Livro-Texto Unidade I Contabilidade Comercial

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Autores: Profa. Divane Alves da Silva
 Prof. Hildebrando de Oliveira 
Colaboradores: Profa. Cristiane Nagai
Profa. Elisabeth Alexandre Garcia
Prof. Maurício Felippe Manzalli
Contabilidade Comercial
Professores conteudistas: Divane Alves da Silva / Hildebrando de Oliveira
Divane Alves da Silva
Mestre em Contabilidade pela Universidade Presbiteriana Mackenzie (1998), especialista em Controladoria 
e Contabilidade Gerencial pela Faculdade Santana São Paulo (1992), especialista em Didática do Ensino Superior 
pela Universidade Presbiteriana Mackenzie (1996), especialista em Ensino a Distância (em curso 2011), graduada em 
Ciências Contábeis pela Faculdade de Administração e Ciências Contábeis Tibiriçá (1990) e em Filosofia – Bacharel 
e Licenciatura pela Universidade Presbiteriana Mackenzie (2009), tendo como linha de pesquisa o estudo da ética 
aplicada ao profissional de Contabilidade. Funções empresariais na área técnica: controller, contadora, auditora e 
consultora; na área acadêmica: atualmente coordenadora de curso de Ciências Contábeis nas modalidades presencial 
e a distância na Universidade Paulista – UNIP, professora de pós‑graduação – nível lato sensu em Instituições de Ensino 
Superior (IES): Universidade Presbiteriana Mackenzie, Universidade Paulista – UNIP, Faculdades Metropolitanas Unidas 
– FMU e em diversos cursos e disciplinas correlatas à formação. Autora de livros para área contábil e conteudista de 
livros‑textos para a educação a distância.
Hildebrando Hilton de Souza Oliveira
Economista, contador, mestre em Administração. Exerceu diversos cargos de gerência e direção em empresas 
nacionais e multinacionais. Lecionou disciplinas da área contábil em Instituições como FAAP, ESPM durante mais de 
20 anos, foi Coordenador Geral do curso de Ciências Contábeis da UNIP. Atualmente leciona e coordena o curso de 
Ciências Contábeis da UNIP Paraíso.
© Todos os direitos reservados. Nenhuma parte desta obra pode ser reproduzida ou transmitida por qualquer forma e/ou 
quaisquer meios (eletrônico, incluindo fotocópia e gravação) ou arquivada em qualquer sistema ou banco de dados sem 
permissão escrita da Universidade Paulista.
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)
S586c Silva, Divane Alves da.
Contabilidade comercial / Divane Alves da Silva, Hidelbrando de 
Oliveira. ‑ São Paulo: Editora Sol, 2020.
132 p., il.
Nota: este volume está publicado nos Cadernos de Estudos e 
Pesquisas da UNIP, Série Didática, ISSN 1517‑9230.
1. Contabilidade comercial. 2. Métodos periódicos. 3. Métodos 
Permanentes. I. Título. 
CDU 657.3
U504.60 – 20
Prof. Dr. João Carlos Di Genio
Reitor
Prof. Fábio Romeu de Carvalho
Vice-Reitor de Planejamento, Administração e Finanças
Profa. Melânia Dalla Torre
Vice-Reitora de Unidades Universitárias
Prof. Dr. Yugo Okida
Vice-Reitor de Pós-Graduação e Pesquisa
Profa. Dra. Marília Ancona‑Lopez
Vice-Reitora de Graduação
Unip Interativa – EaD
Profa. Elisabete Brihy 
Prof. Marcello Vannini
Prof. Dr. Luiz Felipe Scabar
Prof. Ivan Daliberto Frugoli
 Material Didático – EaD
 Comissão editorial: 
 Dra. Angélica L. Carlini (UNIP)
 Dr. Ivan Dias da Motta (CESUMAR)
 Dra. Kátia Mosorov Alonso (UFMT)
 Apoio:
 Profa. Cláudia Regina Baptista – EaD
 Profa. Betisa Malaman – Comissão de Qualificação e Avaliação de Cursos
 Projeto gráfico:
 Prof. Alexandre Ponzetto
 Revisão:
 Geraldo Teixeira Jr.
 Amanda Casale
 Virgínia Bilatto
Sumário
Contabilidade Comercial
APRESENTAÇÃO ......................................................................................................................................................9
INTRODUÇÃO ...........................................................................................................................................................9
Unidade I
1 NOÇÕES DE COMÉRCIO E OPERAÇÕES COM MERCADORIAS ....................................................... 11
1.1 Tipos de entidades mercantis .......................................................................................................... 11
1.2 Operações com mercadorias ............................................................................................................ 12
1.3 Resultado bruto com mercadorias (RCM) .................................................................................. 13
1.4 Métodos de avaliação do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do 
Resultado Com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias ........................ 14
2 MÉTODO DO PREÇO ESPECÍFICO – MÉTODO “MAIS SIMPLES” DE AVALIAÇÃO DO 
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CMV), DO RESULTADO COM MERCADORIAS 
(RCM) E DOS ESTOQUES FINAIS DE MERCADORIAS ............................................................................. 15
2.1 Conceito e utilização .......................................................................................................................... 15
2.2 Contabilização ....................................................................................................................................... 16
2.3 Exemplo .................................................................................................................................................... 18
3 MÉTODO DO VAREJO – MÉTODO “SIMPLES” DE AVALIAÇÃO DO CUSTO DAS 
MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) E DOS ESTOQUES FINAIS DE MERCADORIAS ...................... 21
3.1 Conceito e aplicação ........................................................................................................................... 21
3.2 Contabilização ....................................................................................................................................... 22
3.3 Exemplo .................................................................................................................................................... 24
4 MÉTODOS PERIÓDICOS – MÉTODOS “SIMPLES” DE AVALIAÇÃO DO CUSTO DAS 
MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) E DOS ESTOQUES FINAIS DE MERCADORIAS ...................... 26
4.1 Conceito e aplicação ........................................................................................................................... 26
4.2 Contabilização pelo método da conta desdobrada ................................................................ 27
4.2.1 Exemplo 1 .................................................................................................................................................. 28
4.2.2 Exemplo 2 .................................................................................................................................................. 31
4.3 Contabilização pelo método da conta mista ............................................................................ 34
4.3.1 Exemplo 1 .................................................................................................................................................. 35
4.3.2 Exemplo 2 .................................................................................................................................................. 37
Unidade II
5 MÉTODOS PERMANENTES – MÉTODOS MAIS COMPLEXOS DE AVALIAÇÃO DO CUSTO 
DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) E DOS ESTOQUES FINAIS DE MERCADORIAS ............. 44
5.1 Conceito e aplicação ........................................................................................................................... 44
5.2 Contabilização ....................................................................................................................................... 46
5.3 Exemplo .................................................................................................................................................... 48
6 APLICAÇÃO DOS MÉTODOS PERMANENTES: PEPS, UEPS, MPM E MPF .................................... 50
6.1 PEPS ‑ Primeiro item a Entrar no estoque será o Primeiro a Sair .................................... 51
6.1.1 Contabilização ..........................................................................................................................................53
6.2 UEPS ‑ Último item a Entrar no estoque será o Primeiro a Sair ....................................... 56
6.2.1 Contabilização ........................................................................................................................................ 59
6.3 Média Ponderada Móvel (MPM) ..................................................................................................... 62
6.3.1 Contabilização .......................................................................................................................................... 65
6.4 Média Ponderada Fixa (MPF) ........................................................................................................... 68
6.4.1 Contabilização .......................................................................................................................................... 70
6.5 Comparação entre os Métodos Permanentes apresentados .............................................. 73
Unidade III
7 FATOS QUE ALTERAM OS VALORES DE COMPRA E VENDA DE MERCADORIAS ..................... 78
8 REGISTRO DOS FATOS QUE ALTERAM AS COMPRAS E VENDAS ................................................. 80
8.1 Inventário ou método periódico ‑ registro dos fatos que alteram o valor 
das compras ................................................................................................................................................... 80
8.1.1 Devoluções de compras ........................................................................................................................ 80
8.1.2 Abatimentos sobre compras ............................................................................................................. 81
8.1.3 Fretes/seguros sobre compras ............................................................................................................ 82
8.1.4 Encerramento das contas que afetam as compras ................................................................... 82
8.2 Inventário ou método periódico ‑ registro dos fatos que alteram o valor 
das vendas ...................................................................................................................................................... 83
8.2.1 Devoluções de vendas ........................................................................................................................... 83
8.2.2 Abatimentos sobre vendas .................................................................................................................. 84
8.2.3 Encerramento das contas que afetam as vendas ..................................................................... 85
8.3 Apresentação na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) dos fatos 
que alteram as compras e as vendas de mercadorias para o inventário ou 
método periódico ........................................................................................................................................ 85
8.4 Inventário ou método permanente ‑ registro dos fatos que alteram o valor 
das compras – ficha de estoques .......................................................................................................... 93
8.4.1 Devoluções de compras ........................................................................................................................ 93
8.4.2 Abatimentos sobre compras ............................................................................................................... 93
8.4.3 Descontos comerciais sobre compras ............................................................................................. 94
8.4.4 Frete sobre compras/seguros ............................................................................................................ 94
8.5 Inventário ou método permanente – registro dos fatos que alteram o valor 
das compras – contabilização................................................................................................................. 94
8.5.1 Devoluções de compras ...................................................................................................................... 94
8.5.2 Abatimentos sobre compras ............................................................................................................. 95
8.5.3 Fretes/seguros sobre compras ............................................................................................................ 96
8.5.4 Apuração das compras líquidas ........................................................................................................ 96
8.6 Inventário ou método permanente ‑ registro dos fatos que alteram o valor 
das vendas – ficha de estoques ............................................................................................................. 97
8.6.1 Abatimentos e descontos comerciais sobre vendas ................................................................. 97
8.6.2 Devoluções de vendas ........................................................................................................................... 97
8.6.3 Fretes e seguros sobre vendas ........................................................................................................... 97
8.6.4 Apuração das vendas líquidas ........................................................................................................... 97
8.7 Inventário ou método permanente – registro dos fatos que alteram o valor 
das vendas – contabilização .................................................................................................................... 98
8.7.1 Registro no Diário das devoluções de vendas ............................................................................. 98
8.7.2 Registro no Diário dos abatimentos sobre vendas .................................................................... 99
9
APRESENTAÇÃO
Apresentamos mais uma disciplina que compõe o curso de Ciências Contábeis, e consequentemente 
a formação de um contador – Contabilidade Comercial. Acreditamos que já tenha visto em nosso site o 
número e o nome das disciplinas necessárias para a formação de um profissional na área contábil, cada 
uma com suas especificidades, algumas você já conhece e agora, entre outras disciplinas que compõem 
a grade curricular, teremos a Contabilidade Comercial, então você deverá estar se perguntando, qual a 
finalidade desta disciplina? É realmente importante o seu estudo para minha formação de contador? Onde 
aplicarei tais conhecimentos? Perguntas e mais perguntas são de extrema importância para, em primeiro 
lugar, entendermos se realmente tais conhecimentos serão utilizados para a formação de um contador, 
e, em segundo lugar, é a partir da aplicação de tais conhecimentos que o interesse, como estudante de 
Ciências Contábeis, deve aumentar, ou não.
Preferimos responder que o interesse só irá aumentar, uma vez que será a partir dos conhecimentos 
adquiridos na disciplina Contabilidade Comercial, voltada especificamente às empresas do ramo comercial 
(um número significativo de empresas em nosso país), para quem será possível analisar, por exemplo, se o 
resultado obtido com a venda de determinada mercadoria foi positivo ou negativo, ou seja, se a empresa 
ganhou ou perdeu com tal operação, ou ainda, se os preços pagos pelas mercadorias para posterior 
revenda aumentarem significativamente, terei como obter o mesmo resultado esperado? E ainda, se para 
atividade comercial sua receita principal refere‑se à revenda de mercadorias, logo pode‑se entender que o 
investimento no bem chamado estoque será extremamente significativo para essa atividade?
Essas e outras perguntas relacionadas à atividade comercial serão respondidas ao longo do nosso 
livro‑texto.
INTRODUÇÃO
O objetivo principal desta disciplina, conforme exposto, está em demonstrar e apurar o resultado 
bruto (lucro ou prejuízo) com as mais diversas operações ocorridas numa empresa com atividade 
comercial (empresa que compra mercadorias e asrevende sem quaisquer alterações). Entre as operações 
de compra e venda, também podem ocorrer as devoluções, quer de compras ou de venda, e aqui está 
uma das maiores preocupações: os impactos na formação do resultado do respectivo período.
Vale informar que toda e qualquer operação financeira de uma empresa deve ser registrada, ou seja, 
deve ser feita a contabilização dos fatos, por meio das partidas dobradas, utilizando‑se sempre os dois 
principais livros contábeis – Diário e Razão.
Outras questões ocorrem numa atividade comercial, por exemplo, os descontos comerciais (redução 
do preço de compra e ou venda no ato da operação), talvez uma das operações mais comuns de tal 
atividade, e assim, pergunta‑se, como proceder seu registro contábil? Também vamos abordar em nosso 
livro‑texto assuntos dessa natureza.
Não podemos nos esquecer de que existem os impostos, tanto sobre as compras quanto sobre 
as vendas de mercadorias, mas, para melhor entendimento, abordaremos o assunto impostos sobre 
10
Unidade I
compras e vendas na disciplina Contabilidade Tributária, aqui, quando for o caso, apenas informaremos 
os valores dos impostos incidentes na respectiva operação.
A partir do exposto, podemos afirmar que a disciplina Contabilidade Comercial vai além da apuração 
do resultado bruto do período, seu objetivo também está na apuração do valor dos estoques de 
mercadorias nas empresas comerciais. Em outras palavras, para uma atividade comercial, o estoque 
de mercadorias representa nada mais do que seu principal investimento, assim, seu controle é de extrema 
importância, uma vez que, em contrário, poderá comprometer a sobrevivência da respectiva empresa.
A partir dos tipos mais comuns de avaliação dos estoques, distribuídos nas unidades do nosso 
livro‑texto, serão consideradas operações que normalmente envolvem uma transação comercial, tais 
como: descontos, fretes, devoluções, entre outras; porém, a finalidade será sempre a mesma, apurar 
o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) que levará ao valor do Resultado Bruto com Mercadorias 
(RCM), ou Lucro Bruto (LB) como também é conhecido, a partir sempre da receita principal da atividade 
comercial – a revenda das mercadorias.
O livro‑texto está dividido em unidades. Estudaremos noções de comércio e instituições 
comerciais, operações com mercadorias, incluindo o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) e o 
Resultado Bruto com Mercadorias (RCM) e apresentaremos quatro métodos para apurar o CMV e 
o RCM e consequentemente a formação do valor dos estoque finais de mercadorias Primeiramente 
veremos o método do preço específico, depois o método de varejo e os métodos periódicos e, em 
seguida, o quarto método; o permanente e seus respectivos desdobramentos (PEPS, UEPS, MPM E 
MPF). Vale informar que as operações abordadas em cada método serão supridas de conceitos e as 
contabilizações. Por fim, reservamos a apresentação das diversas operações que envolvem as compras 
e vendas de mercadorias, como: descontos, fretes, devoluções, tomando se base dos métodos mais 
utilizados pela maioria das empresas comerciais: métodos periódicos e permanentes.
É de extrema importância que você, estudante de Ciências Contábeis, tenha conhecimento que toda 
abordagem em nosso livro‑texto segue a Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007 (alteração da Lei nº 
6.404, de 15 de dezembro de 1976), que introduziu o Brasil no contexto Internacional de Contabilidade 
e por consequência a necessidade de adotarmos procedimentos técnicos que atendam às Normas 
Internacionais de Contabilidade (IAS – International Accounting Standards e IFRS – International 
Financial Reporting Standards). Ao longo do nosso livro‑texto, faremos algumas chamadas de assuntos 
relacionados à disciplina Contabilidade Comercial, em que haverá, por sua vez, a possibilidade de buscar 
mais assuntos para complementar sua formação acadêmica, embora o livro‑texto ora apresentado esteja 
totalmente adequado ao assunto proposto (contabilidade comercial), a sua participação é de extrema 
importância, uma vez que permitirá de forma ampla o encontro do ensino‑aprendizagem.
Desejamos um excelente estudo a todos!
11
CONTABILIDADE COMERCIAL
1 NOÇÕES DE COMÉRCIO E OPERAÇÕES COM MERCADORIAS
Em termos gerais, pode‑se afirmar que desde que o mundo é mundo o comércio existe, ou seja, 
a troca de mercadorias entre as pessoas com a finalidade de satisfazer às mais diversas necessidades 
humanas.
Pode‑se entender que a atividade comercial é uma das mais importantes dentro do cenário 
econômico, uma vez que coloca à disposição de seus consumidores uma infinidade de itens necessários 
para suprir os mais diversos anseios do ser humano.
Sabe‑se que na Antiguidade o comércio era feito por meio do escambo, ou seja, troca de mercadoria 
por mercadoria, não havia moeda. O povo, na sua maioria, era nômade, não fixava residência, o fato 
de ir de um lugar para outro, em alguns momentos, fazia com que sobrassem itens e faltassem outros, 
por exemplo, a sobra de pequenos animais, como galinha e porcos, e falta itens como vestimenta e 
calçados, conforme conta a história da humanidade, e assim, ocorria a troca ou escambo dos excedentes 
com as respectivas necessidades, o que ocorre até hoje, porém, tendo a moeda como troca, ou seja, as 
mercadorias passaram a ter um valor monetário.
 Saiba mais
Para saber mais sobre a história da moeda, acessar o seguinte site: 
<http://www.brasilescola.com/historia/historia‑da‑moeda.html>.
1.1 Tipos de entidades mercantis
As entidades ou empresas mercantis são aquelas com atividades exclusivamente comerciais, ou seja, 
compram e revendem mercadorias, e são classificadas em dois grandes grupos: empresas comerciais 
atacadistas e empresas comerciais varejistas.
As empresas comerciais atacadistas compram e vendem suas mercadorias em um volume considerável, 
uma vez que compram diretamente das indústrias e têm como principal clientela outras empresas. Em 
outras palavras, não atendem de forma direta aos consumidores.
Já as empresas comerciais varejistas, na sua maioria, adquirem as mercadorias dos atacadistas e as 
revendem aos consumidores, em pequenas quantidades.
Unidade I
12
Unidade I
Vale informar que as empresas comerciais varejistas também podem comprar suas mercadorias das 
indústrias, porém alguns fatores podem impedir essa decisão, por exemplo, política de compra (quanto 
e quando comprar), política de financiamentos (à vista ou a prazo), ou seja, as indústrias vendem seus 
produtos em maior quantidade, o que para uma empresa varejista nem sempre é possível a aquisição em 
grande escala, tendo, assim, como melhor opção adquirir suas mercadorias de outra empresa comercial, 
ou seja, das empresas comerciais atacadistas.
Outra classificação refere‑se àquelas empresas que compram e vendem “por conta própria” (empresas 
atacadistas e varejistas) e àquelas que operam “por conta de terceiros” (os chamados representantes 
comerciais, que atuam no mercado apenas como intermediários das transações, recebendo uma 
comissão pelo serviço prestado).
 Saiba mais
Toda empresa precisa ser registradas em órgãos públicos competentes. 
Para conhecimento dos procedimentos de registro, acesse o site: <http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L8934.htm>.
1.2 Operações com mercadorias
As empresas que têm como atividade principal a compra e venda de mercadorias (sem nada 
acrescentar às mercadorias compradas para sua venda) são denominadas empresas comerciais.
Assim, a disciplina Contabilidade Comercial contemplará operações somente de compra e revenda de 
mercadorias, considerando‑se situações de abatimentos, devoluções, entre outras, inerentes à atividade comercial.
Nas empresas comerciais, as operações de compra e venda de mercadorias constituem o seu principal 
objetivo operacional, uma vez que todos os investimentos em infraestrutura (pessoal, treinamento, 
tecnologia etc.) são realizados para que a empresa consiga conquistar sua principal finalidade: revender 
as mercadorias adquiridase assim formar sua receita.
Vale informar que as aquisições de mercadorias representará uma mudança no patrimônio da 
empresa, uma vez que integrará o seu ativo – Estoque de Mercadorias, operação esta que poderá ser 
à vista e/ou a prazo. Quando à vista, a alteração será somente no ativo, porém, para uma operação à 
prazo, também haverá a mudança no passivo, ou seja, a empresa, estará adquirindo uma dívida.
Sendo a principal finalidade de uma empresa comercial a compra e venda de mercadorias, será na operação 
de venda que a empresa terá a sua evolução patrimonial, ou seja, a partir da receita gerada com tal transação.
Nesta disciplina, abordaremos as principais operações que envolvem compras e vendas de mercadorias 
com seus desdobramentos, entre eles, descontos, abatimentos e devoluções.
13
CONTABILIDADE COMERCIAL
1.3 Resultado bruto com mercadorias (RCM)
A receita principal de uma empresa comercial ocorre a partir das vendas das mercadorias adquiridas 
para esta finalidade, ou seja, toda empresa comercial depende primeiro do investimento chamado 
estoques, da compra de mercadorias, e em seguida revender tais mercadorias por um preço maior do 
que aquele pelo qual foram adquiridas.
É importante lembrarmos que os bens, direitos e obrigações compõem o patrimônio de uma empresa 
e, ainda, que os bens e direitos formam o ativo, e as obrigações o passivo de quaisquer entidades. Assim, 
o investimento em estoques, ou seja, bens adquiridos para revenda, serão registrados primeiro no ativo 
da empresa e quando ocorrer a venda serão baixados. Porém, para que a empresa alcance um ganho 
com essa venda, precisa revender as mercadorias por um valor acima daquele adquirido, formando o 
resultado bruto com mercadorias ou lucro bruto.
O resultado com mercadorias, ou lucro bruto, é obtido aritmeticamente pelas empresas comerciais, 
subtraindo‑se da receita total das vendas de mercadorias o custo pelo qual essas mercadorias foram 
adquiridas, ou seja:
Resultado com mercadorias = Vendas – Custo das mercadorias vendidas
Ou
RCM = V – CMV
O resultado com mercadorias é importante para as empresas comerciais, por representar o resultado 
principal obtido pela sua atividade, em outras palavras, á partir do RCM ou LB que a empresa saberá se está 
ganhando ou perdendo com o investimento chamado estoques; se as receitas de vendas não cobrirem o 
custo de aquisição destas mercadorias, a empresa não terá condições de manter sua estrutura (despesas 
necessárias para o desenvolvimento de sua atividade) e assim, fatalmente, entrará num processo de falência.
Para obtenção do Resultado Líquido do Período (RLP), parte‑se do RCM acrescentando‑se outras 
receitas e subtraindo‑se das despesas, conforme demonstrado:
Resultado líquido do período = RCM + outras receitas – despesas
 Lembrete
Outras receitas: juros ativos, descontos obtidos, receitas de aluguéis, 
entre outras.
Despesas: salários, energia elétrica, telefone, comissões, entre outras.
14
Unidade I
Exemplificando: a Comércio de Brinquedos “Sonho Belo” Ltda., durante o mês de março de 2009, 
apurou os seguintes valores em seus registros contábeis:
Vendas .................................................................. $ 170.000
Custos das Mercadorias Vendidas ............ $ 120.000
Receitas de comissões ................................... $ 20.000
Despesas de salários ....................................... $ 28.000
Despesas de vendas ........................................ $ 30.000
Despesas gerais ................................................ $ 10.000
Pede‑se apurar o RCM – Resultado com Mercadorias e o RLP – Resultado Líquido do Período, por 
meio da DRE – Demonstração do Resultado do Exercício:
DRE
Vendas 170.000
(‑) CMV 120.000
(= )RCM ou Lucro bruto 50.000
(+) Receita de comissões 20.000
(‑) Despesas de salários 28.000
(‑) Despesas de vendas 30.000
(‑) Despesas gerais 10.000
(=) Resultado líquido do período 2.000
 Observação
Para apuração do resultado líquido do período (lucro ou prejuízo), vale 
ressaltar que a conta Resultado Bruto com Mercadorias (RCM) deverá 
também ser encerrada contra a conta Apuração do Resultado (ARE), e esta, 
por sua vez, contra a conta patrimonial, pertencente ao Patrimônio Líquido 
– Reservas de Lucros ou Prejuízo Acumulado.
1.4 Métodos de avaliação do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do 
Resultado Com Mercadorias (RCM) e dos Estoques Finais de Mercadorias
Na Demonstração do Resultado do Exercício exemplificada no item anterior, o CMV, foi informado o 
valor de 120.000; entretanto, devemos nos questionar como foi apurado tal valor.
15
CONTABILIDADE COMERCIAL
Em resposta a esse questionamento, podemos afirmar que existem quatro métodos que permitem a 
apuração do CMV, do RCM e consequentemente o valor dos Estoques Finais de Mercadorias:
Quadro 1 
Método do preço específico Produtos únicos de fácil identificação
Método do varejo Muita diversidade de produtos e quantidade
Métodos periódicos Conta mista e Conta desdobrada de mercadoria
Métodos permanentes PEPS, UEPS, média ponderada móvel e fixa
Em termos didáticos, ou seja, para um melhor entendimento sobre a formação do CMV (Custo das 
Mercadorias Vendidas), RCM (Resultado com Mercadorias ou Lucro Bruto como também é conhecido) 
e consequentemente o valor do Estoque Final de Mercadorias, faremos uma classificação dos métodos 
em “Mais Simples”, “Simples” e “Complexos”, ou seja, para o “Mais Simples”: teremos o método do preço 
específico; já para o “Simples”, deixaremos o método do varejo e métodos periódicos, ficando, portanto, 
para o “Complexos” os métodos permanentes.
2 MÉTODO DO PREÇO ESPECÍFICO – MÉTODO “MAIS SIMPLES” DE AVALIAÇÃO 
DO CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CMV), DO RESULTADO COM 
MERCADORIAS (RCM) E DOS ESTOQUES FINAIS DE MERCADORIAS
2.1 Conceito e utilização
O método do preço específico é utilizado por empresas que comercializam mercadorias de valor 
significativo. Ele relaciona cada venda a seu custo respectivo. É usado quando for possível identificar 
claramente a mercadoria e o seu custo, sendo comum sua utilização por empresas que comercializam 
veículos, imóveis, obras de arte, equipamentos pesados, entre outros.
Portanto, independentemente da época que foi adquirido o item para estoque que agora será 
vendido, o CMV e o RCM (ou lucro bruto) serão apurados tomando‑se como base o valor de aquisição.
A empresa, quando utilizar o método do preço específico, deverá utilizar uma ficha de controle de 
estoque, para melhor identificar o custo de aquisição e a respectiva venda do produto e assim apurar o 
seu CMV, logo cada tipo de mercadoria terá sua respectiva ficha.
Entradas (compras) Saídas (vendas) Saldos
Data Operação Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total
Figura 1 – Modelo – Ficha de controle de estoque
16
Unidade I
A ficha de controle de estoque possui basicamente cinco divisões:
• Coluna Data: é utilizada para registrar a data em que a operação ocorreu.
• Coluna Operação: é utilizada para registrar o tipo de operação ocorrida (compra/venda/estoque 
inicial/devolução).
• Coluna Entradas: é utilizada para registrar as compras.
• Coluna Saídas: é utilizada para registrar o custo das vendas.
• Coluna Saldos: é utilizada para registrar o saldo dos estoques.
• Cada coluna de entradas, saídas e saldos possui três outras colunas:
— Coluna das Quantidades (Qte).
— Coluna do Valor unitário da mercadoria (Vu).
— Coluna de Saldo ou valor total (T = Qte x Vu).
2.2 Contabilização
No método do preço específico, as aquisições de itens para o estoque são registradas diretamente 
na conta de mercadorias. Em termos gerais, pode‑se entender que o método utiliza três contas básicas:
• Mercadoria: é uma conta patrimonial (BP) que representa o estoque. É debitada nas compras, 
recebendo como crédito também uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, 
credita‑se a conta Caixa ou Bancos, se for a prazo, a conta deverá representar uma obrigação, 
preferencialmente, a conta Fornecedores.A conta de Mercadorias é creditada no momento da 
venda, para informar o custo das mercadorias vendidas. Seu saldo mostrará o valor dos estoques 
de mercadorias no momento;
• Custo das Mercadorias Vendidas (CMV): é uma conta de resultado (DRE), debitada pelo valor do 
custo de cada venda e a conta creditada será a de Mercadorias;
• Vendas: é uma conta de resultado (DRE); é creditada pelo valor bruto da venda e a conta debitada será 
uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, debita‑se a conta Caixa ou Bancos, se for à prazo, 
a conta deverá representar um direito, ou seja, Duplicatas a Receber, Clientes ou Contas a Receber.
Os saldos das contas CMV e Vendas, no final do período, serão transferidos para a conta Resultado 
Bruto com Mercadorias (RCM), e esta última mostrará o resultado bruto da empresa, ou seja, o resultado 
alcançado com sua atividade principal – a compra e revenda de mercadorias.
17
CONTABILIDADE COMERCIAL
O registro contábil do método do preço específico será demonstrado a seguir.
Na compra de mercadorias
D – Mercadorias
C – Caixa ou Bancos ou Fornecedores
Na venda de mercadorias
No método do preço específico, devemos proceder dois registros quando tratamos das vendas das mercadorias.
O primeiro, para registrarmos as vendas propriamente ditas, ou seja, as receitas, e o segundo para 
registrar o custo das mercadorias vendidas.
1º Contabilização da receita vendas
D – Caixa ou clientes
C – Vendas
2º Contabilização do Custo das Vendas das Mercadorias (CMV)
D – CMV
C – Mercadorias (pelo valor do Custo das Mercadorias Vendidas apurado na ficha de estoques)
Na apuração do resultado com mercadorias (RCM) ou Lucro Bruto (LB)
Para apuração do resultado com mercadorias, teremos que encerrar no mínimo duas contas, a 
Receita de Vendas e o Custo das Mercadorias Vendidas (independente da ordem), assim teremos:
1º No encerramento da conta de vendas
D – Vendas
C – RCM
2º No encerramento da conta do CMV
D – RCM
C – CMV
18
Unidade I
 Observação
Para apuração do resultado líquido do período (lucro ou prejuízo), vale 
ressaltar que a conta Resultado com Mercadorias (RCM) deverá também ser 
encerrada contra a conta Apuração do Resultado (ARE) e esta, por sua vez, 
contra a conta patrimonial, pertencente ao Patrimônio Líquido – Reservas 
de Lucros ou Prejuízo Acumulado.
2.3 Exemplo
A empresa Gama S/A é revendedora de veículos para frotistas. No início de novembro de 2009, tinha 
um saldo de $ 100.000 em caixa e dois veículos do tipo X em estoque a um custo de $ 30.000 cada. 
Durante novembro, ocorreram as seguintes operações, todas à vista:
• 03/11 – compra de um veículo tipo Y pelo valor de 25.000;
• 07/11 – venda de um veículo tipo X por 45.000;
• 20/11 – venda do veículo Y por 30.000;
• 25/11 – compra de um veículo W por 40.000;
• 30/11 – encerramento do período.
O exemplo nos mostra três modelos diferentes de veículos, logo deveremos elaborar três fichas de 
controle de estoques, em seguida, as operações serão registradas no Diário e Razão.
Veículo ‑ tipo X
Entradas (compras) Saídas (vendas) Saldos
Data Operação Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total
01.11.09 EI 2 30.000 60.000
07.11.09 Venda 1 30.000 30.000 1 30.000 30.000
Total das Compras..........→ 0 CMV → 30.000 Estoque Final → 30.000
19
CONTABILIDADE COMERCIAL
Veículo ‑ tipo Y
Entradas (compras) Saídas (vendas) Saldos
Data Operação Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total
03.11.09 C 1 25.000 25.000 1 25.000 25.000
20.11.09 Venda 1 25.000 25.000 0 0 0
Total das Compras..........→25.000 CMV → 25.000 Estoque Final → 0
Veículo ‑ tipo W
Entradas (compras) Saídas (vendas) Saldos
Data Operação Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total Qte. $ Unit. $ Total
25.11.09 C 1 40.000 40.000 1 40.000 40.000
Total das Compras..........→ 40.000 CMV → 0 Estoque Final → 40.000
Figura 2
Conforme demonstrado em Ficha de Estoque, é possível conhecer o CMV – Custo das Mercadorias 
Vendidas de cada modelo de veículo, uma vez que estamos adotando o método do preço específico.
• Registro das operações no Diário
— 1) Aquisição de mercadorias em 03/11
– D – Mercadorias 25.000
– C – Caixa 25.000
— 2) Venda de mercadorias em 07/11
– D – Caixa 45.000
– C – Vendas 45.000
— 3) Custo das mercadorias vendidas referentes 07/11
– D – CMV 30.000
– C – Mercadorias 30.000
20
Unidade I
— 4) Venda de mercadorias em 20/11
– D – Caixa 30.000
– C – Vendas 30.000
— 5) Custo das mercadorias vendidas referentes 20/11
– D – CMV 25.000
– C – Mercadorias 25.000
— 6) Aquisição de mercadorias em 25/11
– D – Mercadorias 40.000
– C – Caixa 40.000
— 7) Apuração do resultado com mercadorias em 30/11 → encerrar a conta do CMV
– D – RCM 55.000
– C – CMV 55.000
— 7.1) Apuração do resultado de mercadorias em 30/11 → encerrar a conta de vendas
– D – Vendas 75.000
– C – RCM 75.000
• Registro das operações no Razão (Razonetes)
Mercadorias Caixa Vendas
SI 60.000 30.000 3) SI 100.000 25.000 1) 45.000 (2)
(1) 25.000 25.000 5) (2) 45.000 40.000 30.000 (4)
(6) 40.000 (4) 30.000 7.1) 75.000 75.000
125.000 55.000 175.000 65.000
70.000 110.000
CMV RCM
3) 30.000 7) 55.000 75.000 7.1)
5) 25.000 20.000 → ou Lucro Bruto
55.000 55.000 7)
21
CONTABILIDADE COMERCIAL
Após a apuração do resultado no final de novembro de 2009, observa‑se que a empresa Gama S/A 
obteve pelo método do preço específico (um preço para cada item vendido) um Custo das Mercadorias 
Vendidas (CMV) no valor de 55.000, um lucro bruto de 20.000 e um estoque final de 70.000, composto 
por um veículo tipo X (30.000) e um veículo do tipo W (40.000), que não foram vendidos.
 Lembrete
Vale informar que o Livro Razão (e aqui simplificando para os Razonetes) 
tem a finalidade de evidenciar a composição do saldo de cada conta, porém 
não podemos nos esquecer de que para os usuários das informações 
contábeis, quer internos ou externos, deveremos elaborar as demonstrações 
financeiras. Especificamente, para o nosso exemplo, teremos somente a 
Demonstração do Resultado do Exercício – DRE, uma vez que não temos 
dados suficientes para elaborar o Balanço Patrimonial.
Demonstração do Resultado do Exercício – DRE
Vendas 75.000
(‑) CMV (55.000)
(=) RCM ou LB 20.000
3 MÉTODO DO VAREJO – MÉTODO “SIMPLES” DE AVALIAÇÃO DO CUSTO DAS 
MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) E DOS ESTOQUES FINAIS DE MERCADORIAS
Iniciamos os nossos estudos sobre a avaliação do Custo das Mercadorias Vendidas, do resultado 
de mercadorias e da formação do valor dos estoques finais, em que apresentamos os quatro métodos 
principais utilizados para essa situação. Primeiramente, fizemos, para fins didáticos, a classificação dos 
métodos entre: “Mais Simples”, “Simples” e “Complexos”, e assim, estudamos como “Mais Simples” o 
método do preço específico. Em seguida, buscando a classificação dos Métodos “Simples” estudaremos 
dois métodos: o método do varejo e o método periódico; logo, posteriormente, teremos os métodos 
permanentes, em outras palavras, os métodos considerados “Complexos” devido às suas características, 
o que você, caro aluno, irá concordar na certa com as com classificação de um método mais complexo, 
ao compará‑lo com outros já estudados.
3.1 Conceito e aplicação
O método do varejo, também conhecido por método do preço de venda, é aplicado a empresas 
comerciais que possuem um diversidade nos itens a serem comercializados, por exemplo: lojas de 
departamentos. Para esse ramo de atividade, a empresa possui vários setores com mercadorias totalmente 
distintas, necessitando de uma apuração distinta de outra atividade comercial.
Outra característica das lojas de departamentos está na formação de seus estoques e 
consequentemente na apuração de seu Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), pelo fato de, na maioria 
22
Unidade I
das empresas, ser cada departamento responsável pelas próprias compras e também pelos respectivos 
controles de estoques.
Assim, o preço de venda é determinado em cada departamento, tomando‑secomo base o custo 
de aquisição multiplicado pelo markup (percentual determinado pela empresa sobre o custo de 
aquisição para formar o preço de venda), e assim todos os produtos são etiquetados e colocados 
nas prateleiras para venda (ou gôndolas, araras, enfim, colocados à disposição do público).
Uma avaliação do estoque poderá ocorrer de duas maneiras: se a empresa optar pela periódica 
(levantamento físico do estoque uma vez por ano) ou permanente (levantamento físico do estoque por 
dia, semana, ou mês), bastará apurar o número de itens na loja, somar os preços das etiquetas e dividir 
pelo markup adotado no departamento.
 Saiba mais
As lojas de departamentos surgiram na França por volta de 1850. Para 
saber mais, acesse o site: <http://www.ascarassociados.com.br/servicos/
evolucao.html>.
3.2 Contabilização
A contabilização das operações relacionadas às empresas comerciais, especificamente aquelas 
com compras e vendas, quando utilizarem o método do varejo, seguirá os mesmos passos adotado 
pelo método do preço específico, em que as aquisições de itens para o estoque são registradas 
diretamente na conta de mercadorias. Em termos gerais, pode‑se entender que o método utiliza 
três contas básicas:
• Mercadoria: é uma conta patrimonial (BP) que representa o estoque. É debitada nas compras, 
recebendo como crédito também uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, 
credita‑se a conta Caixa ou Bancos, se for a prazo, a conta deverá representar uma obrigação, 
preferencialmente a conta Fornecedores. A conta de Mercadorias é creditada no momento da 
venda, para informar o custo das mercadorias vendidas. Seu saldo mostrará o valor dos estoques 
de mercadorias no momento.
• Custo das Mercadorias Vendidas (CMV): é uma conta de resultado (DRE), debitada pelo valor do 
custo de cada venda.
• Vendas: é uma conta de resultado (DRE); é creditada pelo valor bruto da venda e a conta debitada 
será uma conta patrimonial (BP). Se a operação for à vista, debita‑se a conta Caixa ou Bancos, 
se for a prazo, a conta deverá representar um direito, ou seja, Duplicatas a Receber, Clientes ou 
Contas a Receber.
23
CONTABILIDADE COMERCIAL
Os saldos das contas CMV e Vendas, no final do período, serão transferidos para a conta Resultado 
com Mercadorias (RCM), e esta última mostrará o resultado bruto da empresa, ou seja, o resultado 
alcançado com sua atividade principal – a compra e revenda de mercadorias, sendo possível apurar o 
RCM por departamento.
O registro contábil do método do varejo será demonstrado a seguir.
• Na compra de mercadorias
— D – Mercadorias
— C – Caixa ou Bancos ou Fornecedores
• Na venda de mercadorias
Também no método do varejo, devemos proceder dois registros quando tratamos das vendas das 
mercadorias.
O primeiro, para registrarmos as vendas propriamente ditas, ou seja, as receitas, e o segundo para 
registrar o custo das mercadorias vendidas.
• 1. Contabilização da receita vendas
— D – Caixa ou clientes
— C – Vendas
• 2. Contabilização do custo das vendas das mercadorias
— D – CMV
— C – Mercadorias (pelo valor do custo das mercadorias vendidas apurado de forma periódica ou 
de forma permanente, ou seja, utilizando‑se a ficha de estoque)
• Na apuração do Resultado Bruto com Mercadorias (RCM) ou Lucro Bruto (LB)
Para apuração do resultado com mercadorias, teremos que encerrar no mínimo duas contas, a receita 
de vendas e o Custo das Mercadorias Vendidas (independente da ordem), assim teremos:
• 1. No encerramento da conta de vendas
— D – Vendas
— C – RCM
24
Unidade I
• 2. No encerramento da conta do CMV
— D – RCM
— C – CMV
 Observação
Para apuração do resultado líquido do período (lucro ou prejuízo), vale 
ressaltar que a conta Resultado Com Mercadorias (RCM) deverá também 
ser encerrada contra a conta Apuração do Resultado (ARE), e esta, por 
sua vez, contra a conta patrimonial, pertencente ao patrimônio líquido – 
Reservas de Lucros ou Prejuízo Acumulado.
3.3 Exemplo
Determinada empresa do ramo comercial, especificamente uma loja de departamentos, adquire uma 
mercadoria a prazo por $ 120. A empresa atribui um lucro de 30% sobre o custo, ou seja, um markup 
de 1,30. Assim, pode‑se afirmar que o lucro sobre a venda será de 23%, e as vendas ocorrem somente à 
vista e não há estoques iniciais e finais no período.
Para melhor entendimento, segue o demonstrativo dos cálculos:
Tabela 1 
Preço de custo $ 120
Lucro sobre o custo 30 %
Markup (sobre o custo) → ( 30/ 100) +1 1,30
Lucro sobre o custo → ($ 120 x 1,30) – $ 120 $ 36
Preço de venda........ → ($ 120 x 1,30) $ 156
Lucro sobre a venda → $ 36 / $ 156 23%
• No Diário
— 1. Contabilização da compra
– D – Mercadorias 120
– C – Fornecedores 120
— 2. Contabilização da receita
– D – Caixa 156
– C – Vendas 156
25
CONTABILIDADE COMERCIAL
— 3. Contabilização do custo das mercadorias vendidas
– D – CMV 120
– C – Mercadorias 120
• No Razão1
Mercadoria Fornecedores Caixa Vendas
SI 0 120 3) 120 2) 2) 156 156 2)
1) 120
SF 0
Como na outras transações, poderemos encerrar as contas de resultado (vendas e Custos das 
Mercadorias Vendidas) e apurar o Resultado com Mercadorias (RCM) ou Lucro Bruto do período.
A contabilização será feita da seguinte maneira:
• No Diário
— 1. Apuração do resultado com mercadorias → encerrar as contas de Vendas
– D – Vendas 156
– C – RCM 156
— 2. Apuração do resultado com mercadorias → encerrar as contas do CMV
– D – RCM 120
– C – CMV 120
• No Razão
Vendas CMV
4) 156 156 2) 3)120 120 4.1)
RCM
4.1) 120 156 4)
36 → ou 
Lucro 
Bruto
1 Em que SI = Saldo Inicial, e SF = Saldo Final.
26
Unidade I
 Lembrete
Vale lembrar que o Livro Razão (e aqui simplificado para os Razonetes) 
têm a finalidade de evidenciar a composição do saldo de cada conta, porém, 
não podemos esquecer que para os usuários das informações contábeis, 
quer internos e externos, deveremos elaborar as demonstrações financeiras. 
Especificamente, para o nosso exemplo, teremos somente a Demonstração 
do Resultado do Exercício – DRE, uma vez que não temos dados suficientes 
para elaborar o Balanço Patrimonial.
Demonstração do Resultado do Exercício – DRE
Vendas 156
(‑) CMV (120)
(=) RCM ou LB 36
4 MÉTODOS PERIÓDICOS – MÉTODOS “SIMPLES” DE AVALIAÇÃO DO 
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) E DOS ESTOQUES FINAIS DE 
MERCADORIAS
4.1 Conceito e aplicação
O método periódico ou inventário periódico não controla as compras e vendas no período de 
sua ocorrência, é um sistema mais simples, em que, geralmente uma vez por ano, no momento do 
encerramento do Balanço Patrimonial, é feita a contagem física do estoque de mercadorias e é atribuído 
um valor a ele, apurando‑se assim o custo das mercadorias vendidas referentes ao ano todo e o valor 
do estoque final de mercadorias.
O sistema de inventário periódico é um sistema simples que é adotado pela empresa que não quer 
ou que não tem condições de manter controle permanente e contínuo dos estoques de mercadorias, 
sendo mais comum a sua utilização nas pequenas e médias empresas comerciais.
Conforme exposto, nesse sistema, os lançamentos são realizados no fim do período contábil, por 
ocasião do inventário físico, objetivando a apuração do resultado. Não se faz, portanto, o lançamento 
na conta mercadoria por ocasião da compra ou da venda de mercadorias durante o intervalo entre 
um inventário e outro. A conta mercadoria é utilizada apenas para registrar o estoque final, que será o 
estoque inicial do próximo período contábil.
Há duas técnicas para utilizar o método de controle de inventário periódico, basicamente, a diferença 
está nas contas contábeis a ser utilizada, as técnicas são: conta desdobrada de mercadorias e conta 
mista de mercadorias.
27
CONTABILIDADE COMERCIAL
4.2 Contabilização pelo método da conta desdobrada
A contabilização de mercadorias pelo sistema de inventário periódico pode ser feita abrindo‑se 
contas específicas para cada operação, ou seja, uma conta para registrar as compras, outra conta pararegistrar as vendas e outra para registrar as mercadorias pelo seu valor de estoque inicial e final; é o 
chamado método de conta desdobrada de mercadorias.
O sistema de inventário periódico pelo método da conta desdobrada utiliza, portanto, para o registro 
de operações com mercadorias, três contas específicas:
• Compras: é uma conta de resultado, cuja função é registrar todas as compras de mercadorias realizadas 
pela empresa mediante o lançamento do débito. Ela é creditada na ocasião do encerramento do 
exercício social, quando seu saldo é transferido para o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV).
• Vendas: é uma conta de resultado (receita), cuja função é registrar todas as vendas de mercadorias 
realizadas pela empresa, sejam elas realizadas à vista ou a prazo, mediante o lançamento do 
crédito. Ela é debitada na ocasião do encerramento do exercício social, quando seu saldo é 
transferido para o Resultado Com Mercadorias (RCM).
• Mercadorias: é uma conta patrimonial cujo saldo devedor inicial (EI) fica inalterado durante todo 
o período, até que se proceda à nova contagem física (inventário) dos estoques. Para apuração do 
Custo das Mercadorias Vendidas, o valor do estoque inicial será creditado na conta mercadoria e 
debitado no CMV, e o valor do estoque final, apurado no novo inventário, será debitado na conta 
Mercadoria e creditado no CMV.
No método de controle de inventário periódico, utilizando‑se a conta desdobrada de mercadorias, o 
Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) poderá ser apurado pela seguinte fórmula2:
CMV = EI + C – EF
A apuração do RCM ou Lucro Bruto, conforme já estudado também poderá ser apurada por fórmula3:
RCM = V- CMV
 Observação
Não podemos esquecer que todas as operações financeiras ocorridas 
numa empresa devem ser contabilizadas, ou seja, os registros devem ser 
feitos no Livro Diário e Razão, logo, a apuração do CMV pela fórmula 
exposta, assim como o do RCM, não excluem a contabilização de tais fatos.
2 Em que: CMV = Custo das Mercadorias Vendidas; EI = Estoque Inicial; C = Compras e EF = Estoque Final.
3 Em que: RCM = Resultado com Mercadorias; V = Vendas e CMV = Custo das Mercadorias Vendidas.
28
Unidade I
4.2.1 Exemplo 1
A empresa comercial Lota S/A apresenta um saldo de caixa em 01/01/2008 no valor de 300.000. 
Efetuar os lançamentos no Diário e no Razão, considerando que a empresa efetuou à vista as seguintes 
operações:
01/01 – Estoque inicial 20.000
02/01 – Compra de mercadorias 40.000
08/01 – Venda de mercadorias 35.000
17/01 – Compra de mercadorias 18.000
25/01 – Venda de mercadorias 40.000
31/01 – O inventário de mercadorias feito nesta data, valor de 25.000
Resolução
• No Diário
— 1. Compra de mercadorias em 02/01
– D – Compras – 40.000
– C – Caixa ‑ 40.000
— 2. Vendas de mercadorias em 08/01
– D – Caixa ‑ 35.000
– C – Vendas ‑ 35.000
— 3. Compra de mercadorias em 17/01
– D – Compras ‑ 18.000
– C – Caixa ‑ 18.000
— 4. Vendas de mercadorias em 25/01
– D – Caixa ‑ 40.000
– C – Vendas ‑ 40.000
29
CONTABILIDADE COMERCIAL
• No Razão
Caixa Compras
SI 300.000 40.000 1) (1 40.000
(2 35.000 18.000 3) (3 18.000
(4
40.000
375.000
317.000
58.000
58.000
Vendas
35.000 2)
40.000 4)
75.000
• No Diário
— 5. Apuração do CMV → transferência do estoque inicial
– D – CMV ‑ 20.000
– C – Mercadorias (EI) ‑ 20.000
— 5.1. Apuração do CMV → transferência de compras
– D – CMV ‑ 58.000
– C – Compras ‑ 58.000
• 5.2. Apuração do CMV → transferência de estoque final
– D – Mercadorias (EF) ‑ 25.000
– C – CMV ‑ 25.000
• 6. Apuração do resultado com mercadorias → encerrar a conta de vendas
– D – Vendas ‑ 75.000
– C – RCM ‑ 75.000
• 6.1. Apuração do resultado com mercadorias → encerrar a conta do CMV
– D – RCM ‑ 53.000
– C – CMV ‑ 53.000
30
Unidade I
• No Razão
Mercadorias Compras
SI 20.000 20.000 5) (1 40.000
5.2)
SF 25.000 (3 18.000
58.000 58.000 5.1)
Vendas CMV RCM
35.000 2) 5) 20.000 25.000 5.2) 6.1) 53.000 75.000 6)
40.000 4) 5.1) 58.000 22.000 → ou Lucro Bruto
6) 75.000 75.000 78.000 25.000
53.000 53.000 6.1)
 Observação
Poderíamos, para efeito de simples conferência, apurar o CMV e o RCM 
de forma aritmética, utilizando as seguintes fórmulas:
CMV = EI + C – EF
CMV = EI + C = Mercadorias disponíveis para venda no período – EF
CMV = 20.000 + 58.000 – 25.000
CMV = 53.000
RCM = V – CMV
RCM ou LB = 75.000 – 53.000
RCM = 22.000
 Lembrete
Vale informar que o Livro Razão (aqui simplificado para os Razonetes) 
tem a finalidade de evidenciar a composição do saldo de cada conta, porém, 
31
CONTABILIDADE COMERCIAL
não podemos esquecer que para os usuários das informações contábeis, quer 
internos ou externos, deveremos elaborar as demonstrações financeiras. 
Especificamente para o nosso exemplo teremos somente a Demonstração 
do Resultado do Exercício – DRE, uma vez que não temos dados suficientes 
para elaborar o Balanço Patrimonial.
Demonstração de Resultado do Exercício – DRE
Vendas 75.000
(‑) CMV (53.000)
(=)RCM ou LB 22.000
4.2.2 Exemplo 2
Dando continuidade aos saldos anteriores: a empresa Comercial Lota S/A apresenta um saldo de 
caixa em 31/01/2008 no valor de 317.000. Efetuar os lançamentos do Diário e no Razão, considerando 
que a empresa efetuou à vista as seguintes operações em fevereiro 2008:
01/02 – Estoque inicial 25.000
06/02 – Compra de mercadorias 55.000
12/02 – Venda de mercadorias 68.000
19/02 – Compra de mercadorias 62.000
27/02 – Venda de mercadorias 75.000
31/02 – O inventário de mercadorias feito nesta data acusava o valor de 42.000
• No Diário
— 1. Compras de mercadorias em 06/02
– D – Compras 55.000
– C – Caixa 55.000
— 2. Vendas de mercadorias em 12/02
– D – Caixa 68.000
– C – Vendas 68.000
32
Unidade I
— 3. Compras de mercadorias em 19/02
– D – Compras 62.000
– C – Caixa 62.000
— 4. Vendas de mercadorias em 27/02
– D – Caixa 75.000
– C – Vendas 75.000
 Observação
Após transcrição dos lançamentos para o Razão (ou Razonetes), 
voltaremos ao Diário para apuração do RCM.
• No Razão
Caixa Compras
SI 317.000
2) 68.000
4) 75.000
460.000
55.000 1) 1) 55.000
62.000 3) 3) 62.000
117.000
117.000
343.000
Vendas
68.000 2)
75.000 4)
143.000
• No Diário
— 5. Para apurar o CMV, transfere-se o SI de Mercadorias para esta conta:
– D – CMV 25.000
– C – Mercadorias (EI 25.000
33
CONTABILIDADE COMERCIAL
— 6. Continuando a apuração do CMV, agora se transfere o total de Compras para esta 
mesma conta
– D – CMV 117.000
– C – Compras 117.000
— 7. Continuando a apuração do CMV, agora se transfere o total do EF de Mercadorias 
apurado para esta mesma conta
– D – Mercadorias (EF) 42.000
– C – CMV 42.000
— 8. Para apurar o RCM, transfere-se o total de Vendas para esta conta
– D – Vendas 143.000
– C – RCM 143.000
— 9. Continuando a apuração do RCM, agora se transfere o valor apurado do CMV para 
esta mesma conta
– D – RCM 100.000
– C – CMV 100.000
• No Razão4
Mercadorias CMV Compras
SI 25.000 25.000 5) 5) 25.000 42.000 7) 1) 55.000
7) 42.000 6) 117.000 2) 62.000
SF 142.000 42.000 117.000 117.000 6)
100.000 100.000 9)
Vendas RCM Compras
68.000 2) 9) 100.00 143.000 8) 1) 55.000
75.000 4) 43.000 2) 62.000
8) 143.000 143.000 117.000 117.000 6)
4 Em que SI = saldo inicial e DF = saldo final.
34
Unidade I
 Lembrete
Vale informar que o Livro Razão (aqui simplificado para os Razonetes) 
tem a finalidade de evidenciar a composição do saldo de cada conta, porém 
não podemos esquecer que para os usuários das informações contábeis, quer 
internos ou externos, deveremos elaborar as demonstrações financeiras. 
Especificamente para o nosso exemplo teremos somente a Demonstração 
do Resultado do Exercício – DRE, uma vez que não temos dados suficientes 
para elaborar o Balanço Patrimonial.
Demonstração de Resultado do Exercício – DRE
Vendas 143.000
(‑) CMV (100.000)
(=)RCM ou LB 43.000
4.3 Contabilização pelo método da conta mista
Pode‑se entender que “o controle da conta de mercadorias com o método conta mista constituiuma exceção em toda a Contabilidade” uma vez que, conforme será demonstrado a seguir, a conta 
de Mercadorias ora é classificada como conta patrimonial, ora como de resultado, parece confuso, 
mas você verá que requer apenas um pouco de atenção para identificar a respectiva conta em cada 
classificação.
É importante ressaltar que o método da conta mista não fere a legislação atual, logo, poderá ser utilizado 
pela empresas, pois dependendo dos recursos que ela tem disponíveis (por exemplo: físicos, tecnológicos e 
também humanos) poderá não ter alternativa para apurar o CMV, RCM e Estoque Final de Mercadorias.
Por esse método de registro da conta Mercadoria, quando a empresa utiliza o inventário periódico, 
usa‑se uma única conta Mercadorias para registrar o estoque inicial debitando a conta Mercadorias; as 
compras também são lançadas a débito da conta Mercadorias, enquanto as vendas são nela creditadas, 
ou seja:
Mercadoria conta mista
EI5 Vendas
Compras
Saldo devedor Saldo credor
5 EI = estoque inicial.
35
CONTABILIDADE COMERCIAL
Observemos os seguintes fatos
• A conta mercadoria conta mista pode apresentar saldo credor ou devedor.
• Qualquer que seja o saldo da conta mercadoria conta mista (devedor ou credor), este não representa 
o RCM, pois o EF (Estoque Final) de mercadorias não é parte integrante dessa sistemática de 
contabilização envolvendo operações com mercadorias.
• Quando o saldo da conta mercadoria conta mista for credor, adicionamos a esse o valor do EF 
(apurado extracontabilmente) e teremos um RCM positivo.
• Quando o saldo da conta mercadoria conta mista for devedor, o resultado só será positivo se o 
valor do EF (apurado extracontabilmente) for maior do que o valor desse saldo da conta mista.
 Saiba mais
Esse método não tem utilização prática em nossos dias, entretanto faz parte do 
programa de alguns importantes concursos públicos, entre eles, o de auditor fiscal 
da Receita Federal. Para saber mais, acesse o site: <http://www.receita.federal.br>.
4.3.1 Exemplo 1
A empresa Lambada S/A apresentou os dados a seguir. Contabilize as operações, considerando‑se 
todas à vista, considerando‑se um saldo inicial na conta Caixa de $ 9.500, utilizando‑se da conta mista 
mercadorias e calcule o RCM.
Estoque inicial = 1.800
Compras do período = 2.400
Vendas do período = 4.500
Estoque final = 1.500
Resolução
• No Diário
— 1. Compra de mercadorias
– D – Mercadorias – 2.400
– C – Caixa – 2.400
36
Unidade I
— 2. Vendas de mercadorias
– D – Caixa – 4.500
– C – Mercadorias – 4.500
• No Razão6
Mercadorias
SI 1.800 4.500 2)
1) 2.400
4.200 4.500
300
Caixa
SI 9.500
2.400 1)
2) 4.500
14.000 2.400
SF 11.600
Conforme demonstrado, utiliza‑se a conta de Mercadorias para registrarmos o estoque inicial 
e as compras quanto às vendas do período, apurando‑se um saldo credor da conta mista de 
$ 300.
Para obtermos o RCM, devemos somar ao saldo credor o estoque final, assim, teremos:
RCM = EF + Saldo credor
RCM = 1.500 + 300 → RCM = $ 1.800
Observemos que, ao final do exercício social, devemos efetuar um lançamento de ajuste para 
contabilizar o Estoque Final (EF).
• No Diário
— 3. D – Mercadorias 1.800
— C – RCM 1.800
6 Em que: SI = Saldo Inicial, e SF = Saldo Final.
37
CONTABILIDADE COMERCIAL
• No Razão
Mercadorias RCM
(3) 1.800 300 1.800 3)
SF 1.500
 Observação
Por esse método, o valor do CMV é apurado por diferença e diretamente 
na DRE, seguem‑se os cálculos:
RCM = Vendas – CMV
= 4.500 – CMV
CMV = 4500 – 1.800 → CMV = $ 2.700
 Lembrete
Vale informar que o Livro Razão (aqui simplificado para os Razonetes) 
tem a finalidade de evidenciar a composição do saldo de cada conta, porém 
não podemos esquecer que para os usuários das informações contábeis, quer 
internos ou externos, deveremos elaborar as demonstrações financeiras. 
Especificamente, para o nosso exemplo, teremos somente a Demonstração 
do Resultado do Exercício – DRE, uma vez que não temos dados suficientes 
para elaborar o Balanço Patrimonial.
Demonstração de Resultado do Exercício – DRE
Vendas 4.500
(‑) CMV (2.700)
(=)RCM ou LB 1.800
4.3.2 Exemplo 2
Dando continuidade aos saldos: a empresa Lambada S/A apresentou os dados a seguir. Contabilize as 
operações utilizando a conta mista de mercadorias e calcule o RCM (considerar todas as operações à vista).
38
Unidade I
Estoque Inicial (EI) 1.500
Compras do período (C) 3.900
Vendas do período (V) 1.200
Estoque Final (EF) 2.370
• No Diário
— 1. Referentes a Compras:
– D – Mercadoria 3.900
– C – Caixa 3.900
— 2. Referente a Vendas:
– D – Caixa 4.200
– C – Mercadorias 4.200
• No Razão
Mercadorias Caixa
SI 1.500 4.200 2) SI 11.600 3.900 1)
1) 3.900 2) 4.200
5.400 4.200 15.800 3.900
1.200 11.900
Desse modo, o saldo devedor da conta mista de mercadorias totalizou $ 1.200
Para obtermos o RCM, devemos excluir do saldo devedor o estoque final:
RCM = EF – 1.200
RCM = 2.370 – 1.200 → RCM = $ 1.170
Observemos que, ao final do exercício social, devemos efetuar um lançamento de ajuste para 
contabilizar o estoque final:
• No Diário
— 3. D – Mercadorias ......1.170
— C – RCM ..........................1.170
39
CONTABILIDADE COMERCIAL
• No Razão
Mercadorias RCM
Saldo 1.200 1.170 3)
3) 1.170
EF 2.370
 Observação
Por esse método, o valor do CMV é apurado por diferença e diretamente 
na DRE, seguem‑se os cálculos:
RCM = Vendas – CMV
1.170 = 4.200 – CMV
CMV = 4.200 – 1.170 → CMV = $ 3.030
 Lembrete
Vale informar que o Livro Razão (aqui simplificado para os Razonetes) 
tem a finalidade de evidenciar a composição do saldo de cada conta, porém 
não podemos esquecer que para os usuários das informações contábeis, quer 
internos ou externos, deveremos elaborar as demonstrações financeiras. 
Especificamente, para o nosso exemplo, teremos somente a Demonstração 
do Resultado do Exercício – DRE, uma vez que não temos dados suficientes 
para elaborar o Balanço Patrimonial.
Demonstração de Resultado do Exercício – DRE
Vendas 4.200
(‑) CMV (3.030)
(=)RCM ou LB 1.170
40
Unidade I
 Resumo
Esta unidade abordou a importância da atividade comercial para suprir 
as mais diversas necessidades humanas desde o começo da humanidade 
até os dias de hoje, evidenciando o escambo, procedimento primitivo que 
envolvia apenas a troca de mercadorias entre os homens, ou seja, não havia 
valor monetário para as mercadorias. Abordamos também os dois grandes 
tipos de empresas comerciais, as atacadistas e as varejistas, sendo que 
as primeiras, basicamente têm como clientela principal outras empresas 
(pessoas jurídicas), especificamente as empresas comerciais, enquanto a 
segunda centraliza sua clientela no consumidor final (pessoa física).
Considerando‑se que as empresas comerciais têm como principal 
atividade a compra e revenda de mercadorias, informamos que a 
composição do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), do Resultado 
Bruto com Mercadorias (RCM) ou Lucro Bruto (LB), bem como a formação 
dos estoques finais de mercadorias são constituídos a partir de quatros 
principais métodos de avaliação de estoque: preço específico, preço de 
varejo, periódico e o permanente.
Foi estudado também a formação do CMV, do RCM e do valor dos 
estoques finais de mercadorias por meio da aplicação do Método do Preço 
Específico, bem como sua contabilização, informando que o respectivo 
método é aplicado para aquelas empresas que operam com mercadorias 
de valor considerável, por exemplo: joias, automóveis de luxo, entre outras.
Foram demonstrados mais métodos utilizados pelas empresas 
comerciais para apurar o CMV (Custo das Mercadorias Vendidas), o 
RCM ou LB (Resultado Com Mercadorias ou Lucro Bruto) e o valor dos 
estoques finais de mercadorias, na qual estudamos os métodos: do varejo 
e periódicos, todos classificados por nós como métodos “Simples” para 
apurar e demonstrar o resultado da atividade principal de uma empresa 
comercial, ou seja, a compra e revenda de mercadorias.
O método a varejo é aplicado para empresasque atuam no ramo 
comercial de lojas de departamentos, ou seja, com uma diversidade de 
itens, onde tanto as compras quando os estoques (quando existem) são 
formados por área, tendo o markup como base para formação de sua 
receita de venda.
Estudamos também o método periódico, outro modo de se apurar o 
RCM, o CMV e o estoque final de mercadorias em determinado período, 
41
CONTABILIDADE COMERCIAL
geralmente uma vez por ano. O método periódico utiliza‑se de duas 
técnicas, a conta desdobrada e a mista. Enquanto o da conta desdobrada 
utiliza a conta de “mercadorias” somente para informar o valor do estoque 
inicial e final (necessita de outra conta para registrar as aquisições, ou seja, 
a conta de “compras”, uma terceira conta para registrar a receita de vendas, 
e assim todas as contas são encerradas ao final do período para apurar o 
RCM ou Lucro Bruto), o método periódico da conta mista utiliza somente 
uma conta – “Mercadorias” – para registrar todas as operações, ou seja, 
valor do estoque inicial e final, as compras e vendas do período.
Pela praticidade do método periódico, vimos que ele é mais aplicado às 
empresas de pequeno e médio porte.
Dos métodos estudados, além do conceito e aplicação de cada um deles, 
foram apresentadas as respectivas contabilizações e a forma de elaborar a 
DRE – Demonstração do Resultado do Exercício.
 Exercícios
Questão 1. (Exame de Suficiência, Conselho Federal de Contabilidade, Bacharel Ciências Contábeis 
– 1º/2003, com adaptações) Uma empresa comercial encerra seu exercício em 31 de dezembro de cada 
ano. Em 31.12.2002, as deduções da Receita Operacional Bruta da empresa em questão foram de R$ 
4.800,00 e representavam 10% da Receita Operacional Bruta. O Custo das Mercadorias Vendidas foi de 
70% da Receita Operacional Líquida. O valor do estoque de mercadorias existente era de R$ 6.600,00. 
Tendo em vista as informações, podemos afirmar que o Lucro Operacional Bruto, a Receita Operacional 
Líquida e o Custo das Mercadorias Vendidas foram, respectivamente:
A) R$ 12.960,00; R$ 43.200,00; R$ 30.240,00.
B) R$ 12.960,00; R$ 48.000,00; R$ 30.240,00.
C) R$ 17.760,00; R$ 43.200,00; R$ 48.000,00.
D) R$ 17.760,00; R$ 48.000,00; R$ 43.200,00.
E) R$ 6.360,00; R$ 41.400,00; R$ 28.980,00.
Análise das alternativas
Resposta correta: alternativa A.
Para responder à questão, é necessário, inicialmente, ordenar as informações recebidas bem como o 
que se solicita.
42
Unidade I
• Informações recebidas.
• Fechamento de contas em 31.12.2002
• Deduções da Receita Operacional Bruta = R$ 4.800,00 (10% da Receita Operacional Bruta).
• Receita Operacional Bruta = R$ 48.000,00.
• CVM = 70% da Receita Operacional Líquida.
• Receita Operacional Líquida = R$ 43.200,00.
• CVM = 70% da Receita Operacional Liquida = R$ 30.240,00.
— Estoques = R$ 6.600,00
O que a questão pede?
• Lucro Operacional Bruto.
• Receita Operacional Líquida.
• Custo das Mercadorias Vendidas.
Agora, resolvendo o exercício.
Vendas Brutas R$ 48.000,00 (+)
Dedução de vendas R$ 4.800,00 (‑)
Vendas Líquidas R$ 43.200,00 (=)
CMV R$ 30.240,00 (‑)
Lucro Operacional Bruto R$ 12.960,00 (=)
Portanto, a alternativa A, como afirmado anteriormente, é a correta.
Questão 2. (Exame de Suficiência Conselho Federal de Contabilidade, Bacharel em Ciências Contábeis 
– 1º/2011, com adaptações) Uma sociedade empresária realizou as seguintes aquisições de produtos no 
primeiro bimestre de 2011:
– 03.01.2011 – 40 unidades a R$ 30,00.
43
CONTABILIDADE COMERCIAL
– 24.01.2011 – 50 unidades a R$ 24,00.
– 01.02.2011 – 50 unidades a R$ 20,00.
–15.02.2011 – 60 unidades a R$ 20,00.
Sabe‑se que:
• A empresa não apresentava estoque inicial.
• No dia 10.02.2011, foram vendidas 120 unidades de produtos ao preço de R$ 40,00 cada uma.
• Não será considerada a incidência de ICMS nas operações de compra e venda.
• O critério de avaliação adotado para as mercadorias vendidas é o PEPS.
O Lucro Bruto com Mercadorias, a quantidade final de unidades em estoque e o valor unitário de 
custo em estoques de produtos, no dia 28.02.2011, são de:
A) R$ 1.800,00 e 80 unidades a R$ 20,00 cada.
B) R$ 1.885,71 e 80 unidades a R$ 24,29 cada.
C) R$ 1.980,00 e 80 unidades a R$ 23,50 cada.
D) R$ 2.040,00 e 80 unidades a R$ 23,00 cada.
E) R$ 200,00 e 80 unidades a R$ 26,80 cada.
Resolução desta questão na plataforma.