmbio 
e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; ITR–
propriedade territorial rural; IGF–grandes fortunas, nos termos de 
lei complementar.
• Estados e Distrito Federal: ITCMD- transmissão causa mortis e 
doação, de quaisquer bens ou direitos; ICMS–operações relativas 
à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de 
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda 
que as operações e as prestações se iniciem no exterior; IPVA–
propriedade de veículos automotores.  
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• Municípios: IPTU - propriedade predial e territorial urbana; ITBI 
-transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens 
imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre 
imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua 
aquisição; ISS–serviços de qualquer natureza, não compreendidos 
no art. 155, II, definidos em lei complementar. 
Passando ao plano da lei complementar, temos que esta espécie 
tributária, os impostos, definida como tributo sem nenhuma vinculação 
com uma atividade estatal específica, como se observa a seguir no artigo 
16 do CTN.
Assim, temos os impostos como uma espécie de tributo em que não 
há e não deve haver vinculação como uma atividade estatal específica. 
Nas últimas décadas foram criadas algumas exigências de impostos 
vinculados que, por este motivo, foram declaradas inconstitucionais, 
perdendo sua validade e, assim, gerando direito de restituição aos 
contribuintes que indevidamente pagaram tais tributos. Se havia 
vinculação, imposto não era.
É importante ressaltar também, neste passo, que a denominação 
imposto, encargo ou qualquer outra adotada pelo legislador, tem 
importância secundária, devendo o intérprete antes desvendar a 
natureza jurídica da exação. O próprio CTN estabelece norma clara 
sobre este aspecto.
O CTN, ao se referir às taxas, determina suas duas subespécies, antes 
mencionadas, taxas em razão do exercício do poder polícia e taxas pela 
utilização de serviços públicos.
O CTN, também quanto às taxas, determina que esta utilização de 
serviços públicos poderá ser efetiva ou potencial e que os serviços 
públicos devem ser específicos e divisíveis, reiterando ao final que os 
22
serviços podem ser prestados ao contribuinte ou somente postos à sua 
disposição.
Referidas qualificações são muito importantes, pois no decorrer das 
décadas gerou-se muita controvérsia e milhares de ações judiciais 
e julgados, serviços públicos que não eram efetivamente prestados, 
mas que estavam à disposição do contribuinte, bem como serviços 
genéricos e que não podiam ser divididos, identificando-se os efetivos 
beneficiários.
 b. Contribuição de melhoria
O artigo 145 da Constituição Federal, que inaugura o capítulo destinado 
ao sistema constitucional tributário, já aponta também a terceira espécie 
tributária: as contribuições de melhoria, em razão de obras públicas. 
Não se trata de tributo muito usual, havendo poucas situações em que o 
legislador tenha decidido pela sua criação, por vários motivos, entre eles, 
as dificuldades operacionais para estabelecer seus parâmetros e regras 
de cálculo.
Se todos contribuem para o Estado, na medida de sua capacidade 
contributiva, e o Estado, utilizando-se desta receita, cria obras 
públicas que acarretam valorização do patrimônio de somente alguns 
particulares, detentores de imóveis próximos à obra pública, pareceu 
ao legislador justo que estes poucos privilegiados com a valorização 
imobiliária contribuíssem com um tributo, tendo por base esta 
valorização imobiliária.
Além daquelas três espécies tributárias, há outras duas, conforme 
denunciam os seguintes dispositivos constitucionais:
 c. Empréstimos compulsórios
Trata-se de um tributo, que alguns aspectos ressaltam: o primeiro 
deles é sua criação para que o Estado possa fazer frente a situações 
23
extraordinárias como calamidade pública, guerra externa e investimento 
público de caráter urgente e relevante interesse nacional; outro aspecto 
é o fato de se tratar de um empréstimo, ou seja, terá de ser devolvido 
ao contribuinte após determinado período. Para o Estado, portanto, é 
uma entrada, mas não é uma receita, devido a seu caráter provisório. A 
doutrina tem se debatido se seria um contrato ou um tributo, mas tem 
prevalecido este último entendimento.
 d. Contribuições sociais
Trata-se de tributos instituídos pela União Federal, com fundamento na 
competência legislativa federal atribuída pela Lei Maior, transcritos as 
seguir, em que se ressalta o aspecto de que são criadas para a obtenção 
de recursos para fins específicos relacionados com o interesse público, 
destinando à Administração Pública Direta, Indireta ou entidades que 
cooperam com a Administração, como se vê a seguir:
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, 
de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias 
profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas 
respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e 
sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a 
que alude o dispositivo.
 Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de 
forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes 
dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos 
Municípios, e das seguintes contribuições sociais:         
I–do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da 
lei, incidentes sobre:      
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou 
creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo 
sem vínculo empregatício;   
24
b) a receita ou o faturamento;        
c) o lucro;        
II–do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, podendo 
ser adotadas alíquotas progressivas de acordo com o valor do salário de 
contribuição, não incidindo contribuiçãosobre aposentadoria e pensão 
concedidas pelo Regime Geral de Previdência Social;      
III–sobre a receita de concursos de prognósticos.
IV–do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele 
equiparar. (BRASIL, 1988, [n. p.])
Diante deste texto positivado, os estudiosos do tema, costumam 
subdividir as contribuições sociais em três categorias:
• Contribuições de Intervenção no Domínio Econômicos (CIDE).
• Contribuições Sociais de Interesse das Categorias Profissionais e 
Econômicas.
• Contribuições para financiamento da Seguridade Social.
3. Limitações ao poder de tributar
O Poder Constituinte Originário, ao criar a Constituição Federal, 
considerou como relevantíssimos alguns valores, como a liberdade 
religiosa, a existência de uma federação de fato, a difusão cultural e 
vários outros, e, assim, estabeleceu normas proibindo aos legisladores 
ordinários de adotar certas situações e certas pessoas como objeto 
de incidência tributária, limitando, assim, seu poder de tributar, sua 
competência legislativa tributária.
25
Determinou que os entes da Federação, União Federal, Estados-
membros, Distrito Federal e Municípios não podem tributar uns aos 
outros, criando, assim, a denominada imunidade recíproca.
Determinou também que não podem ser tributados os livros, jornais, 
periódicos e o papel destinado à sua impressão numa época (1986), em 
que não eram comuns os tablets, e-book e outros meios eletrônicos de 
acesso à cultura, o que, com a evolução tecnológica, levou milhares de 
contribuintes ao Poder Judiciário para pleitear a imunidade tributária 
destes meios e não somente aos livros impressos, feitos de papel.
Em decorrência desta evolução tecnológica, o artigo 150, VI da 
Constituição Federal que trata das imunidades tributárias foi objeto de 
emenda constitucional que acrescentou a línea “e” incluindo os seguintes 
objetos na imunidade tributária:
e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo 
obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras 
em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes 
materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de 
replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser. (BRASIL, 1988, [n. 
p.])
Templos de qualquer culto também são objeto de imunidade tributária. 
O texto da Constituição é assim objetivo, dando margem a muitas 
interpretações e controvérsias. Naturalmente, aí está o valor liberdade 
religiosa, impedindo que uma determinada religião seja objeto de 
discriminação por meio da tributação de um legislador de outra religião, 
mas até onde vai esta imunidade é o que tem sido objeto de ações 
judiciais, especialmente sobre atividades religiosas que não estão 
diretamente ligadas ao culto.
São igualmente livres da tributação por meio da imunidade o 
patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas 
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições 
26
de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os 
requisitos da lei.
Cabe por fim, reiterar que a imunidade tributária é norma constitucional 
dirigida ao legislador ordinário, proibindo a criação do tributo 
diferentemente, por exemplo, da isenção em que existe a lei tributária, 
a hipótese de incidência e com a ocorrência do fato imponível surge 
a obrigação tributária, mas a lei tributária estabelece uma exceção ao 
lançamento e surgimento do crédito tributário.
Referências
AMARO, L. Direito Tributário Brasileiro. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2002.
ANDRADE FILHO, E. O. Planejamento Tributário. São Paulo: Saraiva, 2016.
ATALIBA, G. Hipótese de Incidência Tributária. 2. ed. São Paulo: Revista dos 
Tribunais, 1975.
ATALIBA, G. República e Constituição. 1. ed. São Paulo: RT, 1995.
BALEEIRO, A. Limitações constitucionais ao poder de tributar. 4. ed. Rio de 
Janeiro: Forense, 1974.
BECKER, A. A. Teoria Geral do Direito Tributário. 3. ed. São Paulo: Lejus,1998.
BRASIL. Presidência da República. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. 
Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Brasília, 1988. Disponível 
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 
30 jun. 2022.
BRASIL. Presidência da República. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. 
Decreto 9580 de 22 de novembro de 2018. Disponível em: http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm. Acesso em: 30 jun. 2022.
BRASIL. Presidência da República. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. 
Lei n. 5172, de 25 de outubro de 1966. Brasília, 1966. Disponível em: http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm. Acesso em: 30 jun. 2022.
CARRAZA, R. A. ICMS. 16. ed. São Paulo: Mallheiros, 2012.
CARVALHO, P. de B. Curso de Direito Tributário. 28. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
CARVALHO, P. de B. Compliance no Direito Tributário. São Paulo: Thomson 
Reuters, 2018.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm.
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27
COELHO, S. C. N. Manual de Direito Tributário. 2. ed. Rio de Janeiro: Forense, 
2001.
CREPALDI, S. Planejamento Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
LARA, D. S.; PISCITELLI, T.(coord.). Tributação da Economia Digital. 2. ed. São 
Paulo: Thomsom Reuters, 2020.
MACHADO, H. de B. Curso de Direito Tributário. 14. ed. São Paulo: Malheiros, 
1998.
MACHADO, H. de B. Introdução ao Planejamento Tributário. 2. ed. São Paulo: 
Malheiros, 2019.
MACHADO, H. de B. Planejamento Tributário. São Paulo: Malheiros 2016.
MACHADO, H. de B. Tributação e novas tecnologias. Indaiatuba: Foco, 2021.
MARTINS, I. G. da S.; MARTINS, R. V. G. da S. Compliance no Direito Tributário. São 
Paulo: Thonsom Reuters, 2020.
SCHOUERI, L. E. Planejamento Tributário e o “Propósito Negocial”. São Paulo: 
Quartier Latin, 2010.
SILVA, D. R.; ESTEVAM, P. L.; VASCONCELLOS, R. P. et al. Planejamento Patrimonial: 
família, sucessão e impostos. São Paulo: B18, 2018. 
28
Vigência, aplicação, integração 
e interpretação da lei tributária. 
Obrigação Tributária
Autoria: Edmo Colnaghi Neves
Leitura crítica: Anderson Wanderley Casorla Pereira da Cunha
Objetivos
Compreender, analisar e refletir sobre:
• Vigência e aplicação da lei tributária.
• Interpretação e integração da lei tributária.
• Obrigação tributária.
29
1. Vigência e aplicação
A vigência e a aplicação das normas tributárias seguem as regras 
relativas às normas jurídicas em geral, salvo alguns comandos 
específicos estabelecidos pelo Código Tributário Nacional.
A legislação deve obedecer aos limites territoriais em princípio, seja 
da União Federal, dos estados-membros, dos municípios e do Distrito 
Federal. Convênios, o CTN e leis sobre normas gerais podem ampliar 
essa territorialidade.
A vigência e aplicação da lei tributária deve aplicar-se a eventos futuros. 
Aqui, há que recordar os princípios da irretroatividade, da anterioridade 
e da anterioridade nonagesimal ou noventena, conforme dispõe a lei 
maior:
Constituição Federal
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...
III–cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei 
que os houver instituído ou aumentado. (BRASIL< 1988)
Neste princípio, há que se destacar a importância de se estabelecer o 
início da vigência da lei e o dispositivo se refere não somente à lei que 
institui o tributo, mas também aquela que aumenta o tributo. Ocorrido o 
fato gerador antes da vigência os entes da Federação estão proibidos de 
cobrar tributos sobre tais fatos.
30
Publicada a lei que institui ou aumenta o tributo, sua aplicação somente 
poderá ocorrer no exercício financeiro seguinte. É o que dispõe a alínea 
b do mesmo dispositivo constitucional:
b) no mesmo exercício financeiroem que haja sido publicada a lei que os 
instituiu ou aumentou;      
Tendo em vista este dispositivo constitucional, estabeleceu limitações 
ao poder de tributar, com o objetivo de dar segurança e previsibilidade 
à atividade econômica do contribuinte, para o qual a carga tributária é 
fator decisivo nos negócios.
No entanto, historicamente, por vezes, observou-se que ocorriam 
aumentos de tributos que eram publicados no último dia do exercício 
financeiro, no dia 31 de dezembro e, assim, poderiam alcançar fatos 
ocorridos no dia seguinte, 1 de janeiro, eis que já era outro exercício 
financeiro. Dessa forma, ficava frustrada, na prática, a intenção da Lei 
Maior de dar segurança e previsibilidade ao contribuinte.
Emenda Constitucional foi proposta e aprovada, criando-se também 
outra norma sobre anterioridade, determinando que, simultaneamente 
à anterioridade do exercício financeiro, também deveria ser observado 
um prazo de 90 dias para aplicação da norma, como se observa na 
alínea c do mesmo dispositivo constitucional
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a 
lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;
Assim, após a aprovação deste dispositivo constitucional, resgatando 
o exemplo anterior, publicada a lei no dia 31 de dezembro, esta não 
poderá ser aplicada no dia seguinte, ainda que seja outro exercício 
financeiro, devendo também observar o prazo de noventa dias 
para entrar em vigor e ser aplicada, garantindo, assim, segurança e 
previsibilidade ao contribuinte, valor prestigiado pela Lei Maior.
31
A aplicação da lei tributária não somente deve ser sobre fatos futuros, 
mas também aos fatos pendentes, que são aqueles cuja ocorrência 
tenha tido início, mas não esteja completa.
Há uma aplicação retroativa da lei tributária, como situação excepcional, 
quando se tratar de lei expressamente interpretativa, ou seja, lei que se 
destina à interpretação de outra lei, ressalvado, no entanto, o aspecto 
relativo à aplicação de penalidades.
Sobre a aplicação retroativa da lei, deve se mencionar por fim outra 
exceção do CTN, discriminada a seguir:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
...
II–tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação 
ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado 
em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei 
vigente ao tempo da sua prática. (BRASIL, 1966, [n. p.])
Dessa forma, prestigia-se o conceito da lei penal mais benéfica, 
permitindo sua retroatividade quando favorece o contribuinte.
2. Interpretação e integração da lei tributária
O CTN estabelece meios para que a autoridade competente faça 
a interpretação da lei . Define que sejam utilizados a analogia, os 
32
princípios gerais de direito tributário, os princípios gerais de direito 
público e a equidade.
A utilização deve ser feita de modo sucessivo, começando pela analogia 
e terminando pela equidade. Ressalta o CTN, no entanto, que o uso da 
analogia não pode resultar na exigência de tributo não previsto em lei.
Por meio da analogia, o intérprete, estando diante de uma lacuna, ou 
seja, uma situação não expressamente prevista pela legislação, busca 
construir um comando para uma determinada situação, a partir da 
comparação com outras situações similares, que estejam expressamente 
previstas em lei, para as quais já existe um comando expresso. Este 
comando pode ser uma permissão, uma proibição ou uma obrigação. De 
qualquer forma, seja qual for o comando, por semelhança, também será 
utilizado para àquela situação não expressamente prevista em lei e para 
a qual a legislação ainda não estabeleceu nenhum comando, ou seja, 
não determinou se é uma situação permitida, proibida ou obrigatória.
Este dispositivo é muito importante e está na base do princípio da 
tipicidade e da reserva legal. Um fato para sofrer a incidência tributária 
deve ter sua hipótese descrita em lei de modo exato. Uma situação 
diferente, ainda que análoga àquela prevista em lei, não pode sofrer a 
incidência tributária.
Assim, a analogia pode, eventualmente, ser utilizada na interpretação 
tributária, no entanto sua utilização não pode acarretar o surgimento 
e a exigência do cumprimento de obrigação tributária, seja ela uma 
obrigação principal, ou seja, ela uma obrigação acessória.
Um exemplo que se pode mencionar diz respeito à incidência do 
Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação (ICMS).
33
Como o próprio nome do tributo indica, sua incidência também se 
dá sobre os serviços de comunicação. Assim, tudo que se conceitue 
como comunicação pode sofrer a incidência do ICMS, conforme a lei 
ordinária de cada Estado-membro sobre o tema ou leis complementares 
nacionais.
No entanto, situações que não estejam no conceito restrito do que seja 
comunicação, não podem sofrer a incidência do ICMS, ainda que sejam 
semelhantes, ou seja, ainda que sejam análogas.
As empresas de telefonia móvel celular prestam serviços de 
comunicação, oferecendo uma estrutura para que seus clientes se 
comuniquem e isso é um serviço de comunicação, sobre o qual incide 
ICMS. As empresas também prestam serviços de caixa postal, serviços 
de teleconferência e outros serviços de valor adicionado, cobram por 
estes serviços, mas estes serviços não são serviços de comunicação, 
portanto, sobre estes serviços não incide ICMS, ainda que sejam serviços 
análogos. De outro lado, a equidade não pode ser utilizada para obter a 
dispensa do pagamento de um tributo devido.
No que se refere aos princípios gerais de direito privado, é importante 
ressaltar que se utilizam para “pesquisa da definição, do conteúdo e do 
alcance de seus institutos, conceitos e formas”, como prescreve o artigo 
109 do CTN (BRASIL, 1966, [n. p.]).
No entanto, em se tratando dos respectivos efeitos tributários, não se 
prestam a esta definição, devendo ser utilizados os princípios gerais de 
direito público e de direito tributário.
Da mesma forma, é de se destacar que lei tributária não pode alterar 
a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas 
de direito privado. Devem ser observados os conceitos próprios. Por 
esta razão, muitas vezes, afirma-se que o direito tributário, por vezes, 
34
é um direito de sobrenormas, estabelece normas com base em outras 
normas.
Sobre a interpretação literal, deve ser utilizada nos seguintes casos:
• Suspensão ou exclusão do crédito tributário.
• Outorga de isenção.
• Dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.
Tratamos, anteriormente, da retroatividade da lei que estabelece 
penas mais brandas quando tratamos de vigência e aplicação. Aqui, no 
contexto das interpretações, novamente há um regramento específico 
sobre a lei que define infrações e penalidades. De acordo com o artigo 
112 do CTN, nos seguintes casos a interpretação deve ser a mais 
favorável ao acusado, quando houver dúvida sobre:
• Capitulação legal do fato.
• Natureza ou circunstâncias materiais do fato, ou natureza ou 
extensão dos seus efeitos.
• Autoria, imputabilidade ou punibilidade.
• Natureza da penalidade aplicável, ou sua graduação. (BRASIL, 
1966)
3. Obrigação tributária
Ocorrendo um fato no mundo fenomênico, cuja descrição seja idêntica 
àquela constante da lei tributária para a hipótese de incidência, aspectos 
material, espacial e temporal, dá-se a incidência da lei tributária, 
subsumindo-se o fato à norma, surge, assim, a obrigação tributária, o 
35
consequente da norma, onde estão os aspectos pessoais (sujeito ativo, 
que exige e arrecada o tributo e sujeito passivo que paga o tributo) e o 
quantitativo, que permite calcular o tributo, definindo a base de cálculo 
e a alíquota.
O aspecto material diz respeito à situaçãoou atividade do contribuinte. 
Realizar operações de circulação de mercadorias, ser proprietário 
de imóvel urbano, adquirir disponibilidade jurídica ou econômica 
de rendas ou proventos são exemplos de aspecto material do ICMS, 
Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) e Imposto de Renda (IR), 
respectivamente.
O aspecto espacial diz respeito ao local onde estas situações ou 
atividades ocorrem. Exemplificativamente, o aspecto material do 
Imposto de Renda, sendo um tributo federal, pode ocorrer em qualquer 
lugar do território nacional ou mesmo no exterior, se o contribuinte tiver 
domicílio tributário no país e negócios no exterior.
No que se refere ao ICMS, o aspecto espacial será o respectivo território 
do Estado-membro ou Distrito Federal que o tenha criado. O aspecto 
espacial do ICMS, criado pelo estado do Amazonas, será o território 
do Amazonas, o aspecto espacial do ICMS do Ceará será o território 
do Ceará, e assim por diante. Tratando-se de IPTU, que é um imposto 
municipal, o aspecto espacial será o respectivo território do município 
que o criou.
Quanto ao aspecto temporal, diz respeito ao momento em que se 
verifica a ocorrência do fato gerador e, assim sendo, não deve ser 
confundido com o prazo para pagamento do tributo que é coisa distinta. 
Veja, por exemplo, novamente o IPTU.
Cada município cria sua lei respectiva e estabelece suas normas 
sobre IPTU, conforme competência legislativa tributária recebida da 
Constituição Federal. Vários municípios estabelecem que o proprietário 
36
obrigado a pagar o IPTU será aquele que for proprietário no dia 1 de 
janeiro de cada ano. Assim, temos o aspecto temporal do IPTU.
No caso do ICMS sobre circulação de mercadorias, o aspecto temporal 
que deflagra o nascimento da obrigação tributária acontece quando a 
mercadoria saí do estabelecimento comercial com a emissão da nota 
fiscal-fatura, sendo este o aspecto temporal.
No caso do Imposto de Renda das pessoas físicas, o aspecto temporal 
é o dia 31 de dezembro de cada ano. Ao preparar sua declaração de 
Imposto de Renda, as pessoas físicas prestam várias informações, como 
informações bancárias e saldos existentes no dia 31 de dezembro, bem 
como as variações ocorridas nos dozes meses anteriores, receitas do 
período e outras informações. Outro momento importante é a data para 
pagamento do tributo, que não se confunde com o aspecto temporal.
A hipótese de incidência também é denominada como fato gerador, que 
estabelece que se trata de situação necessária à ocorrência da obrigação 
principal, bem como que as demais situações que gerem obrigações ao 
contribuinte que não sejam o pagamento de tributo ou multa, são fatos 
geradores de obrigações acessórias.
Existe, a partir de então, a obrigação de pagar o tributo, obrigação 
principal, ou ainda a penalidade, no caso de não pagamento do tributo, 
além daquelas denominadas de obrigações acessórias ou deveres 
instrumentais, que implicam no dever de registrar operações tributáveis, 
produzir documentos e livros, bem como prestar informações ao 
Fisco sobre tais operações, documentos e livros. E se tais obrigações 
não forem cumpridas? Neste caso, serão aplicáveis penalidades que 
compõem a obrigação principal.
Sobre o momento de ocorrência do fato gerador, há que se distinguir 
entre situação de fato e situação jurídica. Nos casos de situação de 
fato, considera-se ocorrido fato gerador e seus efeitos situação de fato 
37
desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais 
necessárias a que produza os efeitos que, normalmente, são próprios.
No caso da situação jurídica, é diferente: considera-se ocorrido o fato 
gerar e seus efeitos desde o momento em que esteja definitivamente 
constituída, nos termos de direito aplicável.
Muitos planejamentos tributários, com o objetivo de reduzir a carga 
tributária, tiveram como foco evitar a ocorrência do fato gerador 
e, assim, impedir o surgimento da obrigação tributária. Em virtude 
disso, para evitar este planejamento tributário, o Governo fez aprovar 
legislação que teria por objetivo combater o planejamento tributário, 
resultando na inserção do parágrafo único do artigo 116 do CTN:
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou 
negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência 
do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da 
obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos 
em lei. (BRASIL, 1966).
Este dispositivo é conhecido como a norma geral elisiva, no entanto, 
observa-se, ao final de seu texto, que remete a procedimentos a serem 
estabelecidos em lei ordinária que, mas, até o ano de 2022, não havia 
sido criada, não tendo a norma sua plena eficácia.
A obrigação tributária não é por si só exigível, é necessário que a 
administração fazendária realize um procedimento para definir o 
que se chamada de crédito tributário, no caso crédito tributário 
da Administração Pública e se trata de uma atividade privativa 
da administração fazendária, vale dizer, o contribuinte não faz tal 
procedimento denominado de lançamento. A atividade do lançamento 
tributário é que constituirá o crédito tributário, que será exigível.
38
Referências
AMARO, L. Direito Tributário Brasileiro. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2002.
BRASIL. Presidência da República. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. 
Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Brasília, 1988. Disponível 
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 
30 jun. 2022.
BRASIL. Presidência da República. Casa Civil. Subchefia para Assuntos Jurídicos. 
Lei n. 5172, de 25 de outubro de 1966. Brasília, 1966. Disponível em: http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm. Acesso em: 30 jun. 2022.
CARVALHO, P. de B. Curso de Direito Tributário. 28. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
COELHO, S. C. N. Manual de Direito Tributário. 2. ed. Rio de Janeiro: Forense, 
2001.
MACHADO, H. de B. Curso de Direito Tributário. 14. ed. São Paulo: Malheiros, 
1998.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm.
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Crédito Tributário; Lançamento 
Tributário. Suspensão, Extinção e 
Exclusão do Crédito Tributário 
Autoria: Edmo Colnaghi Neves
Leitura crítica: Anderson Wanderley Casorla Pereira da Cunha
Objetivos
Compreender, analisar e refletir sobre:
• Crédito tributário e lançamento tributário.
• Suspensão e exclusão do crédito tributário.
• Extinção do crédito tributário.
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1. Crédito tributário
Ocorrido o fato gerador, tal qual discriminado na hipótese de incidência 
da lei tributária, surge o crédito tributário do ente tributante, com 
competência ou pelo menos capacidade tributária para ocupar o polo 
ativo da relação obrigacional tributária.
Aquele que tem o poder de fiscalizar e arrecadar o tributo, é 
denominado de sujeito ativo. Geralmente, é o ente da Federação 
que criou a lei tributária correspondente, a União Federal, Estados, 
Municípios e Distrito Federal.
No entanto, por vezes, a União Federal cria alguns tributos por lei, mas 
quem fiscaliza e arrecada são órgãos da administração pública indireta 
como, por exemplo, as agências reguladoras.
Nestes casos, ocorre o que se denomina de parafiscalidade (que não 
se confunde com extrafiscalidade, o que ocorre quando o Estado 
com lei tributária tem outros objetivos além daqueles meramente 
arrecadatórios como, por exemplo, incentivar as exportações)
Veja, por exemplo, a taxa do Fundo de Fiscalização das 
Telecomunicações (FISTEL), relativamente à taxa de fiscalização das 
empresas de telecomunicações. A União Federal criou esta taxa por 
meio de lei federal, mas quem fiscaliza e arrecada é o sujeito ativo, é a 
Agência Nacional de Telecomunicações (ANATEL).
De outro lado, o responsável pelo pagamento do crédito tributário ou 
da multa tributária, ou de ambos, é denominado de sujeito passivo. 
Geralmente, é aquele que realiza a atividade ou estána situação 
descrita na hipótese de incidência: ter propriedade predial territorial 
urbana (no caso do IPTU), realizar circulação de mercadorias (no caso do 
Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e 
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de Comunicação–ICMS), adquirir disponibilidade jurídica ou econômica 
de rendas e proventos (no caso do Imposto de Renda–IR) e assim por 
diante.
Entretanto, algumas vezes, por expressa disposição legal, o texto 
normativo atribui a condição de sujeito passivo a outras pessoas 
relacionadas com o fato gerador, distintas daquela que praticou o fato 
gerador.
Assim, temos duas categorias de sujeitos passivos: os contribuintes 
(propriamente ditos), que têm relação direta com o fato gerador, e os 
responsáveis tributários, que têm relação indireta com o fato gerador, 
conforme hipóteses expressamente previstas em lei.
A condição de sujeito passivo tributário, de qualquer forma, decorre 
sempre da lei. Acordos privados feitos por pessoas físicas ou jurídicas 
não podem alterar esta condição de sujeito passivo tributário, nem 
podem ser opostas ao Estados sob qualquer pretexto. Veja, por 
exemplo, o proprietário de um imóvel que aluga seu imóvel a outra 
pessoa e determina no contrato de locação fica estabelecido que o 
locatário deverá pagar o Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU). 
Caso este imposto não seja pago e o município vier a cobrar o crédito 
tributário, o proprietário, que é o locador, não poderá contestar 
afirmando que por disposição contratual foi determinado que o 
locatário pagasse o IPTU. Perante o município, o proprietário locador 
continua sendo o sujeito passivo e responsável pela satisfação do 
crédito tributário.
A capacidade tributária do sujeito passivo é independente da capacidade 
civil das pessoas naturais, ou seja, mesmo não tendo capacidade civil, 
se uma pessoa natural realizar o fato gerador, será sujeito passivo 
tributário e o tributo será devido. O mesmo ocorre com a pessoa jurídica 
que esteja em situação irregular quanto à sua constituição ou quanto a 
estar regularmente autorizada a realizar suas atividades. Realizando o 
42
fato gerador, será sujeito passivo tributário e o crédito tributário deverá 
ser satisfeito.
O Código Tributário Nacional (CTN) descreve várias hipóteses de sujeito 
passivo indireto (responsável tributário, distinto do contribuinte). Há 
responsável tributário por sucessão, por solidariedade e por substituição 
tributária.
Nos casos de solidariedade, são estabelecidas situações em lei que se 
vierem a ocorrer causarão a transferência da condição de sujeito passivo 
do contribuinte para o responsável tributário, como, por exemplo, os 
pais pelos tributos devidos pelos filhos menores, os curadores e tutores 
pelos tributos devidos pelos curatelados e tutelados, o inventariante 
pelos tributos devidos pelos espólios e outros.
Nos casos de responsabilidade tributária por sucessão, temos a 
responsabilidade pessoal do adquirente pelos tributos incidentes sobre 
os bens adquiridos, o espólio pelos tributos devidos pelo de cujos (o 
falecido), a empresa incorporadora pelos tributos devidos pela empresa 
incorporada e outras situações semelhantes previstas no Código 
Tributário Nacional.
Por fim, temos o responsável tributário por substituição. Nestes casos, 
previstos em inúmeros casos na legislação esparsa, a lei determina, 
desde logo, que o sujeito passivo será o responsável tributário e não 
o contribuinte, independentemente da ocorrência de quaisquer fatos 
ou situação. Veja, por exemplo, o caso do empregado que recebe um 
salário. Ele é o contribuinte, adquiriu disponibilidade econômica de 
proventos, no entanto, caberá ao empregador reter de seu salário 
determinado valor e pagar à União Federal, o empregador, assim, é o 
responsável tributário, substituindo o empregado na relação jurídico 
tributária.
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Não basta definir o sujeito ativo e o sujeito passivo da relação jurídico 
tributária, é necessária também uma atividade do Estado denominada 
de lançamento. Esta atividade especificará todos os detalhes do crédito 
tributário e é privativa do Estado, embora, muitas vezes, dependa de 
informações a serem prestadas pelos contribuintes e também ocorra, 
algumas vezes, de modo tácito.
O lançamento tributário está previsto no artigo 142 do CTN (BRASIL, 
1966) e pode se dar de ofício quando a autoridade já tem todas as 
informações necessárias e notifica o contribuinte para pagar o tributo, 
informando base de cálculo, alíquota, prazo de pagamento e outros 
aspectos.
Pode-se dar também por homologação (ou tácita), situações em que o 
próprio contribuinte presta todas as informações necessárias para o 
cálculo do tributo, informa ao Estado e já paga o tributo.
Nesses casos, passados cinco anos sem que o Estado se manifeste, 
considera-se o tributo lançado por homologação ou tacitamente. Há, 
ainda, uma terceira hipótese, lançamento por declaração em que o 
contribuinte presta informações ao Estado e este, com base nestas 
informações, calcula o tributo devido e notifica o contribuinte para fazer 
o pagamento.
2. Suspensão e exclusão do crédito tributário
Constituído o crédito tributário pelo lançamento, referido crédito por 
vir a ser suspenso ou excluído por vários motivos. Uma das hipóteses 
é a apresentação de defesa ou recurso administrativo. Veja-se a 
situação em que um contribuinte, por algum motivo, deixa de pagar o 
tributo e é atuado, sendo exigido o pagamento. Apresentando defesa 
administrativa ou recurso administrativo, enquanto estes não forem 
julgados, estará suspensa a exigibilidade do crédito tributário.
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Autoridades fiscais em determinada época adotaram a prática de, 
logo após lavrar o auto de infração, notificar ao Ministério Público, que 
promovia ações judiciais por sonegação fiscal. No entanto, os autos 
de infração estavam sujeitos à defesa administrativa e a recursos 
administrativos, hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito 
tributário.
Assim sendo, a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal firmou no 
sentido que a denúncia somente poderia ser oferecida quando não mais 
houvesse a suspensão da exigibilidade do crédito tributário.
Estabelece a respectiva súmula 24: não se tipifica crime material contra 
a ordem tributária, previsto no art. 1, incisos I a IV, da Lei n. 8.137/1990, 
antes do lançamento definitivo do tributo. (BRASIL, 1990, [n. p.])
Outra hipótese é a concessão de liminar em mandado de segurança. 
Caso o contribuinte impetre um mandado de segurança e seja concedida 
liminar, enquanto não for julgado que o tributo, é devido e vigorar a 
liminar, estará suspensa a exigibilidade de referido crédito. Da mesma 
forma, ocorre com a concessão de tutela antecipada em outras espécies 
de ações judiciais.
Além disso, o crédito tributário também pode ser suspenso em virtude 
moratória ou parcelamento. Neste último, salvo disposição específica 
prevista em lei, serão devidos juros e correção monetária. Há também 
que se destacar que, embora o crédito tributário possa estar suspenso 
por estes motivos, o contribuinte deve continuar cumprindo suas 
obrigações acessórias, aquelas relativas ao registro de suas operações e 
o preparo de relatórios e informações ao Fisco.
O depósito do montante integral também é uma das hipóteses de 
suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Suponhamos que 
um contribuinte tenha sido autuado, tenha apresentado defesa 
administrativa, sendo rejeitada sua defesa. Em seguida, apresenta 
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recurso administrativo e este recurso novamente vem a ser rejeitado, 
neste caso, o Estado, após inscrição na certidão da dívida ativa, poderá 
promover uma execução fiscal. No entanto, pode o contribuinte se 
antecipar e promover uma ação judicial anulatória de débito, na qual 
poderá fazer um depósito judicial do montante que está sendo discutido 
e assim suspender a exigibilidade do crédito tributário.
Sobre a exclusão do crédito tributário,o CTN estabelece duas hipóteses: 
anistia e isenção. A isenção deve ser específica, definindo os tributos a a 
que se aplica, a região a que abrange, estabelecida em lei, podendo ser 
com ou sem encargos, por prazo determinado ou indeterminado e não 
poderá alcançar tributos criados após sua instituição. A interpretação da 
isenção deve ser literal, não comportando interpretações extensivas.
A lei também pode estabelecer anistia a infrações tributárias, excluindo 
o crédito tributário correspondente, não podendo, no entanto, alcançar 
infrações ocorridas após sua instituição.
A anistia também não pode alcançar crimes e contravenções e outras 
práticas, que, mesmo sem assim serem denominadas, tenham se 
realizado mediante dolo, fraude, simulação ou conluio, pelo contribuinte 
ou por terceiro em seu benefício.
Ao conceder a anistia e excluir o crédito tributário, o Estado pode fazer 
isso em caráter geral ou de modo limitado. Nesta última hipótese, 
especificando quais infrações a quais tributos; limites de valor das 
penalidades anistiadas; regiões que serão beneficiadas e, ainda, sob a 
condição de pagamento de determinado tributo.
3. Extinção do crédito tributário
A maneira mais simples e objetiva de extinguir o crédito tributário, é 
pelo seu pagamento. Constituído o crédito tributário pelo sujeito ativo, 
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realiza o sujeito passivo seu pagamento, no prazo, valor e condições 
estabelecidas, cumpre as obrigações acessórias e está extinto o crédito 
tributário.
Por vezes, o contribuinte tem algum valor a receber do Estado pelo 
pagamento indevido de tributos e pode usar estes valores a receber 
para compensar com os créditos tributários que o Estado tem contra o 
contribuinte. Nestes casos, pode ser feita a compensação de créditos e 
débitos, extinguindo-se também o crédito tributário. A isso se dá o nome 
de extinção do crédito tributário por compensação.
Por um longo período de tempo, contribuintes obtiveram liminares em 
ações judiciais para fazer compensações, no entanto, a legislação alterou 
para proibir tal prática e, assim sendo, por meio da Lei complementar n. 
104, de 10 de janeiro de 2001 (BRASIL, 2001) vedada a compensação do 
tributo antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial.
A prescrição e a decadência são outras hipóteses de extinção do crédito 
tributário. Nestes casos, em decorrência do decurso do tempo. No 
caso da decadência, o crédito ainda não foi constituído, não houve o 
lançamento e passaram-se cinco anos do primeiro dia do exercício 
seguinte aquele em que poderia ter sido lançado (CTN, 173, I) ou “da 
data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por 
vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. (CTN, 173, II), Lei n. 
5172, de 25 de outubro de 1966 (BRASIL, 1966). Já no caso da prescrição, 
já ocorreu o lançamento, o crédito já foi constituído, porém, o Estado 
perde o prazo para demandar a cobrança judicial do crédito, prazo este 
contado da sua constituição definitiva e contado em cinco anos também.
A legislação prevê hipóteses de interrupção da prescrição: pelo 
despacho judicial que ordena a citação da execução fiscal; pelo protesto 
judicial; por qualquer ação judicial que constitua em mora o devedor, ou 
ainda por qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe 
em reconhecimento judicial do débito pelo devedor.
http://legislacao.planalto.gov.br/legisla/legislacao.nsf/Viw_Identificacao/lcp%20104-2001?OpenDocument
http://legislacao.planalto.gov.br/legisla/legislacao.nsf/Viw_Identificacao/lcp%20104-2001?OpenDocument
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Outras hipóteses de extinção do crédito tributário são a transação, a 
remissão, a conversão do depósito em renda, o pagamento antecipado 
e a homologação do lançamento, a consignação em pagamento, a 
decisão administrativa irreformável e que não possa ser objeto de 
ação anulatória, a decisão judicial passada em julgado e a dação em 
pagamento de bens imóveis.
Nos casos de transação, deve a lei estabelecer, com indicação da 
autoridade competente para fazer a transação, os parâmetros por meio 
dos quais mediante concessões mútuas do sujeito ativo e do sujeito 
passivo deve ser terminado litígio e assim extinto o crédito tributário.
Nos casos da remissão, o crédito é extinto, de modo integral ou parcial, 
atendendo a situação econômica do sujeito passivo, a ignorância ou 
erros escusáveis quanto à situação de fato, o valor diminuto do tributo, 
considerações de equidade, condições peculiares à determinada região 
do território do ente tributante., conforme o Código Tributário Nacional, 
Lei n. 5172 de 25 de outubro de 1966 (BRASIL, 1966).
Nos casos em que um tributo esteja sendo questionado judicialmente 
e a parte tenha feito o depósito judicial, deste momento, poderá 
suspender a exigibilidade do crédito tributário e evitar uma execução 
fiscal. Se após vencidas as várias instâncias e vários recursos, a 
parte restar vencida, aquele valor poderá ser convertido em renda, 
extinguindo-se o crédito tributário.
Uma outra maneira de se extinguir o crédito tributário é mediante a 
homologação do lançamento. Nos tributos em que cabe ao contribuinte 
prestar informações e declarações e já fazer o pagamento do tributo 
apurado, decorridos cinco anos a partir do exercício seguinte, considera-
se o crédito homologado e, consequentemente, o crédito tributário 
estará extingo.
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Temos, ainda, como outra hipótese de extinção do crédito tributário, a 
decisão administrativa irreformável, que não possa ser objeto de ação 
anulatória. Vencidos os recursos administrativos e proferida a decisão 
administrativa, ainda é possível que haja uma ação judicial anulatória. 
Decorrido o prazo para esta propositura, a decisão administrativa torna-
se irreformável e extinto o crédito tributário.
O contribuinte pode promover alguns tipos de ações judiciais para 
questionar o crédito tributário, caso venha a obter uma decisão 
favorável em primeira instância, o sujeito ativo proporá recursos até 
que seja proferida uma decisão final com trânsito julgado. Sendo esta 
decisão favorável ao contribuinte, o crédito tributário estará também 
extinto, sendo esta outra hipótese de extinção do crédito tributário, a 
decisão judicial com trânsito em julgado.
Referências
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http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8137.htm.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8137.htm.
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BONS ESTUDOS!
	Sumário
	Apresentação da disciplina
	Introdução à legislação tributária. Princípios Constitucionais Tributários
	Objetivos
	1. Princípios Constitucionais Gerais 
	2. Princípios Constitucionais Tributários 
	3. Princípio da não cumulatividade 
	4. Princípio da Seletividade 
	5. Introdução à legislação tributária 
	Referências 
	Referências 
	3. Limitações ao poder de tributar 
	1. Competência legislativa tributária 
	Objetivos
	2. Rol de tributos 
	Vigência, aplicação, integração e interpretação da lei tributária. Obrigação Tributária
	Objetivos
	1. Vigência e aplicação 
	2. Interpretação e integração da lei tributária 
	3. Obrigação tributária 
	Referências 
	Crédito Tributário; Lançamento Tributário. Suspensão, Extinção e Exclusão do Crédito Tributário
	Objetivos
	1. Crédito tributário 
	2. Suspensão e exclusão do crédito tributário 
	3. Extinção do crédito tributário 
	Referências