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COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS 
PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 47
 
RECEITA DE CONTRATO COM CLIENTE
 
Correlação às Normas Internacionais de 
Contabilidade – IFRS 15 
CPC 47
Professora Dra Maisa de Souza Ribeiro 
Estagiária Ma Lucelma Cunha
RECEITA
CPC 47
“Aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil, originado 
no curso das atividades usuais da entidade, na forma de fluxos de entrada 
ou aumento nos ativos ou redução nos passivos que resultam em aumento 
no patrimônio liquido, e que não sejam provenientes de aportes dos 
participantes do patrimônio”
Receita deve refletir o valor da transferência de bens/serviços aos clientes no montante que 
represente a contraprestação que a entidade espera receber em troca
Informações a serem prestadas
▪ Natureza
▪ Valor
▪ Época
▪ incertezas
Receitas e fluxos de caixa Contratos com clientes
CPC 47
Contratos
CPC 47
Acordo
2 ou + partes Direitos obrigações
Matéria legal
escritos
verbais
Praticas usuais
jurisdições
setores
entidade
 Porte do cliente
Natureza dos bens
Natureza do 
processo de transferência
prazo compromisso
ganhos
Aspectos a serem considerados
CPC 47
Transferência de bens
 ou serviços
receita
Valor da 
contraprestação
Termos do contrato Fatos e circunstâncias
 relevantes
Cliente
Receita deve refletir o valor da transferência de bens/serviços aos clientes no montante que represente a 
contraprestação que a entidade espera receber em troca
Cinco passos para reconhecimento e 
mensuração da receita
CPC 47
1. Identificação de contrato com cliente
2. Identificação das obrigações contratuais de performance
3. Determinação do preço da transação
4. Alocação do valor do contrato nas obrigações de performance
5. Reconhecimento da receita
Renner/2021
Identificação do contrato
CPC 47
a) Aprovação do contrato pelas partes + comprometimento com respectivas obrigações;
(b) Identificação dos direitos de cada parte;
(c) Identificação dos termos de pagamento (vendas a prazo, venda por sitesXfísicas);
(d) contrato com substância comercial (redução dos riscos a partir da execução do contrato);
(e) Provável recebimento da contraprestação (análise da capacidade e intenção de pgto durante um contrato de LP).
Se não atender => adiantamento de clientes, no passivo
Identificação das obrigações contratuais de 
performance
CPC 47
a) O cliente pode se beneficiar do bem ou serviço isoladamente ou em conjunto com 
outros recursos que estão prontamente disponíveis ao cliente;(aparelho celular+serviço telefonia)
b) A promessa da entidade de transferir o bem ou serviço é identificável 
separadamente de outras promessas no contrato. (aparelho celular+serviço telefonia)
Exemplo: veículo vendido com direito à revisão gratuita x software customizado • Licença
• Instalação
• Atualizações
• Suporte 
Garantia não se distingue do produto, a menos que seja adicional
Agência de turismo
Um único bem ou serviço
(aparelho celular)
Mais de um produto/serviço, com 
performance distintos. 
(combo de telefonia)OU
Determinação do preço da transação
CPC 47
O preço de uma transação é o montante de contraprestação que a entidade espera ter 
direito a receber em troca do bem ou serviço transferido para o cliente.
FIXA ou VARIÁVEL (valor esperado ou valor mais provável)
+
COMPONENTE FINANCEIRO (vendas a prazo)
Determinação do preço da transação
Contraprestação variável
CPC 47
Variáveis: dependem de eventos futuros incertos: descontos por volume, por qualidade, 
reembolsos, incentivos, bônus, penalidades...
Estimativa pelo valor esperado ou valor mais provável
Valor esperado = soma dos montantes possíveis de se receber, ponderados pela respectiva 
probabilidade de ocorrência.
Valor mais provável = considera a probabilidade de se obter êxito, dentro de uma faixa 
entre 0 e 1, apenas, se for altamente provável.
Determinação do preço da transação
Exemplo do Manual ( p. 371)
CPC 47
Suponha que a venda tenha sido de $ 1.000, mas existe um acordo que 
determina redução de preço em caso de ausência do nível de qualidade dos 
produtos, constatada na ocasião do recebimento. Considerando a experiência 
passada, existe as seguintes probabilidades de recebimento:
Determinação do preço da transação
Continuidade do exemplo de receitas variáveis – 
Valor esperado
CPC 47
D: Clientes
C: Receita Bruta de Vendas 1.000,00
D: CMV
C: Estoques (800/1000=80%) 800,00
D: Descontos esperados pela qualidade-Retificadora da Receita
C: Obrigação de reembolso (1.000-899,70) 100,30
D: Estoques a recuperar
C: CMV – Retificadora por descontos prováveis 80, 24 (100,30 x 80%)
Considerando que a venda foi por 
$ 1000 e que o custo de $ 800
Determinação do preço da transação
Receitas variáveis 
Valor mais provável
CPC 47
Outro exemplo: o valor da venda é de 1.000. Se a empresa entregar com determinado 
nível de qualidade, poderá receber 20% de adicional. Considerando que haja 75% de 
probabilidade de atingir o referido adicional, pode registrar pelo valor máximo ou 
proporcional a ele, se for o caso de uma construção/elaboração de longo prazo, no 
momento do primeiro registro contábil:
Considerando que ao final do 1º ano, a empresa já tenha concluído 50% da construção:
D: Clientes
C: Receita Bruta (50% - proporcional ao estágio de acabamento) 600
D: CMV
C: Estoques XXXX
Altamente provável
Determinação do preço da transação
Outro exemplo Manual Contabilidade Societária
Componente financeiro (p.370)
CPC 47
D: Clientes 10.000
C: AVP (redutora do ativo) 2.000
C: Receita Bruta 8.000
D: Caixa
C: Clientes 1.000,00
D: AVP
C: Rec financeira 342,20
8.000 x 4,2775%
CPC 47
Determinação do preço da transação
Exemplo Manual Contabilidade Societária
Componente financeiro (p.370)
Alocação do valor do contrato nas obrigações 
de performance
CPC 47
Contratos com mais de um bem ou serviço
Alocação do valor do contrato a cada uma das obrigações de performance
Estimativas com base em produtos isolados observáveis, preço de mercado, 
experiências anteriores...
PREMISSA BÁSICA: distribuição proporcional do valor do contrato com base nos 
preços isolados dos bens/serviços do pacote que o contrato engloba.
Desconto específico para cada bem ou serviço de um pacote.
Alocação do valor do contrato nas obrigações 
de performance
CPC 47
Exemplo: a empresa vende um conjunto de móveis de sala de estar: sofá, mesa de 
centro e rack. O conjunto completo tem o preço de $ 600,00. 
Isoladamente, os preços são, respectivamente: $ 400, $ 150 e $ 250. 
O total dos produtos isolados é de $ 800; a proporção de cada um deles em 
relação ao total, pode ser um parâmetro para a distribuição da receita da venda 
no formato de pacote.
A menos que haja evidência sobre o preço específico de algum dos itens
Reconhecimento da Receita
CPC 47
Satisfação de obrigação de performance 
31. A entidade deve reconhecer receitas quando (ou à medida que) a 
entidade satisfizer à obrigação de performance ao transferir o bem ou o 
serviço (ou seja, um ativo) prometido ao cliente. O ativo é considerado 
transferido quando (ou à medida que) o cliente obtiver o controle desse 
ativo. 
Importante identificar se a obrigação de performance acontece em um momento específico ou ao longo de um 
período.
Mensuração do progresso para a satisfação 
completa de obrigação de performance 
CPC 47
39. Para cada obrigação de performance satisfeita ao longo do tempo, a entidade deve 
reconhecer receitas ao longo do tempo, mensurando o progresso em relação à 
satisfação completa dessa obrigação de performance. O objetivo ao mensurar o 
progresso é descrever o desempenho por parte da entidade ao transferir o controle de 
bens ou serviços prometidos ao cliente (ou seja, a satisfação da obrigação de 
performance da entidade). 
Obrigações de performance ao longo do tempo
CPC 47
 Empresa transfere o controle ao longo do tempo e, concomitantemente, reconhece a receita ao 
longo do tempo, se:
a) O cliente recebe e consome o benefíciodo ativo transferido de maneira 
simultânea;
b) A performance da vendedora cria ou melhora um ativo que o cliente controla à 
medida que o ativo é criado ou melhorado (uma obra de expansão nas dependências da 
propriedade do cliente, sob a supervisão deste); 
c) A performance da atividade da vendedora nos termos do contrato não cria um 
ativo que tenha uso alternativo e a entidade tem direito executável a pagamento 
pela performance proporcional à sua execução (Serviço de auditoria; Serviço de consultoria 
de um objeto específico; Construção de ativo com características específicas para um cliente).
Receita reconhecida pela mensuração do progresso em relação ao cumprimento da obrigação =
Método do percentual de conclusão ou percentage of completion (POC)
Método proporcional ao esforço realizado
CPC 47
Construção de uma 
ponte por $ 10.000, 
custo estimado $ 6.000;
Recebimento de 20% no 
ato da assinatura; 
30% após um ano e 
50% restantes na 
entrega, ao final de 2 
anos.
Exemplo de um contrato de construção – método de produto
CPC 47
Obrigações de performance ao longo do tempo
Exemplo
CPC 47
Uma firma de consultoria é contratada para analisar a aplicabilidade de 
determinada tese tributária e emitir um parecer sobre os riscos de perda, caso o 
cliente opte por perseguir essa tese. O contrato prevê o pagto de $ 300.000 
mediante a entrega do parecer, bem como o pagamento por horas incorridas caso, 
por decisão do cliente, o contrato seja interrompido antes da emissão da opinião. 
O contrato determina uma taxa de $ 1.000 por hora incorrida no estudo do tema e 
a previsão de 200 horas, estimado para ocorrer no prazo de 2 meses. Essas 200 
horas representam o máximo que o cliente pagará caso venha a declinar da 
emissão do parecer.
O contrato prevê o pagamento de $ 50.000 no ato da assinatura e o restante no 
encerramento, com prazo de 60 dias. O registro do adiantamento será:
D: Caixa
C: Adiantamento de clientes 50.000
E, os demais lançamentos?
Obrigação de Performance Satisfeitas em um 
ponto no tempo
CPC 47
Uma obrigação de performance se satisfaz quando o cliente obtém controle do 
ativo (bens/serviços) prometido / Momento em que o controle sobre o bem ou 
serviço é obtido pelo cliente.
“um cliente controla um bem ou serviço prometido pelo seu fornecedor quando tem 
a capacidade de determinar o uso desse recurso prometido e de obter 
substancialmente todos os benefícios remanescentes do recurso.”
Obrigação de Performance Satisfeitas em um ponto no tempo
Alguns indicadores da transferência de controle
CPC 47
a) Direito presente a pagamento pelo ativo
b) Titularidade legal do ativo
c) Posse física (nem sempre, como na consignação ou quando o cliente pede para 
retardar a entrega)
d) Riscos e benefícios significativos da propriedade do ativo (desde que ele esteja em 
condições de uso/consumo);
e) Aceite do ativo;
f) .......
Em todos os casos deve significar que o cliente obteve a capacidade de direcionar o uso 
do ativo e de obter substancialmente a totalidade dos benefícios remanescente desse 
ativo.
Exemplo da telefonia: pacote com aparelho, conexão com a internet e o serviço de 
telefonia
Obrigação de Performance Satisfeitas em um ponto no tempo
situações particulares
CPC 47
• Entrega no estabelecimento do comprador;
• Vendas já faturadas, mas ainda não entregues;
• Venda em moeda estrangeira (câmbio vigente no boletim de abertura do 
Banco Central para compra na data de embarque dos produtos para o 
exterior; dps disso, variações ativas ou passivas;
• Adiantamento de contratos de câmbio – ACC – do que se trata? Quando 
configura receita?
No âmbito das exportações é comum que empresas exportadoras obtenham 
adiantamento de recursos de instituições financeiras, passivos financeiros – os 
ACC. Não se trata de obrigação especificamente com um cliente, mas com o 
banco que adiantou os recursos e que, em última instância, ficará com o direito 
sobre as cambiais a receber quando a exportação ocorrer e a obrigação junto ao 
cliente for cumprida.
Reconhecimento de receitas de incorporação 
imobiliárias
CPC 47
• Na planta (POC – percentage of completion = valor da receita definido no contrato E 
sólidos critérios de orçamento de custo
• Nas chaves
• Ao final da obra, toda receita deverá ter sido reconhecida, independente da forma de 
pagto contratada
• Planta x chaves = vantagens x desvantagens informacional => credor x investidor.
CPC 47
Renner/22
https://api.mziq.com/mzfilemanager/v2/d/13154776-9416-4fce-8c46-3e54d45b03a3/85090ee1-5744-f2ab-74f6-7203ff463ac8?origin=1
CPC 47
Petrobras/2021
https://api.mziq.com/mzfilemanager/v2/d/25fdf098-34f5-4608-b7fa-17d60b2de47d/62a9ccc2-cc8b-8819-a870-44204e2f97c8?origin=1
CPC 47
Bens ou serviços distintos 
26. Dependendo do contrato, bens ou serviços prometidos podem incluir, entre outros, os seguintes: 
(a) venda de bens produzidos pela entidade (por exemplo, estoque de fabricante); 
(b) revenda de bens adquiridos pela entidade (por exemplo, mercadorias de varejista); 
(c) revenda de direitos sobre bens ou serviços adquiridos pela entidade (por exemplo, ticket revendido 
pela entidade, agindo como principal, conforme descrito nos itens B34 a B38); CPC47_Rev_20 7 
(d) execução de tarefa (ou tarefas) contratualmente pactuada para cliente; 
(e) prestação de serviço que consiste em estar pronta para fornecer bens ou serviços (por exemplo, 
atualizações não especificadas de softwares que sejam fornecidas quando e se disponíveis) ou 
disponibilização de bens ou serviços ao cliente a serem usados à medida que e quando o cliente 
decidir; 
(f) prestação de serviço de modo a providenciar para que a outra parte transfira bens ou serviços ao 
cliente (por exemplo, atuando como agente de outra parte, conforme descrito nos itens B34 a B38); 
(g) concessão de direitos sobre bens ou serviços a serem fornecidos no futuro que o cliente possa 
revender ou fornecer a seu cliente (por exemplo, a entidade que vende um produto ao varejista 
promete transferir o bem ou o serviço adicional à pessoa que compre o produto do varejista); 
(h) construção, fabricação ou desenvolvimento de ativo em nome do cliente; 
(i) concessão de licenças (ver itens B52 a B63B); e 
(j) concessão de opções para a compra de bens ou serviços adicionais (quando essas opções fornecerem 
ao cliente um direito relevante, conforme descrito nos itens B39 a B43)
Petrobras/2021
CPC 47
27. Bem ou serviço prometido ao cliente é distinto, se ambos os critérios a 
seguir forem atendidos: 
(a) o cliente pode se beneficiar do bem ou serviço, seja isoladamente ou 
em conjunto com outros recursos que estejam prontamente 
disponíveis ao cliente (ou seja, o bem ou o serviço é capaz de ser 
distinto); e 
(b) a promessa da entidade de transferir o bem ou o serviço ao cliente é 
separadamente identificável de outras promessas contidas no 
contrato (ou seja, compromisso para transferir o bem ou o serviço é 
distinto dentro do contexto do contrato). 
Petrobras/2021
Exemplo extra 
Receita de Contrato com Cliente – 
CPC 47
Rios, R. P; Marion, J. C. Contabilidade Avançada. De acordo com as 
normas brasileiras de Contabilidade (NBC) e normas internacionais 
de Contabilidade (IFRS) 
Editora Gen-Atlas. 2a. Edição, 2021.
32
Professora Dra Maisa de Souza Ribeiro 
Estagiária Ma Lucelma Cunha
Etapas de reconhecimento de receita.
33
• Identificar o contrato
Etapa 1
• Identificar as obrigações de desempenho
Etapa 2
• Determinar o preço da transação
Etapa 3
• Alocar o preço da transação
Etapa 4
• Reconhecer a receita
Etapa 5
34
A empresa RM vende equipamentos eletrônicos de som: produz caixas 
acústicas com conexão bluetooth. 
Fechou contrato com um grande distribuidor para fornecer 100.000 unidades 
das caixas de som, negociando cada uma ao preço de venda de $250. O 
custo para produzir cada unidade é de $90. 
No contrato celebrado com o distribuidor, há uma cláusula que permite a 
devolução por parte do cliente em até 45 dias da entrega,com direito a 
reembolso total. 
A empresa RM estima que 2% das caixas serão devolvidas. Essa estimativa 
está baseada em históricos anteriores com negociações parecidas. 
Se receber as devoluções, a empresa RM sabe que pode reparar ou ajustar 
algum problema e as caixas poderão ser revendidas com tranquilidade.
Diante das informações acima, vamos ver como fica o caso.
Exemplo 1 – pp. 181-183
35
• Identificar o contratoEtapa 1
■ Resta claro que há um contrato e que este reza pelo acordo entre as 
partes para fornecimento de 1.000 caixas de som.
■ Pela descrição, fica evidente a obrigação e entrega de 100.000 caixas de 
som bluetooth para o cliente distribuidor. Nota-se também que há uma 
condicional para devolução, ou seja, em até 45 dias depois de entregues 
as caixas, poderá o cliente devolvê-las. 
■ Dessa forma, estamos diante de um contrato que tem preço variável 
porque está sujeito à devolução e produtos.
■ Para contratos com preço variável é necessário utilizar o método para o 
reconhecimento da receita. No caso, a empresa fará o método do valor 
esperado, ou seja, calculará o valor esperado para cada caixa vendida.
Exemplo 1 – pp. 181-183
• Identificar as obrigações de desempenhoEtapa 2
36
• Determinar o preço da transaçãoEtapa 3
■ Para o preço, temos que descontar as estimativas de devolução. Então teremos: $245 
($250-2%) 
■ Nesse caso, há apenas uma obrigação de desempenho que é a entrega dos produtos 
para o distribuidor. Dessa forma, o preço será todo alocado para essa única obrigação.
■ No momento em que as caixas de som forem entregues para o distribuidor e, portanto, o 
controle for transferido para este, a receita deverá ser reconhecida. Nesse caso, teremos 
dois lançamentos, o reconhecimento da receita e o de baixa no estoque. Vejamos:
Exemplo 1 – pp. 181-183
• Alocar o preço da transaçãoEtapa 4
• Reconhecer a receitaEtapa 5
37
a) Reconhecimento da receita
Veja que, dessa forma, reconhecemos o direito de receber ou recebimento 
efetivo, dependendo da situação à vista ou a prazo e, como contrapartida, a 
receita com vendas estimadas de caixas de som que não serão devolvidas, 
sendo portanto uma receita praticamente certa. O cálculo é o seguinte:
Exemplo 1 – pp. 181-183
Quadro 6.4 - Lançamentos de reconhecimento da receita e de baixa no estoque.
Conta Débito Crédito
 Clientes ou Bancos 25.000.000  
 Receita com vendas   24.500.000 
 Obrigação de devolução (passivo circulante)   500.000 
Quadro 6.5 - Cálculo da receita esperada
Unidades 
vendidas
Valor de 
venda Total
(-) Estimativas de devolução 
(2%) (=) receita esperada
100.000
 
250 25.000.000 
 
500.000 24.500.000 
38
b) Baixa do estoque
O valor do custo foi apurado considerando o valor unitário de 
$90, descontada a estimativa de 2% de devolução: 
Exemplo 1 – pp. 181-183
Quadro 6.6 - Lançamentos de ajustes do estoque
Conta Débito Crédito
 Custos de mercadorias vendidas 8.820.000  
 Direitos sobre produtos que serão devolvidos 180.000  
 Estoques   9.000.000 
Quadro 6.7 - Cálculo do custo 
esperado
Unidades 
vendidas
Valor do 
custo Total (-) Estimativas de devolução (2%) (=) Custo esperado
100.000
 
90 
 
9.000.000 
 
180.000 
 
8.820.000 
Exemplo prático 
Receita de Contrato com Cliente – 
CPC 47
39
SANTOS, A. et al. Manual Prático de Contabilidade 
Societária: aplicável a todas as sociedades. 
Editora Gen-Atlas. 1a. Edição, 2022.
40
Tomemos como exemplo uma empresa que comercializa camisetas pela 
internet e aceita devoluções de unidades por até 30 dias após a entrega 
do produto. A empresa celebrou 100 contratos, sendo que cada 
contrato inclui a venda de uma camiseta por $100 (total de 100 
produtos x $100 = $10.000). O dinheiro é recebido quando o controle 
de um produto é transferido. O custo de cada produto para a entidade é 
de $60.
Como o contrato permite a devolução em até 30 dias, a 
contraprestação recebida é variável. Para estimar a contraprestação 
variável à qual a entidade terá direito, utiliza-se o método do valor 
esperado (parágrafo 53(a) do CCP 47) porque esse é o método que a 
entidade espera que forneça a melhor previsão. Com base em dados 
históricos e experiência acumulada, a entidade estima que 97 produtos 
não serão devolvidos. 
Exemplo prático – pp. 202-203
Adaptado
41
Assumindo-se que os custos de recuperar os produtos não serão 
relevantes e que os produtos devolvidos possam ser revendidos com 
lucro, os registros contábeis quando da entrega (transferência) dos 
produtos correspondentes aos 100 contratos são como segue.
Primeira resolução se dá sob ponto de vista da “Receita Bruta” para 
efeito de atender à legislação fiscal e ao CPC 47, que assim determina 
em seu item 112A).
Mas nós também elaboraremos sob o ponto de vista de “Receita Líquida 
das Obrigações de Devolução” e consideramos que dois produtos 
foram de fato devolvidos.
Exemplo prático – pp. 202-203
Adaptado
42
Conta Débito Crédito
Caixa 10.000  
Receita Bruta de Vendas   10.000
Conta Débito Crédito
Custos de mercadorias vendidas 6.000  
Estoques   6.000 
Exemplo prático – pp. 202-203
Adaptado – Receita Bruta lançamentos simplificados tradicionais
Conta Débito Crédito
Receita Bruta de Vendas 300  
Obrigação provável de reembolso   300
Conta Débito Crédito
Estoques a recuperar 180  
Custos de mercadorias vendidas   180 
43
Venda
Conta Débito Crédito
Clientes ou Bancos 10.000  
Obrigação de devolução (passivo circulante)   300 
Receita Líquida das Obrigações de Devolução   9.700 
Conta Débito Crédito
Custos de Mercadorias Vendidas 5.820  
Direitos sobre produtos que serão devolvidos 180  
Estoques   6.000 
Exemplo prático – pp. 202-203
Adaptado – Receita Líquida lançamentos na nova modalidade
44
Produtos de fato retornados
Conta Débito Crédito
Obrigação de devolução (passivo circulante) 200  
Caixa   200 
Conta Débito Crédito
Estoques 120  
Direitos sobre produtos que serão devolvidos   120 
Exemplo prático – pp. 202-203
Adaptado – Receita Líquida
45
Direito de devolução pelo cliente, expirado
Conta Débito Crédito
Obrigação de devolução (passivo circulante) 100  
Receita com vendas   100 
Conta Débito Crédito
Custos de mercadorias vendidas 60  
Direitos sobre produtos que serão devolvidos   60 
Exemplo prático – pp. 202-203
Adaptado – Receita Líquida