Dir Tributário 01

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AULA 1: TRIBUTO 
1.2. CONCEITO DE TRIBUTO 
Em nossa aula inaugural vimos alguns conceitos introdutórios 
relacionados à classificação didática do Direito Tributário e vimos, 
também, a estrutura geral de uma relação jurídica tributária típica, 
incluindo os seus elementos integrantes. 
Podemos, hoje, partir direto para a definição de tributo. 
Uma dica para concursos públicos, válida para qualquer matéria: 
sempre que nós tivermos na lei uma definição de algum instituto 
jurídico, devemos nos concentrar apenas nela. Isto é, quando existe um 
conceito legal de qualquer coisa, não têm interesse, para nós, conceitos 
doutrinários divergentes dele. Não há dúvida de que nas questões de 
múltipla escolha da ESAF e do CESPE será adotada sempre a definição 
da lei. 
Pois bem, ocorre exatamente isso com o conceito de tributo. Como o 
CTN é uma lei de normas gerais, prevista no art. 146 da Constituição, é 
comum encontrarmos nele uma porção de definições. Assim, logo no 
art. 3º, o Código conceitua tributo, nestes termos: 
“Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou 
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato 
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada.” 
Todos os livros de Direito Tributário, depois de transcreverem o art. 3º 
do CTN, partem para uma análise dos elementos integrantes da 
definição. Vamos fazer a mesma coisa: 
1) Tributo é prestação pecuniária. 
Pecuniária significa “em dinheiro”. Como vimos, as obrigações 
tributárias de dar (“dar dinheiro”) são as mais importantes do Direito 
Tributário, ditas, por isso, obrigações principais. 
O tributo não é a única obrigação principal existente no Direito 
Tributário. As penalidades pecuniárias (multas tributárias) também são 
obrigações principais e não são tributos, conforme veremos mais 
adiante. 
2) Tributo é uma prestação compulsória. 
Como vimos, o Direito Tributário é ramo do Direito Público. Por força do 
princípio da supremacia do interesse público, é possível, no Direito 
Tributário, a imposição unilateral de obrigações, independentemente da 
vontade do obrigado. Na verdade, é óbvio que se o tributo não fosse 
compulsório, simplesmente ninguém pagaria! 
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3) Tributo é uma prestação em moeda ou cujo valor nela se possa 
exprimir. 
Não é muito fácil interpretar a parte final dessa frase. Que tributo é 
prestação em moeda nós já sabíamos. Isso é sinônimo de “prestação 
pecuniária”. Não é fácil enxergar o que o CTN quis dizer com “ou cujo 
valor se possa exprimir em moeda”. 
Alguns vêem aí autorização para quitação de tributos mediante entrega 
de bens (a chamada “dação em pagamento”). Na minha opinião, isso é 
meio forçado... Na verdade, só em 2001 foi acrescentada ao Código, 
pela Lei Complementar 104/2001, a possibilidade teórica de quitar um 
tributo mediante “dação em pagamento em bens imóveis” (CTN, art. 
156, XI). E, para mim, esse acréscimo não tem nada a ver com o 
conceito de tributo. A verdade é que uma lei complementar, sendo 
instrumento hábil para tratar de normas gerais tributárias, pode 
perfeitamente criar hipóteses de extinção de tributos, 
independentemente do conceito geral de tributo. Foi o que a LC 
104/2001 fez! 
Pois bem, outro autores acham que essa história de “ou cujo valor se 
possa exprimir em moeda” significa apenas autorização para utilização 
de indexadores para expressar valor de tributos, como a União fazia, 
antes do Plano Real, com a UFIR, e muitos municípios ainda fazem, com 
UNIFs e outros indexadores assemelhados. Assim, quando existia a 
UFIR, em vez de dizer, por exemplo, que Fulano devia cem mil cruzeiros 
de imposto de renda, dizia-se que ele devia quinhentas UFIR. A 
vantagem, para o Governo, de usar indexadores é que, em época de 
inflação alta, fica assegurada a manutenção do valor real do tributo a 
pagar. Eu concordo com essa posição, de que o “ou cujo valor se possa 
exprimir em moeda” significa autorização para o uso de indexadores. 
Outra interpretação é de que a expressão “ou cujo valor se possa 
exprimir em moeda” implica autorização para pagamento de tributo com 
títulos da dívida pública. Acho também aceitável essa interpretação. 
Basta lembrarmos que existe um (e somente um) tributo federal que 
pode ser, em parte, pago com títulos de dívida pública: trata-se da 
possibilidade de pagar 50% do ITR (imposto territorial rural) com títulos 
da dívida agrária (TDA). 
Apesar de toda essa discussão, minha opinião firme é de que não vão, 
nunca, em uma questão de múltipla escolha, perguntar o que quis o 
CTN dizer com “ou cujo valor nela se possa exprimir”. Portanto, não se 
preocupem em interpretar o que não tem, e nunca terá, interpretação 
consensual! 
4) Tributo não é sanção de ato ilícito. 
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Esse é o elemento fundamental que me permite distinguir um tributo de 
uma multa tributária. Todo o resto das definições de tributo e de multa 
coincide. 
É verdade. O que é uma multa tributária? 
É uma prestação pecuniária compulsória, instituída em lei, que constitui 
sanção de ato ilícito. É, da mesma forma, cobrada mediante atividade 
vinculada. 
Portanto, a única diferença entre tributo e multa tributária é que o 
primeiro nunca é punição por um ilícito e a segunda é sempre 
penalidade por ato contrário à legislação tributária. 
Entendam bem essa parte da definição: a hipótese de incidência de um 
tributo nunca é um ato ilícito. Isso não quer dizer que atos ilícitos não 
possam gerar obrigações de pagar tributo. Por exemplo, se alguém 
obtém renda pelo exercício ilegal da medicina, a obtenção de renda é 
fato gerador do imposto de renda. Mas o fato gerador é a obtenção de 
renda, não o exercício ilegal da medicina. Ou seja, a lei nunca terá como 
hipótese de incidência “exercer ilegalmente um ofício”. Simplesmente a 
lei trará como hipótese de incidência “auferir renda”. Não me interessa o 
negócio que deu origem à renda, porque não é esse negócio que é a 
hipótese de incidência. Esta nunca será um ato ilícito, mas sim um fato 
econômico neutro, independente da validade ou licitude do negócio 
jurídico (ou antijurídico) subjacente. Esse assunto será estudado 
detalhadamente quando tratarmos do art. 118 do CTN, que traz um 
princípio chamado pecunia non olet. Deixemos esse aprofundamento 
para mais tarde. 
5) Tributo é prestação instituída em lei. 
Essa parte da definição é decorrência lógica do fato de ser o tributo algo 
compulsório. Como vivemos em um Estado de Direito, só a lei, que é 
expressão da vontade geral, pode obrigar alguém a alguma coisa. Como 
o tributo é uma obrigação, só a lei pode criar um tributo. No caso da 
criação de tributo, como veremos ao estudar o princípio da legalidade, 
só se admite mesmo a utilização de lei ou atos com força de lei, como 
as medidas provisórias. Nunca é possível, mediante ato infralegal (atos 
administrativos), criar um tributo. Essa regra não tem exceção. 
6) Tributo é cobrado mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada. 
Essa regra é desnecessária para a definição de tributo. Se ela não 
estivesse expressa no art. 3º do CTN, nada mudaria. Mas, como está, 
precisamos conhecê-la. 
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Essa regra significa que a lei não dá qualquer margem de liberdade ao 
agente da Administração tributária no que diz respeito à cobrança de 
tributos. Se o agente da Administração tributária, no exercício de suas 
funções, toma conhecimento da ocorrência de um fato gerador, 
obrigatoriamentedeve fazer o lançamento e cobrar o tributo. Não cabe 
a ele decidir se é oportuno e conveniente cobrar, ou dispensar a 
exigência por qualquer motivo que não esteja expressamente previsto 
em lei. 
Isso assim é porque, uma vez acontecido no mundo real o fato gerador, 
automaticamente surge a obrigação tributária, e já podemos falar que o 
tributo é existente. O tributo é coisa pública, pertence ao povo, à 
sociedade, não ao agente público, nem à Administração. Portanto, em 
decorrência do princípio da indisponibilidade do interesse público, 
nada resta ao agente público a não ser exigir o tributo, sem 
possibilidade de, por iniciativa própria, deixar de fazê-lo, sob pena de 
responsabilidade funcional. 
Como podemos perceber, todos os elementos da definição de tributo 
estão relacionados ao que estudamos na aula anterior: ao fato de ser o 
Direito Tributário um ramo do Direito público e ao fato de ser o tributo o 
objeto de uma relação jurídica obrigacional, imposta unilateralmente ao 
sujeito passivo. 
Sempre que uma prestação enquadrar-se na definição que acabamos de 
dissecar, podemos afirmar que se trata de um tributo. Assim, tributo é 
gênero, integrado por diversas espécies com características que as 
peculiarizam. Esse é o objeto de nosso próximo tópico: a enumeração 
das espécies tributárias integrantes de nosso ordenamento jurídico. 
Antes de passarmos ao próximo assunto, faço a observação de que não 
é muito comum uma questão sobre a interpretação dos elementos da 
definição de tributo. Mas é fundamental vocês conhecerem bem cada 
parte dela, porque isso é útil para o estudo posterior de diversos temas 
no Direito Tributário. De qualquer forma, acontece de, mesmo em 
concursos tradicionalmente difíceis, ser cobrada a definição pura e 
simples, como aconteceu nessa abaixo: 
(ESAF/Auditor INSS/2002) Com referência a tributo e suas espécies, 
é correto afirmar que: 
a) empréstimo compulsório, contribuição de melhoria, contribuição de 
intervenção no domínio econômico e compensação financeira aos 
Estados pela exploração de petróleo por empresas privadas são espécies 
tributárias. 
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b) tributo é um gravame cuja obrigação tem por fato gerador uma 
situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa 
ao contribuinte. 
c) são espécies tributárias, entre outras, imposto, taxa, contribuição em 
favor de categoria profissional, preço público e contribuição de 
intervenção no domínio econômico. 
d) tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda, ou cujo 
valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, 
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada. 
e) tributo é a prestação pecuniária compulsória, em moeda, ou cujo 
valor nela se possa exprimir, instituída em lei e cobrada mediante 
atividade administrativa plenamente vinculada, que não constitua 
sanção de ato ilícito, ressalvado o caso de ato ilícito que requeira 
reparação em virtude de guerra. 
O gabarito é letra D. Questão literal, como costuma acontecer quando 
se trata de CTN! 
 
1.3. ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS INTEGRANTES DO SISTEMA 
TRIBUTÁRIO NACIONAL. ENUMERAÇÃO. 
O art. 5º do CTN, categoricamente, afirma: “Os tributos são impostos, 
taxas e contribuições de melhoria”. 
Realmente, em 1966, quando foi editado o CTN, predominava a doutrina 
da denominada “escola tricotômica”. Para essa escola, só há mesmo três 
espécies tributárias. Não importa o nome adotado pela lei. O que 
permite decidir qual é a espécie que se examina é, exclusivamente, o 
seu fato gerador. 
Essa visão da escola tricotômica fica bem clara pelo disposto no art 4º 
do CTN, a saber: 
“Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo 
fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para 
qualificá-la: 
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei; 
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.” 
Vou procurar dar um exemplo bem simples para vocês entenderem a 
idéia dos defensores da escola tricotômica. 
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Se um defensor dessa escola analisar a lei que instituiu a contribuição 
social sobre o lucro líquido (CSLL), verá o seguinte: o fato gerador da 
CSLL é a obtenção de lucro pela pessoa jurídica. Como esse fato gerador 
não é nenhuma atividade específica do Estado, a CSLL é um imposto. 
Entenderam? Os defensores da escola tricotômica só aceitam a 
existência de impostos, taxas e contribuições de melhoria. Qualquer que 
seja o tributo eles classificarão como uma dessas três espécies. Para 
classificar, analisarão só o fato gerador (a hipótese de incidência), mais 
nada. 
É interessante, e muitos de vocês já devem ter percebido, que, pelo 
método da escola tricotômica, a CSLL e o IRPJ (imposto de renda das 
pessoas jurídicas) são o mesmo tributo. E eles defendem isso mesmo, 
sem enxergar aí nenhum problema! Igualmente, para eles, a COFINS e 
o PIS são ambos impostos, e são o mesmo “imposto”, porque o fato 
gerador é igual (a obtenção de receita bruta) e o fato gerador não é 
uma atividade estatal específica. 
Em resumo, para os adeptos da escola tricotômica, qualquer que seja o 
nome adotado pela lei, devemos verificar a hipótese de incidência. Se 
esta não for uma atividade do Estado, dizemos que o tributo é um 
imposto. Para eles, o único tributo de fato gerador não-vinculado, ou 
seja, que não é uma atividade estatal específica, é o imposto. Se a 
hipótese de incidência for alguma atividade estatal específica, teremos 
uma taxa ou uma contribuição de melhoria. Aí, é necessário ver qual a 
atividade estatal. Se for exercício do poder de polícia ou prestação de 
serviço público específico e divisível, temos uma taxa. Se for realização 
de obra pública que acarrete valorização de imóvel, temos uma 
contribuição de melhoria. Todo e qualquer tributo, não importa o nome 
ou a destinação, será classificado em uma das três categorias, 
exclusivamente pelo fato gerador. 
Com a promulgação da Constituição de 1988, cada vez mais foram 
surgindo adeptos da idéia de que não se deveria adotar essa tese 
restritiva da escola tricotômica, reduzindo qualquer tributo a uma das 
três espécies. Logo depois, o STF firmou a orientação, hoje pacífica, de 
que não são somente três, mas cinco as espécies integrantes do 
Sistema Tributário Nacional (STN). Para o Supremo, o STN delineado na 
Constituição de 1988 abrange as seguintes espécies tributárias: 
1) impostos; 
2) taxas; 
3) contribuições de melhoria; 
4) empréstimos compulsórios; 
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5) contribuições. 
A jurisprudência do STF firmou-se antes de existir a contribuição de 
iluminação pública (CIP), tributo infeliz que foi introduzido no Brasil pela 
EC 39/2002, no art. 149-A da Constituição. 
Não podemos saber, ainda, se o STF considerará essa CIP uma sexta 
espécie tributária ou se a classificará na vala comum das contribuições 
(excetuada a de melhoria). Ou, ainda, se vai declarar inconstitucional 
essa EC 39/2002, o que, em minha opinião, seria o ideal. Não devemos 
nos preocupar com isso – saber a quantidade de espécies tributárias 
integrantes do STF – para questões de concursos. De qualquer forma, 
se por acaso um louco resolver perguntar isso, minha resposta é: são 
cinco espécies, estando as CIP incluídas no grupo “contribuições”. 
Portanto, desmembrando as espécies, temos: 
1) impostos 
1.1. Da União (CF, art. 153) 
1.1.1. importação de produtos estrangeiros (II) 
1.1.2. exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou 
nacionalizados (IE) 
1.1.3. renda e proventos de qualquernatureza (IR) 
1.1.4. produtos industrializados (IPI) 
1.1.5. operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou 
valores mobiliários (IOF) 
1.1.6. propriedade territorial rural (ITR) 
1.1.7. grandes fortunas (IGF) 
1.1.8. extraordinários de guerra (IEG - CF, art. 154, II) 
1.1.9. impostos residuais (CF, art. 154, I) 
1.2. Dos Estados e DF (CF, art. 155) 
1.2.1. transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos 
(ITCD) 
1.2.2. operações relativas à circulação de mercadorias e sobre 
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de 
comunicação (ICMS) 
1.2.3. propriedade de veículos automotores (IPVA) 
1.3. Dos Municípios e DF (CF, art. 156) 
1.3.1. propriedade predial e territorial urbana (IPTU) 
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1.3.2. transmissão inter vivos, por ato oneroso, de bens imóveis e de 
direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de 
direitos a sua aquisição (ITBI) 
1.3.3. serviços de qualquer natureza (ISS) 
2) Taxas (CF, art. 145, II) 
2.1. de polícia 
2.2. de serviço 
3) Contribuições de Melhoria (CF, art. 145, III) 
4) Empréstimos Compulsórios (CF, art. 148) 
4.1. por calamidade ou guerra externa (CF, art. 148, I) 
4.2. por investimento público urgente e de relevância nacional (CF, art. 
148, II) 
5) Contribuições 
5.1. Sociais 
5.1.1. de seguridade social (CF, art. 195, art. 239; ADCT, art. 74, 75, 
84 e 90) 
5.1.2. outras sociais (CF, art. 212, § 5º, art. 240) 
5.2. de interesse das categorias profissionais ou econômicas (CF, art. 
149) 
5.3. de intervenção no domínio econômico (CIDE - CF, art. 149) 
5.3.1. relativa às atividades de importação ou comercialização de 
petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool 
combustível (CIDE-combustíveis - CF, art. 177, § 4º) 
5.3.2. outras CIDEs (CF, art. 149) 
5.4. para o custeio do serviço de iluminação pública (CIP - CF, art. 149-
A) 
Em resumo, qualquer questão de concurso que pergunte quais são as 
espécies tributárias, nos termos do CTN, deve ter como resposta: 
impostos, taxas e contribuições de melhoria. Se for, diferentemente, 
uma questão referindo-se ao entendimento do STF, ou simplesmente 
perguntar as espécies que integram o STN, a resposta é: impostos, 
taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e 
contribuições 
Observação: as contribuições do art. 149 da Constituição às vezes são 
chamadas contribuições especiais ou contribuições parafiscais. Existem, 
ainda, alguns autores que chamam de contribuições sociais todas as 
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contribuições, exceto as de melhoria. Vocês podem encontrar qualquer 
desses termos em concursos. Quanto às CIP, ainda não existe 
denominação doutrinária para elas. Na minha opinião, chamá-las, 
genericamente, de sociais é um verdadeiro absurdo. Chamá-las 
especiais não apresenta problema, porque o termo “especiais” não quer 
dizer nada preciso mesmo. A verdade é que isso é muito confuso, 
porque cada uma das contribuições descritas nos art. 149 e 149-A da 
Constituição tem características próprias, sendo sempre problemático 
usar um nome comum para nos referirmos a todas elas. Por isso eu uso 
simplesmente “contribuições”, ficando combinado que não estão 
abrangidas nessa expressão as contribuições de melhoria. 
Em aulas futuras estudaremos as linhas gerais das principais dessas 
espécies tributárias, conforme o programa deste curso. 
 
PONTOS RELEVANTES DESTA AULA 
1) Tributo é uma prestação pecuniária compulsória, instituída em lei, 
que não constitui sanção de ato ilícito. 
2) A diferença entre tributo e multa é só o fato de que tributo nunca é 
uma punição e multa é sempre sanção de ato ilícito. 
3) A instituição de um tributo só pode ser feita por lei ou por ato com 
força de lei (como as medidas provisórias), sem nenhuma exceção. 
4) Para o CTN são só três as espécies tributárias: impostos, taxas e 
contribuições de melhoria. Nesse caso, qualquer que seja o tributo, 
deve-se analisar exclusivamente o fato gerador e, com base nele, 
classificar o tributo como uma das três espécies. Essa posição do CTN 
espelha o que é (ou era) defendido pela chamada escola tricotômica. 
5) Para o STF, a CF/88 estabeleceu cinco espécies tributárias distintas: 
impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios, 
contribuições do art. 149 (e também, podemos acrescentar, do 149-A). 
Às vezes, os autores se referem a essa posição como “classificação 
qüinqüipartida. 
6) Em uma questão de concurso, perguntando sobre as espécies 
tributárias, devemos prestar atenção. Se a questão expressamente diz 
algo como “nos termos do CTN” ou “conforme o CTN”, não há dúvida: 
são só impostos, taxas e contribuições de melhoria. Se nada diz, ou 
pergunta a posição do STF, ou algo como “segundo a Constituição”, ou 
“conforme previsto na CF/88”, adotamos a classificação qüinqüipartida, 
ou melhor, consideramos espécies tributárias: impostos, taxas, 
contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios, contribuições do 
art. 149 e a CIP, do art. 149-A. 
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Até a próxima.