Gestao de Custos

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2. TERMINOLOGIA CONTÁBIL
DESEMBOLSO: Saídas de dinheiro do caixa ou das contas bancárias
da empresa. Exemplo: pagamento de duplicatas, pagamento de
despesas com material de escritório, etc.
GASTOS: Sacrifício financeiro que a empresa arca/suporta para obter
um bem ou serviço qualquer. Gasto implica em desembolso, mas são
critérios distintos.
Exemplo: gastos com matéria-prima consumida no processo
produtivo, gasto com energia elétrica, etc.
CUSTOS: Gastos relativo a bens ou serviços CONSUMIDOS na
produção de outros bens ou serviços. Exemplo: matéria-prima, mão-
de-obra e outros insumos consumidos para fabricar outro bem ou
produto.
DESPESAS: Gastos relativo a bens ou serviços CONSUMIDOS no
processo de geração de RECEITA. Exemplo: gastos com Salários do
Administrador, Despesas Administrativas, Despesas com Vendas,
etc. 1
2. TERMINOLOGIA CONTÁBIL
PERDAS ANORMAIS: Bem ou serviço consumido de forma anormal. Não
gera receita e deve ser tratado como uma DESPESA. Exemplos: Perda por
erro humano ou quebra de máquina em plena operação, perda por
obsoletismo, perda por incêndio, inundação.
PERDAS NORMAIS: São inerentes ao processo produtivo (são previstas).
São tratadas como CUSTO dos produtos. Exemplos: evaporação na
indústria química ou alimentícia, pó de serra na indústria, sucatas, etc.
DEPRECIAÇÃO: Desgaste ou perda contínua da vida útil ou do potencial
de geração de benefícios futuros de um bem. A depreciação relacionada
a bens inerentes ao processo produtivo é considerada como um CUSTO.
A depreciação de bens que não estão atrelados ao processo produtivo é
considerada como uma DESPESA.
2
2. TERMINOLOGIA CONTÁBIL
Classifique em Ativo (A), Custos (C), Despesas (D), Perdas (P) ou
Desembolso (Db).
Compra a vista de um computador ___
Compra a prazo de matérias-primas ___
Transferência de matérias primas do almoxarifado para a produção ___
Pagamento Comissões sobre Vendas ___
Impostos sobre as vendas ___
Salários do pessoal dos depto produtivos ___
Depreciação dos equipamentos - depto produtivos ___
Danificação de matérias-primas em função de incêndio ___
Salários do pessoal administrativo ___
Consumo de material de escritório na administração ___
Honorários da Diretoria ___
Depreciação dos computadores da administração ___ 3
3. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS
3.1 EM RELAÇÃO À APROPRIAÇÃO AO BEM PRODUZIDO OU AO
SERVIÇO PRESTADO
4
CUSTOS DIRETOS
Os principais CUSTOS DIRETOS, compõem-se de materiais e mão-
de-obra
MATERIAIS: matérias-primas, materiais de embalagem, componentes e outros
materiais necessários à produção, ao acabamento e à apresentação final do
produto.
Exemplo: numa editora ou gráfica: os materiais diretos são, o
papel e as tintas. Num hospital o medicamento e o material médico
são apropriados diretamente a um serviço ou procedimento
médico.
MÃO-DE-OBRA DIRETA: trata-se do trabalho aplicado diretamente na
confecção de um produto ou na prestação de um serviço. Sabendo-se quanto
tempo cada funcionário trabalhou na elaboração do produto ou na prestação do
serviço e o preço da mão-de-obra, é possível apropriá-la diretamente ao
produto.
Exemplo: Quantidade de horas aplicadas na elaboração de um produto ou
consumidas para prestar um serviço: 30 horas. Salário por hora: $ 42,00
CUSTO COM MÃO-DE-OBRA DIRETA: $ 1.260,00 5
3. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS
6
CUSTOS INDIRETOS
Quando não é possível identificar onde ou quanto foi consumido
um gasto para elaboração de um bem ou prestação de serviços,
temos a figura do CUSTO INDIRETO. Para apropriá-lo a um bem
produzido ou serviço prestado é necessário algum critério de
rateio.
MATERIAIS INDIRETOS: materiais empregados nas atividades auxiliares de
produção.
Exemplo: graxas, lubrificantes, lixas, parafusos de pequeno valor.
MÃO-DE-OBRA INDIRETA: representa o trabalho executado em que não é
possível relacioná-lo diretamente ou quantificar o valor consumido para a
produção de um bem ou prestação de um serviço.
Exemplo: Salário do Supervisor de uma indústria. Salário da enfermeira-
chefe de uma ala de hospital (atendimento de vários pacientes). Salário de
um gerente de Auditoria.
OUTROS CUSTOS INDIRETOS: aluguel, depreciação, seguros, gastos com
limpeza, gastos com energia elétrica e água, etc
7
EXEMPLO CÁLCULO CUSTO TOTAL
Gastos Produto A Produto B Produto C Total
Matéria-prima 32.000,00 34.960,00 26.400,00 93.360,00
Salários e Enc. Sociais 50.400,00 57.600,00 36.000,00 144.000,00
Outros Custos 12.000,00 14.400,00 10.560,00 36.960,00
94.400,00 106.960,00 72.960,00 274.320,00
Custos Diretos
Gastos Valor Critério de rateio
Aluguel 14.400,00 área ocupada
Telefone 3.780,00 número de funcionários
Outros Custos Indiretos 12.000,00 custos diretos
30.180,00
CUSTOS INDIRETOS
descrição Produto A Produto B Produto C Total
área ocupada em m2 2.400 3.240 1.560 7.200
número de funcionários 96 114 42 252
Dados estatísticos e de produção
8
RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS
Aluguel
Produto A = 14.400,00 x 2.400 m2 = 4.800,00
7.200 m2
Produto B = 14.400,00 x 3.240 m2 = 6.480,00
7.200 m2
Produto C = 14.400,00 x 1.560 m2 = 3.120,00
7.200 m2
total........................................................ 14.400,00
Telefone
Produto A = 3.780,00 x 96 func = 1.440,00
252 func
Produto B = 3.780,00 x 114 func = 1.710,00
252 func
Produto C = 3.780,00 x 42 func = 630,00
252 func
total........................................................ 3.780,00
Outros Custos Indiretos
Produto A = 12.000,00 x 94.400,00 4.129,48
274.320,00
Produto B = 12.000,00 x 106.960,00 4.678,92
274.320,00
Produto C = 12.000,00 x 72.960,00 3.191,60
274.320,00
total........................................................ 12.000,00 9
GASTOS PRODUTO A PRODUTO B PRODUTO C TOTAL
CUSTOS DIRETOS
Matéria-prima 32.000,00 34.960,00 26.400,00 93.360,00
Salários e Enc. Sociais 50.400,00 57.600,00 36.000,00 144.000,00
Outros Custos 12.000,00 14.400,00 10.560,00 36.960,00
Sub total 94.400,00 106.960,00 72.960,00 274.320,00
CUSTOS INDIRETOS
Aluguel 4.800,00 6.480,00 3.120,00 14.400,00
Telefone 1.440,00 1.710,00 630,00 3.780,00
Outros Custos Indiretos 4.129,48 4.678,92 3.191,60 12.000,00
Sub total 10.369,48 12.868,92 6.941,60 30.180,00
TOTAL 104.769,48 119.828,92 79.901,60 304.500,00
CÁLCULO DOS CUSTOS DIRETOS E INDIRETOS
10
3.2 EM RELAÇÃO ÀS VARIAÇÕES NO VOLUME DE ATIVIDADES PRODUZIDAS
O CUSTO FIXO REPRESENTA A CAPACIDADE INSTALADA QUE A EMPRESA
POSSUI PARA PRODUZIR E VENDER BENS E SERVIÇOS. INDEPENDEM DO
VOLUME DE PRODUÇÃO OU VENDA
NO GRÁFICO, PODE-SE OBSERVAR QUE O GASTO COM ALUGUEL
(exemplo) NO VALOR DE $ 250,00, PERMANECE CONSTANTE, OU SEJA
INDEPENDENTE DAS QUANTIDADES DE PRODUTO PRODUZIDAS E/OU
VENDIDAS. 11
À medida em que a empresa aumenta sua produção e venda, observa-se
que o CUSTO FIXO TOTAL diluí-se por esta produção, ou seja, a empresa
está aproveitando muito bem a sua capacidade instalada.
CUSTO FIXO TOTAL $ 250,00 por mês
PRODUÇÃO: 200 unidades = CUSTO FIXO UNITÁRIO: $ 1,25
PRODUÇÃO: 300 unidades = CUSTO FIXO UNITÁRIO: $ 0,83
PRODUÇÃO: 500 unidades = CUSTO FIXO UNITÁRIO: $ 0,50 12
O CUSTO VARIÁVEL, AO CONTRÁRIO DO CUSTO FIXO, ALTERA-SE EM
FUNÇÃO DO VOLUME DE PRODUÇÃO DA EMPRESA.
NO GRÁFICO, PODE-SE OBSERVAR QUE O GASTO COM MATÉRIA-PRIMA
(exemplo) AUMENTA EM FUNÇÃO DO VOLUME DE PRODUÇÃO.
CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO = $ 1,00 p/Kg
PRODUÇÃO: 200 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL TOTAL = $ 200,00
PRODUÇÃO: 400 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL TOTAL = $ 400,00
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QUANDO ANALISAMOS O CUSTO VARIÁVEL UNITARIAMENTE,
PERCEBEMOS QUE UM QUILO DE MATÉRIA PRIMA SERÁ SEMPRE $ 1,00
(neste exemplo).
CUSTO VARIÁVEL TOTAL = $ 200,00
PRODUÇÃO: 200 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO = $ 1,00
CUSTO VARIÁVEL TOTAL = $ 400,00
PRODUÇÃO: 400 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO= $ 1,00 14
CUSTOS SEMIVARIÁVEIS OU SEMIFIXOS
ALGUNS TIPOS DE GASTOS TÊM COMPONENTES DE NATUREZA FIXA E
PARTE VARIÁVEL.
COMO EXEMPLO TEMOS AS CONTAS MENSAIS DAS CHAMADAS “TARIFAS
PÚBLICAS”, COMO ÁGUA, TELEFONE, ENERGIA ELÉTRICA, ONDE É
COBRADO UMA PARCELA FIXA, QUE É A TAXA MÍNIMA E OUTRA PARCELA
VARIÁVEL, QUE É O CONSUMO DO SERVIÇO PÚBLICO.
NA MAIORIA DAS VEZES, EM VIRTUDE DA DIFICULDADE DESTE
CONTROLE, OPTA-SE POR CLASSIFICAR UM CUSTO SEMIVARIÁVEL
APENAS COMO FIXO OU COMO VARIÁVEL.
15
Classifique os seguintes Custos em Fixos ou Variáveis:
a) Desgaste dos pneus dos ônibus de uma empresa de turismo ___
b) Salários do pessoal da segurança de uma indústria petroquímica ___
c) Filmes radiológicos consumidos num hospital ___
d) Depreciação do prédio de uma fábrica de armas ___
e) Pólvora utilizada numa fábrica de fogos de artifícios ___
f) Peças para manutenção dos veículos numa locadora ___
g) Cacau, açúcar e leite utilizado numa fábrica de sorvete ___
h) Madeira utilizada numa fábrica de caixotes ___
i) Aluguel do prédio de uma clínica dentária ___
j) Asfalto consumido por uma pavimentadora de vias públicas ___
k) Comissões médicas num hospital ___
16
Com base nas informações seguintes, calcule o custo unitário de produção:
quantidade produzida 10.000 unidades
Custos variáveis por unidades $ 54,00
Custos fixos do período $ 150.000,00
CUSTO UNITÁRIO = _________
Volume de
Atendimento
Custo Fixo
Total
Custo Fixo por
Paciente
Custo Variável
por paciente
Custo total
por paciente
960 200.000, 210,
1.200 200.000, 210,
2.400 200.000, 210,
Complete o demonstrativo abaixo indicando o custo por paciente:
17
4. MÉTODOS DE CUSTEIO
DEFINIÇÃO DE MÉTODO DE CUSTEIO:
Segundo MARTINS (2000:41) “custeio significa método de
apropriação de custos.”
O método de custeio define quais os custos que devem fazer
parte do custeio dos produtos e como estes custos serão
apropriados. Portanto cada método produzirá informações
diferenciadas. É importante que, ao escolher um método, sejam
considerados os objetivos a serem alcançados, a estrutura
organizacional e as características operacionais da empresa.
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4. MÉTODOS DE CUSTEIO
Os métodos mais conhecidos são:
a) RKW também conhecido como Custeio Integral ou Custeio Pleno;
b) Custeio por Absorção;
c) Custeio Baseado em Atividades (ABC - Activity Based Costing);
d) Custeio Variável também conhecido como Custeio Direto.
O método escolhido por uma empresa determina quais os custos que serão
considerados no momento da apuração do custo de um produto fabricado ou
de um serviço prestado.
Assim, por exemplo se uma empresa considera como custo de produção ou de
serviços prestados, apenas os custos variáveis, significa que a empresa está
empregando o método de custeio Variável (ou Direto)
19
4.1 MÉTODO DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO
CONCEITOS: o método de custeio por absorção consiste na apropriação de todos
os custos de produção, quer fixos ou variáveis, quer diretos ou indiretos aos
produtos elaborados.
Os custos diretos são identificados e apropriados diretamente aos produtos,
enquanto que os custos indiretos são agregados aos produtos segundo os
diferentes critérios de rateio.
CUSTOS INDIRETOS CUSTOS DIRETOS D E S P E S A S
R A T E I O 
P R O D U T O S 
R E S U L T A D O SC P V***
R E C E I T A S
*** CPV Custo dos Produtos Vendidos
20
Exemplo
Comissões de vendedores 80.000
Salários Pessoal fábrica 120.000
Matéria prima consumida 350.000
Salários da Administração 90.000
Depreciação na fábrica 60.000
Seguros na fábrica 10.000
Despesas Financeiras 50.000
Honorários da Diretoria 40.000
Materiais diversos fábrica 15.000 
Energia Elétrica - fábrica 85.000
Manutenção - fábrica 70.000
Despesas de entrega 45.000
Correios, telefone e telex 5.000 
Material de consumo - escritório 5.000
Gastos totais - abril 1.025.000
21
Sabe-se que os custos diretos para os produtos são:
Produtos Matéria-prima Mão-de-obra Energia Elétrica Total
requisitada direta anotada consumida
A 75.000 22.000 18.000 115.000
B 135.000 47.000 20.000 202.000
C 140.000 21.000 7.000 168.000
total 350.000 90.000 45.000 485.000
22
Supondo que foi vendido a produção total do Produto A por $ 350.000,00 qual o
resultado final ? Qual o valor final do estoque de produtos acabados ???
SOLUÇÃO:
1º passo: separar despesas e custos;
Despesas totais $ 315.000,00 Custos Totais $ 710.000,00, sendo
$ 485.000,00 Custos Diretos e $ 225.000,00 Custos Indiretos.
2º passo: ratear os custos indiretos ($ 225.000,00) para os produtos. O critério 
para este exemplo é com base na proporção de matéria-prima consumida.
Produtos Matéria % Custos Custos Total
Prima Indiretos Diretos
A 75.000,00 21,43 48.217,50 115.000,00 163.217,50
B 135.000,00 38,57 86.782,50 202.000,00 288.782,50
C 140.000,00 40,00 90.000,00 168.000,00 258.000,00 
total 350.000,00 100,00 225.000,00 485.000,00 710.000,00 
23
Demonstração do Resultado
Receita de Vendas..................................... $ 350.000,00
( - ) CPV Custo do Produto Vendido......... ($ 163.217,50)
( = ) Lucro Bruto......................................... $ 186.782,50
( - ) Despesas.............................................. ($ 315.000,00)
( = ) Prejuízo Líquido.................................. ($ 128.217,50)
A empresa fabricou três produtos (A, B e C), tendo vendido a 
produção total de A, portanto o estoque final de produtos 
acabados é:
Produto B = $ 288.782,50 Produto C = $ 258.000,00
24
CUSTOS INDIRETOS
$ 225.000
CUSTOS DIRETOS
$ 485.000
D E S P E S A S
$ 315.000
RATEIO: Critério MOD 
(mão-de-obra direta) 
PROD.A: $ 163.217,50, B: $ 288.782,50, C: 258.000,00
TOTAL $ 710.000,00 
C P V***
Produto A: $ 163.217,50
R E S U L T A D O S
Prejuízo de ($ 128.217,50)
R E C E I T A S
Vendas Prod A: $ 350.000,00*** CPV Custo dos Produtos Vendidos
Exemplo do Método de Custeio por Absorção
25
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
APURAÇÃO DO CUSTO DA AQUISIÇÃO
Os materiais diretos são um dos elementos necessários para produção
de um bem ou prestação de serviços. Exemplo: alumínio numa indústria de
esquadrias metálicas, madeira numa marcenaria, medicamentos e materiais
médicos num hospital.
Ao receber a nota fiscal do fornecedor referente a aquisição dos materiais
diretos, qual o valor que deverá ser considerado para compor o custo dos
produtos fabricados ou dos serviços prestados ?
a) o valor do materiais relacionados na nota fiscal (neste valor devem
estar incluídos todos os impostos incidentes sobre a compra e excluídos
os recuperáveis);
b) as despesas com fretes e seguros, se cobradas em separado do valor
dos materiais e arcadas pelo comprador.
Deve ser deduzido do custo da aquisição dos materiais: descontos
concedidos pelos fornecedores e devoluções de compras.
26
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
Nota Fiscal__________ Cia. Balanceada
___________________ R.......................
___________________ S/P - São Paulo
Preço do Produto 10.000
+ IPI (30%) 3.000
Preço Total 13.000
ICMS incluso no Preço 18% x
$ 10.000 $ 1.800
______________ ________________
NOTA FISCAL COMPRA
Nota Fiscal__________ Indústria Alunos 
Empresas
___________________ R.......................
___________________ S/P - São Paulo
Preço do Produto 30.000+ IPI (30%) 9.000
Preço Total 39.000
ICMS incluso no Preço 18% x
$ 30.000 $ 5.400
DRE - Indústria Alunos Empresas Ltda
Receita Bruta $ 39.000
(-) Deduções IPI  $ (9.000)
ICMS  $ (5.400)
Receitas Líquida $ 24.600
DRE - Cia Balanceada
Compras $ 13.000
(-) Deduções IPI  $ (3.000)
ICMS  $ (1.800)
Compras Líquida $ 8.200
NOTA FISCAL VENDA
27
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
IMPOSTOS RECUPERÁVEIS
O ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços), é um imposto da
esfera Estadual. Tem alíquotas e bases de cálculo diferenciadas. Desta forma deve-
se consultar sempre a legislação de cada Estado.
O IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), é um imposto da esfera Federal.
Tem alíquotas diferenciadas em relação ao produto fabricado. Cada caso deve ser
investigado junto a Secretaria da Receita Federal.
Tais impostos não devem ser considerados CUSTO DO MATERIAL, uma vez que
parte do imposto devido por ocasião da venda é recuperado pelos impostos
incidentes na compra.
Indústria Alunos Empresas Ltda
Apuração dos impostos devidos
Tributos devidos sobre as vendas
( - ) créditos tributários sobre as compras
( = ) impostos a pagar
I C M S
5.400,
1.800,
3.600,
I P I
9.000,
3.000,
6.000,
28
Controle
movimentação quantitativa e financeira de 
entrada e saída
identificação das fontes de fornecimento e 
consumo
média mensal de consumo
níveis máximo, mínimo e ponto de reposição 
MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
29
Máximo
Descrição do material: Mínimo
Pto repos
Jan Fev Mar Abr Mai Jun Jul Ago Set Out Nov Dez
Consumo 
Médio
 1:
Fornecedores 2:
 3:
Data Documento Qde Preço Preço Qde Preço Preço Qde Preço Preço
Unitário Total Unitário Total Unitário Total
Fornecedor/Requisitante
Nível estoque
Ficha de controle de estoques
Entradas Saídas Total
Esmeron 50 mg ampola
40
5
10
1: Xxxxxxxxx Xxxxxxxxxxx
2: Yyyyyyyyyy Yyyyyyyyyyyy
3: Zzzzzzzzzz Zzzzzzzzzz
25 3,20 80,001234 25 3,20 80,00
2345
3456
234
9876
6734
4321
876
123
5 3,20 16,00
10
20
10/20
2/20
9
9/20
7
2/20
3,20
3,20/3,50
3,20/3,50
3,20
3,30
3,50/3,30
3,50
64,00
73,00
23,10
32,00
102,00
76,40
31,50
97,50
10 3,20 32,00
20 3,50 70,00
8 3,20 25,60
2/11 3,20/3,50
20 3,30 66,00
2/13
7
3,50/3,30
3,50 24,50
49,90
Consumo do mês = 192,90
44,90
3,50/3,30
Métodos de avaliação de estoques - PEPS/FIFO
63 61 55 64 57 63 62 64 56 54 60 65
02/Jan
12/Jan
22/Jan
28/Janv
Compra - fornec 1
Compra - fornec 3
Compra - fornec 2
Consumo-c cirurgico
05/Jan
18/Jan
25/Jan
Consumo - c cirurgico
Consumo c cirurgico
Consumo - posto 2
09/Jan
20/Jan
Consumo - uti
Consumo - posto 1
30
Métodos de avaliação de estoques - UEPS/LIFO
Máximo
Descrição do material: Mínimo
Pto repos
Jan Fev Mar Abr Mai Jun Jul Ago Set Out Nov Dez
Consumo 
Médio
 1:
Fornecedores 2:
 3:
Data Documento Qde Preço Preço Qde Preço Preço Qde Preço Preço
Unitário Total Unitário Total Unitário Total
Fornecedor/Requisitante
Nível estoque
Ficha de controle de estoques
Entradas Saídas Total
40
5
10
25 3,20 80,001234 25 3,20 80,00
2345
3456
234
9876
6734
4321
876
123
5 3,20 16,00
10
20
20/10
12/10
9
20/9
7
13/9
3,20
3,50/3,20
3,50/3,20
3,20
3,20
3,30/3,20
3,20
64,00
71,70
22,40
32,00
102,00
74,00
28,80
94,80
10 3,20 32,00
20 3,50 70,00
8 3,50 28,00
12/1 3,50/3,20
20 3,30 66,00
13/2
7
3,30/3,20
3,30 23,10
49,30
Consumo do mês = 193,60
45,20
3,30/3,20
Esmeron 50 mg ampola
1: Xxxxxxxxx Xxxxxxxxxxx
2: Yyyyyyyyyy Yyyyyyyyyyyy
3: Zzzzzzzzzz Zzzzzzzzzz
63 61 55 64 57 63 62 64 56 54 60 65
02/Jan
12/Jan
22/Jan
28/Janv
Compra - fornec 1
Compra - fornec 3
Compra - fornec 2
Consumo-c cirurgico
05/Jan
18/Jan
25/Jan
Consumo - c cirurgico
Consumo c cirurgico
Consumo - posto 2
09/Jan
20/Jan
Consumo - uti
Consumo - posto 1
31
Métodos de avaliação de estoques - Média Ponderada
Máximo
Descrição do material: Mínimo
Pto repos
Jan Fev Mar Abr Mai Jun Jul Ago Set Out Nov Dez
Consumo 
Médio
 1:
Fornecedores 2:
 3:
Data Documento Qde Preço Preço Qde Preço Preço Qde Preço Preço
Unitário Total Unitário Total Unitário Total
Fornecedor/Requisitante
Nível estoque
Ficha de controle de estoques
Entradas Saídas Total
40
5
10
63 61 55 64 57 63 62 64 56 54 60 65
02/Jan
05/Jan
09/Jan
12/Jan
18/Jan
20/Jan
22/Jan
25/Jan
28/Janv
25 3,20 80,00Compra - fornec 1 1234 25 3,20 80,00
Consumo - c cirurgico
Consumo - uti
Compra - fornec 3
Consumo c cirurgico
Consumo - posto 1
Compra - fornec 2
Consumo - posto 2
Consumo-c cirurgico
2345
3456
234
9876
6734
4321
876
123
5 3,20 16,00
10
20
30
22
9
29
7
22
3,20
3,40
3,40
3,20
3,33
3,33
3,33
3,40
64,00
73,29
23,34
32,00
102,00
74,80
30,60
96,60
10 3,20 32,00
20 3,50 70,00
8 3,40 27,20
13 3,40
20 3,30 66,00
15
7
3,33
3,33 23,31
49,95
Consumo do mês = 192,66
44,20
Esmeron 50 mg ampola
1: Xxxxxxxxx Xxxxxxxxxxx
2: Yyyyyyyyyy Yyyyyyyyyyyy
3: Zzzzzzzzzz Zzzzzzzzzz
32
Controle de Estoques
• Controle Permanente
– Todas as transações com materiais são registradas no
momento de sua realização, normalmente através de
sistemas informatizados de controle de estoques.
• Controle Periódico
– O registro das transações somente é realizado no final do
período através de contagem física
• Ex::
• Estoque Inicial 100
• + Compras 700
• (-) Estoque Final 150
• Consumo de Materiais 650
33
Métodos de Avaliação dos Estoques
• UEPS
– Último a entrar é o primeiro a sair.
• A adoção do UEPS não é permitida pela legislação do imposto
de renda, devido a redução no lucro que o método provoca.
• PEPS
– Primeiro a entrar é o primeiro a sair. 
• MÉDIA PONDERADA
– A cada aquisição é calculado o custo médio do estoque.
Descrição Consumo Estoque Lucro
UEPS Alto Baixo Baixo
PEPS Baixo Alto Alto
MÉDIA Média Média Média
34
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
MÃO-DE-OBRA DIRETA ( M O D)
É o gasto relativo ao pessoal que trabalha diretamente no produto, sendo possível
verificar quem executou o trabalhou e quanto tempo foi gasto.
MÃO-DE-OBRA INDIRETA ( M O I)
É o gasto relativo ao pessoal em que não é possível quantificar ou identificar onde
foi consumido este recurso. É necessário utilizar algum critério de rateio para
apropriar este recurso ao produto fabricado ou serviço prestado.
INDÚSTRIA ALIMENTÍCIA
OPERÁRIO - MOD
SUPERVISOR DA FÁBRICA - MOI
GERENTE DE PRODUÇÃO - MOI
ESCRITÓRIO ADVOCACIA
ADVOGADO DO CASO - MOD
SUPERVISOR DA EQUIPE - MOI
OFFICE-BOY - MOI
35
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
Contribuições sociais Alíquota %
Previdência social – INSS 20,0
Acidente de Trabalho (1) 1,0
Salário-educação 2,5
Senai/Senac 1,0
Sesi/Sesc 1,5
Adicional para o Incra 0,2
Sebrae 0,6
Total 26,8
Fundo de garantia por tempo de serviço – FGTS 8,5
Total dos encargos sociais 35,3
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS COM MÃO-DE-OBRA
SALÁRIOS: Remuneração em forma de SALÁRIOS, HORAS EXTRAS,
GRATIFICAÇÕES, ADICIONAL NOTURNO, ADICIONAL DE
PERICULOSIDADE E/OU INSALUBRIDADE e outros.
ENCARGOS SOCIAIS: Gastos incidentes sobre as remunerações.
Basicamente INSS E FGTS.
(1) a alíquota do SAT (Seguro de Acidente de Trabalho) varia entre1% e
3%, conforme o risco da atividade desenvolvida pela empresa
36
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS COM MÃO-DE-OBRA
EXEMPLO DE CÁLCULO DOS ENCARGOS SOCIAIS:
Folha de Pagamento Cia ABC Depto Usinagem Mês de Março/03
Funcionário Salário INSS*** Líquido
João 1.000,00 11% 110,00 890,00
José 800,00 11% 88,00 712,00
Totais 1.800,00 198,00 1.602,00
INSS 26,8% S/1.800,00 = 482,40 FGTS 8,5% S/1.800,00 = 153,00
Neste exemplo simples o custo total com mão-de-obra a ser apropriado
para o produto fabricado, seria de $ 2.435,40 (o valor dos salários brutos
mais os encargos sociais).
O valor descontado do funcionário NÃO É CUSTO DA EMPRESA. Este valor
deverá ser recolhido (pago) juntamente com o valor de $ 482,40 aos cofres do
Governo. Se a empresa descontar do funcionário, mas não proceder o repasse
ao Governo, constitui-se de crime de apropriação indébita. 37
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS COM MÃO-DE-OBRA
OUTROS GASTOS: DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO, FÉRIAS
REMUNERADAS, ADICIONAL DE 1/3 S/FÉRIAS, AVISO PRÉVIO
INDENIZADO, REPOUSO SEMANAL REMUNERADO, VALE-
TRANSPORTE, VALE-REFEIÇÃO E OUTROS BENEFÍCIOS.
PROVISÃO PARA FÉRIAS, ADICIONAL DE FÉRIAS E 13º SALÁRIO:
A empresa deve fazer mensalmente uma provisão para pagamento
futuro das férias + adicional de férias e também para o 13º salário.
Esta provisão também integra o Custo com mão-de-obra a ser
apropriado aos produtos fabricados ou serviços prestados.
38
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
TODOS OS GASTOS QUE A EMPRESA INCORRE PARA A PRODUÇÃO DE UM
BEM OU PRESTAÇÃO DE UM SERVIÇO, QUE NÃO ESTEJAM ENQUADRADOS
COMO MATERIAIS DIRETOS (MD) OU MÃO-DE-OBRA DIRETA (MOD), SÃO
DENOMINADOS DE:
CIF (CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO) - INDÚSTRIAS
OUTROS CUSTOS INDIRETOS - EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇO
ALGUNS EXEMPLOS DE CUSTOS INDIRETOS:
• ALUGUEL
• SEGUROS
• MÃO-DE-OBRA INDIRETA
• ENERGIA ELÉTRICA, ÁGUA, TELEFONE
• DEPRECIAÇÃO 39
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
UM EXEMPLO SIMPLIFICADO:
SUPONDO QUE O GASTO TOTAL COM ENERGIA ELÉTRICA DE UM
HOSPITAL, NUM DETERMINADO MÊS, FOI DE $ 7.200,00. COMO
APROPRIAR ESTE CUSTO À REALIZAÇÃO DE UMA CIRURGIA
(PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS) ?
O VALOR DA CONTA DE ENERGIA ELÉTRICA É DO HOSPITAL INTEIRO,
POR ISSO NÃO HÁ MANEIRA DE IDENTIFICAR QUANTOS KILOWATS DE
ENERGIA ELÉTRICA FORAM CONSUMIDOS PARA A REALIZAÇÃO DE
UMA CIRURGIA NO CENTRO CIRÚRGICO. 40
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
PARA APROPRIAR O GASTO COM ENERGIA ELÉTRICA, É
NECESSÁRIO ADOTAR UM CRITÉRIO DE RATEIO.
PODERÍAMOS RATEAR O GASTO POR ÁREA EM METROS QUADRADOS:
ÁREA TOTAL DO HOSPITAL: 3.500 M2
ÁREA DO CENTRO CIRÚRGICO: 500 M2, LOGO
Energia Elétrica $ 7.200 x 500 m2 = $ 1.028.57
3.500 m2
O Centro Cirúrgico receberia um custo com energia elétrica de $ 1.028,57.
Adicionando este gasto aos demais necessários para a realização da
cirurgia, obteríamos o custo com a realização da Cirurgia.
41
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
Alguns critérios de rateio dos custos indiretos:
ALUGUEL área em metros quadrados
ENERGIA ELÉTRICA percentual de uso
ÁGUA área em metros quadrados
TELEFONE números de ramais
DEPRECIAÇÃO área em metros quadrados
MÃO-DE-OBRA INDIRETA números de horas trabalhadas,
número de funcionários
42
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
POR QUE DEPARTAMENTALIZAR ?
Exemplo (Sem Departamentalização)
Produto A: usa 400 horas-máquina - 40%
Produto B: usa 200 horas-máquina - 20%
Produto C: usa 400 horas-máquina - 40%
Custos Indiretos: $ 1.150.000, Critério de rateio adotado: horas-máquina
Produto A
Custos Diretos:
$ 500.000
Produto B
Custos Diretos:
$ 300.000
Produto C
Custos Diretos:
$ 450.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
Custos Indiretos:
20%
$ 230.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
$ 960.000, $ 530.000, $ 910.000,
43
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Com Departamentalização
CORTE
100 HS
200 HS
MONTAGEM
50 HS
250 HS
ACABAMENTO
250 HS
150 HS
A
B
C
A: 400 HS
C: 400 HS
B: 200 HS
CORTE
450.000,
300 HS
$ 1.500 / h
MONTAGEM
150.000,
300 HS
$ 500 / h
ACABAMENTO
550.000,
400 HS
$ 1.375 / h
CIF...................
H.Máquina......
Custo/hora.......
1.150.000,
1.000 hs
1.150 / h
44
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Com Departamentalização
CORTE
$ 1.500 / h
ACABAMENTO
$ 1.375 / h
A
B
C
A
$ 518.750
C
$ 331.250
B
$ 300.000
100 hs x 1500
$ 150.000
200 hs x 1500
$ 300.000
CORTE
$ 500 / h
250 hs x 500
$ 125.000
50 hs x 500
$ 25.000
250 hs x 1375
$ 343.750
150 hs x 1375
$ 206.250
$ 1.150.000,
45
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Sem Departamentalização:
Produto A
Custos Diretos:
$ 500.000
Produto B
Custos Diretos:
$ 300.000
Produto C
Custos Diretos:
$ 450.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
Custos Indiretos:
20%
$ 230.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
$ 960.000, $ 530.000, $ 910.000,
Com Departamentalização:
Produto A
Custos Diretos:
$ 500.000
Produto B
Custos Diretos:
$ 300.000
Produto C
Custos Diretos:
$ 450.000
Custos Indiretos:
$ 518.750,
Custos Indiretos:
$ 300.000,
Custos Indiretos:
$ 331.250,
CT = $ 1.018.750, $ 600.000, $ 781.250, 46
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
DEPARTAMENTO
UNIDADE MÍNIMA PARA A CONTABILIDADE
DE CUSTOS DESENVOLVENDO ATIVIDADES HOMOGÊNEAS
DEPARTAMENTOS PRODUTIVOS
• ATUAM SOBRE OS PRODUTOS
• APROPRIAM CUSTOS
AOS PRODUTOS
Exemplos:
Numa indústria: Fundição
Usinagem
Montagem
Pintura
Num hospital: Centro Cirúrgico
U.T.I.
Ambulatório
Un Internação
S A D T
CENTROS DE CUSTOS: Unidade mínima de acumulação de custos. Um
departamento pode ser dividido em centros de custos para melhorar a distribuição dos custos.
DEPARTAMENTOS DE APOIO (OU
AUXILIARES /SERVIÇOS)
• TRANSFEREM SEUS CUSTOS
AOS DEPTOS PRODUTIVOS
Exemplos:
Numa indústria: Manutenção
Almoxarifado
Controle Qualidade
Administração Geral
Num hospital: Lavanderia
Serviço Nutrição
Farmácia
C.M.Esterilização
Limpeza
47
CUSTOS INDIRETOS CUSTOS DIRETOS D E S P E S A S
CENTRO DE
CUSTOS AUX 1
PRODUTOS
C P V*** R E S U L T A D O S
R E C E I T A S*** CPV Custo dos Produtos Vendidos
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
CENTRO DE
CUSTOS AUX 2
CENTRO DE
CUSTOS PROD 1
CENTRO DE
CUSTOS PROD 2
48
CUSTOS BASES DE USINAGEM CROMEAÇÃO MONTAGEM CONTROLE ALMOXA- MANU- ADMIN. TOTAL
INDIRETOS RATEIO QUALIDADE RIFADO TENÇÃO GERAL
Aluguel 150.000 150.000
Energia 30.000 10.000 10.000 40.000 90.000
Materiais Ind 6.000 4.000 8.000 5.000 10.000 9.000 18.000 60.000
M O I 40.000 30.000 50.000 30.000 60.000 60.000 80.000 350.000
Depreciação 21.000 13.000 2.000 10.000 16.000 8.000 70.000
Soma 97.000 57.000 70.000 45.000 70.000 85.000 296.000 720.000
área 30.000 20.000 40.000 15.000 20.000 25.000 (150.000)
ptos luz/forç 4.000 2.000 7.000 8.000 6.000 13.000 (40.000)
nº pessoas 19.000 16.000 21.000 19.000 9.000 22.000 (106.000)
Soma 150.000 95.000 138.000 87.000 105.000 145.000 0 720.000
hs manut. 50.000 40.000 40.000 15.000 (145.000)
equitativa 40.000 40.000 40.000 (120.000)
nº testes 68.000 44.000 15.000 (127.000)
CIF 308.000 219.000 193.000 0 0 0 0 720.000
Horás máq. 350 h 300 h 193 h
custo/hm 880/hm 730/hm 1.000/hm
Produto G hora-máq 132.000 87.600 80.000 299.600
Produto H hora-máq 105.600 87.600 70.000 263.200
Produto I hora-máq 70.400 43.800 43.000 157.200
Total 308.000 219.000 193.000 720.000
DEPTOS PRODUTIVOS DEPTOS DE APOIO (OU AUXILIARES)
MAPA DE RATEIO DO CIF
49
6. SISTEMAS DE ACUMULAÇÃODE CUSTOS
Conceito de Sistemas
A complexidade no tratamento de diversos assuntos relacionados à empresa e à
gestão empresarial, pode ser entendida mediante uma abordagem sistêmica.
Fundamentalmente, o funcionamento de um sistema configura-se a um
processamento de recursos (entrada do sistema), obtendo-se, com esse
processamento, as saídas ou produtos do sistema.
ENTRADAS
Equipamentos
Energia
Recursos Humanos
PROCESSAMENTO
SAÍDAS
Produtos
Bens e Serviços
50
Conceito de Sistemas de Acumulação de Custos
O Sistema de Acumulação de Custos indica os caminhos para coleta,
processamento e saída das informações dentro do sistema de informação
contábil, e está ligado fundamentalmente ao tipo de produto e ao processo de
fabricação adotado.
Sistemas de Acumulação de Custos por Ordem ou Encomenda
Caracteriza-se pela acumulação de custos de empresas cujo processo produtivo
seja feito sob encomenda ou realização específica de produtos e serviços
diferenciados.
• Os custos são acumulados em cada ORDEM DE SERVIÇO de cada CLIENTE
(ENCOMENDA ESPECÍFICA).
Exemplos: Construção Naval, Construção Civil, Consultorias e Auditorias
Externas, Empresas de Projetos de Arquitetura e Engenharia, etc.
Exemplo: Encomenda específica
do cliente. Empresa de Software
51
Sistemas de Acumulação de Custos por Processo ou Produção Contínua
Caracteriza-se pela acumulação de custos de empresas cujo processo de
produção seja feito de forma contínua ou em série.
• Os custos são acumulados por Departamentos ou Centros de Custos.
Exemplos: Indústrias de Cimento, Têxteis, Automobilística, Bebidas,
Farmacêutica, Alimentícias, etc.
Exemplo: Produção Contínua
Indústria Farmacêutica
52
CASO PRÁTICO – PRODUÇÃO POR ENCOMENDA
a) A Cia Naval fabrica lanchas e pequenos iates sob encomenda;
b) As ordens de produção em aberto em 31 de janeiro são:
Nº DA ORDEM DE
PRODUÇÃO
MATÉRIAS PRIMAS
$
MÃO-DE-OBRA
$
CUSTOS
INDIRETOS DE
FABRICAÇÃO $
39 120.000 60.000 65.000
43 49.000 26.000 24.000
44 26.000 14.000 12.800
195.000 100.000 101.800
c) As requisições de matérias primas e os apontamentos de mão-de-obra direta durante o mês
de fevereiro apresentaram os seguintes valores:
ORDEM DE PRODUÇÃO MATÉRIA-PRIMA MÃO-DE-OBRA
39 92.000 48.000
43 64.000 60.100
44 96.000 73.000
45 52.000 39.400
304.000 220.500
d) os custos indiretos de fabricação totalizaram $ 294.000 no mês de fevereiro e são
apropriados aos produtos com base no valor da mão-de-obra direta.
e) As ordens de produção 39 e 45 foram concluídas em fevereiro, sendo as embarcações
faturadas por $ 850.000 e $ 360.000, respectivamente. 53
Com base nas informações acima, deve-se cumprir os seguintes procedimentos:
- apropriar os custos indiretos às ordens de produção;
- calcular o custo de cada ordem de produção em 28 de fevereiro;
- apurar o lucro das ordens de produção nº 39 e 45.
1. Apropriação dos custos indiretos, com base no valor da mão-de-obra direta (MOD):
ORDEM DE PRODUÇÃO MÃO-DE-OBRA RATEIO DO CIF
39 48.000 21,76% 63.974,40
43 60.100 27,26% 80.144,40
44 73.000 33,11% 97.343,40
45 39.400 17,87% 52.537,80
220.500 100,00% 294.000,00
54
1. Cálculo do custo de cada ordem em 28 de fevereiro:
ORDEM
PRODUÇÃO
Nº
39 43 44 45 TOTAL
MD 31/01 120.000,00 49.000,00 26.000,00 195.000,00
MOD 31/01 60.000,00 26.000,00 14.000,00 100.000,00
CIF 31/01 65.000,00 24.000,00 12.800,00 101.800,00
MD 28/02 92.000,00 64.000,00 96.000,00 52.000,00 304.000,00
MOD 28/02 48.000,00 60.100,00 73.000,00 39.400,00 220.500,00
CIF 28/02 63.974,40 80.144,40 97.343,40 52.537,80 294.000,00
totais 448.974,40 303.244,40 319.143,40 143.937,80 1.215.300,00
2. Apuração do lucro sobre as Ordens de Produção encerradas:
OP 39 OP 45
PREÇO 850.000,00 360.000,00
( - ) CUSTO (448.974,40) (143.937,80)
LUCRO 401.025,60 216.062,20
55
CUSTOS PARA DECISÃO
A Margem de Contribuição, Custeio Direto e o Ponto de
Equilíbrio, são importantes conceitos da Contabilidade de
Custos. Estes conceitos auxiliam o administrador nas
tomada de decisões, como por exemplo:
• incentivo ou restrição à produção de determinados produtos;
• aceitação ou não de encomendas externas por preços abaixo do
mercado;
• consideração de limitação na capacidade produtiva;
• cálculo de taxas de retorno;
• cálculo de pontos de equilíbrio contábil, econômico e financeiro
para decisão de quantidades mínimas a serem produzidas;
• cálculo da margem de segurança e alavancagem operacional.
56
CÁLCULO DO LUCRO UNITÁRIO
Exemplo: Empresa fabricante de móveis (cadeiras, camas e mesas)
- Custos Indiretos fixos
mão-de-obra indireta, depreciação, aluguel $ 2.455.000
- Custos Indiretos variáveis
energia elétrica e materiais indiretos $ 645.000
Custos Indiretos no mês: $ 3.100.000
A apropriação de Custos Fixos é arbitrária e pode levar a decisões diversas. Veja:
a) Qual o lucro por produto, se os custos indiretos são apropriados à
base das horas de MOD ? E se a base fosse $ MOD ?
b) qual o produto deve ter sua produção incentivada ?
Produtos Quantidade Horas MOD Preço
MOD MOD $ MD $ unitário
Cadeiras 2.000 u 40.000 h 195 / u 505 / u $ 1.550 / u
Camas 2.600 u 65.000 h 300 / u 700 / u $ 2.000 / u
Mesas 2.500 u 50.000 h 276 / u 474 / u $ 1.700 / u
Custos unitários
57
CÁLCULO DO LUCRO UNITÁRIO
Solução - usando a base Horas de MOD para rateio dos CIF:
Produtos Horas % Custos Custos Ind Custos Direto Custos total Preço Lucro
Indiretos $ unitários $ unitários $ unitário $ unitário $ unitário $
Cadeiras 40.000 h 25,81% 800.000 400 700 1.100 1.550 450
Camas 65.000 h 41,94% 1.300.000 500 1.000 1.500 2.000 500
Mesas 50.000 h 32,26% 1.000.000 400 750 1.150 1.700 550
155.000 h 100,00% 3.100.000
Produto prioritário para incentivo à venda seria: mesas
Produtos Custos % Custos Custos Ind Custos Direto Custos total Preço Lucro
MOD $ Indiretos $ unitários $ unitários $ unitário $ unitário $ unitário $
Cadeiras 390.000 20,97% 650.000 325 700 1.025 1.550 525
Camas 780.000 41,94% 1.300.000 500 1.000 1.500 2.000 500
Mesas 690.000 37,10% 1.150.000 460 750 1.210 1.700 490
1.860.000 100,00% 3.100.000
Solução - usando a base Custo MOD para rateio dos CIF:
Produto prioritário para incentivo à venda seria: cadeiras
58
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Qual produto deveria ser incentivado ? Mesas ou Cadeiras ? E se
adotássemos apenas os custos variáveis ?
Margem de Contribuição por unidade:
Margem de
Contribuição
Preço de
Venda
Custos e
Despesas Variáveis
Produtos Quantidade Custos Indiretos Custos Diretos Custos
Variáveis p/un por unidade Variáveis
Cadeiras 2.000 u $ 80 / u $ 700 / u $ 780 / u
Camas 2.600 u $ 100 / u $ 1.000 / u $ 1.100 / u
Mesas 2.500 u $ 90 / u $ 750 / u $ 840 / u
Produtos Custos Preço Margem de
Variáveis unitário Contribuição $
Cadeiras $ 780 / u $ 1.550 770
Camas $ 1.100 / u $ 2.000 900
Mesas $ 840 / u $ 1.700 860
O produto 
incentivado deve 
ser as camas
59
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
E se a empresa do exemplo anterior
estivesse trabalhando com capacidade
ociosa e recebesse uma proposta de
encomenda de 1000 unidades adicionais do
produto “Camas” por $ 1.150,00 a unidade.
A empresa deveria aceitar a proposta ? Por
quê ?
60
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Limitações na Capacidade de Produção:
Se não houver limitação na capacidade produtiva, interessa o produto que
produz maior Margem de Contribuição por unidade, mas, se existir, interessa
o que produz maior Margem de Contribuição pelo fator limitante da
capacidade.
Exemplo: Indústria automobilística produz dois modelos:
Modelos Preço de Custo Margem de
venda variável Contribuição
4 portas $ 260.000 $ 205.000 $ 55.000
2 portas $ 258.000 $ 204.000 $ 54.000
61
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃOTodas as maçanetas são iguais, e são importadas. Cada modelo leva o
mesmo tempo de produção.
Modelos Margem de Carros Margem de
Contribuição possíveis Contribuição Total
4 portas $ 55.000 2.000 $ 110.000.000
2 portas $ 54.000 4.000 $ 216.000.000
O modelo de 4 portas tem maior margem de contribuição unitária, sendo o
preferido para vendas
Mas, neste mês, por problemas de importação conseguiu-se apenas 8000
maçanetas, possibilitando a fabricação de 4000 carros de 2P ou 2000 carros
de 4p
62
CUSTEIO VARIÁVEL (OU DIRETO)
NO CUSTEIO VARIÁVEL OS CUSTOS VARIÁVEIS SÃO
CUSTOS DOS PRODUTOS E OS CUSTOS FIXOS SÃO
CUSTOS DO PERÍODO.
Vantagens em relação ao custeio por absorção:
1. Custo Fixo Depende da Empresa, da capacidade
produtiva. Independe, de certa forma, de quantidade e
tipos de produtos.
2. Independe de critérios arbitrários de rateio.
3. O lucro se relaciona ao valor das vendas
Desvantagens:
- não é aceito pelo Fisco;
- problemas para fixação de preços; 63
CUSTEIO VARIÁVEL (OU DIRETO)
Exemplo:
Período Produção Vendas Estoque final
ano 1 60.000 40.000 20.000
ano 2 50.000 60.000 10.000
ano 3 70.000 50.000 30.000
ano 4 40.000 70.000
CVu Custos Variáveis: $ 30, / u
CF Custos Fixos: $ 2.100.000, / ano
p Preço Venda unit $ 75, / u
PELO CUSTEIO POR ABSORÇÃO:
Custo Total do produto CT = CF + CVu x q $ 3.900.000,
No primeiro ano:
Custo total $ 3.900.000, Custo Unitário ($ 3.900.000 / 60.000) = $ 65,
Custo do Produto Vendido (CPV): $ 2.600.000, ($ 65, x 40.000 un )
Receita Total RT = p x q: $ 3.000.000, ($ 75, x 40.000 un)
Lucro RT - CT = $ 400.000, ($ 3.000.000, - $ 2.600.000,)
64
NO CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Exemplo:
Período Produção Vendas Estoque final
ano 1 60.000 40.000 20.000
ano 2 50.000 60.000 10.000
ano 3 70.000 50.000 30.000
ano 4 40.000 70.000
CVu Custos Variáveis: $ 30, / u
CF Custos Fixos: $ 2.100.000, / ano
p Preço Venda unit $ 75, / u
As vendas aumentam e o lucro pode cair 
Ano 1 Ano 2 Ano 3 Ano 4 Total
Vendas 3.000.000 4.500.000 3.750.000 5.250.000 16.500.000
( - ) CPV (2.600.000) (4.180.000) (3.120.000) (5.100.000) (15.000.000)
( = ) Lucro 400.000 320.000 630.000 150.000 1.500.000
Estoque 1.300.000 720.000 1.800.000 - -
65
NO CUSTEIO VARIÁVEL (OU DIRETO)
Exemplo:
Período Produção Vendas Estoque final
ano 1 60.000 40.000 20.000
ano 2 50.000 60.000 10.000
ano 3 70.000 50.000 30.000
ano 4 40.000 70.000
CVu Custos Variáveis: $ 30, / u
CF Custos Fixos: $ 2.100.000, / ano
p Preço Venda unit $ 75, / u
As vendas aumentam e o lucro aumenta
Ano 1 Ano 2 Ano 3 Ano 4 Total
Vendas 3.000.000 4.500.000 3.750.000 5.250.000 16.500.000
( - ) Custos Variáveis (1.200.000) (1.800.000) (1.500.000) (2.100.000) (6.600.000)
(=)Margem Contribuição 1.800.000 2.700.000 2.250.000 3.150.000 9.900.000
( - ) Custos Fixos (2.100.000) (2.100.000) (2.100.000) (2.100.000) (8.400.000)
( = ) Lucro (300.000) 600.000 150.000 1.050.000 1.500.000
Estoque 600.000 300.000 900.000 - -
66
Lucros x Receitas
-2.000.000
0
2.000.000
4.000.000
6.000.000
1 2 3 4
Ano
Receitas
Lucro - Variável
Lucro - Absorção
67
ANÁLISE CUSTO - VOLUME - LUCRO
• OS CUSTOS (E DESPESAS) FIXOS NÃO SÃO TOTALMENTE E
ETERNAMENTE FIXOS;
• OS CUSTOS (E DESPESAS) VARIÁVEIS TOTAIS PODEM NÃO VARIAR DE
FORMA EXAMENTE PROPORCIONAL À QUANTIDADE PRODUZIDA;
• A ANÁLISE SERÁ FEITA DENTRO DE CERTOS LIMITES, OU SEJA, CERTO
CENÁRIO.
Cenário
CV
CF
Q
$
68
ANÁLISE CUSTO - VOLUME - LUCRO
CV total
CF total
Q
$
CV unitário
CF unitário
69
PONTO DE EQUILÍBRIO
CT
CF 
Q
$
Q*
PE
RT
Prejuízo
Lucro
RT = CT
Q*p = Q*cv + CF
Q* = CF / (p - cv) PE = Q* . p
MC 70
PONTO DE EQUILÍBRIO
CT
CF = $ 600.000 
Q
$
Q* = 4.000
PE=$ 2.000.000
RT
Exemplo:
p = $ 500 / u
Custos e Despesas variáveis unitárias Cvu = $ 350 /u 
Custos e Despesas fixos totais CF = $ 600.000 
Margem de Contribuição MC = $ 150 / u
Q* = $ 600.000 / $ 150 = 4.000
PE = 4.000 x $ 500 = $ 2.000.000
71
MARGEM DE SEGURANÇA E ALAVANCAGEM OPERACIONAL
CT
CF = $ 1.000.000
Q
$
Q* = 10
PE=$ 2.400.000
RT
Exemplo (casas pré-fabricadas)
p = $ 240.000 / u
Custos e Despesas variáveis unitárias CVu = $ 140.000 /u 
Custos e Despesas fixos totais CF = $ 1.000.000 / mês
Margem de Contribuição MC = $ 100.000 / u
Q* = $ 1.000.000 / $ 100.000 = 10
PE = 10 x $ 240.000 = $ 2.400.000
72
MARGEM DE SEGURANÇA E ALAVANCAGEM OPERACIONAL
Suponha que a empresa esteja produzindo e vendendo 14 casas por mês,
obtendo assim um lucro de $ 400.000 p/mês (4 unidades p/ mês x $ 100.000)
Dizemos que a empresa está com MARGEM DE SEGURANÇA de quatro casas,
pois pode ter essa redução sem entrar na faixa do prejuízo.
Margem de segurança (MS) = 4/ 14 = 28,6%
Em, receitas o cálculo é o mesmo:
MS = receitas atuais - receitas no ponto de equilíbrio = $ 3.360.000 - $ 2.400.000 = 28,6%
receitas atuais $ 3.360.000
Alavancagem Operacional:
Se a produção aumentar quanto aumenta o lucro ?
Para 14 casas: Lucro = $ 400.000 p/mês
Para 17 casas: Lucro = $ 700.000 p/mês
aumento no volume de 14 para 17 casas = 21,4%
aumento no lucro de $ 400.000 para $ 700.000 = 75%
Um acréscimo de 21,4% no volume de atividades corresponde a um aumento de
75% no resultado, com uma alavancagem de 3,5 vezes
73
MARGEM DE SEGURANÇA E ALAVANCAGEM OPERACIONAL
Grau de Alavancagem Operacional (GAO) = 75% = 3,5 vezes
21,4%
O GAO de 3,5 vezes significa que, no volume 14 unidades, qualquer acréscimo
percentual implicará que o lucro aumentará proporcionalmente em 3,5 vezes
Aumento do volume de 14 para 18 casas = 28,57%
O lucro aumentaria para 100% (28,57% x 3,5), passando de $ 400.000 para $
800.000
GAO = Variação percentual no lucro
Variação percentual na quantidade vendida
O grau de alavancagem operacional é de extrema utilidade para as
projeções dos resultados que determinada empresa obteria em diversos
níveis de atividades de produção e de vendas, mantidas constantes as
demais variáveis, tais como margem de contribuição, total das despesas
e custos fixos.
74
CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC)
O Custeio Baseado em Atividades (ABC - Activity Based
Costing) é uma metodologia que surgiu como instrumento
de análise estratégica de custos relacionados com as
atividades que mais impactam o consumo de recursos de
uma empresa.
Visão tradicional de Custos
SERVIÇOS OU PRODUTOS
CONSOMEM RECURSOS
Visão de Custos ABC
SERVIÇOS OU PRODUTOS
CONSOMEM ATIVIDADES
CONSOMEM RECURSOS
75
CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC)
A origem do método de Custeio ABC proveio do significativo aumento dos
chamados Custos Indiretos de Fabricação (CIF) na produção industrial nas
últimas décadas. No inicio da atividade industrial a maior parcela dos custos
eram Materiais Diretos e Mão-de-obra, cuja apropriação se fazia diretamente
aos produtos. Assim o rateio dos CIF não distorciam significativamente o
custo dos produtos.
60%
50%
40%
30%
70%
80%
1855 1870 1885 1900 1915 1945 1960 1975
Fonte: Miller e Vollmann (1985)
CIF
MOD
76
CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC)
À medida que a atividade industrial foi ficando mais complexa,
principalmente com o maior grau de mecanização e automação dos
processos produtivos, houve um aumento considerável dos CIF e, por esse
motivo, eles passaram a representar, em muitos casos, a maior parcela dos
custos de produção de uma empresa.
Consequentemente passaram a ser os maiores responsáveis pelas
distorções na apuração do custo dos produtos fabricados, tendo em vista
serem apropriados ao produto com base em critérios subjetivos de rateio.
Nesse cenário, o Custeio Baseado em Atividades (ABC - Activity Based
Costing) surgiu como uma tentativa de alocar os recursos produtivos de umaempresa de forma mais eficiente.
77
O ESQUEMA BÁSICO DO (ABC)
CUSTOS ATIVIDADES PRODUTOS
Primeiro 
Estágio
Segundo 
Estágio 78
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
CUSTOS ATIVIDADES Passo 1 : Especificação das atividades
• BPA (Análise do Processo Empresarial)
• Cadeia de Valor
Passo 2 : Os Custos a serem Rastreados
• Análise do Razão Geral
• Agrupamento de Custos
Primeiro 
Estágio
Passo 3 : Seleção dos Direcionadores de Primeiro Estágio ou
“Direcionadores de Recursos”
Passo 4 : Cálculo dos Custos das Atividades
79
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 1 : Especificação das atividades
• BPA (Análise do Processo Empresarial)
Permite a compreensão do sistema de produção
Auxilia na identificação das atividades do ABC
Ponto de Vista 
do ABC
Custos
(Recursos)
ATIVIDADES
Objetos de
Custos
Informações 
para melhorias
Ponto de Vista 
do BPA
Informações 
sobre processos
Fonte: Raffish (1991)
80
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 1 : Especificação das atividades
• Etapas para Análise de um Processo Empresarial (BPA):
1. Desenvolvimento de um modelo de processo empresarial
2. Definição das atividades a partir dos processos / subprocessos
3. Efetuar a análise de valor do processo, ou seja, definir as atividades que
agregam valor (Value Added - VA) ou aquelas que não agregam valor (Non
Value Added - NVA).
Uma atividade é VA - agrega valor - quando é essencial ao consumidor e/ou
essencial ao funcionamento da empresa.
Um atividade é NVA - não agrega valor - quando o consumidor não pediu por
ela, mas mesmo assim ela é executada devido à ineficiência, desinformação
ou devoção à complexidade por parte do produtor. Por exemplo: manuseio
de materiais, retrabalhos.
4. Desenvolvimento de um plano de melhoria.
81
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 2 : Análise dos custos a serem rastreados
• Base de dados: registro contábeis (razão geral)
• Inclusão de custos não fabris (despesas)
• Deficiências do custeio completo (arbitrariedade, etc)
• Organização dos custos visando o custeio das atividades
• Agrupamento de contas semelhantes
82
OS DIRECIONADORES DE CUSTOS
OS DIRECIONADORES DE CUSTOS, OS “COST
DRIVERS”, EXERCEM PAPEL IMPORTANTE NO MÉTODO
ABC, POIS:
a) seriam os responsáveis por uma maior precisão dos
custos;
b) possibilitariam atuação mais eficaz sobre as
atividades que causam os custos.
83
Também denominados de Direcionadores de Recursos: representam o
consumo de recursos pelas atividades e são utilizados para custear as
atividades.
A quantidade de cada direcionador é denominada “fator de consumo de
recursos”.
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 3: Os Direcionadores de Custos de Primeiro
Estágio
Categoria de Custo Direcionador de Custo
De ocupação (aluguel,
arrendamento, seguros)
Área (metros quadrados)
Depreciação Valor dos equipamentos
Folha de Pagamento Número de empregados
Encargos Sociais % do custo de mão de obra
Segurança e Limpeza Área (metros quadrados)
Manutenção preventiva Número de máquinas
Exemplos de Direcionadores de Recursos
84
Segundo Estágio: O Custeio dos Objetos de Custos
PRODUTOSATIVIDADES
1. Definição dos Objetos de Custos
• produtos, linhas de produtos
• clientes, grupo de clientes
• serviços, linhas de serviços
2. Os Grupos de Custos de AtividadesSegundo
Estágio
4. Cálculo dos Custos dos Objetos de Custos
3. Seleção dos Direcionadores de Segundo
Estágio ou “Direcionadores de Atividades”
85
Segundo Estágio:
Exemplos de Direcionadores de Atividades
• Número de inspeções
• Número de recebimentos
• Número de lotes, tamanho de lotes
• Número de movimentos
• Número de trocas de ferramentas, número de “setups”, tempo de “setup”
• Tempo de processamento
• Tempo de armazenamento em conjunto com quantidade armazenada
• Número de pedidos de clientes, número de chamadas telefônicas
• Número de peças para montar, número de mudanças na engenharia
• Número de unidades boas ou ruins produzidas
86
Os Direcionadores de Custos de segundo estágio
Também denominados de Direcionadores de Atividades
É o componente mais importante do ABC, indicando
como os objetos de custos estão consumindo as
atividades. A seleção dos direcionadores é um ponto
crucial que determinará a acurácia e a complexidade de
um sistema baseado no método de custeio ABC.
A análise dos direcionadores é essencial para o
processo de melhoria contínua.
87
Exemplo: Empresa de Confecções
Produtos Produção Preço
(Tecidos, Aviamentos, MOD)
Camisetas 18.000 u $ 10,00
Vestidos 4.200 u $ 22,00
Calças 13.000 u $ 16,00
Custos Indiretos
Aluguel $ 24.000 Despesas
Energia Elétrica $ 42.000 Administrativas $ 50.000
Salários Supervisão $ 25.000 Com Vendas $ 43.000
Mão-de-obra indireta $ 35.000 Comissões $ 24.020
Depreciação $ 32.000 Total $ 117.020
Material de consumo $ 12.000
Seguros $ 20.000
Total $ 190.000
Custos Diretos
$ 3,75
$ 5,75
$ 4,25
88
Corte e Acabamento Administr. Almoxarifado Compras Totais
Costura produção
Aluguel 6.000 5.000 4.200 4.600 4.200 24.000
Energia Elétrica 14.000 11.000 5.000 5.500 6.500 42.000
Salários Superv. 7.000 5.500 5.250 3.350 3.900 25.000
Mão-de-obra ind 12.000 7.900 6.700 3.400 5.000 35.000
Depreciação 9.500 9.100 4.900 4.500 4.000 32.000
Matl. de consumo 4.200 3.000 1.800 1.000 2.000 12.000
Seguros 4.900 4.700 2.000 6.000 2.400 20.000
Subtotal 1 57.600 46.200 29.850 28.350 28.000 190.000
Rateio Compras 9.500 7.500 5.000 6.000 (28.000) 0
Rateio Almoxarifado 11.950 14.400 8.000 (34.350) 0
Rateio Adm Prod 23.950 18.900 (42.850) 0
Total 103.000 87.000 0 0 0 190.000
Horas produtivas 18.740 h 9.120 h
Custo por hora $/h 5,4963 9,5395
Camisetas 0,30 h 0,15 h
$ 1,65 $ 1,43 $ 3,08
Vestidos 0,70 h 0,60 h
$ 3,85 $ 5,72 $ 9,57
Calças 0,80 h 0,30 h
$ 4,40 $ 2,86 $ 7,26
Exemplo: pelo método de custeio por absorção
Mapa de Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação
Produtivo Apoio
89
Exemplo: Método de Custeio por absorção
Produtos Custos Custos Custos Preço Lucro Margem
Diretos $ Indiretos $ unitário $ $ Bruto $
Camisetas 3,75 3,08 6,83 10,00 3,17 31,70%
Vestidos 5,75 9,57 15,32 22,00 6,68 30,36%
Calças 4,25 7,26 11,51 16,00 4,49 28,06%
Camisetas $ Vestidos $ Calças $ Total $
Vendas 180.000 92.400 208.000 480.400
( - ) CPV (122.940) (64.344) (149.630) (336.914)
(=) Lucro Bruto 57.060 28.056 58.370 143.486
( - ) Despesas Administr (50.000)
( - ) Despesas Vendas (67.020)
( = ) Lucro antes IR 26.466
Exemplo: pelo método de custeio por absorção
Demonstração de Resultados
90
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Identificação das atividades:
Departamentos Atividades
Compras Comprar materiais
Desenvolver fornecedores
Almoxarifado Receber materiais
Movimentar materiais
Administração da Produção Programar produção
Controlar produção
Corte e Costura Cortar
Costurar
Acabamento Acabar
Despachar produtos
91
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Direcionadores de custos de primeiro estágio (de recursos)
Custos Indiretos Direcionador de recursos
Aluguel área utilizada pela atividade
Energia elétrica medidores nos deptos e hora-máquina
Salários Supervisão folha de pgto, registro de tempo e entrevista
Mão-de-obra indireta folha de pgto, registro de tempo e entrevista
Depreciação Valor dos ativos depreciáveis usados pelas ativ.
Material de consumo Direta às atividades conforme requisições
Seguros Valor dos bens segurados
92
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Custo das atividades
Departamento Atividades Custos $
Compras Comprar materiais 16.000 Nº pedidos
Desenvolver fornecedores 12.000 Nº fornecedores
Almoxarifado Recebermateriais 12.350 Nº recebimentos
Movimentar materiais 16.000 Nº requisições
Adm Produção Programar produção 16.000 Nº produtos
Controlar produção 13.850 Nº de lotes
Corte e Costura Cortar 29.000 tempo de corte
Costurar 28.600 tempo de costura
Acabamento Acabar 14.000 tempo acabamento
Despachar produtos 32.200 apontamento tempo
total 190.000
Direcionadores
de atividades
93
Direcionadores Total
Camisetas Vestidos Calças
Nº pedidos 150 400 200 750
Nº fornecedores 2 6 3 11
Nº recebimentos 150 400 200 750
Nº requisições 400 1.500 800 2.700
Nº produtos 1 1 1 3
Nº de lotes 10 40 20 70
tempo de corte 2.160 h 882 h 2.600 h 5.642 h
tempo de costura 3.240 h 2.058 h 7.800 h 13.098 h
tempo acabamento 2.700 h 2.520 h 3.900 h 9.120 h
apontamento tempo 25 h 50 h 25 h 100 h
Fatores de consumo de atividades
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Atribuição dos custos das atividades aos produtos
94
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Custo das Atividades
Atividades Custos $
Comprar materiais 16.000 21,33 / pedido
Desenvolver fornecedo 12.000 1.090,91 / fornecedor
Receber materiais 12.350 16,47 / recebimento
Movimentar materiais 16.000 5,93 / requisição
Programar produção 16.000 5.333,33 / produto
Controlar produção 13.850 197,86 / lote
Cortar 29.000 5,14 / hora
Costurar 28.600 2,18 / hora
Acabar 14.000 1,54 / hora
Despachar produtos 32.200 322,00 / hora
total 190.000
Custo por direcionador $
95
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Aluguel
Compras
Recursos (Custos)
Camisetas Vestidos Calças
Atividades
Produtos
Número de pedidos de compra $ 21,33 / pedido
Área
400 200150
96
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
versão 1: visão econômica de custeio - apropriação dos custos aos objetos de custeio
através das atividades realizadas em cada depto
Produtos Custos Custos Custos Preço Lucro Margem
Diretos $ Indiretos $ unitário $ $ Bruto $
Camisetas 3,75 2,66 6,41 10,00 3,59 35,90%
Vestidos 5,75 17,34 23,09 22,00 (1,09) -4,95%
Calças 4,25 5,33 9,58 16,00 6,42 40,13%
Camisetas $ Vestidos $ Calças $ Total $
Vendas 180.000 92.400 208.000 480.400
( - ) CPV (115.384) (96.984) (124.546) (336.914)
(=) Lucro Bruto 64.616 (4.584) 83.454 143.486
( - ) Despesas Administr (50.000)
( - ) Despesas Vendas (67.020)
( = ) Lucro antes IR 26.466
Exemplo: pelo método de custeio baseado em atividades ABC
Demonstração de Resultados
97
Comparação do custo obtido pelos dois métodos:
0,00
5,00
10,00
15,00
20,00
25,00
Camisetas Vestidos Calças
Preço
Custo Absorção
Custo ABC
Camisetas Vestidos Calças
Preço 10,00 22,00 16,00
Custo Absorção 6,83 15,32 11,51
Custo ABC 6,41 23,09 9,58 98
Continuação do Exemplo (versão 2): Método de Custeio Baseado
em Atividades.
Visão de aperfeiçoamento de processos. Um processo é formado por um conjunto de
atividades encadeadas, exercidas através de vários deptos (interdepartamental).
Custo das atividades
Departamento Atividades Custos $
Administração Efetuar registros f iscais 7.000 Nº de registros
Pagar Fornecedores 10.000 Nº de cheques emitidos
Receber Faturas 33.000 Nº de faturas emitidas
Total 50.000
Vendas Visitar clientes 30.000 Nº de visitas
Emitir pedidos 13.000 Nº pedidos de venda
Total 43.000
total 93.000
As despesas c/comissões não estão incluídas no item de Vendas, porque são
identif icáveis com os produtos:
camisetas vestidos calças total
comissões 9.000 4.620 10.400 24.020
Direcionadores
de atividades
99
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades 
Atribuição dos custos das atividades aos produtos
Versão 2
Direcionadores Total
Camisetas Vestidos Calças
Nº de registros 600 700 800 2100
Nº de cheques emitidos 200 275 500 975
Nº de faturas emitidas 200 250 360 810
Nº de visitas 150 250 600 1000
Nº de pedidos de venda 250 300 400 950
Fatores de consumo de atividades
100
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades 
Versão 2
Calcule o custo de cada atividade:
Custo das Atividades
Atividades Custos $
Nº de registros 7.000 __________ / registro
Nº de cheques emitidos 10.000 __________ / cheque emitida
Nº de faturas emitidas 33.000 __________ / fatura emitida
Nº de visitas 30.000 __________ / visita
Nº de pedidos de venda 13.000 / pedido
total 93.000
Custo por direcionador $
101
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Versão 2
Complete a Demonstração de Resultados:
Camisetas $ Vestidos $ Calças $ Total $
Vendas ................... ................ ................ ................
(-) Custos Diretos ................... ................ ................ ................
(-) Custos das Atividades ................... ................ ................ ................
(=) Lucro Bruto antes IR
Demonstração de Resultados
102
	Número do slide 1
	Número do slide 2
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