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Contabilidade Tributária 
 
Contabilidade Tributária 
 
 
1. Demonstrações Contábeis 
 
1. Introdução 
 
Conforme a lei nº 11.638/2007, as empresas de capital aberto no Brasil estão 
obrigadas a elaborar e apresentar relatórios contábeis que são: Balanço 
Patrimonial (BP), Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), Demonstração 
das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL), Demonstração do Fluxo de Caixa 
(DFC), Demonstração do Valor Adicionado (DVA), acompanhados das Notas 
Explicativas. De acordo com Iudícibus et al. (2010, p. 02), o Balanço Patrimonial 
é uma demonstração contábil que apresenta de forma qualitativa e quantitativa 
a posição patrimonial e financeira da empresa em determinado período. Tem por 
finalidade apresentar a posição financeira e patrimonial da empresa em 
determinada data, representando, portanto, uma posição estática. Conforme o 
artigo 178 da lei nº 6.404/1976, “... no balanço, as contas serão classificadas 
segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a 
facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia”. 
 
O artigo 187 da lei nº 6.404/1976 define o conteúdo da Demonstração do 
Resultado do Exercício, que deve ser apresentada na forma dedutiva, com os 
detalhes necessários das receitas, despesas, ganhos e perdas e definindo 
claramente o lucro ou prejuízo líquido do exercício, e por ação, sem confundir-se 
com a conta de Lucros Acumulados, em que é feita a distribuição ou alocação do 
resultado. As Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) 
conforme Iudícibus et al. (2010, p.5) evidencia a mutação do patrimônio líquido 
em termos globais (novas integralizações de capital, resultado do exercício, 
ajustes de exercícios anteriores, dividendos, ajuste de avaliação patrimonial etc.) 
e em termos de mutações internas (incorporações de reservas ao capital, 
transferências de lucros acumulados para reservas e vice-versa etc.). 
 
A Demonstração dos Fluxos de Caixa visa mostrar como ocorreram as 
movimentações de disponibilidades em um dado período de tempo. 
 
A Demonstração do Valor Adicionado tem como objetivo principal informar o valor 
da riqueza criada pela empresa e a forma de distribuição. E conforme Iudícibus 
et al. (2010, p. 6), as demonstrações contábeis devem ser complementadas por 
notas explicativas, quadros analíticos ou outras demonstrações necessárias à 
plena avaliação da situação e da evolução patrimonial da empresa. 
 
A DVA não era obrigatória no Brasil, até ser divulgada a lei nº 11.638/2007, que 
introduziu alterações à lei nº 6.404/1976, tornando obrigatória para as 
companhias abertas, sua elaboração e divulgação como parte das demonstrações 
contábeis divulgadas no final de cada exercício. Mesmo antes de se tornar 
obrigatória, a DVA era incentivada e sua divulgação apoiada pela Comissão de 
Valores Mobiliários (CVM) e Conselho Federal de Contabilidade (CFC). 
 
Pequena Empresa 
 
O artigo 3º da lei complementar federal nº 123/2006 define Microempresa e 
empresa de pequeno porte da seguinte forma: 
Art. 3º Para os efeitos desta Lei Complementar, 
consideram-se microempresas ou empresas de pequeno 
porte, a sociedade empresária, a sociedade simples, a 
empresa individual de responsabilidade limitada e o 
empresário a que se refere o art. 966 da Lei no 10.406, de 
10 de janeiro de 2002 (Código Civil), devidamente 
registrados no Registro de Empresas Mercantis ou no 
Registro Civil de Pessoas Jurídicas, conforme o caso, desde 
que: 
I - no caso da microempresa, aufira, em cada ano-
calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ 
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais); e 
II - no caso da empresa de pequeno porte, aufira, 
 
em cada ano-calendário, receita bruta superior a R$ 
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) e igual 
ou inferior a R$ 3.600.000,00 (três milhões e 
seiscentos mil reais). 
 
O pronunciamento técnico PME – Contabilidade para pequenas e médias 
empresas, emitido pelo CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, dá a 
seguinte definição: 
 
1.2 Pequenas e Médias empresas que: 
 
a) Não têm obrigação pública de prestação de contas; e 
b) Elaboram demonstrações contábeis para fins gerais para usuários 
externos. Exemplos de usuários externos incluem proprietários que não 
estão envolvidos na administração do negócio, credores existentes e 
potenciais, e agências de avaliação de crédito. 
 
O fragmento de texto abaixo reforça a importância de pequenas empresas na 
economia, não somente do Brasil, mas como do mundo, segundo HALL et. al. 
(2012). 
 
As Micro e Pequenas Empresas (MPE) estão em crescimento em todo o mundo, 
elas já fazem parte do mercado globalizado, formando um pilar na economia 
nacional, fornecendo a maioria dos empregos e gerando renda, sendo uma 
realidade fundamental à economia. Mas apesar de haver grande número de MPE, 
ainda é elevado o índice de empresas que fecham as portas antes de 
completarem cinco anos de atividades, Maciel et al. (2002) afirma que isso 
geralmente ocorre devido gestão inadequada. Que pode ocorrer por falta de 
fornecimento de informações úteis, para a gestão o que pode levar as empresas 
à descontinuidade, principalmente as MPE, é necessário que empresários e 
contadores atuem em conjunto auxiliando no andamento dessas empresas 
(PIRES; COSTA; HAHN, 2011). 
 
Tributação das Empresas no Brasil 
 
O Código Tributário Nacional – CTN define tributo como 
Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, 
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não 
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada 
mediante atividade administrativa plenamente vinculada. 
 
No Brasil, existem algumas formas distintas de se apurar o valor dos tributos 
devidos, dependendo da modalidade de tributação escolhida pelas empresas, 
considerando também o seu porte. Sendo assim, é importante o conhecimento 
desses modelos tributários existentes no país. 
 
Para entender o que é planejamento tributário é preciso compreender o que é 
tributo, conforme o Código Tributário Nacional (CTN) está definido o conceito de 
tributo nos arts. 3º. 
 
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor 
nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei 
e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. 
 
Nota-se que o tributo é uma obrigação estabelecida por lei, em que há um 
pagamento recolhido pela União, os Estados, Municípios e o Distrito Federal em 
moeda corrente, não podendo ser pago de outra forma nem de maneiras em que 
o contribuinte expresse sua vontade. O descumprimento da obrigação acarretará 
em penalidades por não desenvolver atividades conforme a lei prevê. 
Estabelece no art. 4º do CTN: 
Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é 
determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, 
sendo irrelevantes para qualificá-la: 
– a denominação e demais características formais adotadas 
pela lei; 
– a destinação legal do produto da sua arrecadação. 
 
 
Segundo Fabretti (2006, p. 129), denomina-se fato gerador a concretização da 
hipótese de incidência tributária prevista em abstrato na lei, que gera a obrigação 
tributária. 
 
1.1 - Espécies de Tributos 
 
Dispõe no art. 5º do CTN: Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições 
de melhoria. 
 
1.1.1. Imposto 
 
Define-se imposto no art.16 do CTN: 
Art.16 Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato 
gerador uma situação independentemente de qualquer 
atividade específica, relativa ao contribuinte. 
 
O fato geradordo imposto é uma situação (por exemplo, 
aquisição de renda, prestação de serviços etc.) que não 
supõe nem se conecta com nenhuma atividade do Estado 
especificamente dirigida ao contribuinte. Ou seja, para 
exigir imposto de certo indivíduo, não é preciso que o 
Estado lhe preste algo determinado. (Amaro, 2007, p.30) 
 
Na visão de Amaro, além de atenderem as informações conforme o conceito de 
tributo seguem as características, é instituído perante a previsão legal de fatos 
naturais, que, uma vez ocorridos, gera a obrigação tributária. O que pode dizer 
é que os impostos não incorporam em seu conceito, a destinação é prevista na 
atuação do Estado que de algum jeito possa ser referida ao contribuinte. 
 
Os impostos podem ser diretos ou indiretos. 
 
 
 
Taxas 
 
Estabelece no art. 77 e 78 do CTN, Art.18 da Constituição Federal (Redação de 
1969), e o Art. 145 da Constituição Federal de 1988 (CF) a definição de taxas: 
Art. 77 As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo 
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas 
respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício 
regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou 
potencial, de serviço público específico e divisível, prestado 
ao contribuinte ou posto à sua disposição. 
 
Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou 
fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto 
nem ser calculada em função do capital das empresas. 
(Redação do art.3º, art.10 do AC nº 34/67). 
 
Art. 78 Considera-se poder de polícia atividade da 
administração pública que, limitando ou disciplinando 
direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou 
abstenção de fato, em razão de interesse público 
concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos 
costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao 
exercício de atividades econômicas dependentes de 
concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade 
pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos 
individuais ou coletivos. 
 
Art. 18 Além dos impostos previstos nesta Constituição, 
compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos 
Municípios instituir: 
– taxas arrecadadas em razão do exercício do 
poder de polícia ou pela utilização efetiva ou 
potencial de serviços públicos específicos e 
divisíveis prestados ao contribuinte ou postos à sua 
disposição. 
 
Art. 145 A União, os Estados, o Distrito Federal e os 
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: 
– taxas, em razão do exercício do poder de polícia 
ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços 
públicos específicos e divisíveis, prestados ao 
contribuinte ou postos a sua disposição. 
 
Pelo serviço prestado pela administração pública de verificar as condições do local 
em que se pretende instalar uma indústria e por sua autorização para 
funcionamento, paga-se uma taxa. No caso da Prefeitura Municipal de São Paulo, 
a Taxa de Licença de Instalação e Funcionamento (TLIF) (FABRETTI, 2006, p. 
111). 
 
É característico da taxa a especialização do serviço, e proveito direto ou por ato 
do contribuinte, ao passo que, na aplicação do imposto, não se procura apurar 
se há qualquer interesse, direto e imediato, por parte de quem o paga: se tem 
capacidade econômica e está vinculado a determinada comunidade política, nada 
mais indaga o legislador para que o submeta ao gravame fiscal sob a forma de 
imposto (BALEEIRO, 2010, atualizada por DERZI, p. 540). 
 
Contribuições de Melhoria 
 
Segundo Fabretti (2006, p. 111), desde a edição do CTN (1966) já estava a 
contribuição de melhoria especificada como um tributo, diferente do imposto e 
da taxa, portanto uma terceira espécie. O CTN dispõe que só podem ser cobradas 
se, em virtude de obra pública, decorrer valorização imobiliária para o 
contribuinte (arts. 81 e 82): 
Art. 81 A contribuição de melhoria cobrada pela União, 
pelos Estados, pelo Distrito Federal, ou pelos Municípios, 
no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para 
fazer face ao custo de obras públicas de que decorra 
valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa 
realizada, e como limite individual o acréscimo de valor que 
 
da obra resultar para cada imóvel beneficiado. 
 
Art. 82 A lei relativa à contribuição de melhoria observa os 
seguintes requisitos mínimos: 
I. Publicação prévia dos seguintes elementos: 
a) Memorial descritivo do projeto; 
b) Orçamento do custo da obra; 
c) Determinação da parcela do custo da obra a ser 
financiada pela contribuição; 
d) Delimitação da zona beneficiada; 
e) Determinação do fator de absorção do benefício da 
valorização para a toda a zona ou para cada uma 
das áreas diferenciadas, nela contidas. 
II. Fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para 
impugnação, pelos interessados, de qualquer dos 
elementos referidos no inciso anterior; 
III. Regulamentação do processo administrativo de 
instrução e julgamento da impugnação a que se refere 
o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação 
judicial. 
 
A contribuição de melhoria oferece matiz próprio e específico: ela não é a 
contraprestação de um serviço público incorpóreo, mas a recuperação do 
enriquecimento ganho por um proprietário em virtude de obra pública concreta 
no local da situação do prédio. Daí a justificação do tributo pelo princípio do 
enriquecimento sem causa, peculiar ao Direito Privado (BALEEIRO, 2010, 
atualizada por DERZI, p. 570). 
Do exposto, isto é, a adoção pelo Direito brasileiro do 
critério do benefício e não o do custo, o fato gerador da 
contribuição de melhoria é a valorização efetiva do imóvel, 
de que seja proprietário, ou enfiteuta, o contribuinte, por 
decorrência de uma das obras públicas arroladas pelo 
Decreto-Lei nº 195, de 1967. (BALEEIRO, 2010, atualizada 
por DERZI, p. 579) 
 
1.2. Impostos Diretos 
 
Os impostos diretos incidem sobre a renda e sobre o patrimônio, são os 
contribuintes que devem assumir com a obrigação, segue os seguintes impostos 
diretos: Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), Contribuição Social sobre o 
Lucro Líquido (CSLL), Imposto Territorial Rural (ITR), Imposto Predial e Territorial 
Urbano (IPTU) e Imposto sobre Propriedades de Veículos Automotores (IPVA). 
 
2. Tributos Sobre o Faturamento 
 
ICMS 
 
ICMS é o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação, é instituído pelos Estados e Distrito Federal, ele é não cumulativo, 
que quer dizer que o imposto pago nas entradas será descontado do imposto 
cobrado nas saídas. 
 
Princípio da não cumulatividade – Impostos indiretos 
 
 Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
 Contabilização do ICMS Recuperável 
 Contabilização do ICMS Não Recuperável 
 Tratamento nas devoluções, abatimentos e descontos 
 
ICMS é o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação, é instituído pelos Estados e Distrito Federal, ele é não cumulativo, 
que quer dizer que o imposto pago nas entradas será descontado do imposto 
cobrado nas saídas. 
 
 
Conforme lei nº 87/1996, art. 2º: 
 
O imposto incide sobre: 
 
 Operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento 
de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos 
similares; 
 
 Prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal,por 
qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores; 
 
 Prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, 
inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a 
retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer 
natureza; 
 
 Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não 
compreendidos na competência tributária dos Municípios; 
 
 Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao 
imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei 
complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto 
estadual. 
 
Toda empresa que for inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS, conforme 
sua atividade, paga o imposto, já aquelas que não são inscritas pagam o imposto 
quando importam mercadorias de outro país. 
 
Para Fabretti (2006, p. 169): 
É assegurado ao contribuinte, salvo disposição expressa de 
lei em contrário, o direito de creditar-se do imposto 
anteriormente cobrado relativo à mercadoria entrada (real 
 
ou simbolicamente) em seu estabelecimento, em razão de 
operações regulares e tributadas. 
 
Para creditar-se do ICMS, é necessário que esteja destacado em Nota fiscal ou 
cupom fiscal conforme a legislação vigente. 
 
Segue abaixo alíquotas do ICMS nas operações interestaduais nos Estados da 
Região Norte, Nordeste, Centro-Oeste, Sudeste, Sul e Estado do Espírito Santo: 
 
Região do contribuinte Alíquota Região do destinatário 
Norte 
12% Qualquer que seja a região do destinatário 
Nordeste 
Centro-oeste 
Estado do Espírito Santo 
Sudeste 12% Sudeste e sul 
Sul 12% Sudeste e sul 
Sudeste 
Sul 
7% 
Norte, nordeste, centro-oeste ou estado do 
espírito santo. 
Fonte: elaborado pelos autores. 
 
As alíquotas no Estado de São Paulo são regulamentadas pelo decreto nº 
45.490/2000, em que nas operações ou prestações internas ou naquelas que 
forem iniciadas no exterior: 
 
Alíquota Casos 
18% Regra geral 
12% Para transporte, ou casos especiais de redução de alíquota 
7% Para gêneros alimentícios considerados essenciais por lei 
25% 
Para telecomunicações, fornecimento de energia elétrica 
E outras atividades econômicas indicadas em lei 
Fonte: RICMS - elaborado pela autora. 
 
 
 
Fabretti (2006, p. 169), ressalta que só podem gerar crédito: 
a) As entradas de mercadorias destinadas à revenda; 
b) As entradas de insumos (matéria-prima, material de embalagem, produtos 
intermediários etc.) utilizados na elaboração de produto destinados à 
venda, cujas saídas sejam tributadas. 
 
Como regra geral, se a saída for isenta ou não tributária, o crédito pela entrada 
deverá ser anulado por lançamento de estorno. 
 
Entretanto, em casos especiais é permitida manutenção do crédito do ICMS 
mesmo em saída isenta ou não tributária. 
 
Exemplo; Lei complementar nº 87/1996. 
Art. 21. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do 
imposto de que se tiver creditado sempre que o serviço 
tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento: 
§ 2º Não se estornam créditos referentes a mercadorias e 
serviços que venham a ser objeto de operações ou 
prestações destinadas ao exterior. 
 
A partir da CF/1988, foi ampliada a hipótese de incidência do ICM para ICMS, 
passando a abranger, também a prestação de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicações. 
 
O ICMS incide também sobre as operações com energia elétrica, combustíveis 
líquidos e gasosos, lubrificantes e minerais, que antes da CF/88 estavam sujeitos 
apenas ao Imposto Único Federal. 
 
Pela Emenda Constitucional nº 3/93, foram incluídos na incidência do ICMS os 
serviços de telecomunicações. 
 
 
 
 
Perfil de GARE ICMS. 
Figura 1. Modelo de GARE ICMS. 
 
Os impostos indiretos incidem sobre o produto, o preço da mercadoria e serviços, 
não tem qualquer variação na renda do contribuinte, podem se destacar como, 
por exemplo: Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), 
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto sobre Serviços de 
qualquer natureza (ISSQN), Programa de Integração Social e Programa de 
Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e Contribuição para o 
Financiamento da Seguridade Social (Cofins). 
 
Conforme lei 87/1996, art. 2º: 
O imposto incide sobre: 
 Operações relativas à circulação de mercadorias, 
inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em 
bares, restaurantes e estabelecimentos similares; 
 Prestações de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, 
mercadorias ou valores; 
 Prestações onerosas de serviços de comunicação, por 
 
qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a 
recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição 
e a ampliação de comunicação de qualquer natureza; 
 Fornecimento de mercadorias com prestação de 
serviços não compreendidos na competência tributária 
dos Municípios; 
 Fornecimento de mercadorias com prestação de 
serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de 
competência dos Municípios, quando a lei 
complementar aplicável expressamente o sujeitar à 
incidência do imposto estadual. 
 
Toda empresa que for inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS, conforme 
sua atividade, paga o imposto, já aquelas que não são inscritas pagam o imposto 
quando importam mercadorias de outro país. 
 
Para Fabretti (2006, p. 169): 
É assegurado ao contribuinte, salvo disposição expressa de 
lei em contrário, o direito de creditar-se do imposto 
anteriormente cobrado relativo à mercadoria entrada (real 
ou simbolicamente) em seu estabelecimento, em razão de 
operações regulares e tributadas. 
 
Para creditar-se do ICMS, é necessário que esteja destacado em Nota fiscal ou 
cupom fiscal conforme a legislação vigente. 
 
Segue abaixo alíquotas do ICMS nas operações interestaduais nos Estados da 
Região Norte, Nordeste, Centro-Oeste, Sudeste, Sul e Estado do Espírito Santo: 
 
Região do Contribuinte Alíquota Região do destinatário 
Norte 
12% 
Qualquer que seja a região do 
destinatário 
Nordeste 
Centro-oeste 
 
Estado do Espírito Santo 
Sudeste 12% Sudeste e sul 
Sul 12% Sudeste e sul 
Sudeste 
7% 
Norte, nordeste, centro-oeste ou 
estado do Espírito santo. Sul 
Elaborado pelos autores. 
 
As alíquotas no Estado de São Paulo são regulamentadas pelo decreto nº 
45.490/2000, em que nas operações ou prestações internas ou naquelas que 
forem iniciadas no exterior: 
 
Alíquota Casos 
18% Regra geral 
12% Para transporte, ou casos especiais de redução de alíquota 
7% Para gêneros alimentícios considerados essenciais por 
Lei 
25% 
Para telecomunicações, fornecimento de energia 
Elétrica E outras atividades econômicas indicadas em lei 
Fonte: elaborado pelos autores. 
 
Fabretti (2006, p. 169), ressalta que só podem gerar crédito: 
a) As entradas de mercadorias destinadas à revenda; 
b) As entradas de insumos (matéria-prima, material de 
embalagem, produtos intermediários etc.) utilizados na 
elaboração de produto destinados à venda, cujas saídas 
sejam tributadas. 
 
Como regra geral, se a saída for isenta ou não tributária, o 
crédito pela entrada deverá ser anulado por lançamento de 
estorno. 
 
Entretanto, em casos especiais é permitida manutenção do 
crédito do ICMS mesmo em saída isenta ou não tributária. 
Exemplo; Lei complementar nº 87/1996. 
 
 
Art. 21. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do 
imposto de que se tiver creditado sempre que o serviço 
tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento:§ 2º Não se estornam créditos referentes a mercadorias e 
serviços que venham a ser objeto de operações ou 
prestações destinadas ao exterior. 
 
A partir da CF/1988, foi ampliada a hipótese de incidência 
do ICM para ICMS, passando a abranger, também a 
prestação de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal e de comunicações. 
 
O ICMS incide também sobre as operações com energia 
elétrica, combustíveis líquidos e gasosos, lubrificantes e 
minerais, que antes da CF/88 estavam sujeitos apenas ao 
Imposto Único Federal. 
 
Pela Emenda Constitucional nº 3/1993, foram incluídos na 
incidência do ICMS os serviços de telecomunicações. 
Perfil de GARE ICMS. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Figura 2: Modelo de GARE ICMS. 
 
 
 
2.2. - IPI e ISSQN 
O ISS é regido pela lei Ordinária de cada Município ou 
Distrito Federal, que deve guardar congruência material 
com lei Complementar nº 116, de 31 de Julho de 2003, 
com outras leis complementares e com o código Tributário 
Nacional em relação ás “normas de direito tributário”. 
 
De acordo com art. 1º da lei Complementar nº 116, o 
imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de 
competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem 
como fato gerador a prestação de serviços constantes da 
lista anexa àquela lei, ainda que esses não se constituam 
como atividade preponderante do prestador. O imposto 
incide também sobre o serviço proveniente do exterior do 
país ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do país 
e incide também sobre serviços prestados mediante a 
utilização de bens e serviços públicos explorados 
economicamente mediante autorização, permissão ou 
concessão com pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo 
usuário final do serviço. A exigência do ISS não depende 
da denominação dada ao serviço prestado. No passado, 
havia certa certeza acerca da não incidência do ISS nas 
operações que constituíam fato gerador do IPI, mas, após 
o advento da lei nº 116/2003, tal certeza deixou de existir. 
(Andrade Filho, 2005, p. 106.) 
 
Para Fabretti (2006, p.190), na venda de um produto industrializado por R$ 
100,00, que é o preço negociado entre vendedor e comprador, a lei determina 
que sobre esse preço seja calculado do IPI, por exemplo, de 20%. Ele deve ser 
destacado na nota fiscal e cobrado do comprador, por ordem e conta da União. 
O vendedor (responsável) torna – se depositário desse IPI cobrado do comprador 
(contribuinte de fato) nos termos da lei nº 8.866/1994. 
 
 
Na nota fiscal constará: 
Preço da Mercadoria R$ 100,00 
IPI – 20% R$ 20,00 
Total da nota fiscal R$ 120,00 
 
Ainda conforme Fabretti (2006, p. 189), o IPI é, na realidade, também um 
imposto sobre a circulação econômica, e grava sua etapa inicial, ou seja, a 
produção ou importação. 
 
Os produtos mais essenciais devem ser menos tributados ou até isentos, 
elevando-se tributação para os considerados supérfluos ou até nocivos, como o 
cigarro. 
 
Sua sistemática é semelhante à do ICMS na forma de escrituração e apuração do 
imposto devido. Entretanto, o IPI, que nada mais é do que o antigo Imposto de 
Consumo com outra denominação tem como contribuinte de fato o consumidor 
final. 
 
2.3 - PIS/Pasep e Cofins 
 
Para Andrade Filho (2005, p. 106) as leis nº 10.637/02 e 10.833/2003 
introduziram profundas modificações no marco legal das contribuições devidas 
ao PIS/Pasep e Cofins formando, essencialmente, pelas leis complementares nº 
7 e 8/70 e 70/91, além da lei nº 9.718/98 e alterações posteriores. As referidas 
leis não revogaram regime previsto na lei nº 9.718/98, mas criaram o regime da 
não- cumulatividade para maioria das pessoas jurídicas; antes disto haviam sido 
editadas para criação do regime de tributação monofásica para certas atividades. 
Essas modificações foram completas pelas leis nº 10.865/04 e 10.925/05 e pelas 
medidas provisórias nº 202/04 206/04. De entremeio foi editada a medida 
provisória nº 164/04 para instituir a exigência das referidas contribuições sobre 
bens e serviços importados. (FABRETTI, 2006, p. 185 a 186). 
 
 
O PIS foi criado pela lei complementar nº 7, de 7/09/1970, e o recolhimento, 
semestral. 
 
Os Decretos-leis nº 2.445/1988 e 2.499/1988 alteraram a base de cálculo para 
receita bruta operacional (faturamento + receitas financeiras + variações 
monetárias ativas) a alíquota de 0,65% e recolhimento mensal. Entretanto, por 
decisão do STF, esses decretos foram considerados inconstitucionais, uma vez 
que a base de cálculo só pode ser alterada por lei e não decreto. 
 
As normas que vigoram desde 01/02/1999 para o PIS (Sistema Cumulativo) são 
as seguintes: Contribuintes 
I. As pessoas Jurídicas de direito Privado e as que lhe 
são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, 
inclusive as empresas públicas e as sociedades de 
economia mista e suas subsidiárias, com base no 
faturamento do mês. 
II. As entidades sem fins lucrativos definidos como 
empregadoras pela legislação trabalhista e as 
fundações, com base na folha de salário. 
 
A sua base cálculo é do faturamento, entendido este como o total da receita 
bruta, conforme definida, para efeito fiscal, no art. 3º da lei nº 9.718/1998, e 
comentada na seção 17.52.2, letra b. 
 
Alíquotas em geral 0,65% sobre o faturamento e sobre a folha de salário 1%. 
Suas penalidades à contribuição para PIS/Pasep aplicam – se as penalidades e 
demais acréscimos previstos na legislação do IR (lei nº 9.715/1998, art. 9º). 
 
A Contribuição social sobre faturamento – Cofins (sistema cumulativo), Normas 
anteriores a 1999 para financiar a Seguridade Social, a CF estabeleceu, como 
fonte de receita, contribuições sociais, na forma de seu art. 195, que para o 
empregador são as que incidem sobre o faturamento, o lucro e a folha de salários 
(FABRETTI, p. 181-183). 
 
A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) foi instituída 
pela lei Complementar nº 70/91. 
 
Sua alíquota era de 2% e incidia sobre o faturamento, assim considerada a 
receita bruta das vendas de mercadorias e serviços (art. 2º). Não integram a 
receita o IPI (quando destacado separadamente no documento fiscal), as vendas 
canceladas ou devolvidas e os descontos incondicionais já abatidos na própria 
nota fiscal (parágrafo único, art. 2º). 
 
São isentas da Cofins: as sociedades cooperativas quanto aos atos cooperativos 
próprios de suas finalidades; as sociedades civis de profissão regulamentada (art. 
1º do decreto-lei nº 2.397/1987); as entidades beneficentes de assistência social 
que atendam às exigências estabelecidas. Alterações no art. 195 da CF, no final 
de 1998, as normas referentes às contribuições sociais foram profundamente 
alteradas pela Emenda Constitucional nº 20, de 15-12-98 (DOU de 16-12-98). 
Art. 1º A Constituição Federal passa a vigorar com as seguintes 
alterações: 
 
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de 
forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos 
provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito 
Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: 
I – Do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na 
forma da lei, incidentes sobre: 
a) A folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou 
creditados, a qualquer título, á pessoa física que lhe preste serviço, 
mesmo sem vínculo empregatício; 
b) A receita ou o faturamento; 
c) O lucro. 
 
Essa emenda constitucional acrescentou, também, o § 9º ao art. 
195 da CF: 
§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I deste artigo poderãoter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade 
 
econômica ou da utilização intensiva de mão de obra. 
 
Essas alterações praticamente resolverão, a favor do governo federal, 
várias discussões judiciais sobre as contribuições sociais, em prejuízo 
das empresas. 
 
Analisem-se as principais alterações de maior impacto no aumento da 
carga tributária, comparando-as antes e depois da Emenda 
Constitucional nº 4: 
 
Contribuinte: antes: apenas o empregador (conceito da CLT); depois: 
empregador, empresa ou entidade a ela equiparada na forma da lei. 
 
A base de cálculo antes: folha de salários (conceito da CLT) depois: 
folha de salários e demais rendimentos de trabalho pagos ou 
creditados a pessoas físicas a qualquer título (por exemplo: honorários, 
pró-labore, remuneração de autônomos e avulsos etc.). 
 
Note-se que essa alteração tornou constitucional dos momentos 
alternativos para ser considerado ocorrido o fato gerador: no 
pagamento ou no credito. 
 
Antes: o faturamento: depois a receita ou o faturamento. 
O faturamento, no conceito técnico e tradicional do termo, é a receita 
obtida pela venda de bens ou pela prestação de serviços. O 
faturamento era a base de cálculo da Cofins. 
 
A inclusão, no texto constitucional, do termo receita tornou possível 
somar na base de cálculo da Cofins e do PIS/Pasep, além do 
faturamento, em princípio, toda e qualquer outra receita que a lei não 
excepcionar pouco importando se ela é operacional ou não. 
 
Portanto, as alterações feitas nas letras a e b do inciso I ampliaram, 
de forma significativa, a base de cálculo sobre a qual incidirão as 
alíquotas do INSS – Empregador, Cofins e PIS/Pasep. 
 
 
Outra alteração relevante é a introdução do novo § 9º, que permite a 
lei estabelecer alíquotas ou bases de cálculo diferentes para as 
contribuições sobre a folha e demais rendimentos. 
 
Permite, também, estabelecer “alíquotas e bases de cálculos 
diferenciadas em razão da atividade econômica ou da utilização 
intensiva de mão de obra”. 
 
Essa nova norma da inteira liberdade ao legislador para modificá-las, 
aumentando a tributação para uns e reduzindo para outros, 
modificações essas sujeitas apenas ao princípio da anterioridade 
restrita de 90 dias, próprio das contribuições sociais (§ 6º do art. 195 
da CF), o que atenda contra o princípio maior da segurança jurídica. 
 
Art. 8º Fica elevada para três por cento (3%) a alíquota da Cofins. 
 
Perfil de Darf Cofins. 
 
 
Figura 3. Modelo de Darf. 
 
 
2.4 Simples Nacional 
 
O Simples Nacional é regido pela lei complementar nº 123/2006 e suas devidas 
alterações. Esta lei define quais são as pessoas jurídicas ou pessoas a ela 
equiparadas que podem optar por este regime de tributação, bem como os limites 
de receita anual, forma de apuração dos tributos e recolhimento, bem como 
outras providências. 
 
A opção por este regime tributário é efetuada no site da Receita Federal, mais 
especificamente pelo Portal do Simples Nacional, e é irretratável para todo o ano. 
Este modelo de tributação foi criado para simplificar a vida do empreendedor de 
pequeno porte, pois ele unifica oito tributos em um único boleto, que é o DAS, e 
na maioria dos casos, reduz sua carga tributária. Os tributos abrangidos são ISS, 
ICMS, IPI, PIS, Cofins, IRPJ, CSLL e CPP. Em outros modelos de tributação, esses 
tributos têm arrecadação em guias distintas e possuem uma forma de apuração 
mais complexas e diferenciadas. 
 
O faturamento é um dos principais critérios utilizados para identificar as empresas 
que podem optar pelo Simples Nacional. Se a empresa possui um faturamento 
de R$3.600.000,00 no mercado interno e R$3.600.000,00 no mercado externo 
(total de R$7.200.000,00) por ano, ela provavelmente se enquadra. Porém há 
outros fatores que influem na possibilidade de enquadramento como atividade 
pretendida. Alguns exemplos são: empresa que seja geradora, transmissora, 
distribuidora ou comercializadora de energia elétrica; que exerça atividade de 
importação de combustíveis; que exerça atividade de importação ou fabricação 
de automóveis e motocicletas; que exerça atividade de produção ou venda no 
atacado de cigarros, cigarrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, 
munições e pólvoras, explosivos, detonantes, bebidas alcoólicas, refrigerantes, 
inclusive águas saborizadas gaseificadas, cervejas sem álcool, entre outras. 
 
Algumas atividades se enquadram no Simples, mas não valem a pena pelo valor 
da alíquota a partir de determinadas faixas. Para determinação do valor a ser 
 
 
recolhido mensalmente no Simples Nacional, é apurada a receita bruta mensal, 
pelo regime de competência ou caixa, conforme a opção escolhida. Deve ser 
segregada a receita bruta auferida por tipo de atividade, se houver mais de uma, 
e sobre esta será aplicado o percentual específico para cada receita, conforme os 
anexos constantes na lei complementar nº 123/2006. 
 
Para empresas enquadradas no Simples Nacional, não há muitas obrigações 
acessórias a serem entregues à administração tributária. Anualmente, deverão 
entregar a Declaração de Informações Socioeconômicas e Fiscais (Defis), que é 
disponibilizada no ambiente da empresa no Portal do Simples Nacional. Estas 
empresas não estão obrigadas, até então, à entrega de nenhum dos projetos do 
SPED (exceto o e-Social, que ainda não está em vigor), apesar de muitas 
empresas serem adeptas à Nota Fiscal Eletrônica. 
 
A contabilização do simples será feita da seguinte forma: 
 
D - Impostos Sobre Faturamento – Simples C - Impostos a Pagar 
 
A conta “Impostos sobre faturamento – Simples” faz parta do grupo Deduções 
da Receita, na Demonstração do Resultado do Exercício, e a conta impostos a 
pagar é uma conta do passivo circulante. 
 
3. Tributos Incidentes Sobre a Renda 
 
3.1 Tipos de Tributação 
Os tributos sobre a renda poderão ser calculados sobre três formas: lucro real, 
lucro presumido e lucro arbitrado. 
 
3.1.1. Lucro Real 
Segundo Fabretti (2008, p. 219), o lucro real é apurado pelo lucro ou prejuízo 
contábil ajustado pelas adições, exclusões e compensações. 
 
 
 
A Receita Federal do Brasil apresenta o conceito do lucro real como a base de 
cálculo do imposto sobre a renda apurada de acordo com os registros contábeis 
e fiscais efetuados de acordo com a legislação vigente. A apuração do lucro real 
é feita na parte A do LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real), mediante adições 
e exclusões ao lucro líquido societário e compensações de prejuízos fiscais, de 
acordo com o regulamento do imposto de renda e outros atos legais e infralegais 
posteriores. 
 
O artigo 248 do decreto nº 3.000/1999, dispõe que lucro líquido do período de 
apuração é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não 
operacionais, e das participações, e deverá ser determinado com observância dos 
preceitos da lei comercial. 
 
Gazola (2012) observa que o termo “lucro líquido” utilizado pelo Regulamento do 
Imposto de Renda, foi aplicado de forma irregular, pois na verdade refere-se ao 
resultado apurado antes do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da 
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. 
 
Empresas Obrigadas ao Lucro Real 
 
Estão sujeitas ao regime de tributação com base no lucro as pessoas jurídicas, 
segundo o regulamento do imposto de renda (RIR/1999), em seu artigo 246: 
 
1................................................................................................................ 
Cuja receita total, ou seja, o somatório da receita bruta mensal, das demais 
receitas e ganhos de capital,dos ganhos líquidos obtidos em operações realizadas 
nos mercados de renda variável e dos rendimentos nominais produzidos por 
aplicações financeiras de renda fixa, da parcela das receitas auferidas nas 
exportações às pessoas vinculadas ou aos países com tributação favorecida que 
exceder ao valor já apropriado na escrituração da empresa, na forma da IN SRF 
nº 38, de 1997, no ano-calendário anterior, seja superior ao limite de 
R$24.000.000,00 (vinte e quatro milhões de reais), ou de R$2.000.000,00 (dois 
 
 
milhões de reais) multiplicado pelo número de meses do período, quando inferior 
a doze meses; 
 
2............................................................................................................... 
Cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos 
de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e 
investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, 
valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, 
empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de 
seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta; 
 
3.............................................................................................................. 
Que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; 
 
4............................................................................................................. 
Que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais 
relativos à isenção ou redução do imposto; 
 
5.............................................................................................................. 
Que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal do 
imposto de renda, determinado sobre a base de cálculo estimada, na forma do 
art. 2º da Lei nº 9.430, de 1996; 
 
6............................................................................................................... 
Que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de 
assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, 
administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios 
resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring). 
 
 
 
 
 
 
Período de apuração 
 
Conforme disposto nos artigos 220, 221 a 227, 230, 856 e 858, do decreto nº 
3.000/1999, o lucro real deve ser apurado: 
 
A cada trimestre (real, presumido ou arbitrado), encerrando o período em 31 de 
março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano calendário. 
O pagamento deve ser feito em quota única ou em três quotas mensais, iguais e 
sucessivas, com valor não inferior a R$1.000,00 cada, vencíveis no último dia do 
mês subsequente ao do encerramento do trimestre; 
 Anualmente, a pessoa jurídica se obriga ao pagamento mensal do imposto, 
relativamente aos meses do ano-calendário, por estimativa, encontrando 
a base de cálculo de acordo com as alíquotas definidas na legislação para 
o lucro presumido. 
 Os pagamentos do imposto podem ser feitos por balanços de suspensão 
ou redução da estimativa, conforme segue: 
 Redução, quando o lucro real apurado no ano-calendário fizer com que o 
imposto a pagar seja menor que o cálculo efetuado com base na receita 
bruta; 
 Suspensão, quando o lucro real apurado no ano-calendário for negativo, 
ou a soma do imposto pago superar o imposto calculado sobre o lucro real 
apurado no ano até o mês a que corresponder o imposto mensal a pagar. 
 
3.1.2. Lucro Arbitrado 
 
O lucro arbitrado é uma exceção das opções de tributação no Brasil. É utilizada 
pelas empresas obrigadas ao lucro real, mas que não tem condições de fazer a 
apuração, ou ainda, por meio de punição pelo fisco quando a escrituração 
contábil e os tributos estão confeccionados e calculados de forma irregular ou 
incorreta. Essa opção é de forma trimestral. 
 
 
 
 
O lucro arbitrado é disciplinado pelo artigo 530 do decreto nº 3.000/1999, 
conforme segue abaixo, na íntegra: 
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer 
do ano-calendário, será determinado com base nos 
critérios do lucro arbitrado, quando: 
I. O contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro 
real, não mantiver escrituração na forma das leis 
comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as 
demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal; 
II. A escrituração a que estiver obrigado o contribuinte 
revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, 
erros ou deficiências que a tornem imprestável para: 
a) identificar a efetiva movimentação financeira, 
inclusive bancária; ou 
b) determinar o lucro real; 
III. O contribuinte deixar de apresentar à autoridade 
tributária os livros e documentos da escrituração comercial 
e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único 
do art. 527; 
IV. O contribuinte optar indevidamente pela tributação com 
base no lucro presumido; 
V. O comissário ou representante da pessoa jurídica 
estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua 
atividade separadamente do lucro do comitente residente 
ou domiciliado no exterior (art. 398); 
VI. O contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo 
as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas 
utilizadas para resumir e totalizar, por conta ou subconta, 
os lançamentos efetuados no Diário. 
 
3.1.2. Lucro Presumido 
 
O lucro presumido é um modelo de tributação, aplicado às pessoas jurídicas, de 
acordo com as regras determinadas pela Receita Federal, utilizado como forma 
 
 
de facilitar o cálculo da apuração do imposto de renda devido ao fisco. 
 
Segundo Oliveira et al. (2002), ao introduzir a figura do lucro presumido como 
alternativa de tributação opcional para algumas pessoas jurídicas, a legislação 
teve como objetivo facilitar as rotinas burocráticas e administrativas de algumas 
organizações de menor porte e menor nível de estrutura, uma vez que a apuração 
do lucro real envolve maior complexidade de rotinas contábeis e tributárias. 
 
4. Sistema Público de Escrituração Digital 
 
Neste capítulo serão apresentadas as principais obrigações acessórias existentes 
tais como: Sped Contábil, Sped Fiscal e DCTF. 
 
Instituído pelo Decreto nº 6.022, de 22 de janeiro de 2007, o Sistema Público de 
Escrituração Digital (SPED) faz parte do Programa de Aceleração do Crescimento 
do Governo Federal (PAC 2007-2010) e constitui-se em mais um avanço na 
informatização da relação entre o fisco e os contribuintes. 
 
Para a Receita Federal do Brasil, o SPED veio para determinar um novo tipo de 
relacionamento com o contribuinte, baseado em transparência mútua, gerando 
reflexos positivos para toda a sociedade. Além disso, em sua página que disciplina 
sobre a apresentação do projeto SPED, acrescenta que este, de modo geral, 
consiste na modernização dos procedimentos existentes na legislação para o 
cumprimento das obrigações acessórias transmitidas pelos contribuintes às 
administrações tributárias e aos órgãos fiscalizadores. 
 
Campos (2012) sintetizou as premissas do SPED com as seguintes palavras: 
(...) o SPED foi desenvolvido considerando como 
principais premissas: uso de documento eletrônico com 
validade jurídica para todos os fins através da utilização 
da Certificação Digital no padrão ICP-Brasil; 
compartilhamento de informações entre os entes 
legalmente interessados; redução de custos para o 
 
 
contribuinte; mínima interferência no ambiente de 
negócios das empresas;disponibilização de aplicativos 
fiscais de uso opcional pelo contribuinte. (Brasil, 2007b) 
 
A ECF – Escrituração Contábil Fiscal, que substituiu a DIPJ – Declaração de 
Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica –, e foi entregue pela primeira 
vez em 2015, ano-calendário 2014, foi muito especulada por alguns estudiosos, 
que previam os novos mecanismos que pudessem ser implantados pela Receita 
Federal para melhor fiscalização, visto a representatividade do Imposto sobre a 
Renda de Pessoas Jurídicas (IRPJ) na arrecadação de impostos da competência 
tributária da União. Duarte (2009, p. 145, apud Campos 2012) antecipou essa 
situação quando afirmou que “com o SPED o Fisco poderá analisar os dados 
contábeis, financeiros e fiscais e, no futuro validar e, até mesmo sugerir o valor 
do tributo a ser recolhido pela empresa”. 
 
As principais ferramentas do SPED são: o SPED Contábil (ECD), o SPED Fiscal 
(EFD-ICMS/IPI), SPED Contribuições (EFD-Contribuições), a Nota Fiscal 
Eletrônica (NF- e), Nota Fiscal de Serviços eletrônica (NFS-e), Conhecimento de 
Transporte eletrônico (CT- e), ECF (Escrituração Contábil Fiscal) e o e-Social. 
 
De acordo com o Código Tributário Nacional, a obrigação tributária pode ser 
principal acessória. A obrigação principal é a de pagar o tributo ou penalidade 
pecuniária. Já a obrigação acessória, é o que define-se abaixo: 
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária 
e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, 
nela previstas no interesse da arrecadação ou da 
fiscalização dos tributos. 
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua 
inobservância, converte-se em obrigação principal 
relativamente à penalidade pecuniária. 
 
 
 
 
 
4.1. SPED Contábil 
 
A Escrituração Contábil Digital (ECD) é um arquivo digital contendo a escrituração 
dos seguintes livros: I – livro Diário e seus auxiliares; II – livro Razão e seus 
auxiliares; III – livro Balancetes Diários, Balanços e fichas de lançamento 
comprobatórias dos assentamentos neles transcritos. Esse arquivo deverá ser 
assinado digitalmente e transmitido, via Internet, ao ambiente SPED. Vale 
ressaltar o pioneirismo do CFC em relação à Escrituração Contábil Digital (ECD), 
já que esse Conselho normatizou a Escrituração Contábil em Forma Eletrônica, 
no ano de 2005, precedendo a criação do próprio SPED. 
 
A normatização emitida pelo CFC para a Escrituração Contábil em Forma 
Eletrônica previu os requisitos de uso da certificação digital no padrão ICP-Brasil, 
autenticação dos livros e estabeleceu o seu leiaute. A Resolução nº 1.299/2010 
promoveu a harmonização entre a Escrituração Contábil em Forma Eletrônica, do 
CFC, e a Escrituração Contábil Digital, do SPED. O CFC vem participando 
ativamente dos assuntos relacionados ao SPED, desde o convite da RFB em 2004, 
com o Projeto de leiaute Unificado da escrituração contábil na forma 
eletrônica/digital (CFC, 2010).ª 
 
4.2. SPED Fiscal 
 
A Escrituração Fiscal Digital do Imposto sobre operações relativas à Circulação 
de Mercadorias e sobre prestações de Serviços de transportes interestadual e 
intermunicipal e de comunicação (ICMS) e do Imposto sobre Produtos 
Industrializados (IPI), ou EFD ICMS/IPI é um arquivo digital, constituído por um 
conjunto de escriturações de documentos fiscais e de outras informações de 
interesse das Secretarias de Fazenda, Tributação ou Finanças dos Estados e do 
Distrito Federal e da Secretaria da Receita Federal do Brasil, bem como de 
registros de apuração de impostos referentes às operações e prestações 
praticadas 
 
 
pelo contribuinte do ICMS e do IPI. O arquivo deverá ser assinado, digitalmente, 
e transmitido, via Internet, ao ambiente do SPED. (BRASIL, 2012c). 
 
A EFD ICMS/IPI foi instituída pelo Convênio ICMS nº 143, de 15 de dezembro de 
2006. Essa escrituração contém os livros fiscais obrigatórios exigidos pela 
legislação do ICMS e IPI que são: I – Livro Registro de Entradas; II – Livro 
Registro de Saídas; III – Livro Registro de Inventário; IV – Livro Registro de 
Apuração do IPI; V – Livro Registro de Apuração do ICMS; e VI – Documento 
Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente (CIAP). 
 
A obrigatoriedade de envio da EFD teve início no exercício fiscal de 2009, aplicada 
a grupos de contribuintes determinados por decisão conjunta das Secretarias 
Estaduais e Distrital de Fazenda, Tributação ou Finanças e da Receita Federal do 
Brasil (BRASIL, 2006). 
 
4.3. NF-e, NFS-e e CT-e 
 
A Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) é um documento fiscal que existe apenas 
digitalmente, emitido e armazenado eletronicamente, com o objetivo de 
documentar, para fins fiscais, uma operação de circulação (venda) de 
mercadorias, ocorrida entre duas ou mais partes, com recepção, pelo fisco, do 
documento eletrônico, antes da ocorrência do fato gerador. Sua validade jurídica 
é garantida pela assinatura digital do remetente e da autorização de uso 
fornecida pela administração tributária do domicílio do contribuinte. O arquivo 
eletrônico da NF-e é o XML. Para acompanhamento da mercadoria, desde o 
remetente até o destinatário, é emitido o Danfe (Documento Auxiliar da Nota 
Fiscal Eletrônica). Nem todos os contribuintes estão obrigados à utilização de 
nota fiscal eletrônica em suas operações, até o momento. 
 
O Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) é um documento de existência 
exclusivamente digital, emitido e armazenado eletronicamente, com o objetivo 
de documentar uma prestação de serviços de transportes, cuja validade jurídica 
 
 
é garantida pela assinatura digital do emitente e a Autorização de Uso fornecida 
pela administração tributária do domicílio do contribuinte. Esse documento 
eletrônico utiliza o mesmo formato da NF-e. A Nota Fiscal de Serviços eletrônica 
(NFS-e) é um documento de existência digital, gerado e armazenado 
eletronicamente em Ambiente Nacional pela RFB, pela prefeitura ou por outra 
entidade conveniada com o intuito de documentar prestação de serviços de 
competência Municipal, referente ao ISSQN. Embora a NF-e permita documentar 
essas prestações, inúmeras Administrações Tributárias Municipais adotaram 
padrão próprio, como, por exemplo, a NFS-e adotada pela Prefeitura de São 
Paulo. Segundo essa Prefeitura a Nota Fiscal de Serviços Eletrônica (NFS-e) é o 
documento emitido e armazenado eletronicamente em sistema próprio da 
Prefeitura da Cidade de São Paulo, com o objetivo de registrar as operações 
relativas à prestação de serviços. 
 
Existe previsão legal para celebração de convênio entre os municípios e Estado 
para utilização da NF-e visando documentar conjuntamente as operações de 
circulação de mercadorias com a prestação de serviços de competência 
municipal, constituindo a chamada nota fiscal conjugada (ICMS e ISSQN). 
 
4.4. EFD Contribuições 
 
A Escrituração Fiscal Digital PIS/Cofins (EFD PIS/Cofins) é um arquivo digital 
instituído no SPED, a ser utilizado pelas pessoas jurídicas de direito privado na 
escrituração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nos regimes de 
apuração não cumulativo e/ou cumulativo, com base no conjunto de documentos 
e operações representativos das receitas auferidas, bem como dos custos, 
despesas, encargos e aquisições geradores de créditos da não cumulatividade 
(Brasil, 2010). 
 
Em consequência do advento da lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, a 
EFD PIS/Cofins passou a denominar-se Escrituração Fiscal Digital das 
Contribuições incidentes sobre a Receita (EFD-Contribuições), nos termos do 
 
 
artigo 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.252, de 1º de março de 2012: 
A obrigatoriedade dessa EscrituraçãoFiscal Digital teve 
início a partir de 1º de janeiro de 2012 para as pessoas 
jurídicas sujeitas à tributação do Imposto sobre a Renda 
com base no Lucro Real e 1º de janeiro de 2013, as demais 
pessoas jurídicas sujeitas à tributação do Imposto sobre a 
Renda com base no Lucro Presumido ou Arbitrado (BRASIL, 
2012b). 
 
4.6 E-SOCIAL 
 
O e-Social é o Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, 
Previdenciárias e Trabalhistas, instituído pelo Decreto nº 8.373 de 11 de 
dezembro de 2014. É um projeto do governo federal que vai unificar o envio de 
informações pelo empregador em relação aos seus empregados, e também faz 
parte do SPED. A unificação do banco de dados com relação às informações 
fiscais, trabalhistas e previdenciárias tem por objetivo consolidar essas 
informações em uma única base nacional. 
 
Atualmente, são entes participantes: a Caixa Econômica Federal, representando 
o Conselho Curador do FGTS; o Instituto Nacional do Seguro Social, INSS; o 
Ministério da Previdência Social, MPS; o Ministério do Trabalho e Emprego, MTE; 
e a Receita Federal do Brasil. 
 
Algumas premissas do e-Social são de que as informações serão seguras, 
unificadas, flexíveis, simples e úteis. Essas informações serão prestadas por 
meios dos “Eventos Inciais” e “Tabelas” do empregador/contribuinte, “Eventos 
Periódicos” e “Eventos não Periódicos”, que serão informados em um aplicativo 
próprio no ambiente corporativo (ou Webservice) ou no e-Social online (Aplicativo 
WEB) e posteriormente transmitidas ao ambiente nacional do e-Social, utilizando 
certificação digital. Após isso, o contribuinte pode salvar seus recibos de entrega 
e protocolos de envio, e as informações se tornam disponíveis para todos os 
entes interessados. 
 
 
O e-Social, até o ano de 2015, não foi aplicado da forma que era inicialmente 
prevista, sendo somente ao final do mês de novembro deste mesmo ano, liberada 
a versão para empregadores domésticos. Este projeto integrante do SPED, visa 
também diminuir o lapso temporal que existe entre empregado e empregador 
nas relações de trabalho, uma vez que todo o processo entre estas duas partes 
é gerado por meio da folha de pagamento, que por sua vez, ainda é manual e 
não eletrônica. 
 
Figura 3 – Situação a partir do eSocial – Empregadores 
 
 
Figura 2 – Situação a partir do e-Social – Empregados 
 
 
 
 
 
Fonte: Apresentação Padrão e-Social 
 
Antes da data de implantação do e-Social, a SEFIP permanecerá como a 
obrigação acessória para prestar informações devidas. 
 
Não existem ainda estudos empíricos acerca do tema específico “e-Social”, visto 
que é um projeto extremamente recente, e que ainda não opera para ser avaliado 
seus impactos práticos no cotidiano das empresas. 
 
 
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1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração 
e divulgação de demonstrações financeiras. Brasília, 28 dez. 2007. Disponível em 
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