Custeio Variável e Margem de Contribuição

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Tema – Custeio Variável e Margem de Contribuição 
Projeto Pós-graduação 
Curso MBA em Engenharia da Produção 
Disciplina Custos Industriais 
Tema Custeio Variável e Margem de Contribuição 
Professora Luizete Aparecida Fabbris 
 
Introdução 
 Para iniciar seus estudos, assista à videoaula a seguir, assim você 
poderá compreender melhor o conteúdo deste tema. 
(Vídeo disponível no material on-line) 
Sistema de Custeio Direto ou Variável 
Você sabe o que é custeio variável e para que ele serve? O Sistema de 
custeio direto ou variável fundamenta-se na separação dos gastos em variáveis 
e fixos, isto é, em gastos que oscilam proporcionalmente ao volume da 
produção e das vendas e gastos que se mantêm estáveis perante volumes de 
produção e vendas oscilantes dentro de certos limites. 
O termo Custos Variáveis designa os custos que, em valor absoluto, 
são proporcionais ao volume da produção dentro de certos limites, isto é, 
oscilam na razão direta dos aumentos ou reduções das quantidades 
produzidas. 
Os defensores da utilização do custeio variável/direto, como instrumento 
gerencial, se valem de três argumentos principais. São eles: 
 Os custos fixos, por sua própria natureza, existem 1.
independentemente da fabricação ou não de determinado produto 
ou do aumento ou redução da quantidade produzida. Os custos fixos 
podem ser encarados como encargos necessários para que a 
empresa tenha condições de produzir e não como encargo de um 
 
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determinado produto. 
 Por não estarem vinculados a nenhum produto específico ou a uma 2.
unidade de produção, eles sempre são distribuídos aos produtos por 
meio de critérios de rateio que contêm, em maior ou menor grau, a 
arbitrariedade. 
 O valor dos custos fixos a ser distribuído a cada produto depende, 3.
além dos critérios de rateio, do volume de produção. Assim, 
qualquer decisão em base de custo deve levar em conta, também, o 
volume de produção. Pior que isso, o custo de um produto pode 
variar em função da variação de quantidade produzida de outro 
produto. 
Os defensores do custeio direto ou variável (direct costing) propõem 
que, no cálculo dos custos finais por produto, não entrem mais que os custos 
variáveis e que os custos fixos sejam levados globalmente ao resultado do 
período por não serem considerados como elementos componentes do custo 
dos produtos. Obtém-se, assim, o custo final variável dos produtos. 
Quer saber mais sobre o que estamos estudando? Então, acesse o 
material a seguir “Margem de contribuição: quanto sobra para sua empresa?”. 
http://www.sebraerj.com.br/docs/margem_contribuicao.pdf 
 
Exemplo de Distinção entre Custeio Variável e por Absorção 
Uma indústria, com um único produto, tem a seguinte movimentação: 
Período Produção 
(unidade) 
Vendas 
(unidade) 
Estoque Final 
(unidade) 
1º Ano 60.000 40.000 20.000 
2º Ano 50.000 60.000 10.000 
3º Ano 70.000 50.000 20.000 
4º Ano 40.000 70.000 - 
 
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Características dos Custos de Produção 
Custos Variáveis 
Matéria-prima R$ 20,00/unidade 
Energia R$ 4,00/unidade 
Materiais indiretos R$ 6,00/unidade 
Total R$ 30,00/unidade 
 
Custos Fixos 
Mão de obra R$ 1.300,00/ano 
Depreciação e impostos R$ 400.000,00/ano 
Manutenção R$ 300.000,00/ano 
Diversos R$ 100.000,00/ano 
Total R$ 2.100.000,00/ano 
Preço de venda = R$ 75,00/unidade. 
A indústria faz Custeio por Absorção com os estoques avaliados à base 
do Peps (Fifo) durante quatro anos. 
1º ano 
Vendas: 40.000un. x R$ 75,00/un. R$ 3.000.000,00 
Custo dos Produtos Vendidos: 
Custo de Produção 
Custos Variáveis = 60.000 un. x R$ 30,00/un. R$ 1.800.000,00 
Custos Fixos R$ 2.100.000,00 
Custo da Produção Acabada R$ 3.900.000,00 
(-) Estoque Final de Produtos Acabados 
R$ 3.900.000,00 x 20.000un. = R$ 65,00/un. x 20.000un. 
60.000 
(R$ 1.300.000,00) 
CPV R$ 2.600.000,00 
 
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2º ano 
Vendas: 60.000un. x R$ 75,00/un. R$ 4.500.000,00 
Custo dos Produtos Vendidos: 
Custo de Produção 
Custos Variáveis = 50.000 un. x R$ 30,00/un. R$ 1.500.000,00 
Custos Fixos R$ 2.100.000,00 
Custo da Produção Acabada (R$ 72,00/un.) R$ 3.600.000,00 
(+) Estoque Inicial de Produtos Acabados R$ 1.300.000,00 
(-) Estoque Final: 10.000un. x R$ 72,00/un. (R$ 720.000,00) 
CPV R$ 4.180.000,00 
 
3º ano 
Vendas: 50.000 unidades x R$ 75,00/un. R$ 3.750.000,00 
Custo Unitário de Produção: 
Custo de Produção 
Custos Variáveis = 70.000 un. x R$ 30,00/un. R$ 2.100.000,00 
Custos Fixos R$ 2.100.000,00 
Custo da Produção Acabada 
R$ 4.200.000,00 ÷ 70.000un. = R$ 60,00/un. 
R$ 4.200.000,00 
(+) Estoque Inicial: 10.000un. x R$ 72/un. R$ 720.000,00 
(-) Produção do Período: 40.000un. x R$ 60,00/un. R$ 2.400.000,00 
CPV R$ 3.120.000,00 
 
 
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Podemos observar que mesmo com o aumento de vendas, houve uma 
queda nos lucros. 
 1º ano 2º ano 3º ano 4º ano Total 
Vendas 3.000.000 4.500.000 3.750.000 5.250.000 16.500.00 
(-) CPV (2.600.000) (4.180.000) (3.120.000) (5.100.000) (15.000.000) 
Lucro 400.000 320.000 630.000 150.000 1.500.000 
Estoque 
Final 
1.300.000 720.000 1.800.000 - - 
 
A causa: o custo unitário no primeiro ano foi de R$ 65,00/unidade, 
enquanto que no quarto ano foi de R$ 72,00/unidade, que também impactou 
nos estoques. 
Os resultados não acompanham a direção das vendas, que são 
influenciados pelo volume e pela quantidade feita no período anterior. 
 
 
 
 
 
4º ano 
Vendas: 70.000 unidade x R$ 75,00/un. R$ 5.250.000,00 
Custo dos Produtos Vendidos: 
Estoque anterior: 30.000un. x R$ 60,00/un. R$ 1.800.000,00 
Produção do Período: 40.000un. x R$ 30,00/un. R$ 1.200.000,00 
Custos Fixos R$ 2.100.000,00 
CPV R$ 5.100.000,00 
 
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E com o Custeio Variável? 
 
 
Quando aumentam as vendas, também aumentam os lucros. O reflexo 
não é proporcional pelo fato de o valor da dedução do Custo Fixo ser sempre 
igual, independente das vendas. Já a MC varia proporcionalmente às vendas. 
Mas por que o custo fixo não é usado em balanços? 
Porque fere os princípios contábeis da competência e da confrontação. 
Isso acontece pelo fato de que os Custos Fixos são integralizados no período e 
não na venda. 
 
Margem de Contribuição, Custos Fixos Identificados e Retorno 
sobre o Investimento 
Após tudo o que comentamos e estudamos sobre os Custos Fixos, 
talvez tenha ficado a impressão de que eles devam ser abandonados no 
processo decisório. Isso não é verdade! Eles existem e representam gastos e 
desembolso que precisam ser lembrados. Os custos indiretos de produção e as 
despesas – genericamente denominadas de Overhead – vêm representando 
 1º ano 2º ano 3º ano 4º ano Total 
Vendas 3.000.000 4.500.000 3.750.000 5.250.000 16.500.00 
(-) CPV dos 
prod. 
vendidos 
(1.200.000) (1.800.000) (1.500.000) (2.100.000) (6.600.000) 
Margem de 
Contribuição 
1.800.000 2.700.000 2.250.000 3.150.000 9.900.000 
Custos 
Fixos 
(2.100.000) (2.100.000) (2.100.000) (2.100.000) (8.400.000) 
Lucro (300.000) 600.000 150.000 1.050.000 1.500.000 
Estoque 
Final 
600.000 300.000 900.000 - - 
 
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parcelas cada vez mais significativas dos custos. 
O Custeio por Atividades tem por missão melhorar a mensuração 
e a administração desses custose despesas considerados fixos. 
Margem de Contribuição 
 
Os produtos, ao serem fabricados, geram custos variáveis. Depois, 
ao serem comercializados, geram certas despesas, também 
variáveis, como comissões, fretes, seguros etc. Assim, há custos e 
despesas que ocorrem em virtude da produção e da venda: são os 
custos e as despesas variáveis. 
Enquanto no custeio por absorção podemos falar em lucro por 
produto, ou seja, da obtenção de lucro após a dedução dos custos de 
produção do preço de venda, no custeio variável isso não ocorre. 
Nele, os produtos geram uma margem denominada “Margem de 
Contribuição”. (MARTINS, 2010) 
 
A Margem de Contribuição é o montante que resta do preço de venda de 
um produto depois da dedução de seus custos e despesas variáveis. 
Representa uma parcela excedente dos custos e das despesas geradas pelos 
produtos. 
A empresa só começa a ter lucro quando a margem de contribuição dos 
produtos vendidos supera os custos e despesas fixos do exercício. 
Entende-se por margem de contribuição a diferença entre o preço de 
venda e a soma das despesas e custos variáveis de um produto ou serviço. Ou 
seja, a margem de contribuição resulta do seguinte cálculo: 
 
MC = PV – (CV+DV) 
 
MC = Margem de Contribuição 
PV = Preço de Venda 
CV = Custos Variáveis 
DV = Despesas Variáveis 
 
Vejamos um exemplo: 
Uma empresa fabrica os produtos X, Y e Z. Em fevereiro de 2014 esses 
 
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produtos foram fabricados e vendidos com os preços e custos da tabela abaixo: 
Produtos Quantidade Preço de venda 
unitário 
Custos Variáveis 
unitários 
X 1.000u R$ 238,00 R$ 183,00 
Y 800u R$ 404,00 R$ 367,00 
Z 1.500u R$ 382,00 R$ 350,00 
 
As despesas variáveis de vendas (comissões) representam 5% do 
preço. Os custos e despesas fixos totalizam R$ 55.000.00 no mês. 
O resultado dessa empresa seria obtido da seguinte maneira: 
 
 Cálculo da margem de contribuição de cada produto. 1.
Produto Preço de 
venda 
unitária 
Custos 
variáveis 
unitários 
Despesas 
variáveis (de 
vendas) 
unitárias 
Custos (+) 
despesas 
variáveis 
unitários 
Margem de 
contribuição 
unitária 
a b C = a x 5% D = b + c E = a - d 
X R$ 238,00 R$ 183,00 R$ 11,90 R$ 194,90 R$ 43,10 
Y R$ 404,00 R$ 367,00 R$ 20,20 R$ 387,20 R$ 16,80 
Z R$ 382,00 R$ 350,00 R$ 19,10 R$ 369,10 R$ 12,90 
 
 Cálculo da margem de contribuição total. 2.
Produtos Quantidade 
vendida 
Margem de 
contribuição 
unitária 
Margem de 
contribuição 
total 
X 1.000u R$ 43,10 R$ 43.100,00 
Y 800u R$ 16,80 R$ 13.444,00 
Z 1.500u R$ 12,90 R$ 19.350,00 
Total R$ 75.890,00 
 
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 Cálculo do resultado. 3.
Margem de contribuição total R$ 75.890,00 
(-) Custos e despesas fixos R$ 55.000,00 
(=) Lucro operacional R$ 20.890,00 
 
Vamos a mais um exemplo: 
 
Imagine uma empresa com cinco produtos, sendo A e B produzidos 
pelos departamentos X e C, D e E sendo produzidos pelo departamento Y. 
Os custos são: 
 
Custos Variáveis 
Produto A R$ 480,00/unidade 
Produto B R$ 550,00/unidade 
Produto C R$ 350,00/unidade 
Produto D R$ 410,00/unidade 
Produto E R$ 600,00/unidade 
 
Custos Fixos 
Departamento X R$ 540.000,00/mês 
Departamento Y R$ 430.000,00/mês 
Demais departamentos R$ 580.400,00/mês 
Total R$ 1.770.400,00/mês 
 
 
 
 
 
 
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As vendas do período de um mês foram: 
Produto A 1.050un. x R$ 860,00/un. R$ 903.000,00 
Produto B 1.400un. x R$ 930,00/un. R$ 1.302.000,00 
Produto C 980un. x R$ 810,00/un. R$ 793.800,00 
Produto D 1.370un. x R$ 830,00/un. R$ 1.137.100,00 
Produto E 1.320un. x R$ 990/un. R$ 1.306.800,00 
Total R$ 5.442.700,00 
 
Atenção! Para o nosso exemplo, a metodologia usada para o rateio dos custos 
fixos não é relevante. Poderia ser qualquer um, o fato é que os custos existem. 
 
Com o rateio de custos fixos ficaria assim: 
 Custo 
Variável 
R$/un. 
Custo 
Fixo 
R$/un. 
Custo 
Total 
R$/un. 
Preço de 
Venda 
R$/un. 
Lucro 
R$/un. 
Produto A 480 400 880 860 -20 
Produto B 550 340 890 930 40 
Produto C 350 220 570 810 240 
Produto D 410 240 650 830 180 
Produto E 600 250 850 990 140 
 
A Demonstração de Resultados (DRE) ficaria assim: 
 
Uma análise simplista poderia sugerir a eliminação do produto A, afinal, 
totaliza um prejuízo unitário de R$ 20,00 e total de R$ 21.000,00. Deixar de 
produzir significaria perder uma receita de R$ 903.000,00, mas deixarão de 
existir apenas os CVs (R$ 480,00 x 1.050 = R$ 504.000,00). O resultado global 
cairia R$ 399.000,00 (R$ 903.000,00 – R$ 504.000,00). 
 A 
(1.050 un.) 
B 
(1.400 un.) 
C 
(980 un.) 
D 
(1.370 un.) 
E 
(1.320 un.) 
Total 
Vendas R$ 903.000 R$ 1.302.000 R$ 793.800 R$ 1.137.100 R$ 1.306.800 R$ 5.442.700 
(-) CPV (R$ 924.000) (R$ 1.246.000) (R$ 558.600) (R$ 890.500) (R$ 1.122.000) (R$ 4.741.100) 
Lucro (R$ 21.000) R$ 56.000 R$ 235.200 R$ 246.600 R$ 184.800 R$ 701.600 
 
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Para um lucro de R$ 701.600,00, isso seria muito perigoso. Esses R$ 
399.000,00 nada mais são do que a MC total do produto A: 
 
Preço de Venda R$ 860,00/un. 
Custo Variável R$ 480,00/un. 
MC unitária R$ 380,00/un. 
Margem de Contribuição Total 1.050un. x R$ 380,00 = R$ 399.000,00 
 
Uma interpretação poderia ser dada: já que os lucros de A e B somados 
dão apenas R$ 35.000,00, por que não cortar ambos e eliminar um custo fixo 
de R$ 540.000,00, já que os dois têm um departamento somente para eles? 
Continuando a análise das MCs: 
 
Margem de Contribuição Total de A R$ 399.000,00 
Margem de Contribuição Total de B 
(1.400un. x (R$930-R$550)/un.) 
R$ 532.000,00 
Margem de Contribuição Total R$ 931.000,00 
 
Assim, poderíamos eliminar os R$ 540.000,00 de custos fixos, mas 
deixaríamos de receber uma margem de contribuição de R$ 931.000,00. 
A análise fica bem mais fácil. O primeiro grupo contribui com R$ 
391.000,00 e o segundo com R$ 1.111.000,00. Juntos conseguem amortizar os 
CFs comuns (R$ 800.400,00) e ainda produzir um lucro de R$ 701.600,00. 
 A B C D E Total 
(1.050un.) (1.400un.) (980un.) (1.370un.) (1.320un.) 
Vendas 903.000,00 1.302.000,00 793.800,00 1.137.100,00 1.306.800,00 5.442.700,00 
(-) CVPV -504.000,00 -770.000,00 -343.000,00 -561.700,00 -792.000,00 -2.970.700,00 
1ª MC 399.000,00 532.000,00 450.800,00 575.400,00 514.800,00 
Soma 931.000,00 1.541.000,00 2.472.000,00 
 
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(-) Cfid -540.000,00 -430.000,00 -970.000,00 
2ª MC 391.000,00 1.111.000,00 1.502.000,00 
(-) CFNI -800.400,00 
Lucro 701.600,00 
 
Síntese 
Neste encontro, estudamos sobre os sistemas de custeio direto ou 
variável e vimos alguns exemplos de distinção entre custeio variável e por 
absorção. Além disso, compreendemos o que é margem de contribuição, 
custos fixos identificados e retorno sobre o investimento por meio de exemplos. 
 
 
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Referências 
 
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2010. 
 
 
 
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Atividades 
 
 Analise os dados do quadro, a seguir, e assinale a alternativa que apresenta 1.
o resultado da Margem de Contribuição Unitária (MC). 
Preço de venda = R$ 50,00 
Soma de custos variáveis = R$ 20,00 
Soma de despesas variáveis = R$ 10,00a. R$ 50,00. 
b. R$ 40,00. 
c. R$ 10,00. 
d. R$ 20,00. 
 
 O que é custeio variável? 2.
a. É o montante que resta do preço de venda de um produto depois da 
dedução de seus custos e despesas variáveis. 
b. É a variação entre o custo padrão e o custo real. 
c. É a taxa obtida entre o custo padrão com o custo real da mão de obra. 
d. Sistema de custeio direto ou variável, fundamenta-se na separação dos 
gastos em variáveis e fixos, isto é, em gastos que oscilam 
proporcionalmente ao volume da produção e vendas e gastos que se 
mantêm estáveis perante volumes de produção e vendas oscilantes 
dentro de certos limites. 
 
 O que é Margem de Contribuição (MC)? 3.
a. É o custo que oscila proporcionalmente ao volume de produção. 
b. É o montante que resta do preço de venda de um produto depois da 
dedução de seus custos e despesas variáveis. 
c. É a taxa obtida entre o custo padrão com o custo real da mão de 
obra. 
d. É a variação do custo direto e indireto. 
 
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 Uma empresa fabrica os produtos X, Y e Z. Em março de 2014, esses 4.
produtos foram fabricados e vendidos com os preços e custos da tabela 
abaixo: 
Produtos Quantidade Preço de venda 
unitário 
Custos variáveis 
unitários 
X 1.000un. R$ 210,00 R$ 180,00 
Y 800un. R$ 424,00 R$ 352,00 
Z 1.500un. R$ 382,00 R$ 350,00 
 
As despesas variáveis de vendas (comissões) representam 5% do 
preço. Os custos e despesas fixos totalizam R$ 55.000.00 no mês. 
Calcule a margem de contribuição de cada produto. 
a. X = 43,10; Y = 50,80; Z = 21,90 
b. X = 19,50; Y = 50,80; Z = 12,90 
c. X = 19,50; Y = 45,80; Z = 12,90 
d. X = 23,10; Y = 30,80; Z = 21,90 
 
 Uma Empresa fabrica os produtos X, Y e Z. Em março de 2014 esses 5.
produtos foram fabricados e vendidos com os preços e custos da tabela 
abaixo: 
Produtos Quantidade Preço de venda 
unitário 
Custos 
Variáveis 
unitários 
X 1.000un. R$ 238,00 R$ 183,00 
Y 800un. R$ 404,00 R$ 367,00 
Z 1.500un. R$ 382,00 R$ 350,00 
 
As despesas variáveis de vendas (comissões) representam 5% do 
preço. Os custos e despesas fixos totalizam R$ 55.000.00 no mês. 
 
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Calcule a margem de contribuição total e o cálculo do resultado 
(respectivamente). 
a. 75.890,00 e 20.890,00 
b. 65.890,00 e 10.890,00 
c. 79.490,00 e 24.490,00 
d. 24.490,00 e 79.490,00