Contabilidade Aula 05 Fatos Contábeis e Lançamentos

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1 Exemplos de Fatos Contábeis e Lançamentos - 
Continuação 
1.1 Contratação de um seguro de automóvel 
1.1.1 Descrição e Considerações sobre o Fato Contábil 
Considerando-se que a empresa tenha adquirido uma apólice de seguro 
contra acidentes, para um automóvel de seu patrimônio, em 
01/04/200X, com vigência por 12 meses, e que tenha pago, por este 
seguro, o valor de R$ 3.600,00. 
1.1.2 Patrimônio Inicial 
Seja o patrimônio inicial, didaticamente proposto de forma simples, que 
tenha apenas (1) R$ 25.000,00, em dinheiro; (2) R$ 25.000,00, em 
Veículos; e (3) R$ 50.000,00, em capital (colocado pelos sócios, para a 
formação do patrimônio da empresa). 
A seguir, encontra-se representado o balancete representativo do 
patrimônio acima sugerido. 
Caixa 25.000,00 Obrigações - 
Veículos 25.000,00 Capital 50.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
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1.1.3 Análise dos Efeitos Patrimoniais do Fato 
No momento do pagamento da apólice, nascerá um direito, que antes 
inexistia, o direito de ter o bem protegido contra roubos e acidentes 
durante 12 meses. Por outro lado, será, também, reduzido o valor 
existente em dinheiro no patrimônio. 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos considerar que são 
desbastados “três mil e seiscentos grãos de areia” do montinho 
patrimonial Caixa e que esses “três mil e seiscentos grãos de areia” são 
aplicados no montinho patrimonial Seguros a Vencer. 
A figura a seguir representa, esquematicamente, o fluxo de valores, 
entre elementos patrimoniais, decorrente do fato contábil em tela. 
Caixa 25.000,00 Obrigações - 
(3.600,00) 
21.400,00 
Seguros a Vencer 3.600,00 
Capital 50.000,00 
Veículos 25.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
29
 
Agora ficou muito fácil: 
- Setinha é débito – Seguros a Vencer; 
- Bolinha é crédito – Caixa. 
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1.1.4 Lançamento 
1.1.4.1 Registro no Livro Diário 
 D = Seguros a Vencer
C = a Caixa 3.600,00
Ou, simplesmente:
 Seguros a Vencer
a Caixa 3.600,00
29
29
 
1.1.4.2 Registro no Livro Razão 
50.000,00 si si 25.000,00 si 25.000,00 29 3.600,00 
3.600,00 29 
sf 21.400,00 
débitos créditos
capital caixa
débitos créditos
Seguros a Vencer
débitos créditos
Bancos
débitos créditos
 
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1.1.5 Patrimônio Final 
Caixa 21.400,00 Obrigações - 
Seguros a Vencer 3.600,00 
Veículos 25.000,00 
Capital 50.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.1.6 Considerações Finais 
Repare que, após a ocorrência do fato contábil, o valor do patrimônio 
líquido (bens/direitos (-) obrigações) não foi Alterado, permanecendo no 
valor de R$ 50.000,00. Assim, conclui-se que se trata de um fato 
contábil permutativo. 
Na conta Seguros a Vencer – representativa de um direito e, portanto, 
classificada no Ativo – foi registrado um débito. Repare que essa conta 
teve seu saldo majorado (de R$ 0,00 para R$ 3.600,00). Isso está de 
acordo com a natureza devedora das contas de ativo: contas de ativo 
têm seu saldo aumentado por débitos (e reduzido por créditos). 
Na conta Caixa – representativa de um bem e, portanto, classificada no 
ativo – foi registrado um crédito. Repare que essa conta teve seu saldo 
reduzido (de R$ 25.000,00 para R$ 21.400,00). Isso também está de 
acordo com a natureza devedora das contas de ativo: contas de ativo 
têm seu saldo aumentado por débitos (e reduzido por créditos). 
Ainda, pelo fato de terem sido registradas apenas uma conta a débito e 
uma conta a crédito, o lançamento foi de primeira fórmula (repare que 
não houve uso da palavra reservada “diversos”, quando do registro no 
Livro Diário). 
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Finalmente, repare que o valor dos débitos, R$ 3.600,00, é idêntico ao 
valor dos créditos, R$ 3.600,00, e que isso está de acordo com o 
método das partidas dobradas: para todo débito registrado, há um 
crédito de igual valor. De uma forma simples e rápida, verificamos a 
correção do registro do fato contábil pela comparação dos somatórios de 
valores em ambos os lados do patrimônio (representados no balancete) 
– esses dois valores devem ser iguais. Em nosso exemplo, isso ocorre 
porque: 
- o somatório dos saldos das contas do lado esquerdo (Ativo e 
Despesas) é igual a R$ 50.000,00; 
- o somatório dos saldos das contas do lado direito (Passivo, 
Patrimônio Líquido e Receitas) é, também, igual a R$ 
50.000,00. 
Uma última observação, da maior relevância, é que – a maioria dos 
leigos costumam pensar que houve despesa de R$ 3.600,00, mas, de 
acordo com o regime de competência, não ocorreu despesa. Isso 
porque não houve redução do conjunto de bens/direitos/obrigações. 
Ora, o valor de um bem foi reduzido, porém o valor de um direito 
aumentou, com variação nula no total do patrimônio. 
1.2 Utilização do automóvel segurado por um mês 
1.2.1 Descrição e Considerações sobre o Fato Contábil 
Considerando que a empresa tenha adquirido uma apólice de seguro 
para seu automóvel, com vigência de 12 meses. Considerando, ainda, o 
uso, pela empresa, do automóvel segurado durante o primeiro mês 
subseqüente ao da contratação do seguro, deve ocorrer a realização de 
parte do direito Seguros a Vencer e a decorrente apropriação da 
Despesa Despesa com Seguros, referente ao mês. 
1.2.2 Patrimônio Inicial 
Seja o patrimônio inicial, didaticamente proposto de forma simples, que 
tenha apenas (1) R$ 21.400,00, em dinheiro; (2) R$ 25.000,00, em 
Veículos; e (3) R$ 3.600,00, em direito de ter o automóvel segurado 
(por 12 meses); (4) R$ 50.000,00, em capital (colocado pelos sócios, 
para a formação do patrimônio da empresa). 
A seguir, encontra-se representado o balancete representativo do 
patrimônio acima sugerido. 
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Caixa 21.400,00 Obrigações - 
Seguros a Vencer 3.600,00 
Veículos 3.600,00 
Capital 50.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.2.3 Análise dos Efeitos Patrimoniais do Fato 
Para entender o lançamento referente à realização do direito Seguros a 
Vencer e da decorrente apropriação da Despesa com Seguros, é 
necessário fazer uma breve referência ao Princípio da Competência1 e 
aos conceitos de (1) Realização de ativo e (2) apropriação de despesa. 
Pelo princípio da Competência, uma despesa ocorre quando acontece 
um fato que enseje a redução do patrimônio (alternativamente, redução 
de bens/direitos ou aumento de obrigações). Vimos que como regra 
geral, aplicável aos contratos firmados entre particulares e às operações 
deles decorrentes, esta redução de patrimônio ocorre quando a outra 
parte cumpre o que havia prometido fazer. No caso, há despesa com 
seguros (para a empresa – segurada) quando a seguradora cumpre o 
que havia prometido fazer. 
Ora, como o contrato de seguros tem vigência por 12 meses, a 
prestação prometida pela seguradora é a de manter o automóvel 
protegido por12 meses. Pois bem, ao final do primeiro mês, a 
seguradora cumpriu 1/12 do que havia prometido, portanto a despesa 
ocorre no final do mês, no valor de 1/12 do direito adquirido (pois ele 
 
1 Visto na aula 01 deste curso. 
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deixa de existir2). Note-se que, para a determinação do momento em 
que a despesa é incorrida, é irrelevante o fato da empresa já ter pago 
pelo seguro antecipadamente. No caso, a empresa já pagou 
adiantadamente por 12 meses de seguro (e com isso, adquiriu o direito 
de seu automóvel protegido por 12 meses) e, ao final do primeiro mês, 
desaparece, do patrimônio da empresa, uma parte desse direito (o 
direito de ter o automóvel protegido por mês desapareceu – porque o 
mês terminou), o que enseja – sem dúvida – uma redução de seu 
patrimônio. 
O termo realização de ativo pode ser entendido (de maneira pouco 
formal, porém altamente didática) como: transformação do ativo em 
outra coisa. Assim, a alienação – por exemplo – de um ativo pode ser 
classificada como uma espécie do gênero realização (visto que o ativo 
saiu do patrimônio e, em seu lugar, entrou outro elemento – geralmente 
dinheiro). Outro exemplo de realização é o desaparecimento de um 
ativo – no caso, um direito – pelo seu exercício (visto que o direito 
desaparece quando exercido – patrimonialmente é “jogado fora – no 
lixo”). 
Finalmente, o termo apropriação de despesa significa o registro da 
despesa incorrida, quando ela já havia sido paga antecipadamente 
(como um artifício didático, interpreto a palavra apropriar com o sentido 
de tornar propriamente uma despesa um valor que já havia sido pago, 
mas ainda não consistia em despesa). 
Colocados os conceitos básicos, passaremos – a seguir – para a análise 
do caso do ponto de vista patrimonial. 
Assim, a cada final de mês, ficará reduzido o direito (da empresa) de ter 
seu automóvel protegido, reduzindo seu patrimônio (o que enseja a 
ocorrência de despesa). 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos considerar que são 
desbastados “trezentos grãos de areia” do montinho patrimonial 
Seguros a Vencer e que esses “trezentos grãos de areia” são jogados 
para fora do patrimônio (reduzindo-o), ou seja, aplicados na lata de lixo, 
representada pela conta de resultado Despesa com Seguros. 
A figura a seguir representa, esquematicamente, o fluxo de valores, 
entre elementos patrimoniais, decorrente do fato contábil em tela. 
 
2 Se no momento da contratação do seguro, a empresa segurada adquiriu o direito de 
ter seu automóvel protegido por 12 meses, ao final do primeiro mês, esse direito 
diminui (ela passa a ter o direito de ter seu automóvel protegido por apenas 11 
meses). 
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Caixa 21.400,00 Obrigações - 
Seguros a Vencer 3.600,00 
(300,00) 
3.300,00 
Capital 50.000,00 
Equipamentos 25.000,00 
Despesa com Seguros 300,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
30
 
Agora ficou muito fácil: 
- Setinha é débito – Despesa com Seguros; 
- Bolinha é crédito – Seguros a Vencer. 
1.2.4 Lançamento 
1.2.4.1 Registro no Livro Diário 
 D = Despesa com Seguros
C = a Seguros a Vencer 300,00
Ou, simplesmente:
 Despesa com Seguros
a Seguros a Vencer 300,00
30
30
 
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1.2.4.2 Registro no Livro Razão 
50.000,00 si si 25.000,00 si 25.000,00 si 3.600,00 
300,00 30 
sf 3.300,00 
créditos
30 300,00 
Seguros a Vencer
débitos créditos
veículos
débitos créditosdébitos créditos
capital caixa
débitos créditos
Despesa com Seguros
débitos
 
1.2.5 Patrimônio Final 
Caixa 21.400,00 Obrigações - 
Seguros a vencer 3.300,00 
Capital 50.000,00 
Veículos 25.000,00 
Despesa com Seguros 300,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.2.6 Considerações Finais 
Repare que, após a ocorrência do fato contábil, o valor do patrimônio 
líquido (bens/direitos (-) obrigações) foi Alterado: reduzido do valor de 
R$ 50.000,00, para o valor de R$ 49.700,00. Adicionalmente, percebe-
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se que não houve alteração de valor em mais de um elemento 
patrimonial (apenas a redução de um direito). Assim, conclui-se que se 
trata de um fato contábil modificativo diminutivo. 
Na conta Seguros a Vencer – representativa de um direito e, portanto, 
classificada no ativo – foi registrado um crédito. Repare que essa conta 
teve seu saldo reduzido (de R$ 3.600,00 para R$ 3.300,00). Isso está 
de acordo com a natureza devedora das contas de ativo: contas de ativo 
têm seu saldo aumentado por débitos (e reduzido por créditos). 
Na conta Despesa com Seguros – representativa de um motivo pelo qual 
o patrimônio foi reduzido durante o exercício e, portanto, classificada 
como conta de resultado – despesa – foi registrado um débito. Repare 
que essa conta teve seu saldo majorado (de R$ 0,00 para R$ 300,00). 
Isso está de acordo com a natureza devedora e unilateral das contas de 
despesa: contas de despesa somente têm seu saldo aumentado, por 
débitos, durante todo o exercício, (o saldo é reduzido, por créditos, 
apenas nos casos de retificação de erro ou de fechamento do exercício). 
Ainda, pelo fato de terem sido registradas apenas uma conta a débito e 
uma conta a crédito, o lançamento foi de primeira fórmula (repare que 
não houve uso da palavra reservada “diversos”, quando do registro no 
Livro Diário). 
Finalmente, repare que o valor dos débitos, R$ 300,00, é idêntico ao 
valor dos créditos, R$ 300,00, e que isso está de acordo com o método 
das partidas dobradas: para todo débito registrado, há um crédito de 
igual valor. De uma forma simples e rápida, verificamos a correção do 
registro do fato contábil pela comparação dos somatórios de valores em 
ambos os lados do patrimônio (representados no balancete) – esses dois 
valores devem ser iguais. Em nosso exemplo, isso ocorre porque: 
- o somatório dos saldos das contas do lado esquerdo (Ativo e 
Despesas) é igual a R$ 50.000,00; 
- o somatório dos saldos das contas do lado direito (Passivo, 
Patrimônio Líquido e Receitas) é, também, igual a R$ 
50.000,00. 
Cumpre referir que o direito Seguros a Vencer, registrado no ativo – 
agora por R$ 3.300,00 – irá sendo mês a mês, paulatinamente, 
realizado, até desaparecer completamente. Esse é o mesmo 
funcionamento das contas de aluguéis antecipados (já vista). 
1.3 Constituição de uma empresa 
O Fato Contábil Constituição de uma empresa é registrado em dois 
lançamentos, a saber: 
1) Subscrição de capital – no valor de R$ 50.000,00 
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 D = Capital a Realizar
C = a Capital Social 50.000,00
Ou, simplesmente:
 Capital a Realizar
a Capital Social 50.000,00
31
31
 
2) Integralização (ou Realização do capital) 
 D = Caixa
C = a Capital a Realizar 50.000,00
Ou, simplesmente:
 Caixa
a Capital a Realizar 50.000,00
32
32
 
Esses lançamentos deixam o neófito com dúvidas, que podem ser 
resumidas nos questionamentos a seguir: 
- Por que a necessidade de dois lançamentos para registrar o 
início da existência da empresa? 
- O que significa esse negócio de capitala realizar? 
Para dirimir estas dúvidas, cabe referir que a realidade geralmente é 
simples, o homem é que complica – inventando nomes difíceis para 
designar coisas (na maioria das vezes) fáceis3. Tudo seria muito mais 
fácil se nós usássemos palavras mais simples para referenciar as 
contas: 
a) Capital Subscrito – Capital Prometido. 
Trata-se do valor que os sócios prometem entregar à empresa – para 
empreender a “aventura”4. Ora, quem promete assina embaixo (sub 
escreve). Portanto, capital subscrito é o mesmo que capital prometido. 
b) Capital a realizar (também denominada Capital a Integralizar) – 
Capital a Entregar. 
 
3 Desconfio, inclusive, que esta é uma estratégia daqueles que, alcançando uma 
posição privilegiada no grupo social, não desejam que os demais aprendam o que ele 
sabe e, conseqüentemente, ameacem sua posição. 
4 Ver o conceito de empresa – na aula 01. 
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Visto o conceito de Capital subscrito, o conceito de capital a realizar 
torna-se de fácil entendimento: trata-se do valor prometido pelos 
sócios e que ainda não foi entregue. Assim, Capital a Realizar é o 
mesmo que capital a entregar. 
1.3.1 Subscrição de capital 
Apresentados os significados das contas, podemos fazer uma breve 
alusão ao que ocorre, do ponto de vista patrimonial, quando pessoas se 
reúnem e decidem empreender juntas uma aventura, concordando em 
separar (para isso) uma parte de seu patrimônio e colocá-la na empresa 
(que, então, adquire personalidade5). Nesse momento, a empresa 
adquire o direito de exigir que os sócios cumpram o que foi prometido 
(entreguem o capital subscrito à empresa) e, também, fica com uma 
“obrigação de longuíssimo prazo e exigibilidade quase nula” de devolver 
esse valor aos sócios ao final da existência da empresa – no valor da 
diferença entre bens/direitos e obrigações. 
Ora, no caso o valor do direito da empresa é o valor subscrito pelos 
sócios e a diferença entre bens/direitos e obrigações é idêntico ao valor 
do direito da empresa. 
Assim, apenas para fins didáticos, para analisar melhor o caso (assim 
como já fizemos em outros itens) estudaremos os efeitos patrimoniais 
do fato contábil em tela de duas maneiras diferentes, a saber: (1) a 
primeira maneira, lógica, porém equivocada – tratando o capital a 
realizar como um ativo; (2) a segunda maneira, correta – utilizando o 
conceito, já conhecido, de conta retificadora do patrimônio líquido. 
1.3.1.1 Primeira análise da operação – lógica, porém 
equivocada – apenas para fins didáticos 
Isto, que vai ser apresentado neste item, está errado! Porém, 
decidimos apresentar dessa maneira para induzir o aluno à conclusão 
correta – que será apresentada no item seguinte. 
A aplicação direta dos conceitos vistos nos itens anteriores, leva à 
conclusão de que, o direito da empresa de exigir que os sócios cumpram 
o que foi prometido (de entregar o capital subscrito), registrado na 
conta Capital a Realizar, deve ser registrada no ativo (como qualquer 
outro direito). 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos imaginar que são 
cavados “cinqüenta mil grãos de areia” do buraco patrimonial Capital 
Subscrito e que, esses “cinqüenta mil grãos de areia” são aplicados no 
 
5 Por personalidade entende-se a capacidade de contrair obrigações e exercer direitos. 
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montinho patrimonial representado pela conta Capital a Realizar. A 
figura a seguir representa, esquematicamente, o fluxo EQUIVOCADO de 
valores, entre elementos patrimoniais, decorrente do fato contábil em 
tela. 
Obrigações - 
Capital a Realizar 50.000,00 
Capital Subscrito 50.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
31
 
Os elementos patrimoniais envolvidos na representação do fluxo de 
valores acima estão marcados (em vermelho) para indicar que a sua 
classificação (entre os itens do patrimônio) NÃO ESTÁ CORRETA! Ela foi 
apenas colocada assim para, de forma didática, induzir o estudante ao 
raciocínio contábil e, com isso, evitar que o aluno decore lançamentos e 
nomes de contas sem entender seu significado. Ao longo de nosso 
curso, já lançamos mão deste artifício didático e, várias vezes ainda, o 
utilizaremos: realizando registros de forma incorreta, marcando-os em 
vermelho, para, em seguida, apresentar o registro da forma correta, 
introduzindo – geralmente – um novo conceito. 
A seguir, vamos retomar o estudo do caso com a utilização de um 
conceito já conhecido: o conceito de conta retificadora do 
patrimônio líquido. 
 
Foi visto que a conta Capital a Realizar representa um direito da 
empresa, de exigir dos sócios que entreguem o valor que haviam 
prometido. 
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Em outras palavras, a conta Capital a Realizar, registra um direito e 
todo direito deveria ser registrado no ativo. Porém, este está registrado 
no Patrimônio Líquido (com o sinal invertido). Isso pela “ligação 
umbilical” existente entre o elemento patrimonial Capital Subscrito e o 
elemento patrimonial Capital a Realizar. Assim, a conta Capital a 
Realizar é classificada como uma conta redutora do Patrimônio Líquido. 
De maneira bem humorada (e didaticamente eficaz) vamos entender 
uma conta assim como uma conta do tipo “sapatão” (com natureza de 
ativo e funcionamento de ativo, mas, por determinação normativa, 
registrada no lado do passivo/patrimônio líquido e com o sinal 
invertido). 
Vista a correta classificação da conta Capital a Realizar (como 
retificadora do Patrimônio Líquido), vamos retomar o estudo do fato 
contábil – Subscrição de Capital. 
1.3.1.2 Segunda análise da operação – Correta – Com a 
utilização de conta Retificadora do Patrimônio Líquido 
Na ocorrência do fato subscrição de capital, surge um direito no 
patrimônio da empresa (de exigir que os sócios cumpram o que foi 
prometido - entregar o capital subscrito), registrado na conta Capital a 
Realizar, que tem como origem a conta de Patrimônio Líquido Capital 
Subscrito. 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos imaginar que são 
cavados “cinqüenta mil grãos de areia” do buraco patrimonial Capital 
Subscrito e que, esses “cinqüenta mil grãos de areia” são aplicados no 
montinho patrimonial representado pela conta Capital a Realizar 
(Retificadora do ativo). A figura a seguir representa, 
esquematicamente, o fluxo CORRETO de valores, entre elementos 
patrimoniais, decorrente do fato contábil em tela. 
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Obrigações - 
Capital Subscrito 50.000,00 
(-) Capital a Realizar (50.000,00) 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
31
 
Agora ficou muito fácil: 
- Setinha é débito – Capital a Realizar; 
- Bolinha é crédito – Capital Subscrito. 
1.3.2 Lançamento 
1.3.2.1 Registro no Livro Diário 
 D = Capital a Realizar
C = a Capital Social 50.000,00
Ou, simplesmente:
 Capital a Realizar
a Capital Social 50.000,00
31
31
 
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1.3.2.2 Registro no Livro Razão 
50.000,00 31 31 50.000,00 
débitos créditos
Capital Subscrito Capital a Realizar
débitos créditos
 
1.3.3 Patrimônio Após a Subscrição de Capital 
Obrigações - 
Capital Subscrito 50.000,00(-) Capital a Realizar (50.000,00) 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.3.4 Realização ou Integralização do Capital 
A realização do capital (também denominada integralização de capital) 
consiste na entrega do valor antes subscrito (prometido) pelos sócios. 
Assim, surge no patrimônio da empresa um bem (dinheiro ou outro, 
entregue pelos sócios) e, também, desaparece do patrimônio da 
empresa o direito de exigir que os sócios o entreguem. 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos imaginar que são 
desbastados “cinqüenta mil grãos de areia” do montinho patrimonial 
Capital a Realizar (conta retificadora do ativo)e que, esses “cinqüenta 
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mil grãos de areia” são aplicados no montinho patrimonial representado 
pela conta Caixa (no ativo). A figura a seguir representa, 
esquematicamente, o fluxo de valores, entre elementos patrimoniais, 
decorrente do fato contábil em tela. 
Caixa 50.000,00 Obrigações - 
Capital Subscrito 50.000,00 
(-) Capital a Realizar (50.000,00) 
50.000,00 
- 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
32
 
Agora ficou muito fácil: 
- Setinha é débito – Caixa; 
- Bolinha é crédito – Capital a Realizar. 
1.3.5 Lançamento 
1.3.5.1 Registro no Livro Diário 
 D = Caixa
C = a Capital a Realizar 50.000,00
Ou, simplesmente:
 Caixa
a Capital a Realizar 50.000,00
32
32
 
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1.3.5.2 Registro no Livro Razão 
50.000,00 si si 50.000,00 32 50.000,00 
50.000,00 32 
sf - 
Caixa
débitos créditosdébitos créditos
Capital Subscrito Capital a Realizar
débitos créditos
 
1.3.6 Patrimônio Após a Realização/Integralização do Capital 
Subscrito 
Caixa 50.000,00 Obrigações - 
Capital Subscrito 50.000,00 
(-) Capital a Realizar - 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.3.7 Considerações finais 
Na apresentação do patrimônio, é geralmente apresentada em destaque 
uma informação que não consiste no saldo de uma conta analítica: 
trata-se da informação sobre o capital realizado. O valor do capital 
realizado é igual ao valor do capital subscrito, deduzido do valor do 
capital a realizar. 
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Já foram vistos os conceitos de conta analítica e de conta sintética6. 
Pois bem, as contas Capital Subscrito e Capital a Realizar são contas 
analíticas, ao passo que a conta Capital Realizado consiste na conta 
sintética, que agrupa a soma (algébrica) dos saldos das contas Capital 
Subscrito e Capital a Realizar. Dessa forma, o saldo dessas contas se 
comportam conforme a seguir descrito. 
a) Após a subscrição e antes da realização do capital. A conta 
Capital Subscrito apresenta saldo credor de R$ 50.000,00 e a 
conta Capital a Realizar apresenta saldo devedor de R$ 
50.000,00. Portanto, a conta Capital Realizado apresenta saldo 
nulo. 
b) Após a realização do capital. A conta Capital Subscrito 
apresenta saldo credor de R$ 50.000,00 e a conta Capital a 
Realizar apresenta saldo nulo. Portanto, a conta Capital 
Realizado apresenta saldo credor de R$ 50.000,00. 
1.4 Constituição de Provisão para Créditos de Liquidação 
Duvidosa 
1.4.1 Descrição e Considerações sobre o Fato Contábil 
Considere que a empresa tenha, ao final de um determinado exercício, 
registrado em seu ativo um direito, no valor de R$ 100.000,00, na conta 
Duplicatas a Receber. Repare que, com base na aplicação do princípio 
contábil do Registro pelo Valor Original7, o saldo da conta Duplicatas a 
Receber revela a dimensão econômica do direito de receber valores de 
seus clientes, durante o próximo exercício, decorrentes de vendas 
realizadas a prazo. Ocorre que ninguém, em sã consciência, espera 
receber 100% das duplicatas emitidas, pois há uma grande 
probabilidade de que alguns dos clientes não venham a honrar seus 
débitos (conforme já vimos, após a Revolução Francesa, o “calote” ficou 
institucionalizado). 
Assim, faz-se necessário um registro, no patrimônio, que demonstre (no 
sistema de informações contábil) que, sobre o direito de receber por 
vendas a prazo, paira uma perda, referente à provável inadimplência de 
clientes, no valor de, por exemplo, 5% - R$ 5.000,00. 
 
6 Na aula 03 deste curso, cuja leitura é recomendada. 
7 De acordo com o princípio do Registro pelo Valor Original, os bens e direitos 
constantes do ativo deverão ser registrados pelos respectivos valores transacionados 
com terceiros. 
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Importante notar que, apesar de não haver certeza sobre o momento 
em que essa perda vai se confirmar, nem de seu exato valor, pelo fato 
de que, nesse momento, tenho registrado um direito no valor de R$ 
100.000,00, mas somente posso contar com R$ 95.000,00, 
efetivamente já ocorreu (nesse momento!) uma perda de R$ 5.000,00, 
que – pela aplicação do princípio da PRUDÊNCIA – deve ser registrada. 
ESSE É O CONCEITO DE PROVISÃO! Didaticamente propomos o 
entendimento desse conceito como uma perda na penumbra 
(conforme veremos a seguir). 
1.4.1.1 Considerações sobre o conceito de provisão, do 
ponto de vista teórico 
A previsão legal para a constituição de provisões está no inciso I do art. 
183, da Lei 6.404, de 1976 (Lei das S/A), abaixo transcrito: 
Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão 
avaliados segundo os seguintes critérios: 
I - os direitos e títulos de crédito, e quaisquer valores 
mobiliários não classificados como investimentos, pelo 
custo de aquisição ou pelo valor do mercado, se este for 
menor; serão excluídos os já prescritos e feitas as 
provisões adequadas para ajustá-lo ao valor 
provável de realização, e será admitido o aumento do 
custo de aquisição, até o limite do valor do mercado, para 
registro de correção monetária, variação cambial ou juros 
acrescidos; (grifos na transcrição) 
A leitura do dispositivo acima revela que a provisão é o registro de 
ajusta do valor de um elemento patrimonial, para menor, de forma a 
ajustá-lo ao valor provável de realização. 
O art. 10 da Resolução CFC n° 750, de 1993, que dispõe sobre os 
Princípios Fundamentais de Contabilidade, especificamente quanto ao 
princípio da prudência, determina que: 
Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do 
menor valor para os componentes do ATIVO e do maior 
para os do PASSIVO, sempre que se apresentem 
alternativas igualmente válidas para a quantificação das 
mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido. 
... 
§ 2º Observado o disposto no art. 7º, o Princípio da 
PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações 
posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à 
correta aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA.(grifos na 
transcrição) 
Assim, quando, posteriormente à entrada de um elemento no 
patrimônio, há uma mutação que resulte na redução de seu valor, pela 
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aplicação dos princípios contábeis da competência e da prudência, esse 
valor deve ser atualizado imediatamente, para menos. 
Com relação, especificamente, à Provisão para Créditos de Liquidação 
Duvidosa - PCLD, utilizada exemplificativamente para apresentação do 
conceito de provisão, a ResoluçãoCFC n° 774, de 1994, dispôs o 
seguinte: 
A PRUDÊNCIA deve ser observada quando, existindo um 
ativo ou um passivo já escriturados por determinados 
valores, segundo os Princípios do REGISTRO PELO VALOR 
ORIGINAL e da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA surge dúvida 
sobre a ainda correção deles. Havendo formas alternativas 
de se calcularem os novos valores, deve-se optar sempre 
pelo que for menor do que o inicial, no caso de ativos, e 
maior, no caso de componentes patrimoniais integrantes 
do passivo. Naturalmente, é necessário que as alternativas 
mencionadas configurem, pelo menos à primeira vista, 
hipóteses igualmente razoáveis. A provisão para 
créditos de liquidação duvidosa constitui exemplo da 
aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA, pois sua 
constituição determina o ajuste, para menos, de 
valor decorrente de transações com o mundo 
exterior, das duplicatas ou de contas a receber. A 
escolha não está no reconhecimento ou não da 
provisão, indispensável sempre que houver risco de 
não-recebimento de alguma parcela, mas, sim, no 
cálculo do seu montante. 
Cabe observar que o atributo da incerteza, à vista no 
exemplo referido no parágrafo anterior, está presente, com 
grande freqüência, nas situações concretas que demandam 
a observância do Princípio da Prudência. (grifos na 
transcrição) 
Ora, portanto, podemos concluir que uma provisão é uma despesa 
(perda) incorrida, sobre a qual paira uma dúvida sobre: (1) o momento 
em que ela vai se confirmar e (2) seu efetivo valor. 
Saliente-se, porém, que a provisão não é o registro antecipado de 
despesa que somente irá ocorrer no futuro!8 Se a empresa tem 
registrado o valor de R$ 100.000,00 no elemento patrimonial Duplicatas 
a Receber, mas somente pode contar com o provável recebimento de R$ 
95.000,00, deve reconhecer IMEDIATAMENTE a perda de R$ 5.000,00 – 
ainda que somente após algum tempo ela venha a se confirmar (e 
mesmo com valor levemente diverso). 
 
8 Cuidado, alguns afoitos tentam encaixar essa ERRADA definição no conceito de 
provisão. 
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1.4.1.2 Considerações sobre o conceito de provisão, sob o 
ponto de vista didático 
Para que se possa entender – de forma rigorosa, porém lúdica – o 
conceito de provisão, proponho sua definição como: uma perda 
ocorrida na penumbra. Isso porque uma perda ocorrida na penumbra 
é uma perda que ocorreu (ninguém pode imaginar que, apenas pelo fato 
de que, na penumbra, não se pode identificar com certeza o tamanho da 
perda, ela não tenha ocorrido), mas que somente quando for acesa a 
luz, será possível saber exatamente o tamanho da perda. 
Tome-se, por exemplo, o seguinte caso: 
Num domingo, resolvi levar a família ao cinema, num “shopping-center” 
próximo a minha casa. Chegando ao local, tirei uma nota de cem reais 
da carteira e comprei os ingressos, guardando o troco no bolso de 
minha camisa. 
Em seguida, dirigi-me (com as crianças) a um bar que fica próximo à 
entrada da sala de projeção, para comprar refrigerante e pipoca. 
Comprei os refrigerantes e as pipocas, com o dinheiro que estava no 
meu bolso, e recebi, de troco, o valor de R$ 45,00 (três notas de dez 
reais, duas notas de cinco reais e cinco notas de um real), que coloquei 
no bolso de minha camisa. Carregado de refrigerantes e pipocas, segui 
com as crianças para a sala de projeção. 
Entrei na sala de projeção e, após acomodar as crianças nas poltronas 
do meio da fileira, sentei-me em uma poltrona da ponta (próxima ao 
corredor), com refrigerante em uma das mãos e pipoca na outra. Em 
seguida, apagaram-se as luzes e começou o filme. 
Eu estava, na penumbra, assistindo ao filme quando, de repente, 
alguém passou por mim e esbarrou – derramando o refrigerante nas 
minhas calças e derrubando a pipoca no chão. Sem que eu tivesse 
tempo de esboçar qualquer reação, nem sequer identificar o sujeito, ele 
saiu, apressadamente, de perto. 
Então, instintivamente, levei a mão ao bolso de minha camisa e notei 
que o dinheiro não estava mais lá. O que teria ocorrido? 
a) É possível que o sujeito fosse um ladrão que, ao esbarrar 
em mim, tivesse aproveitado para levar todo o dinheiro 
que eu tinha guardado no bolso de minha camisa (nesse 
caso, eu teria incorrido numa perda – na penumbra – de 
R$ 45,00). 
b) Por outro lado, também é possível que o sujeito fosse 
apenas um trapalhão que, ao esbarrar em mim, tivesse 
derrubado meu dinheiro, do bolso de minha camisa para o 
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chão do cinema, juntamente com a pipoca (nesse caso, a 
perda – na penumbra – teria sido de R$ 0,00). 
c) Uma terceira opção possível é a de que o sujeito fosse um 
ladrão atrapalhado que, ao esbarrar em mim, tivesse 
aproveitado para levar parte do meu dinheiro (R$ 20,00, 
por exemplo) e derrubado o restante, do bolso de minha 
camisa, para o chão do cinema (nesse caso, a perda – na 
penumbra – teria sido de apenas R$ 20,00). 
Repare que, em qualquer das três opções possíveis, a perda teria 
ocorrido no momento em que o sujeito esbarrou em mim. Porém, como 
o cinema estava escuro (estávamos na penumbra) eu somente tinha 
como imaginar o valor aproximado da perda ocorrida e, somente ao final 
do filme, teria como verificar o efetivo valor dessa perda. 
Note-se que em nenhuma das hipóteses a perda ocorreria no momento 
em que a luz fosse acesa. A única coisa que aconteceria naquele 
momento, é que eu poderia ter certeza do que anteriormente havia 
ocorrido. 
Ora, aplicando-se os princípios fundamentais de contabilidade ao caso, 
temos o seguinte. 
a) Pelo Princípio do Registro pelo Valor Original, o valor 
inicialmente existente no bolso de minha camisa era de R$ 
45,00. 
b) Pelo princípio da Competência, ocorreu uma perda no 
momento em que o sujeito esbarrou em mim (e não no 
momento em que a luz do cinema se acendeu). 
c) Pelo princípio da Prudência, devo CONSIDERAR a perda no 
maior dos possíveis valores, ou seja, no valor de R$ 
45,00. 
Assim, devo imediatamente registrar uma provisão de R$ 45,00, para 
reduzir o valor que inicialmente eu tinha em meu bolso a zero. Quando 
a luz acender, eu devo procurar no chão as notas que, eventualmente, 
caíram, e acertar o valor que eu havia considerado perdido no momento 
em que o sujeito esbarrou em mim. 
Esse é o conceito de provisão, uma perda na penumbra. 
Vamos transportar o conceito para o caso da Provisão para Créditos de 
Liquidação Duvidosa. 
No final do exercício, a empresa percebe que tem registrado o direito de 
receber, durante o próximo exercício, R$ 100.000,00, de clientes, por 
vendas realizadas a prazo, na conta Duplicatas a Receber. Naquele 
mesmo instante, a empresa percebe que, dos R$ 100.000,00, somente 
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pode contar com o recebimento de R$ 95.000,00, mas não sabe com 
clareza, quais duplicatas não serão pagas e nem o momento em que ele 
receberá o “calote” de algum cliente. Assim, a perda de R$ 5.000,00 
está incorrida, mas ainda na penumbra. Somente quando o ano passar 
é que “a perda irá se mostrar à luz do dia” e a empresa terá certeza do 
efetivo valor da perda antes ocorrida. 
No mesmo sentido, a Interpretação Técnica n° 1 de 2006 do IBRACON – 
Instituto Brasileiro de Contadores, tratando de caso similar (referente à 
paradas futuras para manutenção), proíbe a constituição de provisão 
para registro de despesas futuras, nos termos a seguir transcritos, em 
parte: 
As demonstrações contábeis apresentam a posição 
patrimonial e financeira de uma entidade no fim do período 
(data do balanço) e não de sua possível posição no futuro. 
Portanto,nenhuma provisão é reconhecida para custos que 
precisam ser incorridos para operar no futuro. Os únicos 
passivos reconhecidos no balanço de uma entidade são 
aqueles que existem na data do balanço. 
Somente são reconhecidas como provisões aquelas 
obrigações que surgem de eventos passados e existem 
independentemente de atos futuros de uma entidade 
(como a conduta futura do seu negócio). Exemplos dessas 
obrigações são multas ou custos com limpeza e reparos 
em virtude de danos ambientais, que resultariam em saída 
de recursos para sua liquidação, independentemente de 
atos futuros da entidade. Da mesma forma, uma entidade 
reconhece uma provisão para os custos de descontinuidade 
de uma instalação industrial na medida em que ela é 
obrigada a retificar eventual dano já causado. 
1.4.1.3 Considerações sobre a constituição, a realização e 
a reversão da provisão para créditos de liquidação 
duvidosa 
Visto o conceito de provisão, tanto do ponto de vista teórico, quanto do 
ponto de vista didático, e visto (também) que a Provisão Para Créditos 
de Liquidação Duvidosa – PCLD – se encaixa perfeitamente no conceito, 
vamos fazer algumas considerações sobre sua constituição, realização e 
reversão. 
1.4.1.3.1 Constituição da PCLD 
No final de cada exercício, ao verificar o valor do direito registrado na 
conta Duplicatas a Receber, a empresa deve considerar que um 
percentual será objeto de perda, por inadimplência. É importante referir 
que não há na legislação a definição de um critério para apuração 
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dessa perda, conforme depreende-se da leitura da Resolução CFC n° 
774, de 1994 (já referida), a seguir reproduzida em parte: 
A provisão para créditos de liquidação duvidosa constitui 
exemplo da aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA, pois sua 
constituição determina o ajuste, para menos, de valor 
decorrente de transações com o mundo exterior, das 
duplicatas ou de contas a receber. A escolha não está no 
reconhecimento ou não da provisão, indispensável sempre 
que houver risco de não-recebimento de alguma parcela, 
mas, sim, no cálculo do seu montante. 
Um critério muito utilizado – porém não obrigatório – para a apuração 
do valor a ser registrado a título de PCLD é o do percentual médio dos 
créditos não recebidos nos últimos três anos9. Saliente-se que não é 
adequado – porém, conforme o caso, não é proibido – que se constitua 
PCLD sobre créditos com garantia de recebimento (garantias pessoais, 
ou reais – penhor ou hipoteca). Assim, os órgãos de administração de 
cada companhia devem analisar o caso específico da empresa e decidir 
o critério mais adequado para avaliação das perdas com clientes e, 
conseqüentemente, de seu patrimônio. 
Uma última dúvida, que deve ser espancada de pronto, é que a 
legislação tributária não deve interferir na apuração do valor dessa 
perda. De fato, a Lei 9.430, de 1996, em seu art. 9o, definiu os critérios 
para que se pudesse considerar dedutível a perda com clientes (para 
fins de apuração da base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa 
Jurídica – IRPJ – pela sistemática do Lucro Real), e respectiva 
contabilização – conforme a seguir: 
Perdas no Recebimento de Créditos 
Dedução 
 Art. 9º As perdas no recebimento de créditos 
decorrentes das atividades da pessoa jurídica poderão ser 
deduzidas como despesas, para determinação do lucro 
real, observado o disposto neste artigo. 
 § 1º Poderão ser registrados como perda os créditos: 
 I - em relação aos quais tenha havido a declaração 
de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder 
Judiciário; 
 II - sem garantia, de valor: 
 a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, 
vencidos há mais de seis meses, independentemente de 
 
9 O percentual, portanto, pode ser calculado dividindo-se o somatório dos saldos de 
Duplicatas a Receber, no final dos últimos três exercícios, pelo somatório das perdas 
incorridas nesses três exercícios. 
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iniciados os procedimentos judiciais para o seu 
recebimento; 
 b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 
30.000,00 (trinta mil reais), por operação, vencidos há 
mais de um ano, independentemente de iniciados os 
procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, 
mantida a cobrança administrativa; 
 c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), 
vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e 
mantidos os procedimentos judiciais para o seu 
recebimento; 
 III - com garantia, vencidos há mais de dois anos, 
desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais 
para o seu recebimento ou o arresto das garantias; 
 IV - contra devedor declarado falido ou pessoa 
jurídica declarada concordatária, relativamente à parcela 
que exceder o valor que esta tenha se comprometido a 
pagar, observado o disposto no § 5º. 
 § 2º No caso de contrato de crédito em que o não 
pagamento de uma ou mais parcelas implique o 
vencimento automático de todas as demais parcelas 
vincendas, os limites a que se referem as alíneas a e b do 
inciso II do parágrafo anterior serão considerados em 
relação ao total dos créditos, por operação, com o mesmo 
devedor. 
 § 3º Para os fins desta Lei, considera-se crédito 
garantido o proveniente de vendas com reserva de 
domínio, de alienação fiduciária em garantia ou de 
operações com outras garantias reais. 
 § 4º No caso de crédito com empresa em processo 
falimentar ou de concordata, a dedução da perda será 
admitida a partir da data da decretação da falência ou da 
concessão da concordata, desde que a credora tenha 
adotado os procedimentos judiciais necessários para o 
recebimento do crédito. 
 § 5º A parcela do crédito cujo compromisso de pagar 
não houver sido honrado pela empresa concordatária 
poderá, também, ser deduzida como perda, observadas as 
condições previstas neste artigo. 
 § 6º Não será admitida a dedução de perda no 
recebimento de créditos com pessoa jurídica que seja 
controladora, controlada, coligada ou interligada, bem 
como com pessoa física que seja acionista controlador, 
sócio, titular ou administrador da pessoa jurídica credora, 
ou parente até o terceiro grau dessas pessoas físicas. 
 
 
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Cumpre esclarecer que esses são critérios para consideração de perdas 
na apuração da base de cálculo do tributo, mas não são critérios para 
cálculo da provisão – nem de sua realização. Portanto, para os fins a 
que se destina esse curso – compreensão do fenômeno contábil – o 
estudo detalhado dessa legislação, acima referenciada, não será 
realizado. Caberia sua análise em um curso de legislação tributária, que 
– entretanto – escapa ao escopo de nosso estudo. 
Portanto, a constituição da PCLD consiste em: 
a) apurar o valor das perdas prováveis no recebimento de 
clientes, durante o próximo exercício; 
b) registrar uma despesa, a débito, no valor da perda 
provável, referenciada no item (a); 
c) constituir uma provisão, a crédito de uma conta 
retificadora do ativo, PCLD (de natureza credora) – 
redutora do saldo da conta Duplicatas a Receber. 
1.4.1.3.2 Realização da PCLD 
O termo realizar pode ser didaticamente entendido como “transformar 
algo em outra coisa”. Assim, a realização da PCLD significa transformar 
a “perda antes considerada na penumbra” em uma “efetiva perda – à 
luz do dia”. Ora, isso somente ocorre no momento em que a empresa 
não tiver mais dúvida quanto à inadimplência. 
Em outras palavras, a realização daprovisão pode ser vista como a 
confirmação da perda. 
Dessa forma, a realização da provisão é registrada: 
a) a débito da conta PCLD; e 
b) a crédito da conta Duplicatas a Receber – no valor da duplicata 
que se tornou incobrável, por inadimplência do cliente. 
Pode ser que o valor dos créditos efetivamente considerados 
incobráveis, no período, seja menor ou igual ao valor inicialmente 
calculado para a PCLD e, assim, todos eles consistem em confirmação 
do valor inicialmente previsto. 
No caso, entretanto, do valor dos créditos efetivamente considerados 
incobráveis, no período, ser superior ao valor inicialmente calculado 
para a PCLD, aqueles que ultrapassarem esse valor não podem ser 
considerados uma confirmação da PCLD inicialmente prevista, mas 
consistem em novas perdas, diretamente registradas como despesas: 
a) a débito de conta de despesas – Perdas no Recebimento de 
Créditos; 
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b) a crédito da conta Duplicatas a Receber. 
1.4.1.3.3 Reversão da PCLD 
A reversão da provisão consiste em “desconsiderar a perda antes 
considerada, na penumbra”. Isso ocorre quando, por prudência, na 
dúvida foi considerada uma perda no maior de seus possíveis valores e, 
quando, a perda se confirmou – sem qualquer sombra de dúvida – se 
revelou menor do que o que havia antes sido considerado. 
Em outras palavras, a reversão da PCLD consiste no seu desfazimento, 
pelo fato de que “à luz do dia, a perda não era tão feia quanto parecia, 
quando na penumbra”. 
Visto que a perda foi registrada como uma despesa, seu desfazimento 
(sua reversão) deve ser registrada como uma receita. 
Assim, a reversão da PCLD deve ser registrada: 
a) a débito da conta PCLD; e 
b) a crédito de uma conta de receita de reversão de provisão, no 
valor da PCLD inicialmente considerada e que não se 
confirmou. 
1.4.1.3.4 Constituição de nova PCLD – ao final do exercício 
seguinte 
Ao final do exercício, o mesmo procedimento de constituição de PCLD, 
realizado no exercício anterior, deve ser repetido. Entretanto, nesse 
caso, deve ser levado em consideração que, durante o exercício em 
questão, a PCLD anteriormente constituída foi realizada, pelos créditos 
que se tornaram efetivamente incobráveis. Assim, podem ocorrer duas 
situações distintas: (a) os créditos que se tornaram efetivamente 
incobráveis foram inferiores ao valor inicialmente previsto para a PCLD 
e, assim, a PCLD foi apenas parcialmente realizada, durante o exercício, 
e ainda apresenta um valor (saldo credor); e (b) os créditos que se 
tornaram efetivamente incobráveis foram iguais ou superiores ao valor 
inicialmente previsto para a PCLD e, assim, a PCLD foi totalmente 
realizada, durante o exercício, apresentando um valor (saldo) zero. 
Na primeira situação – em que os créditos que se tornaram 
efetivamente incobráveis foram inferiores ao valor inicialmente previsto 
para a PCLD – a PCLD apresenta saldo (credor) ao final do exercício e, 
assim, para constituição de nova PCLD, há dois métodos distintos, 
denominados (1) o método da reversão, e (2) o método da 
complementação: 
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(1) pelo método da reversão, o Saldo existente na 
conta PCLD é revertido, ficando “zerado” e, em 
seguida, é constituída a nova PCLD no valor para 
ela especificamente calculado; 
(2) pelo método da complementação, não é realizada 
qualquer reversão, mas somente a constituição de 
nova PCLD no valor da diferença entre (a) o saldo 
existente e (b) o valor calculado para a nova PCLD. 
A seguir, em nosso curso, veremos exemplos de constituição de nova 
PCLD pelos dois métodos acima referidos. 
1.4.2 Patrimônio Inicial 
Seja o patrimônio inicial, didaticamente proposto de forma simples, que 
tenha apenas (1) R$ 50.000,00, em Caixa; (2) R$ 100.000,00, em 
Duplicatas a Receber; e (3) R$ 70.000,00, em obrigações com 
Fornecedores; (4) R$ 50.000,00, em capital (colocado pelos sócios, para 
a formação do patrimônio da empresa). Neste patrimônio inicial, 
encontram-se também registradas as alterações do valor do patrimônio, 
ocorridas no exercício, até aquele momento: (1) Receitas de Venda, no 
valor de R$ 100.000,00 e (2) Custo da Mercadoria Vendida, no valor de 
R$ 70.000,00. 
A seguir, encontra-se representado o balancete representativo do 
patrimônio acima sugerido. 
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Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 100.000,00 
Capital 50.000,00 
Custo da Mercadoria Vendida 70.000,00 Receita Bruta de Vendas 100.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.4.3 Análise dos Efeitos Patrimoniais do Fato 
Foi visto que, ao final do exercício, para apuração do patrimônio a 
empresa – após rigorosa análise de sua carteira de clientes e da 
conjuntura econômica – verificou que, dos R$ 100.000,00 registrados na 
conta Duplicatas a Receber, somente contava com o efetivo recebimento 
de R$ 95.000,00. 
Analisando o caso do ponto de vista patrimonial, alguém mais afoito 
poderia pensar que o direito registrado no elemento patrimonial 
Duplicatas a Receber deveria ter seu saldo reduzido. Porém, isso não é 
verdade, não houve fato que enseje a modificação do Registro pelo 
Valor Original. Assim, a técnica contábil é a de se registrar em uma 
outra conta um ônus que pesa sobre o direito Duplicatas a Receber – na 
forma de uma conta retificadora de ativo10. 
Assim, ao final do exercício, o patrimônio fica reduzido pelo surgimento 
de um ônus sobre o elemento patrimonial Duplicatas a Receber, 
registrado na conta Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa – 
PCLD. 
 
10 Sobre o assunto – conta retificadora do ativo – recomendamos a leitura das 
considerações acerca das contas Duplicatas Descontadas e Depreciação Acumulada, 
antes apresentadas neste curso. 
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Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos considerar que são 
cavados “cinco mil grãos de areia” do buraco patrimonial PCLD e que 
esses “cinco mil grãos de areia” são jogados para fora do patrimônio 
(reduzindo-o), ou seja, aplicados na lata de lixo, representada pela 
conta de resultado Despesa com Provisão. 
A figura a seguir representa, esquematicamente, o fluxo de valores, 
entre elementos patrimoniais, decorrente do fato contábil em tela. 
Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 100.000,00 
(-) PCLD (5.000,00) 
Capital 50.000,00 
Custo da Mercadoria Vendida 70.000,00 Receita Bruta de Vendas 100.000,00 
Despesas com Provisão 5.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
33
 
Agora ficou muito fácil: 
- Setinha é débito – Despesa com Provisão; 
- Bolinha é crédito – PCLD. 
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1.4.4 Lançamento 
1.4.4.1 Registro no Livro Diário 
 D = Despesa com Provisão
C = a PCLD 5.000,00
Ou, simplesmente:
Despesa com Provisão
a PCLD 5.000,00
33
33
 
1.4.4.2 Registro no Livro Razão 
50.000,00 si si 50.000,00 5.000,00 33 si 70.000,00 
créditos
33 5.000,00 70.000,00 si 100.000,00 si si 100.000,00 
Fornecedores
débitos créditos
Despesa com Provisão
débitos
Duplicatas a Receber
débitos créditosdébitos créditos
Receita Bruta de Vendas
débitos créditoscapital caixa
débitos créditos
Custo da Mercadoria Vendida
débitos créditos
PCLD
débitos créditos
 
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1.4.5 Patrimônio Final 
Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 100.000,00 
(-) PCLD (5.000,00) 
Capital 50.000,00 
Custo da Mercadoria Vendida 70.000,00 Receita Bruta de Vendas 100.000,00 
Despesas com Provisão 5.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.4.6 Considerações Finais 
Repare que, após a ocorrência do fato contábil, o valor do patrimônio 
líquido (bens/direitos (-) obrigações) foi Alterado: reduzido do valor de 
R$ 80.000,00, para o valor de R$ 75.000,00. Adicionalmente, percebe-
se que não houve alteração de valor em mais de um elemento 
patrimonial (apenas o surgimento de uma conta retificadora do ativo). 
Assim, conclui-se que se trata de um fato contábil modificativo 
diminutivo. 
Na conta PCLD – representativa de um ônus sobre o direito “Duplicatas 
a Receber”, de natureza credora, porém classificada no ativo, como 
conta retificadora – foi registrado um crédito. Repare que essa conta 
teve seu saldo majorado (de R$ 0,00 para R$ 5.000,00). Isso está de 
acordo com a natureza credora das contas retificadoras de ativo: contas 
retificadoras de ativo têm seu saldo aumentado por créditos (e reduzido 
por débitos). 
Na conta Despesa com Provisão – representativa de um motivo pelo 
qual o patrimônio foi reduzido durante o exercício e, portanto, 
classificada como conta de resultado – despesa – foi registrado um 
débito. Repare que essa conta teve seu saldo majorado (de R$ 0,00 
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para R$ 5.000,00). Isso está de acordo com a natureza devedora e 
unilateral das contas de despesa: contas de despesa somente têm seu 
saldo aumentado, por débitos, durante todo o exercício, (o saldo é 
reduzido, por créditos, apenas nos casos de retificação de erro ou de 
fechamento do exercício). 
Ainda, pelo fato de terem sido registradas apenas uma conta a débito e 
uma conta a crédito, o lançamento foi de primeira fórmula (repare que 
não houve uso da palavra reservada “diversos”, quando do registro no 
Livro Diário). 
Finalmente, repare que o valor dos débitos, R$ 5.000,00, é idêntico ao 
valor dos créditos, R$ 5.000,00, e que isso está de acordo com o 
método das partidas dobradas: para todo débito registrado, há um 
crédito de igual valor. De uma forma simples e rápida, verificamos a 
correção do registro do fato contábil pela comparação dos somatórios de 
valores em ambos os lados do patrimônio (representados no balancete) 
– esses dois valores devem ser iguais. Em nosso exemplo, isso ocorre 
porque: 
- o somatório dos saldos das contas do lado esquerdo (Ativo e 
Despesas) é igual a R$ 220.000,00; 
- o somatório dos saldos das contas do lado direito (Passivo, 
Patrimônio Líquido e Receitas) é, também, igual a R$ 
220.000,00. 
Cumpre referir que esse lançamento ocorre no final do exercício de 
2004. Imediatamente após esse lançamento, deverão ser realizados os 
lançamentos de fechamento do exercício. Recomendamos que o aluno 
realize esses lançamentos, a título de treino, com base no modelo antes 
apresentado. 
1.5 Realização de Provisão para Créditos de Liquidação 
Duvidosa 
1.5.1 Descrição e Considerações sobre o Fato Contábil 
Considere que a empresa tenha, ao final do exercício de 2004, 
constituído uma Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa – PCLD, 
no valor de R$ 5.000,00. Durante o exercício de 2005, dos R$ 
5.000,00 considerados perdidos (na penumbra) – conforme provisão 
constituída, o valor de R$ 2.000,00 foi confirmado, pois uma duplicata 
no valor de R$ 2.000,00 tornou-se definitivamente incobrável em 
01/06/2005. 
Assim, faz-se necessário um registro, no patrimônio, que demonstre a 
confirmação da perda, já considerada ocorrida quando da constituição 
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da provisão, e o desaparecimento do direito de receber por vendas a 
prazo, pelo fato da Duplicata a Receber no valor de R$ 2.000,00 ter se 
tornado incobrável. 
Foi visto que o termo realizar pode ser – didaticamente – entendido 
como “transformar algo em outra coisa”. Assim, a realização da PCLD 
significa transformar a “perda antes considerada na penumbra” em 
uma “efetiva perda – à luz do dia”. Ora, isso somente exatamente 
nesse momento em que a empresa não tem mais dúvida quanto à 
inadimplência do cliente. 
Em outras palavras, a realização da provisão pode ser vista como a 
confirmação da perda. 
Dessa forma, a realização da provisão é registrada: 
a) a débito da conta PCLD; e 
b) a crédito da conta Duplicatas a Receber – no valor da duplicata 
que se tornou incobrável, por inadimplência do cliente. 
No caso, o valor dos créditos efetivamente considerados incobráveis, no 
período (R$ 2.000,00), é menor do que o valor inicialmente calculado 
para a PCLD (R$ 5.000,00) e, assim, consiste – na sua totalidade – em 
confirmação do valor inicialmente previsto para a provisão. 
1.5.2 Patrimônio Inicial 
Seja o patrimônio inicial, didaticamente proposto de forma simples, que 
tenha apenas (1) R$ 50.000,00, em Caixa; (2) R$ 100.000,00, em 
Duplicatas a Receber; (3) R$ 70.000,00, em obrigações com 
Fornecedores; (4) R$ 50.000,00, em capital (colocado pelos sócios, para 
a formação do patrimônio da empresa); (5) R$ 5.000,00 em PCLD e (6) 
25.000,00 em Reservas de Lucros. 
A seguir, encontra-se representado o balancete representativo do 
patrimônio acima sugerido. 
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Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 100.000,00 
(-) PCLD (5.000,00) Capital 50.000,00 
Reserva de Lucros 25.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.5.3 Análise dos Efeitos Patrimoniais do Fato 
Visto que uma duplicata tornou-se incobrável, em 01/06/2005, faz-se 
necessária a redução do valor registrado no direito Duplicatas a 
Receber, pois um direito (relativo à duplicata incobrável) saiu do 
patrimônio. Por outro lado, é importante notar que o ônus que 
acompanha esse direito (PCLD) também deve ser reduzido, pois o 
acessório acompanha o principal e, se o direito não existe mais, a 
“perda na penumbra” desse direito também não mais deve existir. 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos considerar que são 
desbastados “dois mil grãos de areia” do montinho patrimonial 
Duplicatas a Receber e que esses “dois mil grãos de areia” são aplicados 
no buraco patrimonial PCLD, reduzindo seu tamanho. 
A figura a seguir representa, esquematicamente, o fluxo de valores, 
entre elementos patrimoniais, decorrente do fato contábil em tela. 
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Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 100.000,00 
(2.000,00) 
98.000,00 
(-) PCLD (5.000,00) Capital 50.000,00 
2.000,00 
(3.000,00) Reserva de Lucros 25.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
34
 
Agora ficou muito fácil: 
- Setinha é débito – PCLD; 
- Bolinha é crédito – Duplicatas a Receber. 
1.5.4 Lançamento 
1.5.4.1 Registro no Livro Diário 
 D = PCLD
C = a Duplicatas a Receber 2.000,00
Ou, simplesmente:
 PCLD
a Duplicatasa Receber 2.000,00
34
34
 
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1.5.4.2 Registro no Livro Razão 
50.000,00 si si 50.000,00 5.000,00 si si 100.000,00 
34 2.000,00 2.000,00 34 
3.000,00 sf sf 98.000,00 
70.000,00 si
Duplicatas a Receber
débitos créditos
PCLD
débitos créditosdébitos créditos
capital caixa
débitos créditos
Fornecedores
débitos créditos
 
1.5.5 Patrimônio Final 
Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 98.000,00 
(-) PCLD (3.000,00) Capital 50.000,00 
Reserva de Lucros 25.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.5.6 Considerações Finais 
Repare que, após a ocorrência do fato contábil, o valor do patrimônio 
líquido (bens/direitos (-) obrigações) não foi Alterado: permanecendo no 
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valor de R$ 75.000,00. Assim, conclui-se que se trata de um fato 
contábil permutativo. 
Na conta PCLD – representativa de um ônus sobre o direito “Duplicatas 
a Receber”, de natureza credora, porém classificada no ativo, como 
conta retificadora – foi registrado um débito. Repare que essa conta 
teve seu saldo reduzido (de R$ 5.000,00 para R$ 3.000,00). Isso está 
de acordo com a natureza credora das contas retificadoras de ativo: 
contas retificadoras de ativo têm seu saldo aumentado por créditos (e 
reduzido por débitos). 
Na conta Duplicatas a Receber – representativa de um direito e, 
portanto, classificada no ativo – foi registrado um crédito. Repare que 
essa conta teve seu saldo reduzido (de R$ 100.000,00 para R$ 
98.000,00). Isso também está de acordo com a natureza devedora das 
contas de ativo: contas de ativo têm seu saldo aumentado por débitos 
(e reduzido por créditos). 
Ainda, pelo fato de terem sido registradas apenas uma conta a débito e 
uma conta a crédito, o lançamento foi de primeira fórmula (repare que 
não houve uso da palavra reservada “diversos”, quando do registro no 
Livro Diário). 
Finalmente, repare que o valor dos débitos, R$ 2.000,00, é idêntico ao 
valor dos créditos, R$ 2.000,00, e que isso está de acordo com o 
método das partidas dobradas: para todo débito registrado, há um 
crédito de igual valor. De uma forma simples e rápida, verificamos a 
correção do registro do fato contábil pela comparação dos somatórios de 
valores em ambos os lados do patrimônio (representados no balancete) 
– esses dois valores devem ser iguais. Em nosso exemplo, isso ocorre 
porque: 
- o somatório dos saldos das contas do lado esquerdo (Ativo e 
Despesas) é igual a R$ 145.000,00; 
- o somatório dos saldos das contas do lado direito (Passivo, 
Patrimônio Líquido e Receitas) é, também, igual a R$ 
145.000,00. 
1.6 Reversão da Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa 
1.6.1 Descrição e Considerações sobre o Fato Contábil 
Considere que a empresa tenha, ao final do exercício de 2004, 
constituído uma Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa – PCLD, 
no valor de R$ 5.000,00. Durante o exercício de 2005, dos R$ 
5.000,00 considerados perdidos (na penumbra) – conforme provisão 
constituída, o valor de R$ 2.000,00 foi confirmado, pois uma duplicata 
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no valor de R$ 2.000,00 tornou-se definitivamente incobrável em 
01/06/2005. Considere, ainda, que esse foi o único valor que se tornou 
efetivamente incobrável em 2005 e que, em 31/12/2005, resta um 
saldo de R$ 3.000,00 na conta PCLD. 
Nessa situação, faz-se necessário um registro, no patrimônio, que 
demonstre que a perda, anteriormente considerada “ocorrida na 
penumbra” (no valor de R$ 5.000,00) não se confirmou – no valor de R$ 
3.000,00 – à luz do dia, e que, portanto, ela deve ser “desconsiderada”. 
Do ponto de vista técnico, essa situação é denominada de reversão da 
provisão. 
A reversão da provisão, portanto, consiste em “desconsiderar a perda 
antes considerada, na penumbra”. Isso ocorre quando, por prudência, 
na dúvida foi considerada uma perda no maior de seus possíveis valores 
e, quando, a perda se confirmou – sem qualquer sombra de dúvida – se 
revelou menor do que o que havia antes sido considerado. 
Em outras palavras, a reversão da PCLD consiste no seu desfazimento, 
pelo fato de que “à luz do dia, a perda não era tão feia quanto parecia, 
quando na penumbra”. 
Visto que a perda foi registrada como uma despesa, seu desfazimento 
(sua reversão) deve ser registrada como uma receita. 
Assim, a reversão da PCLD deve ser registrada: 
- a débito da conta PCLD; e 
- a crédito de uma conta de receita de reversão de provisão, no 
valor da PCLD inicialmente considerada e que não se 
confirmou. 
1.6.2 Patrimônio Inicial 
Seja o patrimônio inicial, didaticamente proposto de forma simples, que 
tenha apenas (1) R$ 50.000,00, em Caixa; (2) R$ 98.000,00, em 
Duplicatas a Receber; (3) R$ 70.000,00, em obrigações com 
Fornecedores; (4) R$ 50.000,00, em capital (colocado pelos sócios, para 
a formação do patrimônio da empresa); (5) R$ 3.000,00 em PCLD e (6) 
25.000,00 em Reservas de Lucros. 
A seguir, encontra-se representado o balancete representativo do 
patrimônio acima sugerido. 
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Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 98.000,00 
(-) PCLD (3.000,00) Capital 50.000,00 
Reserva de Lucros 25.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.6.3 Análise dos Efeitos Patrimoniais do Fato 
A Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa – PCLD – tem por 
objetivo informar o valor da perda no recebimento de créditos em 2005. 
Visto que essa provisão, inicialmente prevista no valor de R$ 5.000,00, 
não se confirmou totalmente e, em 31/12/2005, ainda não havia 
ocorrido a perda de R$ 3.000,00, a provisão deve ser desfeita nesse 
valor. 
Assim, é necessário considerar um acréscimo do patrimônio (visto que 
ele havia sido equivocadamente reduzido em valor maior do que o 
devido) – representado pela conta Receita de Reversão de provisões. 
Por outro lado, a provisão, que está com valor restante de R$ 3.000,00, 
terá que ser reduzida a zero.11 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos considerar que caem 
do céu (de pára-quedas) “três mil grãos de areia”, aumentando o 
patrimônio da empresa, (esse aumento de patrimônio deve ser 
registrado na conta de resultado Receita de Reversão de Provisão) e que 
esses “três mil grãos de areia” são aplicados no buraco patrimonial 
PCLD, tapando-o e, conseqüentemente, reduzindo seu tamanho. 
 
11 Importante lembrar que, após a reversão da provisão anteriormente feita, deve ser 
constituída uma nova provisão para o ano seguinte. 
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A figura a seguir representa, esquematicamente, o fluxo de valores, 
entre elementos patrimoniais, decorrente do fato contábil em tela. 
Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 98.000,00 
(-) PCLD (3.000,00) Capital 50.000,00 
3.000,00 
- Reserva de Lucros 25.000,00 
Receita de Reversão de Provisão 3.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
35
 
Agora ficou muito fácil: 
- Setinha é débito – PCLD; 
- Bolinha é crédito – Receitade Reversão de Provisão. 
1.6.4 Lançamento 
1.6.4.1 Registro no Livro Diário 
 D = PCLD
C = a Receita de Reversão de Provisão 3.000,00
Ou, simplesmente:
 PCLD
a Receita de Reversão de Provisão 3.000,00
35
35
 
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1.6.4.2 Registro no Livro Razão 
50.000,00 si si 50.000,00 3.000,00 si si 98.000,00 
35 3.000,00 
- sf
70.000,00 si 3.000,00 35 
Receita de Reversão de Provisão
débitos créditos
Fornecedores
débitos créditos
débitos créditos
capital caixa
débitos créditos
Duplicatas a Receber
débitos créditos
PCLD
débitos créditos
 
1.6.5 Patrimônio Final 
Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 98.000,00 
Capital 50.000,00 
Reserva de Lucros 25.000,00 
Receita de Reversão de Provisão 3.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.6.6 Considerações Finais 
Repare que, após a ocorrência do fato contábil, o valor do patrimônio 
líquido (bens/direitos (-) obrigações) foi Alterado: do valor de R$ 
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75.000,00 para o valor de R$ 78.000,00. Adicionalmente, percebe-se 
que não houve alteração em mais de um elemento patrimonial (entre 
bens, direitos e obrigações), havendo, tão somente, a redução do valor 
da PCLD. Assim, conclui-se que se trata de um fato contábil 
modificativo aumentativo. 
Na conta PCLD – representativa de um ônus sobre o direito “Duplicatas 
a Receber”, de natureza credora, porém classificada no ativo, como 
conta retificadora – foi registrado um débito. Repare que essa conta 
teve seu saldo reduzido (de R$ 3.000,00 para R$ 0,00). Isso está de 
acordo com a natureza credora das contas retificadoras de ativo: contas 
retificadoras de ativo têm seu saldo aumentado por créditos (e reduzido 
por débitos). 
Na conta Receita de Reversão de Provisão – representativa de um 
motivo pelo qual o patrimônio aumentou durante o exercício e, portanto, 
classificada como conta de resultado – receita – foi registrado um 
crédito. Repare que essa conta teve seu saldo majorado (de R$ 0,00 
para R$ 3.000,00). Isso também está de acordo com a natureza 
credora e unilateral das contas de receita: contas de receita somente 
têm seu saldo aumentado, por créditos, durante todo o exercício, (o 
saldo é reduzido, por débitos, apenas nos casos de retificação de erro ou 
de fechamento do exercício). 
Ainda, pelo fato de terem sido registradas apenas uma conta a débito e 
uma conta a crédito, o lançamento foi de primeira fórmula (repare que 
não houve uso da palavra reservada “diversos”, quando do registro no 
Livro Diário). 
Finalmente, repare que o valor dos débitos, R$ 3.000,00, é idêntico ao 
valor dos créditos, R$ 3.000,00, e que isso está de acordo com o 
método das partidas dobradas: para todo débito registrado, há um 
crédito de igual valor. De uma forma simples e rápida, verificamos a 
correção do registro do fato contábil pela comparação dos somatórios de 
valores em ambos os lados do patrimônio (representados no balancete) 
– esses dois valores devem ser iguais. Em nosso exemplo, isso ocorre 
porque: 
- o somatório dos saldos das contas do lado esquerdo (Ativo e 
Despesas) é igual a R$ 148.000,00; 
- o somatório dos saldos das contas do lado direito (Passivo, 
Patrimônio Líquido e Receitas) é, também, igual a R$ 
148.000,00. 
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1.7 Complementação da Provisão para Créditos de Liquidação 
Duvidosa 
1.7.1 Descrição e Considerações sobre o Fato Contábil 
Considere que: 
a) A empresa tenha, ao final do exercício de 2004, 
constituído uma Provisão para Créditos de Liquidação 
Duvidosa – PCLD, no valor de R$ 5.000,00. 
b) Durante o exercício de 2005, dos R$ 5.000,00 
considerados perdidos (na penumbra) – conforme 
provisão constituída, o valor de R$ 2.000,00 foi 
confirmado, pois uma duplicata no valor de R$ 2.000,00 
tornou-se definitivamente incobrável em 01/06/2005. 
c) Esse foi o único valor que se tornou efetivamente 
incobrável em 2005 e que, em 31/12/2005, resta um 
saldo de R$ 3.000,00 na conta PCLD. 
d) Em 31/12/2005, dos R$ 98.000,00 registrados em 
Duplicatas a Receber, a empresa somente conta com o 
recebimento de R$ 94.000,00 e que, portanto, considera 
perdido (por inadimplência) o valor de R$ 4.000,00. 
Nessa situação, é necessário demonstrar que: 
a) a perda, anteriormente considerada “ocorrida na 
penumbra” em 31/12/2004 (no valor de R$ 5.000,00) não 
se confirmou em 2005 – no valor de R$ 3.000,00; e 
b) do direito existente em 31/12/2005, registrado na conta 
Duplicatas a Receber, no valor de R$ 98.000,00, somente 
é esperado o recebimento de R$ 94.000,00 em 2006, ou 
seja, considera-se perdido o valor de R$ 4.000,00. 
Para isso, existem duas soluções: (1) reversão da provisão anterior 
(cujo saldo é de R$ 3.000,00)12, seguida da constituição de nova 
provisão (no valor de R$ 4.000,00); ou (2) complementação da provisão 
existente (de R$ 3.000,00 para R$ 4.000,00). 
A primeira solução já foi objeto de estudo (quando do lançamento 33 – 
constituição da provisão – e do lançamento 35 – reversão da provisão), 
portanto, não será apresentada neste item. 
A segunda solução, denominada complementação será aqui estudada e 
consiste na constituição de “mais um pouco de provisão”, para que o 
 
12 Conforme demonstrado no item anterior. 
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valor final registrado corresponda àquele da nova provisão (sem que 
seja necessário reverter o saldo da antiga provisão). 
1.7.2 Patrimônio Inicial 
Seja o patrimônio inicial, didaticamente proposto de forma simples, que 
tenha apenas (1) R$ 50.000,00, em Caixa; (2) R$ 98.000,00, em 
Duplicatas a Receber; (3) R$ 70.000,00, em obrigações com 
Fornecedores; (4) R$ 50.000,00, em capital (colocado pelos sócios, para 
a formação do patrimônio da empresa); (5) R$ 3.000,00 em PCLD e (6) 
25.000,00 em Reservas de Lucros. 
A seguir, encontra-se representado o balancete representativo do 
patrimônio acima sugerido. 
Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 98.000,00 
(-) PCLD (3.000,00) Capital 50.000,00 
Reserva de Lucros 25.000,00 
Ativo Passivo
------------------------------------------- Patrimônio Líquido
Despesas Receitas
 
1.7.3 Análise dos Efeitos Patrimoniais do Fato 
A Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa – PCLD – terá por 
objetivo informar o valor da perda no recebimento de créditos em 2006. 
Visto que essa provisão, deverá apresentar o valor (saldo) de R$ 
4.000,00 e que a provisão anterior (relativa ao valor da perda no 
recebimento de créditos em 2005, que não se confirmou) já apresenta 
saldo de R$ 3.000,00, basta aumentá-lo em R$ 1.000,00. 
Utilizando a metáfora da “caixa de areia”, podemos considerar que são 
escavador “mil grãos de areia”, do elemento patrimonial PCLD, e que 
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esses “mil grãos de areia” são jogados para fora do patrimônio, 
diminuindo-o, ou seja aplicados na lata de lixo representada pela conta 
de resultado Despesa com Provisão. 
A figura a seguir representa, esquematicamente, o fluxo de valores, 
entre elementos patrimoniais, decorrente do fato contábil em tela. 
Caixa 50.000,00 Fornecedores 70.000,00 
Duplicatas a Receber 98.000,00