livro PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO

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DORALICE LOPES BERNARDONI | JUNE ALISSON WESTARB CRUZ
2ª edição
Série
Gestão
Pública
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2ª edição 
revista, 
atualizada 
e ampliada 
por June Alisson 
Westarb Cruz
O selo DIALÓGICA da Editora Ibpex faz 
referência às publicações que privilegiam uma 
linguagem na qual o autor dialoga com o leitor 
por meio de recursos textuais e visuais, o que 
torna o conteúdo muito mais dinâmico. São 
livros que criam um ambiente de interação 
com o leitor – seu universo cultural, social e de 
elaboração de conhecimentos, possibilitando 
um real processo de interlocução para que a 
comunicação se efetive.
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Planejamento e orçamento na administração pública 
Doralice Lopes Bernardoni e June Alisson Westarb Cruz
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 conselho editorial • Dr. Ivo José Both (presidente) 
 Drª. Elena Godoy 
 Dr. Nelson Luís Dias 
 Dr. Ulf Gregor Baranow 
 editor-chefe •	 Lindsay Azambuja
 editor-assistente • Ariadne Nunes Wenger
 editor de arte •	 Raphael Bernadelli 
 análise de informação •	 Adriane Beirauti
 revisão de texto •	 Filippo Mandarino
 fotografias, capa e projeto gráfico •	 Raphael Bernadelli
 iconografia •	 Danielle Scholtz
Rua Vicente Machado, 317 • 14° andar
Centro •	80420-010 •	Curitiba •	PR •	Brasil
Fone: (41) 2103-7306
editora@editoraibpex.com.br
www.editoraibpex.com.br
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Nenhuma parte desta publicação poderá ser reproduzida por qualquer meio 
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A violação dos direitos autorais é crime estabelecido na Lei nº 9.610/1998 
e punido pelo art. 184 do Código Penal.
Índices para catálogo sistemático:
1. Planejamento orçamentário: Administração financeira 658.15
1ª edição, 2006. (2 impressões – 10.950 exemplares)
2ª edição, 2010.
 . . . 
 Bernardoni, Doralice Lopes
 Planejamento e orçamento na administração pública / 
Doralice Lopes Bernardoni, June Alisson Westarb Cruz. 
– 2. ed. rev., atual. e ampl. – Curitiba: Ibpex, 2012. (Série 
Gestão pública) 
 2 MB ; PDF
 Bibliografia.
 isbn 978-85-7838-954-3
 1. Administração financeira 2. Administração 
financeira – Problemas, exercícios etc. 3. 
Orçamento – Problemas, exercícios etc. 4. 
Planejamento estratégico I. Cruz, June Alisson 
Westarb. II. Título. III. Série.
12-08380 cdd-658.15
 . . . 
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)
(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)
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 Dedicatórias, x
 Apresentação, xii
 Como aproveitar ao máximo este livro, xvi
 Introdução, xx
 capítulo um Planejamento na administração pública, 25 
1.1 Fases do planejamento na administração pública, 30
1.2 Princípios do planejamento na administração pública, 31
1.3 Níveis de planejamento, 32
1.4 Elementos do planejamento, 33
 capítulo dois Base legal e orçamento público, 41
2.1 Princípios constitucionais da administração pública, 44
2.2 Legislação pertinente à administração pública, 46
2.3 Lei de responsabilidade fiscal, 46
2.4 Estatuto das cidades, 49
2.5 Instrumentos legais de planejamento 
 público orçamentário, 50
 capítulo três Princípios fundamentais do orçamento público, 67
3.1 Princípio da universalidade, 71
3.2 Princípio da anualidade, 71
3.3 Princípio da unidade, 71
3.4 Princípio da exclusividade, 71
3.5 Princípio do equilíbrio, 72
3.6 Princípio do orçamento bruto, 72
3.7 Princípio da não afetação das receitas, 72
3.8 Princípio da discriminação, especialização ou 
 especificação, 73
3.9 Princípio da reserva legal (da competência), 73
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capítulo quatro Receitas e despesas públicas, 77
4.1 Receita pública, 80
4.2 Despesa pública, 94
4.3 Relação de receitas e despesas, 109
capítulo cinco Discussão, votação e aprovação da lei do orçamento, 113
5.1 Iniciativa, 116
5.2 Prazos de encaminhamento dos projetos, 116
5.3 Emendas, 118
5.4 Aprovação e publicação, 119
5.5 Vetos e rejeição, 119
capítulo seis Acompanhamento da execução orçamentária e 
 financeira, 123
6.1 Exercício financeiro, 126
6.2 Instrumentos de equilíbrio e ajuste orçamentário, 127
6.3 Execução da despesa, 129
capítulo sete Controle e avaliação da execuçãoorçamentária e 
 financeira, 137
7.1 Controle orçamentário brasileiro, 140
7.2 Controle externo, 141
7.3 Controle interno, 143
7.4 Novos conceitos na avaliação, 145
Considerações finais, 150
Referências, 153
Respostas, 156
Sobre os autores, 163
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Esta obra é dedicada, em especial, ao meu marido, 
José Bernardoni Filho, grande incentivador para a 
realização deste meu trabalho, e aos meus filhos, José 
Rodolpho e Fernanda, que me apoiaram neste desafio.
Doralice Lopes Bernardoni
Esta obra é dedicada às mulheres da minha vida, 
Vilma (esposa), Sueli (mãe), Ana (irmã), Edite (avó), 
Acacilda (avó – in memorian), Jaciara (cunhada), 
Maria Angélica (sogra) e Tereza (madrinha).
June Alisson Westarb Cruz
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Atualmente, o contexto social exige que 
repensemos a forma de atuação do Estado e 
o seu papel frente à sociedade, adotando-se 
princípios mais adequados de gestão, a fim de 
se aumen tar a eficiência da ação estatal, sem 
abandonar a eficácia e a função de coordenação 
das políticas públicas.
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14
Com o intuito de adequar-se a essa nova conjuntura, o Estado bra-
sileiro deu início, por meio da Constituinte de 1988, à revisão de sua 
forma de planejamento, instituindo a obrigatoriedade da elaboração 
de Planos Plurianuais (PPAs) e a integração entre planejamento e 
orçamento.
Contudo, essa medida constitucional não produziu os impactos 
esperados e, mesmo com os PPAs, não conseguiu apresentar mudan-
ças significativas em relação às formas antigas de planejamento e orça-
mento que se praticavam no país.
A partir de 1998, novos requerimentos constitucionais/legais defi-
nem inovadoras metodologias para o planejamento, o orçamento e a 
gestão pública no Brasil, levando a atual forma de planejar e organizar 
o orçamento: o modelo de gestão por programas.
Na presente obra, apresentamos os aspectos gerais relacionados 
ao modelo de planejamento, orçamento e gestão, sintetizando as ques-
tões mais relevantes e indispensáveis para o estudo do planejamento e 
do orçamento público.
Elaborado de uma forma didático-evolutiva, o presente livro foi 
preparado para auxiliar o processo de ensino e aprendizagem rela-
cionado à temática do planejamento orçamentário na administra-
ção pública. No primeiro capítulo, apresentamos vários conceitos de 
planejamento para administração pública e suas características, bem 
como os princípios e os elementos inerentes a esse processo.
No segundo capítulo, apresentamos as bases legais do orçamento 
público e seus respectivos instrumentos de planejamento, são eles: 
Plano Diretor, Plano Plurianual, Lei de Diretrizes Orçamentária e 
Lei Orçamentária Anual.
No terceiro capítulo, apresentamos os princípios fundamentais da 
administração pública e seus respectivos embasamentos de sustentação 
ao planejamento e ao orçamento.
No quarto capítulo, enfocamos as principais práticas da elabora-
ção do orçamento na administração pública por meio do entendi-
mento do contexto geral das receitas e das despesas públicas.
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No quinto capítulo, apresentamos o processo de discussão, vota-
ção e aprovação da lei do orçamento, destacando suas principais eta-
pas e características.
No sexto capítulo, abordamos os principais aspectos referentes ao 
acompanhamento da execução orçamentária e financeira no exercício 
financeiro. 
Por fim, no sétimo e último capítulo, abordamos as práticas de 
controle e avaliação da execução orçamentária e financeira na gestão 
pública.
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Este livro traz alguns recursos que visam enriquecer o 
seu aprendizado, facilitar a compreensão dos conteúdos 
e tornar a leitura mais dinâmica. São ferramentas 
projetadas de acordo com a natureza dos temas que 
vamos examinar. Veja a seguir como esses recursos se 
encontram distribuídos no projeto gráfico da obra.
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Conteúdos do capítulo
Logo na abertura do capítulo, você 
fica conhecendo os conteúdos que 
serão nele abordados.
Conteúdos do capítulo:
Fases do planejamento na administração pública.•	
Princípios da administração pública.•	
Níveis do planejamento na administração pública.•	
Elementos do planejamento público.•	
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de: 
Compreender o contexto geral do planejamento aplicado à •	
administração pública.
Após o estudo deste capítulo, 
você será capaz de:
Você também é informado a 
respeito das competências que irá 
desenvolver e dos conhecimentos 
que irá adquirir com o estudo do 
capítulo.
Síntese
Você dispõe, ao final do 
capítulo, de uma síntese que 
traz os principais conceitos nele 
abordados.
41
Por parte do planejador, o processo de planejamento pressupõe 
uma visão holística de todo o cenário que envolve as políticas públicas, 
como também uma capacidade de gestão para integrar toda a estru-
tura da administração (organização, pessoas, equipamentos e recur-
sos financeiros), possibilitando a proposição de um conjunto de ações 
que atendam aos anseios da sociedade em geral.
Síntese 
Neste primeiro capítulo, abordamos alguns conceitos indispen-
sáveis à evolução do processo de planejamento, constatamos que a 
atividade de planejamento é uma função essencial na administra-
ção pública, sendo o ponto de partida para uma administração efi-
ciente e eficaz. A compreensão geral da perspectiva do planejamento 
sob a prática da administração pública é de extrema importância para 
o pleno entendimento da gestão pública tal qual a conhecemos hoje. 
Nesse sentido, a compreensão do planejamento sob a abordagem das 
suas fases, princípios, níveis e elementos nos possibilita refletir sobre 
suas principais funcionalidades sociais e de gestão nas organizações 
públicas contemporâneas sob o aspecto gerencial e legal. O planeja-
mento é um instrumento de gestão de fundamental importância para 
avaliar os resultados de uma boa ou má administração. 
Questões para revisão
Quais as principais fases do planejamento?1. 
Quais os principais elementos do planejamento público?2. 
O sistema de planejamento se norteia por um conjunto de ele-3. 
mentos que dão sustentação ao processo de tomada de decisão 
e de alocação de recursos. Quais são os elementos norteadores 
do sistema de planejamento público?
planos, programas e ações;a. 
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Questões para revisão
Com estas atividades, você tem a 
possibilidade de rever os principais 
conceitos analisados. Ao final do 
livro, os autores disponibilizam as 
respostas às questões, a fim de que 
você possa verificar como está sua 
aprendizagem.
Questões para reflexão
Nesta seção, a proposta é levá-lo 
a refletir criticamente sobre 
alguns assuntos e trocar ideias e 
experiências com seus pares.
66
Dessa forma, o ciclo do orçamento público aborda uma série de pro-
cessos articulados, todos com períodos fixados, observando uma rela-
ção contínua de elaboração, autorização, execução e avaliação e controle, 
preconizando uma ferramenta contínua de planejamento e controle, ali-
nhando os objetivos do Estado com suas reais finalidades.
Síntese 
A compreensão geral das bases legais do orçamento sob a 
perspectiva da prática da administração pública é de extrema 
importância para o pleno entendimento das limitações empíricas 
das ferramentas do orçamento (Plano Diretor, Plano Plurianual, Lei 
de Diretrizes Orçamentárias e Lei Orçamentária Anual). Nesse 
sentido, a compreensão do alinhamento das ferramentas operacionais 
do orçamento em seu ciclo com os aspectos e preceitos legais da 
transparência e das ações do Estado no tempo e na dinamicidade 
dos mandatos do poder executivo torna-se o principal desafio para a 
criação de valor aos stackeholders da administração pública.
Questões para revisão
Quais as principais legislações aplicadas ao orçamento 1. 
público?
Quais os principais instrumentos legais do orçamento 2. 
público?
O art. 37 da Constituição Federal de 1988 estabelece que a 3. 
administração pública de qualquer dos Poderes da União, dos 
estados, do Distrito Federal e dos municípios obedecerá aos 
princípios constitucionais. Nesse sentido, assinale a alternativa 
que apresenta a relação completa dos princípios estabelecidos:
Impessoalidade; Imoralidade e Eficácia.a. 
67
Moralidade; Transparência; Eficiência e Pluralidade.b. 
Pessoalidade; Transparência; Publicidade; Moralidade e Eficácia.c. 
Legalidade; Impessoalidade; Moralidade; Publicidade e Eficiência.d. 
Quais são as etapas operacionais do ciclo orçamentário da 4. 
administração pública brasileira?
PPA, LDO, LOA e Plano Diretor.a. 
LOA, LODA, e Plano Orçamentário.b. 
Plano Orçamentário; Orçamento Atual e Planejamento c. 
Global.
PPA, LDO e Orçamento Regional.d. 
Constitui-se na proposta orçamentária anual, que apresenta, em termos 5. 
monetários, as receitas e as despesas públicas que o governo pretende rea-
lizar no período de um exercício financeiro, devendo ser elaborada pelo 
Poder Executivo e aprovada pelo Poder Legislativo. A qual das etapas 
do ciclo orçamentário o texto se refere?
Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO.a. 
Plano Plurianual – PPA.b. 
Lei Orçamentária Anual – LOA.c. 
Plano Diretor.d. 
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca das abordagens legais e opera-
cionais do orçamento público, o alinhamento entre os planos de curto, 
médio e longo prazo apresenta-se ao centro das discussões. Nesse sen-
tido, após a leitura do presente capítulo, discuta com amigos, familia-
res e colegas de trabalho acerca da questão apresentada a seguir:
Quais os principais desafios do alinhamento entre o Plano •	
Plurianual, a Lei de Diretrizes Orçamentárias, a Lei 
Orçamentária Anual e o Plano Diretor nas entidades de ges-
tão pública brasileiras?
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Introdução
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A sociedade brasileira passou por 
uma série de transformações nos 
últimos anos, como o processo de 
democratização política, as comodidades 
tecnológicas, o aumento da capacidade 
de escolha e qualidade no consumo, a 
estabilidade econômica, a liberação dos 
mercados e as privatizações (Casarotto; 
Pires, citados por Cruz, 2008).
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Nesse contexto, destaca-se a gestão do “estado de poder”, com 
implicações diretas na sinergia com a sociedade no intuito de discutir 
alternativas de reação às disfunções decorrentes do crescimento des-
controlado e da falta de recursos (Cruz, 2008).
Camargo et al. (2001) afirmam que a chamada implementação do 
“Estado mínimo” gerou uma tendência à descentralização da responsa-
bilidade social em uma nação caracterizada pela complexidade de cul-
turas, extensão territorial e uma série de necessidades sociais oriun-
das das mais diversas origens. 
Nesse sentido, nas últimas décadas, surgiram disfunções em rela-
ção à atuação governamental, emergindo a necessidade da adequação 
do modelo de planejamento adotado pelo Estado brasileiro.
Atualmente, o orçamento público em todas as suas esferas de 
governo (União, Estado e Municípios) é disposto por meio de um 
interessante ciclo de eventos, que precede um processo de reflexão, 
planejamento, discussão, aprovação, execução, controle e análise de 
desempenho.
Nesse contexto, a presente obra destaca-se no sentido de expor, 
de forma didática e objetiva, as principais características do plane-
jamento orçamentário na administração pública, apresentando suas 
principais especificidades legais, práticas e operacionais para possi-
bilitar o bom entendimento dos temas propostos. Observe a seguir o 
contexto geral e específico dos principais conceitos e práticas acerca 
do tema.
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Conteúdos do capítulo:
•	 Fases do planejamento na administração pública.
•	 Princípios da administração pública.
•	 Níveis do planejamento na administração pública.
•	 Elementos do planejamento público.
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de: 
•	 Compreender o contexto geral do planejamento aplicado à 
administração pública.
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O processo de planejamento é uma atividade de extrema relevân-
cia para as organizações públicas e privadas, haja vista a necessidade 
de adequação às realidades sociais contemporâneas.
Nesse sentido, o planejamento pode ser compreendido como um 
processo lógico que auxilia o comportamento racional na consecu-
ção de atividades intencionais voltadas para o futuro. Esse comporta-
mento racional, objetivando a ação futura, constitui a essência do pla-
nejamento (Sertek; Guindani; Martins, 2009). 
Segundo Schein, citado por Weick (1973), “uma organização é a 
coordenação racional das atividades de algumas pessoas que procuram 
chegar a algum objetivo comum e explícito”. Partindo-se da premissa 
de que a vida organizacional pode ser dominada a partir de critérios 
de racionalidade, o processo de planejamento atua como instrumento 
capaz de conduzir racionalmente as organizações na direção almejada.
Para as organizações modernas é muito importante o uso do pla-
nejamento. Planejar é escrever o que se pretende para o futuro. É algo 
que deve ser definido pelas organizações para que essas possam tra-
çar/delinear um caminho a ser seguido. 
Dessa forma, planejar é saber o que fazer, quando fazer, onde fazer, 
como fazer, com quanto (R$) fazer e para quem fazer. Portan to, o 
planejamento deve conter, entre outros elementos, um plano, progra-
mas, ações, projetos, atividades, valores, aspectos que serão analisa-
dos neste capítulo. O planejamento em geral deve partir do geral (pla-
nejamento estratégico) para oespecífico (plane jamento operacional). 
Entretanto, para que esses dois extremos se comuniquem, deve haver 
um planejamento inter mediário, integrador (planejamento tático). 
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Figura 1.1 – Fases do planejamento
Planejamento
Operacional
Tático
Estratégico
O planejamento estratégico apresenta-se sob o mapeamento e ali-
nhamento dos objetivos da organização e seus planos táticos e opera-
cionais, alinhando a perspectiva do ambiente interno sob as influências 
do ambiente externo. Nesse sentido, ele possibilita que todos os pla-
nos táticos e operacionais da instituição sejam elaborados de maneira 
integrada e articulada, tendo as seguintes características: é projetado 
para longo prazo; implica maior interação entre a organização e os seus 
ambientes interno e externo; é sistêmico e envolve a organização como 
um todo. 
Já o planejamento tático consiste na elaboração de planos, pro-
gramas e projetos para a implementação das estratégias (planeja-
mento estratégico). O planejamento tático é sistêmico e interativo. 
Compreende as decisões organizacionais e institucionais, determi-
nando os objetivos funcionais específicos, as metas e as táticas basea-
das no planejamento estratégico. Para que o planejamento estratégico 
seja levado a efeito, ele precisa ser implementado no nível operacional 
da organização, local onde as tarefas são executadas. Entretanto, entre 
o nível institucional e o nível operacional existe uma considerável dife-
rença de comportamento e de conhecimento, necessitando-se de um 
nível intermediário (planejamento tático) para que as decisões estraté-
gicas ali contidas sejam traduzidas e adaptadas em planos capazes de 
serem entendidos e, consequentemente, executados, apresentando as 
seguintes características: um processo contínuo e permanente, tendo 
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seu foco no futuro; é projetado a curto e médio prazo; orienta o pro-
cesso de tomada de decisão; é sistêmico, interativo e flexível.
Por fim, o planejamento operacional é orientado para áreas fun-
cionais ou para tarefas específicas. Ele está voltado a “o que fazer” e 
a “como fazer”. Os planos operacionais então referem-se à eficiência 
(ênfase nos meios), pois a eficácia (ênfase nos fins) é problema dos 
níveis institucional e intermediário da organização. Enfim, todos os 
três níveis devem orientar os esforços internos das organizações com 
o objetivo de alinhar com o ambiente externo sob o preceito de agre-
gar valor e gerar economia.
1.1 Fases do planejamento na administração pública
De forma geral, podemos destacar duas principais fases do plane-
jamento na área pública; são elas: 
•	 fase de preparação;
•	 fase de execução. 
Observe a seguir o contexto geral de cada uma das fases 
propostas:
•	 fase de preparação: de caráter político, vai da formula-
ção à aprovação do plano. É uma fase essencial, a qual deve 
ser precedida de pesquisa, a fim de dar condições ao órgão 
planejador para um diagnóstico, visando à fixação dos obje-
tivos e das metas, com vistas aos programas e projetos.
•	 fase de execução: de caráter técnico, envolve a implanta-
ção, o controle e a avaliação do plano. Nessa fase, o plane-
jamento está intimamente ligado ao orçamento, tanto que, 
sem aquele elemento, é impossível a sua existência pela falta 
do elemento principal, o planejamento.
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1.2 Princípios do planejamento 
na administração pública
Os princípios do planejamento aplicados à área pública consti-
tuem nas premissas que têm como objetivo direcionar de forma inte-
grada a atividade de planejar, e nesse sentido, seis princípios se apre-
sentam: racionalidade, previsão, universalidade, unidade, inerência e 
continuidade. 
Figura 1.2 – Ciclo de princípios do planejamento
Continuidade
Unidade
Racionalidade
Universalidade
PrevisãoInerência
Observe a seguir o contexto geral de cada um dos princípios:
•	 Racionalidade – É a própria essência do planejamento. 
Consiste na relação de alternativas de ação, com a finalidade de 
fixar uma conduta final que propicie o máximo aproveitamento 
dos recursos empregados.
•	 Previsão – Os programas devem ser dimensionados no 
tempo, ou seja, deve-se fixar o período dentro do qual os obje-
tivos serão atingidos em curto, médio e longo prazos.
•	 Universalidade – Deve abranger todas as etapas do processo 
econômico, social e administrativo para que se tenha orienta-
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ção coerente e disciplinada dentro do quadro de constante 
mutação que se observa na vida econômica.
•	 Unidade – Deve formar um todo orgânico e compatível, para 
evitar duplicidade de esforços e desperdícios de recursos, sendo 
a continuidade o princípio da universalidade.
•	 Inerência – O planejamento deve ser inerente, pois nada será 
realizado com eficiência se não houver planejamento de suas 
diretrizes em acordo com as mutações do meio social.
•	 Continuidade – Deve ser permanente, de duração ilimitada.
1.3 Níveis de planejamento
Os níveis de planejamento consistem em delimitar o campo de 
abrangência das atividades de planejamento na administração pública; 
nesse sentido, apresentam os seguintes níveis em seu planejamento:
Figura 1.3 – Níveis de planejamento
Planejamento global
Planejamento regional
Planejamento 
setorial
Conforme apresentado na Figura 1.3, os níveis de planejamento 
público tem início em uma relação mais ampla, por meio do planeja-
mento global, passando para uma abordagem regional e, de certa forma, 
customizada por meio do planejamento regional e, por fim, por meio do pla-
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nejamento setorial apresenta-se sob um determinado segmento. Observe 
a seguir o contexto geral de cada um dos níveis de planejamentos: 
•	 Planejamento global: Delimita, em seu sentido amplo, a 
política de desenvolvimento, ou seja, políticas para o cresci-
mento do bem-estar econômico, medido pelo produto nacio-
nal total e produto nacional per capita; para a redução dos níveis 
de pobreza, desemprego e desigualdades e para a melhoria 
das condições de saúde, educação, moradia e transporte para 
a população. O planejamento global preocupa-se com os dados 
referentes ao produto nacional bruto, renda nacional, níveis de 
poupança e investimentos. 
•	 Planejamento regional: Objetiva solucionar problemas de 
determinada região, cor ri gindo o desequilíbrio entre áreas regio-
nais, com vistas sem pre à expansão econômica. Desde a década 
de 1970 observa-se uma tendência de desconcentração econômica 
de regiões e estados mais ricos do Sul e Sudeste para o Norte, 
Nordes te e Centro-Oeste. O mesmo aconteceu com as regiões 
metro politanas em relação ao interior do estado. Isso se deu 
em função das políticas regionais como a Superintendência do 
Desenvolvimento do Nordeste (Sudene) e a Superintendência 
da Amazônia (Sudam) e de políticas setorias (de apoio à agricul-
tura) implantadas pelos go ver nantes. 
•	 Planejamento setorial: Abrange um determinado seg-
mento social e econômico, tais como saúde pública, habita-
ção, educação, segurança pública, entre outros. Um governante 
pode dar maior ênfase para um setor (por exemplo, apoio à 
agricultura, à assistência social) em detrimento a outros.
1.4 Elementos do planejamento 
O sistema de planejamento na administração pública está estru-
turado de forma a atender aos três instrumentos de planejamento: o 
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Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e 
a Lei de Orçamento Anual (LOA).
Dessa forma, o sistema de planejamento se norteia por um con-
junto de elementos (planos, programas e ações) que dão sustentação 
ao processo de tomada de decisão e de alocação de recursos. Observe 
a seguir o contexto geral de cada um desses elementos:
•	 Plano: Consiste na definição das diretrizes gerais do governo. 
Deve ser orientado por uma visão estratégica capaz de conferir 
foco às principais demandas, que deverão ser atendidas em um 
determinado horizonte temporal.
•	 Programas: Os programas decorrem sempre de um plano 
mestre. Consistem em um conjunto de ações denominadas de 
projetos, atividades, operações especiais e ações não orçamentárias, com 
objetivos preestabelecidos, visando à solução de um problema 
da sociedade e/ou ao aproveitamento de uma oportunidade de 
investimento. Os programas se constituem em instrumento de 
organização da atuação governamental que se apresentam clas-
sificados nas três esferas, por quatro tipos, são eles: finalísti-
cos, serviços ao Estado, gestão de políticas públicas e de apoio 
administrativo. Observe a seguir o contexto geral de cada um 
dos tipos de programas: 
 › Finalístico: São programas cujo produto final é ofertado 
diretamente à sociedade. Ex.: atenção básica em saúde, erra-
dicação do trabalho infantil etc.
 › Serviços ao Estado: São programas advindos de institui-
ções criadas especificamente para prestar serviços ao Estado. 
Ex.: Companhia de Informática do Paraná (Celepar), que 
presta serviços de informática a todos os órgãos do governo 
do Estado do Paraná.
 › Gestão de políticas públicas: Compreende ações de 
for mulação, coordenação e execução de políticas públicas. 
Ex.: Programa Nacional de Apoio à Modernização da Gestão 
dos Estados Brasileiros e do Distrito Federal (Pnage).
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 › Apoio administrativo: Envolve ações de manutenção 
da estrutura da organização e de apoio administrativo aos 
demais programas. Ex.: gerenciamento da estrutura do cen-
tro social urbano. 
Com essa classificação é possível saber quanto de recurso o governo 
está destinando para cada tipo de programa.
Como todo plano da administração pública é estruturado por 
programas, estes precisam indicar que situação será modificada com a 
sua implementação, que bens e serviços serão gerados, quem vai fazer, 
quem será beneficiado, como será feito, por quanto tempo, quanto 
em valor custará, quanto será produzido e como será avaliado. Todos 
esses atributos estão assim definidos e estruturados no PPA:
•	 Título do programa: Em uma palavra ou frase-síntese, o 
título deve remeter a sociedade aos objetivos do programa. Ex.: 
erradicação do trabalho infantil. Órgão responsável: quem 
fará? É o órgão que executará o programa. Ex.: Ministério do 
Desenvolvimento e Combate à Fome. 
•	 Justificativa: Identifica o problema, a demanda ou a oportuni-
dade, descrevendo o cenário atual, uma vez que é a partir daí que 
se estabelece toda a estratégia de desenvolvimento do programa, 
cuja solução proposta será traduzida pelos seus objetivos. 
•	 Objetivo: Onde chegar? Estabelece o compromisso com o 
resultado desejado. Sempre inicia com um verbo de ação. Ex.: 
manter as crianças nas escolas. 
•	 Público-alvo: Quem será beneficiado? Determina os seg-
mentos da sociedade beneficiados pela ação do programa. 
Ex.: alunos da rede estudantil; pequenos e microempresários. 
Estratégia de implementação: como fazer? Estabelece, passo 
a passo, a estratégia a ser utilizada, especificando a forma de 
ação para alcançar os resultados do programa. Horizonte tem-
poral: por quanto tempo? Determina o período de duração 
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do programa, que pode ser de natureza contínua ou temporá-
ria. Entretanto, um único programa pode apresentar as duas 
formas de ação. Se o programa se classificar como temporá-
rio, a sua previsão (mês e ano) de início e de término deverá ser 
informada. 
•	 Valor do programa: Quanto custará? O valor total do pro-
grama é estabelecido levando-se em conta os recursos do 
Tesouro e de outras fontes. Para os programas temporários, 
considera-se o valor para a execução total. Para os de dura-
ção continuada, considera-se apenas o período de governo da 
administração atual.
•	 Meta física: Refere-se à quantificação do que se pretende 
desenvolver. É o estabelecimento de açõespossíveis de serem 
atingidas em um determinado período, definidas a cada ano, 
inclusive de forma regionalizada, quando for o caso.
•	 Indicador: Como medir o resultado? É o parâmetro apurável 
em tempo oportuno que possibilita a mensuração das ações de 
acordo com os objetivos estabelecidos. Ex.: número de crian-
ças em situação de risco; número de beneficiários do programa; 
número de novas escolas etc.
Dessa forma, pode-se verificar que os propósitos de um programa 
são definidos pelo conjunto de seus atributos, que são de fundamental 
importância no processo decisório para inclusão do programa no PPA.
Nesse sentido, os indicadores propostos devem observar alguns 
atributos, são eles:
•	 Descrição: Consiste na forma como o indicador é apresentado 
à sociedade. Ex.: número de crianças em situa ção de risco.
•	 Unidade de medida: É o referencial escolhido para a mensu-
ração do indicador. Ex.: número de alunos, km2 etc. 
•	 Índice: É a aferição do indicador em um dado momento, men-
surado com a unidade de medida escolhida. O índice pode ser 
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de referência e final (índice que se preten de atingir ao término 
do programa).
•	 Fonte: É o órgão responsável pela apuração e divulgação dos índi-
ces. Ex.: Instituto Brasileiro de Geografia Estatística (IBGE).
•	 Periodicidade: É a frequência da apuração e da divulgação do 
índice. Ex.: mensal, trimestral, semestral ou anual.
•	 Base geográfica: Consiste no menor nível de agregação geo-
gráfica da apuração do índice. Ex.: municipal, regio nal, esta-
dual, nacional. 
•	 Fórmula de cálculo: Definição da fórmula matemática ou 
de uma explicação necessária à compreensão do índice.
Os atributos dos indicadores do programa possibilitam identifi-
car a forma como será mensurada determinada ação governamental, 
sendo que a identificação deles torna mais transparente a avaliação 
dos resultados do programa.
•	 Ação: compreende os projetos, as atividades, as operações 
especiais e as ações não orçamentárias de um determinado 
programa.
 › Projeto: É um instrumento de programação para a con-
secução do objetivo de um programa. É limitado no tempo 
e seu produto final concorre para expansão ou aperfeiçoa-
mento da ação governamental. Ex.: implantação da Estrada 
de Ferro Norte.
 › Atividade: É um instrumento de programação que é utili-
zado para atingir o objetivo de um programa. A ativida de é 
uma ação de natureza contínua e permanente cujo produto 
final é necessário à manutenção da ação governamental. Ex.: 
manutenção das ferrovias estaduais.
 › Operações especiais: São obrigações que não geram pro-
duto e também não colaboram para a manutenção da ação 
governamental. Ex.: encargos da dívida, financiamentos, 
indenizações, ressarcimentos. 
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 › Ações não orçamentárias: Contribuem para a conse-
cução dos objetivos do programa, porém não compõem o 
orçamento do Estado. Ex.: parcerias com outras esfe ras de 
governo, com instituições não governamentais e/ou priva-
das, edição de instrumentos normativos etc.
O desdobramento das ações dos programas em projetos, ativi-
dades, operações especiais e ações não orçamentárias permite uma 
maior articulação e integração com o orçamento anual, possibilitando 
maior controle do governo e da sociedade sobre o desenvolvimento de 
políticas públicas, que devem observar os seguintes atributos:
•	 Título: Em uma palavra ou frase-síntese, o título deve reme-
ter a sociedade aos objetivos do programa. 
•	 Descrição: É expressa no orçamento, de forma concisa, o que é 
efetivamente feito no âmbito da ação, do seu escopo e de suas 
delimitações.
•	 Produto: É o bem ou o serviço, destinado ao público-alvo, 
que resulta da ação. 
•	 Unidade de medida: É o referencial para mensurar a produ-
ção do bem ou do serviço. 
•	 Finalidade: Expressa o objetivo a ser alcançado pela ação. 
•	 Especificação do produto: Define as características do pro-
duto acabado.
•	 Forma de implementação: Refere-se às estratégias de ação, 
isto é, à forma como a ação vai ser executada, que pode ser 
direta (não requer transferência de recursos), descentrali-
zada (envolve o repasse de recursos) e linha de crédito (requer 
empréstimo de recursos). 
Assim como acontece com os programas, as ações também têm seus 
atributos associados aos objetivos do programa, e o conjunto desses 
atributos possibilita traçar o perfil de cada ação, isto é, dos projetos, 
das atividades e das operações especiais que formam o programa.
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Por parte do planejador, o processo de planejamento pressupõe 
uma visão holística de todo o cenário que envolve as políticas públicas, 
como também uma capacidade de gestão para integrar toda a estru-
tura da administração (organização, pessoas, equipamentos e recur-
sos financeiros), possibilitando a proposição de um conjunto de ações 
que atendam aos anseios da sociedade em geral.
Síntese 
Neste primeiro capítulo, abordamos alguns conceitos indispen-
sáveis à evolução do processo de planejamento, constatamos que a 
atividade de planejamento é uma função essencial na administra-
ção pública, sendo o ponto de partida para uma administração efi-
ciente e eficaz. A compreensão geral da perspectiva do planejamento 
sob a prática da administração pública é de extrema importância para 
o pleno entendimento da gestão pública tal qual a conhecemos hoje. 
Nesse sentido, a compreensão do planejamento sob a abordagem das 
suas fases, princípios, níveis e elementos nos possibilita refletir sobre 
suas principais funcionalidades sociais e de gestão nas organizações 
públicas contemporâneas sob o aspecto gerencial e legal. O planeja-
mento é um instrumento de gestão de fundamental importância para 
avaliar os resultados de uma boa ou má administração. 
Questões para revisão
1. Quais as principais fases do planejamento?
2. Quais os principais elementos do planejamento público?
3. O sistema de planejamento se norteia por um conjunto de ele-
mentos que dão sustentação ao processo de tomada de decisão 
e de alocação de recursos. Quais são os elementos norteadores 
do sistema de planejamento público?
a. planos, programas e ações;
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b. metas, valores e objetivos;
c. missão, visão e valores;
d. planos, objetivos e análise pós-ação.
4. Consiste na definição das diretrizes gerais do governo. Deve ser orientado 
por uma visão estratégica capaz de conferir foco às principais deman-
das que deverão ser atendidas em um determinado horizonte temporal. 
O presente conceito representa qual dos elementos de planeja-
mento da administração pública?
a. ações;
b. planos;
c. programas;
d. missão.
5. Delimita, em seu sentido amplo, a política de desenvolvimento, ou seja, 
políticas para o crescimento do bem-estar econômico, medido pelo produto 
nacional total e produto nacional per capita; para a redução dos níveis de 
pobreza, desemprego e desigualdades e para a melhoria das condições de 
saúde, educação, moradia e transporte para a população. Dessa forma, 
esse planejamento preocupa-se com os dados referentes ao pro-
duto nacional bruto, renda nacional, níveis de poupança e investi-
mentos. A qual nível de planejamento o conceito se refere? 
a. Planejamento setorial.
b. Planejamento regional.
c. Planejamento estratégico.
d. Planejamento global.
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca da aplicabilidade e da funciona-
lidade do planejamento aplicado à gestão pública, percebe-se a obedi-
ência dos aspectos gerenciais e legais ao mesmo tempo. Nesse sentido, 
após a leitura do presente capítulo, discuta com amigos, familiares e 
colegas de trabalho acerca da questão apresentada a seguir:
•	 Quais os principais desafios do planejamento aplicado à gestão 
pública no contexto brasileiro?
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Base legal e 
orçamento público
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Conteúdos do capítulo:
•	 Contexto geral das bases legais do orçamento público.
•	 Principais legislações aplicadas ao orçamento público.
•	 Principais características do Plano Diretor.
•	 Principais características do Plano Plurianual.
•	 Principais características da Lei de Diretrizes Orçamentárias.
•	 Principais características da Lei Orçamentária Anual.
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de: 
•	 Compreender o contexto geral das principais legislações acerca 
do orçamento, bem como as principais ferramentas de opera-
cionalização do orçamento público.
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Com base no princípio da legalidade, apresentaremos neste capí-
tulo o conjunto de normas que estão intimamente ligadas ao processo 
orçamentário, tais como: Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes 
Orçamentárias (LDO), Lei Orçamentária Anual (LOA), Lei de 
Responsabilidade Fiscal (LRF), Estatuto das Cidades, Plano Diretor, 
Lei nº 4.320/1964, entre outras.
A Constituição Federal de 1988 enfatizou a função de planeja-
mento ao introduzir significativas mudanças durante o processo de 
orçamentação, aliando o orçamento público ao planejamento e inte-
grando os instrumentos de planejamento: o PPA, a LDO e a LOA.
A partir da publicação da Lei Complementar nº 101/2000 – Lei 
de Responsabilidade Fiscal (LRF), novas e importantes atribui-
ções foram dadas à LDO, no sentido de garantir uma gestão fiscal 
responsável.
Além desses instrumentos, culminando com o processo de pla-
nejamento municipal, a Constituição Federal de 1988 definiu, em 
seus arts. 182 e 183, as regras básicas de política urbana, destacando 
a necessidade de elaboração e aprovação do Plano Diretor, que é 
instrumento norteador da política de desenvolvimento e expansão 
urbana. A regulamentação desses artigos foi dada pela Lei Federal 
nº 10.257/2001, que instituiu o Estatuto das Cidades, assegurando 
a todos os cidadãos o direito às cidades sustentáveis em seu cresci-
mento econômico, populacional e territorial, garantindo o bem-estar 
da coletividade e integrando a área urbana com a área rural.
2.1 Princípios constitucionais da administração pública
O art. 37 da Constituição Federal de 1988 estabelece que a admi-
nistração pública de qualquer dos Poderes da União, dos estados, do 
Distrito Federal e dos municípios obedecerá aos princípios constitu-
cionais da: 
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•	 legalidade;
•	 impessoalidade;
•	 moralidade;
•	 publicidade;
•	 eficiência.
Observe a seguir o contexto geral de cada um dos princípios cons-
titucionais da administração pública:
•	 Princípio da legalidade: O princípio da legalidade, como o 
próprio nome já menciona, consiste no fato de a administração 
pública estar rigo rosamente subordinada à constituição e à lei. 
Para o administrador público, o princípio da legalidade signi-
fica que ele só pode fazer aquilo que a lei determina, ao contrá-
rio do administrador privado, para quem aquilo que não é proi-
bido é permitido fazer.
•	 Princípio da impessoalidade: O princípio da impessoa-
lidade determina que a atividade pública deve ser destinada, 
indistintamente, a todos os cidadãos, sem a determinação de 
pessoas ou discriminação de qualquer natureza.
•	 Princípio da moralidade: Esse princípio vai além da legali-
dade, pois analisa o mérito da ação administrativa. Verifica se 
é pertinente ao interesse público ou apenas aos interesses do 
administrador público. 
•	 Princípio da publicidade:Consiste na obrigatoriedade da 
divulgação dos atos de go verno, dando ampla publicidade aos 
contratos e a outros instrumentos celebrados pela administra-
ção pública. 
•	 Princípio da eficiência: Introduzido pela Emenda 
Constitucional nº 19/1998, o princípio da eficiência estabelece 
o dever de trabalhar com produtividade, economicidade, efici-
ência, presteza e competência. A finalidade da inclusão da efi-
ciência como princípio constitucional expresso é permitir que 
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a administração ofereça ao cidadão mais serviços, com melhor 
qualidade, em menor tempo e com redução de custos.
Esses princípios determinam como a administração pública deve 
funcionar e consequentemente regem a conduta do gestor público, 
que deve agir sempre em conformidade com o orde namento jurídico 
e com a moral administrativa.
2.2 Legislação pertinente à administração pública
Para compreender a correta prática da administração pública, torna-se 
necessário compreender o contexto geral e específico da Lei nº 4.320/1964. 
Ela foi a precursora do processo de planejamento governamental, estabe-
lecendo normas gerais de direito financeiro para a elaboração e o controle 
dos orçamentos e dos balanços da União, dos estados, dos municípios e 
do Distrito Federal.
Com ela, adotou-se o modelo orçamentário padrão e um plano de 
contas para as três esferas de governo, determinando que as receitas e 
as despesas de capital deveriam projetar-se trienalmente, ou seja, por 
dois exercícios além daquele coberto pelo orçamento anual. 
2.3 Lei de responsabilidade fiscal
A Lei de Responsabilidade Fiscal, ou LRF, é a Lei Complementar 
nº 101, de 4 de maio de 2000, que introduziu novas responsabilidades 
para o administrador público com relação ao processo de orçamenta-
ção, limitando gastos com pessoal, proibindo criar despesas de dura-
ção continuada sem indicação de fonte segura de receita e criando a 
disciplina fiscal para o Executivo, o Legislativo e o Judiciário.
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A LRF é considerada um marco na história das finanças públi-
cas do Brasil, pois, ao discipli nar as finanças públicas controlando o 
crescimento da despesa de acordo com as receitas de cada ente federa-
tivo, preencheu importante lacuna para a obtenção do equilíbrio fiscal. 
É possível, por meio dela, avaliar melhor a gestão de prefeitos, gover-
nadores e do presidente da República, haja vista a redução dos passi-
vos financeiros deixados de um governo para o outro.
O planejamento é o ponto de partida da LRF, pois com ele são 
definidas as normas da gestão fiscal, estabelecendo novas e importan-
tes funções para a LDO e para a LOA, cuja aprovação está condicio-
nada à participação da população, inclusive em audiências públicas, 
o que faz aproximar o governo da sociedade em geral, assegurando 
assim maior transparência da ação governamental.
A LRF apoia-se em quatro eixos: o planejamento, a transpa rência, o 
controle e a responsabilização, conforme abordado na figura a seguir:
Figura 2.1 – Eixos da Lei de Responsabilidade Fiscal
Planejamento
Controle
TransparênciaLRFResponsabilização
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Observe a seguir o contexto geral de cada um dos quatro eixos da 
Lei de Responsabilidade Fiscal:
•	 O planejamento é aprimorado pela criação de novas 
informações, metas, limites e condições para a renúncia de 
receita, para a agregação de despesas – inclusive com pes-
soal e de seguridade, para assunção de dívidas, realiza-
ção de operação de crédito –, incluindo a Antecipação de 
Receita Orçamentária (ARO) e concessão de garantias.
•	 A transparência é concretizada com a divulgação 
ampla, inclusive pela internet, de quatro novos relatórios 
de acompanhamento da gestão fiscal, que permitem iden-
tificar as receitas e as despesas: Anexo de Metas Fiscais, 
Anexo de Riscos Fiscais, Relatório Resumido da Execução 
Orçamentária e Relatório de Gestão Fiscal.
•	 O controle é aprimorado pela maior transparência e qua-
lidade das informações, exigindo uma ação fiscalizadora 
mais efetiva e contínua dos tribunais de contas.
•	 A responsabilização deve ocorrer sempre que houver o 
descumprimento das regras, com a suspensão das trans-
ferências voluntárias, das garantias e da contratação de ope-
rações de crédito, inclusive ARO. Os responsáveis sofrem 
as san ções previstas na legislação que trata dos crimes de 
responsabilidade fiscal.
Fonte: Araújo et al., 2010.
Podemos considerar esses quatro eixos como os propósitos da LRF, 
com base nos quais essa lei busca atingir um controle mais efetivo de 
políticas e ações previamente estabelecidas pelo planejamento, assim 
como da gestão responsável dos recursos financeiros, fazendo cumprir 
a missão da administração pública dentro dos preceitos morais e éti-
cos que todo cidadão espera.
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2.4 Estatuto das cidades
Após dez anos de tramitação no Congresso Nacional, foi apro-
vado em 10 de julho de 2001 o Estatuto das Cidades, representado 
pela Lei Federal nº 10.257/2001, que passou a vigorar a partir do dia 
10 de outubro desse mesmo ano, regulamentando os arts. 182 e 183 da 
Constituição Federal de 1988, que tratam da política urbana. 
Estabelece, também em seu art. 4º, que os municípios devem uti-
lizar, entre outros instrumentos, o PPA, a LDO, a LOA e o Plano 
Diretor para atingir os fins definidos na referida lei. No art. 40, pará-
grafo 1º, o Estatuto das Cidades determina que o Plano Diretor é 
parte integrante e integrador do processo de planejamento munici-
pal, devendo o PPA, a LDO e a LOA incorporarem as diretrizes e as 
prioridades nele contidas. A lei destaca em seu art. 44 a necessidade 
de realização de debates, audiências públicas sobre as propostas do 
PPA, da LDO e da LOA, como condicionante à sua aprovação pela 
Câmara Municipal. 
A partir do Estatuto das Cidades, os municípios passam 
a utilizar de forma obrigatória o Plano Plurianual, a Lei de 
DiretrizesOrçamentárias, a Lei Orçamentária Anual e o Plano 
Diretor.
Nesse sentido, é inquestionável o avanço que o Estatuto das 
Cidades trouxe na integração de ações de planejamento e controle 
urbano e na gestão de cidades. Entretanto, não foi contemplada a 
integração das ações de planejamento para o desenvolvimento regio-
nal, ficando pendente a gestão de questões comuns que envolvem mais 
de um município.
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2.5 Instrumentos legais de planejamento 
público orçamentário
O Estado tem como principal função a promoção e a regulação 
da justiça social, da igualdade entre regiões e da viabilidade econô-
mica, social, política, ambiental, cultural e territorial. Nesse sentido, 
as esferas governamentais utilizam o orçamento como ferramenta do 
alinhamento entre os municípios, estados e união na gestão pública.
O orçamento público tem como objetivo principal o alinhamento 
entre as necessidades sociais e as ações de curto, médio e longo prazo do 
estado. No orçamento público, é elaborado em quatro etapas distintas:
1. Elaboração do Plano Plurianual
2. Elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentárias
3. Elaboração da Lei Orçamentária Anual
4. Elaboração do Plano Diretor
Cada uma dessas etapas sugere um nível de discussão entre os pode-
res do Estado, que refletem sobre as futuras ações do Estado por meio 
do entendimento das ações passadas e tendências futuras. Elaborado 
pelos três poderes do Estado (Executivo, Legislativo e Judiciário), tem 
como característica principal o equilíbrio entre as receitas e despesas, não 
podendo fixar despesas cujo valor previsto seja maior do que as previsões 
de recursos disponíveis. Tal limitação reforça a necessidade dos gesto-
res públicos de definir prioridades na aplicação dos recursos, prioridades 
estas que são analisadas por meio das etapas previstas. Observe a seguir o 
contexto geral de cada uma das etapas:
Plano Diretor
De acordo com a Constituição Federal de 1988, o processo de pla-
nejamento municipal inicia-se, para os municípios com mais de 20 mil 
habitantes, com o Plano Diretor.
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Ele deve ser concebido em conformidade com a Lei Orgânica do 
Município e com a LRF, incluin do atualização e revisão pelo menos 
a cada dez anos. 
Constitui-se no principal instrumento de planejamento sustentá-
vel desses municípios, contribuindo na formação de diretrizes para 
expansão urbana e desenvolvimento nas mais diversas áreas, visando 
sempre ao interesse da coletividade. É por meio do Plano Diretor 
que as normas para utilização dos demais instrumentos da política 
urbana municipal são inseridas no planejamento municipal, possibili-
tando que estes sejam utilizados.
De acordo com o Estatuto das Cidades, a obrigatoriedade para a 
elaboração do Plano Diretor cabe aos municípios, que se enquadram 
nos itens abaixo:
•	 cidades com mais de 20.000 habitantes;
•	 cidades integrantes de regiões metropolitanas e aglome-
rações urbanas nas quais o Poder Público pretenda utili-
zar os instrumentos previstos no parágrafo 4º, do art. 182 
da Constituição Federal (parcelamento ou edificação com-
pulsórios; Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial 
Urbana (IPTU) – progressivo no tempo; desapropriação 
com pagamento mediante títulos da dívida pública);
•	 cidades integrantes de áreas de especial interesse 
turístico;
•	 cidades inseridas em áreas de influência de empreendimen-
tos ou atividades com significativo impacto ambiental de 
âmbito regional ou nacional. 
Fonte: Gasparini, 2002.
Mas quais são as principais legislações pertinentes ao Plano 
Diretor?
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O Plano Diretor é o principal instrumento de planejamento para 
execução da política urbana dos municípios, cujas normas para sua 
elaboração estão definidas nas seguintes legislações:
•	 Constituição Federal de 1988 – arts. 182 e 183 – capítulo II, 
que trata da política urbana;
•	 Lei nº 10.257/2001 – Estatuto das Cidades. Normatiza os arts. 
182 e 183 da Constituição Federal de 1988;
•	 Resoluções do Conselho das Cidades – ConCidades.
Além dessas principais, algumas resoluções tratam da relação ope-
racional do Plano Diretor, entre elas a Resolução nº 34 do Conselho 
das Cidades – ConCidades, que em seu art. 1º estabelece que o Plano 
Diretor deve prever no mínimo os seguintes conteúdos:
I. ações e medidas para assegurar o cumprimento das fun-
ções sociais da cidade, considerando o território rural e 
urbano;
II. ações e medidas para assegurar o cumprimento da função 
social da propriedade urbana, tanto privada como pública;
III. objetivos, temas prioritários e estratégias direcionados ao 
desenvolvimento da cidade e à reorganização territorial do 
município, considerando sua adequação aos espaços terri-
toriais adjacentes;
IV. os instrumentos da política urbana prevista pelo art. 42 do 
Estatuto das Cidades, vinculando-os às estratégias e aos 
objetivos estabelecidos no Plano Diretor.
Respeitadas as peculiaridades de cada município, a exigên cia para 
conter esse conteúdo mínimo no Plano Diretor objetiva, fundamen-
talmente, garantir que a efetividade da função social da cidade e da 
propriedade urbana seja feita em prol do bem comum, proporcio-
nando a todos os cidadãos o direito ao saneamento básico, à moradia, 
à segurança, entre outros serviços.
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Essas necessidades devem preceder uma abordagem de controle 
sob as ações de gestão e administração pública realizadas no municí-
pio. Nesse sentido, o Plano Diretor prevê a operacionalização de um 
sistema de acompanhamento e controle que se constitui no monitora-
mento dos resultados obtidos, verificando o cumprimento das regras 
estabelecidas.
O Estatuto das Cidades garante à população a participação direta 
nas atividades relacionadas ao Plano Diretor, tanto da elaboração 
quanto do acompanhamento e controle das ações. 
Os instrumentos de indução de desenvolvimento atribuemao 
Poder Público ferramentas que possibilitam regulamentar e contro-
lar os processos de formação da cidade. Com eles, é possível contro-
lar o processo especulativo, regulando o preço do mercado imobiliá-
rio e estimulando o exercício da função social da propriedade urbana.
Plano Plurianual (PPA)
O Plano Plurianual tem como objetivo principal estabelecer metas 
de continuidade dos programas e projetos de longo prazo, percebendo 
novas expectativas de desenvolvimento. Realizado a cada quatro anos, 
o PPA alinha as metas do Poder Executivo em seus mandatos, pois 
tem início e término ao final do primeiro ano do executivo – ano em 
que o plano deve ser aprovado pelo Congresso Nacional. 
De forma geral o PPA é compreendido como o plano que expressa 
o planejamento de médio prazo. Constitui-se em uma peça formal 
da administração pública, representando a tradução do Plano de 
Governo em programas e ações que atendem aos anseios da socie-
dade dentro dos princípios da eficiência, eficácia, efetividade e equi-
dade. Com vigência entre o início do segundo ano de mandato e o 
final do primeiro ano do mandato subsequente, ou seja, um mandato 
não coincide com o período de duração de um plano; o próximo chefe 
do Executivo herda sempre o último ano de vigência do PPA do man-
dato anterior. 
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Qualquer ação governamental somente poderá ser realizada 
durante a execução orçamentária se o programa estiver contemplado 
no PPA. De acordo com a Constituição Federal de 1988 (art. 165), a 
lei que instituir o PPA estabelecerá, “de forma regionalizada, as dire-
trizes, os objetivos e as metas da administração pública federal para 
as despesas de capital e outras delas decorrentes e para os programas 
de duração continuada.”
Dessa forma, o PPA deve ser elaborado de forma regionalizada, 
isto é, por região. A regionalização define a abrangência geográfica da 
ação governamental. A União adota a regionalização macroe conômica 
(Centro-Oeste, Norte, Nordeste, Sudeste e Sul) e a maioria dos esta-
dos também, guardando suas respectivas especificações.
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Mas como operacionalizar a regionalização do PPA em 
municípios pequenos?
Nos casos dos municípios, a regionalização do PPA apre-
senta dificuldades – principalmente naqueles com dimensões 
pequenas, que podem ser solucionadas adotando-se a divi-
são por zona urbana e zona rural e, no caso de essa divisão ser 
impraticável, recomenda-se informar que a ação é municipal, 
isto é, abrange todo o território.
Com relação às diretrizes do PPA, estas são orientações estratégi-
cas que norteiam as ações dos entes governamentais durante a vigên-
cia do Plano, com vistas a alcançar os seus objetivos, resultando no 
bem comum da coletividade. 
Por exemplo: “a estratégia de desenvolvimento de longo prazo” 
constitui a orientação estratégica do governo Lula – PPA 2004/2007 –, 
subdividida em três megaobjetivos: 
1. inclusão social e redução das desigualdades sociais; 
2. crescimento com geração de emprego e renda, ambientalmente 
sustentável e redutor das desigualdades regionais; 
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3. promoção e expansão da cidadania e fortalecimento da 
democracia.
Para o melhor entendimento dos aspectos gerais do PPA, dois 
conceitos são essenciais, e são eles: objetivos e metas para a adminis-
tração pública.
Objetivos: Os objetivos expressam os problemas diagnostica-
dos que se pretende solucionar e as demandas existentes as quais se 
espera atender, consistindo basicamente na definição dos programas 
de governo. É possível dizer que os desafios são decompostos em fun-
ção dos megaobjetivos do PPA que serão vencidos pelos programas 
de governo. Um exemplo é o que encontramos no “Plano Brasil: par-
ticipação e inclusão”. Megaobjetivo: inclusão social e redução das desi-
gualdades sociais. Desafio: promover o acesso universal com quali-
dade e equidade à seguridade social (saúde, previdência e assistência). 
Programa: Atenção Básica em Saúde.
Metas da administração pública: As metas referem-se aos 
resultados (bens e/ou serviços) que se espera obter com a execução 
dos programas e de suas respectivas ações governamentais, quais 
sejam: projeto, atividade ou operação especial. Assim,
as metas serão as referências mensuráveis que permitem 
completar o caminho, ou seja, partindo-se de diretrizes 
gerais, através da escolha de prioridades e de ações opera-
cionalizarão as mesmas, será possível vislumbrar até que 
ponto o planejamento foi bem sucedido e se os resulta-
dos verificáveis estão à altura das expectativas. (Chalfun; 
Méllo, 2001)
As metas especificam e quantificam fisicamente os objetivos de 
um programa. Um exemplo é o Programa da Erradicação da Febre 
Aftosa no Paraná: especificação da meta: vacinação de bovinos; quan-
tidade: 100% dos bovinos.
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Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO)
Considerada uma inovação no sistema orçamentário brasileiro, a 
LDO dita as regras para o equilíbrio de receita e despesa para cada ano, 
além de dar mais transparência ao processo orçamentário, amplian-
do-se inclusive a participação do Poder Legislativo no disciplina-
mento e na fiscalização das finanças públicas. Além de manter caráter 
de orientação à elaboração da LOA, a LDO fornece também as ins-
truções e as regras a serem cumpridas na execução do orçamento.
Considerada o elo entre o PPA e a LOA, a LDO deve conter as 
metas e as prioridades para o exercício financeiro subsequente, as 
orientações à elaboração da LOA, as disposições sobre alteração na 
legislação tributária e o estabelecimento da política de aplicação das 
agências financeiras de fomento.
De acordo com a Constituição Federal de 1988, cabe à LDO disci-
plinar outros importantes assuntos, como no parágrafo 1º do art. 169: 
concessão de qualquer vantagem ou aumento de remune-
ração, para criação de cargos, em pregos e funções ou alte-
ração de estrutura de carreiras, bem como para admissão 
ou contratação de pessoal, a qualquer título, pelos órgãos e 
entidades da administração direta ou indireta [...].
Também disciplina questões como os parâmetros para iniciativa de 
lei de fixação de remunerações no âmbito do Poder Legislativo, os limi-
tes para elaboração das propostas orçamentárias do Poder Judiciário e 
do Ministério Público, por exemplo. Uma definição antecipada desses 
assuntos representaimportante apoio na preparação do Projeto de Lei 
Orçamentária.
A LDO passou a ter importância ainda mais significativa a partir 
da edição da LRF, pois esta lhe deu a atribuição de disciplinar inúme-
ros temas, tais como:
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•	 equilíbrio entre receitas e despesas;
•	 metas fiscais;
•	 riscos fiscais;
•	 programação financeira e cronograma de execu-
ção men sal de desembolso, a serem estabelecidos pelo 
Poder Executivo trinta dias após a publicação da lei 
orçamentária;
•	 critérios e forma de limitação de empenho a serem efeti-
vados quando da hipótese de risco do não cumprimento 
das metas fiscais ou de ultrapassagem do limite da dívida 
consolidada;
•	 normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos 
resultados dos programas financiados com recursos dos 
orçamentos;
•	 condições e exigências para transferências de recursos a 
entidades públicas e privadas;
•	 forma de utilização e montante da reserva de contingên-
cia a integrar a LOA;
•	 demonstrações trimestrais apresentadas pelo Banco 
Central sobre o impacto e o custo fiscal das suas 
operações;
•	 concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de na -
tureza tributária da qual decorra renúncia de receita.
Fonte: Santos, 2005.
A Constituição Federal e a LRF determinam ainda que o texto do 
projeto da LDO deve ser acompanhado dos Anexos de Metas Fiscais 
e de Riscos Fiscais. Observe a seguir o contexto geral do anexo de 
metas e de riscos fiscais.
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Anexo de Metas Fiscais
Esse documento é introduzido no processo de planejamento 
governamental por meio da LRF, a qual determina que o seu conteúdo 
deve conter:
Art. 4º [...]
§ 1º metas anuais, em valores correntes e constantes, relati-
vas a receitas, a despesas, aos resultados nominal e primá-
rio e montante da dívida pública, para o exercício a que se 
referirem e para os dois seguintes.
§ 2º O Anexo conterá, ainda:
I – avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano 
anterior;
II – demonstrativo das metas anuais, instruído com memó-
ria e metodologia de cálculo que justifiquem os resultados 
pretendidos, comparando-as com as fixadas nos três exercí-
cios anteriores, e evidenciando a consistência delas com as 
premissas e os objetivos da política econômica nacional;
III – evolução do patrimônio líquido, também nos últimos 
três exercícios, destacando a origem e a aplicação dos recur-
sos obtidos com a alienação de ativos;
IV – avaliação da situação financeira e atuarial:
a) dos regimes geral de previdência social e próprio dos ser-
vidores públicos e do Fundo de Amparo ao Trabalhador;
b) dos demais fundos públicos e programas estatais de 
natureza atuarial;
V – demonstrativo da estimativa e compensação da renún-
cia de receita e da margem de expansão das despesas obri-
gatórias de caráter continuado.
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Anexo de Riscos Fiscais
Contém avaliação sobre os passivos contingentes e outros riscos 
capazes de afetar as contas públicas, informando as providências a 
serem tomadas, caso se efetivem.
Entende-se por passivo contingente a possibilidade de um fato 
externo à administração ocorrer ou não (ex.: ações trabalhistas, cíveis, 
comerciais, tributárias etc. em trâmite no Poder Judiciário), sendo 
que a incerteza de sua realização gera uma situação de risco.
Os riscos fiscais refletem as possibilidades de as receitas arrecadadas 
serem inferiores aos valores previstos na LOA (ex.: queda da arrecada-
ção de tributos em decorrência de fatores conjunturais) ou de as despesas 
empenhadas serem superiores aos valores fixados nela (ex.: expansão das 
despesas em decorrência da discrepância entre valores de projeções versus 
realização, como variáveis de inflação, taxa de juros, entre outros).
O Anexo de Riscos Fiscais tem como objetivos:
•	 servir como parâmetro para fixação do percentual mínimo de 
reserva de contingência na LDO;
•	 avaliar e mensurar financeiramente os passivos contingentes 
e os riscos fiscais capazes de afetarem o equilíbrio das contas 
públicas;
•	 apresentar as providências que devem ser adotadas caso os pas-
sivos contingentes e/ou riscos fiscais se concretizem.
Lei Orçamentária Anual (LOA) 
Constitui-se na proposta orçamentária anual, que apresenta, em 
termos monetários, as receitas e as despesas públicas que o governo 
pretende realizar no período de um exercício financeiro, devendo ser 
elaborada pelo Poder Executivo e aprovada pelo Poder Legislativo.
O governo (federal, estadual e municipal) define na LOA as prio-
ridades contidas no PPA e as metas que devem ser atingidas naquele 
ano. A LOA disciplina todas as ações do governo, sendo que nenhuma 
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despesa pública pode ser executada fora do orçamento. É uma lei auto-
rizativa e não impositiva, uma vez que o gestor de cada orçamento tem 
a faculdade de realizar ou não as despesas nela contidas.
Conforme disposição constitucional, a LOA é constituída por três 
orçamentos: fiscal, seguridade social e investimentos das empresas.
Figura 2.2 – Orçamentos pertinentes a LOA
Orçamento 
fiscal
Lei 
Orçamentária Anual
Orçamento de 
seguridade social
Investimentos
Observe a seguir o contexto geral de cada um dos tipos de orça-
mentos constantes na Lei Orçamentária Anual:
Orçamento fiscal
Dada a sua dimensão, o orçamento fiscal constitui-se no principal 
dos três orçamentos e refere-se aos Poderes, com seus fundos, órgãos 
e entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações 
instituídas e mantidas pelo Poder Público. A administração direta 
é constituída nos municípios, por prefeituras, Câmara Municipal, 
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secretarias e Procuradoria-Geral do Município. Já a administração 
indireta abrange entidades criadas para a expansão ou aperfeiçoa-
mento da ação executiva de atividade econômica ou social de interesse 
público, tais como autarquias, fundações, empresas públicas e socie-
dades de economia mista.
Cada entidade da administração indireta, de acordo com a sua 
área de atuação, vincula-se politicamente a uma secretaria municipal, 
como por exemplo o Instituto Municipal de Saúde (autarquia), vin-
culado à Secretaria Municipal de Saúde.
Orçamento da seguridade social
Abrange as entidades e os órgãos vinculados à seguridade social – 
saúde, previdência social e assistência social –, tanto da administra-
ção direta quanto da indireta, bem como os fundos e as funda ções, 
os quais são instituídos e mantidos pelo Poder Público. Refere-se ao 
orçamento de áreas funcionais, cobrindo todas as despesas classifi-
cáveis como seguridade social (pagamento de inativos, assistência à 
saúde de servidores etc.) e não apenas entidades e órgãos da seguri-
dade social.
Orçamento de investimentos das empresas
Refere-se aos investimentos realizados pelas empresas em que o 
Poder Público, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital 
social com direito a voto.
Nesse caso, separam-se do orçamento as receitas e as des pe sas 
operacionais, contemplando-se somente os investimentos das esta-
tais, visto que as fontes de recursos que financiam esses investimentos 
possuem natureza de receita pública. Alguns exemplos são os divi-
dendos retidos, o aumento de capital por parte do Poder Público, a 
transferência de recursos do orçamento, as operações de financiamento 
com aval do Poder Público etc. Desse modo, o Poder Público pode 
exercer maior acompanhamento e con trole desses investimentos. 
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Planejamento, mais do que uma necessidade, é uma obriga ção legal 
na administração pública. Tanto assim que várias leis dedicaram-lhe 
atenção especial, inclusive a Constituição Fede ral, que, mesmo antes 
se referir a orçamento, trata do PPA.
Dessa forma, pode-se concluir que todo o processo de pla-
nejamento – elaboração, execução, acompanhamento, avaliação e con-
trole – constitui-se não só de fundamental importância para uma boa 
condução das finanças públicas, mas também são imposições legais 
aos administradores públicos.
Ciclo do Orçamento Público
Após compreender o contexto geral de cada uma das etapas do 
processo do orçamento público de forma separada, é necessário com-
preender a forma operacional das etapas de forma conjunta. Assim, 
o ciclo orçamentário por meio de suas etapas (PPA, LDO, LOA e 
Plano Diretor) pressupõe a reflexão por parte de todos os poderes do 
Estado em vários níveis de discussão, inclusive com a participação do 
povo por meio dos orçamentos participativos, que, em nível muni-
cipal, vêm sendo utilizado com sucesso no Brasil, onde as comuni-
dades são organizadas a fim de realizar um fórum de discussão que 
gere contribuições ao orçamento do município, procurando fazer a 
relação do Estado com o povo em sua fase mais importante, na Lei 
Orçamentária Anual – LOA. 
Uma das principais características do Orçamento Público é a 
relação coercitiva entre mandatos executivos determinada pelo fluxo 
do Plano Plurianual, da Lei de Diretrizes Orçamentárias e da Lei 
Orçamentária Anual, que pode ser observado na figura a seguir:
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Dessa forma, o ciclo do orçamento público aborda uma série de pro-
cessos articulados, todos com períodos fixados, observando uma rela-
ção contínua de elaboração, autorização, execução e avaliação e controle, 
preconizando uma ferramenta contínua de planejamento e controle, ali-
nhando os objetivos do Estado com suas reais finalidades.
Síntese 
A compreensão geral das bases legais do orçamento sob a 
perspectiva da prática da administração pública é de extrema 
importância para o pleno entendimento das limitações empíricas 
das ferramentas do orçamento (Plano Diretor, Plano Plurianual, Lei 
de Diretrizes Orçamentárias e Lei Orçamentária Anual). Nesse 
sentido, a compreensão do alinhamento das ferramentas operacionais 
do orçamento em seu ciclo com os aspectos e preceitos legais da 
transparência e das ações do Estado no tempo e na dinamicidade 
dos mandatos do poder executivo torna-se o principal desafio para a 
criação de valor aos stackeholders da administração pública.
Questões para revisão
1. Quais as principais legislações aplicadas ao orçamento 
público?
2. Quais os principais instrumentos legais do orçamento 
público?
3. O art. 37 da Constituição Federal de 1988 estabelece que a 
administração pública de qualquer dos Poderes da União, dos 
estados, do Distrito Federal e dos municípios obedecerá aos 
princípios constitucionais. Nesse sentido, assinale a alternativa 
que apresenta a relação completa dos princípios estabelecidos:a. Impessoalidade; Imoralidade e Eficácia.
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b. Moralidade; Transparência; Eficiência e Pluralidade.
c. Pessoalidade; Transparência; Publicidade; Moralidade e Eficácia.
d. Legalidade; Impessoalidade; Moralidade; Publicidade e Eficiência.
4. Quais são as etapas operacionais do ciclo orçamentário da 
administração pública brasileira?
a. PPA, LDO, LOA e Plano Diretor.
b. LOA, LODA, e Plano Orçamentário.
c. Plano Orçamentário; Orçamento Atual e Planejamento 
Global.
d. PPA, LDO e Orçamento Regional.
5. Constitui-se na proposta orçamentária anual, que apresenta, em termos 
monetários, as receitas e as despesas públicas que o governo pretende rea-
lizar no período de um exercício financeiro, devendo ser elaborada pelo 
Poder Executivo e aprovada pelo Poder Legislativo. A qual das etapas 
do ciclo orçamentário o texto se refere?
a. Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO.
b. Plano Plurianual – PPA.
c. Lei Orçamentária Anual – LOA.
d. Plano Diretor.
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca das abordagens legais e opera-
cionais do orçamento público, o alinhamento entre os planos de curto, 
médio e longo prazo apresenta-se ao centro das discussões. Nesse sen-
tido, após a leitura do presente capítulo, discuta com amigos, familia-
res e colegas de trabalho acerca da questão apresentada a seguir:
•	 Quais os principais desafios do alinhamento entre o Plano 
Plurianual, a Lei de Diretrizes Orçamentárias, a Lei 
Orçamentária Anual e o Plano Diretor nas entidades de ges-
tão pública brasileiras?
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capítulo três
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Princípios 
fundamentais do 
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Conteúdos do capítulo:
•	 Contexto geral da relação entre os princípios fundamentais e o 
orçamento público.
•	 Principais características dos princípios fundamentais do orça-
mento público.
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de: 
•	 Compreender o contexto geral das premissas, padrões e regras 
básicas que norteiam o processo orçamentário.
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Nos capítulos anteriores, abordamos todo o processo de plane-
jamento, como também o embasamento legal do sistema de plane-
jamento e orçamento na administração pública e seu respectivo ciclo. 
No presente capítulo, enfocamos os princípios orçamentários, que 
constituem as premissas, os padrões e as regras básicas que norteiam 
todo o processo orçamentário.
Estabelecidos no art. 2° da Lei nº 4.320/1964 e no parágrafo 8° do 
art. 165 da Constituição Federal de 1988, os princípios orçamentários 
são regras que visam assegurar o cumprimento dos fins a que se pro-
põe a LOA. Diante do disposto legal, apresentamos os seguintes prin-
cípios aplicados ao orçamento público:
Figura 3.1 – Princípios do orçamento público
Princípios 
 do orçamento público
Universalidade
Anuidade
Unidade
Exclusividade
Equilíbrio Orçamento bruto
Não 
vinculação 
das receitas
Discriminação
Reserva legal
Observe a seguir o conceito de cada um dos princípios do orça-
mento público.
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3.1 Princípio da universalidade
O orçamento é integrado por dois componentes: receitas e despe-
sas. Significa dizer que a Lei do Orçamento inclui a previsão de todas 
as receitas e a fixação de todas as despesas pelos seus valores globais, 
vedadas quaisquer deduções.
3.2 Princípio da anualidade
Também conhecido por princípio da anuidade, estabelece que o orça-
mento deve ter vigência limitada a um período anual. No Brasil, segundo o 
art. 34 da Lei nº 4.320/1964, o exercício financeiro coincide com o ano civil.
3.3 Princípio da unidade
“O princípio da unidade estabelece que todas as receitas e despe-
sas devem estar contidas em uma só lei orçamentária, independente 
da descentralização institucional e financeira das atividades governa-
mentais realizada pela criação de entidades autárquicas ou por outros 
organismos descentralizados.”(Ortigueira, 2010) 
3.4 Princípio da exclusividade
Decorre do aspecto jurídico do orçamento, significando que a Lei 
de Orçamento não pode conter dispositivo estranho à previsão de 
receitas e fixação de despesas, ressalvados os casos previstos no 
art. 7° da Lei nº 4.320/1964, ou seja, a auto rização para a abertura de 
créditos suplementares, a contra tação de operações de crédito, inclu-
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sive por antecipação de receita, além da indicação da fonte de recursos 
para a cobertura de déficit, quando for o caso.
A Lei Orçamentária deve tratar somente de assuntos ligados à 
estimativa das receitas e da fixação das despesas. 
3.5 Princípio do equilíbrio
Deve haver um perfeito equilíbrio entre as receitas e as despesas, de 
modo a garantir uma condição de igualdade entre elas. A LRF também 
reforça esse princípio ao manter o equilíbrio das contas públicas, mediante 
o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas.
3.6 Princípio do orçamento bruto
Segundo esse princípio, todas as receitas e as despesas devem apa-
recer no orçamento em seus valores brutos. Tem a finalidade de impe-
dir a inclusão de importâncias líquidas, a fim de dar maior transpa-
rência aos gastos públicos.
3.7 Princípio da não afetação das receitas
Excluídas as exceções já previstas na Constituição Federal de 1988, 
o art. 167 da própria Constituição veda a vinculação de receita de 
impostos a órgão, fundo ou despesa. Nenhuma parcela da receita de 
impostos pode ser reservada ou comprometida para atender a deter-
minados gastos. Esse dispositivo visa garantir que o gestor possa alo-
car recursos para atender às despesas de acordo com as prioridades 
que cada circunstância requer.
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3.8 Princípio da discriminação, especialização 
ou especificação
Classificações orçamentárias, tanto das receitas quanto das despe-
sas, por categorias econômicas e por grupo de despesas, havendo dis-
criminação clara e precisa dos dados constantes da Lei Orçamentária. 
As receitas e as despesas devem aparecer no orçamento de maneira dis-
criminada, demonstrando a origem e a aplicação dos recursos. Quanto 
maior a discriminação, maior será a clareza e a possibilidade de fiscaliza-
ção pelos agentes competentes. O art. 5° da Lei nº 4.320/1964 estabelece 
que a Lei de Orçamento não consignará dotações globais destinadas a 
atender indiferentemente a despesas de pessoal, material, serviços de ter-
ceiros, transferências ou quaisquer outras.
3.9 Princípio da reserva legal (da competência)
A iniciativa para propor as leis do PPA, da LDO e da LOA é 
do Poder Executivo, segundo a Constituição Federal. Essa exclusi-
vidade de matéria orçamentária é denominada de reserva legal ou 
competência legal.
Poder-se-ia citar aqui outros princípios orçamentários, porém os 
que foram apresentados são os de maior relevância dentro da legisla-
ção brasileira. São eles que norteiam todo o processo de elaboração e 
execução do orçamento público.
Síntese 
A compreensão geral dos princípios fundamentais do orçamento 
público sob a abordagem prática da execução orçamentária possibi-
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lita perceber a importância da unidade na aplicabilidade e destinação 
do recurso público (numerário), evitando a relação dúbia de esforços, 
da anualidade como relação de corte temporal e de execução, de equi-
líbrio, discrição, exclusividade, universalidade, entre outros. Nesse 
sentido, a obediência aos princípios fundamentais do orçamento pre-
cede o bom comportamento sob os aspectos legais e de gestão, eviden-
ciando os principais cuidados na pretensão da prática da boa adminis-
tração dos recursos públicos. 
Questões para revisão
1. Quais são os princípios a serem observados para a execução do 
orçamento público?
2. Quais as principais características do princípio da unidade?
3. O orçamento é integrado por dois componentes: receitas e des-
pesas. Significa dizer que a Lei do Orçamento inclui a previsão 
de todas as receitas e a fixação de todas as despesas pelos seus 
valores globais, vedadas quaisquer deduções. A qual dos prin-
cípios orçamentários o conceito se refere?
a. Princípio da Competência.
b. Princípio da Anualidade.
c. Princípio da Universalidade.
d. Princípio da Continuidade.
4. Também conhecido por princípio da anuidade, estabelece que o orça-
mento deve ter vigência limitada a um período anual. No Brasil, 
segundo o art. 34 da Lei nº 4.320/1964, o exercício financeiro coin-
cide com o ano civil. A qual dos princípios orçamentários o con-
ceito se refere?
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a. Princípio da Anualidade.
b. Princípio da Unidade.
c. Princípio da Universalidade.
d. Princípio da Continuidade.
5. Trata-se do que “estabelece que todas as receitas e despesas devem 
estar contidas em uma só lei orçamentária, independente da des-
centralização institucional e financeira das atividades governa-
mentais realizada pela criação de entidades autárquicas ou por 
outros organismos descentralizados” (Ortigueira, 2010). A qual 
dos princípios orçamentários o conceito se refere?
a. Princípio da Anualidade.
b. Princípio da Unidade.
c. Princípio da Universalidade.
d. Princípio da Continuidade.
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca dos princípios fundamen-
tais do orçamento público, o alinhamento entre estes e a realidade 
contemporânea da sociedade apresenta-se ao centro das discussões. 
Nesse sentido, após a leitura do presente capítulo, discuta com ami-
gos, familiares e colegas de trabalho acerca da questão apresentada a 
seguir:
•	 Qual a importância da obediência dos princípios fundamen-
tais do orçamento na prática da elaboração e operacionalização 
dos instrumentos do orçamento?
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Receitas 
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Conteúdos do capítulo:
•	 Contexto geral da receita pública.
•	 Contexto geral da despesa pública.
•	 Relação da receita e da despesa pública no orçamento público.
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de: 
•	 Compreender o contexto geral das receitas e das despesas 
públicas na operacionalização do orçamento público.
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Após o pleno entendimento dos princípios orçamentários, o pre-
sente capítulo aborda alguns dos principais conceitos básicos para a 
elaboração do orçamento, destacando-se a classificação da receita e 
da despesa.
4.1 Receita pública
A Receita Pública pode ser entendida como toda arrecadação 
de rendas autorizadas pela Constituição Federal, leis e títulos cre-
ditórios à Fazenda Pública. Diz-se que “É o conjunto de ingressos 
monetários aos cofres públicos, provenientes de várias fontes e fatos 
geradores, que formam as disponibilidades financeiras com as quais 
a Fazenda Pública pode dispor para o financiamento das despesas 
públicas” (Andrade et al., 2005, p. 145). 
Nas entidades há de se distinguir duas modalidades de recebi-
mentos. “As receitas classificam-se como efetivas quando se realizam 
entradas patrimoniais; em caso contrário, isto é, se os recebimentos 
decorrerem da exclusão de valores patrimoniais, são denominados de 
receitas por mutação patrimonial.” (Lucio, 2010)
Normalmente, as receitas públicas estão divididas em:
•	 Orçamentárias: aquelas que forem previstas no 
orçamento. 
•	 Extraorçamentárias: as que decorrem de outras fon-
tes e são, apenas, acessórias.
Observe a seguir o contexto geral das receitas orçamentárias e 
extraorçamentárias.
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Ingressos de receitas
Os ingressos de receitas, tanto na esfera federal quanto nas esfe-
ras estadual e municipal, são regulamentados pela Lei nº 4.320/1964. 
Classificam-se em ingressos de receitas orçamentárias e extraorça-
mentárias, que são aplicadas nas realizações do governo.
•	 Orçamentária – É aquela constante no orçamento, caracteri-
zada no art. 11 da Lei nº 4.320/1964, ou seja: receitas correntes 
e receitas de capital, que são aplicadas respectivamente no cus-
teio e nos investimentos das realizações do governo. Ex.: ações 
provenientes dos programas e de manutenção da máquina 
administrativa.
•	 Extraorçamentária – É aquela proveniente de toda e qual-
quer arrecadação que não figura no orçamento, sendo assim, 
consequentemente, toda arrecadação que não constitui renda 
do Estado. O seu caráter é de transitoriedade nos orçamentos 
e denomina-se de recurso de terceiros por pertencer a tercei-
ros. Ex.: fianças, cauções, depósitos judiciais, penhores, hipote-
cas, depósitos de diversas origens etc. O Poder Público é ape-
nas o depositário desses valores, cujas quantias serão entregues 
a terceiros.
Registro contábil da receita
Segundo as normas contábeis e orçamentárias, é possível acontecer, às 
vezes, variação na situação patrimonial líquida do órgão por causa da receita 
pública. Esta, conforme a ocorrência desses efeitos, pode ser efetiva ou não 
efetiva. Em qualquer dos casos, o registro contábil deve ser efetivado.
•	 Receita pública efetiva: é quando os ingressos de recursos 
não tiveram o reconhecimento do direito registrado (lançamen-
tos contábeis) anteriormente e não constituíram respectivas 
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obrigações, motivo pelo qual se dá a variação na situação patri-
monial líquida.
•	 Receita pública não efetiva: é quando os ingres sos de 
recursos têm o reconhecimento do direito registrado antecipa-
damente, sendo que, nesse caso, a situação patrimonial líquida 
não varia.
Reconhecimento da receita pública é a aplicação das nor mas 
contábeis para exame e registro de direito anterior à efetivação do 
respectivo ingresso de recursos. É quando um tributo é instituído e 
incluído no orçamento.
Arrecadação da receita pública
Segundo o art. 35 da Lei nº 4.320/1964, a arrecadação se cons-
titui no regime orçamentário de caixa. Decorre do registro contábil 
de ingressos provenientes dos contribuintes ou dos devedores, cujas 
receitas foram previamente reconhecidas ou então conhecidas por 
ocasião do recebimento.
Compatibilização ou conciliação da receita pública
É o registro contábil com o reconhecimento da receita dos 
ingressos efetivos ou dos valores resultantes das obrigações reverti-
das em receitas, tais como compensações, retenção de tributos, entre 
outros.
Recolhimento da receita pública
Refere-se ao crédito na conta do Tesouro Geral do ente da admi-
nistração proveniente do produto da arrecadação com consequente 
registro contábil, mediante a compatibilização ou conciliação com a 
receita classificada.
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Classificação econômica da receita pública
Do ponto de vista contábil, as receitas do governo em qualquer 
nível podem ser divididas em duas categorias básicas: 
•	 receitas correntes (identificadas pelo código de número 1); 
•	 receitas de capital (identificadas pelo código de número 2).
Observe a seguir o contexto geral de cada uma das categorias das 
receitas:
Receitas correntes 
São definidas como o conjunto das receitas tributárias (impostos, 
taxas e contribuições de melhorias), somadas às receitas patrimoniais, 
industriais e receitas diversas, mais os recursos obtidos mediante 
transferências para aplicação em despesas correntes.
A Lei nº 4.320/1964 estabelece a classificação das receitas corren-
tes nas seguintes subcategorias econômicas:
•	 Receita tributária: É advinda da arrecadação de tributos – 
impostos, taxas e contribuições de melhoria –, instituída pelas 
entidades que detêm o direito de tributar, ou seja, a União, os 
estados, o Distrito Federal e os municípios.
 › Imposto: de acordo com o art. 16 da lei nº 5.172/1966 – 
Código Tributário Nacional (CTN) –, compreende o 
“tributo cuja obrigação de pagamento tem como fato gera-
dor uma situação independente de qualquer atividade 
estatal específica, relativa ao contribuinte.”
 › Taxa: segundo o art. 77 do CTN, é um tributo cujo fato 
gerador é “o exercício regular do poder de polícia ou a utili-
zação [...] de serviço público específico e divisível, prestado 
ao contribuinte ou posto à sua disposição.”
 › Contribuição de melhoria: conforme reza o art. 81 do CTN, 
é um tributo instituído para custear obras públicas de que 
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“decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a 
despesa realizada e como limite individual o acréscimo de 
valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.”
•	 Receita de contribuições: Refere-se à receita proveniente 
de contribuições sociais de caráter social (contribuições de pre-
vidência, saúde, assistência social, salário-educação), econô-
mico (cotas de contribuição sobre exportação e contribuições 
de categorias profissionais ou econômicas).
•	 Receita patrimonial: Provém da exploração econômica do 
patrimônio das instituições, especialmente juros, aluguéis e 
dividendos.
•	 Receita agropecuária: Decorre da exploração econômica 
de atividades agropecuárias (agricultura e pecuária), além do 
beneficiamento de produtos agropecuários em níveis não con-
siderados industriais. 
•	 Receita industrial: Deriva das atividades industriais de 
extração mineral, trans formação, construção e outras.
•	 Receita de serviços: Decorre de atividades de prestação de 
serviços de comércio, transporte, comunicação, saúde etc.
•	 Receita de transferências correntes: São os recursos 
financeiros recebidos de pessoas jurídicas ou físicas e que serão 
aplicados no atendimento de despesas correntes. Constitui 
exemplo desse tipo de receita a transferência de recursos de 
origem tributária (ICMS) que um nível de governo (municí-
pio) recebe do outro (estado).
•	 Outras receitas correntes: Referem-se a receitas diversas 
não enquadradas nas classifi cações anteriores (multas, indeni-
zações etc.)
Receitas de capital
São aquelas provenientes de operações de crédito e de amor-
tização de empréstimos e financiamentos, resultado da alienação do 
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patrimônio e ainda as transferências previamente vinculadas a despe-
sas de capital.
A Lei nº 4.320/1964 estabelece a classificação das receitas de capi-
tal nas seguintes subcategorias econômicas:
•	 Operações de crédito: “constituem-se na captação de recur-
sos para atender a desequilíbrios orçamentários ou, ainda, finan-
ciar empreendimentos públicos” (Guimarães, 2003). É com essa 
receita que são cobertos os déficits orçamentários que ensejam 
a formação da dívida pública. Quanto à origem dos recursos, as 
operações de crédito podem ser internas e externas.
•	 Alienação de bens: “envolve o resultado obtido com a aliena-
ção de bens patrimoniais: ações, títulos, bens móveis, imóveis 
etc.” (Guimarães, 2003).
•	 Amortização de empréstimos: Segundo Guimarães (2003) 
“nos casos em que a entidade concede empréstimos, o ingresso 
proveniente da amortização dessas dívidas caracteriza receita de 
capital.” O autor afirma que “o critério aqui busca coerência: se 
a obtenção de empréstimos é uma receita de capital e o paga-
mento uma despesa de capital, a receita oriunda da amortização 
de empréstimos é, consequentemente, de capital.”
•	 Outras receitas de capital: Referem-se às receitas de capi-
tal não classificáveis nas fontes anteriores, como, por exem plo, a 
indenização que a Petrobras paga aos esta dos e aos municípios 
pela extração de petróleo, xisto e gás natural. Abrangem ainda 
o resultado do Banco Central, a remuneração das disponibili-
dades do Tesouro Nacional e o saldo do superávit corrente.
As receitas de capital identificam a origem dos recursos que finan-
ciam o investimento na administração pública. O próprio saldo do 
superávit aumenta a poupança do governo e contribui para viabilizar 
esses investimentos. 
Vale lembrar que, assim como na classificação da despesa, a classifi-
cação da receita possui uma padronização rígida que obrigatoriamente 
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deve ser obedecida pelas três esferas de governo. Cada uma dessas 
subcategorias de fontes de receitas (correntes e capital) pode ser 
decomposta em outras fontes. Caberá a cada ente da administra-
ção instituir outros níveis de classificação com vistas a atender às suas 
especificidades.
Codificação da receita orçamentária
Para possibilitar a contabilização, o controle e a consolidação dos 
dados relativos à receita, torna-se necessária a sua codificação. Para 
tanto, foi criado um plano de contas das receitas públicas que deve ser 
observado pelas três esferas de governo.
Na elaboração do orçamento público, a codificação econômica da 
receita orçamentária é composta dos seguintes níveis:
•	 1º nível: categoria econômica;
•	 2º nível: subcategoria econômica;
•	 3º nível: fonte;
•	 4º nível: rubrica;
•	 5º nível: alínea;
•	 6º nível: subalínea.
A classificação por natureza da receita, estruturada por níveis de 
decomposição, facilita a identificaçãoda origem dos recursos.
•	 O 1º nível (categoria econômica) possibilita identificar se a 
receita é corrente ou de capital.
•	 O 2º nível (subcategoria econômica) identifica a receita corren- 
te e de capital.
•	 O 3º nível (fonte) é composto por títulos que permitem identi-
ficar mais detalhadamente a origem da receita.
•	 O 4º nível (rubrica) detalha com maior precisão a fonte da 
receita.
•	 O 5º nível (alínea) identifica o nome da receita propria-
mente dita e que recebe o registro pelo ingresso dos recursos 
financeiros.
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•	 O 6º nível (subalínea) é o nível mais analítico da receita, e o seu 
detalhamento é optativo.
Apresentamos, a seguir, um quadro mostrando o que representa 
cada item da classificação orçamentária da receita:
Quadro 4.1 – Classificação orçamentária
NÍVEIS DISCRIMINAÇÃO
CLASSIFICAÇÃO
ORÇAMENTÁRIA ESPECIFICAÇÃO
1º
2º
3º
4º
5º e 6º
CATEGORIA 
 FONTE
 SUBFONTE
 RUBRICA
 ALÍNEA
1.0.0.0.00.00
1.1.0.0.00.00
1.1.1.0.00.00
1.1.1.2.00.00
1.1.1.2.04.00
Receitas correntes
Receita tributária
Impostos
Imp. s/patrimônio e renda
Imp. s/renda e proventos
Estágios da receita
São os vários níveis do comportamento da receita, compreen-
dendo a previsão, o lançamento, a arrecadação e o recolhimento, que 
apresentam-se ordenadamente pelo seguinte fluxo:
Figura 4.1 – Estágios da receita pública
Previsão Arrecadação
RecolhimentoLançamento
Dessa forma, cada estágio corresponde ao momento da execução 
da receita no processo de realização. Observe a seguir o contexto geral 
de cada um dos estágios da receita:
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Previsão
Corresponde à estimativa da arrecadação da receita, apresentada 
em duas etapas. A primeira etapa envolve a definição da metodologia 
para fazer a projeção da receita, e a segunda refere-se ao lançamento, 
que corresponde à legalização da receita por meio da instituição e da 
inclusão na Lei Orçamentária.
Lançamento
De acordo com art. 53 da Lei nº 4.320/1964, o lançamento da 
receita é o ato da repartição competente que verifica a procedência do 
crédito fiscal e a pessoa que lhe é devedora, inscrevendo o débito desta, 
ou seja, consiste no procedimento administrativo no qual se constata a 
ocorrência de fato gerador da obrigação correspondente, se identifica 
quem e quando se deve pagar e se lança o débito do contribuinte.
O CTN complementa essa determinação com o seu art. 142, que 
estabelece que o lançamento compete privativamente à autoridade 
administrativa, preenchendo as finalidades de:
•	 verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação;
•	 calcular o montante do tributo devido;
•	 identificar o sujeito passivo e, conforme o caso,
•	 propor a penalidade cabível.
Existem três modalidades de lançamento da receita: lança mento 
direto, lançamento por homologação e lançamento por declaração.
•	 O lançamento direto é de iniciativa do órgão fazendário, sem a 
participação do contribuinte. Ex.: Imposto sobre a Propriedade 
Territorial Urbana (IPTU).
•	 O lançamento por homologação ocorre quando o lançamento 
é feito pelo próprio contribuinte, apenas posteriormente verifi-
cado pela autoridade pública. Ex.: Imposto sobre a Circulação 
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de Mercadorias e Serviços (ICMS) e Imposto sobre Produtos 
Industrializados (IPI).
•	 O lançamento por declaração existe quando o contribuinte é 
obrigado por lei a prestar à autoridade administrativa infor-
mações indispensáveis à efetivação do ato. Ex.: Imposto sobre 
a Renda (IR).
Arrecadação
Ocorre quando “os contribuintes comparecem perante os agen-
tes arrecadadores, geralmente por meio de estabelecimentos bancá-
rios oficiais ou privados, devidamente credenciados, a fim de liquida-
rem suas obrigações para com o Estado.” (Brasil, 2010c)
Recolhimento
Caracteriza-se pela “entrega do produto da arrecadação efe-
tuado pelos agentes arrecadadores diretamente ao caixa da União [...]. 
Somente com o recolhimento, em conta específica, é que se pode afir-
mar que os recursos estão disponíveis para a utilização pelos gestores 
financeiros, em nome da União.” (Brasil, 2010c) 
Para uma melhor administração financeira, o art. 56 da Lei 
nº 4.320/1964 estabelece que “o recolhimento de todas as receitas far-se-á 
em estrita observância ao princípio de unidade de tesouraria, vedada qual-
quer fragmentação para criação de caixas especiais”. Entende-se por princí-
pio de unidade de tesouraria o “caixa único” à conta do Tesouro Geral da 
admi nistração.
Destinação das receitas
A destinação da receita consiste no procedimento de vinculação da 
receita a uma determinada despesa, compreendendo todas as etapas do 
orçamento – da previsão da receita até o pagamento propriamente dito 
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das despesas. Assim, a destinação da receita pública divide-se em ordiná-
ria e vinculada.
•	 Receita pública ordinária: a receita pública ordinária é 
aquela cuja aplicação dos recursos é livre para atender às fina-
lidades gerais da administração pública. Ex.: Pode ser aplicada 
(gasta) em qualquer área do governo, como transporte, cultura, 
habitação, educação, indústria e comércio etc.
•	 Receita pública vinculada: a receita pública vinculada é 
aquela cuja aplicação dos recursos está condicionada ao atendi-
mento de determinadas finalidades já estabelecidas pela legisla-
ção vigente, por convênio ou por outro instrumento congênere, 
ou seja, é vinculada a uma despesa específica. Ex.: Fundo de 
Manutenção e Desenvolvimento do Ensino Fundamental e de 
Valorização do Magistério (Fundef). Os recursos desse fundo 
são distribuídos aos estados e aos municípios e só podem ser 
destinados ao ensino fundamental público.
O objetivo de vinculações de receitas é garantir a despesa corres-
pondente, seja para funções essenciais, seja para entes, órgãos, entida-
des e fundos. Outro tipo de vinculação é aquela derivada de convênios 
e contratos deempréstimos e financiamentos, cujos recursos são obti-
dos com finalidade específica.
O controle dessas destinações se faz pela codificação destinação 
de recursos (dr), que possibilita identificar a origem dos recursos: 
se é originário do Tesouro, se correspondem ao exercício atual ou a 
exercícios anteriores e também se são contrapartida de empréstimo 
ou financiamento. A dr identifica também se os recursos são vincula-
dos e qual é a sua finalidade.
O código para controle das destinações é formado por quatro dígi-
tos, sendo possível a utilização a partir do quinto dígito para atender a 
especificidades de cada ente governamental. Observe a seguir a estru-
turação do código de destinação de recursos:
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•	 Identificador de uso (1º dígito): Indica se os recur sos destinam 
a contrapartida nacional e qual a espécie de operação (Identificador 
da Operação de Crédito – Idoc). Ex.: empréstimo.
•	 Grupo de DR (2º dígito): Identifica se os recursos são ori-
ginários do Tesouro ou de outras fontes, especificando tam-
bém se eles correspondem ao exercício atual ou a exercícios 
anteriores.
•	 Especificação da DR (3º e 4º dígitos): Individualiza as des-
tinações, agrupando-as em dois tipos: primárias (receitas efeti-
vas) e não primárias (alienação de ativos, operações de crédito, 
amortizações em préstimos).
•	 Detalhamento da DR (a partir do 5º dígito): Possibilita 
detalhar a destinação de recursos por obrigação, por convênio 
ou por um código genérico, tecnicamente chamado de cadastro.
 Os códigos de controle individualizam as destinações da receita, 
possibilitando identificar o saldo de recursos disponíveis em cada uma 
das destinações, para futura aplicação nas despesas.
Classificação da receita por fontes de recursos
As receitas são classificadas por fontes de recursos. Essa classifica-
ção é dividida em cinco grupos, observe a seguir:
•	 Recursos do Tesouro – exercício corrente: Categoria de 
agregação das receitas de arrecadação centralizada no Tesouro, 
tais como impostos, taxas e contribuições; empréstimos e finan-
ciamentos realizados diretamente pelo Tesouro; recursos dire-
tamente arrecadados, entre outras.
•	 Recursos de outras fontes – exercício corrente: 
Categoria de agregação das receitas do setor público na qual 
são consolidadas todas as receitas de recolhimento descen-
tralizado das entidades da administração indireta (autarquias, 
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fundações e empresas públicas) e fundos, inclusive as prove-
nientes de operação de crédito.
•	 Recursos do Tesouro – exercícios anteriores: Trata-se 
dos recursos do tesouro referentes ao exercício anterior.
•	 Recursos de outras fontes – exercícios anteriores: 
Trata-se das receitas relacionadas a todas as demais fontes não 
observadas pelas fontes anteriores e que não se apresentam em 
fase de aprovação legal.
•	 Recursos condicionados: São aqueles recursos que ainda 
dependem de aprovação legal.
Tipos de receitas
As receitas são organizadas de acordo com sua tipologia, que pro-
curam evidenciar as principais características de cada uma. Observe a 
seguir cada um dos tipos de Receitas Públicas:
•	 Receita originária: É a receita obtida pelo Estado mediante 
a exploração de bens pertencentes ao seu patrimônio, consti-
tuindo, pois, receitas de direito privado, porque o Estado, no 
desempenho da atividade necessária à sua obtenção, age como 
se fosse particular. É uma receita contratual. Tem origem em 
bens de qualquer natureza pertencentes ao patrimônio do 
Estado. Ex.: receitas de serviços e comércio; aluguéis de imó-
veis; prestação de serviços conveniados etc.
•	 Receita derivada ou tributária: É a receita auferida pelo 
Estado diretamente do patrimônio do particular, sendo receita de 
direito público, porque o Estado, no cumpri mento da atividade 
necessária à sua percepção, age investido de sua soberania, de seu 
poder de império. É uma receita obrigatória, em razão de decorrer 
do patrimônio particular, e este é obrigado a efetuar o pagamento 
ao Estado. Tem origem em bens pertencentes aos particulares e 
pagos de acordo com a legislação pertinente. Ex.: Imposto sobre 
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a Renda, Imposto sobre a Propriedade, bem como taxas, multas e 
contribuições de melhoria etc.
•	 Receita financeira: É proveniente de aplicações financeiras, 
tais como empréstimos e alienação de ativos. 
•	 Receita não financeira: É receita proveniente de tributos, 
contribuições, serviços e comércio, entre outros.
•	 Receita pública ordinária: É assim considerada aquela que 
é arrecadada regularmente no exercício financeiro, como os 
tributos.
•	 Receita pública extraordinária: É receita que decorre 
de fatos emergenciais ou outro fator eventual. Ex.: doações, 
empréstimos compulsórios.
•	 Receita corrente líquida: Constitui a somatória de todas 
as receitas correntes, deduzidas algumas receitas de acordo 
com cada ente federativo. Nos municípios, as deduções são fei-
tas sob as receitas de contribuições de servidores para o custeio 
do seu sistema de previdência e assistência social; das recei-
tas provenientes da compensação financeira entre os diferen-
tes regimes de previdência social; dos valores pagos e recebidos 
decor rentes do Fundef. 
Regime da contabilidade da receita
A legislação estabelece que pertencem ao exercício financeiro as 
receitas nele arrecadadas. A arrecadação é o segundo estágio da exe-
cução da receita orçamentária, isto é, quando o valor devido é pago 
pelo contribuinte aos agentes arrecadadores. Dessa forma, ao contrá-
rio do que ocorre com a despesa, o regime contábil da receita orça-
mentária é a gestão do caixa.
Como se constata, para as receitas efetivamente obtidas ou rece-
bidas funciona o regime de caixa. Observe-se apenas o fato daquelas 
receitas lançadas que, embora não arrecadadas, pertencem ao exercí-
cio, figurando, quando não recebidas, como dívida ativa.
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O estabelecimento de uma programação financeira que conduza 
a um efetivo acompanhamento da execução orça mentária e financeira 
é de extrema importância para os gestores públicos, pois possibilita 
obter-se o equilíbrio entre a receita reestimada e a soma das despesas 
que realmente poderão ser comprometidas. Isso quer dizer que do total 
das despesas aprovadas pela Lei Orçamentária pode ser gasto somente 
o montante igual à receita assegurada. Gasta-se somente aquilo que efe-
tivamente se tem. Tal atitude traz ao governo condições de credibili-
dade e confiabilidade, pois aqueles que fornecerem produtos ou presta-
rem serviços para a administração terão o seu pagamento assegurado.
4.2 Despesa pública
A despesa pública constitui-se nos gastos públicos. É por meio 
desta que o governo estabelece uma série de prioridades no que se 
refere à prestação de serviços públicos básicos, aos investimentos em 
prol do interesse geral da comunidade e ao custeio de diferentes seto-
res da administração. Nesse sentido, a despesa pública constitui-se em 
toda forma de saída de recursos ou de pagamento efetuado, a qual-
quer ator social, “compreendendo as autorizações para gastos com as 
varias atribuições e funções governamentais. Em outras palavras, as 
despesas públicas correspondem à distribuição e emprego das receitas 
para o custeio de diferentes setores da Administração e para os inves-
timentos” (Lima, 2006; Lima; Castro, 2003).
A exemplo das receitas, as despesas públicas podem ser classifica-
das como orçamentarias e extraorçamentarias, dependendo de esta-
rem ou não incluídas no orçamento.
Despesa orçamentária e extraorçamentária
A despesa orçamentária é a despesa que deriva da Lei Orçamentária 
ou dos seus créditos adicionais, tendo como finalidade a realização de 
programas e ações governamentais.
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Já a despesa extraorçamentária é aquela que não integra o orça-
mento público, tendo como finalidade o registro da en trega ou a res-
tituição de recursos pertencentes a terceiros que foram arrecadados 
a título de receita extraorçamentária. Temos como exemplos fianças, 
cauções, depósitos judiciais e penhores.
Nota-se que a despesa extraorçamentária está relacionada com a 
receita extraorçamentária, já analisada anteriormente. O Poder Público 
é apenas o depositário dos recursos de terceiros, e a despesa extraorça-
mentária constitui a entre ga desses recursos a quem de direito.
Tipos de classificação da despesa
A multiplicidade das classificações orçamentárias possibilita a 
identificação da despesa sob seus diferentes enfoques e também de 
acordo com o tipo de avaliação. Criadas com finalidades específi-
cas, as despesas são classificadas de acordo com suas questões bási-
cas. Observe a seguir o contexto geral dos tipos de classificações da 
despesa pública:
•	 Classificação institucional: Identifica os órgãos e as uni-
dades orçamentárias detentoras dos recursos. Sua ênfase está 
na responsabilidade pelo gasto. Responde à questão: 
 Quem é o responsável pela programação?
Por exemplo, órgão: Prefeitura Municipal de Curitiba. Unidade 
orçamentária: Gabinete do Prefeito. É bom lembrar que os códigos 
dessa classificação não são padronizados, sendo que cada esfera da 
administração institui a sua codificação própria.
•	 Classificação funcional: Agrupa as ações governamen-
tais segundo sua tipicidade e objetivos. Essa classificação é 
composta por determinadas funções e subfunções prefixadas, 
agregando os gastos públicos por área segmentada. A questão 
básica é: 
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 Em que área de ação governamental a despesa será 
realizada?
A Portaria MOG nº 42/1999, em seu art. 1º, parágrafo 1º, explica 
que: “Como função, deve entender-se o maior nível de agregação das 
diversas áreas de despesa que competem ao setor público” (segurança 
pública, saúde, trabalho, admi nistração). O mesmo artigo, no pará-
grafo 3º explica que: “A subfunção representa uma partição da fun-
ção, visando agregar determinado subconjunto de despesa do setor 
público.”
O art. 1º, parágrafo 4º dessa portaria possibilita a combinação das 
subfunções com funções diferentes daquelas a que estejam vinculadas, 
ou seja, podem ser feitas combinações típicas (função e subfunção de 
uma mesma área) e atípicas (combinação de função de uma área com 
subfunção de outra área).
Exemplo de combinação típica
Órgão: Governo Municipal
Programa: Programa de Gestão Administrativa
Função: Administração
Subfunção: Planejamento e Orçamento
Exemplo de combinação atípica
Órgão: Secretaria Municipal de Esporte e Lazer
Programa: Programa de Desenvolvimento de Esporte
Função: Desporto
Subfunção: Administração Geral
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•	 Classificação programática: A classificação programática 
é composta por programas e ações traduzidas pelos projetos, 
pelas atividades e pelas operações especiais. Cada ente da fede-
ração deve estabelecer a sua estrutura de classificação de pro-
gramas. Responde à questão: 
 Para que os recursos são alocados?
A classificação programática compõe-se de quatro dígitos e, 
quando o primeiro dígito for:
•	 1, 3, 5 ou 7 a ação corresponde a um projeto;
•	 2, 4, 6 ou 8 a ação corresponde a uma atividade;
•	 0 refere-se a uma operação especial;
•	 9 corresponde a uma ação não orçamen-
tária, isto é, ação sem dotação no orça-
mento, mas que participa dos progra-
mas do PPA.
•	 Classificação por natureza da despesa: Nessa classi-
ficação, consideramos a categoria econômica, o grupo a que 
pertence, a modalidade de aplicação e o elemento de despesa. 
Responde às questões: 
 O que será adquirido?
 Qual o efeito econômico da realização da despesa?
A Portaria STN nº 163/2001 alterou a estrutura da classificação 
da natureza da despesa prevista na Lei Federal nº 4.320/1964, a qual 
passou a apresentar a seguinte composição:
•	 1º nível: categoria econômica;
•	 2º nível: grupo de natureza da despesa;
•	 3º nível: modalidade de aplicação;
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•	 4º nível: elemento de despesa;
•	 5º nível: desdobramento do elemento de despesa (facul tativo).
O contexto geral de cada um dos níveis apresentados serão mais 
bem apresentados em “Despesas por Categorias Econômicas”.
•	 Classificação geográfica ou regional: Sua ênfase está na 
consolidação das aplicações dos recur sos do governo por loca-
lidade ou região (indicação da região, estado e município). No 
âmbito do orçamento municipal, a regionalização pode ser feita 
por região urbana ou rural ou, ainda, por bairros. Responde à 
questão: 
 Onde será feita a despesa, em que local?
A partir dessa classificação, é possível identificar o montante de 
recursos que o governo está destinando às diferentes regiões e se essa 
destinação (aplicação dos recursos) se justifica.
Estrutura da classificação da despesa
Para que se tenha uma visão geral da classificação da despesa 
orçamentária, demonstramos a seguir um exemplo da estrutura 
codificada:
Figura 4.2 – Codificação da despesa pública
3.1.90.11.00
Outros detalhamentos
Elementos de despesa
Modalidade de aplicação
Grupo de despesa
Categoria econômica
Observe a seguir o contexto geral de cada um dos códigos de 
classificação.
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Despesas por categorias econômicas
Conforme determina o art. 12 da Lei Federal nº 4.320/1964, a des-
pesa pública orçamentária classifica-se nas seguintes categorias econô-
micas: despesas correntes e despesas de capital. Observe a seguir o 
contexto geral, segundo a Portaria STN nº 163/2001, de cada uma 
das categorias previstas:
•	 Despesas correntes (código 3): Destinam-se à manutenção 
e ao funcionamento dos serviços legalmente criados. São basi-
camente operacionais e representam os gastos fixos do governo. 
São despesas sem as quais a máquina administrativa e de ser-
viços do Estado não funcionaria. Ex.: despesas com pessoal e 
encargos sociais, material de consumo, transporte e locomo-
ção etc.
•	 Despesas de capital (código 4): Representam os gastos com 
investimentos em obras e instalações quanto em integralização 
de capital de empresas públicas. Elas contribuem para forma-
ção ou aquisição de um bem de capital. Ex.: despesas com aqui-
sição de equipamentos e material permanente, obras etc.
Grupos de natureza da despesa
Entende-se por grupos de natureza de despesa a agregação de ele-
mentos de despesa que apresentam as mesmas características quanto 
ao objeto de gasto. Existem seis grupos, segundo a Portaria STN 
nº 163/2001, de natureza da despesa, com os seus respectivos códigos 
numéricos de identificação, observe a seguir:
•	 (1) Pessoal e encargos sociais: Enquadram-se neste grupo 
todas as despesas decorrentes com pagamento de salá rios, 
encargos, gratificações, aposentadorias, pensão, benefícios 
assistenciais, entre outras.
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•	 (2) Juros e encargos da dívida: Despesas com pagamento 
de juros, comissões e outros encargos de operações de crédito 
internas e externas contratadas, bem como da dívida pública 
mobiliária.
•	 (3) Outras despesas correntes: Despesas com material 
de consumo, pagamento de diárias, contribuições, subvenções, 
auxílio-alimentação, além de outras.
•	 (4) Investimentos: Despesas decorrentes do planejamento e 
da execução de obras, inclusive com a aquisição de imóveis con-
siderados necessários à realização destas últimas e com a aqui-
sição de instalações, equipamentos e material permanente.
•	 (5) Inversões financeiras: Despesas com aquisição de imó-
veis ou bens de capital já em utilização; aquisição de títulos 
representativos de capital de empresas ou entidades de qual-
quer espécie, já constituídas, quando a operação não importe 
aumento de capital, e com a constituição ou aumento do capi-
tal de empresas.
•	 (6) Amortização e refinanciamento da dívida: Despesas 
com o pagamento e/ou refinanciamento do principal e da atu-
alização monetária ou cambial da dívida pública interna e 
externa, contratual ou mobiliária.
Modalidade de aplicação
É referente à forma de aplicação dos recursos. Segundo o art. 7º, 
parágrafo 7 da Lei nº 12.017/2009, destina-se a indicar se os recursos 
serão aplicados diretamente pela unidade detentora do crédito orça-
mentário, ou transferidos, ainda que por descentralização a outras 
formas de governo, órgãos ou entidades. Dessa forma, possibilita 
identificar se o órgão (unidade orçamentária) vai realizar a despesa de 
forma direta ou mediante transferência a outra esfera de governo ou 
a outra instituição, conforme detalhamento abaixo, segundo Portaria 
STN nº 163/2001:
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10 – Transferência intragovernamentais
20 – Transferências à União
30 – Transferências a Estados e ao Distrito Federal 
40 – Transferências a municípios
50 – Transferências a instituições privadas sem fins lucrativos
60 – Transferências a instituições privadas com fins lucra tivos
70 – Transferências a instituições multigovernamentais
80 – Transferências ao exterior
90 – Aplicações diretas
99 – A ser definida 
Elemento de despesa
Constitui o detalhamento da despesa, indicando o objeto de gasto 
que a administração pública realiza para o desenvolvimento de suas 
ações, tais como, segundo a Portaria STN nº 163/2001:
01 – Aposentadorias e reformas
03 – Pensões
04 – Contratação por tempo determinado
05 – Outros benefícios previdenciários
06 – Benefício mensal ao deficiente e ao idoso
07 – Contribuição a entidades fechadas de previdência
08 – Outros benefícios assistenciais
09 – Salário-família
10 – Outros benefícios de natureza social
11 – Vencimentos e vantagens fixas – pessoal civil
12 – Vencimentos e vantagens fixas – pessoal militar
13 – Obrigações patronais
14 – Diárias – civil 
15 – Diárias – militar
16 – Outras despesas variáveis – pessoal civil
17 – Outras despesas variáveis – pessoal militar 
18 – Auxílio financeiro a estudantes
19 – Auxílio-fardamento
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20 – Auxílio financeiro a pesquisadores
21 – Juros sobre a dívida por contrato
22 – Outros encargos sobre a dívida por contrato
23 – Juros, deságios e descontos da dívida mobiliária
24 – Outros encargos sobre a dívida mobiliária
25 – Encargos sobre operações de crédito por antecipação da receita
26 – Obrigações decorrentes de política monetária
27 – Encargos pela honra de avais, garantias, seguros e similares
28 – Remuneração de cotas de fundos autárquicos
30 – Material de consumo
31 – Premiações culturais, artísticas, científicas, desportivas e outras
32 – Material de distribuição gratuita
33 – Passagens e despesas com locomoção
34 – Outras despesas de pessoal decorrentes de contratos de 
terceirização
35 – Serviços de consultoria
36 – Outros serviços de terceiros – pessoa física
37 – Locação de mão de obra
38 – Arrendamento mercantil
39 – Outros serviços de terceiros – pessoa jurídica
41 – Contribuições
42 – Auxílios
43 – Subvenções sociais
45 – Equalização de preços e taxas
46 – Auxílio-alimentação
47 – Obrigações tributárias e contributivas
48 – Outros auxílios financeiros a pessoas físicas
49 – Auxílio-transporte
51 – Obras e instalações
52 – Equipamentos e material permanente
61 – Aquisição de imóveis
62 – Aquisição de produtos para revenda
63 – Aquisição de títulos de crédito
64 – Aquisição de títulos representativos de capital já integralizado
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65 – Constituição ou aumento de capital de empresas
66 – Concessão de empréstimos e financiamentos
67 – Depósitos compulsórios
71 – Principal da dívida contratual resgatada
72 – Principal da dívida mobiliária resgatada
73 – Correção monetária ou cambial da dívida contratual resgatada
74 – Correção monetária ou cambial da dívida mobiliária resgatada
75 – Correção monetária da dívida de operações de crédito por 
antecipação da receita
76 – Principal corrigido da dívida mobiliária refinanciado
77 – Principal corrigido da dívida contratual refinanciado
81 – Distribuição constitucional ou legal de receitas
91 – Sentenças judiciais
92 – Despesas de exercícios anteriores
93 – Indenizações e restituições
94 – Indenizações e restituições trabalhistas
95 – Indenização pela execução de trabalhos de campo
96 – Ressarcimento de despesas de pessoal requisitado 
99 – A classificar
Unidade orçamentária
São as unidades da administração direta e indireta em que são 
consignadas dotações orçamentárias para o custeio da programação 
de governo.
O art. 14 da Lei nº 4.320/1964 traz a definição de unidade orça-
mentária, destacando que ela compõe as dotações orçamentárias: 
Constitui unidade orçamentária o agrupamento de serviços 
subordinados ao mesmo órgão ou repartição a que serão 
con signadas dotações próprias.
Parágrafo único. Em casos excepcionais, serão consigna-
das dotações a unidades administrativas subordinadas ao 
mesmo órgão.
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Cada ente federativo possui uma estrutura própria de órgãos da 
administração direta e da administração indireta.
Nos municípios, a prefeitura, a Câmara Municipal e as suas 
di versas secretarias compõem os órgãos da administração direta, 
enquanto que as autarquias, as fundações e as empresas públicas 
dependentes fazem parte da administração indireta. 
Quadro 4.2 – Unidades orçamentárias
Código Descrição
01000 Câmara Municipal de Curitiba
02000 Governo Municipal 
03000 Procuradoria-Geral do Município
04000 Secretaria Municipal de Comunicação Social
25000 Instituto de Pesquisa e Planejamento Urbano
27.000 Instituto Municipal de Turismo
Fonte: Adaptado de Curitiba, 2005.
A Câmara, a Prefeitura, a Procuradoria e a Secretaria Municipal 
de Comunicação Social são órgãos da administração direta, os demais 
pertencem à administração indireta. 
Em alguns casos, as unidades administrativas podem ser detalha-
das para atender às necessidades do órgão, enquanto em outros casos 
as dotações podem ser consignadas diretamente no órgão. 
Dotação orçamentária
Entende-se por dotação orçamentária os valores de recursos con-
signados nos orçamentos dos órgãos (unidades orçamentárias) desti-
nados às ações dos respectivos programas.
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A dotação orçamentária é composta pelos códigos do órgão, da 
unidade orçamentária, da função, da subfunção, do programa e das 
ações (projetos, atividades e operações espe ciais). 
•	 Dotação orçamentária: 01001. 01 031 0083. 2001
•	 Atividade: manutenção das atividades internas da 
Câmara Municipal de Curitiba.
•	 Dotação orçamentária: 01001. 01 031 0083. 1001
•	 Projeto: construção de novo plenário/gabinetes e expan-
são de equipamentos.
•	 Dotação orçamentária: 16001. 04 122 0080. 0002
•	 Operação especial: parcelamento da dívida com o 
INSS.
Fonte: Adaptado de Curitiba, 2005.
Estágios da despesa
São procedimentos definidos em lei que devem ser observados 
e aplicados durante a execução da despesa e levados a efeito pelos 
seguintes atos: empenho, liquidação e pagamento.
Figura 4.3 - Estágios da Despesa Pública
Empenho
Liquidação
Pagamento
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Observe o contexto geral dos estágios da despesa nos itens a 
seguir: 
Empenho
É um instrumento legal que a administração pública utiliza para 
acompanhar e controlar a execução do orçamento. Toda despesa tem 
que ser empenhada antes de ser realizada, pois é nesse momento 
(empenho) que se compromete parte de uma dotação orçamentária a 
uma despesa a ser realizada.
O art. 61 da Lei nº 4.320/1964 define que para cada empenho 
deve ser extraído um documento denominado Nota de Empenho, que 
indica o nome do credor, a especificação e a importância (R$) da des-
pesa, bem como a dedução desta do saldo da dotação própria.
Existem três modalidades de empenho: ordinário, global e por 
estimativa.
•	 Empenho ordinário: Ocorre quandoo valor da despesa é 
exato e conhecido, cujo pagamento se dá de uma só vez. 
•	 Empenho global: Ocorre quando as despesas são devida-
mente empenhadas, porém são pagas de forma parcela da. Ex.: 
empenho de despesas de pessoal, contratos de prestação de ser-
viços e de realização de obras.
•	 Empenho por estimativa: Ocorre quando não se pode deter-
minar previamente o montante exato da despesa. Ex.: empe-
nho de despesas de energia elétrica, água, serviços de telecomu-
nicação, fretes, passagens etc. Quando o valor empenhado for 
insuficiente, poderá ser feito um empenho complementar. Se 
o valor empenhado por estimativa não for usado na sua tota-
lidade, o valor não utilizado será estornado para o crédito de 
origem.
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Liquidação
É o segundo estágio da despesa. Liquidar uma despesa significa 
determinar o montante da dívida a pagar. De acordo com o art. 63 da 
Lei nº 4.320/1964, a liquidação “consiste na verificação do direito adqui-
rido pelo credor, tendo por base os títulos e os documentos compro-
batórios do respectivo crédito”, que pode ser o contrato, o ajuste ou o 
acordo respectivo, a nota de empenho e os comprovantes da entrega do 
material ou da prestação efetiva do serviço.
Pagamento
O estágio do pagamento possui duas etapas distintas: a emissão 
da ordem de pagamento e o pagamento propriamente dito.
•	 Ordem de pagamento: De acordo com o art. 62 da Lei nº 
4.320/1964, para que se proceda ao pagamento depois que a 
despesa é liquidada, é necessário que a autoridade competente 
(ordenador de despesa) verifique a liquidação no processo for-
mado e exare um despacho ordenando o pagamento.
•	 Pagamento: A realização da despesa encerra-se com o pagamento 
propriamente dito. O pagamento é a entrega ao credor da importân-
cia correspondente ao seu crédito. É a satisfação do débito. Pode ser 
feito por intermédio de tesouraria regularmente instituída ou estabe-
lecimentos bancários credenciados.
Regime da contabilidade da despesa
De acordo com a norma geral brasileira, pertencem ao exercício 
financeiro as despesas nele legalmente empenhadas. Para as despesas 
legalmente empenhadas, pagas ou não pagas dentro daquele exercício 
a que se referem, funciona o regime de competência ou de exercício.
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Restos a pagar
De acordo com art. 36 da Lei nº 4.320/1964, restos a pagar são as 
despesas empenhadas, mas que não foram pagas até o último dia do 
exercício financeiro, isto é, 31 de dezembro. Ainda nessa categoria dis-
tinguem-se as despesas processadas das não processadas.
 › Processadas: São aquelas despesas empenhadas, liquida-
das, mas que, por alguma razão (exiguidade de tempo ou 
falta de recursos financeiros), não foram pagas dentro do 
exercício financeiro em que foram empenhadas.
 › Não processadas: São aquelas despesas que foram 
somente empenhadas, mas, por alguma razão, os bens ou 
os serviços inerentes não foram entregues ou realizados em 
tempo hábil, ou seja, dentro do exercício financeiro a que se 
referem.
Despesas de exercícios anteriores
A Lei nº 4.320/1964, em seu art. 37, assim define despesas de exer-
cícios anteriores: 
As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orça-
mento respectivo consignava crédito próprio, com saldo 
suficiente para atendê-las, que não se tenham processado 
na época própria, bem como os Restos a Pagar com pres-
crição interrompida e os compromissos reconhecidos após 
o encerramento do exercício correspondente poderão ser 
pagos à conta de dotação específica consignada no orça-
mento, discriminada por elementos, obedecida, sempre 
que possível, a ordem cronológica.
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4.3 Relação de receitas e despesas
O orçamento público é uma lei que estima a receita e au toriza a 
despesa. As receitas públicas são os impostos e as contribuições arreca-
dadas pelo governo, sendo estimadas em cálculo aproximado, à época 
da elaboração da proposta orçamentária, uma vez que o orçamento é 
feito de seis a oito meses antes da efetivação dessas receitas.
As despesas constituem os gastos públicos, isto é, os gastos com os 
serviços, as obras e todos os projetos que o governo investe nas diversas 
áreas, como educação, saúde, transporte, segurança, entre outras.
Figura 4.4 – Relação de receitas e despesas
DespesasReceitas
Orçamento 
público
O orçamento, entre outras funções, cumpre duas finalidades. A 
primeira é mostrar os propósitos do governo que são traduzidos nos 
vários programas e ações expressos no orçamento, aos quais são aloca-
das dotações orçamentárias para a devida realização. A segunda fina-
lidade é o fato de tornar possível avaliar os resultados da gestão gover-
namental, ou seja, se os gastos públicos estão servindo efetivamente 
para melhorar as condições de vida da população, alcançando, assim, 
os objetivos das políticas públicas traçadas.
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Síntese 
A compreensão do contexto geral das receitas e despesas públi-
cas possibilita observar as principais questões práticas das operações 
financeiras da administração pública. Por meio do entendimento das 
fases da receita e das fases das despesas é possível identificar alguns 
dos principais princípios do orçamento público e da operacionaliza-
ção da Lei Orçamentária Anual, sob o controle das entradas e saídas 
de recursos públicos. 
Questões para revisão
1. Quais são os estágios da receita?
2. Quais são os estágios da despesa?
3. “É o conjunto de ingressos monetários aos cofres públicos, pro-
venientes de várias fontes e fatos geradores, que formam as dis-
ponibilidades financeiras com as quais a Fazenda Pública pode 
dispor para o financiamento das despesas públicas.” (Andrade 
et al., 2005, p. 145). A qual dos termos a seguir o presente con-
ceito se refere?
a. Despesas Públicas.
b. Lei Orçamentária Anual.
c. Receita Pública.
d. Resultado Público.
4. É um instrumento legalque a administração pública utiliza para acom-
panhar e controlar a execução do orçamento. Toda despesa tem que ser 
empenhada antes de ser realizada, pois é nesse momento (empenho) que 
se compromete parte de uma dotação orçamentária a uma despesa a ser 
realizada. A qual dos termos a seguir o presente conceito se 
refere?
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a. Liquidação.
b. Empenho.
c. Despesas Públicas.
d. Ordem de Pagamento.
5. De acordo com art. 36 da Lei nº 4.320/1964, são as despesas empenha-
das, mas que não foram pagas até o último dia do exercício financeiro, 
isto é, 31 de dezembro. A qual dos termos a seguir o presente con-
ceito se refere?
a. Restos a Pagar.
b. Licitação.
c. Orçamento.
d. Liquidação.
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca da execução dos fluxos finan-
ceiros da administração pública, o tempo da execução das despesas é 
um dos esclarecimentos emergentes à sociedade. Nesse sentido, após 
a leitura do presente capítulo, discuta com amigos, familiares e cole-
gas de trabalho acerca da questão apresentada a seguir:
•	 Qual a importância da obediência dos estágios da despesa na 
administração dos recursos públicos?
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capítulo cinco
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Discussão, votação 
e aprovação da lei 
do orçamento
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Conteúdos do capítulo:
•	 Contexto geral do processo de discussão, votação e aprovação 
do orçamento.
•	 Principais características do veto e/ou rejeição do orçamento 
público.
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de:
•	 Compreender o contexto geral do processo de discussão, vota-
ção e aprovação do orçamento.
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Após concluído o processo da elaboração da proposta orçamen-
tária, ela é encaminhada pelo Chefe do Poder Executivo ao Poder 
Legislativo, dentro dos prazos estabelecidos pela Constituição Federal. 
Nesse momento, o Poder Legislativo analisa e discute a proposta, 
podendo propor emendas para posterior votação e aprovação da Lei 
Orçamentária. O presente capítulo apresenta como proposta a discus-
são da fase de discussão, votação e aprovação da Lei do Orçamento.
5.1 Iniciativa
Conforme reza a Constituição Federal, a iniciativa das leis do 
PPA, da LDO e da LOA é do Chefe do Poder Executivo, o que as 
transforma em leis de iniciativa reservada. Na forma de projeto de lei, 
a proposta orçamentária de toda a administração é encaminhada ao 
Poder Legislativo para apreciação e aprovação.
5.2 Prazos de encaminhamento dos projetos
O prazo máximo para o Poder Executivo encaminhar o Projeto de 
Lei Orçamentária ao Congresso Nacional é até 31 de agosto de cada 
ano, quatro meses antes do final do exercício financeiro. O Legislativo 
deve devolvê-lo para sanção até o término da sessão legislativa, que, para 
a União, normal mente ocorre em 15 de dezembro de cada ano e para 
os mu nicípios são as leis orgânicas que estabelecem o período de ses-
são legislativa. 
Nos estados e nos municípios, os prazos de encaminhamen to e de 
aprovação da proposta orçamentária estão estabelecidos nas respecti-
vas Constituições Estaduais e nas leis orgânicas municipais, que nor-
malmente acontecem após o prazo da União. Entretanto, os muni-
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cípios que não tiverem seus pra zos definidos em nenhuma dessas 
legislações devem seguir os prazos estabelecidos pela Constituição 
Federal.
Dessa forma, as três leis de orçamento (PPA, LDO e LOA) são 
encaminhadas para aprovação, de acordo com os prazos abaixo:
•	 PPA: É encaminhado pelo Poder Executivo até o dia 30 de 
agosto do seu primeiro ano de mandato, sendo que, após apre-
ciado e aprovado, é devolvido para sanção do Executivo até o 
encerramento do segundo período da sessão legislativa do pri-
meiro ano da legislatura, isto é, 15 de dezembro.
•	 LDO: É encaminhada até o dia 15 de abril de cada ano, sendo 
que, após apreciação e aprovação do Legislativo, é devolvida 
para sanção do Executivo até o encerramento da primeira ses-
são legislativa, isto é, 30 de junho de cada ano.
•	 LOA: É encaminhada ao Poder Legislativo até o dia 30 de 
agosto de cada ano, sendo que, após apreciada e aprovada, 
retorna para sanção do executivo até o encerramento da 
segunda sessão legislativa, isto é, 15 de dezembro.
Figura 5.1 – Prazos do processo orçamentário
Encaminhada 30/08
Sanção 15/12
PPA – 4 anos LDO – anual LOA – anual
Encaminhada 15/04
Sanção 30/06
Encaminhada 30/08
Sanção 15/12Diante do exposto, nota-se que as atividades de elaboração da pro-
posta orçamentária iniciam-se no exercício anterior, com a definição 
das metas fiscais e das diretrizes, e termina em agosto, ocasião em que 
é enviada ao Legislativo para apreciação e aprovação.
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5.3 Emendas
De acordo com as normas constitucionais, os parlamentares 
podem emendar o Projeto de Lei Orçamentária Anual no que se refere 
ao acréscimo ou à inclusão de novas despesas. Porém, a Constituição 
condiciona sua aprovação ao cumprimento das determinações elenca-
das abaixo:
•	 ser, compatíveis com o PPA e com a LDO;
•	 indicar os recursos necessários, admitidos apenas os prove-
nientes de anulação de despesa, excluídas as que incidem sobre 
dotações para pessoal e encargos, serviço da dívida e transfe-
rências tributárias constitucionais para estados, municípios e 
Distrito Federal. 
Com relação à inclusão de novas despesas e ao acréscimo das des-
pesas da proposta orçamentária, os parlamentares não podem indicar, 
como fonte de compensação, os recursos oriundos do aumento dos 
impostos, da realização de empréstimos ou de outras modalidades 
de incremento da receita. Como com pensação às emendas propostas, 
pode ser indicada somente a anulação de outras despesas constantes 
do Projeto de Lei Orçamentária. É importante ressaltar que, além das 
emendas de despesa, pode ser proposta emenda relacionada:
•	 com a correção de erros ou omissões;
•	 com os dispositivos do texto do Projeto de Lei.
Ultrapassadas as etapas de discussão, análise e estudos, bem como 
de apresentação de emendas, a Comissão de Orçamento da Câmara 
elabora um parecer sobre a proposta do Poder Executivo e sobre cada 
uma das emendas apresentadas, encaminhando-o para o Plenário da 
Câmara para ser votado e aprovado pelos vereadores.
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5.4 Aprovação e publicação
Aprovada pelo Plenário da Casa Legislativa, a formalização dessa 
aprovação se concretiza pelos seguintes atos:
•	 decretação pelo Poder Legislativo;
•	 sanção pelo chefe do Poder Executivo;
•	 promulgação por um ou outro poder.
A publicação da Lei Orçamentária é uma exigência legal para 
que possa surtir seus efeitos. Deve ser publicada nos jornais oficiais 
quando existir ou, então, no caso de pequenos municípios que não 
dispõem de jornais oficiais, devem ser produzidas cópias dessa lei 
para maior divulgação entre todos os interessados.
5.5 Vetos e rejeição
Após aprovada a proposta, a Câmara Legislativa envia o projeto de 
lei para o prefeito municipal, que pode sancioná-lo ou vetá-lo, em parte 
ou no todo, se considerá-lo inconstitu cional ou contrário ao interesse 
público. É bom lembrar que os vetos parciais devem abranger o 
conteúdo integral de arti gos, parágrafos, incisos ou alíneas.
O veto total se justificaria na hipótese de o Poder Legisla tivo 
produzir tantas alterações na proposta orçamentária a ponto de 
descaracterizá-la totalmente. Tal situação não é co mum, já que, 
como vimos, o Poder Legislativo tem limitada capacidade de alterar 
a proposta orçamentária mediante emendas. Além do mais, o veto 
total seria tão desastroso quanto a rejeição total do Projeto de Lei 
Orçamentária, já que não existiria prazo suficiente para a elaboração 
e a apreciação de uma nova proposta.
No caso de o prefeito municipal vetar parte do Projeto, a Câmara 
pode acatar o veto e promulgar o projeto de lei ou então rejeitá-lo, 
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sendo que esse último processo deve ser aprovado, no mínimo, pela 
maioria absoluta dos vereadores. Se o Poder Legislativo não mantiver 
o veto do prefeito, o Projeto de Lei deverá retornar ao Poder Executivo 
para promulgação, que deverá ser feita no prazo legal, caso contrário, 
o presidente da Câmara fará a promulgação dentro do prazo legal.
Após a compreensão do processo de planejamento, orçamento e 
execução financeira, a compreensão do contexto geral do processo de 
discussão, votação e aprovação do orçamento possibilita identificar a 
importância da reflexão matura no desenvolvimento da boa gestão 
pública. Tal procedimento observa uma série lógica de eventos, que 
apresenta a iniciativa como evento inicial, passando pela fase do enca-
minhamento dos projetos, sugestão de emendas, aprovação e publica-
ção, sofrendo ainda possibilidades de vetos e rejeições.
Síntese 
Neste capítulo, abordamos a descrição das principais etapas 
que compõem o processo de análise e aprovação legislativa da LOA. 
Notem que o prazo cons titucional final para aprovação dessa lei é até 
15 de dezembro de cada ano. Essa medida garante a disponibilidade 
de orçamento já no início do exercício financeiro subsequente, possi-
bilitando sua execução e acompanhamento pelos diversos órgãos do 
governo. Diante de tal aprovação, o próximo desafio do Orçamento 
Público é o acompanhamento da execução orçamentária e financeira 
pela administração pública. Tal abordagem é discutida no próximo 
capítulo.
Questões para revisão
1. Quais os atos que concretizam a aprovação do orçamento?
2. Quais os requisitos necessários para a sugestão de emendas ao 
orçamento?
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3. Conforme reza a Constituição Federal, a iniciativa das leis do 
PPA, da LDO e da LOA é do , o que as 
transforma em leis de iniciativa reservada. Na forma de projeto 
de lei, a proposta orçamentária de toda a administração é enca-
minhada ao Poder Legislativo para apreciação e aprovação. 
 Qual dos termos a seguir correspondem ao conceito correto 
para o preenchimento da lacuna?
a. Chefe do Poder Legislativo.
b. Chefe do Poder Executivo.
c. Chefe do Poder Judiciário.
d. Chefe da Casa Civil.
4. Qual das etapas do ciclo orçamentário tem prazo equivalente 
a 4 anos de vigência?
a. Plano Plurianual.
b. Orçamento Anual.
c. Lei de Diretrizes Orçamentárias.
d. Lei Orçamentária Anual.
5. Qual das etapas do ciclo orçamentário tem prazo equivalente 
a 1 ano devigência?
a. Plano Plurianual e Ciclo Orçamentário.
b. Orçamento Plurianual e Emendas Orçamentárias.
c. Lei de Diretrizes Orçamentárias e Lei Orçamentária Anual.
d. Lei Orçamentária Anual e Plano Plurianual.
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca do processo de análise e apro-
vação do orçamento na administração pública, os alinhamentos entre 
as aparentes necessidades sociais e o orçamento se destacam. Nesse 
sentido, após a leitura do presente capítulo, discuta com amigos, fami-
liares e colegas de trabalho acerca da questão apresentada a seguir:
•	 Qual a importância do processo de reflexão e discussão do 
orçamento para a sociedade?
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capítulo seis
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Conteúdos do capítulo:
•	 Contexto geral do acompanhamento da execução orçamentá-
ria e financeira.
•	 Principais características do exercício financeiro.
•	 Contexto geral do processo de execução das despesas por meio 
de processo de licitação.
 Após o estudo deste capítulo, você será capaz de:
•	 Compreender o contexto geral do processo de acompanha-
mento da execução orçamentária e financeira.
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O acompanhamento da execução orçamentária e financeira nada 
mais é do que o acompanhamento da execução do orçamento apro-
vado pelo Legislativo para o exercício civil respectivo. A execução do 
orçamento se faz mediante a programação financeira de desembolso e 
a execução da receita e da despesa.
Na programação das despesas, deve-se considerar dois aspectos 
fundamentais: o orçamentário e o financeiro.
No aspecto orçamentário, há a fixação das despesas de acor do 
com os créditos orçamentários correspondentes e também dos crédi-
tos adicionais suplementados ao orçamento.
No aspecto financeiro, há a programação das despe sas sem pre em 
conformidade com a disponibilidade de recursos ingressados, visando 
ao equilíbrio financeiro, que é o objetivo principal da programação de 
desembolso. 
A programação de despesa resulta na elaboração dos crono gramas 
de desembolso em nível setorial, cujo limite final para a execução se 
situa sob o aspecto orçamentário.
Para melhor compreensão da programação financeira, são apre-
sentados alguns aspectos relativos ao orçamento nos itens a seguir.
6.1 Exercício financeiro
O exercício financeiro adotado pela administração pública bra-
sileira coincide com o ano civil, isto é, inicia em 1º de janeiro e ter-
mina em 31 de dezembro de cada ano. Ao ser iniciado o exercício 
financeiro com dados e informações mais atualizados, deve-se fazer 
uma reestimativa da receita, em função de essa previsão ter sido feita à 
época da elaboração da proposta orçamentária, ou seja, uns seis meses 
antes do início da sua execução. Tal análise deve ser bem realista e 
conter somente a receita real. Normalmente a receita apurada nessa 
reestima tiva é inferior à despesa fixada na Lei Orçamentária.
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Ao se estabelecerem os valores para a programação financeira, 
deve ser analisada a parcela de despesas inadiáveis, isto é, aquelas que 
devem ter a prioridade de pagamento sobre as demais, como as de 
pessoal e encargos, as decorrentes de dívida (se existirem), as vincula-
das a contratos e outras. Anual mente, estabelecem-se normas de exe-
cução financeira para o exercício que se inicia.
6.2 Instrumentos de equilíbrio e ajuste orçamentário
São instrumentos utilizados pela administração pública para man-
ter o equilíbrio orçamentário entre receita e despesa, isto é, a despesa 
só pode ser fixada no mesmo valor da previsão da receita. Deve haver 
receita (recursos) suficiente para custear as despesas decorrentes da 
manutenção e das ações dos programas de governo.
Se ocorrer de não se efetivarem os ingressos de receitas previstas, 
a administração pública aplica esses instrumentos para fazer o devido 
ajuste orçamentário. São eles: diferimento, recursos a programar, ope-
ração de crédito, operação de crédito por antecipação da receita, cré-
ditos adicionais e reserva de contingência.
Diferimento
Constitui um procedimento técnico e legal. Quando os recur-
sos estão alocados em diferimento, significa que as despesas previstas 
poderão ser autorizadas e empenhadas, porém o pagamento delas fica 
transferido para o exercício seguinte.
Recursos a programar
Refere-se a um bloqueio de uma parte dos recursos orça mentários 
para os quais não há previsão de cobertura financeira pelo Tesouro. 
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A administração pública aplica esse instrumento quando o com-
portamento da receita não se efetiva conforme a sua previsão (rees-
timativa) feita em dezembro do ano anterior ao início do exercício 
financeiro. É uma medida acautelatória do governo para resguardar o 
princípio da liquidez absoluta e a credibilidade da administração.
A liberação desse bloqueio está condicionada a um comporta-
mento mais favorável da receita que o previsto e acontece de forma 
gradativa e de acordo com as prioridades de atendimento.
Operação de crédito
São receitas decorrentes de empréstimos e financiamentos 
obtidos com entidades financeiras (estatais ou privadas, inter nas 
ou externas).
Operação de crédito por antecipação da receita
São receitas decorrentes de empréstimos e financiamentos obtidos 
com entidades financeiras (estatais ou privadas, internas ou externas), 
porém a curto prazo, com pagamento por antecipação de receita.
Adicionais
São as autorizações de despesas não computadas ou insuficiente-
mente dotadas na Lei de Orçamento. O art. 41, em seus três incisos, 
traz a seguinte classificação dos créditos adicionais:
I – suplementares, os destinados a reforço de dotação 
orçamentária;
II – especiais, os destinados a despesas para as quais não 
haja dotação orçamentária específica;
III – extraordinários, os destinados a despesas urgentes e 
imprevistas, em caso de guerra, comoção intestina ou cala-
midade pública.
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Os extraordinários são abertos por decreto do Poder Executivo, 
que dá conhecimento imediato ao Poder Legislativo. Quanto aos cré-
ditos especiais e suplementares, são autorizados por lei e depois aber-
tos por decreto executivo.
Reserva de contingência
Trata-se de uma parte do orçamento reservada para abertura de 
créditos adicionais e para cobertura de passivos contingentes, riscos e 
eventos fiscais imprevistos.
6.3 Execução da despesa
A execução da despesa deve obedecer a um proce dimento definido 
em lei, levando em conta, também, as normas internas da administra-
ção para a sua execução. Com base nos limites da Lei Orçamentária, 
a administração aprova quadros demonstrativos com maior detalha-
mento da despesa. 
Esse procedimento se cumpre por intermédio dos estágios da des-
pesa (observados no Capítulo 4). Para a realização de despesas com 
aquisição de bens e para contratação de serviços e obras, deve-se seguir 
as regras de licitação.
Licitação
É um processo administrativo que consiste na coleta de propos-
tas e na seleção da mais vantajosa para contrato para compra de bens 
e serviços, bem como para a realização de obras e alienações do inte-
resse da administração pública.
Atualmente as licitações são regidas pela Lei Federal nº 8.666, de 21 
de junho de 1993, com as alterações introduzidas pela Lei nº 8.883, de 8 
de junho de 1994, e pela Lei nº 9.648, de 27 de maio de 1998.
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À exceção da modalidade de concurso, os critérios de julgamento 
das licitações para escolha da melhor proposta baseiam-se nos tipos de 
licitação, quais sejam: menor preço, melhor técnica, técnica e preço e 
melhor lance ou oferta para os casos de alienação de bens ou concessão 
de direito real de uso. 
A licitação se apresenta nas modalidades de convite, toma da de 
preços, concorrência, concurso, leilão e pregão eletrônico. A escolha 
da modalidade de licitação é definida pelo valor estimado da contra-
tação, existindo limi tes estabelecidos na legislação para obras e servi-
ços de engenha ria e para compras e serviços nas modalidades de con-
vite, tomada de preço e concorrência. Esses valores podem ser revistos 
anualmente pelo Poder Executivo Federal, observando-se como limite 
superior a variação geral de preços do mer cado no período.
Convite 
Trata-se da modalidade de licitação para empresas escolhidas e con-
vidadas pela administração (no mínimo de três), a qual deve afixar, em 
local apropriado, cópia da convocação para publicidade a outros que 
porventura manifestem interesse em participar do processo, com até 
24 horas antes da apresentação das propostas. O prazo mínimo para 
recebimento das propostas é de cinco dias úteis, a partir da publicidade. 
Para compras e serviços, o valor é de até R$ 80.000,00; para obras e ser-
viços de engenharia, de até R$ 150.000,00.
Tomada de preços
Trata-se da modalidade de licitação para empresas devidamente 
cadastradas ou que atenderem a todas as condições exigidas para 
cadastramentos até o terceiro dia anterior à data de recebimento das 
propostas. O prazo para recebimento das propostas dessa modali-
dade é de no mínimo 45 dias para as de “melhor técnica” ou “técnica 
e preço”, quando o contrato a ser celebrado contemplar o regime da 
empreitada integral e de 30 dias nos demais casos, a contar da data da 
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publicidade. Para compras e serviços, o valor é de até R$ 650.000,00; 
para obras e serviços de engenharia, até R$ 1 milhão.
Concorrência
Trata-se da modalidade de licitação para os interessados que com-
provarem possuir os requisitos mínimos exigidos já na fase inicial de 
habilitação. O prazo para recebimento das propostas dessa modali-
dade é de no mínimo 30 dias para as de “melhor técnica” ou “técnica e 
preço” e 15 dias nos demais casos, a contar da data da publicidade. Para 
compras e serviços, o valor é acima de R$ 650.000,00; para obras e ser-
viços de engenharia, acima de R$ 1 milhão.
Concurso
Trata-se da modalidade de licitação para a escolha de trabalho 
técnico, científico ou artístico mediante a instituição de prêmios com 
remunerações aos vencedores. O prazo mínimo para recebimento dos 
trabalhos é de 45 dias, a partir da data da publicidade.
Leilão
Trata-se da modalidade de licitação para a venda de bens móveis 
que para a administração não há interesse. Nessa modalidade, são ven-
didos os produtos legalmente apreendidos ou penhorados, também 
para a alienação de bens imóveis a quem oferecer o maior lance, igual 
ou superior ao valor da avaliação. O prazo mínimo para recebimento 
das propostas é de 15 dias, a partir da data da publicidade.
Pregão
Trata-se da modalidade de licitação para aquisição de bens e servi-
ços comuns que possam ser clara e objetivamente definidos pelo edital. 
Nesse sentido, são considerados bens eserviços comuns aqueles passí-
veis de estabelecimento padrão de desempenho e qualidade, sendo de 
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fornecimento comum ao mercado e de fácil comparabilidade, permi-
tindo que o critério de “menor preço” possa ser utilizado como fator 
de decisão. 
Tal procedimento licitatório abrange duas fases operacionais dis-
tintas, são elas: fase interna e fase externa.
A fase interna corresponde ao processo de designação da comissão 
de licitação, a pesquisa de mercado para configuração de bem ou ser-
viço comum, além do estabelecimento do valor inicial e, por fim, da 
elaboração do edital, cujas especificidades devem observar a legisla-
ção pertinente.
Após o encerramento da primeira fase, dá-se início à fase externa, 
que compreende o processo da abertura, habilitação, classificação e 
julgamento das propostas.
Entre as principais vantagens evidenciadas da utilização do pre-
gão como modalidade de licitação, a possibilidade de disputa com 
enfoque na redução de custos tem se destacado, além da diminuição 
de pedidos de recursos sobre processo de licitação e a melhor transpa-
rência dos atos de gestão.
Dispensa e inexigibilidade de licitação
A lei prevê diversos casos em que a licitação é dispensável e ine-
xigível. A dispensa é caracterizada em geral por casos predetermina-
dos pela legislação, que visa permitir a dispensa do processo licitatório 
para aquisição de bens e serviços. Embora o processo administrativo 
seja dispensado, os demais procedimentos devem ser observados nor-
malmente, são eles: verificação da personalidade jurídica, capacidade 
técnica, idoneidade financeira, entre outros.
Com relação à inexigibilidade, ocorre quando as circunstâncias 
encontradas na pessoa com quem se quer contratar impedem o cer-
tame, não havendo a possibilidade de concorrência, havendo a necessi-
dade de justificar o enquadramento. Em geral, a inexigibilidade é uti-
lizada em casos cujo fornecimento do bem ou serviço é estritamente 
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restrito, como a contratação de serviços técnicos profissionais alta-
mente especializados, entre outros.
Observe a seguir alguns dos principais casos em que a licitação é 
dispensável ou inexigível:
Quadro 6.1 – Casos de dispensabilidade ou inexigibilidade de licitação
Dispensável Inexigível
•	 quando o valor da aquisição do bem, 
do serviço ou da obra ou serviço de 
engenharia for até 10% do limite do 
valor estabelecido para a realização 
de convite. Para empresas de econo-
mia mista e empresas públicas, esse 
percentual é de 20%;
•	 nos casos de guerra, emergência ou 
de calamidade pública e comprome-
timento da segurança nacional;
•	 quando não acudirem interessados 
à licitação anterior;
•	 quando o serviço ou o bem for 
produzido por entidade de direito 
público interno integrante da admi-
nistração pública, entre outros.
•	 quando há inviabilidade de 
competição;
•	 quando existir apenas um 
fornecedor para aquele bem ou 
serviço (fornecedor exclusivo);
•	 para a contratação de serviços 
técnicos com profissionais 
ou empresa de notória 
especialização;
•	 para a contratação de 
profissional de qualquer 
segmento artístico, consagrado 
pela crítica especiali zada ou 
pela opinião pública.
Síntese 
A execução orçamentária e financeira é caracterizada pela obedi-
ência às regras estabelecidas por efeito legal e a eficiência na gestão das 
entradas e saídas de recursos públicos. Nesse sentido, destacam-se 
as especificidades das modalidades de licitação, que têm como prin-
cipal objetivo a pesquisa de mercado sob a perspectiva de estabelecer 
uma relação comercial de aquisição que favoreça o Estado em preço e 
qualidade.
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Questões para revisão
1. Quais as modalidades de licitações existentes?
2. Quais as principais características do pregão eletrônico?
3. Trata-se de uma parte do orçamento reservada para abertura de crédi-
tos adicionais e para cobertura de passivos contingentes, riscos e eventos 
fiscais imprevistos. A qual dos instrumentos de ajuste orçamen-
tário o conceito apresentado corresponde?
a. Reserva de contingência.
b. Reserva legal.
c. Crédito adicional.
d. Emenda orçamentária.
4. Trata-se da modalidade de licitação para aquisição de bens e servi-
ços comuns que possam ser clara e objetivamente definidos pelo edital. 
Nesse sentido, são considerados bens e serviços comuns aqueles passíveis 
de estabelecimento padrão de desempenho e qualidade, sendo de forne-
cimento comum ao mercado e de fácil comparabilidade, permitindo que 
o critério de “menor preço” possa ser utilizado como fator de decisão. A 
qual modalidade de licitação o texto se refere?
a. Pregão.
b. Tomada de Preço.
c. Carta Convite.
d. Compra Direta.
5. Trata-se da modalidade de licitação para empresas escolhidas e convida-
das pela administração (no mínimo de três), a qual deve afixar, em local 
apropriado, cópia da convocação para publicidade a outros que porven-
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tura manifestem interesse em participar do processo, com até 24 horas 
antes da apresentação das propostas. A qual modalidade de licitação 
o texto se refere?
a. Pregão.
b. Tomada de Preço.
c. Carta Convite.
d. Compra Direta.
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca do processo de execução orça-
mentária e financeira, as diferenças e especificidades das modalidades 
de licitação apresentam-se intrigantes e provocativas. Nesse sentido, 
após a leitura do presente capítulo, discuta com amigos, familiares e 
colegas de trabalho acerca da questão apresentada a seguir:
•	 Quais as principais diferenças entre as modalidades de 
licitação?
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capítulo sete
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Conteúdos do capítulo:
•	 Contexto geral do processo de controle e avaliação da execução 
orçamentária e financeira pública.
•	 Contexto geral do controle interno.
•	 Contexto geral do controle externo.
•	 Características gerais de avaliação de desempenho do orçamento.
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de:
•	 Compreender o contexto geral do processo de controle e avalia-
ção da execução orçamentária e financeira.
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O planejamento, a avaliação e o controle são funções essenciais 
que devem estar presentes nas ações da administração pública. Com 
o processo de controle e avaliação, busca-se melhorar a condução da 
gestão de recursos públicos, bem como verificar se a administração 
está atingindo os objetivos de acordo com as políticas traçadas, cum-
prindo, assim, a missão do Estado.
O controle da execução orçamentária esteve sempre centrado na 
eficiência e na eficácia dos gastos (despesa), e não na efetividade que 
os resultados dos programas produziam na sociedade.
Neste capítulo, abordaremos o sistema de controle orçamentá-
rio brasileiro, compreendendo-se os tipos de controle e suas funções, 
como também a evolução desses controles a partir da Constituição 
Federal de 1988 até o estabelecimento dos novos conceitos, mais 
voltados para a avaliação de desempenho da administração pública 
segundo os critérios da eficiência, da eficácia e da efetividade.
7.1 Controle orçamentário brasileiro
O controle orçamentário sempre predominou na admi nistração 
pública no sentido de garantir a observância da legislação, evi-
tando erros e outras práticas irregulares. Já se estabeleciam na 
Lei Federal nº 4.320/1964 dois sistemas de controle da execução orça-
mentária: o controle interno e o controle externo. 
O art. 75 dessa lei determina que o controle da execução orçamen-
tária deve compreender: 
I – a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da 
receita ou a realização da despesa, o nascimento ou a extin-
ção de direitos e obrigações;
II – a fidelidade funcional dos agentes da administração, 
responsáveis por bens e valores públicos;
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III – o cumprimento do programa de trabalho expresso 
em termos monetários e em termos de realização de obras 
e prestação de serviços.
A Constituição Federal de 1988 ampliou esse entendimento, esta-
belecendo em seu art. 70 que 
A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacio-
nal e patrimonial da União e das entidades da administra-
ção direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, eco-
nomicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, 
será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle 
externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.
Nota-se que a busca de um melhor controle iniciou-se já na pro-
mulgação da Constituição de 1988. Além de ampliar o objeto a ser con-
trolado, a Constituição atribuiu ao Congresso Nacional a responsabi-
lidade do controle externo e instituiu o controle interno em todos os 
Poderes. Até então, a exigência do controle interno era só para o Poder 
Executivo e, ainda, restrito ao controle da legalidade dos atos apenas.
7.2 Controle externo
O controle externo na administração pública está a cargo do 
Poder Legislativo, com o auxílio do Tribunal de Contas, cujas atri-
buições estão definidas na Constituição Federal de 1988, nos onze 
incisos do art. 71:
I – apreciar as contas prestadas anualmente pelo Presidente 
da República, mediante parecer prévio que deverá ser ela-
borado em sessenta dias a contar de seu recebimento;
II – julgar as contas dos administradores e demais responsá- 
veis por dinheiros, bens e valores públicos da administra-
ção direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades 
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instituídas e mantidas pelo Poder Público federal, e as con-
tas daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra 
irregularidade de que resulte prejuízo ao erário público;
III – apreciar, para fins de registro, a legalidade dos atos de 
admissão de pessoal, a qualquer título, na administração 
direta e indireta, incluídas as fundações instituídas e manti-
das pelo Poder Público, excetuadas as nomeações para cargo 
de provimento em comissão, bem como a das concessões 
de aposentadorias, reformas e pensões, ressalvadas as 
melhorias posteriores que não alterem o fundamento legal 
do ato concessório;
IV – realizar, por iniciativa própria, da Câmara dos 
Deputados, do Senado Federal, de Comissão técnica ou 
de inquérito,inspeções e auditorias de natureza contá-
bil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial, 
nas unidades administrativas dos Poderes Legislativo, 
Executivo e Judiciário, e demais entidades referidas no 
inciso II;
V – fiscalizar as contas nacionais das empresas suprana-
cionais de cujo capital social a União participe, de forma 
direta ou indireta, nos termos do tratado constitutivo;
VI – fiscalizar a aplicação de quaisquer recursos repassa-
dos pela União mediante convênio, acordo, ajuste ou outros 
instrumentos congêneres, a Estado, ao Distrito Federal ou 
a Município;
VII – prestar as informações solicitadas pelo Congresso 
Nacional, por qualquer de suas Casas, ou por qualquer 
das respectivas Comissões, sobre a fiscalização contábil, 
financeira, orçamentária, operacional e patrimonial e sobre 
resultados de auditorias e inspeções realizadas;
VIII – aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de 
despesa ou irregularidade de contas, as sanções previstas 
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em lei, que estabelecerá, entre outras cominações, multa 
proporcional ao dano causado ao erário;
IX – assinar prazo para que o órgão ou entidade adote as 
providências necessárias ao exato cumprimento da lei, se 
verificada ilegalidade;
X – sustar, se não atendido, a execução do ato impugnado, 
comunicando a decisão à Câmara dos Deputados e ao 
Senado Federal;
XI – representar ao Poder competente sobre irregularida-
des ou abusos apurados.
Como se pode observar, de acordo com as atribuições definidas 
pela Constituição, o controle externo tem o papel de fiscalizador 
da execução orçamentária e financeira dos órgãos da administração 
pública, observando a legalidade, a legitimidade, a economicidade, a 
aplicação das subvenções e as renúncias de receitas. Está mais voltado 
para a fiscalização da formalidade e da legalidade dos atos sem entrar 
no mérito da avaliação dos resultados.
Os Tribunais de Contas dos Estados têm funções semelhantes aos 
da União, pois são incumbidos também do assessoramento às Câmaras 
Municipais nas tarefas de controle externo. Conforme estabelece o pará-
grafo 2° do art. 31 da Constituição Federal, “o parecer prévio, emitido 
pelo órgão competente sobre as contas que o prefeito deve anualmente 
prestar, só deixará de prevalecer por decisão de dois terços da Câmara 
Municipal”. Com essa precaução, as questões políticas pesam menos no 
controle externo realizado no âmbito municipal.
7.3 Controle interno
Como já se viu, a implantação do controle interno na administra-
ção pública é uma exigência constitucional e legal desde a instituição 
da Lei nº 4.320/1964. A Lei de Responsabilidade Fiscal reforça essa 
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imposição legal aos administradores públicos, ao exigir que os relató-
rios de gestão fiscal devem ser assinados não só pela autoridade legal 
competente, mas também pelo responsável do controle interno.
O sistema de controle interno nos três Poderes (Executivo, 
Legislativo e Judiciário) deve ter uma atuação integrada, visando aten-
der ao disposto no art. 74 da Constituição Federal de 1988:
I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plu-
rianual, a execução dos programas de governo e dos orça-
mentos da União;
II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto 
à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e 
patrimonial nos órgãos e entidades da administração fede-
ral, bem como da aplicação de recursos públicos por enti-
dades de direito privado;
III - exercer o controle das operações de crédito, avais e 
garantias, bem como dos direitos e haveres da União;
IV - apoiar o controle externo no exercício de sua missão 
institucional.
Notamos que o papel do controle interno vai além da responsa-
bilidade de fiscalizar a legalidade dos atos administrativos, avaliando 
também os resultados obtidos com o desenvolvimento dos programas. 
O que se busca com o controle interno é a eficácia organizacional com 
maior efetividade da ação programática do órgão.
A Constituição de 1988 inovou mais uma vez essa matéria, não só 
porque obrigou os três Poderes a manterem o controle interno, e não 
somente o Executivo, como era anteriormente, mas também, e especial-
mente, porque determinou a realização de avaliações de resultados, isto é, 
do cumprimento dos objetivos e das metas constantes de planos e progra-
mas da administração, segundo os conceitos de eficiência e eficácia.
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7.4 Novos conceitos na avaliação
Além do controle e da avaliação legal, que visa preservar a lisura 
nos procedimentos administrativo-financeiros, um novo conceito 
começa a surgir no sentido de avaliar o desempenho da administra-
ção segundo os critérios de eficiência, eficácia, economicidade e efeti-
vidade, que não substituem os atuais, mas se adicionam a eles.
•	 Eficiência: Compara se a relação custo/benefício é adequada 
ou não; é fazer as atividades corretamente; ênfase nos meios.
•	 Economicidade: Consiste em obter o melhor resultado 
pos sível de uma determinada alocação de recursos financei-
ros dentro da variável custo versus benefício. Simplificando, é a 
minimização dos custos com a maximização dos resultados.
•	 Efetividade: Expressão do impacto de uma programação na 
solução de problemas. Relaciona-se não apenas com os resul-
tados propiciados, mas também com as consequên cias des-
tes sobre a realidade. A efetividade é um critério de avaliação 
que considera, principalmente, os efeitos e os benefícios que as 
ações governamentais provocam visando ao desenvolvimento 
econômico e social.
O controle e a avaliação, caracterizados pela transparência e pela 
participação da sociedade, constituem-se em uma das principais fun-
ções do ciclo de gestão na administração pública. Centrada não só na 
eficiência dos gastos, mas principalmente na efetividade dos resultados, 
a avaliação utiliza-se de indicadores sociais e econômicos que possibi-
litam medir a atuação da ação governamental, propondo ações correti-
vas, quando for o caso, com a intenção de atender cada vez melhor às 
demandas da sociedade. 
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Síntese 
Após a compreensão do processo de reflexão, planejamento, orça-
mento, aprovação e execução financeira, torna-se particularmente 
importante compreendermos o sistema de controle da administração 
pública. Nesse sentido, alguns ambientes merecem especial atenção, 
entre eles a perspectiva do controle ser exercido por meio dos con-
troles internos e externos, que, de forma lógica e complementar, tem 
como principal objetivo evidenciar a relação entre o plano e a ação efe-
tiva dos gestores, sob o enfoque de análise de desempenho.
Questões para revisão
1. Quais os principais objetivos do controle externo na adminis-
tração pública?
2. Quais os principais objetivos do controle interno na adminis-
tração pública?
3. Trata-se do controle da administração pública que está a cargo do Poder 
Legislativo, com o auxílio do Tribunal de Contas, cujas atribuições 
estão definidas na Constituição Federal de 1988, nos onze incisos do 
art. 71. A qual tipo de controle da administração pública o pre-
sente texto se refere?
a. Controle interno.
b. Controle híbrido.
c. Controle mediano.
d. Controle externo.
4. Trata-se do controle da administração pública cuja exigência consti-
tucional é legal desde a instituição da Lei nº 4.320/1964. A Lei de 
Responsabilidade Fiscal reforça essa imposição legal aos administrado-
res públicos, ao exigir que os relatórios de gestão fiscal devem ser assina-
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dos não só pela autoridade legal competente, mas também pelo respon-
sável do controle interno. A qual tipo de controle da administração 
pública o presente texto se refere?
a. Controle interno.
b. Controle híbrido.
c. Controle mediano.
d. Controle externo.
5. O e a , caracterizados pela 
transparência e pela participação da sociedade, constituem-se 
em uma das principais funções do ciclo de gestão na adminis-
tração pública. Centrada não só na eficiência dos gastos, mas 
principalmente na efetividade dos resultados, a avaliação uti-
liza-se de indicadores sociais e econômicos que possibilitam 
medir a atuação da ação governamental, propondo ações cor-
retivas, quando for o caso, com a intenção de atender cada vez 
melhor às demandas da sociedade. Qual dos termos a seguir 
preenchem as lacunas apresentados no texto e mantêm o sen-
tido dos conceitos?
a. Avaliação; medidas.
b. Controle; subsídios.
c. Medição; avaliação.
d. Controle; avaliação.
Questão para reflexão
Entre as principais reflexões acerca do orçamento publico, as for-
mas de controle e de transparência são assuntos de destaque. Nesse 
sentido, após a leitura do presente capítulo, discuta com amigos, fami-
liares e colegas de trabalho acerca da questão apresentada a seguir:
•	 Qual a importância do controle no processo orçamentário 
público?
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Considerações 
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A compreensão do processo de orçamento e 
planejamento é considerada uma das principais 
perspectivas de gestão pública. Tal procedimento 
apresenta o amparo legal sob o preceito da 
transparência das intenções e da execução do dinheiro 
público, por meio do entendimento das principais 
disfunções sociais e suas formas de solução.
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Nesse sentido, é interessante perceber a importância de ferramen-
tas de longo prazo como o Plano Plurianual alinhados a ferramen-
tas de médio e curto prazo como a Lei de Diretrizes Orçamentárias, 
Lei Orçamentária Anual e o Plano Diretor. Tais ferramentas apre-
sentam-se alinhadas aos procedimentos de arrecadação e de gastos, 
representados pelos estágios das receitas e despesas, que apuram de 
forma clara e objetiva as principais formas de arrecadação e de gasto 
dos recursos na administração pública.
Vale ressaltar que tais procedimentos e ferramentas apresentam-
se pautados nos princípios fundamentais da administração pública, 
que precedem a relação de custo/benefício da arrecadação e aplicação 
dos recursos públicos sob a ótica da transparência das atividades de 
gestão em todos os poderes envolvidos.
Por fim, é importante ressaltar que a compreensão das formas 
de planejamento, execução e controle dos recursos da administração 
pública pode ser considerada, além de uma perspectiva profissional, 
um conhecimento gerador de responsabilidade social, cujo objetivo é 
alinhar as ações dos gestores públicos com as efetivas disfunções da 
sociedade no curto, médio e longo prazo.
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Respostas
Capítulo 1
Questões para revisão
1. O planejamento de forma geral aborda as seguintes fases:
•	 Estratégico
•	 Tático
•	 Operacional 
2. O sistema de planejamento público norteia-se por meio de um 
conjunto de elementos que tem como principal objetivo dar 
sustentação ao processo de tomada de decisões e alocação de 
recursos. Nesse contexto, os elementos relacionados ao pro-
cesso de planejamento público são:
•	 Planos
•	 Programas
•	 Ações
3. a
4. a
5. d
Capítulo 2
Questões para revisão
1. Entre as principais legislações aplicadas diretamente ao pro-
cesso do orçamento público, destacam-se, entre outras:
•	 Constituição Federal
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•	 Lei nº 4.320/1964
•	 Lei de Responsabilidade Fiscal
•	 Estatuto das Cidades
2. Entre os principais instrumentos legais do orçamento público, 
destacam-se:
a. Plano Plurianual
b. Lei de Diretrizes Orçamentárias
c. Lei Orçamentária Anual
d. Plano Diretor (acima de 20 mil habitantes)
3. d
4. a
5. c
Capítulo 3
Questões para revisão
1. Entre as normas cujo objetivo é assegurar o cumprimento dos 
fins a que se destina a Lei Orçamentária Anual, destacam-se os 
seguintes princípios:
•	 Universalidade
•	 Anualidade
•	 Unidade
•	 Exclusividade
•	 Equilíbrio
•	 Orçamento bruto
•	 Não vinculação das receitas
•	 Discrição
•	 Reserva legal
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2. Pelo princípio da unidade, todas as receitas e despesas devem 
integrar um único orçamento, independente da distribuição 
institucional. Tal unidade tem como principal objetivo esta-
belecer uma relação de controle único e evitar sobreposições de 
investimentos sobre o mesmo fenômeno social.
3. c
4. a
5. b
Capítulo 4
Questões para revisão
1. A receita pública precede quatro estágios distintos, são eles:
•	 Previsão
•	 Lançamento
•	 Arrecadação
•	 Recolhimento 
2. A despesa pública precede três estágios distintos, são eles:
•	 Empenho
•	 Liquidação
•	 Pagamento
3. c
4. b
5. a
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Capítulo 5
Questões para revisão
1. Após a aprovação do orçamento pela casa legislativa, três atos 
concretizam a aprovação, são eles:
•	 Decretação pelo Poder Legislativo;
•	 Sanção pelo chefe do Poder Executivo;
•	 Promulgação por um ou outro poder. 
2. Conforme previsão constitucional, os parlamentares podem 
emendar o projeto de Lei Orçamentária Anual no que se 
refere ao acréscimo ou à inclusão de novas despesas, no 
entanto, sua aprovação apresenta-se condicionada às seguintes 
determinações:
•	 Estar compatível com o Plano Plurianual e com a Lei de 
Diretrizes Orçamentárias;
•	 Indicar recursos necessários admitidos apenas os provenientes 
de anulação de despesa, excluída as que incidem sobre dota-
ções para pessoal e encargos, serviço da dívida e transferências 
tributárias constitucionais para estados, municípios e Distrito 
Federal.
3. b
4. a
5. c
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Capítulo 6
Questões para revisão
1. As modalidades de licitação permitidas pela legislação brasi-
leira são:
•	 Convite
•	 Tomada de preços
•	 Concorrência
•	 Concurso
•	 Leilão
•	 Pregão eletrônico
2. Trata-se da modalidade de licitação utilizada para aquisição de 
bens e serviços cuja descrição seja considerada “comum”, não 
possibilitando interpretações ambíguas sobre o bem ou serviço 
a ser licitado. Tal modalidade é recorrente à grande maioria 
das aquisiçõesdo estado, pois possibilita a ampla divulgação 
dos termos do edital e dos resultados em sistema on-line. Em 
geral, apresenta-se como uma efetiva ferramenta de poder de 
barganha do estado com relação ao favorecimento nos preços.
3. a
4. a
5. c
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Capítulo 7
Questões para revisão
1. Sob a atribuição do Poder Legislativo com o apoio dos Tribunais 
de Contas, o controle externo apresenta-se como uma ferra-
menta efetiva de controle da execução do orçamento e de sua 
efetiva realização. Diante de tal papel, os principais objetivos 
pertinentes ao controle externo, entre outros, são:
•	 julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por 
numerários, bens e valores públicos da administração direta e 
indireta;
•	 apreciar, para fins de registro, a legalidade dos atos de admissão 
de pessoal, entre outros;
•	 apreciar as contas prestadas anualmente, mediante emissão de 
parecer;
2. A medida de controle interno, prevista desde os preceitos da Lei 
nº 4.320/1964 e reforçada pela Lei de Responsabilidade Fiscal, 
preconiza, entre outras, que a prestação de contas deverá ser 
assinada pela autoridade legal e pelo responsável do controle 
interno, tendo como principais objetivos:
•	 avaliar o cumprimento das metas previstas no plano 
plurianual;
•	 comprovar a legalidade e avaliar os resultados da gestão do 
orçamento público;
•	 exercer o controle das operações de crédito, entre outros. 
3. d
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5. d
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Sobre os autores
Doralice Lopes Bernardoni 
É formada em Letras Anglo-Portuguesas pela Faculdade de 
Filosofia, Ciências e letras de Arapongas (1977) e em Administração 
pela Fundação de Estudos Sociais do Paraná – Fesp (1983). É pós-
graduada em Administração e Marketing pelo Centro Universitário 
FAE (1996) e pós-graduada em Formulação e Gestão de Políticas 
Públicas pela Universidade Federal do Paraná – UFPR (2007). Conta 
com a experiência profissional multidisciplinar adquirida ao longo 
de 30 anos de prestação de serviços nas áreas de planejamento e orça-
mento público, estudos e projetos, com ênfase em formulação e gestão 
de políticas públicas em órgãos e empresas governamentais do Estado 
do Paraná. Nesse ínterim, vale destacar a ocupação de cargos como 
o de diretora de Administração e Finanças da Secretaria de Estado 
do Esporte e Turismo no Paraná, de 1988 a 1994, e o de membro do 
Conselho de Administração da Fundação de Esportes do Governo do 
Estado do Paraná, de 1987 a 1988, tendo sido eleita pelos funcionários 
desse órgão. Atualmente, Doralice Lopes Bernardoni é coordenadora 
da Câmara de Gestão Pública da Agência Brasileira de Coo peração e 
Desenvolvimento (ABCD), além de atuar como chefe de gabinete da 
Secretaria de Estado do Turismo do Governo do Paraná.
June Alisson Westarb Cruz
Doutorando em Administração Estratégica pela Pontifícia 
Universidade Católica do Paraná − PUCPR (2008), mestre em 
Administração Estratégica pela mesma instituição (2007), pós-
graduado em Contabilidade e Finanças pela Universidade Federal 
do Paraná − UFPR (2005), pós-graduado (extensão) em Docência 
Universitária pela Fundação Getulio Vargas − FGV (2005) e 
graduado em Ciências Contábeis pelo Centro Universitário FAE 
(2003) e Técnico em Contabilidade pela Escola Técnica da UFPR. 
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Atualmente, é coordenador do Instituto Superior de Administração 
da Escola de Negócios da PUCPR, professor e coordenador do curso 
de Especialização em Planejamento e Gerenciamento Estratégico da 
PUCPR e Diretor Financeiro da Business Management Consultoria e 
Auditoria. É autor das seguintes obras: A união faz a força: a cooperação 
como estratégia de sobrevivência organizacional (Editora Protexto), Gestão de 
custos (Editora Ibpex), Contabilidade introdutória descomplicada (Editora 
Juruá), Análise de demonstrações financeiras (Editora Juruá), Finanças 
pessoais (Editora Ibpex) e Incrementando a estratégia (Editora Ibpex) 
e organizador do livro Redes sociais e organizacionais em Administração 
(Editora Juruá).
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ISBN 978-85-7838-717-4
7 8 8 5 7 8 3 8 7 1 7 4
A obrigatoriedade da elaboração de Planos Plurianuais prevista na 
Constituição Brasileira tem conduzido o governo a traçar estratégias 
de gestão de políticas públicas voltadas aos mais diversos setores, 
no intuito de proporcionar o desenvolvimento da estratégia aplicada 
à gestão pública e oportunizar qualidade de vida à população. 
 
Nesse sentido, a presente obra apresenta os aspectos gerais que 
envolvem nosso modelo de planejamento, orçamento e gestão, 
sintetizando as questões mais relevantes e indispensáveis para seu 
estudo, como:
 
• o planejamento orçamentário na administração pública; 
• as bases legais do orçamento público e seus respectivos 
instrumentos; 
• os princípios constitucionais da administração pública; 
• as principais práticas da elaboração do orçamento na 
administração pública por meio do entendimento do contexto 
geral das receitas e das despesas públicas; 
• o processo de discussão, votação e aprovação da lei do 
orçamento;
• os principais aspectos referentes ao acompanhamento da 
execução orçamentária e financeira no exercício financeiro 
estatal; 
• as práticas de controle e avaliação da execução orçamentária e 
financeira na gestão pública brasileira.
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