ISS - Imposto sobre serviços de qualquer natureza

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CENTRO UNIVERSITÁRIO UNA 
FACULDADE UNA DE CONTAGEM 
Curso Superior em Ciências Contábeis – 4º ciclo, módulo B 
 
 
 
 
 
 
 
Romana Lopes de Freitas Mendes 
 
 
 
 
 
 
ISS – Imposto sobre serviços de qualquer natureza 
A guerra fiscal entre municípios 
 
 
 
Contagem 
2014 
 
 
 
 
 
CENTRO UNIVERSITÁRIO UNA 
FACULDADE UNA DE CONTAGEM 
Curso Superior em Ciências Contábeis – 4º ciclo, módulo B 
 
 
Romana Lopes de Freitas Mendes 
 
 
 
 
 
 
ISS – Imposto sobre serviços de qualquer natureza 
A guerra fiscal entre municípios 
 
 
Estagio Supervisionado apresentado ao 
professor do 4º ciclo, módulo B, do 
curso de Ciências Contábeis, da 
Faculdade Una de Contagem. 
Orientação: prof.Wendel Ângelo da 
Silva 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Contagem 
2014 
 
 
 
RESUMO 
O objetivo do presente trabalho é demonstrar a incidência do ISS – Imposto sobre Serviços 
de qualquer natureza no local da prestação de serviço, de forma a evidenciar a discussão 
acerca da bitributação do imposto por parte dos municípios e avaliar como esta cobrança 
impacta na companhia. A Lei Complementar 116/03 veio para evitar conflitos de 
competência entre os Municípios e discriminar taxativamente as hipóteses configuradas 
de exceção. Advém que esta não conseguiu evitar os conflitos de competência entre eles. 
Em meio a este contexto ambíguo as prestadoras de serviços se vêem diante de uma situação 
de bitributação, uma vez que o mesmo município defende ter direito ao imposto. Foi 
realizado uma pesquisa exploratória no intuito de tornar clara a elucidação do tema. Quanto 
aos procedimentos será empregado o uso de pesquisa bibliográfica e quanto à sua natureza 
se utilizara a pesquisa aplicada. 
Palavras Chave: Bitributação. Conflito. ISSQN. 
 
ABSTRACT 
The objective of this study is to demonstrate the impact of the ISS - Tax on Services of any 
kind at the site of service delivery, in order to highlight the discussion about the double 
taxation of tax by the municipalities and assess how this impacts the collection company. 
Complementary Law 116/03 came to avoid conflicts of jurisdiction between the 
municipalities and specifically discriminate hypotheses configured exception. Comes that 
this could not prevent conflicts of jurisdiction between them. Amid this ambiguous context 
the service providers are faced with a situation of double taxation, since the same 
municipality advocates have the right to tax. An exploratory research was conducted in 
order to make clear the elucidation of the subject. The procedures will be employed the use 
of literature and in nature had used applied research. 
Keywords: double taxation. Conflict. ISSQN. 
 
 
 
LISTA DE TABELAS 
Tabela 1: Estrutura Organizacional da Empresa ................................................................................... 9 
Tabela 2: Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 ................................................................... 15 
Tabela 3: Lista Serviços, Decreto nº 406/68 ....................................................................................... 17 
 
 
 
 
LISTA DE FIGURAS 
Figura 1 – Nota de Prestação de Serviço – Base de Cálculo e Local da Prestação – Campinas ......... 21 
Figura 2 – Nota Fiscal de Prestação de Serviço – Alíquota - Campinas ............................................. 22 
Figura 3 - Nota de Prestação de Serviço – Base de Cálculo e Local da Prestação – Juiz de Fora ...... 22 
Figura 4 - Nota Fiscal de Prestação de Serviço – Alíquota – Juiz de Fora ......................................... 23 
Figura 5 - Nota de Prestação de Serviço – Base de Cálculo e Local da Prestação – São Bernardo dos 
Campos ................................................................................................................................................ 24 
Figura 6 – Nota Fiscal de Prestação de Serviço – Alíquota – São Bernardo dos Campos .................. 25 
 
 
 
 
LISTA DE GRÁFICOS 
Gráfico1 – Diferença de Alíquotas ...................................................................................................... 25 
 
 
 
 
 
Sumário 
1. INTRODUÇÃO ................................................................................................................ 8 
1.1. Histórico da organização ................................................................................................... 8 
1.2. Estrutura Organizacional ................................................................................................... 9 
1.3. Forma Jurídica ................................................................................................................... 9 
1.4. Área de atuação no estágio .............................................................................................. 10 
2. DESENVOLVIMENTO ................................................................................................. 11 
2.1. Problema.......................................................................................................................... 11 
3. OBJETIVOS.................................................................................................................... 11 
3.1. Objetivo Geral ................................................................................................................. 11 
3.2. Objetivos Específicos ...................................................................................................... 11 
4. JUSTIFICATIVA ............................................................................................................ 11 
5. METODOLOGIA ........................................................................................................... 12 
6. BASE TEÓRICA ............................................................................................................ 13 
7. ANÁLISE DE DADOS ................................................................................................... 21 
8. CONCLUSÃO ................................................................................................................ 26 
9. BIBLIOGRAFIA ............................................................................................................. 27 
 
8 
 
LINHA DE PESQUISA 
ISS – Imposto sobre Serviços de qualquer natureza 
SUBTEMA 
A guerra fiscal entre municípios 
1. INTRODUÇÃO 
O presente estudo terá como assunto a incidência do ISS – Imposto sobre Serviços de 
qualquer natureza no local da prestação de serviço. Uma discussão acerca da possibilidade 
da cobrança do imposto em relação ao local da efetivação do serviço, mesmo se, a sede, 
estabelecimento ou domicilio do prestador não coincidir com o local de prestação do 
serviço. 
A Constituição Federal de 1988 concede aos Municípios direito de instituir e 
arrecadar os tributos de sua competência, de forma a observar o critério espacial do território 
municipal com seus limites e a hierarquização das leis. A Lei Complementar nº 116/2003, 
em seu artigo 3º veicula que o ISS é devido no local do estabelecimento prestador ou, na 
falta desse, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos 
I a XXII, quando o imposto será devido no local da prestação. 
Esta LC 116/03 veio justamente para evitar conflitos de competência entre os 
diversos Municípios e discriminar taxativamente as hipóteses configuradas de exceção. 
Sucede, porém, que esta não conseguiu evitar os conflitos de competência entre eles. 
Em meio a este cenário ambíguo as prestadoras de serviços se veem diante de uma 
situação de bitributação,uma vez que o mesmo município defende ter direito ao imposto. 
O Município defende o direito ao imposto se a empresa prestadora de serviços está 
sediada em seu território, mas também o defende quando as empresas prestadoras de 
serviço sediadas em outros municípios atendem as tomadoras sediadas em sua jurisdição. 
1.1. Histórico da organização 
A história da “Companhia R” teve início há mais de um século, na Alemanha, e 
traduz o primeiro capítulo da motorização veicular no mundo. Em 23 de junho de 1902 a 
“Companhia R” teve registra da sua marca e, pouco depois, em 26 de setembro, estava 
9 
 
protegido legalmente. No dia 7 de outubro de 1953 ocorreu a fundação oficial da subsidiária 
da “Companhia R” no Brasil. Quase três anos depois, em 28 de setembro de 1956 teve início 
efetivo na indústria automobilística brasileira com a inauguração oficial da fábrica da 
“Companhia R” em São Bernardo do Campo, São Paulo.(Companhia R, 2014). 
A unidade de Campinas foi inaugurada em 1979, e a unidade de Juiz de Fora 
inaugurada em 1999, esta por sinal foi pioneira na adoção de novas técnicas de produção, 
organização e trabalho em equipe, de forma a atingir um dos mais altos padrões de 
qualidade entre todas as unidades de automóveis da marca “Companhia R”no mundo e, é 
vista como uma das mais modernas da indústria automobilística da América Latina. 
Instalada há mais de 50 anos no Brasil, a “CompanhiaR” possui atualmente as três fábricas 
(Companhia R, 2014). 
1.2. Estrutura Organizacional 
Na intenção de tornar as estruturas organizacionais transparentes, as empresas 
investem e focam, cada vez mais, em uma ferramenta estrutural denominada organograma. 
Esta estrutura é a representação gráfica da empresa, funciona como a planta da corporação 
(Teixeira, 2012). 
A estrutura organizacional da “Companhia R” é segmentada por um diretor 
executivo e seis diretores responsáveis por departamentos ponderosos, que disseminam 
demais atividades e garantem a organização da instituição. 
Tabela 1: Estrutura Organizacional da Empresa 
Fonte: (Companhia R) 
1.3. Forma Jurídica 
A “Companhia R” é uma empresa privada, conforme (Foregon, 2014) empresa 
privada é uma organização pertencente a indivíduos ou grupos, que produz e/ou 
10 
 
comercializa bens ou serviços com o objetivo de obter lucro. E uma empresa de sociedade 
limitada, que o Portal do Empreendedor (2014) define como, 
aquela que realiza atividade empresarial, formada por dois ou mais sócios que 
contribuem com moeda ou bens avaliáveis em dinheiro para formação do capital 
social. A responsabilidade dos sócios é restrita ao valor do capital social, porém 
respondem solidariamente pela integralização da totalidade do capital, ou seja, 
cada sócio tem obrigação com a sua parte no capital social, no entanto poderá ser 
chamado a integralizar as quotas dos sócios que deixaram de integralizá-las.(Portal 
do Empreendor, 2014) 
 
A “Companhia R” tem regime de Tributação no Lucro Real, a Receita Federal 
(Brasil, 2014) define o conceito deste regime como, a base de cálculo do imposto sobre a 
renda apurada segundo os registros contábeis e fiscais efetuados sistematicamente de acordo 
com as leis comerciais e fiscais. 
1.4. Área de atuação no estágio 
 O estágio é uma atividade educativa e complementar ao ensino, que tem como 
finalidade integrar o estudante em um ambiente profissional. 
De acordo com a Fundap (2011) o estágio curricular supervisionado, 
deve colocar o futuro profissional em contato com as diferentes realidades sociais, 
econômicas e culturais, proporcionando vivência e experiências que permitam ao 
estudante desenvolver uma consciência crítica e a capacidade de compreender a 
realidade e interferir sobre ela. (Fundap, 2011) 
 
A área de atuação abrangida por esse Estágio será a Fiscal, com ênfase na análise e 
averiguação da forma de tributação do ISS – Imposto sobre Serviços de qualquer natureza. 
 
 
11 
 
2. DESENVOLVIMENTO 
2.1. Problema 
O presente estudo visa demonstrar os principais conflitos a respeito do recolhimento 
do ISS e como as divergências entre os municípios influência na empresa. Deste modo a 
pergunta que norteia este estudo é: “Como a guerra fiscal entre os municípios impacta na 
organização?” 
3. OBJETIVOS 
3.1. Objetivo Geral 
Demonstrar a incidência do ISS, de forma a evidenciar a discussão acerca da 
bitributação do imposto por parte dos municípios e avaliar como esta cobrança impacta na 
companhia. 
3.2. Objetivos Específicos 
 Identificar e demonstrar a legislação do ISSQN – Imposto sobre Serviços de 
Qualquer Natureza; 
 Conceituar a bitributação e evidenciar qual é a base correta para a cobrança; 
 Avaliar o a incidência do ISSQN nas atividades contratadas pela empresa. 
4. JUSTIFICATIVA 
A princípio, pesquisar sobre a tributação municipal que incide sobre os serviços 
prestados possui relevância pessoal, social e científica. O peso deste estudo no âmbito 
pessoal será a contribuição que ele trará ao agregar informações que aumentarão o 
conhecimento adquirido no âmbito acadêmico, e proporcionará a possibilidade de realizar na 
prática o que foi visto apenas em teoria. Desta forma, como aluno, serei beneficiado com o 
aprendizado que um estudo de caso proporciona. 
No que concerne ao nível social, a pesquisa se faz a necessária, pois, o imposto 
municipal sobre Serviços de Qualquer Natureza é um dos muitos tributos que onera as 
empresas, por conseguinte, interpretar sua legislação à fim de dirimir as dúvidas presentes 
12 
 
no dia à dia das organizações prestadoras e tomadoras de serviços é de suma importância 
para crescimento das empresas, e redução de seus custos. 
Embora tal tributo tenha uma Lei Complementar base, a divergência de tratamento 
entre os municípios é grande, de forma a trazer consequências conflitantes entre os 
prestadores e tomadores de serviço, além da necessidade de acompanhamento constante das 
atualizações por estes. No entanto, nem sempre as empresas estão preparadas para 
acompanhar estas alterações ou encontrar profissionais qualificados que possam averiguá-
las. 
No plano científico, a importância da abordagem deste tema consiste em mostrar a 
dificuldade que diversas empresas passam e como estas se deparam constantemente com a 
confusa, por vezes até, contraditória legislação brasileira. É importante uma análise concreta 
destes problemas no dia a dia das empresas para evitar a chamada bitributação, que incorre 
em maiores custos à organização. 
Por fim, considera-se como beneficiados com este estudo as empresas prestadoras e 
tomadoras de serviços, que podem ter este levantamento como ferramenta de conhecimento, 
análise e auxílio na interpretação da legislação no que diz respeito a incidência do ISSQN. 
5. METODOLOGIA 
A metodologia utilizada conta com uma pesquisa exploratória no intuito de tornar 
clara a elucidação do tema. Uma pesquisa exploratória visa familiarizar um assunto ainda 
pouco conhecido, ao seu final se conhecerá mais sobre ele e estará apto a construir hipóteses 
a seu respeito. Por ser um tipo de pesquisa muito específica, quase sempre ela assume a 
forma de um estudo de caso. (Gil, 2008) 
Quanto aos procedimentos será empregado o uso de pesquisa bibliográfica, que para 
(Gil, 2008) é uma pesquisa desenvolvida com base em material já elaborado, constituído 
principalmente de livros e artigos científicos. 
E quanto à sua natureza se utilizara a pesquisa aplicada, que segundo (Vergara, 2000) 
tem finalidade prática e é motivada pela necessidade de resolver problemas concretos, de 
solução imediata ou não. 
Assim sendo, serão usados conceitos doutrinários para se chegar ao escopo do 
objetivo almejado.13 
 
6. BASE TEÓRICA 
O ISSQN é regulado por uma lei federal, que é a Lei Complementar 116/2003 e, sua 
competência foi definida pela Constituição Federal de 1.988, em seu art. 156, no inciso III, 
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: 
(...) III – Serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, 
definidos em lei complementar. (BRASIL, 1988) 
Até o ano de 2003 o ISSQN – Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza era 
regulado pelo Decreto 406/1968, que teve sucessivas alterações ao longo do tempo, no 
entanto, em 1º de Agosto de 2003 foi publicado no Diário Oficial da União a Lei 
Complementar de nº 116/2003, que então introduziu alterações no que diz respeito ao 
imposto citado. 
No caput da lei, do seu Art. 1º, consta a seguinte redação, 
Art. 1
o
 O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos 
Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços 
constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade 
preponderante do prestador. (BRASIL, 2003) 
A Lei Complementar 116/2003 veio elucidar inúmeros pontos, que, por muito tempo 
permaneceram confusos na legislação brasileira, com sua publicação delineou-se vários 
termos e definições que eram obscuros. 
De acordo com Martins, 
O ISS, como qualquer tributo, tem como pressupostos essenciais os seguintes: 
elemento material (fato gerador da obrigação tributária), elemento pessoal 
(contribuinte) e elemento quantitativo (base de cálculo e alíquota fiscal). Além 
desses elementos, há necessidade de se ter algumas breves considerações a 
respeito do local de incidência tributária do imposto (elemento espacial). 
(MARTINS, 2004, p. 69) 
 Para elucidação dos elementos presentes no tributo retro mencionado segue-se 
definição de algumas das características acima. 
Cumpre destacar que tal obrigação é incidente apenas sobre Serviços, determinados 
na lista anexa à norma já mencionada, mas cabe elucidar o seu conceito, para Koogan e 
Houaiss, Serviço é “um produto de atividade do homem destinado à satisfação de 
necessidades humanas, mas que não apresentam o aspecto de bem material.” (KOOGAN & 
HOUAISS, 1994, p.775) 
14 
 
FATO GERADOR 
 
Dentro desta ótica, passa a existir o Fato Gerador do tributo, que é a prestação do 
serviço, conforme Soares (2005) o ISSQN só recai em atividades comerciais e que visem 
lucro, então, o fato gerador do ISS, sob o ponto de vista jurídico, é a prestação de serviços 
imposta pela Lei Complementar. 
Cabe ainda ressaltar, mesmo que a prestação de serviços não seja a atividade 
preponderante do contribuinte ou sua atividade fim, ainda assim, o ISSQN será tributado no 
fornecimento do serviço e este fato independe da atividade principal realizada pelo prestador 
em questão. 
Este assunto também é tratado por Diniz, que afirma ser a prestação de serviço “o 
contrato pelo qual o fornecedor se obriga, mediante remuneração, a executar, para o 
consumidor, certo serviço sem o fornecimento de coisa, ou com o emprego dessas somente 
em caráter acessório”. (DINIZ, 2005, p. 817) 
É consensual o conceito também para Venosa, uma vez que este “entende ser a 
prestação de serviços um contrato sinalagmático pelo qual uma das partes, denominada 
prestador, obriga-se a prestar serviços à outra, denominada dono do serviço, mediante 
remuneração”. (VENOSA, 2003, p. 187) 
Isto significa dizer que, serviço pode ser conceituado como qualquer atividade que 
envolva o fazer de determinada tarefa à outrem, na forma de bens imateriais e incorpóreos 
investidos de certo conteúdo econômico – título oneroso – que não se confunde com 
produtos e nem com mercadorias. A tabela abaixo indica exemplo de serviços da lista anexa 
a Lei Complementar. 
 
15 
 
Tabela 2: Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03 
 
Serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003 
Análise e desenvolvimento de sistemas; Serviços de pesquisa e desenvolvimento de qualquer 
natureza; 
Cessão de andaimes, palcos, coberturas, e 
outras estruturas de uso temporário; 
Medicina e biomedicina; 
Enfermagem, inclusive serviços auxiliares; Medicina veterinária e zootecnia; 
Barbearia, cabeleireiros, manicuros, 
pedicuros, e congêneres.; 
Engenharia, agronomia, agrimensura, arquitetura, 
geologia, urbanismo, paisagismo e congêneres.; 
Ensino regular pré escolar, fundamental, 
médio e superior. 
Guias de turismo; 
Representação de qualquer natureza, 
inclusive comercial; 
Vigilância, segurança ou monitoramento de bens e 
pessoas; 
Espetáculos teatrais; Fotografia, cinematografia, inclusive revelação, 
ampliação, cópia, reprodução, trucagem e congêneres. 
Assistência técnica; Advocacia; 
Auditoria; Contabilidade, inclusive serviços técnicos e auxiliares. 
Fonte: Próprio autor com base na legislação vigente. 
Muito importante esclarecer que, os serviços podem ser executados pelo 
estabelecimento prestador em seu domicilio ou no domicilio o tomador. 
SUJEIÇÃO 
O Direito Tributário trata, no geral, a questão da sujeição de forma bilateral onde, de 
um lado está o sujeito passivo – aquele o qual está obrigado a cumprir com a prestação 
pecuniária do tributo e, do outro lado, encontra-se o sujeito ativo – aquele que recebe (ou 
tem o poder de exigir) a prestação pecuniária cedida pelo sujeito passivo. 
Em matéria do ISS o sujeito passivo é sempre o prestador de serviço, aquele que 
consumou, na realidade concreta, a situação prevista em lei como necessária e suficiente 
16 
 
para gerar a obrigação principal – fato gerador. Por outro lado, o “sujeito ativo” são os 
Municípios, uma vez que gozam do direito de tributar o sujeito passivo. 
ALÍQUOTAS 
A alíquota é o percentual fixado por lei, a ser aplicado sobre a base de cálculo para a 
obtenção do imposto devido. Conforme Oliveira, 
Cabe a cada município fixar a alíquota do ISS de acordo com sua legislação; e em 
razão do Brasil ter muitos municípios, a Lei Complementar estabelece a alíquota 
máxima para efeito de pagamento, com intenção de uniformizar e regulamentar o 
valor além de coibir exageros na sua cobrança. (OLIVEIRA, 2005, p. 76) 
A Lei Complementar que regula o ISS estabeleceu apenas a alíquota máxima deste 
imposto, no percentual de cinco por cento. Entretanto, conforme artigo 88, inciso I, do Ato 
das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição Federal, a alíquota mínima é 
dois por cento, com exceção apenas para os itens 32, 33 e 34 da Lista de Serviços anexa ao 
Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968. 
Uma das finalidades, então, desta determinação foi evitar a concorrência desleal 
entre os municípios, a fim de reprimir possíveis desigualdades na concessão de benefícios 
quanto à instalação de empresas nos limites deste ou daquele município. 
O referenciado texto acima revela, então, que as alíquotas desse imposto ficam que 
cada município determinará fica entre o limite máximo de 5% e o mínimo de 2%, sem a 
possibilidade de concessão de incentivos fiscais ou isenções que possam vir a diminuir esta 
alíquota para menos do que o mínimo estabelecido. Martins elucida que, 
Caso o município não adapte sua legislação à Constituição e assim, perseverando 
com a batalha fiscal, a responsabilidade cabe a quem não praticou o ato. Além 
disso, os contribuintes que recolherem o ISS com alíquota menor de 2%, não 
poderão ser prejudicados com cobrança de juros ou de mora, porque estão 
inseridos na legalidade do seu município, não havendo nesse caso, penalidade. 
(MARTINS, 2003, p. 209) 
BASE DE CÁLCULO 
A base de cálculo do ISS é o preço do serviçoprestado, que conforme de Sérgio 
Pinto Martins (2006), “é o número de unidades monetárias despendidas para aquisição de 
um bem, que, no caso do ISSQN, é um bem incorpóreo: o serviço.” (MARTINS, 2006, p.83) 
A base de cálculo do imposto é definida através do Art. 9º do Decreto 406/1968, de 
forma clara e concisa “A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.” (BRASIL, 
17 
 
1968). A partir do caput os parágrafos vêm então desenhar os acréscimos ou decréscimos 
para chegar a base de cálculo final. 
A diferença é acordada após análise das atividades presentes na lista de serviços, que 
posteriormente foi alterada pela lista da LC 116/03. Pode-se citar o § 2º que trata da base de 
cálculo dos serviços de construção civil, onde do preço de serviços é excluído os valores 
gastos com materiais fornecidos pelo prestador, bem como, o valor pago à subempreitadas. 
Já no § 3º os serviços prestados por meio de sociedade de profissionais 
regulamentados, há o seguinte critério, 
Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da 
lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na 
forma do § 1º, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, 
empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo 
responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável. (BRASIL, 1968) 
 
Tabela 3: Lista Serviços, Decreto nº 406/68 
 
Lista Serviços – Art. 9º, § 3º do Decreto 406/68 
1 Médicos, inclusive análises clínicas, eletricidade médica, radioterapia, ultra-
sonografia, radiologia, tomografia e congêneres; 
4 Enfermeiros, obstetras, ortópticos, fonoaudiólogos, protéticos (prótese dentária); 
8 Médicos veterinários; 
25 Contabilidade, auditoria, guarda-livros, técnicos em contabilidade e congêneres; 
52 Agentes da propriedade industrial; 
88 Advogados; 
89 Engenheiros, arquitetos, urbanistas, agrônomos; 
90 Dentistas; 
91 Economistas; 
92 Psicólogos. 
Fonte: Próprio autor, com base na Legislação Vigente 
18 
 
Para estes profissionais então, o preço será fixado para cada profissional habilitado, 
sócio ou empregado da sociedade. Isto se deve, conforme, 
o objetivo do legislador ao criar essa regra foi a prevenção de uma pesada 
tributação sobre os rendimentos dos profissionais autônomos e das sociedades de 
profissões 8 regulamentadas, uma vez, que não existindo tal regime exceptivo, os 
profissionais autônomos teriam seus ganhos integralmente tributados pelo ISSQN 
e pelo Imposto de Renda da Pessoa Física, e na hipótese da reunião desses 
prestadores em sociedades, a tributação dessas seria pelo ISSQN, Imposto de 
Renda da Pessoa Jurídica e demais tributos federais. E considerando que esses 
profissionais ou sociedades, que se dedicam a atividades de cunho eminentemente 
intelectual, são dependentes de poucos bens ativos e de insumos para a prestação 
dos seus serviços, isso acabaria igualando a base de cálculo do ISSQN com a do 
tributo sobre a renda, tornando injusta a tributação. (Recolhimento Exceptivo..., 
2014) 
Podemos então declarar, à luz da legislação exposta, que não resta dúvidas com 
relação à base de cálculo na qual a alíquota do referido imposto incidirá. 
LOCAL DE RECOLHIMENTO 
Neste momento surge uma das principais problemáticas do ISSQN, qualquer 
empresa prestadora de serviços, exceto as empresas especializadas em construção civil, deve 
recolher o ISS no município onde está instalada. 
Segundo Pêgas, “o ISS é cabível ao município do estabelecimento do prestador de 
serviço, ou caso não haja, será o local de domicílio do prestador. Entretanto, no caso de 
construção civil, o imposto cabe ao município onde estiver localizada a obra.” (PEGAS, 
2003, p. 147) 
Pode-se citar como exemplo, no caso da construção civil, uma empresa instalada na 
cidade de Belo Horizonte que presta serviços, seu canteiro de obras se localiza em 
Contagem e Betim, neste caso o ISS deverá ser recolhido nesses dois municípios e não em 
Belo Horizonte que é a sede da empresa. 
Segundo Martins, 
Não importa onde a contratação dos serviços é feita, onde a empresa mantém sua 
contabilidade, onde é escriturada, ou onde o serviço pago, o que importa mesmo é 
onde é efetuada a prestação de serviços, e no caso da construção civil, é o canteiro 
de obras ou o local do estabelecimento prestador, e caso esse não exista, é o 
domicílio do prestador. Isso é o que ocorre com profissional liberal, que não 
possui estabelecimento, mas sim, domicílio. (MARTINS, 2003, p. 213) 
19 
 
Caso o contribuinte prestador do serviço possua um estabelecimento em mais de um 
município, cada um de seus estabelecimentos deverá recolher o ISS devido ao município 
onde estiver instalado. 
CONFLITO DE COMPETÊNCIA E A BITRIBUTAÇÃO 
 Devido à entendimentos controversos desta legislação surge o conflito, que consiste 
no fato do legislador estabelecer como aspecto espacial, o local no qual o serviço é prestado. 
Existem algumas atividades onde a fica claro, onde o prestador executa o serviço ou o 
prepara. É o caso das consultorias, treinamentos, serviços especializados como 
contabilidade, advocacia. 
 O local de prestação de serviço nestes casos fica evidente, é o escritório onde são 
elaborados os documentos, as pesquisas, o material que dará suporte quando da visita ao 
cliente. Porém, nem todos os serviços podem ser executados na localidade da empresa, 
temos, por exemplo, a limpeza e conservação, vigilância, dentre vários outros que são 
citados nas vinte e duas exceções descritas no Art. 3º da Lei Complementar 116/2003, em 
regra geral, o “serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento 
prestador, ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador”. As exceções 
estão previstas nos incisos daquele mesmo artigo, autorizando que a cobrança seja feita no 
local da prestação. 
Por outro lado, os tributos em geral são efetivamente devidos com o denominado 
“fato gerador”, ou seja, com a ocorrência do ato ou fato descrito na lei que é o autorizador 
da cobrança. Assim, uma vez ocorrido o fato gerador em município diverso ao 
estabelecimento ou domicílio do prestador, há fundamento para questionar em qual 
município está a legitimidade para cobrar o ISS. 
Enquanto não definida, muitas vezes, os contribuintes prestadores de serviço sofrem 
a cobrança de ISS em ambos os Municípios, pelo mesmo fato gerador, a bitributação. 
Já a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e Superior Tribunal de Justiça, até o 
momento consolidada à luz do Decreto-lei n.º 406/68, é pacífico o entendimento de ser 
devido o tributo no local onde efetivamente foi prestado o serviço, pois entende ser este o 
local onde efetivamente se deu o fato gerador. 
20 
 
Os diversos julgados do Superior Tribunal de Justiça no que tange ao aspecto 
espacial da hipótese de incidência, se alinham a Lei Complementar n.º 116/03, no sentido de 
estabelecer como ocorrido o fato gerador da tributação dos serviços de qualquer natureza, 
vide os artigos 3º e 4º da referida Lei, 
Art. 3º O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do 
estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio 
do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, quando o 
imposto será devido no local; 
 Art. 4º Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte 
desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e 
que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevante para 
caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, 
sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisqueroutras que venham a 
ser utilizadas. (BRASIL, 2003) 
Diferente da legislação pretérita, a nova legislação buscou melhor determinar o 
aspecto espacial, anteriormente definido pelo artigo 12 do Decreto-lei n.º 406\68: 
Art 12. Considera-se local da prestação do serviço: 
 a) o do estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento, o do domicílio 
do prestador. 
b) no caso de construção civil o local onde se efetuar a prestação. 
c) no caso do serviço a que se refere o item 101 da Lista Anexa, o Município em 
cujo território haja parcela da estrada explorada. 
Contudo, o problema não foi sanado definitivamente, havendo ainda dúvidas acerca 
do local onde é devido o tributo. Prova maior são os recentes casos que ainda se encontram 
sob a análise do Poder Judiciário. 
 É o caso, por exemplo, das empresas de software sob encomenda e de outros 
serviços relacionados à informática. Diversas empresas do ramo domiciliadas, por exemplo, 
no Município “A”, ao prestarem serviços no município “B”, correm o risco de sofrerem a 
imposição do ISS em ambos, dependendo da legislação local. 
De fato, o artigo 3ª da Lei complementar nº 116/03, quando prevê as hipóteses em 
que o serviço será tributado no local da prestação, não incluiu os serviços de informática e 
congêneres. Assim, de acordo com a referida lei complementar, o ISS deveria ser pago no 
domicílio do prestador de serviços, embora tenha realizado todo o serviço (planejamento, 
preparação e realização) em outro Município. 
21 
 
Algumas empresas, no entanto, precisaram ingressar com ações judiciais para 
questionar tal regra, em decorrência da bitributação. Muitos Municípios reivindicam o 
direito de cobrar o ISS de empresas de fora, sob o argumento de que o fato gerador ocorreu 
dentro de seu território, o que autorizaria a cobrança. 
Como base, em todas as informações consultadas será feito um levantamento dos 
dados referentes ao ISS pago pela “Companhia R” e desta forma será feita uma análise de 
seu desembolso para pagamento deste imposto que é tão simples, e ao mesmo tempo tão 
complexo em sua natureza. 
7. ANÁLISE DE DADOS 
A partir de pesquisa documental buscou-se analisar quais os serviços são executados 
para a “Companhia R”, e qual seu critério para determinar a base de cálculo, bem como, 
local devido da prestação. 
A “Companhia R” tem como atividade principal a fabricação de veículos automotores, 
porém, ela contrata algumas empresas para exercerem a execução de serviços essenciais nas suas 
plantas, abaixo segue uma das atividades executadas na qual há incidência do ISSQN: 
Figura 1 – Nota de Prestação de Serviço – Base de Cálculo e Local da Prestação – 
Campinas 
 
Fonte: Pesquisa documental do autor 
 Veja que no documento acima, o Prestador de Serviços e Tomador de Serviços, estão 
ambos localizados no mesmo município – Campinas/SP. Neste caso, o serviço é 
22 
 
descriminado como Serviços de Limpeza e está enquadrado no código de serviço 7.10 da LC 
116/2003. Sua incidência é de 2% como visto abaixo: 
Figura 2 – Nota Fiscal de Prestação de Serviço – Alíquota - Campinas 
 
Fonte: Pesquisa documental do autor 
 Como levantado durante a pesquisa bibliográfica, a atividade desenvolvida na empresa na 
Nota Fiscal acima se refere a uma das exceções do Art. 3º da Lei Complementar 116, no qual o 
recolhimento é devido no município do tomador. Mas como destacado, neste caso não haveria 
discussão uma vez que ambos se encontram no mesmo local. 
Figura 3 - Nota de Prestação de Serviço – Base de Cálculo e Local da Prestação – Juiz 
de Fora 
 
Fonte: Pesquisa documental do autor 
Bem como no exemplo anterior, o Prestador de Serviços e Tomador de Serviços, 
estão ambos localizados no mesmo município – Juiz de Fora. Neste caso, o serviço é 
23 
 
descriminado também como Serviços de Limpeza, porém, neste município a incidência de 
ISSQN é de 3 %. 
Figura 4 - Nota Fiscal de Prestação de Serviço – Alíquota – Juiz de Fora 
 
Fonte: Pesquisa documental do autor 
Neste momento fica evidente que um mesmo serviço executado em município diferente tem 
uma alíquota diferenciada, do primeiro exemplo mostrado. Mesmo este serviço sendo executado pela 
mesma empresa e – supõe-se – com a mesma perfeição técnica. 
Um terceiro exemplo ainda deve ser demonstrado para que chegue-se à uma conclusão. Será 
o caso da mesma prestadora e tomadora de serviços, porém, na cidade de São Bernardo dos Campos/ 
SP. 
 
24 
 
Figura 5 - Nota de Prestação de Serviço – Base de Cálculo e Local da Prestação – São 
Bernardo dos Campos 
 
Fonte: Pesquisa documental do autor 
 Neste último caso, também temos um serviço de limpeza, executado na “Companhia 
R” pela mesma prestadora. Ambas localizadas no mesmo município. No entanto, veja 
abaixo que novamente a alíquota aplicada sobre a base de cálculo é distinto dos dois casos 
anteriores. 
 
25 
 
Figura 6 – Nota Fiscal de Prestação de Serviço – Alíquota – São Bernardo dos Campos 
 
Fonte: Pesquisa documental do autor 
 Para melhor visualização, abaixo está gráfico que demonstra a diferença de alíquotas 
nas cidades apresentadas. 
Gráfico1 – Diferença de Alíquotas 
 
Fonte: Elaborado pelo autor 
Se o município de Campinas for tomado como base, uma vez que sua alíquota é a 
menor permitida por lei, é possível enxergar que a diferença entre o imposto cobrado de 
município para município chega à 100%, isto somado à já alta carga tributária federal e 
0%
1%
1%
2%
2%
3%
3%
4%
4%
5%
Campinas Juiz de Fora São Bernardo
dos Campos
Alíquota do ISSQN 
Campinas
Juiz de Fora
São Bernardo dos Campos
26 
 
estadual, por si já é um fator determinante para que as empresas que precisam tomar 
serviços de outrem repensem ao estabelecer sua sede ou filiais em municípios com carga 
tributária superior. 
8. CONCLUSÃO 
O objetivo geral desta pesquisa foi o estudo do impacto nas organizações da guerra 
fiscal entre os municípios, através da arrecadação do imposto ISSQN – Imposto Sobre 
Serviços de Qualquer Natureza. O presente estudo foi elaborado na “Companhia R” que 
possui base em três cidades distintas. 
O estudo acompanhou a execução de serviços de limpeza efetuados pela mesma 
prestadora de serviço, nas três cidades. A empresa prestadora – coincidentemente – têm 
filiais nas cidades analisadas, que foram Campinas, Juiz de Fora e São Bernardo dos 
Campos. 
Ao longo deste estudo, houve a tentativa de entender os motivos da guerra fiscal 
existente entre os municípios, foi constatado que, como o ISS é um tributo de competência 
municipal, cabe somente ao município legislar, e que a partir daí cresce uma 
competitividade entre estes a fim de atrair investimentos para seu território e assim aumentar 
sua arrecadação. 
Nesse cenário, as empresas ao anunciarem a abertura de uma filial, executam em 
primeiro lugar seu plano de negócios, com base neste, elas buscaram melhores condições 
regionais de tributação na busca por economias no pagamento de impostos, de forma a 
aumentar sua lucratividade frente aos competidores de mercado. 
Esse projeto abrange múltiplos aspectos, desde a capacidade produtiva, às leis que se 
refletem sobre sua atividade, até a definição da localidade onde o empreendimento se 
constituirá. 
Nesse momento que é possível ver o impacto que a guerra fiscal entre municípios, 
através do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), tem sobre uma organização, 
a redução de custos para as empresas é sobremodo importante, e os municípios instituem 
alíquotas mais baixas, trarão maiores empreendimentos para sua área geográfica. Neste 
ínterim tais municípios obtêm vantagens, uma arrecadaçãomais expressiva, e, além disso, às 
empresas, pagam menos impostos. 
27 
 
9. BIBLIOGRAFIA 
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