Aula 01 tributos

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Direito Tributário para o TCE/PR 
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AULA 01: Tributos 
SUMÁRIO PÁGINA 
Apresentação Inicial 01 
Conceito de Tributos 03 
Natureza Jurídica Específica dos Tributos 16 
Classificação dos Tributos 24 
Espécies Tributárias 43 
Impostos 43 
Taxas 51 
Contribuições de Melhoria 79 
Contribuições Especiais 90 
Empréstimos Compulsórios 125 
Questões Propostas 132 
Gabaritos 169 
Olá, amigo concurseiro e futuro servidor! 
Chegamos à primeira aula do nosso curso de direito tributário para concurso 
de Auditor do Tribunal de Contas do Estado do Paraná (TCE/PR). E os 
estudos, a todo vapor? Hoje vamos iniciar uma matéria decisiva na sua 
aprovação, responsável por uma boa parte dos pontos a serem 
conquistados pelos futuros aprovados. 
Nessa aula iremos tratar do seguinte tema: 
 Tributos: conceitos e classificação. 
Os tributos, os conceitos e eles relativos e as classificações a eles dadas são 
um dos temas preferidos pelas bancas organizadoras de concursos, tendo 
grande chance de serem cobradas em sua prova de Direito tributário. 
Esse tema é muito importante para a compreensão de muitos outros temas 
em direito tributário, bem como para conhecer o “caroço” dessa deliciosa 
fruta chamada direito tributário. 
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Qualquer dúvida que surgir, peço que a envie o mais breve possível ao 
nosso fórum de dúvidas para que ela seja sanada e não ocorram atrasos em 
seus estudos. Seguem ainda os meus dois e-mails: 
aluisioalneto@gmail.com 
www.facebook.com/aluisioalneto 
www.facebook.com/prosatributaria 
Boa sorte! E bons estudos! 
 
 
 
 
 
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Conceito de Tributo 
 
Não há nada mais elementar em direito tributário do que conhecer o que vem 
a ser um tributo, bem como suas características e espécies. Saber isso é o 
mesmo que saber o que é uma bola para um jogo de futebol. 
Iniciaremos essa aula com o conceito do que ver a ser tributo. Para tanto, 
devemos ter inicialmente em mente que existem uma variedade de definições 
presentes tanto na doutrina quanto na jurisprudência do nosso país, podendo 
definir esse, digamos, coração do direito tributário de diversas formas. 
Os vários conceitos que podemos extrair dos homens que fazem o direito 
tributário do nosso país não são muito relevantes para concurso 
individualmente falando, mas sim aquele que consta no Código Tributário 
Nacional, que é a definição que todos os doutrinadores e juristas, de um jeito 
ou de outro, “mudam” para criar um conceito próprio. 
A definição de tributo está presente no famoso artigo 3º do CTN: 
“Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em 
moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não 
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada 
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.” 
Acredite em mim: apenas com esse pequeno artigo poderíamos fazer 
meia prova de direito tributário. Sentiu a pressão quanto ao pequeno 
grande tamanho do texto do CTN? A partir de agora, fique em dúvida quanto 
a como deve ser seu nome completo, mas tenha esse conceito na ponta da 
língua. DECORE! 
Veja uma resumão com os termos vitais do conceito apresentado: 
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Veja como isso é cobrado em prova. Apenas para esquentar os motores! 
 
 
(Questão 01) No Sistema Tributário Nacional, é característica essencial dos 
tributos: 
(A) a compulsoriedade. 
(B) a destinação vinculada a determinadas despesas. 
(C) a aplicação para punir prática de atos ilícitos. 
(D) serem destituídos de caráter coativo. 
(E) a cobrança instituída por lei e cobrada mediante atividade administrativa 
desvinculada. 
De acordo com a figura acima, podemos notar que é característica 
fundamental/essencial dos tributos a sua compulsoriedade, ou seja, são 
exigidos e cobrados dos sujeitos passivos independentemente da vontade 
destes, tendo caráter estritamente coercitivo. 
Assim, resta como correta a alternativa "a", gabarito da questão. 
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Quanto à alternativa “b”, e conforme veremos adiante na aula, temos que 
nem todos os tributos têm a arrecadação vinculada a determinadas pessoas 
ou despesas, como é o caso dos impostos. 
A alternativa “c” evidencia uma das principais características dos tributos: não 
são instituídos para punir a prática de atos ilícitos. Quanto à alternativa “d”, 
vale a mesma explicação dada à alternativa “a”. Por fim, a alternativa “e” 
também está incorreta, uma vez que a atividade administrativa de cobrança 
de qualquer tributo é sempre vinculada. 
 
 
(Questão 02) Tributo é: 
1. instituído em lei e cobrado mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada. 
2. sanção de ato ilícito. 
3. toda prestação pecuniária compulsória em moeda ou cujo valor nela se 
possa exprimir. 
Assinale a alternativa que indica todas as afirmativas corretas. 
a) É correta apenas a afirmativa 1. 
b) São corretas apenas as afirmativas 1 e 2. 
c) São corretas apenas as afirmativas 1 e 3. 
d) São corretas apenas as afirmativas 2 e 3. 
e) São corretas as afirmativas 1, 2 e 3. 
Só com a figura apresentada na página anterior já é possível responder essa 
questão, embora os conceitos presentes nela ainda não tenham sido 
estudados a fundo, o que faremos adiante. Decorou o que consta no texto do 
artigo 3º do CTN?? Tributo nunca será uma sanção pela prática de um ato 
ilícito, mas sim uma vontade do legislador em determinar que você tire um 
pouco do que você tem para financiar a sociedade.  
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Assim, somente o item 2 é incorreto, sendo os outros dois corretos. Logo, 
resta como correta a alternativa “c”, gabarito da questão. 
 
 
Analisaremos agora cada um dos conceitos apresentados e constantes no 
texto do artigo 3º. Vamos em frente! E muita atenção! 
 
1. PRESTAÇAO COMPULSÓRIA 
 
Todo tributo é impositivo, não cabendo ao sujeito passivo a faculdade 
de querer ou não pagá-lo, sendo, assim, de prestação compulsória 
(obrigatória) por parte destes. A obrigação decorre de disposição expressa de 
lei, ou de outra espécie normativa que a faças as vezes dessa. 
No direito tributário não há exceções à compulsoriedade do dever de 
pagar tributo, não havendo margem para a voluntariedade negativa 
de pagar uma exação (Se quiser pagar tributo que não está sendo cobrado, 
fique à vontade.  Só não pode escolher deixar de pagar, sendo um péssimo 
exemplo vindo de um futuro servidor) 
Independente de ser uma taxa, um imposto ou uma contribuição, o dever de 
pagar é imperativo, decorrente da imposição de uma obrigação imposta pelo 
Estado (sujeito ativo detentor da capacidade tributária) ao sujeito passivo. É 
o chamado poder de império do Estado. Assim, a relação tributária 
Estado-sujeito passivo configura-se numa obrigação de dar. GUARDE 
BEM ISSO! 
Assim, podemos dizer que, quanto aos tributos e à suaexigibilidade, temos 
que uma das suas características fundamentais se funda na coercibilidade do 
cumprimento da prestação frente ao Estado tributante. 
 
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2. PRESTAÇAO PECUNIÁRIA, EM MOEDA OU CUJO VALOR NELA SE 
POSSA EXPRIMIR 
 
Já que, como vimos anteriormente, a relação tributária configura-se numa 
obrigação de dar, o que é dado afinal? Para que possa saldar seus tributos 
frente ao Estado, o sujeito passivo terá que dispor do seu patrimônio em 
favor daquele. 
Quase que regra geral, essa satisfação é realizada por meio da entrega de 
moeda/dinheiro ou de outro meio que faça as vezes desta (cheque, 
transferência bancária, ordem de pagamento, entre outras). 
O adjetivo pecuniário refere-se a dinheiro, sendo assim indevido o 
pagamento por outros meios, como, por exemplo, a entrega de bens 
(pagamento in natura) e a prestação de trabalho ou serviços por 
parte do sujeito passivo (pagamento in labore). 
Veja o que nos diz o CTN em seu artigo 162, quanto ao pagamento do crédito 
tributário, uma das hipóteses de extinção do crédito tributário: 
““Art. 162. O pagamento é efetuado: 
I - em moeda corrente, cheque ou vale postal; 
II - nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel 
selado, ou por processo mecânico.” (Grifos nosso) 
Assim, não poderemos pagar o IPI, imposto sobre produtos industrializados, 
dando ao Estado tributante (no caso, a União) bens industrializados, mas, 
sim, pagamento em moeda, ou equivalentes desta. 
Embora o inciso XI do artigo 156 do CTN, acrescentado pela lei complementar 
nº 104, de 2001, permita e extinção do crédito tributário por meio da dação 
em pagamento de bens IMÓVEIS, essa previsão não desconfigura a 
prestação pecuniária em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir como 
forma de pagamento de tributo. 
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Se o próprio CTN autoriza a situação, esse tipo de extinção deve ser 
considerado como uma forma de prestação pecuniária apta a extinguir 
débitos tributários do sujeito passivo frente ao estado. 
Caso clássico é a da lei distrital que possibilitou o pagamento de créditos 
tributários, devidos por microempresas, empresas de pequeno porte e médias 
empresas, por meio da dação em pagamento de materiais destinados ao 
atendimento de programas do GDF (Governo do Distrito Federal). No 
julgamento do caso, o STF declarou a lei inconstitucional, tendo em vista a 
criação de nova hipótese de extinção do crédito tributário por lei distrital. 
Essa decisão foi dada na ADI 1.917, de 26/04/2007, cujo texto é o seguinte: 
“I - Lei ordinária distrital - pagamento de débitos tributários 
por meio de dação em pagamento. II - Hipótese de criação 
de nova causa de extinção do crédito tributário. III - 
Ofensa ao princípio da licitação na aquisição de materiais pela 
administração pública. IV - Confirmação do julgamento 
cautelar em que se declarou a inconstitucionalidade da 
lei ordinária distrital 1.624/1997. (ADI 1917, de 
18/12/1997).” 
 O artigo 1º da lei nos dizia o seguinte: 
“Art. 1º As empresas do Distrito Federal classificadas como 
microempresas, empresas de pequeno porte e médias 
empresas cujas obrigações tributárias com a Fazenda Pública 
do Distrito Federal estejam inscritas na dívida ativa até a 
data da promulgação desta Lei poderão solvê-las 
mediante dação em pagamento exclusivamente de 
materiais destinados a programas do Governo do 
Distrito Federal.” (Grifos nosso) 
 
 
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Somente a lei complementar federal poderá definir novas hipóteses 
de extinção de crédito tributário, não sendo autorizado a nenhum ente 
que não a União o poder legislativo para tanto, conforme dispõe o artigo 146, 
III, que assim nos diz: 
“Art. 146. Cabe à lei complementar: (...) 
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação 
tributária, especialmente sobre: (...)” 
Entretanto, existe posicionamento do STF afirmando exatamente o contrário, 
ou seja, a possibilidade dos entes criarem novas hipóteses de extinção do 
crédito tributário por meio de suas próprias leis, ainda que ordinárias. Veja a 
seguinte decisão: 
“(...) I - Extinção de crédito tributário criação de nova 
modalidade (dação em pagamento) por lei estadual: 
possibilidade do Estado-membro estabelecer regras 
específicas de quitação de seus próprios créditos tributários. 
Alteração do entendimento firmado na ADInMC 1917-DF, 
18.12.98, Marco Aurélio, DJ 19.09.2003: conseqüente 
ausência de plausibilidade da alegação de ofensa ao art. 146, 
III, b, da Constituição Federal, que reserva à lei 
complementar o estabelecimento de normas gerais 
reguladoras dos modos de extinção e suspensão da 
exigibilidade de crédito tributário. (...) (ADI 2405 MC/RS, de 
06/11/2002).” 
Para fins de concurso, devemos adotar como regra geral a primeira 
interpretação, de que leis dos Estados, Distrito Federal e Municípios não 
podem prever novas hipóteses de extinção do crédito tributário que não as 
previstas no CTN. Caso sejam cobrados posicionamentos expressos do STF, 
deve-se analisar caso a caso, podendo ser dado como certo os dois 
posicionamentos, a depender do enunciado da questão. 
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Como exemplo para o termo “ou em cujo valor nela se possa exprimir”, 
temos os chamados títulos da dívida pública, que podem vir a ser utilizados 
como forma de pagamento de créditos tributários, embora existam 
divergências quanto a isso no meio doutrinário e jurisprudencial. 
Outro exemplo seriam os extintos indexadores inflacionários, como a famosa 
UFIR (Unidade Fiscal de Referência). A UFIR era fixada dia-a-dia, atualizando-
se o valor monetário da moeda nacional em razão da inflação. Para tanto, os 
valores dos tributos poderiam ser fixados em UFIR, uma vez que, por simples 
cálculo algébrico, teríamos o valor devido em moeda. Vamos a outro ponto 
muito importante da definição contida no artigo 3º. MUITO COBRADO EM 
PROVAS! 
 
3. NÃO CONSTITUI SANÇÃO POR ATO ILÍCITO 
 
O dever de pagar um tributo jamais pode ser confundido com uma 
sanção por um ato ilícito praticado pelo contribuinte. Se ocorre um 
sanção por ato ilícito, não estamos diante de um tributo, mas de uma 
penalidade, geralmente de natureza pecuniária. 
A prestação pecuniária imputada ao sujeito passivo decorre de disposição 
expressa em lei, a qual surge com a ocorrência do fato gerador de 
determinada obrigação tributário relativa ao tributo. 
Por exemplo, ao fazer circular mercadorias de um Estado para o outro, ato 
perfeitamente válido e lícito, o sujeito passivo faz nascer o fato gerador do 
ICMS, imposto de competência dos Estados e do Distrito Federal. Nessa linha, 
ao descrever o tributo com todos os seus atributos (fato gerador, base de 
cálculo, alíquotas, sujeito passivo, entre outros), o legislador estadual ou 
distrital cominou também as penalidades quanto ao descumprimento das 
disposições expressas na lei e relativas ao tributo que instituiu (ou que venha 
a instituir posteriormente). 
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Caso esteja previsto que deixar de entregar determinadas informações 
quanto ao volume de mercadorias circuladas (fato gerador do tributo estadual 
denominado ICMS) faz nascer para o contribuinte uma multa de R$ 500,00 
por declaração, essa obrigação não tem natureza tributária, mas, sim, 
punitiva. Caso o contribuinte sempre preste as informações, jamais poderá 
ser punido com essa penalidade (perdoe a eventual redundância, foi apenas 
força de expressão). 
Quanto ao tributo, nada pode ser feito. Circulou, pagou. Regra geral, já que 
pode haver hipóteses de isenção ou imunidade para a operação, o que afasta 
a obrigação de pagamento do tributo. 
 
Fato curioso se mostra em relação à obrigação de pagamento de tributo 
decorrente de um ato ilícito. Entretanto, antes que você diga que estou me 
contradizendo, vou explicar isso. 
Como exemplo, devemos ter inicialmente em mente que a aquisição da 
disponibilidade jurídica de renda (auferir renda) é fato gerador do nosso 
querido e amado imposto sobre a renda (IR), tributo de competência federal. 
Imagine agora que um traficante domiciliado na Favela Sovaco da Cobra, em 
Jaboatão dos Guararapes/PE), em razão do seu “negócio” de circulação de 
drogas e entorpecentes de elevada estima e qualidade, tenha auferido renda 
de R$ 100.000,00. Nada mais claro do que a ilicitude do tráfico de drogas e 
entorpecentes proibidos, sendo considerado, inclusive, um crime inafiançável. 
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Mesmo que oriunda de uma atividade ilícita, a renda auferida está sujeita à 
incidência do IR, uma vez que houve o seu fato gerador (qual seja, a 
circulação de mercadorias), qual seja: auferir renda. Assim, igualmente a 
todos os trabalhadores que auferem renda em razão da labuta diária, o 
“prezado” traficante também está obrigado ao pagamento do IR. 
Observe que o motivo da tributação não é o tráfico de drogas, mas sim a 
aquisição da renda decorrente deste, que dá origem à obrigação tributária. 
Não há qualquer sanção com o tributo em decorrência do ato ilícito. Esse 
deverá ser punido em outra esfera, como a penal, mas jamais na tributária. 
Caso o nobre traficante deixe de entregar sua declaração anual de IR, ficará 
sujeito a multa em razão do não cumprimento de uma obrigação tributária 
acessória, que é uma punição. Mas, mais uma vez, a punição não é em razão 
do ato ilícito de traficar entorpecentes, e sim por não cumprir uma obrigação 
instrumental, qual seja, entregar declaração anual de rendimentos. (Agora 
fiquei pensando com meus botões: como seria atender, lá na Delegacia da 
RFB, os traficantes de Jaboatão e região...) 
Esse exemplo relativo ao traficante também tem outro motivo de ser, 
presente no artigo 118, I, do CTN, cuja redação é a seguinte: 
“Art. 118. A definição legal do fato gerador é 
interpretada abstraindo-se: 
I - da validade jurídica dos atos efetivamente 
praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, 
bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; 
(...)” (Grifos nosso) 
Abstraia o fato de o nobre contribuinte ser um traficante. Isso não importa 
para a tributação e para a arrecadação de tributos. O que importa é a renda e 
o IR dela decorrente. 
 
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Essa irrelevância da atividade do contribuinte para fins de tributação, bem 
como da ilicitude ou não da operação/prestação tributada, remete-nos ao 
famoso princípio do “pecúnia non olet” (dinheiro não tem cheiro). Nesse caso, 
seria dinheiro não tem caráter.  A expressão “pecúnia non olet” foi criada 
pelo imperador romano Vespasiano ao responder ao seu filho sobre a 
instituição de tributo sobre o uso de mictórios públicos, no qual este não 
concordava em ter um tributo com fato gerador tão malcheiroso. 
Finalizando esse subitem, temos que o fato da prestação pecuniária não 
constituir uma sanção de ato ilícito está diretamente relacionada ao princípio 
do não-confisco, vendando aos Entes instituir tributos com efeitos 
confiscatórios, conforme é estudado em tópico relativo aos princípios 
tributários contidos no Sistema Tributário Nacional da nossa CF/88. 
 
4. INSTITUÍDO EM LEI 
 
Todo e qualquer tributo deve ser sempre criado por meio de lei ou 
instrumento normativo que faça as vezes dessa, tendo a mesma força 
normativa, como é o caso das medidas provisórias e das lei delegadas. 
Jamais por ato normativo infralegal. 
Nenhuma imposição deve ser imputada ao sujeito passivo (contribuintes e 
responsáveis), no campo tributário, que não seja por meio de lei ou medida 
provisória. Quanto a essa regra, não há exceção. Todo tributo deve ser 
criado ou extinto por lei. 
 
 
 (Questão 03) “Não é preciso lei para exigir um tributo”. 
Incorreto. É sempre necessária uma lei para instituir um tributo. 
 
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5. ATIVIDADE ADMINISTRATIVA PLENAMENTE VINCULADA 
 
O lançamento do tributo, que é o ato administrativo de mensurar o valor 
devido e formaliza-lo por meio de um ato administrativo praticado por 
servidor competente, é atividade privativa da autoridade administrativa, 
somente podendo ser realizado, regra geral, por essa. 
Veja o que nos diz o artigo 142 do CTN: 
“Art. 142. Compete privativamente à autoridade 
administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, 
assim entendido o procedimento administrativo tendente a 
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação 
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o 
montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, 
sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. 
Parágrafo único. A atividade administrativa de 
lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de 
responsabilidade funcional.” (Grifos nosso) 
Além disso, o lançamento é insuscetível de ponderação sobre a sua 
oportunidade ou conveniência, sendo uma atividade vinculada. DEVE SER 
FEITO pela autoridade administrativa! Não há espaço para qualquer tipo de 
discricionariedade por parte da Autoridade lançadora. 
Uma vez previsto em lei que cria o tributo, a atividade de cobrança nasce 
juntamente com este, cabendo às autoridades administrativas efetivarem o 
animus mecanis da cobrança. Não cabe à autoridade ponderar juízos de valor 
ou equidade na hora de lançar e cobrar valores previstos em lei. 
 
 
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(Questão 04) Tributo, definido como prestação pecuniária compulsória em 
moeda, pode constituir sanção de ato ilícito, cobrada mediante atividade 
judicial ou administrativa. 
( ) Certo ( ) Errado 
Conforme já vimos na aula e nas questões anteriores, quanto ao que consta 
no texto do artigo 3º do CTN, um tributo JAMAIS será uma sanção pela 
prática de um ato ilícito do contribuinte, embora a atividade que dê causa à 
incidência do tributo seja ilícita, como, por exemplo, auferir renda em razão 
do tráfico de drogas e entorpecentes proibidos. Tanto o traficante quanto 
aquele que ganha seus rendimentos legalmente são obrigados a pagar o 
imposto de renda, não sendo a nenhum deles imposta uma penalidade em 
razão da atividade por eles desenvolvida. 
Assim, resta incorreta a assertiva apresentada. 
 
 
 
 
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Natureza Jurídica Específica dos Tributos 
 
A natureza jurídica específica dos tributos pode ser verificada pelo que nos 
diz o CTN em seu artigo 4º, cuja redação é a seguinte: 
“Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é 
determinada pelo fato gerador da respectiva 
obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: 
I - a denominação e demais características formais 
adotadas pela lei; 
II - a destinação legal do produto da sua 
arrecadação.” (Grifos nosso) 
 
 
(Questão 05) A determinação da natureza jurídica específica do tributo, de 
acordo com o Código Tributário Nacional, decorre, especificamente: 
a) do fato gerador da respectiva obrigação. 
b) da destinação legal do produto da arrecadação. 
c) da denominação. 
d) da fixação do agente arrecadador. 
e) das peculiaridades dos sujeitos ativo e passivo da obrigação. 
Questão que cobrou a literalidade do que consta no CTN. Para a 
determinação da natureza jurídica específica de um tributo, é relevante, 
CONFORME O CTN, apenas o fato gerador da respectiva obrigação 
tributária, de acordo com o que nos diz o caput do artigo 4º. Desse modo, 
somente o que consta na alternativa “a” atende ao enunciado da questão. 
 
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O fato gerador de determinado tributo pode ser definido com a situação 
ocorrida no mundo dos fatos que se ajusta ao que prevê a lei, dando origem 
à obrigação de pagar o tributo, fazendo nascer assim a chamada obrigação 
tributária. 
O fato gerador (in abstrato), quando previsto na lei, é chamado de hipótese 
de incidência. Ao ser observado no mundo dos fatos, o fato gerador faz, 
como falamos, nascer a obrigação tributária, onde teremos o que 
chamamos de subsunção do fato à norma jurídica. 
Ao instituir um tributo, o legislador define uma série de características da 
exação, entre elas, o fato gerador, a base de cálculo, a alíquota e os 
contribuintes. 
Para o CTN, é suficiente para a determinação da natureza jurídica 
específica de um tributo o seu fato gerador, devendo ser 
desconsideradas a denominação e demais características formais adotadas 
na lei e a destinação que será dada ao produto da arrecadação do tributo, 
conforme o artigo 4º. 
Assim, se determinado imposto é chamado de contribuição para as 
atividades circenses e tenha como fato gerador a realização de espetáculos 
itinerantes, uma situação que independa de qualquer contraprestação por 
parte do Estado (característica que mais define um imposto e os distingue 
das demais espécies tributárias), ainda assim teremos um imposto, já que 
seu fato gerador foi precisamente definido. A denominação dada é 
irrelevante para a definição da natureza jurídica do tributo, mas sim, repito, 
apenas o seu fato gerador. 
Caso o mesmo imposto do exemplo tenha destinação do produto da sua 
arrecadação prevista em lei, ainda assim isso será irrelevante para a 
descaracterização da natureza jurídica específica do tributo. Para o caso 
especifico dos impostos, ainda temos o óbice constitucional que veda 
qualquer vinculação da arrecadação dos mesmos a atividades específicas, 
exceto nos casos expressamente previstos na CF/88. Veremos isso adiante. 
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Entretanto, com o advento da CF/88, o artigo 4º não mais conseguiu 
acompanhar a divisão das espécies tributarias e a natureza jurídica 
específica de duas novas espécies tributárias, conforme veremos mais 
adiante ao estudarmos a teoria pentapartite, adotado pelo STF. 
Para a definição da natureza jurídica específica de um tributo, conforme o 
STF, devemos passar a considerar também a sua base de cálculo e o 
destino do produto da sua arrecadação, não sendo mais suficiente apenas 
sabermos o seu o fato gerador, uma vez que dois tributos de natureza 
distintas, com o advento da CF/88, passaram a poder ter o mesmo fato 
gerador. 
 
 
(Questão 06) A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo 
fato gerador da respectiva obrigação, sendo: 
a) relevantes para qualificá-la apenas a denominação e demais 
características formais adotadas pela lei. 
b) relevante para qualificá-la apenas a destinação legal do produto da sua 
arrecadação. 
c) relevantes para qualificá-la a denominação e demais características 
formais adotadas pela lei e a destinação legal do produto da sua 
arrecadação. 
d) relevante para qualificá-la apenas a correta destinação do valor 
arrecadado. 
e) irrelevantes para qualificá-la a denominação e demais características 
formais adotadas pela lei e a destinação legal do produto da sua 
arrecadação. 
Mais uma questão que cobrou apenas a pura e simples literalidade do que 
consta nos artigos do CTN, mas dessa vez o constante no artigo 4º, que 
trata da natureza jurídica específica dos tributos e dos fatores que serão 
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considerados relevantes ou irrelevantes para a sua definição. Contudo, 
lembre-se que esse conceito é atualmente aceito em parte, uma vez que 
não são mais aplicados às novas espécies tributárias instituídas com o 
advento da CF/88, quais sejam: os empréstimos compulsórios e as 
contribuições especiais. 
 “Caramba, professor. Sabendo o texto do artigo 4º do CTN eu só precisaria 
saber a palavrinha irrelevante para matar quarto alternativas da 
questão!?!?!” 
Exatamente. Como todas as alternativas de “a” a “d” dizem que será 
relevante, o candidato mais “chegado” com a literalidade do artigo não ia 
nem perder tempo lendo as quatro primeiras alternativas. Iria direto para a 
alternativa “e”, gabarito da questão. 
 
 
A relevância da base de cálculo de um tributo passou a ser importante na 
definição da sua natureza em virtude de dois normativos constantes na 
CF/88, quais sejam: 
“Art. 145 (...) 
§ 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de 
impostos. 
“ Art. 154. A União poderá instituir: 
I - mediante lei complementar, impostos não previstos no 
artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não 
tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos 
discriminados nesta Constituição; (...)” (Grifos nosso) 
Observe que, para os impostos ditos residuais (artigo 154, I), esses deverão 
sempre ter fato gerador e base de cálculo DIFERENTES dos já previstos 
para outros impostos. Diante do que determina a CF/88, para a 
definição da natureza jurídica de um tributo, faz-se necessário o 
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cotejo entre seu fato gerador e sua base de cálculo. Para o CTN, 
apenas o primeiro é relevante para qualificá-lo. Guarde bem isso! 
Outro ponto muito importante para a definição da natureza jurídica de um 
tributo é saber o destino a ser dado à sua arrecadação, uma vez que apenas 
o conhecimento deste pode ser suficiente para diferenciar dois tributos 
aparentemente idênticos. 
As contribuições sociais, por exemplo, têm como uma das suas principais 
características a previsão legal do destino a ser dado ao montante dos 
valores arrecadados com elas. Exemplo disso é a Contribuição Social sobre 
o lucro líquido (CSLL), a ser utilizada para o financiamento da seguridade 
social.Esse tributo tem ainda como fato gerador o lucro auferido pelas 
pessoas jurídicas, a mesma hipótese de incidência prevista para o imposto 
sobre a renda das pessoas jurídicas (IRPJ). Sem que se saiba o destino a 
ser dado à arrecadação de cada um dos tributos, não é possível definir a 
natureza de cada um, uma vez que o fato gerador, nas duas situações, é 
idêntico. 
Assim, diante do exemplo clássico quanto ao IR e à CSLL, fica superado o 
que consta no artigo 4º quanto ao fato gerador e à irrelevância da 
destinação legal do produto da arrecadação, uma vez que a diferença básica 
entre os dois tributos federais (CSLL e IR) será dada em razão dessa 
destinação, vez que o fato gerador já não é suficiente, sozinho, para 
distingui-los. 
Para o IR, uma vez que se trata de um imposto, não teremos destinação 
específica do produto da sua arrecadação, uma vez que os impostos 
possuem caráter não vinculado (não dependem de uma contraprestação do 
Estado), e entre os quais se inclui o IR. 
Para a CSLL, haverá uma destinação específica, típica das contribuições 
para a seguridade social. Esse é outro ponto que distingue os dois tributos 
federais, em razão da semelhança entre seus fatos geradores. 
Diante do que foi exposto, poderemos ter as seguintes situações em prova: 
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1) Cobrança literal do que consta no CTN, em que a natureza jurídica 
específica de um tributo é determinada pelo seu fato gerador, sendo 
irrelevante o que consta nos incisos I e II do artigo 4º do mesmo; 
2) Necessidade da inclusão da base de cálculo na definição a ser 
encontrada por meio do artigo 4º do CTN, ou seja, é necessário o 
cotejo base de cálculo x fato gerador; 
3) Cobrança literal do que consta na CF/88, ficando superado o que 
consta no CTN em seu artigo 4º, I e II. 
O regramento estabelecido pelo CTN, e que acabamos de estudar, adota a 
chamada teoria tripartida ou tripartite, em que estão previstas apenas três 
espécies tributárias no nosso ordenamento jurídico nacional: impostos, 
taxas e contribuições de melhoria. Veja o que nos diz o artigo 5º do Código 
de Exações: 
“Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de 
melhoria.” 
Entretanto, nosso atual Sistema Tributário Nacional apresenta outras 
duas espécies tributárias além dos impostos, das taxas e das 
contribuições de melhoria. São elas: as contribuições especiais e os 
empréstimos compulsórios. Diante disso, e como afirma o STF, a 
previsão constante no artigo 5º do CTN encontra-se superada pela atual 
ordem constitucional vigente. 
Diante das duas novas espécies tributárias (contribuições especiais e 
empréstimos compulsórios), e tendo em vista a impossibilidade da definição 
da natureza específica dos tributos conforme o artigo 4º do CTN, o STF, 
bem como a maior parte da doutrina, passou a adotar a Teoria 
Pentapartite, Pentapartida ou Quinquipartite, no qual o atual sistema 
tributário nacional é composto por cinco tipos de exações em espécies, 
quais sejam: 
 Impostos; 
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 Taxas; 
 Contribuições de melhoria; 
 Contribuições especiais; 
 Empréstimos compulsórios. 
O artigo 145 da CF/88 nos diz o seguinte: 
“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os 
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: 
I - impostos; 
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela 
utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos 
específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos 
a sua disposição; 
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras 
públicas.” 
Embora o que consta na CF/88 pareça ir de encontro à teoria do STF (ou 
este é que está indo de encontro ao que consta na CF/88), o artigo 145 não 
deve ser assim interpretado, uma vez que veicula apenas os tributos 
atribuídos de maneira comum a todos os entes, significando que todos os 
Entes políticos podem criar essas três espécies tributárias, deixando os 
tributos previstos na competência tributária específica para outros artigos 
da CF/88, como é o caso do artigo 148, relativo aos empréstimos 
compulsórios, tributo previsto na competência exclusiva da União. 
Dessa maneira, o artigo 145 da CF/88 não é norma exaustiva das espécies 
tributárias atualmente existentes, mas um mero dispositivo de atribuição de 
competência tributária comum. Assim, podemos resumir os elementos 
tributários constantes nas duas teorias na seguinte figura: 
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Assim, quanto ao destino legal da arrecadação, ao fato gerador, à base de 
cálculo e aos novos tributos previstos no Sistema Tributário Nacional, ficam 
superados os artigos 4º e 5º do CTN. 
Por sua vez, devemos citar que existem ainda mais duas teorias: a bipartite, 
que sustenta a tese apenas da existência de duas espécies tributarias 
(impostos e taxas) e a quadripartite, que sustenta a existência de apenas 
quatro espécies tributárias nacionais (impostos, taxas, empréstimos 
compulsórios e contribuições – sem distinguir essas últimas em de melhoria 
e em especiais). 
Por fim, como você deve ter notado, tributo é termo genérico, enquanto as 
espécies tributárias são termos específicos. Não confunda os conceitos de 
tributo e imposto, já que são conceitos diferentes. Este está contido 
naquele. 
 
 
 
 
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Classificação dos Tributos 
 
Os tributos podem ser agrupados em uma série de classificações possíveis, 
conforme a natureza e características que alguns deles possuem em comum. 
Estudaremos aquelas que são mais importantes e cobradas em concursos 
públicos, uma vez que é a eles a que se destina o nosso curso. 
Podemos classificar as espécies tributarias conforme os seguintes critérios: 
1) Quanto ao número de espécies tributárias existentes: teoria 
pentapartite e tripartite; 
2) Quanto à discriminação por ente político competente: tributos 
pertencentes à União, aos Estados, ao Distrito Federal ou aos 
Municípios; 
3) Quanto à natureza da hipótese de incidência do tributo: tributo 
vinculado e não-vinculado; 
4) Quanto ao destino a ser dado ao produto da sua arrecadação: 
tributos de arrecadação vinculada e tributos de arrecadação não-
vinculada; 
5) Quanto à finalidade ou à função a ser dada ao tributo: tributos 
fiscais, tributos extrafiscais e tributos parafiscais; 
6) Quanto à repercussão econômica ou financeira do ônus 
tributário junto aos contribuintes: tributos diretos e tributos 
indiretos; 
7) Quanto aos aspectos objetivos e subjetivos da hipótese de 
incidência: tributos reais e tributos pessoais; 
8) Quanto à base econômica de incidência: tributos sobre o comércio 
exterior, sobre o patrimônio e a renda, sobre a produção e a circulação 
e extraordinários (classificação contida no CTN); 
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9) Quanto à forma de quantificação relativamente à alíquota 
aplicada: tributos proporcionais, progressivos, regressivos e fixos. 
 
1. Quanto ao número de espécies tributárias existentes 
 
Nesse aspecto de classificação, temos as duas teoriasestudadas 
anteriormente, nas quais o CTN considera haver apenas três espécies 
tributárias (impostos, taxas e contribuições de melhoria), hipótese em que 
falamos da divisão tripartite; e na que o STF considera haver cinco espécies 
tributarias, situação em que nos reportamos à teoria pentapartite (impostos, 
taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais e empréstimos 
compulsórios). 
Temos ainda mais duas teorias: a bipartite e a quadripartite, considerando a 
existência de, respectivamente, apenas duas e quatro espécies tributárias. 
 
2. Quanto à discriminação por ente político competente 
 
Essa forma de classificação distingue as espécies tributarias conforme o ente 
político ao qual pertencem, existindo espécies previstas nas competências 
tributárias comum (taxas e contribuições de melhoria, por exemplo), 
cumulativa (que ocorre quanto à União nos territórios federais e ao Distrito 
Federal), exclusiva (impostos previstos no corpo da CF/88), residual 
(impostos e contribuições residuais, da União) e extraordinária (impostos 
extraordinários, da União), conforme vimos ao estudar a competência 
tributária. 
Os tributos afetos à União são os seguintes: 
 Imposto sobre importação de produtos estrangeiros (II); 
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 Imposto de exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou 
nacionalizados (IE); 
 Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza (IR); 
 Imposto sobre produtos industrializados (IPI); 
 Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a 
títulos ou valores mobiliários (IOF); 
 Imposto sobre a propriedade territorial rural (ITR); 
 Imposto sobre grandes fortunas, nos termos de lei complementar 
(IGF); 
 Impostos residuais previstos no artigo 154, I; 
 Impostos Extraordinários de guerra (IEG); 
 Taxas de Polícia e Taxas de Serviços; 
 Empréstimos Compulsórios; 
 Contribuições de Melhoria; 
 Contribuições para a Seguridade Social; 
 Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE); 
 Contribuições das Categorias Profissionais e Econômicas; 
 Contribuições Sociais; 
 Tributos que vierem a ser instituídos em razão da criação de territórios 
federais, no exercício da sua competência tributária cumulativa (artigo 
147, da CF/88), podendo instituir tanto tributos estaduais quanto 
municipais, conforme o território seja ou não dividido em municípios. 
Quanto aos Estados e ao Distrito Federal, este no exercício da sua 
competência estadual, estão previstos os seguintes tributos: 
 Imposto sobre transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens 
ou direitos (ITCMD); 
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 Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre 
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de 
comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no 
exterior (ICMS); 
 Imposto sobre propriedade de veículos automotores (IPVA); 
 Taxas de Polícia e Taxas de Serviços; 
 Contribuições de Melhoria; 
 Contribuição Previdenciária. 
Por fim, quanto aos Municípios e ao Distrito Federal, este no exercício de sua 
competência cumulativa municipal, temos os seguintes tributos: 
 Imposto sobre propriedade predial e territorial urbana (IPTU); 
 Imposto sobre transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato 
oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos 
reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de 
direitos a sua aquisição (ITBI); 
 Imposto sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos no 
art. 155, II, definidos em lei complementar (ISS); 
 Taxas de Polícia e Taxas de Serviços; 
 Contribuições de Melhoria; 
 Contribuição Previdenciária. 
 Contribuição para o Custeio do Serviço de Iluminação Pública (COSIP). 
 
 
 
 
 
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(Questão 07) São tributos de competência da União, EXCETO a 
contribuição: 
a) de melhoria. 
b) social para a seguridade social. 
c) para o custeio do serviço de energia elétrica. 
d) de intervenção no domínio econômico. 
e) de interesse de categorias profissionais. 
Conforme vimos na primeira enumeração apresentada, apenas a contribuição 
para o custeio de iluminação pública (COSIP) não se insere entre os tributos 
passíveis de serem instituídos pela União Federal, uma vez que é tributo, 
regra geral, de competência exclusiva dos municípios e do Distrito Federal, 
uma vez que a União poderá institui-lo caso determinado território federal 
não seja dividido em municípios. 
Assim, resta como correta a alternativa "c", gabarito da questão. 
 
 
 
3. Quanto à natureza da hipótese de incidência do tributo 
 
A natureza da hipótese de incidência de um tributo está relacionada ao seu 
fato gerador in abstrato, aquele que é previsto na lei de criação e incidência 
do tributo. Quanto a esse aspecto, teremos os tributos vinculados e os 
tributos não-vinculados, conforme haja ou não contraprestação por parte do 
Ente político tributante. 
Para o tributo dito vinculado, ocorrera uma contraprestação do Ente 
político por meio de uma atividade estatal específica relativa ao 
contribuinte, tendo como exemplo as taxas e as contribuições de melhoria. 
Esses tributos são também chamados de tributos RETRIBUTIVOS. 
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Os tributos ditos vinculados somente poderão ser cobrados do particular caso 
seja dado “algo em troca”, e de imediato. Para as contribuições de melhoria, 
temos a valorização imobiliária decorrente de obra publica, a qual acarreta a 
exigência da contribuição. Caso não seja verificada a valorização, não será 
devido o tributo. 
Por exemplo, as taxas têm como fato gerador uma atividade estatal específica 
relativa ao contribuinte, somente por meio do qual esse tributo poderá ser 
cobrado. Nesse caso, sempre será devida uma contraprestação por parte do 
Ente político instituidor em razão da contraprestação pecuniária do sujeito 
passivo. 
Veja o que nos diz o artigo 77 do CTN, prevendo a hipótese de incidência das 
taxas, tanto das taxas de polícia quanto das de serviços, subespécies da 
espécie taxa: 
“Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo 
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas 
respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício 
regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou 
potencial, de serviço público específico e divisível, 
prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.” 
(Grifos nosso) 
Assim, quando pagamos a taxa de bombeiros, por exemplo, estamos 
"adquirindo" um serviço que poderemos utilizar a hora que quisermos (espero 
que você realmente nunca precise ). O mesmo acontece com as 
contribuições de melhoria, em que "pagamos" para que nosso imóvel tenha 
uma valorização imobiliária decorrente da realização de uma obra pública. 
Por sua vez, os tributos não-vinculados são aqueles em que, ao 
contrário dos vinculados, não há nenhuma contraprestação por parte 
do ente político, sendo pago independentemente de qualquer 
atividade estatal específica relativa ao contribuinte. Como exemplo de 
tributos não-vinculados, temos todos os impostos previstos na CF/88, assim 
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como as contribuições sociais. Esses tributos podem ser chamados de NÃO-
RETRIBUTIVOS. 
Para os tributos não-vinculados, pagamos e não recebemos nada em troca. 
Pelo menos à primeira vista. Ao pagarmos determinado imposto, o Estado 
apenas nos dá um "muito obrigado, contribuinte". Não há uma 
contraprestação do Ente tributante. Nada. Claro: eles serão, após 
arrecadados, utilizados em alguma coisa para a sociedade (assim se espera). 
A contraprestação, aqui, é apenas mediata, e não imediata, como ocorre para 
os tributos vinculados. 
Quanto ao tema, temos os empréstimos compulsórios, que poderão ser 
vinculados ou não vinculados, conforme esteja previsto na lei 
complementar de sua criação. A lei complementar que definirá o tributo é que 
determinará a natureza vinculada ou não do empréstimo compulsório a uma 
atividade estatal específica relativa ao contribuinte. Guarde bem isso. O 
empréstimo compulsório pode ou não ser vinculado, dependendo da 
lei que o instituir. 
Por fim, todos os demais tributos, quais sejam, as contribuições sociais, 
previdenciárias, de intervenção no domínio econômico, para custeio do 
serviço de iluminação publica e das categorias profissionais e econômicas são 
todos tributos NÃO-VINCULADOS. Para estes, pesa ainda alguma discussão 
quanto à hipótese de serem ou não tributos vinculados, com alguns 
doutrinadores entendendo ser e outros não serem tributos não-vinculados. 
 
 
 
 
 
 
 
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4. Quanto ao destino a ser dado ao produto da sua arrecadação 
 
Os tributos podem ser classificados também tomando por base o destino a ser 
dado ao produto da sua arrecadação, hipótese em que falamos de tributos de 
arrecadação vinculada e tributos de arrecadação não vinculada. 
Os de arrecadação vinculada são aqueles em que o montante arrecadado já 
está previamente destinado a uma despesa ou ação estatal, não podendo ser 
utilizado em outra finalidade que não a prevista na CF/88 ou em lei. 
Como exemplo de tributo de arrecadação vinculada, temos os empréstimos 
compulsórios, cujo destino a ser dado ao montante com ele arrecadado já 
está previamente determinado no texto constitucional. Veja o texto do 
parágrafo único do artigo 148 da CF/88: 
“Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá 
instituir empréstimos compulsórios: (...) 
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes 
de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que 
fundamentou sua instituição.” (Grifos nosso) 
Outro exemplo de tributo de arrecadação vinculada são as contribuições 
sociais para o financiamento da seguridade social (CSLL, PIS, PASEP, 
COFINS), de competência da União. 
Por sua vez, os tributos de arrecadação não vinculada são aqueles em 
que os recursos oriundos da sua arrecadação não possuem despesas 
previamente a eles vinculadas. Para esses tributos, cabe ao Ente 
tributante definir em que situação, despesa ou ação irá utilizar a 
receita recebida. Exemplo mais do que clássico são os impostos, que, 
REGRA GERAL, não possuem despesas fixas atreladas à sua arrecadação. 
A regra é geral por que apenas a CF/88 pode prever casos de vinculação de 
receitas de impostos, sendo vedada qualquer ação por meio de legislação 
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infraconstitucional nesse sentido, tornando qualquer lei assim editada 
inconstitucional. 
Assim, os impostos não poderão ter suas receitas vinculadas a 
nenhum órgão, fundo ou despesas previamente estabelecidos, 
ressalvadas as hipóteses previstas no texto da CF/88. Essas ressalvas 
estão contidas no artigo 167, IV e §4º, da CF/88: 
“Art. 167. São vedados: (...) 
IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou 
despesa, ressalvadas a repartição do produto da 
arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 
158 e 159, a destinação de recursos para as ações e 
serviços públicos de saúde, para manutenção e 
desenvolvimento do ensino e para realização de 
atividades da administração tributária, como 
determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 
37, XXII, e a prestação de garantias às operações de 
crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, 
§ 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (...) 
§ 4.º É permitida a vinculação de receitas próprias geradas 
pelos impostos a que se referem os arts. 155 e 156, e dos 
recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, I, a e b, e II, 
para a prestação de garantia ou contragarantia à União 
e para pagamento de débitos para com esta.” 
Veja o que nos diz o STF sobre a vinculação de impostos fora das hipóteses 
de exceção previstas na CF/88: 
“É inconstitucional a lei complementar distrital que cria 
programa de incentivo às atividades esportivas mediante 
concessão de benefício fiscal às pessoas jurídicas, 
contribuintes do IPVA, que patrocinem, façam doações e 
investimentos em favor de atletas ou pessoas jurídicas. 2. O 
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ato normativo atacado a faculta vinculação de receita de 
impostos, vedada pelo artigo 167, inciso IV, da CB/88. 
Irrelevante se a destinação ocorre antes ou depois da 
entrada da receita nos cofres públicos. 3. Ação Direta de 
Inconstitucionalidade julgada procedente para declarar a 
inconstitucionalidade da vinculação do imposto sobre 
propriedade de veículos automotores --- IPVA, contida 
na LC 26/97 do Distrito Federal. (ADI 1750/DF, de 
20/09/2006)” 
Quanto às taxas, nada impede a vinculação de suas receitas aos serviços ao 
quais estão afetas, uma vez que não há proibição alguma na CF/88, 
diferentemente da que existe para os impostos. Veja o que diz o STF sobre o 
tema: 
“Preceito de lei estadual que destina 5% [cinco por cento] 
dos emolumentos cobrados pelas serventias extrajudiciais e 
não oficializadas ao Fundo Estadual de Reaparelhamento e 
Modernização do Poder Judiciário - FUNDESP não ofende o 
disposto no art. 167, IV, da Constituição do Brasil 
Precedentes. 2. A norma constitucional veda a vinculação da 
receita dos impostos, não existindo, na Constituição, preceito 
análogo pertinente às taxas. (RE 570513 AgR/Go, de 
16/12/2008).” 
“A vinculação das taxas judiciárias e dos emolumentos a 
entidades privadas ou mesmo a serviços públicos 
diversos daqueles a que tais recursos se destinam 
subverte a finalidade institucional do tributo. (ADI 2040, 
de 15/12/1999).” 
Outras decisões importantes versaram sobre a vinculação de taxas às 
atividades notariais e de registro: 
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“O inciso V do art. 28 da Lei Complementar 166/99 do Estado 
do Rio Grande do Norte criou taxa em razão do poder de 
polícia. Pelo que não incide a vedação do inciso IV do art. 
167 da Carta Magna, que recai apenas sobre os impostos. 3. 
O produto da arrecadação de taxa de polícia sobre as 
atividades notariais e de registro não está restrito ao 
reaparelhamento do Poder Judiciário, mas ao 
aperfeiçoamento da jurisdição. (ADI 3028, de 
26/05/2010).“ 
“É constitucional a destinação do produto da arrecadação da 
taxa de polícia sobre as atividadesnotariais e de registro, ora 
para tonificar a musculatura econômica desse ou daquele 
órgão do Poder Judiciário, ora para aportar recursos 
financeiros para a jurisdição em si mesma. O inciso IV do art. 
167 da Constituição passa ao largo do instituto da taxa, 
recaindo, isto sim, sobre qualquer modalidade de imposto. 
(ADI 3643/RJ, de 08/11/2006).” 
Por sua vez, o artigo 98, §2º, da CF/88, dispõe o seguinte: 
“Art. 98 (...) 
§ 2º As custas e os emolumentos serão destinados 
exclusivamente ao custeio dos serviços afetos às atividades 
específicas da Justiça.” 
 
 
 
 
 
 
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(Questão 08) Existem inúmeras classificações para os tributos. Duas podem 
ser citadas como muito usuais. A primeira considera o tributo como vinculado 
e não vinculado. A outra considera o tributo quanto à destinação específica do 
produto da arrecadação. Recebe a classificação como não vinculado e sem 
destinação específica do produto da arrecadação 
a) o imposto. 
b) a taxa. 
c) a contribuição de melhoria. 
d) o empréstimo compulsório. 
e) as contribuições especiais. 
Conforme vimos, os impostos são tributos não-vinculados a uma atividade 
estatal específica e que possuem, regra geral, as receitas com ele 
arrecadados sem destinação específica, sendo portanto tributo de 
arrecadação não-vinculada. 
Assim, resta como correta a alternativa "a", gabarito da questão. 
 
 
5. Quanto à finalidade ou à função a ser dada ao tributo 
 
Outro aspecto que marca a classificação dos tributos é a finalidade ou a 
função a ser dada ao tributo em si, podendo os mesmos ser classificados em 
tributos FISCAIS, EXTRAFISCAIS E PARAFISCAIS. 
Os tributos fiscais são aqueles que têm como finalidade principal, ou 
primária, apenas prover recursos para o ente tributante, ou seja, de 
arrecadar recursos para o financiamento da máquina estatal. São exemplos o 
ITBI, o IPVA, o ISS, o IR, o ICMS e o IPTU. 
 
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Por sua vez, os tributos extrafiscais têm como finalidade precípua regular 
a intervenção do estado no domínio econômico ou na sociedade, tendo 
a função arrecadatória caráter secundário. O tributo extrafiscal pode ser 
utilizado para regular a economia, interferir na produção e no consumo ou em 
atividades financeiras, incentivar ou desestimular setores industriais, entre 
outros objetivos. Como exemplo de tributos extrafiscais, temos o II, o IE, o 
IOF e o IPI. 
Já os tributos parafiscais são aqueles em que a arrecadação e a 
fiscalização dos mesmos foram delegadas a entidade pertencente ao 
terceiro setor, cujas entidades possuem autonomia administrativa e 
financeira. Os recursos arrecadados por essas pessoas são destinados à 
execução das atividades que lhes são próprias, relacionadas a ações e 
iniciativas de interesse público. 
Como exemplo desses tributos, temos as contribuições devidas aos Conselhos 
Regionais de Fiscalização de Profissões regulamentadas, como o CRM 
(Conselho Regional de Medicina), o CRC (contabilidade) e aos órgãos como o 
SENAI, o SESC, o SENAC, entre outros. 
Por sua vez, podemos ter tributos com as duas funções (fiscal e extrafiscal), 
como é o caso do ICMS e do IPI, que possuem caráter nitidamente 
arrecadatório, mas podendo ser utilizado também para regulação da 
economia, tendo em vista a previsão de seletividade a eles conferida no texto 
constitucional (obrigatória para o IPI e facultativa para o ICMS). 
O mesmo ocorre para o ISS, que pode funcionar tanto como imposto direito, 
mais comum, quanto como indireto. 
 
 
 
 
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6. Quanto à repercussão econômica ou financeira do ônus tributário 
junto aos contribuintes 
 
A repercussão econômica do tributo diz respeito ao sujeito que efetivamente 
arcará com a subtração do seu patrimônio para o pagamento de tributos, 
situação que permite a classificação dos tributos em DIRETOS e 
INDIRETOS. 
Por tributo direto podemos entender aquele em que o contribuinte eleito na 
lei de incidência é também aquele que arcará com os custos efetivos da 
tributação, não permitindo o repasse do ônus da tributação para outras 
cadeias posteriores do ciclo de produção e circulação. 
Como exemplo de tributos direitos, temos o IPVA, o IPTU, o IR e o ITBI. Para 
esses tributos, o próprio contribuinte arcará com os valores devidos de 
maneira integral, regra geral. Ou, no mínimo, sua repercussão econômica é 
de difícil execução. 
Por sua vez, os tributos indiretos são aqueles que permitem o repasse do 
ônus da tributação às cadeias posteriores, fazendo repercutir o encargo dos 
tributos a outras pessoas. 
Para esses tributos, o contribuinte eleito na norma jurídica (contribuinte de 
direito) repassa para o terceiro (contribuinte de fato) o ônus financeiro da 
tributação. Nesses casos, sempre teremos os contribuintes de direito (aqueles 
previsto na norma jurídica e sobre os quais recai apenas o encargo de 
recolher os tributos pagos, sem que este arque com o encargo econômico, ou 
ao menos apenas com parte dele) e os contribuintes de fato (estes não estão 
previstos na norma jurídica, não pertencem à relação jurídico-tributária e 
apenas suportam diretamente o ônus financeiro da tributação). 
Como exemplo de tributos indiretos, temos o IPI e o ICMS, nos quais o 
encargo tributário real é repassado ao consumidor final, o contribuinte de 
fato. Tanto é assim que, caso não venha a ocorrer o fato gerador, cabe aos 
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contribuintes de fato o direito à restituição de valores pagos. Veja o que nos 
diz o artigo 166 do CTN: 
“Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua 
natureza, transferência do respectivo encargo financeiro 
somente será feita a quem prove haver assumido o referido 
encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por 
este expressamente autorizado a recebê-la.” 
 
7. Quanto aos aspectos objetivos e subjetivos da hipótese de 
incidência 
 
Quanto aos aspectos objetivos e subjetivos da base econômica de incidência 
dos tributos, esses podem ser classificados em REAIS E PESSOAIS. 
Os tributos reais são aqueles que, ao incidirem, levam em 
consideração apenas a coisa, o bem ou a operação/prestação 
tributada, desconsiderando as características pessoais do 
contribuinte ou responsável. Como exemplo de tributos reais, temos o 
IPVA, o ITCMD, o ITBI, o IPTU e o II. 
Por exemplo, tanto o milionário quanto o trabalhador de classe média, ao 
possuírem (seja lá como for) um Lamborghini, pagarão o mesmo valor de 
IPVA aos cofres estaduais ou distrital. O mesmo ocorre em relação ao IPTU 
devido quanto a imóveis situados à beira-mar no Leblon, Rio de Janeiro/RJ, 
possuídos por um rico empresário carioca e por um mendigo que o herdou de 
uma senhora caridosa e sem familiares. Será devido o mesmo valor de IPTU 
para ambos. 
Por sua vez, os tributos pessoais levam em consideração 
características dos contribuintes ao tributarem seu patrimônio, 
evidenciando o princípio da pessoalidade da tributação, presente no 
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artigo 145, §1º, da CF/88. Como exemplo de tributos pessoais, temos o IR, 
que levam em conta características pessoais do contribuinte. 
Por exemplo, considere duas pessoas que ganhem o mesmo salário: R$ 
10.000,00. Uma delas gasta 60% disso com farras, bebidas, viagens e 
despesas pessoais estéticas. A outra gasta o mesmo percentual com plano de 
saúde para os filhos, escolas, medicações e ajuda de custo para os pais 
economicamente dependentes. 
As duas serão tributadas no mesmo valor? Certamente não, ou pelo menos 
não deveriam ser. Para a primeira pessoa, a tributação deve ser bem mais 
acentuada do que em relação à segunda, devendo-se permitir a essa segunda 
pessoa hipóteses de abatimento do valor do imposto devido em razão de suas 
despesas mais essenciais. 
 
8. Quanto à base econômica de incidência 
 
Essa classificação leva em consideração a divisão apresentada no CTN, em 
que os tributos incidem sobre os seguintes aspectos: 
 Sobre o comércio exterior: II e IE; 
 Sobre a produção e a circulação: ICMS, IPI, ISS e IOF; 
 Sobre o patrimônio e as rendas: IR, ITR, IPTU, IPVA, ITBI, IGF e 
ITCMD; 
 Extraordinários: Imposto extraordinário de Guerra (IEG). 
Por seu turno, não constam no CTN o ITBI, o ITCMD, o IPVA e o IGF, por 
serem tributos criados apenas com o advento da CF/88, não tendo sido 
previstos à época da edição do Código Tributário Nacional, que é de 1966. 
 
 
 
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9. Quanto à forma de quantificação relativamente à alíquota aplicada 
 
Outra classificação dos tributos leva em conta a aplicação de suas alíquotas 
na determinação do valor a ser pago em razão do valor maior ou menor da 
base de cálculo do tributo. Para esses casos, temos os tributos FIXOS, 
PROPORCIONAIS, PROGRESSIVOS E REGRESSIVOS. 
Os tributos fixos são aqueles em que a lei previamente já determinou o 
quantum a ser pago pelo contribuinte. Os valores a pagar são fixos, somente 
sendo alterado em virtude de lei nova ou de alteração do texto da lei fixadora 
inicial. Como exemplo, temos a taxa de serviço judicial, que poderá ser fixada 
em R$ 100,00/autenticação. 
Já os tributos proporcionais são aqueles em que o montante a ser pago 
cresce à medida que a base de cálculo cresce, mas em percentuais iguais. 
Assim, considerando uma alíquota de 10% e duas bases de cálculos no valor 
de R$ 1.000,00 e R$ 10.000,00, o tributo a ser pago proporcionalmente a 
cada uma delas será igual, por mais que em termos absolutos a segunda base 
de cálculo gere maior valor de tributo a pagar do que a primeira. 
Para esse tipo de tributo, a alteração na base de cálculo não é significativa, 
uma vez que a alíquota é sempre fixa e aplicada de maneira equânime para 
todas as bases de cálculo. Como exemplo, temos o II, o IPVA e o ISS. 
Por sua vez, os tributos progressivos são aqueles em que o montante do 
tributo a ser pago cresce à medida que se aumenta a base de cálculo. Para 
provocar esse efeito, teremos alíquotas variadas crescentes a serem aplicadas 
sobre a base de cálculo, conforme essa aumenta. Essa é a chamada 
progressividade fiscal. 
A título de exemplo, temos o IR. Considere a tabela de alíquotas progressivas 
do IR mensal para o exercício 2010, ano-calendário 2011, que aumentam 
com o aumento da base de cálculo: 
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Outro exemplo de progressividade de alíquotas é quanto ao IPTU, que poderá 
ter alíquotas progressivas no tempo com o intuito de implementar 
mecanismos para o cumprimento da função social da propriedade urbana, 
conforme dispõe o artigo 182, §4º, II, da CF/88: 
“Art. 182. (...) 
§ 4º - É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei 
específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos 
termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não 
edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu 
adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de: 
(...) 
II - imposto sobre a propriedade predial e territorial 
urbana progressivo no tempo;” 
Outro exemplo de imposto progressivo é o ITR, que será fixado de forma a 
desestimular a manutenção de propriedades improdutivas, devendo suas 
alíquotas obrigatoriamente ser progressivas, conforme o artigo 153, §4º, I, 
da CF/88, prevendo ainda um caráter extrafiscal ao imposto federal: 
“Art. 153. (...) 
§ 4º O imposto previsto no inciso VI do caput: 
I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de 
forma a desestimular a manutenção de propriedades 
improdutivas;” 
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Nos dois casos anteriores, temos a chamada progressividade extrafiscal, uma 
vez que a função primordial das alíquotas diferenciadas é a intervenção na 
sociedade. 
Por fim, temos os tributos regressivos, em que o montante do tributo a ser 
pago diminui com o aumento da base de cálculo. Para provocar esse efeito, 
teremos alíquotas variadas decrescentes a serem aplicadas sobre a base de 
cálculo conforme essa aumenta. 
 
 
Tudo bem até agora, caro aluno? Espero que sim. Se não, abra o e-mail e 
mande algo para mim para que eu tente solucionar sua dúvida, ok? Vamos 
em frente! Dessa vez com as espécies tributárias. 
 
 
 
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Espécies de Tributo 
 
Os tributos previstos no atual Sistema Tributário Nacional podem ser divididos 
nas seguintes espécies, seguindo o que o STF chama de teoria pentapartite: 
 Impostos 
 Taxas 
 Contribuições de Melhoria 
 Contribuições Especiais 
 Empréstimos Compulsórios 
Sendo assim, vamos ao estudo de cada espécie! Esse item da nossa aula, e 
do nosso curso, é de fundamental importância, tanto para o aprendizado do 
direito tributário quanto para a sua prova. 
 
Impostos 
 
Os impostos serão as primeiras espécies tributárias que estudaremos, sendo 
os tributos com o maior número de disposições a eles relativas no corpo da 
CF/88. 
Esses tributos estão previstos da maneira genérica no artigo 145, I, da CF/88, 
que assim nos diz: 
“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os 
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: 
I - impostos;” (Grifos nosso) 
Como podemos notar, os impostos fazem parte da competência 
tributária de todos os entes federativos, sendo permitidas a todos 
esses a instituição e a cobrança dessa espécie tributária. Contudo, 
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todos devem observar estritamente a competência outorgada expressamente 
a cada um deles pela CF/88, conforme nos dizem os artigos 153 a 156 da 
própria Carta Federal, os quais veremos mais adiante. Eles discriminam quais 
impostos são reservados privativamente a cada um dos Entes políticos. 
O artigo 16 do CTN nos diz o seguinte quanto a essa espécie tributária: 
“Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato 
gerador uma situação independente de qualquer atividade 
estatal específica, relativa ao contribuinte.” (Grifos nosso) 
Assim, os impostos são tributos em que não há qualquer tipo de 
contraprestação por parte do Estado tributante em favor do 
contribuinte, seja em relação ao seu patrimônio,à suas rendas ou às suas 
atividades. Diretamente falando, apenas uma parte da relação “sai 
ganhando”: o Estado, que impõe ao sujeito passivo a subtração do seu 
patrimônio em favor da sociedade. 
Nessa linha, já podemos definir a primeira característica marcante dos 
impostos: são tributos não-vinculados, pois não há contraprestação do 
Estado, nem qualquer atuação desse a favor do contribuinte. Assim, podemos 
chamá-lo também de tributo unilateral, uma vez que apenas uma parte 
obtém algo de maneira direta. Claro que, indiretamente, todos os sujeitos 
passivos recebem uma atuação estatal em troca. Ou pelo menos era para ser 
assim.  
Veja uma definição “porreta” para imposto dada na questão 47 da prova 
cobrada pela URCA/CE no concurso para o cargo de Auditor Fiscal de Juazeiro 
do Norte/CE: 
“O imposto é uma exação desvinculada de qualquer 
contraprestação estatal, decretada exclusivamente em função 
do jus imperi do estado“ 
Ou seja, não é necessário que o Estado preste nada em troca em razão do 
pagamento de IR, IPTU, IPVA, ou qualquer outro imposto. É doloroso aos 
ouvidos fiscais ouvir alguém dizer: “É obrigação do Estado conservar as 
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estradas em perfeita ordem, já que pagamos um absurdo em IPVA para nada. 
Se eu pago, eu quero estrada boa, sem buracos.” 
Realmente, é dever de todo Estado ou Governo a manutenção de estradas de 
boa qualidade para todos os cidadãos que delas dependem para trafegar, 
passear, trabalhar, entre outras atividades. A favor disso, eu também 
reclamarei com você. 
Contudo, o pagamento de IPVA, seja lá em que valor for, não gera aos 
contribuintes o direito imediato de obter estradas de boa qualidade. 
Pasmem, o Estado pode não utilizar um centavo da arrecadação do IPVA para 
colocar um grama de asfalto sequer. E ainda assim estará amparado na 
legalidade. 
 
 
(Questão 09) Consiste na espécie de tributo cuja obrigação tem por fato 
gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, 
relativa ao contribuinte. Trata-se do (a) 
(A) taxa. 
(B) contribuição de melhoria. 
(C) contribuição social. 
(D) imposto. 
(E) tarifa. 
De acordo com o que acabamos de ver, os impostos são tributos 
desvinculados de qualquer atividade estatal específica relativa ao 
contribuinte. Essa questão, no entanto, deixou a desejar, uma vez que as 
contribuições sociais também são desvinculadas de qualquer atividade estatal 
específica relativa ao contribuinte, vindo a beneficiar, em sua grande parte, 
pessoas que estão fora da relação jurídico-tributária. 
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A banca, no entanto, considerou como gabarito a alternativa “d”, uma vez 
que todos os impostos possuem a característica que acabamos de mencionar. 
 
 
Com esse exemplo podemos notar a qualidade de tributo não-vinculado e 
outra, nova: os impostos possuem arrecadação não-vinculada. Ou seja, 
os valores arrecadados com os impostos não serão destinados a nenhum 
fundo, despesa ou órgão, seja ele qual for, exceto nos casos 
EXPRESSAMENTE previstos na CF/88. 
“E quais são esses casos, professor?” 
Essas ressalvas estão contidas no artigo 167 da CF/88, as quais quero que 
grave com muito carinho, caro aluno: 
“Art. 167. São vedados: (...) 
IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou 
despesa, ressalvadas a repartição do produto da 
arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 
158 e 159, a destinação de recursos para as ações e 
serviços públicos de saúde, para manutenção e 
desenvolvimento do ensino e para realização de 
atividades da administração tributária, como 
determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 
37, XXII, e a prestação de garantias às operações de 
crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, 
§ 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (...) 
§ 4.º É permitida a vinculação de receitas próprias geradas 
pelos impostos a que se referem os arts. 155 e 156, e dos 
recursos de que tratam os arts. 157, 158 e 159, I, a e b, e II, 
para a prestação de garantia ou contragarantia à União 
e para pagamento de débitos para com esta.” 
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 Repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem 
os arts. 158 e 159; 
 Destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde; 
 Manutenção e desenvolvimento do ensino; 
 Realização de atividades da administração tributária; 
 Prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de 
receita; 
 Prestação de garantia ou contragarantia à União; 
 Pagamento de débitos para com a União. 
Veja o que diz o STF sobre o tema da não vinculação das receitas 
arrecadadas com impostos: 
“EMENTA: - Majoração de alíquota de ICMS. Vinculação a 
órgão, fundo ou despesa. Inconstitucionalidade. - O Plenário 
desta Corte (...) declarou a inconstitucionalidade (....) das 
Leis ns. 7.003 (...), todas do Estado de São Paulo, por haver 
entendido que "a teor do disposto no inciso IV do artigo 167 
da Constituição Federal, é vedado vincular receita de 
impostos a órgão, fundo ou despesa. A regra apanha 
situação concreta em que lei local implicou majoração do 
ICMS, destinando-se o percentual acrescido a um certo 
propósito - aumento de capital de Caixa Econômica, 
para financiamento de programa habitacional".(RE 
194050/SP, de 07/12/1999).” 
Por sua vez, o STJ diz o seguinte quanto a outro caso de vinculação: 
“1. Os impostos, diversamente das taxas, têm como nota 
característica sua desvinculação a qualquer atividade 
estatal específica em benefício do contribuinte. 
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2. Consectariamente, o Estado não pode ser coagido à 
realização de serviços públicos, como contraprestação 
ao pagamento de impostos, quer em virtude da 
natureza desta espécie tributária, quer em função da 
autonomia municipal, constitucionalmente outorgada, no que 
se refere à destinação das verbas públicas.” (REsp 
478958/PR, de 24/06/2003).” 
Assim, vemos que os impostos têm como marca o custeio de despesas gerais 
ou universais do Estado, não sendo destinados, regra geral, a despesas 
previamente estabelecidas. Esse é o chamado princípio da não afetação 
dos impostos. Eles não são destinados a nenhuma despesa específica pré-
determinada, exceto os casos que apresentamos, expressamente previstos no 
texto da CF/88. 
Por sua vez, os impostos podem ser criados por algumas espécies 
normativas, sendo mais comum a lei ordinária e a lei complementar. Podem 
ainda ser criados por medida provisória ou por lei delegada, atendendo os 
requisitos constitucionais e as restrições estabelecidas na CF/88 quanto ao 
uso dessas duas espécies normativas. Em especial, não podem, em ambos os 
casos, versar sobre matéria reservada à lei complementar. 
Para alguns impostos, será sempre exigida lei complementar, como é o caso 
do imposto sobre grandes fortunas, de competência da União (art. 153, VII), 
e dos impostos residuais previstos na competência tributária residual, 
também da União (art. 154, I, da CF/88). 
Para o restante dos impostos, é necessário, regra geral, lei ordinária do ente 
político competente para instituir o tributo, como é caso da União quanto ao 
IR e ao ITR, por