questões discursivas sobre controle de contas públicas

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DIREITO
FINANCEIRO
2017
VOLUME 6
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DIREITO 
FINANCEIRO
1. AUDITORIA FINANCEIRA
(Cespe/TC/DF/Auditor/2014) “Accountability”, um termo largamente 
empregado na esfera das organizações públicas, vincula-se com as áreas de con-
troladoria e auditoria. A implementação do “accountability” deve ser uma preo-
cupação dos gestores em todos os níveis no âmbito de um regime democrático, 
haja vista a necessidade de responsabilização demandada a partir da redefini-
ção do papel do Estado na atualidade, alinhado com um modelo gerencial da ges-
tão pública. Considerando que o fragmento de texto acima tem caráter unica-
mente motivador, faça, necessariamente, o que se pede a seguir: (i) apresente o 
conceito de “accountability”; (ii) discorra acerca da importância do “accounta-
bility” para o regime democrático como instrumento de responsabilização do ges-
tor público; (iii) descreva os tipos clássicos de “accountability”.
Autor: Marcelo Chaves Aragão
Direcionamento da resposta
A questão solicita que o candidato aborde, em apenas vinte linhas, três 
aspectos envolvendo a accountability pública. O primeiro diz respeito ao próprio 
conceito de accountability. O termo não tem tradução precisa para o nosso idio-
ma, mas de acordo com a literatura especializada, corresponde à obrigação de 
DOJX«P�UHVSRQGHU�SRU�XPD�UHVSRQVDELOLGDGH�RXWRUJDGD��FRP�R�FRPSURPLVVR�GH�
prestar contas. Portanto, accountability pressupõe prestação de contas e respon-
sabilização. O segundo refere-se à sua importância para o regime democrático.
O próprio enunciado da questão destaca a responsabilização do gestor 
público. Nesse sentido, o candidato deve mencionar que a prestação de contas, 
a transparência e a responsabilização visam a assegurar os interesses dos cida-
dãos e o bom desempenho dos serviços públicos.
3RU�ˉP��DR�WUDWDU�GR�WHUFHLUR�DVSHFWR��GHYH�GHVFUHYHU�D�DFFRXQWDELOLW\�YHU-
tical e a horizontal.
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COLEÇÃO PREPARANDO PARA CONCURSOS
Sugestão de resposta
$FFRXQWDELOLW\�UHSUHVHQWD�D�REULJD©¥R�TXH�DOJX«P�WHP�GH�UHVSRQGHU�SRU�
uma responsabilidade outorgada, assumindo o compromisso de prestar contas 
sobre como esta responsabilidade foi cumprida.
$FFRXQWDELOLW\�«�LPSRUWDQWH�QR�FRQWH[WR�GD�JHVW¥R�S¼EOLFD�H�SDUD�R�UHJL-
PH�GHPRFU£WLFR�� SRLV� VLJQLˉFD� D� SUHVHUYD©¥R�GRV� LQWHUHVVHV�GRV� FLGDG¥RV�SRU�
meio da transparência, responsabilização e prestação de contas pela adminis-
tração pública. Logo, possibilita o controle social e a responsabilização pelo de-
sempenho dos gestores e serviços públicos.
Os tipos clássicos de accountability são a vertical e a horizontal. Na ver-
tical, o controle sobre os governantes e gestores se dá pelos cidadãos, median-
te instrumentos democráticos. Na horizontal, o controle ocorre por meio de me-
FDQLVPRV�LQVWLWXFLRQDOL]DGRV�GH�ˉVFDOL]D©¥R�P¼WXD�HQWUH�RV�3RGHUHV�
(Cespe/TCU/Auditor/2013) Em auditoria realizada pelo Tribunal de Contas 
do Estado X para avaliar a qualidade do serviço de transporte público coletivo 
prestado na capital bem como a atuação do órgão gestor na promoção da quali-
dade desse serviço, foram visitados todos os terminais de ônibus e estações de 
metrô e foi estabelecida uma amostra aleatória estratificada por eixo populacio-
nal, compreendendo 335 paradas de ônibus, o que representa uma margem de 
erro de 5% e intervalo de confiança de 95%. No relatório da auditoria, constam 
as seguintes constatações: (1) baixa qualidade do serviço prestado pelas empre-
sas permissionárias – serviço inferior ao do metrô; (2) baixo índice de informa-
ção do serviço de transporte rodoviário quanto a horários e itinerários; (3) perío-
do de utilização de mais da metade dos ônibus superior ao máximo legalmente 
permitido; (4) graves falhas no processo de vistoria, o que compromete a segu-
rança dos veículos; (5) baixa efetividade da fiscalização do governo, no que se 
refere à falta de pagamento das multas lavradas. Além dessas constatações, há 
indícios de esquema de formação de cartel entre empresas para superfaturar obras 
e serviços na rede de transporte; de combinação para direcionamento de licita-
ções; de subcontratações irregulares; e de pagamento de propinas a políticos, di-
retores de empresas públicas e a responsáveis pelo sistema de transporte dessa 
capital. Os documentos da investigação, juntamente com o relatório de audito-
ria, fazem parte da prestação de contas do órgão em análise. Com base na situa-
ção hipotética apresentada, elabore, com as devidas fundamentações, um pare-
cer conclusivo a partir do relatório de auditoria, atendendo ao que se especifica 
a seguir. (i) Tipo de auditoria adequada à identificação das constatações citadas 
e às correções dos desvios. (ii) Principais tipos de amostragens utilizadas em 
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DIREITO FINANCEIRO
auditorias, suas características e o tipo utilizado no caso concreto. (iii) Tipos de 
decisões definitivas de contas perante o TCU e opinião sobre as contas dos res-
ponsáveis pelo sistema de transporte da capital em epígrafe.
Autor: Marcelo Chaves Aragão
Direcionamento da resposta
Quanto ao primeiro item solicitado – tipo de auditoria adequada à iden-
WLˉFD©¥R�GDV�FRQVWDWD©·HV�FLWDGDV�H�¢V�FRUUH©·HV�GRV�GHVYLRV�ȝ��YHULˉFD�VH�TXH�
todas as constatações apontadas no relatório de auditoria são de natureza ope-
UDFLRQDO��RX�VHMD��HQYROYHP�DVSHFWRV�GH�TXDOLGDGH�GR�VHUYL©R��GHˉFL¬QFLDV�QRV�
FRQWUROHV��IDOKDV�RSHUDFLRQDLV��EDL[D�HIHWLYLGDGH�GD�ˉVFDOL]D©¥R�HWF��/RJR��R�FDQ-
GLGDWR�GHYH�DˉUPDU�HP�VHX�SDUHFHU�TXH�D�DXGLWRULD�«�GR�WLSR�RSHUDFLRQDO��DERU-
dando o seu conceito de acordo com o Manual do Controle Interno (IN SFC nº 
01, de 2001) ou com as Normas de Auditoria do TCU – NAT (Portaria TCU nº 280, 
de 2010).
Com relação ao segundo item – principais tipos de amostragens utiliza-
das em auditorias, suas características e o tipo utilizado no caso concreto-, o can-
GLGDWR�GHYH�LQGLFDU�TXH�SRGH�VHU�XWLOL]DGD�D�DPRVWUDJHP�HVWDW¯VWLFD��TXH�«�DTXH-
la em que o auditor utiliza a seleção aleatória dos itens da amostra e a teoria 
das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensu-
ração do risco de amostragem, e a amostragem não estatística, na qual o audi-
WRU�Q¥R�XWLOL]D�D�WHRULD�GDV�SUREDELOLGDGHV�H�VHOHFLRQD�D�DPRVWUD�D�VHX�FULW«ULR��
1R�FDVR�HP�FRPHQWR��R�DXGLWRU�XWLOL]RX�D�DPRVWUDJHP�HVWDW¯VWLFD�SRU�HVWUDWLˉ-
FD©¥R��TXH�«�DTXHOD�HP�TXH�R�DXGLWRU�RUJDQL]D�D�SRSXOD©¥R�HP�FRQMXQWRV�GH-
nominados de estratos, contendo cada qual um conjunto de elementos com ca-
racterísticas homogêneas.
O último item era o mais difícil, sobretudo quanto à opinião sobre as con-
tas dos responsáveis pelo sistema de transporte da capital. Inicialmente, o can-
GLGDWR�GHYH� LQGLFDU�TXH�DV�GHFLV·HV�GHˉQLWLYDV�HP�FRQWDV�V¥R�DV�GHFLV·HV��GH�
P«ULWR��SHODV�TXDLV�R�7ULEXQDO� MXOJD�DV�FRQWDV�GRV�JHVWRUHV�S¼EOLFRV�H�GHPDLV�
responsáveis como regulares, regulares com ressalva ou irregulares, de acordo 
com a sua Lei Orgânica. Quanto à opinião sobre as contas, repare que as cons-
tatações do relatório eram de natureza operacional, portanto, não constituíram 
infração à norma legal e/ou não resultaram em dano ao Erário. Por outro lado, 
trata-se de falhas, na sua maioria, cometidas pelas empresas permissionárias, 
não tendo o condão de alcançar os gestores públicos.
2XWUR�DVSHFWR�D�VHU�FRQVLGHUDGR�«�TXH�D�DXGLWRULD�UHDOL]DGD�IRL�GH�QDWX-
UH]D�RSHUDFLRQDO��FXMR�UHODWµULR�IRL�MXQWDGR�¢V�FRQWDV��3RUWDQWR��DO«P�GH�Q¥R�FRQV-
tar do relatório de auditoria do controle interno, peça fundamental para 
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COLEÇÃO PREPARANDO PARA CONCURSOS
subsidiar o julgamento do TCU, as constatações do relatório de auditoria opera-
FLRQDO�VHUYHP�SDUD�RXWUDV�YHULˉFD©·HV�DGLFLRQDLV��FRP�EDVH�QR�TXH�VHULD�SRVV¯-
vel emitir opinião sobre as contas. O relatório de auditoria operacional, por si 
só, não tem por objetivo emitir opinião de regularidade/irregularidade das con-
tas. O enunciado da questão falaainda em indícios de fraudes. Cabe ressaltar 
TXH�LQG¯FLRV�Q¥R�V¥R�VXˉFLHQWHV�SDUD�TXH�R�7ULEXQDO�GH�&RQWDV�MXOJXH�DV�FRQWDV�
dos gestores públicos irregulares. Diante de indícios, o TCU deveria aprofundar 
os exames, no sentido de transformar os indícios em evidências ou provas in-
contestes das irregularidades.
6RPHQWH� DSµV� XPD� DSXUD©¥R� HVSHF¯ˉFD� H� DSURIXQGDGD�� H� FRP�EDVH� HP�
provas e não em indícios, assegurado o contraditório e a ampla defesa, poderia 
o tribunal julgar as contas dos gestores irregulares. Pelo exposto, o candidato 
deve indicar que a opinião do Tribunal sobre as contas será pela regularidade 
com ressalvas, determinando que a secretaria de transporte e/ou eventual ór-
gão regulador do transporte público local adote os procedimentos no sentido 
GH�FRUUH©¥R�GDV�LPSURSULHGDGHV�LGHQWLˉFDGDV�
Sugestão de resposta
Trata-se de parecer acerca das contas dos responsáveis pelo sistema de 
transporte público da cidade X, em vista dos documentos de investigação, jun-
tamente com relatório de auditoria realizada pelo tribunal de contas, que fazem 
parte da prestação de contas do órgão em análise.
Quanto ao relatório de auditoria que faz parte do processo de contas, ve-
ULˉFD�VH�TXH�WRGDV�DV�FRQVWDWD©·HV�DSRQWDGDV�QR�UHODWµULR�V¥R�GH�QDWXUH]D�RSH-
UDFLRQDO��SRLV�HQYROYHP�DVSHFWRV�GH�TXDOLGDGH�GR�VHUYL©R��GHˉFL¬QFLDV�QRV�FRQ-
WUROHV��IDOKDV�RSHUDFLRQDLV��EDL[D�HIHWLYLGDGH�GD�ˉVFDOL]D©¥R�HWF��$VVLP��R�WLSR�GH�
DXGLWRULD�«�D�RSHUDFLRQDO��SUHYLVWR�QD�&RQVWLWXL©¥R�)HGHUDO�H�QR�5HJLPHQWR�,QWHUQR�
do tribunal, pelo qual o auditor governamental apresenta a sua avaliação acer-
FD�GD�HFRQRPLD��HˉFL¬QFLD�H�HˉF£FLD�GRV�µUJ¥RV�H�HQWLGDGHV�DXGLWDGRV��SURJUD-
mas de governo, projetos, atividades, procurando auxiliar a administração na ge-
rência e nos resultados, por meio de recomendações.
(P�DXGLWRULD��SRGHP�VHU�XWLOL]DGDV�D�DPRVWUDJHP�HVWDW¯VWLFD��TXH�«�DTXH-
la em que o auditor utiliza a seleção aleatória dos itens da amostra e a teoria 
das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, e a amostragem não 
estatística, na qual o auditor não utiliza a teoria das probabilidades e seleciona 
D�DPRVWUD�D�VHX�FULW«ULR��1R�FDVR�HP�DQ£OLVH��R�DXGLWRU�XWLOL]RX�D�DPRVWUDJHP�
HVWDW¯VWLFD�GHQRPLQDGD�GH�HVWUDWLˉFDGD��TXH�«�R�WLSR�GH�DPRVWUDJHP�HP�TXH�R�
auditor organiza a população em subconjuntos denominados de estratos, con-
tendo cada qual um conjunto de elementos com características homogêneas.
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DIREITO FINANCEIRO
1R�TXH� FRQFHUQH� DRV� WLSRV� GH�GHFLV·HV� GHˉQLWLYDV� GH� FRQWDV� SHUDQWH�R�
7&8��V¥R�DTXHODV�HP�TXH�R�WULEXQDO��FRP�EDVH�HP�VXD�OHL�RUJ¤QLFD��MXOJD�R�P«-
rito das contas pela regularidade, regularidade com ressalva ou irregularidade.
Quanto às contas em exame, cabe considerar que a auditoria realizada foi 
de natureza operacional, cujo relatório foi juntado às contas. As constatações do 
UHODWµULR� GH� DXGLWRULD� RSHUDFLRQDO� VHUYHP� SDUD� RXWUDV� YHULˉFD©·HV� DGLFLRQDLV��
com base no que seria possível emitir opinião sobre as contas. O relatório de 
auditoria operacional, por si só, não tem por objetivo emitir opinião de regula-
ridade/irregularidade das contas. Com relação aos indícios de fraudes, não são 
VXˉFLHQWHV�SDUD�TXH�R�7ULEXQDO�GH�&RQWDV�MXOJXH�DV�FRQWDV�GRV�JHVWRUHV�S¼EOL-
cos irregulares. Diante de indícios, o TCU deveria aprofundar os exames, no sen-
tido de transformar os indícios em evidências ou provas incontestes das 
irregularidades.
Pelo exposto, cabe concluir que as constatações e os indícios não com-
provam quaisquer das ocorrências capituladas na Lei Orgânica do TCU como mo-
tivadoras para o julgamento das contas como irregulares, razão pela qual somos 
pela opinião quanto à regularidade com ressalva das contas e pela determina-
ção à secretaria de transporte no sentido de correção das impropriedades iden-
WLˉFDGDV��PHOKRUDQGR�D�TXDOLGDGH�GR�VHUYL©R�S¼EOLFR�H�GRV�PHFDQLVPRV�GH�FRQ-
WUROH�H�ˉVFDOL]D©¥R�GDV�HPSUHVDV�SHUPLVVLRQ£ULDV�
(Cespe/TCE/RO/Auditor/2013) Redija um texto dissertativo acerca da efi-
cácia da auditoria no âmbito do setor público, abordando, necessariamente, os 
seguintes aspectos: (i) modelo institucional de controle externo no Brasil; (ii) re-
lacionamento entre o corpo técnico de auditores e os membros dos tribunais de 
contas; (iii) impacto da imposição de sanções administrativas e financeiras.
Autor: Marcelo Chaves Aragão
Direcionamento da resposta
Nessa questão, o candidato deve abordar três aspectos relevantes da atua-
ção do controle externo e dos Tribunais de Contas. Quanto ao modelo institu-
FLRQDO�GH�FRQWUROH�H[WHUQR��GHYH�GHVWDFDU�TXH�R�FRQWUROH�H[WHUQR�«�H[HUFLGR�SHOR�
Poder Legislativo com o auxílio do Tribunal de Contas, tendo o cuidado de apon-
tar que a Constituição atribuiu competência exclusiva ao TC de realizar audito-
rias e inspeções, por iniciativa própria ou por solicitação do órgão legislativo.
4XDQWR�DR�UHODFLRQDPHQWR�HQWUH�R�FRUSR�W«FQLFR�H�RV�PHPEURV�GRV�WUL-
bunais de contas, deve ressaltar a independência necessária nessa relação, já 
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COLEÇÃO PREPARANDO PARA CONCURSOS
TXH�R�FRUSR�W«FQLFR�UHDOL]D�DV�ˉVFDOL]D©·HV�H�LQVWUXL�RV�SURFHVVRV��SDUD�VXEVLGLDU�
o julgamento por parte dos membros dos tribunais de contas.
3RU�ˉP��QR�TXH�FRQFHUQH�DR�LPSDFWR�GDV�VDQ©·HV�DGPLQLVWUDWLYDV�H�ˉQDQ-
ceiras, o examinador não foi preciso, deixando dúvidas quanto a que aspectos 
deveriam ser abordados pelo candidato.
'H� WRGR�PRGR�� DO«P�GH� DSRQWDU� D� QDWXUH]D� DGPLQLVWUDWLYD� GDV� VDQ©·HV�
DSOLFDGDV�SHOR�7&8��FRP�EDVH�QD� OHL��GHYH�R�FDQGLGDWR�GHVWDFDU�DV�VDQ©·HV�ˉ-
nanceiras, ou seja, as multas pecuniárias, asseverando que a sua cominação tor-
na a dívida líquida e certa e tem caráter de título executivo. A meu ver, a pala-
vra “impacto” obriga o candidato a falar ainda do caráter personalíssimo da multa; 
caso o responsável venha a falecer, a multa a ele culminada deve ser extinta.
Sugestão de resposta
2�FRQWUROH�H[WHUQR�GD�JHVW¥R�S¼EOLFD�UHIHUH�VH�¢�ˉVFDOL]D©¥R�RU©DPHQW£-
ULD�� ˉQDQFHLUD�� SDWULPRQLDO�� FRQW£ELO� H� RSHUDFLRQDO� GD� DGPLQLVWUD©¥R� S¼EOLFD� H�
HVW£�SUHYLVWR�QRV�DUWLJRV����H����GD�&)�����FXMR�WLWXODU�«�R�&RQJUHVVR�1DFLRQDO��
TXH�R�H[HUFH�FRP�R�DX[¯OLR�GR�7ULEXQDO�GH�&RQWDV��VHP�TXH�LVVR�VLJQLˉTXH�VX-
bordinação da Corte de Contas federal ao Congresso Nacional, mas um regime 
de colaboração entre esses órgãos, conforme modelo constitucional. A CF atri-
bui exclusivamente ao TCU a competência de realizar auditorias nas unidades 
administrativas de todos os Poderes, por iniciativa própria ou por solicitação do 
Congresso Nacional.
1R�¤PELWR�GR�7ULEXQDO�GH�&RQWDV��R�FRUSR�W«FQLFR�WHP�D�LQFXPE¬QFLD�GH�
realizar as auditorias e demais ações de controle externo, visando a instruir os 
processos a serem submetidos aos membros, ministros no TCU e conselheiros 
nos demais tribunais de contas, para a sua apreciação e o seu julgamento. Deve 
haver independência entre o corpo de auditores e os membros dos Tribunais de 
Contas, para assegurar que os julgamentos sejam formulados de forma objetiva 
e imparcial.
A Constituição confere ao tribunal de contas poder de aplicar sanções, nos 
termos da lei. As sanções são de natureza administrativa, por não ser o Tribunal 
GH�&RQWDV�XP�WULEXQDO�GR�3RGHU�-XGLFL£ULR��PDV�SRGHP�VHU�GH�FDU£WHU�Q¥R�ˉQDQ-
ceiro, como, por exemplo, a inabilitação temporária para o exercício de cargo em 
FRPLVV¥R�H�D�GHFODUD©¥R�GH�LQLGRQHLGDGH�GH�OLFLWDQWH��H�ˉQDQFHLUR��FRPR�D�PXO-
ta pecuniária, que torna a dívida líquida e certa e tem caráter de título executi-
vo, a ser executada pelo Erário credor via judicial. As sanções são personalíssi-
mas, portanto, caso o responsável infrator venha a falecer, a pena a ele culminada 
será extinta.
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DIREITO FINANCEIRO
(Cespe/TCE/ES/Auditor_Substituto/2012) De acordo com as Normas de 
Auditoria Governamental (NAGs), o Tribunal de Contas deve, periodicamente, 
aprovar, com base em propostade grupo de trabalho próprio, programa de ga-
rantia de qualidade a ser aplicado às auditorias concluídas, isto é, trabalhos cujos 
relatórios tenham sido julgados ou apreciados pelo tribunal de contas, a fim de 
garantir o aprimoramento das novas auditorias em conformidade com a legisla-
ção, bem como com as políticas e normas do tribunal. Considerando que o texto 
acima tem caráter unicamente motivador, descreva as fases do programa de con-
trole de qualidade dos trabalhos de auditoria governamental.
Autor: Marcelo Chaves Aragão
Direcionamento da resposta
Nesta questão, o candidato deve descrever as fases do programa de con-
WUROH� GH� TXDOLGDGH� GRV� WUDEDOKRV� GH� DXGLWRULD� JRYHUQDPHQWDO� GHˉQLGDV� QDV�
Normas de Auditoria Governamental aplicáveis ao Controle Externo Brasileiro 
(NAGs). Segundo a NAG 4601, o programa de garantia de qualidade a ser apli-
cado às auditorias deve conter as seguintes fases: supervisão, revisões internas 
e revisões externas.
Sugestão de resposta
Segundo as NAGs, no programa de garantia de qualidade a ser aplicado 
às auditorias concluídas devem constar as seguintes fases de controle de qua-
lidade: supervisão, revisões internas e revisões externas.
Quanto à supervisão, os trabalhos dos auditores devem ser supervisiona-
dos de forma contínua, para assegurar sua conformidade com as NAGs e os seus 
UHVSHFWLYRV�P«WRGRV�H�SURJUDPDV�GH�DXGLWRULD�
No que se refere às revisões internas, os trabalhos de auditoria governa-
mental devem ser analisados periodicamente, por comissões compostas de mem-
bros escolhidos dentre o pessoal mais experiente na área de auditoria, capaz de 
avaliar a qualidade global das atividades de controle externo.
3RU�ˉP��DV�UHYLV·HV�H[WHUQDV�GHYHP�VHU�HIHWXDGDV�SHULRGLFDPHQWH��SRU�FR-
PLVV·HV�FRPSRVWDV�GH�SURˉVVLRQDLV�H[SHULHQWHV�HP�DXGLWRULD��SHUWHQFHQWHV�DR�
sistema de controle externo, alheios aos quadros do TC cujos trabalhos estão 
sendo revisados.
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COLEÇÃO PREPARANDO PARA CONCURSOS
(AOCP/TCE/PA/Auditor_Substituto/2012) Discorra sobre o que o auditor 
independente deve tratar, especificamente, a respeito das normas referentes à 
execução dos trabalhos de auditoria.
Autor: Marcelo Chaves Aragão
Direcionamento da resposta
Nesta questão, o candidato deve discorrer sobre os aspectos tratados pelo 
auditor independente durante a etapa de execução dos trabalhos de auditoria, 
à luz das normas de auditoria. Considerando que são muitos os aspectos que o 
auditor deve tratar quando planeja e executa a auditoria, o candidato deve des-
crever os aspectos mais relevantes, evitando mencionar os procedimentos em 
£UHDV�HVSHF¯ˉFDV�GDV�GHPRQVWUD©·HV�FRQW£EHLV�
Logo, no mínimo, o candidato deve abordar os seguintes assuntos que são 
tratados de acordo com as normas de execução da auditoria: planejamento e 
plano de auditoria, controles internos, risco de auditoria, materialidade ou rele-
vância, procedimentos de auditoria, evidência de auditoria e fraudes e erros.
Sugestão de resposta
2�DXGLWRU�LQGHSHQGHQWH�GDV�GHPRQVWUD©·HV�ˉQDQFHLUDV��DR�H[HFXWDU�D�DX-
ditoria, deve cumprir as normas relevantes e aplicar os procedimentos de audi-
toria necessários de acordo com as circunstâncias e obter evidência de audito-
ULD� VXˉFLHQWH� SDUD� H[SUHVVDU� D� VXD� RSLQL¥R� VREUH� D� DGHTXD©¥R� GDV�
demonstrações.
As normas de execução da auditoria estabelecem que, ao planejar a au-
ditoria, o auditor deve obter adequado conhecimento sobre as atividades e o ne-
gócio da entidade auditada, para elaborar o plano ou programa de auditoria. O 
auditor deve ainda avaliar os controles internos contábeis da entidade para de-
terminar o risco de auditoria.
2XWUR�DVSHFWR�D� VHU� WUDWDGR�HVSHFLˉFDPHQWH�«�D�PDWHULDOLGDGH�RX� UHOH-
Y¤QFLD��SDUD�TXH�R�DXGLWRU�GHˉQD�D�QDWXUH]D��RSRUWXQLGDGH�H�H[WHQV¥R�GRV�SUR-
cedimentos de auditoria a serem aplicados e conclua sobre a relevância das dis-
torções encontradas nas demonstrações contábeis.
2�DXGLWRU�GHYH�WUDWDU�VREUH�RV�SURFHGLPHQWRV�RX�W«FQLFDV�GH�DXGLWRULD��GH-
ˉQLQGR�D�QDWXUH]D�GDV�PHVPDV��FRPR��SRU�H[HPSOR��D�LQVSH©¥R��D�REVHUYD©¥R�H�
D�FRQˉUPD©¥R�H[WHUQD��&RQIRUPH�RV�REMHWLYRV��RV�SURFHGLPHQWRV�V¥R�FODVVLˉFD-
dos como testes de controles ou testes substantivos.
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DIREITO FINANCEIRO
O auditor planeja e executa a auditoria para avaliar os riscos de erros e 
fraudes relevantes e diante de um risco maior, amplia os procedimentos para 
evidenciar a sua ocorrência e comunica à administração da entidade auditada 
para que esta promova os ajustes necessários.
(Cespe/TCU/Auditor/2011) Texto I: “O TCU, com base nas diretrizes da 
Organização Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI), 
conceitua a auditoria operacional com o exame independente e objetivo da eco-
nomicidade, eficiência, eficácia e efetividade de organizações, programas e ati-
vidades governamentais, com a finalidade de promover o aperfeiçoamento da 
gestão pública. A auditoria operacional vem merecendo atenção crescente nos 
trabalhos do tribunal, cuja atuação, hoje, transcende a mera verificação da re-
gularidade das despesas públicas, que, por mais que se considere essencial, in-
suficiente para efeito de avaliação do desempenho de um a entidade e de seus di-
rigentes.” . Texto II: “Uma instituição pública de ensino ofereceu cem vagas para 
um curso profissionalizante com duração prevista de dois anos, tendo sido todas 
preenchidas. A falta de disponibilidade de professores obrigou a instituição a re-
crutar profissionais em outras instituições ou localidades. Ao final do período de 
dois anos, metade dos alunos havia desistido do curso; do restante, a metade só 
concluiu o curso ao final de três anos. Dos formados, apenas a metade passou a 
atuar na área ou utilizou os novos conhecimentos na sua atividade profissional.” 
Considerando as informações apresentadas no Texto I acima, discorra a respei-
to do entendimento sobre economicidade, eficiência, eficácia e efetividade, e suas 
aplicações ao caso concreto apresentado no Texto II.
Autor: Marcelo Chaves Aragão
Direcionamento da resposta
3DUD� UHVSRQGHU�FRP�GLGDWLVPR�¢�TXHVW¥R��«� LPSRUWDQWH�FRQVLGHUDU�D�HV-
truturação do texto sugerida pelo próprio enunciado. Considerando ainda a re-
GX]LGD�TXDQWLGDGH�GH�OLQKDV�GLVSRQ¯YHLV��«�LPSRUWDQWH�Q¥R�GHGLFDU�PXLWR�HVSD-
ço à introdução, buscando abordar os conceitos propostos logo no início da 
resposta.
'HVVD�IRUPD��GHYH�VH�DSUHVHQWDU�DV�GHˉQL©·HV�GH�HFRQRPLFLGDGH��HˉFL¬Q-
FLD��HˉF£FLD�H�HIHWLYLGDGH�ȝ�DV�TXDWUR�GLPHQV·HV�GR�GHVHPSHQKR�PDLV�DERUGD-
GDV�QD�OLWHUDWXUD�VREUH�SHUIRUPDQFH�JRYHUQDPHQWDO��1HVVH�SRQWR��«�LPSRUWDQWH�
DWHQ©¥R��SRUTXH�K£�Y£ULDV�GHˉQL©·HV�SRVV¯YHLV�SDUD�FDGD�XPD�GHVVDV�GLPHQV·HV��
com grandes variações quando se trata de autores dedicados a políticas públi-
cas e autores típicos da área de administração geral. Assim, a recomendação, 
20
COLEÇÃO PREPARANDO PARA CONCURSOS
HVSHFLDOPHQWH�HP�XP�FRQFXUVR�SDUD�7ULEXQDO�GH�&RQWDV��«�XWLOL]DU�DV�GHˉQL©·HV�
propostas pelo Manual de Auditoria Operacional do próprio TCU, referência ideal 
nesse caso.
(P�VHJXLGD��«�QHFHVV£ULR�DQDOLVDU�RV�IDWRV�DSUHVHQWDGRV�QR�7H[WR�,,��iden-
WLˉFDQGR�FDGD�VLWXD©¥R�FRP�XPD�GDV�GLPHQV·HV�GR�GHVHPSHQKR apresentadas 
SUHYLDPHQWH��1HVVH�WLSR�GH�TXHVW¥R��«�HVVHQFLDO�DVVHJXUDU�VH�GH�DERUGDU�WRGDV�
as situações apontadas, pois qualquer lacuna pode levar à perda dos pontos 
correspondentes.
Para orientar essa segunda parte da resposta, portanto, deve-se focalizar 
nos seguintes fatos:
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GHV�ȝ�R�TXH�UHSUHVHQWD�FXVWRV�PDLV�HOHYDGRV�GR�TXH�XVDU�SURˉVVLRQDLV�
locais;
– Metade dos alunos desistiu do curso ao longo de dois anos – o que sig-
QLˉFD�TXH�DV�PHWDV�Q¥R�IRUDP�SOHQDPHQWH�FXPSULGDV�H�UHFXUVRV�IRUDP�
despendidos sem resultado;
– Do grupo restante, metade necessitou de três anos para concluir o cur-
so – o que evidenciaaplicação de recursos adicionais para alcançar par-
te da meta e descumprimento dos prazos;
Do grupo de formados, somente a metade efetivamente passou a atuar 
QD�£UHD�RX�XWLOL]RX�RV�QRYRV�FRQKHFLPHQWRV�QD�VXD�DWLYLGDGH�SURˉVVLRQDO�ȝ�R�
que representa uma mudança na realidade social inferior à desejada.
Sugestão de resposta
A atuação governamental por meio de programas e políticas públicas pode 
ser avaliada conforme distintas dimensões do desempenho. De forma típica, con-
sidera-se: a economicidade, que representa a realização das despesas com modi-
cidade, mitigando os custos dos insumos necessários à execução das atividades; 
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sionais locais, representando, por conseguinte, uma limitação na