Elaboração das demonstrações financeiras

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UNICARIOCA
Ciências Contábeis
	
	
	
	
	
	Apostila de
Elaboração das Demonstrações Financeiras
	
	
	
	
Curso
Ciências Contábeis
Apostila
Elaboração das Demonstrações Financeiras
2016.2
Sumário
Apresentação
1.	Balanço Patrimonial – BP	4
1.1	Aspectos Legais	4
1.2	Grupos	5
1.3	Estrutura	6
1.4	Prazos	11
1.5	Elaborando o Balanço Patrimonial	12
1.6	Exercícios	13
1.7	Sugestão de Leitura	14
2.	Demonstração do Resultado do Exercício – DRE	15
2.1	Aspectos Legais	15
2.2	Estrutura	16
2.2.1	Classificação, Deduções, Receitas, Custos e Despesas	18
2.3	Elaborando a Demonstração do Resultado do Exercício – DRE	19
2.4 Exercícios	23
2.5	Sugestão de Leitura	23
3	Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados – DLPA	24
3.1	Aspectos Legais	24
3.2	Estrutura	24
3.3 Classificação	25
3.3.1	Calculando as Participações sobre o Lucro	21
3.4	Elaborando a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados – DLPA	27
3.5	Exercícios	27
3.6	Sugestão de Leitura	28
4.	Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido – DMPL	29
4.1	Aspectos Legais	29
4.2	Estrutura	29
4.3	Classificação	30
4.4	Elaborando a Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido – DMPL	31
4.5	Sugestão de Leitura	32
4.6	Exercícios	32
5.	Demonstração do Valor Adicionado – DVA	33
5.1 Aspectos Legais	33
5.2	Estrutura	33
5.3	Classificação	34
5.4	Elaborando a Demonstração do Valor Adicionado – DVA	34
5.5	Sugestão de Leitura	35
5.6	Exercícios	36
6.	Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC	38
6.1	Aspectos Legais	38
6.2	Estrutura	38
6.3	Classificação	39
6.4	Elaborando a Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC	40
6.5	Sugestão de Leitura	40
6.6	Exercícios	41
7.	Bibliografia Sugerida	42
8.	Anexos	42
Apresentação
Objetivo das Demonstrações Contábeis 
As demonstrações fornecem informações sobre a posição patrimonial e financeira, o desempenho e as mudanças na posição da entidade, que sejam úteis a um grande número de usuários em suas avaliações e tomadas de decisão econômica. 
O conjunto completo de Demonstrações Contábeis inclui, normalmente, o balanço patrimonial, a demonstração do resultado do exercício, a demonstração das mutações na posição financeira (demonstração dos fluxos de caixa e demonstração dos lucros ou prejuízos acumulado), a demonstração das mutações do patrimônio líquido, demonstração do valor adicionado, notas explicativas e outras demonstrações como materiais explicativos transcritas no livro diário, completando-se com as assinaturas do titular ou de representante legal da entidade e do profissional da contabilidade legalmente habilitado.
As Demonstrações Contábeis também devem apresentar os resultados da atuação da gestão da entidade e sua capacitação na prestação de contas quanto aos recursos confiados. Aqueles usuários que desejam avaliar a atuação ou prestação de contas da administração, como por exemplo os auditores ou consultores, fazem-no com a finalidade de estar em condições de orientar na tomada de decisões econômicas que podem incluir, por exemplo, manter ou vender seus investimentos na entidade, reeleger ou substituir a administração. 
A análise e leitura das Demonstrações Contábeis indicam que as informações sobre a posição patrimonial e financeira são principalmente fornecidas pelo balanço patrimonial. As informações sobre o desempenho são basicamente fornecidas na demonstração do resultado. As informações sobre as mutações na posição financeira são fornecidas nas Demonstrações Contábeis por meio de uma demonstração em separado, tal como a de fluxos de caixa, mutações do patrimônio líquido, etc. 
Balanço Patrimonial – BP
Aspectos Legais
As empresas, tendo em vista a necessidade de representar seu patrimônio graficamente, elaboram uma demonstração contábil, obrigatória para as S.A, denominada BALANÇO PATRIMONIAL. 
 O balanço patrimonial é como uma fotografia do patrimônio da empresa em determinado momento.
Esta demonstração, deve ser elaborada ao término de cada exercício social. A maioria das empresas adota como exercício social o ano-calendário, motivo pelo qual as demonstrações normalmente referenciam-se à data de 31 de dezembro.
 Os valores contidos nesta demonstração deverão sempre estar expressos em moeda corrente do país.
CONCEITO
É uma demonstração contábil obrigatória, por força do que determina o art 176, inciso I da Lei 6404/76. 
Sua finalidade é demonstrar a situação do patrimônio em um dado momento, no caso, o término do exercício social. Por este motivo, dizemos que ele representa a estática patrimonial.
Grupos
O balanço patrimonial é dividido em ativo e passivo mais patrimônio líquido e seus totais deverão ser sempre iguais. 
ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO
O Balanço Patrimonial da entidade é a relação de seus ativos, passivos e patrimônio líquido em uma data específica. Apresenta-se nessa demonstração a posição patrimonial e financeira da entidade. 
Os grupos que compõem o Balanço Patrimonial são definidos da seguinte maneira: 
Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a entidade. 
Passivo é uma obrigação atual da entidade como resultado de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera resulte na saída de recursos econômicos. 
Patrimônio Líquido (PL) é o valor residual dos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos.
No Ativo estão registrados os Bens e direitos, enquanto no Passivo, estão as Obrigações com terceiros (Passivo Exigível), e as obrigações com os sócios (Patrimônio Líquido).
O Ativo e o Passivo dividem-se em grupos, que se dividem em subgrupos que se dividem em contas que se dividem em subcontas. Assim, teremos o GRUPO “Ativo Circulante”, com
Seu SUBGRUPO “Disponibilidades”, com sua CONTA “Bancos Conta Movimento” e suas SUBCONTAS “Banco ABC” e “Banco XYZ”.
De acordo com a Lei 6404/76, no Ativo as contas devem estar dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nela registrados nos seguintes grupos:
Estrutura
Critério de Disposição das Contas no Ativo e no Passivo
De acordo com o que determina o Art 178 da Lei 6404/76, “No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia”. 
Significa dizer que os grupos reúnem contas que representem elementos patrimoniais com características semelhantes. 
Assim, o Ativo Circulante, por exemplo, reúne os bens e direitos realizáveis até o término do exercício social seguinte.
Conforme o §1º do Art 178, com nova redação dada pelas Lei 11.638/2007 e 11.941/2009, as contas no ativo serão dispostas em ordem decrescente de liquidez, ou seja, primeiras aquelas com maior liquidez (maior facilidade em se transformar em dinheiro) e depois as de menor liquidez. Não por acaso, a primeira conta do Ativo Circulante é a conta “Caixa” que representa o próprio numerário disponível na empresa. O Ativo é composto de dois grupos:
• Ativo Circulante (AC);
• Ativo Não Circulante (ANC) 
Note que esta divisão já obedece à ordem decrescente de liquidez, já que no circulante estão os bens e direitos realizáveis em curto prazo, ou seja, mais fáceis de serem convertidos em dinheiro. Logo após está o Ativo Não Circulante, mais demorado que o circulante para ser convertido em dinheiro, contendo, inclusive, bens e direitos que a empresa nem tem a intenção de realizar. 
ATIVO = BENS + DIREITOS 
Nos termos da Medida Provisória 449/2008 ATUAL LEI 11.941/09, e que altera a Lei das Sociedades Por Ações, subdivide-se em dois grupos:
 ATIVO CIRCULANTE – Abrange os bens e direitos com realização prevista para o curto prazo.
 ATIVO NÃO CIRCULANTE – Abrange todos os demais bens e direitos da companhia que não sejam os realizáveis a curto prazo. Divide-se em quatro subgrupos: 
COMPOSIÇÃO DO ATIVO NÃO CIRCULANTE
Realizável a Longo Prazo - Abrange os bens e direitosrealizáveis, porém, com realização prevista para o longo prazo.
2) Investimentos - É composto, principalmente, pelos investimentos permanentes em outras sociedades.
3) Imobilizado - É composto por bens corpóreos que se destinem à manutenção das atividades da companhia e não à comercialização ou industrialização. São exemplos os veículos, móveis e utensílios.
4) Intangível – É composto pelos direitos incorpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia e não à comercialização ou industrialização. São exemplos os direitos de explorar marcas e patentes alheias.
ATIVO CIRCULANTE
De acordo com o Art 179, em seu inciso I:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
I - no Ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte;
Disponibilidades: São os elementos do Ativo que representam dinheiro ou que nele possa ser convertido imediatamente, sendo utilizáveis como meios de pagamento.
São eles: Caixa, Bancos, Aplicações de Liquidez Imediata e Numerários em Trânsito (representam remessas bancárias de valores entre estabelecimentos da Cia. ou entre esta e seus clientes.
Direitos Realizáveis no Curso Exercício Social Subseqüente: 
Podem ser direitos realizáveis :
Os direitos realizáveis são bens realizáveis de propriedade da empresa, assim como os estoques de mercadorias e de materiais de uso ou consumo, ou créditos contra terceiros, tais como “Duplicatas a Receber”, “Adiantamentos a Fornecedores” e “ICMS a Recuperar”, são classificados no Ativo Circulante caso sua realização esteja prevista para ocorrer até o término do exercício social seguinte. Caso contrário, serão classificados no Ativo não Circulante – Realizável a longo prazo.
Aplicações de Recursos em Despesas do Exercício Seguinte: é o nome que as despesas pagas antecipadamente recebem na Lei 6404/76. 
São aquelas despesas que já foram pagas (efetivamente desembolsadas), mas cujo fato gerador, de acordo com o princípio da competência, ainda não ocorreu. É o caso de despesas com seguros, assinaturas e aluguéis que, normalmente, são pagas antecipadamente e cuja fruição somente ocorrerá posteriormente.
Constituem-se, pois, em verdadeiros direitos, já que adiantamos um valor por um direito que ainda não usufruímos.
ATIVO NÃO CIRCULANTE
Realizável a longo prazo
É composto de dois tipos de conta, conforme o Art 179, II da Lei 6404/76:
Art. 179 As contas serão classificadas do seguinte modo: (...)
II - no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia.
Direitos Realizáveis após o Término do Exercício Social Seguinte – Serão classificados neste grupo de contas os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte.
Por exemplo, se elaborarmos um balanço em 31.12.2009, serão classificados neste balanço como ANC RLP, os direitos realizáveis após 31.12.2010. 
Note que a classificação em curto ou longo prazo tem como referência o fim do exercício social seguinte. Assim, não é critério válido para classificar em curto ou longo prazo o período compreendido entre a data da operação e a data prevista para recebimento do direito ou pagamento da obrigação.
Exemplo: Adiantamentos a diretores e Empréstimos a coligadas
Operações não Usuais com Pessoas Ligadas: 
a classificação deste tipo de operação independe do prazo previsto para realização, uma vez que, por serem transações efetuadas com pessoas ligadas à empresa, esta não demandará os esforços necessários para efetuar a cobrança no prazo previsto. 
Portanto, qualquer que seja o prazo de vencimento, o crédito decorrente destas transações será classificado no Ativo Realizável Longo Prazo. É o caso, por exemplo, de uma Cia. Comercial que efetua um empréstimo a um de seus sócios. Tal direito deve ser classificado no ARLP. 
Note que para tal classificação ocorrer, são necessárias três condições ao mesmo tempo:
• O crédito deve ser decorrente de venda, adiantamento ou empréstimo; se for, por exemplo, uma aquisição de ações de coligada, deve ser classificada no Investimentos, visto que, apesar de ser transação não usual com pessoa ligada, não é decorrente de venda, adiantamento ou empréstimo.
• O negócio deve ser não usual, na exploração do objeto da empresa; assim, se a empresa comercial vende seus produtos a pessoa ligada, a classificação deve ser de acordo com o prazo, visto que a operação é usual, apesar de ser venda a pessoa ligada.
• A operação deve ocorrer com uma das pessoas ligadas listadas no inciso, se for um empréstimo efetuado a um terceiro qualquer, deve ser classificado de acordo com o prazo de realização, porque, apesar de ser transação não usual decorrente de venda, esta não está ocorrendo com pessoa ligada.
Classificação de Despesas Antecipadas no ARLP: 
Perceba que, na Lei, não há previsão de classificação de despesas pagas antecipadamente no ARLP. A doutrina acredita que tal fato deve-se a omissão do legislador que não imaginou tal possibilidade.
Portanto, é amplamente admitida e praticada a classificação de despesas pagas antecipadamente no ARLP, desde que tenham sua realização prevista para após o término do exercício social seguinte. 
É o caso, por exemplo, de uma assinatura de 24 meses contratada no dia 01.10.2002, no valor de R$ 24.000,00. No balanço levantado no dia 31.12.2002, teríamos Despesas antecipadas de Curto Prazo, classificadas no AC de R$ 12.000,00 e Despesas pagas Antecipadamente de Longo Prazo, no valor de R$ 9.000,00. 
OBSERVAÇÕES IMPORTANTES
Classificação de acordo com o Ciclo Operacional: o Art 179, §único da Lei estabelece que: “Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo”. 
Ciclo Operacional => é o período compreendido entre a aquisição da mercadoria e o recebimento da venda, no caso de uma empresa comercial. Já em uma empresa industrial, o ciclo se inicia com a aquisição da matéria-prima e encerra-se também com o recebimento da venda. 
Em geral, este ciclo é inferior a 1 ano e a classificação obedecerá o critério normal relacionado ao término do exercício social seguinte. No entanto, no caso de empresas com ciclo operacional maior que doze meses, como é o caso de fabricação de navios, aviões e plataformas de petróleo, a classificação em AC ou ARLP será feita de acordo com a duração deste ciclo.
Assim, se uma empresa tem um ciclo operacional de dois anos, os direitos realizáveis até dois anos após a data do balanço serão classificados no AC.
Perceba também que a duração do exercício social não se altera, permanecendo sempre de 1 ano. 
ATIVO NÃO CIRCUALNTE - INVESTIMENTOS
Este subgrupo compreende contas representativas dos direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante ou no realizável a Longo prazo e que não se destinam à manutenção da atividade principal da empresa, como, por exemplo, os investimentos em OBRAS DE ARTE, ou ainda bens que geram receitas para a empresa, independentemente de suas atividades operacionais (imóveis de renda, aplicações em ouro, etc..)
Bem como, as contas representativas das PARTICIPAÇÕES no capital de outras sociedades, participações essas que geram rendimentos para a empresa, normalmente, em forma de dividendos
IMOBILIZADO
Classifica as contas representativas dos recursos aplicados em bens corpóreos (tangíveis, material), destinados a manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens. Ex: Movéis e Utensilios, Equipamentos de informática, Veículos, Imóveis, etc...INTANGÍVEL
Abrange todas as contas representativas dos recursos aplicados em bens imateriais. São direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção das atividades da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive aqueles representativos de fundo de comércio adquirido à título oneroso. 
EX: Marcas e Patentes, direitos autorais, Ponto comercial, etc.. 
CONTAS DO PASSIVO
Apesar da Lei 6404/76 não fazer menção ao critério de classificação nas contas do passivo, utilizamos, por analogia com as contas do Ativo, o critério da ordem decrescente de exigibilidade, ou seja, primeiras aquelas com maior exigibilidade (menor prazo para pagamento) e depois aquelas de menor exigibilidade. 
O Passivo é composto de três grupos, que, assim como no Ativo, respeitam o critério de maior exigibilidade em primeiro lugar:
Passivo Circulante (PC);
 Passivo Não Circulante (PNC);
 Patrimônio Líquido (PL). 
PASSIVO
Segundo a redação atual da Lei 6404/76, em seu Art 180, a expressão Passivo Exigível congrega os grupos do Passivo Circulante e Passivo Não Circulante: 
“As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do ativo não circulante, serão classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no exercício seguinte, e no passivo não circulante, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no parágrafo único do art. 179 desta Lei. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)” 
CLASSIFICAÇÃO PASSIVO
O § único do Art 179, como anteriormente visto, determina a adoção do prazo de duração do ciclo operacional para a classificação dos direitos e obrigações quando este ciclo for superior à duração do exercício social.
São classificados, pois, no Passivo Circulante ou Não Circulante, dependendo do prazo de exigibilidade, as obrigações como: Fornecedores, Impostos a Pagar, Dividendos a Pagar, Adiantamentos de Clientes, Empréstimos de Curto e de Longo Prazo, etc. 
Ajuste dos Passivos de Longo Prazo a Valor Presente
De acordo com a redação do art. 184, inciso III, com redação dada pela Lei 11.638/2007, “as obrigações, encargos e riscos classificados no passivo não circulante serão ajustados a seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante.”
Por exemplo excluir juros embutidos nos preços das operações a prazo, pois as empresas tendem a dar a estas operações tratamento igual ao das operações à vista, deixando de reconhecer no exercício apropriado despesas financeiras incluídas nas operações e apurando resultados distorcidos. 
A companhia efetua uma compra de mercadorias a longo prazo no valor de R$ 15 mil, registrando tal direito na conta “Fornecedores LP”. Sabe-se que se esta compra fosse a vista, o valor cobrado seria de R$ 10.000,00. 
Assim sendo, os R$ 5.000 cobrados a mais pelo vendedor são os juros pelo prazo concedido por este para pagamento e terão tratamento de despesas financeiras (Juros Passivos) para quem compra. Tais juros devem ser apropriados ao resultado a medida que o tempo transcorra em direção à data de pagamento. Não devem, pois, ser totalmente apropriados a exercício em que ocorreu a venda.
COMPOSIÇÃO DO PATRIMONIO LIQUIDO
De acordo como art 178, §2º, alínea “d” da Lei das S.A, o PL é dividido da seguinte maneira:
 Capital Social
 Reservas de Capital
Ajustes de Avaliação Patrimonial
Reservas de Lucros
Ações em Tesouraria
 Prejuízos Acumulados
Oportuno ressaltar que as ações mantidas em tesouraria, não darão direito a dividendo nem a voto, sendo que serão retiradas definitivamente de circulação do mercado. Além disso, a companhia não poderá receber em garantia as próprias ações, salvo para assegurar a gestão dos seus administradores.
Contabilmente, quando a companhia decidir adquirir ações para manter em tesouraria deverá registrá-la em conta específica redutora do Patrimônio Líquido (PL), intitulada "Ações em Tesouraria (PL)", ou similar, tendo como contrapartida a conta "Caixa (AC)" ou "Bco. c/ Movto. (AC)", ambas do Ativo Circulante (AC).
À medida que as ações forem sendo alienadas, tal operação gerará resultados positivos ou negativos e não devem integrar o resultado da companhia. Deste modo, caso a operação resulte lucro, tal valor deverá ser registrado a crédito de uma reserva de capital.
Por outro lado, caso a operação resulte em prejuízo, esse valor deverá ser debitado na mesma conta de reserva de Capital que sustentava as ações em tesouraria, qual seja, "Ações em Tesouraria (PL)".
Prazos
Prazos na Estrutura Patrimonial: Curto ou Longo.
Curto prazo - todos os bens e direitos realizáveis em moeda ou passíveis de conversão e as obrigações com vencimento até o término do exercício social (ano) seguinte.
OBS.: pode acontecer de a entidade ter o ciclo operacional com duração maior do que o período de 12 meses, dessa forma a classificação como curto ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo.
Longo prazo - todos os bens e direitos realizáveis em moeda ou passíveis de conversão e as obrigações com vencimento após o término do exercício social (ano) seguinte.
Elaborando o Balanço Patrimonial
Antes de elaborar o Balanço Patrimonial é necessário levantar o balancete de verificação e apurar o resultado do exercício, já que os saldos das contas patrimoniais são encontrados nestas etapas. A seguir, faremos um exercício sobre como chegar até o Demonstrativo Balanço Patrimonial.
Exercícios
1 - Apure o Resultado do Exercício e depois levante o Balanço Patrimonial conforme a Lei 11638/07, a partir dos saldos do balancete de verificação abaixo:
	Banco conta corrente
	3.000
	 
	Caixa
	11.000
	 
	Capital Social
	 
	80.000
	Despesas de aluguel 
	4.000
	 
	Fornecedores
	 
	17.000
	Clientes
	11.000
	 
	Despesas de salários
	5.000
	 
	Adiantamento a fornecedor
	22.000
	 
	CMV
	43.000
	 
	Despesas com treinamento
	3.000
	 
	Investimentos em ações (participações societárias)
	15.000
	 
	Receita de juros
	 
	3.000
	Terrenos
	80.000
	 
	Impostos a pagar
	 
	12.000
	Despesas de juros
	1.000
	 
	Debêntures
	
	20.000
	Veículos
	40.000
	 
	Ações em Tesouraria
	6.000
	 
	Mercadorias para revenda
	12.000
	 
	Receita de Vendas
	 
	111.000
	Aplicações financeiras em Fundos
	4.000
	 
	Máquinas e equipamentos
	17.000
	 
	Salários a pagar
	 
	28.000
	Receitas financeiras
	 
	6.000
	TOTAL
	277.000
	277.000
Resposta Lucro líquido de R$ 61.000
Balanço Patrimonial R$ 215.000
2 - Observe as contas e seus respectivos saldos abaixo e responda as questões A E B:
 Adiantamento a Fornecedor 3.650,00 Banco100,00 Contas a Pagar 1.450,00 Depreciação Acumulada 460,00 Duplicatas a Receber de Curto Prazo 3.210,00 Duplicatas a Receber de Longo Prazo 3.652,00 Duplicatas Descontadas 2.690,00 Empréstimos a Pagar de Longo Prazo 964,00 Estoque1.250,00 Férias a Pagar 2.870,00 Financiamentos a Pagar de Curto Prazo 3.560,00 Financiamentos a Pagar de Longo Prazo 1.581,00 Fornecedores1.560,00 Salários a Pagar 3.000,00 
A) Qual o Total monetário do Ativo?
a) R$ 11.402,00
 a) R$ 10.942,00
a) R$ 11.020,00
a) R$ 7.292,00
B) Qual o Total monetário do Passivo? 
a) 17.675,00
b) R$ 11.402,00
c) R$ 10.942,00
d) R$ 11.020,00
e) R$ 7.292,00
3 - A Cia. Alfenas operou em setembro de 2008: 
a) Iniciou atividades com um Capital de R$ 200.000, totalmente depositado na Conta Bancária aberta pela empresa. 
b) Comprou Estoque de Mercadorias a prazo por R$ 300.000. 
c) Fez um empréstimo bancário no valor de R$ 400.000, o qual foi depositado na Conta Bancária. 
d) Comprou Móveis diversos para a loja, a vista, com cheque da empresa no valor de R$ 150.000. 
e) Pagou em cheque R$ 50.000 da Mercadoria adquirida a prazo na operação “b”. 
f) Vendeu R$ 100.000 de Mercadorias a prazo, em 20 vezes e o valor decusto foi de 50% da venda. (Separar em Curto de Longo Prazo) 
g) Pagou Salários ao empregados R$ 8.000, Aluguel R$ 1.500, Água e Luz R$ 500 e Telefone R$ 400 em cheque. 
h) A depreciação dos móveis foi de 10% . 
PEDE-SE LANÇAMENTOS NOS RAZOENETES, BALANCETE DE VERIFICAÇÃO, APURAÇÃO DO RESULTADO E BALANÇO PATRIMONIAL
Sugestão de Leitura
Referência: ELABORAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
Autor(a): Glaucos Antonio Begalli e José Hernandez Perez Junior Ed. Atlas
Demonstração do Resultado do Exercício – DRE
Aspectos Legais
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCICIO
Essa demonstração evidencia o resultado que a empresa obteve (Lucro ou prejuízo) no desenvolvimento de suas atividades durante um determinado período, geralmente igual a um ano.
Esse demonstrativo tem por objetivo principal fornecer o Resultado Líquido do Exercício (lucro ou prejuízo) e os elementos que o compuseram. 
Sua apresentação é de forma DEDUTIVA (vertical), iniciando-se com a Receita Bruta (total) da qual são deduzidos os custos correspondentes, originando o Resultado Bruto; a seguir, são deduzidas as despesas operacionais, as outras despesas e somadas as outras receitas, para se chegar ao Resultado do Exercício antes da Contribuição Social e do IR. Subtraindo-se esses valores e as participações nos lucros, chega-se ao Resultado Líquido do Exercício. 
O Lucro (ou prejuízo) é resultante de receitas, custos e despesas incorridos pela empresa no período e apropriados segundo o regime de competência, ou seja, independentemente de que tenham sido esses valores pagos ou recebidos.
Lei 6404/76 e alterações
Segundo o Art. 187 da Lei 6.404/76, a demonstração do resultado do exercício discriminará:
 I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos;
II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto;
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
IV - o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas (Lei 11.941/09).
V - o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto;
 VI – as participações de debêntures, de empregados, administradores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa (Lei nº 11.941/09).
VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social.
§ 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos.
Estrutura
TIPOS DE CONTAS DE RESULTADO PARA DRE 
RECEITAS
RECEITAS OPERACIONAIS
Vendas de Mercadorias
Receitas de Serviços
Comissões de Representações
(-) Deduções da Receita
Devoluções e Abatimentos
Impostos sobre Vendas
(-) Custo das Mercadorias e Serviços
Custo das Mercadorias vendidas
Custo dos Serviços prestados
RECEITAS FINANCEIRAS
Descontos Obtidos
Juros Recebidos
RECEITAS NÃO OPERACIONAIS
Ganhos de Capital - Alienação de Imobilizado
Ganhos de Capital - Alienação de Investimentos 
Recuperação de Despesas.
DESPESAS
DESPESAS ADMINISTRATIVAS
Salários e Ordenados
Férias
13 Salário
INSS
F.G.T.S.
Aviso Prévio e Indenizações
Assistência Médica
Honorários da Diretoria e Pró Labore
Aluguel
Energia Elétrica
Água
Telefone
Correios
Seguros
Fretes e Carretos
Viagens e Representações
Material de Escritório
Revistas e Publicações
Donativos
Serviços Profissionais de Terceiros
DESPESAS DE VENDAS
Comissões Sobre Vendas
Promoção de Vendas
DESPESAS FINANCEIRAS
Descontos concedidos
Despesas bancárias
Juros pagos
DESPESAS NÃO OPERACIONAIS
Perdas de Capital - Alienação de Imobilizado
Perdas de Capital - Alienação de Investimentos
IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCAIL 
Classificação, Deduções, Receitas, Custos e Despesas
Desempenho/Resultado 
Desempenho é a relação entre receitas e despesas da entidade durante um exercício ou período. Esta norma requer que as entidades apresentem seu desempenho em duas demonstrações: demonstração do resultado e demonstração do resultado abrangente. O resultado e o resultado abrangente são frequentemente usados como medidas de desempenho ou como base para outras avaliações, tais como o retorno do investimento ou resultado por ação. Receitas e despesas são definidas como segue: 
Receitas são aumentos de benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma de entradas ou aumentos de ativos ou diminuições de passivos, que resultam em aumento do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de aportes dos proprietários da entidade. 
Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou incrementos em passivos, que resultam em decréscimos no patrimônio líquido e que não sejam provenientes de distribuição aos proprietários da entidade. 
O reconhecimento de receitas e despesas resulta, diretamente, do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. 
Receita 
A definição de receita abrange tanto as receitas propriamente ditas quanto os ganhos. 
Receita propriamente dita é um aumento de patrimônio líquido que se origina no curso das atividades normais da entidade e é designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos, lucros distribuídos, royalties e aluguéis. 
Ganho é outro item que se enquadra como aumento de patrimônio líquido, mas não é receita propriamente dita. Quando o ganho é reconhecido na demonstração do resultado ou do resultado abrangente, ele é geralmente demonstrado separadamente porque o seu conhecimento é útil para se tomar decisões econômicas. 
Despesa 
A definição de despesas abrange perdas, assim como as despesas que se originam no curso das atividades ordinárias da entidade. Todo gasto empregado na atividade da empresa.
Despesa é uma redução do patrimônio líquido que surge no curso das atividades normais da entidade e inclui, por exemplo, o custo das vendas, salários e depreciação. Ela geralmente toma a forma de desembolso ou redução de ativos como caixa e equivalentes de caixa, estoques, ou bens do ativo imobilizado. 
Perda é outro item que se enquadra como redução do patrimônio líquido e que pode se originar no curso das atividades ordinárias da entidade. Quando perdas são reconhecidas na demonstração do resultado ou do resultado abrangente, elas são geralmente demonstradas separadamente porque o seu conhecimento é útil para se tomar decisões econômicas. 
O reconhecimento de receitas e despesas resultam diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. 
Deduções 
As vendas canceladas correspondem à anulação de valores registrados como receitas brutas de vendas e serviços. Os abatimentos e descontos sobre vendas e serviços são aqueles concedidos incondicionalmente.
Os impostos, assim considerados para efeito de deduções das vendas e serviços, são os que guardam proporcionalidade com o preço das vendas ou dos serviços prestados.
Custo
O custo é o gasto econômico que representa a fabricação de um produto ou a prestação de um serviço. Ao estabelecer o custo de produção, é possível determinar o preço de venda ao público do bem em questão (o preço ao público é a soma do custo mais o lucro).O custo de um produto é composto pelo preço da matéria-prima, o preço da mão-de-obra direta usada na sua produção, o preço da mão-de-obra indireta usada para o funcionamento da empresa e o custo de amortização da maquinaria e dos edifícios.
Elaborando a Demonstração do Resultado do Exercício – DRE
Antes de estruturar a DRE é necessário apurar o Resultado do Exercício (ARE). 
Istosignifica que após o levantamento do Balancete de Verificação, efetuar os lançamentos que transferem os saldos das contas de receita e das contas de despesas ou custos para a conta transitória resultado do exercício ► Ao contrário do que é feito via de regra, na transferência dos saldos das receitas e das despesas devemos creditar as despesas e debitar as receitas; em ambos os casos em contrapartida com a conta de resultado, com o intuito de zerar e transferir os saldos das contas de resultado.: 
a) Encerramento de uma conta de despesa: D – Resultado do Exercício 
 C – Conta de Despesa R$ XXX,XX 
b) Encerramento de uma conta de receita: D – Conta de Receita
 C – Resultado do Exercício R$ XXX,XX 
c) Passo: Levantar o saldo da conta transitória Resultado do Exercício
d) Transferir o saldo da conta transitória Resultado do Exercício (conta de resultado) para conta Lucros ou Prejuízos Acumulados
A demonstração do resultado abrangente deve constar todos os itens de outros resultados abrangentes, a não ser que exista norma exigindo de outra forma. A Demonstração do Resultado do Exercício (Período) deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas também as determinações legais.
AS CONTAS APRESENTADAS NO ARE DEVEM SER CLASSIFICADAS NA ESTRUTURA DA DRE ABAIXO.
NOME DA EMPRESA CNPJ: Período:
Receita Bruta de Vendas e Serviços
(-) Deduções
 (-) Impostos
 (-) Devoluções, 
 (-) Abatimentos, 
 (-) Descontos Incondicionais
= Receita Líquida de Vendas e Serviços 
 (-) CMV/CSP/CPV
= Resultado (Lucro/Prejuízo) Bruto Operacional 
(-) Despesas Operacionais
* Com Vendas
* Administrativas
* Financeiras Líquidas
* Outras Despesas Operacionais
= Lucro Líquido Operacional
+ - Outras Receitas e Despesas
= Resultado (Lucro/Prejuízo) Líquido do Exercício antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social Sobre o Lucro
(-) Imposto de Renda
(-) Contribuição Social Sobre o Lucro
(=) Resultado (Lucro/Prejuízo) do Exercício antes das Participações
(-) Participações
· Empregados
= Resultado (Lucro/Prejuízo) do Exercício
Calculando as Participações sobre o Lucro
O lucro é obtido após o resultado da DRE. Esta conta representa o rendimento ou o proveito que se obtém de algo. Este conceito é amplamente usado no âmbito da economia e das finanças para se referir aos ganhos que se consegue obter a partir de um bem ou de um investimento. O lucro líquido é, portanto, o ganho que se obtém depois de realizar os descontos correspondentes. Trata-se do lucro concreto que o indivíduo ou a empresa recebe em mãos, é o último item da DRE. Antes de calcular as participações sobre o lucro, vamos entender este conceito. 
O que são estas participações? As participações no resultado, também conhecidas como participações legais, estão divididas em cinco tipos:
Participações de debêntures;
Participações de empregados;
Participações de administradores;
Participações de partes beneficiárias;
Participações de Instituições ou Fundos de Assistência ou Previdência de Empregados. E quais são as participações dedutíveis para fins de apuração do lucro real? De acordo com o Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), poderão ser deduzidas do lucro líquido do período de apuração as participações nos lucros da pessoa jurídica:
asseguradas a debêntures de sua emissão;
atribuídas a seus empregados segundo normas gerais aplicáveis, sem discriminações, a todos que se encontrem na mesma situação, por dispositivo do estatuto ou contrato social, ou por deliberação da assembléia de acionistas ou sócios quotistas;
atribuídas aos trabalhadores da empresa nos lucros ou resultados, dentro do próprio exercício de sua constituição.
Exemplo: O Lucro depois do Imposto de Renda e antes das participações estatutárias foi de R$ 2.000,00. O percentual definido pela empresa para a distribuição do lucro é de 5% para todas as participações legais: Empregados e Administradores. Marque a alternativa que mostra o valor do Lucro Líquido apurado logo após essas participações. 
Atenção: A cada participação, deve-se calcular novamente o lucro.
Participações % Destinado 
Lucro antes das participações depois do IR -> 2.000,00
Empregados 5% 100,00 1.900,00
Administradores 5% 95,00 1.805,00 Lucro Líquido após participações
Resposta:
a) R$ 1.900,00
b) R$ 1.805,00
c) R$ 195,00
d) R$ 950,00
e) R$ 50,00
Lançamentos de Participações
D – Participações DRE 
C – Participações a Pagar - Empregados BP 100,00 
D – Participações DRE 
C – Participações a Pagar – Administradores BP 95,00
2.4 Exercícios
Levantar a DRE e Balanço Patrimonial de acordo coma lei 11638/07, com base nas informações contidas no balancete abaixo:
	Contas
	Saldos devedores
	Saldos credores
	Capital Social 
	
	600.000
	Equipamentos
	49.200
	
	Veículos
	250.000
	
	Estoque de materiais
	5.600
	
	Caixa
	219.600
	
	Receita de serviços
	
	91800
	Impostos 
	11.800
	
	Terrenos
	178.000
	
	Despe. De aluguel
	5.000
	
	Desp. Diversas
	9.000
	
	Contas a pagar
	
	112.000
	Desp. de propaganda
	2.000
	
	Desp. de salários
	17.600
	
	Contas a receber
	62.200
	
	CMV
	11.400
	
	Salários a pagar
	
	17.600
	TOTAL
	821.400
	821.400
Sugestão de Leitura
Capítulo 6 do Livro Contabilidade Introdutória, Equipe de Professores da USP, páginas 170 a 178.
Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados – DLPA
Aspectos Legais
Esse demonstrativo tem por objetivo apresentar a distribuição de lucros ou prejuízos remanescentes do exercício anterior, as alterações ocorridas no exercício, o lucro ou prejuízo do exercício e a destinação dada aos lucros ao final de cada exercício social. 
O plano de contas pode apresentar as duas contas: "Lucros Acumulados" (credora) e "Prejuízos Acumulados" (devedora), mas usualmente o saldo é mantido em uma só conta, ou seja, na conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".
O saldo credor representa a parcela do resultado da empresa não destinada especificamente.
O saldo devedor - prejuízos acumulados, representa o saldo dos resultados negativos da empresa e não absorvidos por reservas anteriormente existentes e que deverá ser compensado com lucros a serem auferidos futuramente. Se ocorrer de o resultado do exercício ser negativo (prejuízo), este será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem. 
Com o advento da Lei 11.638/2007, para as sociedades por ações, e para os balanços do exercício social terminado a partir de 31 de dezembro de 2008, o saldo final de "Lucros ou Prejuízos Acumulados" não poderá mais ser credor. Isto não significa, entretanto, que a conta “Lucros Acumulados” deixou de existir. Porém, essa conta possui natureza  transitória, e será utilizada para servir de contrapartida às reversões das reservas de lucros e às destinações do lucro.
Estrutura
A entidade deve apresentar na Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, os seguintes itens: 
a) lucros ou prejuízos acumulados no início do período contábil; 
b) dividendos ou outras formas de lucros declarados e pagos ou a pagar durante o período; 
c) ajustes nos lucros ou prejuízos acumulados em razão de correção de erros de períodos anteriores; 
d) lucro ou prejuízo apurado no período; 
e) ajustes nos lucros ou prejuízosacumulados em razão de mudanças de práticas contábeis; 
f) lucros ou prejuízos acumulados no fim do período contábil.
MODELO DA 
DLPA
Saldo do Início do Período 
(+) ou (-) Ajustes de Exercícios Anteriores   
(+) Reversões de Reservas de Lucros no Exercício 
(+) ou (-) Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício 
(-) Transferências para Reserva de Lucros 
 
(=) Saldo total a disposição da Cia. 
- Destinações do Lucro
 Parcela dos Lucros Incorporadas ao Capital Social 
 
Dividendos Complementares
Reservas
 
 
(=) Saldo no Fim do Período 
Classificação
Reservas de Lucros
Referidas reservas devem fazer parte do Patrimônio Líquido.
Pela Lei das S/A, classificam-se como reservas de lucros:
a) Reserva Legal; 
É a proteção do capital da sociedade perante eventuais perdas. 
b) Reserva Estatutárias: 
As reservas estatutárias são constituídas por determinação do estatuto da companhia, como destinação de uma parcela dos lucros do exercício, e não podem restringir o pagamento do dividendo obrigatório.
c) Reserva para Contingências 
De acordo com o artigo 195 da Lei nº 6.404/76, a assembléia geral poderá propor aos órgãos da administração destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado..
d) Reserva de Lucros a Realizar 
À opção da companhia, poderá ser constituída como reserva de lucros a realizar a parcela de lucros ainda não realizada financeiramente, apesar de reconhecida contabilmente, pela empresa
3.3.1.1 Calculando a Reserva Legal
A reserva legal deverá ser constituída mediante destinação de 5% (cinco por cento) do lucro líquido do exercício, antes de qualquer outra destinação.  Esta reserva será constituída, obrigatoriamente, pela companhia, até que seu valor atinja 20% do capital social realizado, quando então deixará de ser acrescida. ( Art. 193.)
 Art 193       § 1º A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o § 1º do artigo 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social.
        § 2º A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.
Exemplo : A empresa Gama Ltda apresentou seu exercício em julho de 2010 com os seguintes saldos em suas contas: 
	Ativo
	Saldos
	Passivo
	Saldos
	AC
	
	PC
	
	Banco
	80.000
	Fornecedor
	48.000
	Clientes curto prazo
	90.000
	Salários a Pagar
	12.000
	Estoques
	50.000
	
	
	NÃO CIRCULANTE
	
	Patrimônio Liquido
	
	Investimentos 
	100.000
	Capital Social
	200.000
	Imobilizado
	20.000
	Reserva Legal
	20.000
	
	
	Reserva de lucros
	60.000
	Total
	340.000
	Total
	340.000
OBS: No exercício atual a Reserva Legal corresponde a 10% do Capital Social 
Calcule a Reserva Legal do exercício de Agosto, sabendo que o lucro do exercício foi R$ 30.000,00
D – Lucro 
C – Reserva Legal 1.500,00 (5% de R$ 30.000)
O Saldo da Reserva Legal passa a ser R$ 21.500, abaixo de 20% do Capital Social. 
Ajustes de Exercícios Anteriores
Serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.
 
Dividendos
Dividendos são parte dos lucros da empresa atribuídos aos acionistas. 
Elaborando a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados – DLPA
A DLPA começa a ser demonstrada a partir da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, no qual pode ter natureza credora ou devedora. Caso possua natureza credora, será denominada pelos saldos de Reservas de “Lucros”.e, poderá ser revertida novamente no exercício subseqüente. Caso contrário, receberá o nome de “Prejuízos Acumulados”. 
Exercícios
1 - Com base na Lei das Sociedades por Ações, as reservas de lucros que não poderão afetar o cálculo do dividendo obrigatório são:
a) reserva legal e reserva estatutária.
b) reserva de incentivos fiscais e reserva para contingências.
c) reserva estatutária 
d) reserva legal e reserva de investimentos.
e) reserva para contingências e reserva de lucros a realizar.
Com base no artigo 198 da Lei nº 6.404/76, a destinação dos lucros para constituição das reservas de que trata o artigo 194 (reserva estatutária) não poderá ser aprovada, em prejuízo da distribuição do dividendo obrigatório (artigo 202).
2 - Elabore a DLPA, em 31/12/2012 da Cia. Libras S/A:
Saldos das contas do Patrimônio Líquido em 31/12/2011
Capital Subscrito – R$ 250,000.00
Capital a Integralizar – -R$ 50,000.00
Ágio na Emissão de Ações –	R$ 50,000.00
Reserva Legal – R$ 30,600.00
Reserva Estatutária – R$ 9,200.00
Reserva para Contingências – R$ 4,745.00
Reserva de Lucros a Realizar – R$ 700.00
Reserva de Lucros para Expansão – R$ 4,500.00
Prejuízos Acumulados – -R$ 7,255.00
Lucro Líquido do Exercício de 2012 – R$ 10,500.00
Reversão de Reservas:
Reserva para Contingências – R$ 600.00
Reserva de Lucros a Realizar – R$ 200.00
Constituição de Reservas:
Reserva Legal – 5%	R$ 525.00
Reserva Estatutária – R$ 250.00
Reserva para Contingências – R$ 1,000.00
Reserva de Lucros a Realizar – R$ 300.00
Reserva para Expansão – R$ 700.00
Dividendos – 40%	R$ 828.00
Resposta: Saldo Final 0
Sugestão de Leitura
Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido – DMPL
Aspectos Legais
Trata-se da demonstração que apresenta lucro ou prejuízo do período, itens de receita e despesa reconhecidos diretamente no patrimônio líquido do período, os efeitos das alterações na política contábil e correção de erros reconhecidos no período, e as quantias das transações com sócios em sua condição de sócios durante o período.
Desta forma, a DLPA poderá ser incluída na DMPL, caso esta demonstração seja elaborada e publicada pela Cia. (Art 186, § 2º). No entanto, esta demonstração somente é obrigatória para as Cias Abertas pelo que determina a Instrução CVM 59/86.
§ 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia.
Sendo assim, percebe-se que o § 2º não autoriza a substituição da DLPA pela DMPL, pois sempre haverá DLPA, isoladamente ou como parte integrante da DMPL. A Lei 6.404/76 não obriga as companhias a elaborar a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.
A DLPA pode ser incluída na DMPL (Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido), que é uma demonstração mais completa, pois expõe as variações ocorridas durante o exercício em todas as contas do PL, inclusive a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados.
Entretanto, por determinação da Instrução CVM n° 59/86, as companhias abertas (sociedades por ações de capital aberto) são obrigadas a elaborar e publicar a DMPL.
Estrutura
 A entidade deve apresentar a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido contendo: 
a) o resultado e os outros resultados abrangentes do período, demonstrando separadamente o montante total atribuível aos proprietários da entidade controladora e a participação dos não controladores;
 b) para cada componente do patrimônio líquido, os efeitos da aplicação retrospectiva ou correção retrospectiva reconhecida de acordo com as Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro; 
c) para cada componente do patrimônio líquido, a conciliação entre o saldo no início e no final do período, evidenciando separadamente as alterações decorrentes: 
 I) do resultado do período;
 II) de cada item dos outros resultados abrangentes;
 III) dos valores de investimentos realizados pelos proprietários, e dividendos e outras distribuições para eles, demonstrando separadamenteações ou quotas emitidas, de transações com ações ou quotas em tesouraria, de dividendos e outras distribuições aos proprietários, e de alterações nas participações em controladas que não resultem em perda de controle.
Exemplo de DMPL
	Descrição das
Mutações
	Capital
Realizado
	Reservas
Capital
	Reservas
Lucros
	Lucros
Acumulados
	Total
do PL
	Saldo em 31.12.X3
	100.000,00
	20.000,00
	40.000,00
	0,00
	160.000,00
	Aumento de Capital por nova subscrição
	25.000,00
	 
	 
	 
	25.000,00
	Lucro Líquido do
Exercício
	 
	 
	 
	50.000,00
	50.000,00
	Constituição da
Reserva Legal
	 
	 
	2500,00
	(2500)
	0,00
	Dividendos
Propostos
	 
	 
	 
	(10.000)
	(10.000,00)
	Dividendos
Complementares
	 
	 
	 
	(37.500)
	(37.500)
	Saldo em 31.12.X4
	125.000,00
	20.000,00
	42.500,00
	0,00
	187.500,00
Classificação
Capital Social Integralizado e Capital Social a Integralizar
Os recursos destinados pelos proprietários para a formação do Capital Social nem sempre estão disponíveis para serem incorporados do patrimônio dos sócios para o patrimônio da entidade (empresa) no ato de constituição da mesma. 
Desta forma, nem sempre o capital encontra-se totalmente integralizado (ou realizado). O Capital Social só é integralizado (realizado) quando os recursos correspondentes são transferidos do patrimônio dos sócios para o patrimônio da entidade.
Exemplo: O capital Social no valor de R$ 10.000,00 foi integralizado (DEPOSITADO) no Banco Alfa. 
Quando um sócio se compromete formalmente (mediante contrato social) a entregar certa importância para compor o Capital Social da entidade em data futura, quer dizer que encontra-se a integralizar (ou a realizar).
Exemplo: Os sócios da empresa Gama investiram R$ 100.000,00, sendo 50% integralizado no Caixa e o restante será depositado 30 dias após a abertura da empresa. 
D – BANCO 50.000
D – CAPITAL A INTEGRALIZAR 50.000
C – CAPITAL SOCIAL 100.000
A Conta Capital integralizar tem natureza devedora, mas é retificadora do Patrimônio Líquido. 
Reservas de Capital
Somente podem ser utilizadas para:
Absorver prejuízos quando estes ultrapassarem as reservas de lucros;
Resgate, reembolso ou compra de ações;
Resgate de partes beneficiárias;
Incorporação ao capital;
Pagamento de dividendos
Reservas de Lucro . Ver páginas 24 e 25.
 
Ajustes de Avaliação Patrimonial
Introduzida pela Lei nº 11.638/07: Recebe as contrapartidas de aumento ou diminuições de valor atribuído a elementos do ativo e do passivo em decorrência de sua avaliação a valor justo, enquanto não computadas no resultado do exercício.
Ações em Tesouraria Conta retificadora do PL, representam as ações compradas pela própria empresa.
Lucros ou Prejuízos Acumulados 
Os lucros ou prejuízos representam resultados acumulados obtidos, que foram retidos sem finalidade específica (quando lucros) ou estão à espera de absorção futura (quando prejuízos). Respectivos saldos de lucros acumulados precisam ser totalmente destinados por proposta da administração da companhia, como vimos na Demonstração da DLPA.
Elaborando a Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido – DMPL
A elaboração da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido é relativamente simples, pois basta representar a movimentação ocorrida durante o exercício nas diversas contas do Patrimônio Líquido, isto é, Capital, Reservas de Capital, Reservas de Lucros, Reservas de Reavaliação, Ações em Tesouraria e Lucros ou Prejuízos Acumulados.
 
Utiliza-se uma coluna para cada uma das contas do patrimônio da empresa, incluindo uma conta total, que representa a soma dos saldos ou transações de todas as contas individuais. Essa movimentação deve ser extraída das fichas de razão ou da DLPA. As transações e seus valores são transcritos nas colunas respectivas, mas de forma coordenada.
Abaixo, temos os fatos que alteram o Patrimônio Líquido: 
Aumento de capital por subscrição
Aumento de capital por incorporação de reservas de lucros
Aumento de capital por incorporação de reservas de capital 
Redução do capital por prejuízos não absorvidos por lucros e reservas
Ajustes de exercícios anteriores
Reversão de reservas de lucros 
Transferências do lucro ou prejuízo liquido do exercício
Destinação do lucro do exercício
Dividendos a acionistas
Sugestão de Leitura
Exercícios
Demonstração do Valor Adicionado – DVA
Aspectos Legais
Trata-se de demonstração que, recentemente, com o advento da Lei 11.638/2007, em seu artigo 176, inciso V, ganhou o status de demonstração contábil obrigatória. Antes da edição de tal norma, a DVA revestia-se, apenas, da condição de demonstração complementar.
Porém, devemos observar que somente as Cias Abertas
são obrigadas a elaborar e divulgar tal demonstração.
Segundo o inciso II do art. 188, também com redação dada pela Lei 11.638/2007, a DVA tem por finalidade evidenciar: 
“o valor da riqueza gerada pela companhia, a sua distribuição entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza, tais como empregados, financiadores, acionistas, governo e outros, bem como a parcela da riqueza não distribuída. (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007).”
Estrutura
ESTRUTURA DA DVA
A Deliberação CVM 557/2008 estipula o seguinte modelo para a DVA:
Classificação
Valor Adicionado Recebido por Transferência (soma dos itens abaixo)
Resultado de equivalência patrimonial (inclui os valores recebidos como dividendos relativos a investimentos avaliados ao custo). O resultado da equivalência poderá representar receita ou despesa; se despesa, deverá ser informado entre parênteses.
Receitas financeiras (incluir todas as receitas financeiras independentemente de sua origem
A elaboração da DVA deverá evidenciar a distribuição da riqueza criada, no mínimo, da seguinte forma: 
a) pessoal e encargos; 
b) impostos, taxas e contribuições; 
c) juros e aluguéis; 
d) juros sobre o capital próprio (JCP) e dividendos; 
e) lucros retidos/prejuízos do exercício.
Elaborando a Demonstração do Valor Adicionado – DVA
Como as informações extraídas são da contabilidade, deverão ter como base o Regime de Competência de exercícios, precisaremos ter como base a DRE para Elaborar a DVA.
1 – RECEITAS (soma dos itens 1.1 a 1.3)
1.1) Vendas de mercadorias, produtos e serviços
Inclui os valores do ICMS e IPI incidentes sobre essas receitas, ou seja, corresponde á receita bruta ou faturamento bruto.
Deve ser apresentado líquido das devoluções de vendas e dos descontos concedidos incondicionalmente.
1.2) Provisão p/ devedores duvidosos – Reversão/Constituição
Inclui os valores relativos á constituição/baixa de provisão para devedores duvidosos.
1.3) Não operacionais
Inclui valores considerados fora das atividades principais da empresa, tais como: ganhos ou perdas na baixa de imobilizados, ganhos ou perdas na baixa de investimentos, etc.
2 – INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS (soma dos itens 2.1 a 2.4)
2.1) Matérias-primas consumidas (incluídas no custo do produto vendido).
2.2) Custo das mercadorias e serviços vendidos (não inclui gastos com pessoal próprio).
2.3) Materiais, energia, serviço de terceiros e outros (inclui valores relativos às aquisições e pagamentos a terceiros).
Nos valores dos custos dos produtos e mercadorias vendidas, materiais, serviços, energia etc., consumidos deverão ser considerados os impostos (ICMS e IPI) incluídos no momento das compras, recuperáveis ou não.
2.4) Perda / Recuperação de valores ativos
Inclui valores relativos a valor de mercado de estoques e investimentos etc. (se no período o valor líquido for positivo deverá ser somado).
3 – VALOR ADICIONADO BRUTO (diferença entre itens 1 e 2)
4 – RETENÇÕES
4.1) Depreciação, amortização e exaustão
Deverá incluir a despesa contabilizada no período.
5 – VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (diferença entre os itens 3 e 4)6 – VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA (soma dos itens 6.1 e 6.2).
6.1) Resultado de equivalência patrimonial (inclui os valores recebidos como dividendos relativos a investimentos avaliados ao custo). O resultado da equivalência poderá representar receita ou despesa; se despesa, deverá ser informado entre parênteses.
6.2) Receitas financeiras (incluir todas as receitas financeiras independentemente de sua origem).
7 – VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (soma dos itens 5 e 6).
8 – DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO (soma dos itens 8.1 a 8.5)
8.1) Pessoal e encargos
Nesse item deverão ser incluídos os encargos com férias, 13º salário, FGTS, alimentação, transporte etc., apropriados ao custo do produto ou resultado do período (não incluir encargos com o INSS – veja tratamento a ser dado no item seguinte).
8.2) Impostos, taxas e contribuições
Além das contribuições devidas ao INSS, imposto de renda, contribuição social, todos os demais impostos, taxas e contribuições deverão ser incluídos neste item. Os valores relativos ao ICMS e IPI deverão ser considerados como os valores devidos ou já reconhecidos aos cofres públicos, representando a diferença entre os impostos incidentes sobre as vendas e os valores considerados dentro do item 2 – Insumos adquiridos de terceiros
8.3) Juros e aluguéis
Devem ser consideradas as despesas financeiras e as de juros relativas a quaisquer tipos de empréstimos e financiamentos junto à instituições financeiras, empresas do grupo ou outras e os aluguéis (incluindo-se as despesas com leasing) pagos ou creditados a terceiros.
8.4) Juros s/ capital próprio e dividendos
Inclui os valores pagos ou creditados aos acionistas. Os juros sobre o capital próprio contabilizados como reserva deverão constar do item “lucros retidos”.
8.5) Lucros retidos / prejuízo do exercício
Devem ser incluídos os lucros do período destinados às reservas de lucros e eventuais parcelas ainda sem destinação específica.
Sugestão de Leitura
Exercícios
Considere que determinada empresa efetuou os seguintes lançamentos em 2007:
(A) Adquiriu mercadorias à vista por R$ 100.000,00 com ICMS de 15%;
(B) Vendeu todas as mercadorias adquiridas, a prazo, por R$ 150.000,00, com ICMS de 15%;
(C) Vendeu uma máquina de seu imobilizado R$ 50.000,00 com valor contábil de R$ 35.000,00;
(D) Apropriou as seguintes receitas e despesas operacionais:
• Devedores Duvidosos 5.000,00
• Frete e Propaganda 8.000,00
• Luz e Água 2.000,00
• Depreciação 4.000,00
 Resultado Positivo Equivalência Patrimonial 12.000,00
• Juros Ativos 3.000,00
• Salários e Comissões 10.000,00
• Aluguéis Passivos 5.000,00
• Juros Passivos 6.000,00
(E) Calculou os tributos sobre o lucro (IR e CSLL) no valor de R$ 10.000,00
(F) Provisionou dividendos no valor de R$ 7.000,00 Efetuados os devidos lançamentos, teríamos a seguinte Demonstração do Resultado do Exercício:
 
Resposta do exercício
 
2 - A Empresa Estou Preparado S.A. apresentou os seguintes dados no período em análise: 
Mercadorias para revenda 7.800,00 Neste valor está incluído ICMS1.404,00 
Vendeu mercadorias adquidas 19.210,00 Neste valor está incluído ICMS3.650,00 
Despesas com representação comerical 1.545,00 Depreciação de veículos 360,00 
Salários de Pessoal 1.656,00 Juros sobre empréstimos 510,00 
Na Demonstração do Valor Adicionado - DVA, elaborada a partir dos dados fornecidos, o valor adicionado a distribuir é igual a: 
a) 11.671,00 
b) 1.656,00 
c) 2.246,00 
d) 7.259,00 
e) 5.054,00 
Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC
Aspectos Legais
Obrigatoriedades Da Publicação Da DFC
A Lei 6.404/76 art. 176 dizia que todas as empresas de capital aberto e fechado com patrimônio liquido inferior a R$ 1.000.000,00 (um milhão) não eram obrigadas a publicação da DOAR, com a Lei 11.638/07 art.176, estabelece todas as empresas de capital aberto e fechado com patrimônio liquido na data do balanço inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões), não será obrigada a elaboração do DFC. Segundo a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), o objetivo da obrigatoriedade e acompanhar a mudança dos mercados, visando à globalização dos mesmos e harmonizando a as praticas brasileiras de contabilidade com as praticas internacionais, tornando assim as empresas brasileiras mais competitivas de forma padrão, facilitando também a analise dos investidores estrangeiros.
Estrutura
A demonstração dos fluxos de caixa evidencia as modificações ocorridas nas disponibilidades da companhia, em um determinado exercício ou período, por meio da exposição dos fluxos de recebimentos e pagamentos.
São úteis para avaliar a capacidade da entidade gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez.
PRINCIPAL OBJETIVO : é oferecer informações relevantes sobre estes recebimentos e pagamentos, em dinheiro, ocorridos em um dado período de tempo.
De acordo com a nova redação do artigo 188, inciso I da Lei das S.A (c/ redação dada pela Lei 11.628/2007), as alterações de saldo de caixa e equivalente s-caixa deverão ser evidenciadas em, no mínimo, três fluxos:
Fluxo das Atividades Operacionais;
Fluxo das Atividades de Investimento;
Fluxo das Atividades de Financiamento;
MODELO DE FLUXO DE CAIXA - MÉTODO DIRETO
Entradas e saídas de caixa e equivalentes de caixa
Fluxo de caixa das atividades operacionais:
Venda de mercadorias e serviços (+)
Pagamento de fornecedores (-)
Salários e encargos sociais dos empregados (-)
Dividendos recebidos (+)
Impostos e outras despesas legais (-)
Recebimento de seguros (+)
Caixa líquido das atividades operacionais (+/-)
Fluxo de caixa das atividades de investimento:
Venda de imobilizado (+)
Aquisição de imobilizado (-)
Aquisição de outras empresas (-)
Caixa líquido das atividades de investimento (+/-)
Fluxo de caixa das atividades de financiamento:
Empréstimos líquidos tomados (+)
Pagamento de leasing (-)
Emissão de ações (+)
Caixa líquido das atividades de financiamento (+/-)
Aumento/diminuição líquido de caixa e equivalente de caixa
Caixa e equivalentes de caixa - início do ano
Caixa a equivalentes de caixa - final do ano
 Classificação
Caixa e Equivalente de Caixa
São denominados equivalentes-caixa => os investimentos imediatamente conversíveis em moeda e que apresentam baixo risco de alteração de valor. A companhia deve expor em notas explicativas os critérios adotados para identificar as aplicações em equivalentes-caixa.
São considerados equivalentes-caixa os investimentos de altíssima liquidez, o que, no Brasil pode ser aplicado aos investimentos com prazo de resgate não superior a 90 dias, tais como Cadernetas de Poupança, CDB, RDB prefixados, etc.
Elaborando a Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC
Fluxo das atividades Operacionais 
São basicamente derivados das principais atividades geradoras de receita da entidade. Portanto, geralmente resultam de transações e outros eventos que entram na apuração lucro líquido ou prejuízo. Também outras atividades não enquadráveis como investimento ou financiamento devem ser enquadradas neste tipo de fluxo.
Fluxo das atividades de Investimentos 
Em regra, os fluxos das atividades de investimento estão relacionados à aquisição e venda dos ativos de longo prazo, utilizados na produção de bens e serviços. 
Esse grupo apresenta, também, os desembolsos decorrentes de empréstimos e financiamentos concedidos e os recebimentos correspondentes a esses empréstimos e financiamentos concedidos. 
Também fazem parte das atividades de investimento os desembolsos na aquisição de títulos e valores de outras sociedades, classificados no circulante ou não circulante, além dos valores pagos na aquisição à vista de bens do imobilizado e diferido.
Fluxo das atividades de financiamento 
Decorrem de atividades que resultam em mudanças no tamanho e na composição do capital próprio e no endividamento da entidade que não se classificam no operacional.
Sugestão deLeitura
Exercícios
O Valor a ser classificado na Atividade Operacional na Demonstração do Fluxo de Caixa será de: 
a) R$ 83.000,00 Gerado 
b) R$ 65.100,00 Gerado 
c) R$ 5.100,00 Consumido 
d) R$ 23.000,00 Consumido 
e) R$ 23.000,00 Gerado 
Bibliografia Sugerida
Ribeiro, Osni Moura. Contabilidade Avançada. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
Ribeiro, Osni Moura. Contabilidade Básica Fácil. 27 ed. São Paulo: Saraiva, 2010.
ELABORAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS Autor(a): Glaucos Antonio Begalli e José Hernandez Perez Junior Ed. Atlas
Lei Federal nº11. 638, de 28 de dezembro de 2007. Disponível em: . Acesso em: 17 de março 2012.
NPC – NORMAS E PROCEDIMENTOS DE CONTABILIDADE. Disponível em:
< http://www.portaldecontabilidade.com.br>. Acesso em: 17 de março 2012.
CNC – COMISSÂO DE NORMALIZAÇÂO CONTABILISTICA. Disponível em:
< http://www.cnc.min-financas.pt>. Acesso em: 18 de março 2012.
Anexos
 
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