AULA 9

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AULA 9
Apresentação
Nesta aula, será abordada a topografia do controle externo bem como sua abrangência e quem deverá prestar contas, contextualizando os principais conceitos iniciais envolvidos neste tema.
Serão explorados mais profundamente os conceitos de controles internos, os principais organismos regulamentadores (Intosai, COSO), bem como possíveis desafios do controle externo.
Objetivos
	Identificar os principais aspectos e procedimentos de auditoria do ativo;
	Conhecer os principais aspectos e procedimentos de auditoria do passivo;
	Analisar os principais aspectos e procedimentos das contas de resultado.
Auditoria interna
Compreende os exames, as análises, as avaliações, os levantamentos e as comprovações, metodologicamente estruturados para a avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos.
A atividade de Auditoria Interna está estruturada em procedimentos, com enfoque técnico, objetivo sistemático e disciplinado, e tem por finalidade agregar valor ao resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos processos, da gestão e dos controles internos, por meio da recomendação de soluções para as não conformidades apontadas nos relatórios.
Ela também pode ser definida como um sistema de controle, uma vez que além de definir atribuições e responsabilidades, deverá estar interligado com outras áreas, como, por exemplo, o planejamento de execução orçamentária e financeira, dos controles em geral que propiciam segurança quanto aos aspectos formais e materiais dos bens, direitos e obrigações. (SILVA, 2012)
Características da auditoria interna
Podem ser destacadas conforme segue:
Agente - Auditor interno. 
Ação - Auxílio à alta administração. 
Atividade - Adequação do controle interno em relação à prevenção de fraudes e perdas e aderência às normas legais e às diretrizes da alta administração. 
Execução dos trabalhos - De acordo com as oportunidades das funções operacionais. 
Grau de independência - Baixo em relação à alta administração, satisfatório quanto aos demais níveis. 
Áreas cobertas pelo exame - Todas da instituição. 
Destino dos trabalhos - Diretoria, sócios, conselhos administrativos e fiscais e auditores externos. 
Nota-se que a auditoria interna: [...] não deve estar subordinada aos demais departamentos da entidade sob a pena de contaminar os resultados a serem alcançados. 
A auditoria interna não deve ser confundida com controle interno ou com unidade de ou do controle interno. Ela é um controle da própria gestão que tem por papel medir e avaliar a eficiência e eficácia de outros controles.
A Auditoria Interna, segundo Silva (2012), está intrinsecamente ligada ao sistema de controle interno, sendo que ela é o conjunto de normas e procedimentos criado pela entidade para salvaguardar o patrimônio.
Não cabe à auditoria interna estabelecer estratégias para gerenciamento de riscos ou controles internos para mitigá-los, pois estas são atividades próprias dos gestores. Cabe-lhe avaliar a qualidade desses processos.
A auditoria interna de um órgão ou entidade do Poder Executivo Federal integra, por força do que dispõe o decreto 3.591/2000, o sistema de controle interno desse poder.
Embora as habilidades da auditoria interna e do controle interno sejam próximas, as suas funções fazem parte de elementos distintos do sistema de controle interno da entidade.
O Tribunal de Contas da União aponta algumas diferenças:
Controle interno
- Implanta controles.
- Atua no dia a dia, trabalhando no monitoramento de forma contínua e fazendo a autoavaliação dos controles internos.
X
Auditoria interna
- Não implanta controles.
- Realiza trabalhos periódicos utilizando uma metodologia específica.
Controle interno — administração pública
Silva (2012) cita que na Administração Pública, o controle interno deverá estar diretamente vinculado ao chefe maior, a exemplo da Controladoria Geral da União que é vinculada à Presidência da República. Já para o controle interno regional ou setorial o mesmo princípio se aplica, vinculando a auditoria à alta gerência.
Para Castro (2011) a reorganização do controle interno no âmbito do Governo Federal não nasceu de um dia para o outro. Seu marco inicial ficou definido de acordo com a Medida Provisória n. 480, de 27 de abril de 1994, com a criação da Secretaria Federal de Controle Interno. 
Controle interno financeiro e auditoria
Tratando-se do controle interno financeiro, que é baseado na Contabilidade, pode-se afirmar que este é um poderoso instrumento de sustentação aos números divulgados e sobre os quais são tomadas decisões.
A auditoria deverá avaliar os mecanismos de controle interno, para saber o risco que se corre, quando da opinião com base em testes, para a avaliação de uma gestão ou certificação de um balanço. (Castro, 2011)
Ações administrativas e gerenciais
Já em um segundo momento, o administrador deve manter condições que demonstrem a prática de uma boa administração, e, por parte dos órgãos de fiscalização, certificar-se de que agiu com correção e competência. (CASTRO, 2011)
O autor ainda cita que depois de organizado o controle interno, é necessário mantê-lo sobre vigilância e avaliação, sendo que possíveis falhas podem trazer reflexos inevitáveis nos resultados da administração, podendo comprometê-la
O objetivo do controle interno é funcionar, simultaneamente, como um mecanismo de auxílio para o administrador público e como instrumento de proteção e defesa do cidadão.
O autor afirma ser este controle o responsável por garantir que os objetivos da administração pública sejam alcançados e que as ações serão conduzidas de forma econômica, eficiente e eficaz.
Desta forma, ocorre a salvaguarda, ou seja, a proteção dos recursos públicos, contra o desperdício, o abuso, os erros, as fraudes e as irregularidades.
Assim, conforme Castro (2011, p. 293) os principais objetivos do controle interno são:
- Controle certo, no lugar e no tempo certo.
- Controle exercido junto ao ato praticado e proporcional aos riscos envolvidos.
- Controle funcionando de forma consistente e permanente.
- Controle com custos adequados, sem exceder os benefícios dele provenientes.
- Controle como instrumento auxiliar do dirigente, para a tomada de decisão.
- Controle com métodos eficientes de prevenção, para evitar apontar fatos consumados e geralmente irremediados financeira, administrativa e politicamente. 
Princípios do Controle Interno
Dentro dos princípios de controle podem ser elencados os seguintes elementos, conforme Castro (2011): 
1 - Fixação de responsabilidade
Com a utilização de controles internos, deve haver clara delimitação de responsabilidades, para que seja evitado o comprometimento de sua eficiência.
2 - Segregação de funções
Conhecida também como Princípio de Oposição de Interesse. A pessoa que realiza uma operação não pode ser a mesma envolvida na função de registro.
3 - Ciclo de uma transação
Uma pessoa não deve realizar todas as fases de uma transação, sendo ela funcionário ou administrador.
4 - Controle criterioso de seleção do pessoal de controle
Na contratação de funcionários para cargas de controle é necessário que sejam investigados o passado e as referências dos possíveis contratados.
5 - Rodízio de pessoal
O ente deverá promover, periodicamente, o rodízio de servidores, isso também é necessário para que todos os funcionários saibam desempenhar novas tarefas, minimizando, assim, a existência de servidores imprescindíveis. Isso aumenta a motivação do pessoal e a segurança dos controles.
6 - Previsão das tarefas em manuais operacionais
As instruções relativas ao desempenho funcional da estrutura devem ser escritas em um manual da organização, para que sejam evitados erros e seja aumentada a eficiência operacional.
7 - Utilização
de processamento eletrônico
A entidade deve adotar, sempre que possível o processo eletrônico para o registro de suas operações. Esta forma de processamento aumenta a eficiência operacional, evita erros e acaba por dificultar as fraudes.
Finalidades do Controle Interno
Castro (2011) cita 5 das mais importantes finalidades:
Segurança ao ato praticado e obtenção de informação
- Todo gestor deverá ter o cuidado, em seus atos que estão sujeitos ao julgamento externo de verificar se estes estão cobertos por controles prévios seguros, com suporte de documentos e dentro da legislação. Estas informações devem ser sustentadas pelo controle interno e dizem respeito aos atos praticados e ao impacto nos resultados.
Promover a eficiência operacional da entidade
- Mediante a criação de meios necessários para a execução de tarefas que irão permitir a obtenção do desempenho operacional satisfatório da entidade. Esta eficiência implica no estabelecimento de padrões e métodos adequados para que todas as áreas desenvolvam suas funções de forma apropriada
Estimular a obediência e o respeito às políticas traçadas
- Trata-se de um processo que envolve muito mais o fator psicológico do que objetivo, ou seja, as pessoas são convencidas a aceitar as diretrizes fixadas e a utilizar linguajar e técnicas comuns na casa.
Proteger os ativos
- De acordo com algumas teorias, em três diferentes momentos, em qualquer administração, de qualquer situação. Em um ente público ou privado, em um segundo momento, deve-se tentar proteger esses ativos contra erros não intencionais e um terceiro momento deve-se tomar cuidado com os ativos em relação às irregularidades intencionais.
Inibir corrupção
- Ou apurar, de forma mais rápida, desvios, tornando a ação dos Tribunais, do Ministério Público ou da Polícia mais efetivas.
Atividade
1. O controle interno é classificado nas seguintes categorias:
	Operacional — Relacionado Às Ações Que Propiciam O Alcance Dos Objetivos Da Entidade;
	Contábil — Relacionado À Veracidade E À Fidedignidade Dos Registros E Das Demonstrações Contábeis;
	Normativo — relacionado à observância da regulamentação pertinente.  
- Certo
Controle Externo
Castro (2011) demonstra que nas grandes empresas o controle é representado por áreas como Orçamento, Contabilidade, Auditoria Interna ou ainda pela Controladoria. Cada uma dessas áreas trabalha com o controle da seguinte forma:
Orçamento
Fixa o limite de gastos, faz a estruturação de informações gerenciais; estabelece as metas e cria indicadores de resultado.
Auditoria
Utiliza a validação de informações verificando se há a obediência às normas e recomendações.
Controladoria
Compreende todos os processos e procura coordená-los para uma gestão mais eficiente.
Contabilidade
Apresenta informações seguras mediante registros e documentos de suporte.
Os controles, dentro da Administração Pública, ocorrem porque os dirigentes devem agir conforme as normas legais que fixam as competências dos órgãos. De acordo com elas há a delimitação do campo de atuação e o estabelecimento de quais controles deve se sujeitar.
O autor ainda cita as formas pela qual o controle é exercido pelo Estado:
1 - Sistema de freios e contrapesos representado pela divisão e independência dos poderes da União pelos diferentes níveis de governo da Federação.
2 - Fiscalização de partidos políticos. 
3 - Eleição periódica de governantes. 
4 - Pressão exercida pela opinião pública e imprensa. 
5 - Sistemas de controle interno e externo. 
Visualizando o controle
Castro (2011) citando Silva (2004) relata que existe também outra forma de visualização do controle, da seguinte forma:
1 - Segundo a natureza das pessoas controladas
Controle sobre prestadores de contas em geral.
2 - Segundo a natureza dos fatos controlados
Orçamentário, financeiro, contábil, operacional e patrimonial.
3 - Segundo o momento do seu exercício
Dividida em três momentos, a priori, antes de iniciada a ação; concomitante, durante a execução da ação e a posteriori, após a execução da ação.
4 - Segundo a natureza dos organismos controlados
Administrativos, jurisdicional e político.
Assim, o administrador público tem como obrigação o dever (CASTRO, 2011):
	Da eficiência;
	Da proibidade;
	De prestar contas.
Controles horizontais
Os controles horizontais são aqueles exercidos entre os poderes constituídos: os controles pela sociedade e os controles pela prestação de contas.
Atividade
2. Ao Tribunal de Contas da União, órgão de controle externo, compete, nos termos da Constituição Federal, julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos das unidades dos poderes da União e das entidades da administração indireta, incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo poder público federal, e as contas daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte dano ao erário.
- Certo.
Órgãos que regulamentam alguns aspectos de controle
Intosai
	1953
Segundo o Tribunal de Contas, a Intosai foi fundada no ano de 1953 por 34 países, incluindo o Brasil.
	1977
No ano de 1977, a Declaração de Lima sobre os preceitos de auditoria foi reconhecida como a Carta Magna de Auditoria Governamental, e fornece as bases filosóficas e conceituais para os trabalhos desenvolvidos pela Intosai.
	1992
Em 1992, houve a organização, a revisão e a assinatura de novos estatutos que detalharam as atribuições e as normas de funcionamento de tal instituição. A Intosai trabalha com a promoção do intercâmbio de informações e experiências enfrentadas pelas Entidades Fiscalizadoras Superiores (EFS) no desempenho de suas funções.
Quanto à abrangência, as normas de auditoria da Intosai compreendem, basicamente, quatro partes: 
1 - Postulados básicos. 
2 - Normas gerais
3 - Normas para a elaboração de relatórios. 
4 - Normas de execução de auditoria.
Coso
	1985
No ano de 1985, foi criado, nos Estados Unidos, a Comissão Nacional sobre Fraudes em Relatórios Financeiros, que partiu do setor privado com a finalidade de estudar as causas da ocorrência de fraudes em relatórios financeiros e contábeis das empresas. Esta comissão foi patrocinada por cinco importantes organizações de profissionais ligadas à área financeira. (CASTRO, 2011)
	1992
No ano de 1992, essa comissão publicou um trabalho intitulado Controle Interno: um modelo integrado, utilizado como referência mundial para o tema “controles internos”, pois a bibliografia e os estudos dessa área eram escassos.
Posteriormente, a comissão virou um comitê, entidade sem fins lucrativos, passando assim a ser conhecida como Comitê das Organizações Patrocinadoras (COSO). (CASTRO, 2011) 
De acordo com o Coso o controle interno é um processo que serve para melhorar o desempenho operacional, aumentar a confiança nas informações contábeis e financeiras e garantir o respeito às regras estabelecidas.
Assim, de forma mais detalhada seguem as categorias definidas pelo Coso (Castro, 2011, p. 399, 400):
O desempenho
- Medir a eficiência e a efetividade das operações em busca dos resultados fixados na estratégia da entidade e qualidade dos ativos.
As informações contábeis
- Retratar o universo real das ações desenvolvidas, com enquadramento correto e sustentado por documentos de suporte inquestionáveis.
A conformidade
- Medir o grau de comprometimento das regras estabelecidas e com a legislação aplicáveis a sua área de atuação.
Veja a seguir os modelos utilizados pelo COSO com as definições para o controle interno: 
	Coso I – controles internos
	Coso II – gerenciamento de riscos
	Elementos
	Elementos
	Ambiente de controle
	Ambiente interno
	Fixação de objetivos
	Identificação de eventos
	Avaliação de riscos
	Avaliação de riscos
	Respostas Ao Risco
	Atividades de controle
	Atividades de controle
	Informação e comunicação
	Informação e comunicação
	Monitoramento
	Monitoramento
Atividade
3. Para que sejam atendidas as normas da INTOSAI, o planejamento de auditoria deve considerar, na execução dos trabalhos, certos fatores relevantes, dos quais destaca-se:
- c) O conhecimento detalhado das atividades operacionais e dos sistemas contábil e de controles internos e seu grau de confiabilidade da entidade.
Atividade
4. A Lei Sarbanes-Oxley (SOX) tem como objetivo a criação, nas empresas, de mecanismos de auditoria e segurança confiáveis, definindo regras para a criação de comitês encarregados de supervisionar suas atividades e operações, com intuito explícito de:
- c) Evitar a ocorrência de fraudes e criar meios de identificá-las quando ocorrem, reduzindo os riscos nos negócios e garantindo a transparência na gestão.
Conclusão
Foi possível perceber, conforme aponta o TCU (2009) que a necessidade de implantação, manutenção e avaliação do controle interno já é presente em muitos países.
O modelo utilizado pelos países é baseado em conceitos de gerenciamento de riscos e em estruturas de governança corporativa, em modelos que, por sua vez, são baseados no Coso I e II, bem como na Intosai.
Para concluir o raciocínio, os modelos apresentados por organismos, instituições e comitês internacionais visam à uniformização e definição do controle interno, à definição das responsabilidades e dos papéis de gestores e demais funcionários com relação ao desenho, à implementação e ao monitoramento do controle interno.
EXERCÍCIOS
A respeito do controle externo exercido pela Administração Pública brasileira, são verdadeiras as seguintes afirmativas, exceto: 
- O controle externo consiste na atuação da função fiscalizadora do povo, através de seus representantes, sobre a administração financeira e orçamentária.
A revisão final dos trabalhos de auditoria: 
- É a parte mais importante dos trabalhos de auditoria
Após a conclusão dos trabalhos na empresa cliente, o auditor fez uma verificação na sua documentação e observou a falta da carta de responsabilidade da administração e, imediatamente solicitou a carta a empresa cliente. Essa ação é um procedimento conhecido como 
- Revisão Final de auditoria
A responsabilidade do auditor independente sobre as demonstrações contábeis vai até: 
- A data da carta de responsabilidade da administração
A carta de responsabilidade da administração é: 
- Uma confirmação das informações e dados fornecidos ao auditor, as bases de preparação, apresentação e divulgação das demonstrações contábeis submetidas à auditoria
A carta de responsabilidade da administração deve ser emitida com a data: 
- Do relatório dos auditores independentes
A regra básica do Estado de Direito é que governantes e governados se subordinam à lei. Daí a necessidade de exercer, quanto à Administração Pública, o desempenho de uma função fiscalizadora, incluindo a atividade financeira do Estado. A Fiscalização financeira, orçamentária e outras, conexas, será exercida pelo: 
- Congresso Nacional e pelo sistema de controle interno de cada entidade.
Assinale a alternativa correta em relação ao sistema de freios e contrapeso no controle externo: 
I - A Constituição Federal, ao proclamar o princípio da separação de poderes, cria obstáculo absoluto a que um poder fiscalize o outro. 
II - O princípio da independência dos poderes, como adotado pela Constituição Federal, é incompatível com o julgamento de membro do Judiciário pelo Poder Legislativo. 
III - O poder soberano é uno e indivisível e emana do povo. A separação dos poderes determina apenas a divisão de tarefas estatais, de atividades entre distintos órgãos autônomos. Essa divisão, contudo, não é estanque, pois há órgãos de determinado poder que executam atividades típicas de outro. 
- Está correta somente a afirmativa III