Direito Tributário

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DIREITO TRIBUTÁRIO
INTRODUÇÃO – O Direito Tributário é um ramo do direito público e que tem como objetivo regular o comportamento das pessoas em levar dinheiro aos cofres públicos. O Direito Tributário está preocupado em como será arrecadado o dinheiro para a admistração pública e não onde esse dinheiro será gasto, essa tarefa fica por conta do Direito Financeiro (art. 4º do CTN).
CONCEITO DE DIREITO TRIBUTÁRIO – De acordo com Luciano Amaro “o direito tributário é a disciplina jurídica dos tributos. Com isso se abrange todo o conteúdo de princípios e normas reguladoras da criação, fiscalização e arrecadação das prestações de natureza tributária. 
1 - RECEITAS PÚBLICAS
Como sabemos quando falamos de tributos estamos nos referindo a entrada de dinheiro nos cofres públicos, assim quando temos uma entrada, teremos um aumento das receitas. No caso da administração pública teremos receitas originárias e receitas derivadas.
As receitas originárias são aquelas que os entes públicos adquirem através da exploração do patrimônio do Estado, podendo ser por alugueis ou empresas estatais. Ex: A cidade de Assis possue um prédio no qual está vago e o município resolve aluga-lo para um particular, formalizando esta ação por um contrato. 
As receitas derivadas por sua vez são aquelas que a administração adquire através do patrimonio do particular por meio da coação. O Estado usará seu poder de império para “obrigar” os cidadãos a dar-lhe dinheiro. Quando falarmos em receita derivada a primeira palavra que deve vir em nossa cabeça é tributos, pois esses vão derivar do patrimônio do particular. 
	RECEITAS ORIGINÁRIAS
	RECEITAS DERIVADAS
	Exploração do patrimônio do Estado.
	Oriunda do patrimônio do particular.
(coação)
	Sejeitas predominantemente ao regime de direito privado.
	Sujeitas unicamente ao regime de direito público.
	Não há poder de império.
	Há poder de Império.
	Sua fonte é o contrato.
	Sua fonte é a lei.
2 – CONCEITO DE TRIBUTO 
O conceito de tributos vamos encontrar no art. 3º do CTN (Código Tributário Nacional).
 Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
1- Prestação pecuniária em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir. 
Nesse primeiro trecho temos que o pagamento de tributos deve ser feita em pecúnia ou seja em dinheiro, assim não se admite o pagamento de tributos in natura (bens) ou in labore (serviços). Não havendo exceção para essa regra. 
No art. 162, I, do CTN estão elencados como o pagamento de tributos pode ser feita. 
Cabe ressaltar também que a Lei Complementar 104/2001 trouxe o inciso XI ao art. 156 do CTN: 
Art. 156. Extinguem o crédito tributário: 
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei.
Ao inserir esse inciso na lei 5.172, nosso legislador, deu a opção de efetuarmos o pagamento de tributos por meio de BENS IMÓVEIS, desde que o ente que instituiu o tributo crie uma lei definindo as condiçoes para a dação em pagamento (pagamento que não seja em dinheiro) de tributos através de um bem imóvel e esse tal bem deve ser expresso em moeda.
Ex: O Imposto de Renda é um tributo instituido pela União, assim logicamente quem o cobra é a União. Se alguém dever Imposto de Renda e querer pagar com algum bem imóvel a União terá que ter editado uma lei a cerca de como será feito essa dação em pagamento com um bem imóvel do imposto devido. 
Qualquer Lei, federal, estatal, distrital ou municipal, que autorizar a dação em pagamento de um tributo por meio de bens móveis será considerada inconstitucional. Caso esse que já foi apreciado pelo nosso STF. (STF, ADI 1.917/DF, Plenário, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, Julgamento em 26/04/2007)
2- Prestação Compulsória.
Quando se diz que os tributos tem carater de prestação compulsória significa que paga-los não será uma opição do contribuinte e sim uma obrigação, mas é claro, o indivíduo poderá contestar o valor que está sendo cobrado ou até mesmo a legalidade da cobrança.
3- Prestação instituida em lei. 
Essa é uma caracteristica um tanto quanto óbvia dos tributos, pois se esses são compulsórios (obrigatórios), apenas uma lei em sentido estrito poderá obrigar que os cidadãos a cumprir tal atividade, conforme está previsto em nossa constituição:
Art. 5 (...)
II- ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei.
Assim todo tributo para ser instituido deverá ser criado por lei, ordinária ou complementar.
Leandro Paulsen nos ensina que: “a necessidade de que o tributo seja instituido em lei é requisito de validade, e a compulsoriedade da obrigação tributária é requisito de existência”. Caso um tributo seja criado através de um decreto, não deixara de ser um tributo, mas será inválido, por não obedecer ao princípio da legalidade. Por outro lado, cajo um tributo não seja compulsório pode, de imediato, ser descartado como tributo, pois este é um requisito para sua existência. 
4- Prestação que não constitui sanção de ato ilícito. 
Tributos não podem ser confundidos com multas. Tributos são cobrados em decorrencia de uma fato gerador, esse que é um ato que quando praticado ou prestado para o contribuinte engessa sua cobrança. Sua principal finalidade é arrecadar dinheiro aos cofres públicos e não de punir as pessoas. Existe também tributos que são chamados de extrafiscais, pois esses, mesmo arrecadando dinheiro para os cofres, não tem como principal objetivo arrecadar e sim de intervir no setor econômico, estimulando os desestimulando determinado setor da economia. São tributos extrafiscais: IOF (Imposto sobre Operações Financeiras), IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), Imposto de Importação, Imposto de Exportação, ICMS (Combustível) e a CIDE (Combustível). 
Por sua vez as multas mesmo sendo receita derivada (pois se origina do patrimônio do particular), compulsória (pois quem leva uma multa há obrigação de paga-la), e instituidas em lei, possuem natureza claramente sancionatória, assim por esse motivo já se distingue completamente dos tributos. 
OBS: É permitido a cobrança de Imposto de Renda orinunda de atividades ilícitas por parte do contribuinte, pois o fato gerador desse tributo é o enriquecimento e não a atividade ilícita. 
Leandro Paulsen esclarece novamente: “Jamais um ato ilícito estará descrito na hipótese de incidência de um imposto ou contribuição, pois tributo não é sanção por ato ilícito. Mas hipóteses de incidência a princípio lícitas, como a propriedade, a aquisição de renda, a percepção de receita ou a circulação de mercadorias, podem acabar sendo vislumbradas em fatos geradores que consubstanciem situações ilícitas, como a propriendade de bens furtados, a aquisição de renda proveniente de estelionato, a percepção de receita proveniente da exploração de jogos e a circulação de entorpecentes proibidos.” 
5- Prestação cobrada mediante atividade administrativa planamente vinculada. 
Isso quer dizer que, quando é instituido um tributo o orgão administrativo competente para fazer sua cobrança não terá outra opção de não cobra-lo, pois essa cobrança é uma atividade vinculada, não podendo assim haver uma discricionariedade por parte da adm. pública. 
NATUREZA JURÍDICA DOS TRIBUTOS
Em 1966 quando foi publicado o CTN constava a presença de 3 tributos, impostos, taxas e contribuições de melhoria. Esse rol de tributos foi denominada de corrente tripartida, assim os entes federativos só poderiam criar essas três espécies de tributos. Em 1988 ao ser promulgada a Constituição Federal, a nossa carta suprema trouxe mais duas espécies de tributos, emprestimos compulsórios e contribuições especiais. A partir desse momento em nosso mundo jurídico estava presente a presença de 5 tributos que poderiam ser instituidos pelos entes federativos e assim nasceu a nova denominaçao, corrente pentapartida.
Tributos que podemser instituidos nos tempos atuais:
IMPOSTOS;
TAXAS;
CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA;
EMPRESTIMOS COMPULSÓRIOS;
CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS.
Anatureza jurídica dos tributos se refere a como será chamado um novo tributo quando ele for instituido. Se ele será um imposto, uma taxa, uma contribuição de melhoria, etc.
No art. 4º do CTN nos diz que:
 “Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
        I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
        II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.”
Nesse artigo está expressamente dito que, o único modo de determinar a natureza jurídica de um tributo será o fato gerador deste, não importando a denominação dada pela lei ou a destinação do produto arrecadado. Então será FATO GERADOR que irá dizer de qual tributo estamos falando. 
No CTN como vimos, o único modo de diferenciar um tributo do outro era o fato gerador, mas quando a CF/88 em seu art. 145 §2º veio dizendo que “as taxas não poderão ter base de cálculo (valor que será referência para o cálculo do tributo) própria de impostos”. Assim a CF/88 nos deu mais um modo de diferenciarmos um tributo do outro, esse que é a base de calculo. 
Assim hoje um modo para descobrirmos qual a natureza jurídica de um tributo é o FATO GERADOR e a BASE DE CALCULO. 
TRIBUTOS VINCULADOS x TRIBUTOS NÃO VINCULADOS 
Quando nos referirmos a tributos vinculados, estamos dizendo que o fato gerador desse tributo é vinculado a uma atividade prestada pelo Estado, em outras palavras, tributos vinculados são aqueles que só são cobrados quando o Estado faz algo para o contribuinte. Exemplo de um tributo vinculado são as taxas, pois para que essas sejam cobradas o Estado deve prestar um serviço divisível e específico para o contribuinte. 
Os tributos não vinculados por sua vez são aqueles que o fato gerador é um ato do contribuinte não precisando nenhuma ação do Estado para que este seja cobrado, ou seja, o Estado não terá feito nada para o contribuinte para que seja cobrado tal tributo. Exemplo de tributo não vinculado temos os impostos, o fato gerador destes é a manifestação de riqueza por parte do contribuinte, assim basta o contribuinte manifestar uma riqueza para o Estado cobrar imposto, não precisando que este preste qualquer serviço para aquele. 
TRIBUTOS DE ARRECADAÇÃO VINCULADA x TRIBUTOS DE ARRECADAÇÃO NÃO VINCULADA. 
Tributos de arrecadação vinculada são tributos cujo destino de tudo o que foi arrecadado com sua cobrança está vinculado a custeio de algo previsto na lei. Um exemplo de um tributo de arrecadação vinculada são os empréstimos compulsórios. 
Os tributos de arrecadação não vinculada é o oposto do supracitado, pois o que é arrecadado com a cobrança desses não tem um destino específico, podendo assim, a entidade pública usa-lo onde bem entender. 
4- ESPÉCIES DE TRIBUTOS
4.1 – TAXAS
As taxas são tributos vinculados, assim o fato gerador desse tributo é uma atividade que o poder público realiza para o contribuinte, custeando assim essas atividades que são prestadas. Portanto podemos concluir que, o que faz surgir à obrigação do contribuinte de pagar uma taxa é um fato do Estado. 
Cabe ressaltar que o serviço que engessa a cobrança de uma taxa deve ser um serviço específico e divisível e não pode ser voltado para a coletividade e sim para o contribuinte específico. CTN, art. 77:
 “Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.”
4.1.2- TAXA DE SERVIÇOS
Como vimos, para que seja cobrada uma taxa o poder público deve prestar um serviço para o contribuinte, mas agora cabem algumas observações:
O contribuinte não poderá optar por em receber ou não o serviço prestado.
O Estado pode escolher não cobrar por tal serviço prestado. 
 O artigo 79 do CTN irá especificar como o serviço deve ser prestado para que o Estado cobre tal tributo:
“Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:
        I - utilizados pelo contribuinte:
        a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
        b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
        II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades públicas;
        III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.”
No primeiro inciso ao dizer que o serviço deve ser efetivo significa que o contribuinte deve ir até um órgão público solicitar um serviço e esse deve ser prestado para que assim seja cobrada uma taxa, assim o serviço que o contribuinte ir atrás deve está efetivamente sendo prestado para que assim seja cobrado. Um exemplo a ser citado pode ser quando se tira a segunda via de um documento, alguém vai até o poder público solicita tal serviço o Estado presta esse para que assim possa cobrar a taxa.
Já no segundo caso ao dizer que poderá ocorre a cobrança de uma taxa de um serviço potencial, quer nos dizer que, o contribuinte não precisa efetivamente utilizar tal serviço para que seja cobrado, basta o poder público disponibilizar tal serviço que já pode efetuar a cobrança dessa taxa. Um exemplo para que fique fácil é a da coleta de lixo, imaginemos que um contribuinte possua uma casa um sistema de reciclagem de lixo e esse contribuinte não utiliza de nenhuma forma a coleta de lixo que passa em sua casa, esse contribuinte terá que pagar por esse serviço público? Claro que sim, houve a disponibilização do serviço, ainda que o contribuinte não tenha utilizado. Esse é um caso de utilização potencial do serviço, o contribuinte não precisa utilizar basta a mera disponibilidade de uso para que seja cobrado.
Devemos deixar claro, a disponibilidade do serviço deve ser efetiva, e o que pode ser potencial ou efetivo é a utilização por parte do contribuinte. 
Adiante temos serviços específicos, estes serviços são aqueles que são prestados singularmente a determinado usuário, podendo assim identificar quem foi o usuário. São serviços direcionados a determinadas pessoas.
Por fim temos os serviços divisíveis, esses que são utilizados separadamente por cada um de seus usuários trazendo benefícios individuais a cada usuário.
Serviços que são prestados para a coletividade não poderão ser custeados por taxa, pois não se enquadrará nos requisitos supracitados. 
Alguns serviços que podem e alguns que não podem ser custeados por taxa:
Serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa. (Súmula vinculante 41)
Serviço de segurança pública não pode ser remunerado por taxa.
Serviço de limpeza pública não pode ser remunerado por taxa.
Coleta de lixo é remunerada por taxa. (Súmula vinculante 19)
Serviços em geral que contem os elementos de especificidade e divisibilidade são remunerados por taxa.
Serviços de poder de polícia (poder de polícia é aquele que a administração pública dispõe para restringir alguns direitos individuais de cada particular, em prol dos interesses da coletividade), esses serão remunerados por taxa. 
CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA.
Contribuições de melhoria é um tributo que surge com a realização de uma obra pública que em decorrência dessa haverá uma valorização imobiliária aos contribuintes. Tal tributo é cobrado para que não haja o enriquecimento de determinado número de pessoas às custas da coletividade.
Conceito trazido pelo CTN. 
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Industrial ou pelos Município, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custode obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Ao analisarmos o artigo a cima podemos chegar a conclusão que o FATO GERADOR da contribuição de melhoria é a valorização imobiliária, assim se uma obra pública não gerar uma valorização, não há justificativa para a cobrança do tributo. 
Como as taxas, a contribuição de melhoria é um fato gerado pelo Estado, então temos outro exemplo de tributo vinculado. 
Uma observação a ser feita é a quantia a ser cobrado em decorrência desse tributo, o limite total a ser cobrado é o valor que foi gasto na obra pública e o valor máximo a ser cobrado individualmente é o quanto a obra pública gerou de valorização para o particular. 
O asfaltamento de ruas não asfaltadas engessa a cobrança desse tributo, mas o mero recapeamento não justifica a cobrança da contribuição de melhoria. (STF RE 116.148/SP, Rel. Min. Octavio Gallotti). 
IMPOSTOS
Como vimos os tributos vinculados possuem um fato gerador no qual o Estado deve agir para que seja cobrado. Nos impostos é o inverso, pois esses são tributos são não vinculados por excelência, ou seja, em regra a quantia arrecada em decorrência da cobrança destes não possuem qualquer destinação devendo assim ser usados em benefício da coletividade. Então o pagamento de imposto não exige uma contraprestação por parte do Estado, em outras palavras, o Estado não precisa fazer nada para o contribuinte para que o ente cobre impostos. 
Isso está positivado no art. 16 do CTN “o imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.”
O fato gerador dos impostos está relacionado com a manifestação de riqueza do contribuinte e por ser um tributo não vinculado há um limite para a criação de impostos, pois se não os governos iriam criar infinitos impostos a fim de arrecadar dinheiro. 
Cada ente da Federação possui competência privativa para instituir impostos que estão em suas competências, assim a União não poderá versar sobre o IPTU, pois esse é um imposto privativo do Município. Cabe ressaltar que a União poderá instituir Impostos Extraordinários de Guerra até mesmo sobre fatos geradores que foram atribuídos a outros entes. A União pode também criar impostos e outras contribuições para a seguridade social não previstos na CF/88. 
Cabe a Lei Complementar discriminar os respectivos fatos geradores, bases de cálculos e contribuintes dos impostos.
Algo que cabe ressaltar é que a Constituição Federal não cria nenhum imposto, mas sim defere competência tributária aos entes federativos para que eles editem as leis instituidoras.
Municípios e DF – ISS, IPTU, ITBI.
Estados e DF – ITCMD, ICMS, IPVA.
União – II, IE, IR, IPI, IOF, ITR, IGF, IEG, I Residuais. 
EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS 
Os empréstimos compulsórios foi uma inovação da CF/88 e está previsto no art.148 no capítulo do Sistema Tributário Nacional. 
Os empréstimos compulsórios somente poderão ser instituídos mediante lei complementar não havendo nenhuma exceção quanto a essa regra. Assim fica expressamente proibido instituir tal tributo por lei ordinário ou por medida provisória. Outra peculiaridade desse tributo é a quem compete instituí-lo, de acordo com a nossa CF/88 a União tem competência exclusiva para instituir empréstimos compulsórios. 
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
        I -  para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
        II -  no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b.
    Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
Ao analisarmos o artigo, percebemos que os empréstimos compulsórios pressupõem três requisitos fáticos para que sua situação seja autorizada: despesas extraordinárias decorrente de calamidade pública, despesas extraordinárias decorrente de guerra externa ou sua iminência e os investimentos públicos de caráter urgente e de relevante interesse social. 
“Despesas extraordinárias são aquelas absolutamente necessárias, após esgotados os fundos públicos inclusive os de contingência. Vale dizer, inanição do Tesouro há de ser comprovada.” (COELHO, Sacha Calmon Navarro). 
Podemos nos questionar: Essas três situações são os fatos geradores do empréstimo compulsório? Não! Essas situações são as situações autorizadoras para que sejam criados os empréstimos compulsórios, o fato gerador foi deixado a critério do legislador. Não podemos confundir fato gerador com situação autorizadora. 
No parágrafo único do art.148 está afirmando que os recursos que forem gerados deverão ser vinculados às despesas que fundamentaram a instituição do tributo. (Assim fica claro que os empréstimos compulsórios são tributos de arrecadação vinculados, mas isso não quer dizer que necessariamente serão tributos vinculados, pois o fato gerador fica a cargo do legislador). 
Por último temos que mencionar como será feito a restituição do que foi cobrado pelo legislador. No art. 15 do CTN nos trás que a lei que instituidora deverá fixar o prazo do empréstimo e como será feito o resgate do que foi cobrado. Cabe ressaltar que o nossa suprema corte STF tem o entendimento de que a restituição deverá ser feita na mesma espécie do que foi recolhido (RE 175.385/CE) e como já vimos que tributo é toda prestação pecuniária, sua devolução também deverá ser feita em moeda. 
CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS 
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
Como vimos, no art. 4 do CTN afirma que a natureza jurídica do tributo é dada pelo seu fato gerador e que a destinação da quantia arrecadada não é um critério para se definir de qual tributo estamos falando, mas como já vimos isso é aplicável apenas aos impostos, taxas e contribuições de melhoria. Quando se trata de empréstimos compulsórios e contribuições especiais à análise do fato gerador não é suficiente para se identificar de qual tributo estamos falando, pois como esses tributos são de arrecadação vinculada o destino do que foi arrecadado é um critério para se identificar de qual tributo estamos falando. 
No art. 149 percebemos que contribuições especiais é um gênero que se divide em 3 espécies:
Contribuições de seguridade social:
Essas contribuições têm por objetivo arrecadar recursos para a seguridade social (saúde, previdência e assistência social). As regras específicas dessas contribuições foram dispostas fora do CTN e está previsto no art. 195 da Constituição Federal.
Contribuição de intervenção no domínio econômico.
Esse tributo também conhecido como CIDE só poderá ser instituído pela União e sua principal função não é a de arrecadar recursos para os cofres públicos. Sua principal função é de intervenção estatal na economia ou no mercado. Não podemos confundir a CIDE com os impostos, pois as CIDEs são tributos de arrecadação vinculada, e é o próprio destino da arrecadação que fará com que o Estado intervenha na economia, direcionando recursos para setores específicos. Assim se o governo quiser estimular um setor econômico ele poderá instituir uma CIDE e utilizar os recursos arrecadados para fomentar tal setor, então o governo poderá desestimular o setor que foi aplicado a CIDE e estimular o setor que esta sendo beneficiado com os recursos provenientes do setor que é fruto da arrecadação. 
Contribuições corporativas:
Essas contribuições sãoinstituídas para financiar atividades que representam determinadas classes profissionais. Um exemplo simples de contribuições corporativas são os valores cobrados pelos conselhos profissionais de fiscalização e regulamentação do exercício profissional e contribuição sindical. 
Contribuição para o custeio dos conselhos de fiscalização e regulamentação de categorias profissionais:
Essas contribuições serão aquelas cobradas pelas famosas autarquias que regulamentam determinada categoria profissional (CREA, CRC, CRM, por exemplo). Essas entidades estão previstas no art. 5º, XIII, da CF/88. 
Cabe ressaltar que a OAB não se enquadra nesse rol de entidades que cobram tributos e são autarquias, pois a Ordem dos Advogados do Brasil não está voltada exclusivamente a finalidade corporativa. Assim já possuímos entendimento do STJ (REsp 1066288/PR) que “as contribuições cobradas pela OAB não tem natureza tributária”. 
Contribuição cobrada pela OAB – Não é tributo.
Contribuição cobrada pelos demais conselhos profissionais – É tributo.