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#CURRÍCULO LATTES# Prof. Heric Garcia de Morais Possui graduação em Ciências Contábeis pela Universidade Estadual do Paraná - UNESPAR - Campus Paranavaí. MBA (Master of Business Administration) em Custos e Controladoria pela Faculdade de Tecnologia e Ciências do Norte do Paraná (PR) - UniFatecie. Pós-Graduado em Auditoria e Perícia Contábil pela Centro Universitário Cidade Verde - UNIFCV. Mestrando em Ciências Contábeis na Universidade Estadual de Maringá - UEM - Linha de Pesquisa: Usuários Externos. Atualmente é Servidor Público na Prefeitura Municipal de Paranavaí. Professor de graduação na Faculdade de Tecnologia e Ciências do Norte do Paraná - UniFatecie. Professor de pós-graduação EAD, na UniFatecie. Professor conteudista/formador na EAD - UniFatecie. Tutor Mediador nos cursos de graduação e pós-graduação na modalidade EAD do grupo UniFatecie. Professor de Graduação na Universidade Estadual do Paraná - UNESPAR. Professor de graduação na Universidade Paranaense - UNIPAR. Professor de Pós-graduação na Universidade Paranaense - UNIPAR. Ministra aulas em cursos preparatórios para o Exame de Suficiência Contábil - CFC e Exame Nacional de Desempenho de Estudantes - ENADE. Ministra palestras e treinamentos para o segmento empresarial. Sócio Proprietário e Contador na SLOGAN Consultoria e Treinamentos Ltda - Maringá/PR. Consultor empresarial credenciado ao Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas - SEBRAE/PR. Possui experiência na área de Auditoria, Perícia Contábil e Gestão Empresarial. Docência na educação presencial e educação a distância - EAD. Lattes:http://lattes.cnpq.br/2730214457302756 APRESENTAÇÃO DA APOSTILA Olá! Seja bem-vindo(a) ao módulo de Gestão Orçamentária. Este material foi elaborado, de maneira especial, para seu estudo, no qual buscamos abordar os principais pilares da Gestão Orçamentária empresarial e abrangendo suas inúmeras perspectivas, a fim de lhe proporcionar maior aproveitamento para a prática profissional. Na Unidade I deste módulo, abordaremos os aspectos conceituais sobre a Gestão Orçamentária. Discutiremos sobre os conceitos e definições de orçamento; Objetivos gerais do plano orçamentário; A evolução histórica do orçamento; Critério para Validação do Orçamento e Tipos de orçamento. Nesta unidade compreenderemos a importância do planejamento e controle financeiro, evidenciando a responsabilidade dos gestores e os princípios da boa utilização e elaboração do orçamento. A Unidade II deste módulo apresentará os principais conceitos do orçamento de vendas. Durante a unidade estudaremos os aspectos gerais do orçamento de vendas tais como as estimativas das quantidades de cada produto que a empresa planeja vender e o preço praticado, métodos de estimação de procura futura, planejamento das vendas e análise do orçamento de vendas. Durante a Unidade III, estudaremos os conceitos e objetivos do orçamento de produção e como é realizada a programação e a política de controle de estoque. Abordaremos também os principais aspectos sobre o orçamento de matéria prima, orçamento de mão de obra e os custos indiretos de fabricação. Nesta unidade também compreenderemos a importância do orçamento de despesas administrativas e o orçamento de despesas de vendas. Por fim, na Unidade IV, apresentaremos os conceitos e objetivos o orçamento de caixa e de capital. Estudaremos sobre a importância do correto planejamento e controle orçamentário e como ele impacta nas decisões empresariais, evidenciando seu controle com base na análise de variações e fixação de padrões. Caro(a) colega(a), esse será o conteúdo que estudaremos no decorrer das unidades e esperamos que esse material seja de grande utilidade para o aperfeiçoamento de seu conhecimento sobre a Gestão Orçamentária. Qualquer dúvida, estarei à disposição juntamente com a nossa equipe! Bons estudos! Professor Heric Garcia UNIDADE 1 - ORÇAMENTOS E ADMINISTRAÇÃO DA EMPRESA Professor Heric Garcia Objetivos de Aprendizagem: • Compreender os principais conceitos de Orçamento; • Conhecer os tipos de orçamento e controle; • Entender os princípios da boa utilização do orçamento; • Explorar as atribuições do responsável pela área de orçamento. Plano de estudo: • Conceito e definições de Orçamento; • Evolução do Orçamento; • Critérios para a validação do Orçamento; • Tipos de Orçamento; • Planejamento e Controle Financeiro; • Atribuições do responsável pela área de orçamento; • Princípios da boa utilização de orçamentos (Vantagens+desv) INTRODUÇÃO O orçamento é um plano financeiro para determinado exercício de uma organização. O orçamento empresarial tem por finalidade a identificação dos componentes do planejamento financeiro, que abrange todo o conjunto das operações anuais de uma empresa por meio da formalização do desempenho dessas funções. Um orçamento é o conjunto de informações referentes às receitas e despesas da empresa, relativo a um período de execução determinado, normalmente anual, mas que também pode ser mensal, trimestral, plurianual etc. O orçamento deriva do processo de planejamento estratégico da organização. A administração de qualquer empresa deve estabelecer objetivos e metas para um período determinado, transformando-os em um plano financeiro, ou seja, convertendo em moeda, para o devido acompanhamento e avaliação da gestão. O orçamento, conforme Antony e Govindarajan (2001), é um instrumento para o planejamento e controle das operações em curto prazo. Geralmente, um orçamento operacional cobre um período de um ano e inclui as receitas e as despesas e custos previstos para esse período. A maior parte das empresas de grande porte e multinacionais têm, entre suas responsabilidades, o desenvolvimento de orçamentos para seus períodos de operação. Um orçamento empresarial deve identificar quais serão as receitas e despesas da organização que compreendem períodos de tempo futuros. Assim, nesta primeira unidade, estudaremos a importância do planejamento e controle estratégicos para uma empresa a longo prazo, por meio de uma série de decisões administrativas que conduzirão a empresa na elaboração do orçamento empresarial, com o objetivo de adotar níveis realistas de lucros e do retorno do investimento. 1 CONCEITO E DEFINIÇÕES DE ORÇAMENTO De acordo com Padoveze (2010), orçar significa processar todos os dados constantes do sistema de informação contábil de hoje, introduzindo os dados previstos para o próximo exercício, considerando as alterações já definidas para este. Portanto, o orçamento não deixa de ser uma pura repetição dos relatórios gerenciais atuais, só que com os dados previstos. Não há, basicamente, nada de especial para fazer o orçamento, bastando apenas colocar no sistema de informação contábil, no módulo orçamentário, os dados que deverão acontecer no futuro, conforme a melhor visão que a empresa tem no momento de sua elaboração. Segundo Frezatti (2009), o orçamento é o plano financeiro para implementar a estratégia da organização para determinado exercício. Este plano demonstrará os recursos necessários e de que forma deverá ser utilizado, comunicando os objetivos e as prioridades para a empresa durante o período orçado. Sá e Moraes (2005) esclarecem que o orçamento é uma técnica de alocação eficiente de recursos, que tem como principal objetivo permitir realizar o plano estratégico da empresa com um mínimo de esforço. Contudo convém lembrar que o orçamento tem outros objetivos, e estes devem ser buscados em seu conjunto, sendo ferramenta ideal para o processo de congruência de diversos objetivos corporativos e setoriais. 1.1 Objetivos Dentre os objetivos da elaboração do orçamento empresarial podem ser citados os seguintes pontos (FREZATTI,2000; HOJI, 2001): • Tomada de decisão; • Planejamento e controle; • Fixar objetivos e metas; • Manter a administração informada; • Confrontar o realizado com o orçado. Padoveze (1997, p. 354) destaca que o objetivo do plano orçamentário: Não é apenas prever o que vai acontecer e seu posterior controle. Ponto básico e, entendemos, fundamental, é o processo de estabelecer e coordenar objetivos para todas as áreas da empresa, de forma tal que todos trabalhem sinergicamente em busca dos planos de lucros. No estabelecimento de objetivos haverá o envolvimento de todos, numa gestão participativa, ao mesmo tempo em que se delegará responsabilidades. Com isso, será possível a etapa final, que é o controle do orçamento e a análise do desempenho e de suas variações. O orçamento pode e deve reunir diversos objetivos empresariais, na busca da expressão do plano e do controle de resultados. Portanto, convém ressaltar que o plano orçamentário não é apenas prever o que vai acontecer e seu posterior controle. Ponto fundamental é o processo de estabelecer e coordenar objetivos para todas as áreas da empresa, de forma que todos trabalhem sinergicamente em busca do splanos de lucros (PADOVEZE, 2010). Neste contexto, Padoveze (2010, p.31) ainda apresenta alguns exemplos de propósitos gerais que devem estar contidos no plano orçamentário: 1. Orçamento como sistema de autorização: o orçamento aprova do não deixa de ser um meio de liberação de recursos para todos os setores da empresa, minimizando o processo de controle. 2. Um meio para projeções e planejamento: o conjunto das peças orçamentárias será utilizado para o processo de projeções e planejamento, permitindo, inclusive, estudos para períodos posteriores. 3. Um canal de comunicação e coordenação: incorporando os dados do cenário aprovado e das premissas orçamentárias, é instrumento paracomunicar e coordenaros objetivos corporativos e setoriais. 4. Um instrumento de motivação: na linha de que o orçamento é um sistema de autorização, ele permite um grau de liberdade de atuação dentro das linhas aprovadas, sendo instrumento importante para o processo motivacional dos gestores operacionais. 5. Um instrumento de avaliação e controle: considerando também os aspectos demotivação e de autorização, é lógica a utilização do orçamento como instrumento de avaliação de desempenho dos gestores e controle dos objetivos setoriais e corporativos. 6. Uma fonte de informação para toma da de decisão: contendo os dados previstos eesperados, bem como os objetivos setoriais e corporativos, é uma ferramenta fundamental para decisões diárias sobre os eventos econômicos de responsabilidade dos gestores operacionais. Assim, os objetivos da corporação, genéricos, direcionam os objetivos das diversas áreas ou funções, que são os objetivos específicos. Dessa maneira, o processo de estabelecer objetivos deve ser interativo, que coordena os objetivos gerais com os objetivos específicos. Nessa linha de atuação, o processo orçamentário tem de permitir a participação de toda a estrutura hierárquica com responsabilidade orçamentária, não devendo ser um processo ditatorial com uma única direção, de cima para baixo. Não há dúvida de que, em última instância, e em caso de dúvidas, prevalecerão os critérios da corporação. Padoveze (2010) aponta que todos os envolvidos no processo orçamentário precisam ser ouvidos. Esse envolvimento permitirá uma gestão participativa, consistente com a estrutura de delegação de responsabilidades, e possibilitará o comprometimento de todos os gestores dos setores específicos. Só assim será possível a gestão adequada da etapa final do plano orçamentário, que é o controle orçamentário, com a análise das variações e do desempenho individual dos gestores. Diante dessas colocações, são elencados alguns princípios gerais para a estruturação do plano orçamentário: 1. Orientação para objetivos: o orçamento deve-se direcionar para que os objetivos daempresa e dos setores específicos sejam atingidos eficiente e eficazmente. 2. Envolvimento dos gestores: todos os gestoresresponsáveis por um orçamentoespecífico devem participarativamente dos processos de planejamento e controle, para obtermos o seu comprometimento. 3. Comunicação integral: compatibilização entre o sistema de informações, o processo de tomada de decisões e a estrutura organizacional. 4. Expectativas realísticas: para que o sistema seja motivador, deve apresentar objetivos gerais e específicos que sejam desafiadores, dentro da melhor visão da empresa, mas passíveis de serem cumpridos. 5. Aplicação flexível: o sistema orçamentário não é um instrumento de dominação.O valor do sistema está no processo de produzir os planos, e não nos planos emsi. Assim, o sistema deve permitir correções, ajustes, revisões de valores e planos. 6. Reconhecimento dos esforços individuais e de grupos: o sistema orçamentário é umdos principais instrumentos de avaliação de desempenho (PADOVEZE, 2010, p. 33). Sá e Moraes (2005) destacam que, além de ser uma poderosa técnica de alocação eficiente de recursos, o orçamento é um importantíssimo instrumento auxiliar do processo decisório. Assim, Frezatti (2000) conclui que a elaboração do orçamento exige que os objetivos definidos pela organização sejam contemplados e perseguidos. Caso isso não ocorra, o orçamento deve ser revisado e ajustado, já que ele é o instrumento gerencial que deve proporcionar a realização dos objetivos. 2 EVOLUÇÃO DO ORÇAMENTO O termo orçamento, segundo Lunkes (2007), tem sua origem atrelada a uma bolsa de tecido chamada fiscus, utilizada pelos antigos romanos para coletar os impostos. O Orçamento aplicado em empresas surgiu no início dos anos 1900, mas foi apartir de 1950 que o orçamento rapidamente tornou-se o elemento central da maioria dos sistemas de gestão usados pelas empresas. O orçamento propicia à empresa um gerenciamento central, assim como certa disciplina financeira sobre as diferentes divisões. Geralmente, o plano orçamentário é elaborado e posto em prática sem alterações para ser observado pelas divisões no decorrer do ano (LUNKES, 2007). De acordo com Sá e Moraes (2005), as técnicas do orçamento e sua realização se desenvolveram, acompanhando, também, o desenvolvimento das técnicas da contabilidade gerencial. Ambos servem para dotar as empresas de informações importantes para o planejamento empresarial. Assim, os orçamentos eram realizados de forma mais simples, continham menor número de variáveis, não existiam tantas técnicas e métodos de gestão como temos hoje. Isto fazia com que os orçamentos fossem muito simples e, no decorrer dos tempos, com as transformações dos conceitos, das técnicas e dos métodos de gestão, foram se incorporando novas variáveis e elementos indispensáveis para a realização dos orçamentos, e eles foram tomando maior dimensão, tornando-se maiores e mais complexos. Na sequência, é apresentada uma figura para ilustrar a evolução do orçamento ao longo dos tempos. Figura 1 - Evolução do orçamento Fonte: Lunkes (2007). Resumidamente, a evolução das técnicas e dos procedimentos para a elaboração do orçamento empresarial acendeu para acompanhar a evolução e o crescimento das organizações, a complexidade cada vez maior das empresas para cuidar de seus processos de gestão, e para acompanhar o crescimento dos negócios das empresas. Este processo evolutivo também sofreu a interferência de várias áreas do conhecimento, que contribuíram para fazer com que os orçamentos atualmente tenham a importância que têm, e que possam ser utilizados em diversos processos da gestão empresarial. Além disso, de acordo com Sá e Moraes (2005), cabe destacar que os orçamentos empresariais não são apenas utilizados na área financeira, mas também em diversas áreas da empresa, taiscomo: • área administrativa; • área comercial; • área de marketing; • área de produção; • área de distribuição de produtos; • área de pós-vendas. O processo orçamentário mais recentemente elaborado é o beyond budgeting. Ele utiliza meios mais relativos e adaptáveis de planejamento, avaliação e controle de desempenho. É um modelo de gestão formado por um conjunto de princípios, os quais são guias de atuação empresarial (LUNKES, 2007). 3 CRITÉRIOS PARA A VALIDAÇÃO DO ORÇAMENTO Analisando os objetivos, princípios e propósitos, verificamos que o orçamento é um instrumento que se presta a múltiplas funções, indo da simples mensuração de planos operacionais até um instrumento de premiação pelo desempenho dos gestores responsáveis pelas diversas áreas e divisões da corporação. Neste contexto, Padoveze (2010) ressalta que várias dessas funções do orçamento podem ser conflitantes e que tais conflitos são inerentes a qualquer sistema de gestão que envolve delegação de responsabilidades e liberdade de ação dentro dessas responsabilidades. Assim, o ponto fundamental é que o orçamento deve estar totalmente integrado com a cultura empresarial. As organizações desenvolvem um conjunto de valores, princípios, regras e procedimentos ambientais que formam sua cultura específica, pela qual os gestores, desde a sua entra da na organização, devem parametrizar seu comportamento profissional, sob pena de terem seu desempenho comprometido. Nesse sentido, o orçamento deve conter as doses adequadas de participação e/ou determinação, decorrentes da cultura da empresa, sem prejuízo do comprometimento desse ferramental de Controladoria. Padoveze (2010) afirma que as críticas ao processo orçamentário estão centradas, basicamente, nos seguintes pontos: • ferramental ineficiente para o processo de gestão e frustração com os resultados obtidos no processo; • o orçamento engessa em demasia a empresa (o plano tem de ser seguido a qualquer custo), impedindo a criatividade e o empreendimento dos gestores setoriais, provocando conformismo, medo e/ou insatisfação; • impossibilidade de utilização desse ferramental em situações de crônica variação de preços; • extrema dificuldade de obtenção dos dados quantitativos para as previsões e volatilidade do futuro; • altamente consumidor de tempo e recursos e criador em excesso de rotinas contábeis; • falta de cultura orçamentária; • utilização de tecnologias de informação inadequadas. Apesar dessas críticas, não há dúvida de que o plano orçamentário é vital para a atividade de Controladoria e para a gestão econômica do sistema empresarial. As críticas devem ser levadas para o aspecto positivo e a melhoria do processo orçamentário. Há uma série positiva de vantagens e utilizações do processo orçamentário que devem ser exploradas para viabilização desse instrumento. Entendemos que esses pontos levantados são importantes para os responsáveis pela conduta do sistema e do processo orçamentário, mas não invalidam, de maneira alguma, esse ferramental de Controladoria. A teoria contábil, a teoria da decisão, os métodos quantitativos já desenvolvidos, a tecnologia existente etc., há muito, têm dado as soluções para a maioria dessas questões. Padoveze (2010) esclarece que o plano orçamentário, como qualquer outro ferramental de Controladoria, é um exercício de aprendizado permanente e só pode ser desenvolvido e atingir um grau de utilização eficaz se praticado. Os problemas ou dificuldades que surgem do processo devem ser analisados e, em seguida, é preciso encontrar as soluções, mesmo que não sejam as ideais para o momento. O orçamento, que contém a mensuração econômica dos planos operacionais da empresa, sempre é necessário para o processo de planejamento, execução e controle. As frustrações que acontecem são frutos de planos orçamentários desenvolvidos incorretamente, pela falta de objetivos claros, de uma clara definição de responsabilidades, da competência para obtenção dos dados, dos procedimentos de mensuração etc. Desta forma, Padoveze (2010) resume as maiores vantagens do orçamento: • a orçamentação compele os administradores a pensar à frente pela formalização de suas responsabilidades para planejamento; • a orçamentação fornece expectativas definidas que representam a melhor estrutura para julgamento de desempenho subsequente; • a orçamentação ajuda os administradores na coordenação de seus esforços, de tal forma que os objetivos da organização como um todo sejam confrontados com os objetivos de suas partes. Neste contexto, Sá e Moraes (2005) esclarecem que o orçamento deve ser realista, ou seja, deve levar em consideração os objetivos a serem alcançados e as dificuldades de se alcançar estes objetivos. É muito comum encontrar orçamentos que somente levam em consideração os objetivos a serem atingidos, sem qualquer preocupação com as restrições à sua realização. 4 TIPOS DE ORÇAMENTO Não existe uma única maneira de estruturar ou apresentar o orçamento e, consequentemente, de como elaborar o processo de avaliação e controle. Assim, neste tópico estudaremos os principais conceitos existentes, que são importantes, pois darão fundamento para o processo de execução do plano orçamentário. 4.1 Orçamento de Tendências Uma prática orçamentária muito comum tem sido a de utilizar dados passados para projeções de situações futuras. De acordo com Padoveze (2010), tal prática vem dando bons resultados, pois, de modo geral, os eventos passados são decorrentes de estruturas organizacionais já existentes e, por conseguinte, há forte tendência de tais eventos se reproduzirem, considerando, contudo, a introdução dos novos elementos componentes do planejamento operacional da empresa. Seria ingênuo imaginar uma simples reprodução em tendência dos eventos passados, como se fossem replicados no futuro. Na execução do orçamento de tendências sempre existirão eventos passados de conhecimento da empresa, que não se repetirão e que, portanto, não serão reproduzidos no orçamento. Da mesma forma, existirão futuros eventos que não terão um passado no qual basear novas estimativas, que deverão ser orçados de outra maneira. Conforme Padoveze (1997), na execução do orçamento de tendências sempre existirão eventos passados de conhecimento da empresa, que não se repetirão e que, portanto, não serão reproduzidos no orçamento. Da mesma forma, existirão eventos futuros que não terão um passado em que se possam basear novas estimativas, que deverão ser orçadas de outra maneira. 4.2 Orçamento Base Zero O Orçamento Base Zero (OBZ) é uma proposta conceitual que, apesar de ser muito pouco difundida entre os gestores das empresas, tem apresentado uma contribuição relevante para o processo orçamentário. Sá e Moraes (2005) destacam que a própria expressão base zero tem relação com a ideia de reavaliação de todos os programas e despesas propostos, ou seja, a partir da existência da atividade será realizado um estudo, partindo-se do zero, de quanto deveria ser o gasto para manutenção daquela atividade. De acordo com Padoveze (1997, p. 384): A proposta do orçamento base zero está em rediscutir toda a empresa toda vez quese elabora o orçamento. Está em questionar cada gasto, buscando verificar a realnecessidade. Resumindo, a questão fundamental permanente para o orçamentobase zero é a seguinte: não é porque aconteceu que deverá acontecer. Nesta linha de pensamento, cada atividade da empresa será rediscutida, nãoem função de valores maiores ou menores, mas na razão ou não de suaexistência. Lunkes (2010, p. 87) esclarece que o orçamento base zero possui as seguintes características: • analisar o custo-benefício de todos os projetos, processos e atividades, partindo de uma base ‘zero’; • focalizarobjetivos e metas das unidades de negócio cujos recursos sãoconsequência do caminho ou direção planejada; • assegurar a correta alocação de recursos com base no foco e nos fatores chave do negócio; • aprovar o nível de gastos após a elaboração com base em critérios previamente definidos; • desenvolver forma participativa, com intensa comunicação entre as áreas; e • fornecer subsídios decisórios inteligentes para a gestão. Segundo Gomes (2000), o Orçamento Base Zero fornece à Direção da empresa elementos importantíssimos para a continuidade da organização, entre eles está: • Fornecer informações detalhadas relativas ao dinheiro necessário para se realizar os fins desejados; • Chamar a atenção para os excessos e para a duplicidade de esforço entre os departamentos; • Concentrar-se nas quantias necessárias para os programas e não no aumento (ou diminuição) percentual em relação ao ano anterior; • Especificar prioridades dentro dos departamentos, entre divisões e comparações, entre diversas unidades da empresa, se houver; • Permitir a determinação, por uma auditoria de desempenho, se cada atividade ou operação teve o desempenho prometido; • Avaliar o desempenho dos empregados e, com o envolvimento necessário dos gestores de todos os níveis da organização, incutir- lhes um maior senso de responsabilidade por seus orçamentos e pelas tarefas pelas quais se comprometeram para conseguir a aprovação de seus orçamentos. Resumidamente, o Orçamento Base Zero (OBZ) é uma previsão orçamentária projetada que não leva em consideração os gastos que ocorreram nos anos anteriores. Também pode ser utilizado quando se inicia uma empresa e ela ainda não tem histórico de receitas e gastos. 4.3 Orçamento Estático Segundo Padoveze (2010), este é o orçamento mais comum. Nesta modalidade, primeiramente elaboram-se todas as peças orçamentárias a partir da fixação de determinados volumes de produção ou vendas. Esses volumes, por sua vez, também determinarão o volume das demais atividades e setores da empresa. Este orçamento é considerado estático quando a administração do sistema não permite nenhuma alteração nas peças orçamentárias. Caso a empresa, durante o período, considere que tais volumes não serão atingidos, a parcela significativa das peças orçamentárias tende a perder valor para o processo de acompanhamento, controle e análise das variações, e também como base para projeções e simulações com os dados orçamentários. Apesar de conter um elemento crítico, que é a sua estaticidade, e, portanto, sua inflexibilidade, esse tipo de orçamento é muito utilizado, principalmente por grandes corporações, notadamente as que operam em vários países, em razão da grande necessidade de consolidação dos orçamentos de todas as suas unidades, dispersas geograficamente, em um orçamento mestre e único. Segundo Padoveze (1997, p. 383), “caso a empresa, durante o período, considere que tais volumes não serão atingidos, parcela significativa das peças orçamentárias tende a perder valor para o processo de acompanhamento, controle e análise das variações”. Nesse sentido, o orçamento estático é importante, já que eventuais alterações de volume em algumas de suas divisões não necessariamente impactarão de forma significativa no total dos orçamentos. Porém, quando os impactos de alterações de volumes em todas as unidades da corporação forem significativos, não há motivo para manter um orçamento estático, que não tenha validade para o processo decisorial. Resumidamente, o orçamento estático é baseado a partir de um determinado volume de produção e vendas que a empresa deseja atingir. Se ocorrerem mudanças no ambiente do sistema empresa, os orçamentos para um determinado período perdem sua validade, já que estarão “engessados” de acordo com o volume de produção e vendas que outrora fora definido. 4.4 Orçamento Flexível Para solucionar o problema do orçamento estático, surgiu o conceito de orçamento flexível. Neste caso, em vez de um único número determinado de volume de produção ou vendas, ou volume de atividade setorial, a empresa admite uma faixa de nível de atividades, em que tendencialmente se situarão tais volumes de produçãoou vendas. De acordo com Horngren (1985, p. 137), o orçamento flexível é um conjunto de orçamentos que pode ser ajustado a qualquer nível de atividades. A base para a elaboração do orçamento flexível é a perfeita distinção entre custos fixos e variáveis. Os custos variáveis seguirão o volume de atividade, enquanto os custos fixos terão o tratamento tradicional. Vejamos a seguir um modelo de orçamento flexível, de forma sintética. Figura 2 - Modelo de orçamento flexível Fonte: adaptado de Horngren, Sundem e Straton (1996, p. 296). O enfoque do orçamento flexível é possível, então, com os eventos que têm a possibilidade de uma mensuração unitária, que correspondem aos dados variáveis, como apresentado na primeira parte da figura. Associando-se aos volumes possíveis, podem-se fazer quantos orçamentos flexíveis forem necessários ou desejados. Os gastos fixos continuam sendo apresentados dentro do enfoque tradicional do orçamento, que é o orçamento estático, que corresponde à segunda parte da Figura 2. De acordo com Padoveze (2010), outro enfoque do orçamento flexível é não assumir nenhuma faixa de quantidade ou nível de atividade esperado. Faz-se apenas o orçamento dos dados unitários e as quantidades a serem assumidas serão as realmente acontecidas, à medida que ocorrerem. Resumidamente, o orçamento flexível pode ser ajustado de acordo com as necessidades da empresa e com as mudanças de mercado. Conforme Padoveze (1997, p. 383), “[...] é necessário um profundo conhecimento dos padrões de comportamento dos custos”. Por conseguinte, essas mudanças afetarão tanto o planejamento do resultado da empresa, como o planejamento dos seus recursos financeiros. 4.5 Orçamento Geral Segundo Hoji (2010), o orçamento retrata a estratégia da organização e evidencia, por meio de um conjunto integrado por orçamentos específicos, em que são refletidas quantitativamente as ações e política da empresa. Um modelo de orçamento geral pode ser composto pelos seguintes orçamentos específicos a) orçamento de vendas; b) orçamento e produção; c) orçamento de matérias-primas; d) orçamento de mão de obra direta; e) orçamento de custos indiretos de fabricação; f) orçamento de custo de produção; g) orçamento de despesas de vendas e administrativas; h) orçamento de investimento; i) orçamento de aplicações financeiras e financiamentos; j) análise das movimentações financeiras; k) demonstrações do fluxo de caixa projetado (orçamento de caixa); l) demonstração do resultado projetado (orçamento de resultados). 5 PLANEJAMENTO E CONTROLE FINANCEIRO Suponhamos que uma empresa tenha uma equipe capaz de saber o futuro, de desvendar a rentabilidade do negócio a longo prazo ou mesmo descobrir quando uma linha de produto não mais terá rendimentos satisfatórios. De acordo com Sanvicente e Santos (2000), as diferenças entre o orçado e o realizado sempre existirão, porém se faz necessário um aprofundamento de análise das causas de uma variação, caso elas sejam significativas. É preciso avaliar as variações para que se possa afirmar se uma variação é importante para, na sequência, identificar suas causas. Se as causas forem controláveis em dado setor da empresa, os gestores tomarão as providências cabíveis para que a variação, se desfavorável, não se repita novamente, ou, se favorável, propicie o reaproveitamento da eficiência nela refletida ou, então, leve a um ajuste de padrões operacionais. Hoji (2010) destaca que planejamento é a atividade administrativa que determina com antecedência as ações a serem realizadas dentro de cenários e condições pré-definidas para alcançaros objetivos fixados. Para Rebouças (2005), o planejamento pode ser conceituado como um processo desenvolvido para o alcance de uma situação desejada de uma maneira mais eficiente e efetiva, com a melhor concentração de esforços e recursos pela organização. O planejamento pode ser classificado em três níveis: estratégico, tático e operacional. O planejamento estratégico, tático e operacional é formalizado por meio da integração entre os sistemas, ferramentas e técnicas, como o balanced scorecard e o orçamento, que permitirá a execução e o controle das estratégias e operações a) Planejamento estratégico: planejamento de longo prazo, de responsabilidade dos níveis mais altos da administração, pois envolve decisões mais complexas como, por exemplo, a aquisição de uma fábrica; b) Planejamento tático: tem como finalidade de otimizar uma área de resultado. É o planejamento de médio prazo, para exemplificar, cita-se a criação de uma nova campanha publicitária; c) Planejamento operacional: é o planejamento de curto prazo (de seis meses a três anos) que tem por objetivo maximizar os recursos da empresa aplicados em operações de um determinado período (LUNKES, 2003, p. 17). Assim, através de um planejamento eficaz e competente, a empresa poderá, além de saber detalhadamente as oscilações das variáveis endógenas, também utilizar métodos de controle para estar atingindo metas de rentabilidade que antes não eram possíveis. Quando uma empresa faz um planejamento, na verdade está evidenciando todas as suas variáveis, com o intuito de controlar as contas, que começam a refletir resultados fiéis às condições do negócio. Geralmente esse controle é realizado com o intuito maior de minimizar os riscos de um insucesso comercial ou produtivo, para que, em seguida, comece a projetar as condições preliminares de obtenção do sucesso pleno da operação. O resultado desta composição sistêmica denomina-se Orçamento Empresarial. Surge como consequência da montagem do plano estratégico. Podemos defini-lo como uma expressão quantitativa e formal dos planos da administração, sendo utilizado para apoiar a coordenação e implementação destes planos, sendo o enfoque sistemático e formal a execução das responsabilidades de planejamento, coordenação e controle da administração. Por fim, Sanvicente e Santos (1997) destacam que controle orçamentário proporciona a visualização geral das informações de umsistema orçamentário. Assim, os relatórios devem ser emitidos pelas unidades administrativas que exercem o poder de influir o comportamento receita ou despesa ou do saldo de alguma conta, bem como devem projetar o que foi planejado com o que foi realizado e a diferença favorável ou desfavorável que ocorreu. 6 ATRIBUIÇÕES DO RESPONSÁVEL PELA ÁREA DE ORÇAMENTO Padoveze (2009, p.39) afirma que há inúmeras vantagens em elaborar o orçamento da empresa. Podemos citar como principais: a) compele os administradores a pensar adiante por meio da formalização de suas responsabilidades no planejamento; b) fornece expectativas definidas que representam a melhor estrutura para o julgamento do desempenho subsequente; c) auxilia os administradores na coordenação de seus esforços, de tal forma que os objetivos da organização como um todo são confrontados com os objetivos de suas partes. Assim, Frezatti (2000) aponta que o processo de controle é parte integrante do planejamento, já que permite aprender, incorporar conhecimentos, distinguir desempenhos e alterar proposições. Assim, é necessário que se efetue um controle na primeira fase. É preciso registrar os resultados que ocorrem durante a execução dos planos com a geração dos dados contábeis para inclusão nos relatórios por áreas de responsabilidade. Loures Júnior (2010, p. 5) define que o administrador financeiro é “quem administra os negócios financeiros de qualquer tipo de empreendimento, seja privado ou público, grande ou pequeno, com ou sem fins lucrativos.” O autor ressalta ainda que a compreensão básica da função financeira é necessária aos executivos responsáveis por decisões em todas as áreas, como administração, contabilidade, pesquisa, marketing, produção, pessoal etc. Desse modo, Hoji (2012) destaca que as responsabilidades do administrador são: a) análise, planejamento e controle financeiro: coordenação, monitoramento e avaliação de todas as atividades empresariais, através de relatórios financeiros; e participação ativa das decisões estratégicas, visando alavancar as operações; b) tomadas de decisões de investimentos: destinação dos recursos financeiros para aplicação em ativos correntes (circulantes) e ativos não correntes (realizáveis a longo prazo e ativos permanentes), levando em consideração o equilíbrio na relação de risco e retorno dos investimentos; c) tomadas de decisões de financiamentos: captação de recursos financeiros para o financiamento dos ativos correntes e não correntes, levando em conta a estrutura de capital e os financiamentos a curto e longo prazo. Phyrr (1981) esclarece que, antes de elaborar o orçamento, a empresa necessita estabelecer objetivos e metas e, posteriormente, o processo orçamentário. Portanto, os gestores necessitam identificar e analisar o que fazer como um todo, tomar as decisões operacionais necessárias e avaliar as alterações de responsabilidade e de carga do trabalho. 7 PRINCÍPIOS DA BOA UTILIZAÇÃO DE ORÇAMENTOS De acordo com Frezzatti (2009), durante a elaboração do orçamento, o gestor deve seguir alguns princípios gerais do planejamento, etapa esta que continua o orçamento e engloba as diretrizes do planejamento ̶ cenários econômicos, políticos e de mercado, princípios operacionais ligados às atividades ̶ e o pré-planejamento, antecipação das principais tendências esperadas pela cúpula. Segundo Nakagawa (1994), os princípios fundamentais que norteiam a elaboração e a utilização dos orçamentos podem ser definidos da seguinte forma: a) Envolvimento dos gerentes: pressupondo que os gerentes venham a aderir à filosofia, crenças e valores da empresa, este princípio preconiza que os gerentes devam participar ativamente do processo de planejamento e controle da mesma. Pode-se observar que o gestor deve possuir espírito motivacional e perfil de empreendedor. b) Adaptação organizacional: é importante a compatibilidade entre a estrutura organizacional e o processo de tomadas de decisões, buscando harmonizar as atividades entre os gestores de cada departamento. A estrutura organizacional deve ser suficientemente compatível com o estilo de tomada de decisões da empresa. As atividades de cada gestor devem fluir de forma satisfatória ao atendimento das necessidades da gestão dos negócios. c) Contabilidade por áreas de responsabilidades: os sistemas de informações gerenciais, contendo informações do orçado e do realizado, devem ser estruturados por áreas de responsabilidade. A elaboração e aprovação dos planos e o controle da execução dos mesmos devem ser atribuídos aos responsáveis de cada área, correspondendo à adaptação organizacional. Quando estudamos sistema empresa, verificamos que cada departamento responde por suas ações, contribuindo para a geração do resultado global da empresa. A contabilidade por áreas de responsabilidade permite a cada gestor o acompanhamento dos resultados do seu setor como se fosse uma empresa. d) Orientação para objetivos: o sistema de orçamentos deve ser compreensível e objetivo, permitindo melhor entendimento dos seus usuários, e contribuir para que, na elaboração e aprovação dos planos de ação, as políticas e diretrizes sejam de acordo com os objetivos da empresa e que possam atingir os resultados de forma satisfatória. e) Comunicação integral: o sistema de orçamentos deve possuir uma linguagem de fácil compreensão, pois para verificar a efetiva comunicação das políticas e diretrizes, dos planose objetivos da empresa em todos os níveis de gerência, é preciso compatibilizar o sistema de informações, o processo de tomada de decisões e a estrutura organizacional. Entre outras palavras, deve ser acessível a todos, pois a pessoa responsável por cada setor possui sua própria percepção e assimilação das informações. Se a linguagem for acessível, isto facilitará o atendimento das premissas do Accountability. f) Expectativas realísticas: as pessoas buscam desafios para o seu fortalecimento e engrandecimento, tanto pessoal quanto profissional. Portanto, para que os objetivos do sistema de orçamentos sejam motivadores, eles precisam ser desafiadores. Os padrões de produtividade, eficiência (fazer algo ou alguma coisa) e eficácia (fazer essa coisa com bons resultados) devem ser elevados, mas não impossíveis de serem alcançados. Devem ser estabelecidos com base em valores compatíveis com a realidade da empresa e de seu ambiente, de acordo com a capacidade do seu pessoal envolvido. E permitir também que as pessoas envolvidas possam se sentir úteis de modo que possam contribuir com novas ideias e perspectivas e não trabalhar de forma “engessada”. g) Oportunidade: Cada etapa do sistema de orçamentos deve possuir um tempo de início e fim de atividades. Nada é mais desastroso para a confiabilidade e a eficácia do sistema orçamentário do que o fato de os planos de ação ou relatórios de avaliação de desempenhos chegarem às mãos dos gestores somente após o início das atividades, ou muito tempo após seu término. É interessante para o gestor de negócios que ele tenha as informações para o processo de decisão no menor tempo possível. Com as constantes mudanças nos cenários de mercado, torna-se necessária uma maior agilidade na tomada de decisões. Assim, quanto mais rápido as informações forem geradas, melhor. h) Aplicação flexível: o sistema de orçamentos é um guia para ações de forma racional e sistematizada, mas não pode ser instrumento de dominação. O sistema deve permitir correções, ajustes, revisões de orçamentos, revisões de planos e de ações, enfim, ser flexível.Um orçamento que não permite flexibilização poderá inviabilizar o processo decisório. i) Reconhecimento dos esforços individuais e de grupos: os gerentes são contratadoscom a expectativa de serem empreendedores, tomadores de decisões, e para mantê-los sempre motivados é preciso reconhecer seus esforços individuais ou em grupos. Para isto é necessário que a empresa possua políticas e planos de incentivos adequados e claramente definidos, podendo ser por reconhecimento remuneratório ou por promoções. Para um profissional estar sempre motivado é importante o reconhecimento dos seus esforços, sendo que muitas vezes este reconhecimento está pautado em bônus ou incentivos financeiros. j) Acompanhamento: este princípio reforça o desenvolvimento dos gerentes, uma vez que as atividades em execução precisam ser mensuradas, avaliadas e controladas com vistas a três objetivos: (1) no caso de desempenho inferior, dar início a ações corretivas e de ajustes necessários, incluindo-se também o preparo e treinamento de pessoal; (2) no caso de desempenho favorável, reconhecê-lo e permitir a transferência do conhecimento aos gerentes de outras áreas, inclusive com promoção de políticas de premiação e vantagens com foco no negócio do empreendimento; e (3) aperfeiçoar o próprio processo de tomada de decisões, pois melhorias sempre serão possíveis se todos estiverem engajados e direcionados para o objetivo principal da empresa, com utilização das ferramentas orçamentárias. No acompanhamento de resultados, deve-se estar atento para que os mesmos sejam assimilados pelos gestores de forma a promover as melhorias necessárias. REFLITA Com base em nossos estudos, responda as seguintes questões: 1- De que forma se pode conceituar um orçamento? 2- O que significa orçar? 3- Qual é o papel do planejamento na elaboração de um orçamento? 4- Qual é o papel da direção na elaboração de um orçamento? 5- Qual é o papel do controle na elaboração de um orçamento? 6- Com as suas próprias palavras, explique o que é o orçamento estático. 7- Com as suas próprias palavras, explique o que é o orçamento flexível. 8- Com as suas próprias palavras, explique o que é o orçamento de tendências. 9- Com as suas próprias palavras, explique o que é o orçamento base zero. #REFLITA# SAIBA MAIS Orçamento Base Zero http://www.endeavor.org.br/videoteca/orcamento-base-zero-2 Eficiência do Orçamento Base Zero http://www.endeavor.org.br/videoteca/plano-de-ataque-efciencia-orcamentobase- zero. COSTA, A. M.; MORITZ, G. O; MACHADO, F. M. V. Contribuições do orçamento base zero no planejamento e controle dos resultados em organizações empresariais. Revista Contemporânea de Contabilidade, ano 4, v. 1, n. 8, jul./dez. 2007, p. 85-98. FREZATTI, F. Beyondbudgeting: inovação ou resgate de antigos conceitos do orçamento empresarial? Revista de Administração de Empresas. abr./jun. 2005, p. 23-33. #SAIBAMAIS# CONSIDERAÇÕES FINAIS Nesta unidade constatamos que o orçamento empresarial é uma poderosa ferramenta para que a empresa possa planejar seus próximos passos de maneira lógica e estruturada, acompanhando resultados periodicamente e medindo se as metas e objetivos estabelecidos estão sendo atingidos. E claro, colocando em prática os planos de ação para melhorar os resultados, aumentando, assim, sua rentabilidade e lucratividade. Além disto, funciona como uma ferramenta que os gestores podem utilizar para monitorar o progresso das áreas sob sua responsabilidade, comparando resultados reais com resultados planejados. Esse monitoramento e avaliação do progresso permitem que ações corretivas sejam tomadas mais agilmente, quando necessárias. Se, por outro lado, a avaliação periódica mostrar que a organização está no rumo certo, com resultados reais que equivalem aos resultados planejados no orçamento, nenhum ajuste ao plano de ação será necessário e o gestor pode se concentrar em buscar novas oportunidades de melhoria. Assim, não basta apenas manter o orçamento no nível da alta administração. Um legítimo orçamento precisa incluir todos os colaboradores da empresa, principalmente gerentes e supervisores, pois são eles que conhecem as necessidades de recursos e potenciais de ganhos (despesas e receitas) de suas áreas, e podem contribuir com informações úteis e relevantes para auxiliar a empresa a alavancar seus resultados financeiros. MATERIAL COMPLEMENTAR Prezado(a) acadêmico(a), indicamos um livro do Professor Clóvis Luís Padoveze, muito interessante sobre Orçamento Empresarial. Título: Planejamento Orçamentário – 2ª Edição Autor: Prof. Clóvis Luís Padoveze Sinopse: Esta edição de Planejamento Orçamentário foi revisada e atualizada de acordo com as leis 11.638, de 28/12/2007, e 11.941, de 27/05/09. O objetivo da obra é apresentar o processo de gestão orçamentária, a partir do planejamento estratégico e do objetivo financeiro de criação de valor, como os elementos básicos para a estruturação do plano orçamentário. REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ANTONY, R. N. & GOVINDARAJAN, V. (2001). Sistemas de Controle Gerencial. São Paulo: Atlas. COSTA, A. M.; MORITZ, G. O; MACHADO, F. M. V. Contribuições do orçamento base zero no planejamento e controle dos resultados em organizações empresariais. Revista Contemporânea de Contabilidade, ano 4, v. 1, n. 8, jul./dez. 2007, p. 85-98. FREZATTI, F. Orçamento Empresarial. São Paulo: Atlas, 2000. FREZATTI, F. Beyondbudgeting: inovação ou resgate de antigos conceitos do orçamento empresarial? Revista de Administração de Empresas. abr./jun. 2005, p. 23-33. FREZATTI, F. Orçamento empresarial: planejamento e controle gerencial. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009. GOMES, R. C. V. O orçamento base-zero como técnica de planejamento financeiro.Curso de MBA-finanças e contabilidade, Universidade de Taubaté, 2000. HOJI, M. Administração financeira: uma abordagem prática. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2001. HOJI, M. Administração financeira na prática – guia para educação financeira corporativa e gestão financeira pessoal. São Paulo: Atlas, 2009. HOJI, M. Administração financeira e orçamentária: matemática financeira aplicada, estratégias financeira, orçamento empresarial. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2010. HOJI, M. Administração Financeira e orçamentária: matemática financeira aplicada, estratégias financeiras, orçamento empresarial. 10 ed. São Paulo: Atlas, 2012. HORN GREN, C. T. Introdução à contabilidade gerencial. 5. ed. Rio de Janeiro: Pretince-Hall, 1985. HORNGREN, C. T.; SUDEN, Gary L.; STRAT TON, William O. Introduction to Management Accounting. 10. ed. UpperSaddle River, NJ: Pretince-Hall, 1996. LOURES JÚNIOR, J. de A. R. Administração Financeira e orçamentária. Centro Estadual de Educação Profissionalizante Francisco Carneiro Martins, 2010. LUNKES, Rogério João. Manual de Orçamento. São Paulo, Atlas, 2003. LUNKES, R. J. Manual de orçamento. São Paulo: Atlas, 2007. LUNKES, R. J. Manual de orçamento. 2. ed. São Paulo: Atlas.2010 NAKAGAWA, M. ABC - Custeio baseado em atividades. São Paulo: Atlas, 1994. PADOVEZE, C. L. Contabilidade Gerencial – Um enfoque em sistema de informação contábil. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1997. PADOVEZE, C. L. Orçamento Empresarial: novos conceitos e técnicas. São Paulo: Pearson Education do Brasil, 2009. PADOVEZE, C. L. Planejamento orçamentário. 2. ed. São Paulo: Cengage Learning, 2010. PHYRR, P. Orçamento Base Zero: Um instrumento administrativo prático para avaliação das despesas. São Paulo: Interciência, 1981. SÁ, C. A.; MORAES, J. R. O Orçamento Estratégico: uma visão empresarial. Rio de Janeiro: Qualitymark, 2005. SANVICENTE, A. Z.; SANTOS, C. da C.. Orçamento na administração de empresas. São Paulo: Atlas, 2000. SANVICENTE, A. Z.; SANTOS, C. da C.. Administração Financeira. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1997. UNIDADE 2 - ORÇAMENTO DE VENDAS Professor Heric Garcia Objetivos de Aprendizagem: • Compreender os principais conceitos de Orçamento de Vendas; • Conhecer os condicionantes básicos e métodos de estimação desta modalidade; Plano de estudo: • Aspectos gerais do orçamento de venda; • Métodos de estimação de procura futura; • Planejamento de vendas; • Análise final do orçamento de vendas. INTRODUÇÃO Um dos principais pontos do orçamento operacional é o orçamento de vendas. Na realidade, o orçamento de vendas é o ponto de partida de todo processo de elaboração das peças orçamentárias. Essa colocação se deve ao fato de que, para a maioria das empresas, todo o processo de planejamento operacional decorre da percepção da demanda de seus produtos para o período a ser orçado. Com isso, o volume de vendas torna-se o fator limitante para todo o processo orçamentário. Cabe relembrar que, em alguns casos, o orçamento de vendas é decorrente do orçamento de produção. Ou seja, o fator limitante da empresa não é a demanda, pois o mercado estaria disposto a comprar todo o volume que a empresa produzisse de seus produtos. Nessa hipótese, o orçamento limitante seria o de produção. Exemplos desse tipo de empreendimento são alguns produtos naturais, como minérios, alimentos in natura etc. Na Unidade II desenvolveremos os principais conceitos do orçamento de vendas. Em seguida, na Unidade III, estudaremos o orçamento de produção, que é totalmente decorrente do orçamento de vendas. 1 ASPECTOS GERAIS DO ORÇAMENTO DE VENDAS Durante a leitura da Unidade I vimos que o ponto de partida do orçamento operacional é o orçamento de vendas. Existe uma opinião lógica para essa afirmação, pois, para uma empresa executar operações e gerar resultados, depende das vendas. Sobre essa afirmação, Padoveze (2005) destaca que, para a maioria das empresas, todo o processo de planejamento operacional decorre da percepção da demanda de seus produtos para o período a ser orçado. Com isso, o volume de venda torna-se o fator limitante para todo o processo orçamentário. Desta forma, os gestores da empresa devem elaborar os orçamentos de cada departamento a partir da demanda existente no mercado. Os gastos que a empresa projeta devem estar relacionados com o crescimento da empresa no mercado. Para Hoji (2010), o orçamento de vendas deve ser o primeiro orçamento a ser elaborado e possui a finalidade de determinar a quantidade e valor total dos produtos a vender (sem impostos). O orçamento de vendas constitui um plano de vendas futuras da empresa, para determinado período de tempo. Sua função principal é a determinação do nível de atividades futuras da empresa. Todos os demais orçamentos parciais são desenvolvidos em função do orçamento de vendas, ou seja, tendo-se determinado o que será vendido, em que quantidades e quando (SANVICENTE; SANTOS, 1995). Segundo Zdanowicz (2001), o orçamento de vendas é uma das etapas mais importantes da organização, pois está relacionado com a capacidade do mercado em adquirir os produtos e/ou serviços. O principal objetivo do orçamento de vendas é atender com qualidade os clientes, oferecendo o preço certo, a quantidade certa, o produto certo, no lugar certo e no tempo certo, tornando-se a base para os demais orçamentos. O orçamento de vendas estima as quantidades de cada produto que a empresa planeja vender e o preço praticado. Determina os valores da receita total que será obtida, como condições básicas dessa venda, a vista ou prazo, como também desencadeia os dados seguintes para elaborar o orçamento dos custos de fabricação, despesas de venda, distribuição e administrativas (LUNKES, 2003). Neste contexto, Zdanowicz (2001) destaca como principais características do orçamento de vendas: a) a elaboração deverá ser em unidades físicas e monetárias, mas, se for impraticável, a estimativa das quantidades se restringirá ao aspecto monetário; b) mercado em que o produto e/ou serviço deverá ser comercializado; c) preço de venda unitário, que será praticado em cada mercado; d) receita estimada por produto e/ou serviço, por linha de produtos ou por filial de vendas. Para Tung (1994), o orçamento geralmente é elaborado, conforme as classificações: a) por produto; b) por território; c) por canal de distribuição; d) por método de venda; e) por organização (filial, departamentos); f) por vendedor. O orçamento de vendas é considerado uma ferramenta importante de mensuração que se relaciona com os demais departamentos da empresa, pois contribui com informações para a elaboração dos demais orçamentos, segundo os objetivos propostos pela administração e que reflitam a realidade do mercado, satisfazendo as necessidades dos envolvidos. 2 MÉTODOS DE ESTIMAÇÃO DE PROCURA FUTURA Conforme Sá e Moares (2005) é na realização do orçamento de vendas que a empresa determina quais produtos, onde, a que preço e quantas unidades se projetam vender no período orçamentário. A equipe que desenvolverá o orçamento de vendas deve utilizar técnicas que facilitem a determinação de estimativas de volumes a serem vendidos no período orçamentário. Frezatti (2009) destaca que as técnicas mais comuns para a estima do orçamento de vendas são: • tendência (confronta o passado com o que pode ser no futuro); • correlação (correlaciona dois ou mais eventos dependentes); • estudo de mercado (vislumbra potencial de clientes potenciais ou efetivos, para orientar as estimativas de vendas); • questionário (estimativa em função de consulta à área de vendas). Neste contexto, Sanvicente e Santos (1983), destacam que os métodos, geralmente utilizados para fazer uma projeção de vendas, são: (a) Abordagem das causasem que são identificadas as variáveis que possuem influência sobre as vendas futuras. (b) Abordagem não causal, em que as vendas passadas são analisadas em profundidade para se obter uma expressão dos padrões passados que permitam projetar as vendas futuras. De acordo com Padoveze (2010), a primeira parte do orçamento de vendas, e a mais difícil, é a determinação das quantidades orçadas. Para isso, existem pelo menos três grandes métodos de previsão, que verificaremos a seguir. • Método estatístico: comporta modelos estatísticos de correlação e análise setorial (setores da economia) com recursos de informática, ou mesmo métodos estatísticos diretos de análise de tendências. Esse tipo de análise é possível quando dados passados permitem imaginar um comportamento futuro de vendas. Por isso, o método estatístico pode ser utilizado no orçamento de tendências (PADOVEZE, 2010). Dentro dos métodos estatísticos, podemos elencar os seguintes critérios: • correlação com o crescimento do setor ou do PIB; • análise de tendência (regressão linear, mínimos quadrados); • combinação dos dois métodos anteriores; • pesquisa de mercado; • correlação ou participação no tamanho do mercado etc. • Coleta de dados das fontes de origens das vendas: tem como base as informações advindas diretamente dos centros vendedores para serem compilados no setor de coordenação de orçamentos. Este método exige alguns cuidados, uma vez que a diversidade das fontes de origens e a falta de entendimento dos conceitos orçamentários poderão conduzir a resultados finais inconsistentes e até frágeis. Isso pode ocorrer nos casos em que os vendedores não possuem conhecimento dos números nos padrões orçamentários, pois em algumas empresas não é dada a devida importância ao orçamento, o qual é reduzido a uma simples ferramenta auxiliar de acompanhamento. Também há casos em que o orçamento adquire uma importância extrema a ponto de as estimativas de vendas serem subestimadas para que sejam facilmente superadas e, assim, atingir níveis acima das metas (PADOVEZE, 2010). Resumidamente, o orçamento de quantidades de vendas terá como base as informações vindas diretamente dos centros vendedores, as quais serão compiladas no setor de Controladoria. É uma metodologia aparentemente interessante, porém a diversidade das fontes de origens e as possibilidades de inadequação de entendimento das premissas orçamentárias poderão conduzir a resultados finais inconsistentes e até frágeis. Atualmente, os meios computacionais e as informações contidas no Sistema de Acompanhamento do Negócio podem, seguramente, minimizar o impacto da possível fragilidade desse método. Tem sido comum que os pontos de vendas sejam conectados computacionalmente com o sistema central pelos sistemas de colocação de pedidos (orderentry system). Dessa maneira, já existe um banco de dados com as informações dos pontos de venda, que servirão de parâmetro para avaliar as estimativas de vendas recebidas das fontes de origens (PADOVEZE, 2010). Como exemplos desse método, podemos citar a previsão de quantidades vendidas obtidas de: • cada vendedor; • cada gerente de filial; • cada ponto de venda de varejo; • franqueada, concessionária etc. • Uso final do produto: é quando a empresa conhece o uso final do produto pelos seus clientes. Saber o que o cliente irá vender através do conhecimento dos programas de produção desses clientes é uma forma interessante de projetar as vendas da empresa como fornecedora certa para esses clientes. Se a empresa conhecer o produto final do seu cliente, poderá melhor ajudá-lo com soluções nos seus produtos e, assim, projetar suas próprias vendas de forma eficaz (PADOVEZE, 2010). Essa metodologia tende a ser cada vez mais utilizada pelos atuais conceitos praticados de cadeia de fornecimento (supplychain) e terceirização (outsourcing). Esses conceitos são decorrentes de outro conceito maior, de modo de negócios, que é o conceito de parceria. Nesse sentido, quanto mais parceiras forem as empresas, mas elas podem e devem trocar as informações de expectativas de vendas e lançamento dos programas de produção (PADOVEZE, 2010). Além disso, as possibilidades abertas pela tecnologia de informação, por meio do conceito de comércio eletrônico (e-commerce, eRM–eletronic relationship managementetc) tendem a estreitar cada vez mais os clientes e seus fornecedores. Como exemplos da aplicação dessa metodologia, podemos citar: • fornecedores de autopeças para a indústria automobilística; • fornecedores de serviços ou componentes para empresas que trabalham com programa de produção periódico ou anual; • cotas obrigatórias de vendas de produtos franqueados ou concessionados; • empresas prestadoras de serviços com contratos periódicos ou anuais; • atividade de locação de bens móveis e imóveis etc. Padoveze (2005) esclarece que podem existir segmentos de mercado em que o fator limitante seja a produção. Assim, convém relembrar que, em alguns casos, o orçamento de vendas é decorrente do orçamento de produção. Ou seja, o fator limitante da empresa não é a demanda, pois o mercado estaria disposto a comprar todo o volume que a empresa produzisse de seus produtos. Nessa hipótese, o orçamento limitante seria o de produção. Exemplos desse tipo de empreendimento são alguns produtos naturais, como minérios, alimentos in natura etc. Porém vale ressaltar que esses são casos específicos e podem muito bem ser administrados, demonstrando, de forma clara, a importância de adequar cada ferramenta orçamentária aos diversos tipos de empreendimentos. As empresas, como as de extração de produtos naturais, devem atender ao mercado de acordo com a demanda proposta. Passarelli (2003) esclarece que as dificuldades encontradas no processo de elaboração do orçamento de vendas relacionam-se diretamente com os seguintes fatores: a) falta de estatísticas adequadas; b) flutuações de mercado; c) sazonalidade; d) falta de informações detalhadas sobre planos de competição; e) diversidade de produtos; f) reação do consumidor. 3 PLANEJAMENTO DE VENDAS De todas as receitas da empresa, aquela obtida pela venda dos produtos ou dos serviços que comercializa é a mais importante, mas, de forma alguma, a única. O orçamento das receitas inclui, também, as receitas obtidas sob a forma de juros sobre aplicações financeiras, as obtidas com a venda de imobilizado, os aportes de capital dos acionistas, as doações etc. O objetivo do plano orçamentário, segundo Padoveze (2010, p. 518) não é apenas prever o que vai acontecer e seu posterior controle, ponto básico e, fundamental é o processo de estabelecer e coordenar objetivos para todas as áreas da empresa, de forma tal que todos trabalhem sinergicamente em busca dos planos de lucros. Hoji (2014) afirma que o objetivo de um planejamento orçamentário é projetar e controlar os resultados econômicos e financeiros. É um modelo de mensuração que avalia e demonstra, por meio de projeções, os desempenhos econômicos e financeiros da empresa, bem como das unidades que a compõem. O orçamento tem como meta alcançar o resultado econômico e financeiro proposto no planejamento. O principal objetivo do orçamento de vendas não é procurar adivinhar quanto a empresa irá faturar mês a mês ao longo do exercício orçado, mas procurar definir quanto a empresa disporá para gastar e investir naquele exercício (PADOVEZE, 2005). De acordo com Sanvicente e Santos (2013, p. 15), “no que se refere mais especificamente ao planejamento, a empresa deve contar com um procedimento sistemático regular, tanto quanto o permitam seus recursos, de coleta de informações sobre as condições do ambiente externo que a circunda”. Outro aspecto significativo na gestão do planejamento orçamentário é a importância do “controle”, sendo opapel a ser desempenhado pela contabilidade da empresa, como mecanismo de registro dos fatos ocorridos. Hoji (2014, p. 411) define que o planejamento “consiste em estabelecer com antecedência as ações a serem executadas dentro de cenários e condições preestabelecidos, estimando os recursos a serem utilizados e atribuindo as responsabilidades, para atingir os objetivos fixados”. O orçamento de vendas pode ser apresentado de diversas formas, sendo mais comum o uso de planilhas eletrônicas. As principais informações que a planilha deve conter são os preços de vendas dos produtos e/ou serviços, a quantidade a ser vendida e a receita total de vendas. As planilhas poderão conter várias informações, porém as principais deverão ser os preços de vendas dos produtos e/ou serviços, as quantidades a serem vendidas, os mercados ou as filiais e as receitas totais da empresa (PADOVEZE, 2010). Sanvicente e Santos (1983) abordam que na elaboração do orçamento de vendas são consideradas variáveis de mercado consumidor, variáveis de produção, variáveis de mercado fornecedor e de trabalho e variáveis de recursos financeiros. Nesse sentido, para Lunkes (2003, p. 55) é preciso realizar um exame detalhado das “tendências do mercado”, iniciando com uma pesquisa de mercado sobre necessidades e expectativas dos consumidores. Paralelamente, fazem-se estudos das informações e experiências acumuladas pela própria empresa, com o intuito de descobrir oportunidades para novas vendas. Para Hoji (2014, p. 410), o orçamento retrata a estratégia da empresa e evidencia, por meio de um conjunto integrado por orçamentos específico, subdivididos em quadros auxiliares, onde estão refletidas quantitativamente as ações e políticas da empresa, relativas a determinados períodos futuros. Dessa forma, fica evidenciado o objetivo de um orçamento, em que estarão estabelecidos os objetivos futuros, que deverão ser controlados. Se for necessário, podem-se aplicar ações corretivas para ajustar o rumo da empresa, garantindo o seu resultado. Padoveze (2005) destaca os principais aspectos do planejamento do orçamento de vendas: • prever a quantidade de vendas para cada produto; • fazer a previsão dos preços para os produtos vendidos, considerando seus respectivos mercados, lembrando que a empresa pode atuar com preços diferentes em razão dos diferentes mercados em que atua; • identificar e prever os valores futuros dos impostos a serem recolhidos, permitindo melhor programação de seus pagamentos; • prever as receitas a serem obtidas no futuro; • prever as quantidades de produtos necessárias para atender as demandas de mercado; • em função do conhecimento das quantidades necessárias para atender a demanda de mercado, será possível organizar melhor a produção dos produtos a serem produzidos. Assim, obtendo as informações sobre as quantidades de vendas de produtos que a empresa pretende atingir nos períodos futuros, outras providências e ações importantes poderão ser tomadas pela empresa: relativas às quantidades de produtos a serem produzidas para atender os mercados, e, assim, a empresa poderá organizar melhor seu sistema de produção, selecionar os fornecedores, programar a compra das matérias-primas, estruturar as melhores formas de pagamento. Enfim, poderá encaminhar outros orçamentos e planejamento financeiro, visando alcançar uma melhor gestão dos custos para a linha de produção. 4 ANÁLISE DO ORÇAMENTO DE VENDAS A etapa inicial do orçamento de vendas é a determinação das quantidades a serem vendidas dos produtos da empresa. Cada empresa tem o seu grau de dificuldade de estimar as quantidades a serem vendidas para os próximos períodos. Essas dificuldades são consideradas naturais pela intrínseca imprevisibilidade das situações conjunturais da economia e sazonalidades existentes. Contudo a leitura do ambiente, a construção dos cenários e as outras informações constantes do Sistema de Acompanhamento do Negócio devem permitir à empresa um mínimo de condições de estabelecer probabilidades de acontecimentos de vendas futuras (PADOVEZE, 2010) Conforme vimos, o orçamento de vendas é elaborado em cima de previsões de vendas de um determinado período. Ele estipula a quantidade de cada produto que deve ser comprada para revenda ou de serviços que a empresa pretende prestar, define o preço a ser praticado, impostos e a receita a ser gerada. Pode-se orçar também a quantidade de clientes a serem atendidas, as condições básicas dessas vendas, formas de pagamentos (à vista ou a prazo), entre outras informações. Além disso, Welsch (1983, p. 383) reforça que “as atividades de planejamento de vendas devem ser complementadas por um adequado sistema de controle, vinculado aos objetivos planejados”. Um controle deve se basear em um sistema de relatórios de desempenho que indique continuamente se as operações reais estão sendo desenvolvidas em termos satisfatórios ou não, para assegurar o êxito da empresa. Em relação à análise desta modalidade orçamentária, Padoveze (2005) orienta sobre alguns pontos importantes a serem observados quando da elaboração e realização do orçamento de vendas. São eles: • identificação dos mercados dos produtos – locais, mercado interno ou externo, regiões, clientes chave etc.; • verificação e incorporação de políticas de crédito para vendas; • verificação de mudanças sazonais nos mercados; • inclusão de alternativas ou possibilidades de vendas de acessórios ou serviços agregados ao produto, elevando potencial de venda; • verificação e projeção de inadimplência; • determinar políticas de aumento de preços; • determinar políticas de descontos de preços por compras, inclusive para compras em maior quantidade; • ter segurança e cuidado na obtenção dos dados, ou seja, ter cuidado com a pesquisa que será realizada para obter as informações Neste sentido, juntamente com o orçamento de vendas, Padoveze (2005) sugere que os gestores calculem os dados para a projeção de dois itens constantes no balanço patrimonial relacionados com as vendas, que são: “1. Projeção do saldo de contas a receber (clientes), mês a mês. 2. Projeção da provisão para créditos incobráveis, a antiga provisão para devedores duvidosos, também mês a mês”. Do mesmo modo, é normal que a empresa já tenha um conjunto de conhecimentos sobre o comportamento de seus produtos nos mercados em que ela atua (excetuando-se, eventualmente, produtos totalmente inéditos que serão lançados no mercado no período orçamentado). Assim, há possibilidades de um acerto razoável das quantidades que podem ser vendidas e, consequentemente, de iniciar-se o processo de orçamento das vendas e, em seguida, a conclusão do processo orçamentário. Em resumo, a melhor competência empresarial deverá ser alocada na previsão de vendas. Neste contexto, Padoveze (2010, P.70) apresenta os principais aspectos que influenciam diferentemente as empresas. Portanto, cada empresa deve dar ênfase maior ou menor para cada um deles, durante a realização da análise de resultados do orçamento de venda. 1. Identificação dos produtos a serem vendidos. 2. Determinação do critério de entendimento do que é produto para fins do orçamento de vendas (por versão especificada, por modelo, por linha de produto etc.). 3. Identificação dos mercados dos produtos (mercado interno, regiões, filiais, mercado externo, clientes-chave etc.). 4. Determinação das quantidades a serem orçadas. 5. Determinação dos preços para cada produto e para cada mercado. 6. Determinação dos preços à vista e os preços a prazo. 7. Incorporação da eventual mudança da política de crédito. 8. Determinação das quantidades de vendas à vista e a prazo. 9. Determinação dos aumentos previstos nas listas de preços, segundo as premissas orçamentárias. 10. Determinação das projeções das taxas das moedas estrangeiraspara vendas ao mercado externo. 11. Incorporação das sazonalidades mensais conhecidas e/ou estimadas. 12. Inclusão das expectativas de vendas de acessórios, opcionais, produtos complementares, por produto. 13. Identificação dos impostos sobre vendas para cada produto e mercado. 14. Identificação dos créditos fiscais para cada produto e mercado. 15. Projeção de outras receitas acessórias, como variações cambiais após a venda, recuperações de despesas etc. 16. Projeção de inadimplências etc. Quanto à análise de um plano orçamentário, Sanvicente e Santos (2013, p. 22-23) destacam o seguinte obstáculo: “os dados contidos nos orçamentos não passam de estimativas, estando assim sujeitos a erros maiores ou menores, segundo a sofisticação do processo de estimação, e a própria incerteza inerente ao ramo de operações da empresa”. REFLITA Com base em nossos estudos, responda as seguintes questões: 1- De que forma se pode conceituar um orçamento de vendas? 2- Qual é a relação entre o orçamento de venda e o orçamento de produção? 3- Qual é o papel do planejamento na elaboração de um orçamento de venda? 4- Qual é o papel da direção na elaboração de um orçamento de venda? 5- Qual é o papel do controle na elaboração de um orçamento de venda? #REFLITA# SAIBA MAIS Como criar um orçamento de vendas eficiente Elaborar um orçamento de vendas é essencial para o planejamento orçamentário da empresa e, consequentemente, da saúde do negócio. Isso porque, em primeiro lugar, a estimativa da demanda é um dos fatores que influenciam a programação da produção ou da compra de mercadorias, o que, por sua, vez está ligado aos custos. Então, um erro nas previsões pode causar um sério desajuste nessa engrenagem. Depois, as despesas sempre estarão ali, independentemente do volume da demanda. Aluguel, telefone, mão de obra, energia elétrica, material de escritório e outros gastos fixos mensais precisam ser pagos. Então, se lá na hora de pensar o orçamento de vendas a empresa achou que tinha o suficiente para pagar as despesas, o planejamento deve levar isso em consideração. Caso contrário, é necessário pensar em outra solução. Além da parte financeira do negócio, saber como elaborar um orçamento de vendas correto impacta também na estratégia de vendas da empresa. Uma previsão de baixo volume de demanda, por exemplo, exige que a empresa pense em ações e outras soluções que consigam corrigir esse problema. Da mesma forma, uma estimativa supervalorizada impede que os gestores enxerguem essa necessidade. Como consequência, essa distorção também prejudica a gestão de vendas, que, porventura, tomará decisões equivocadas durante um determinado período, pois terá como guia um orçamento comprometido. Agora que relembramos a importância dessa ferramenta, vamos apresentar as dicas sobre como fazer um orçamento de vendas eficiente. São pontos essenciais e que precisam ser considerados durante esse processo. 1 – Utilizar os dados históricos para criar as projeções Olhar para o passado é uma das maneiras mais eficazes de criar um orçamento de vendas. Os dados dos períodos anteriores ajudam na análise de tendências, na identificação de padrões de determinados produtos, lugares ou épocas do ano. Aqui estamos falando tanto de informações do faturamento da empresa quanto de dados do mercado, de concorrentes e de produtos ou serviços semelhantes. Essa análise é feita com base no conhecimento do mercado e da economia na qual a empresa está inserida. Isso significa que as vendas que ocorreram no passado foram efetuadas dentro de um contexto. Um negócio que presta serviço de tecnologia da informação, por exemplo, pode ter um pico de demanda durante um grande ataque hacker, como os que aconteceram em 2017. Então, sabendo disso, é fundamental fazer o filtro durante a avaliação dos resultados anteriores. Os históricos também servem para validar ou refutar alguma ação, obrigando a empresa a mudar a estratégia no gerenciamento de vendas. Na prática, isso quer dizer que tudo que funcionou pode ser mantido ou aperfeiçoado. Já o que não deu certo precisa ser revisto ou remodelado. 2 – Criar estruturas de canais e produtos corretamente Outro ponto essencial na construção do orçamento de vendas é o mapeamento completo do mix de produtos da empresa e dos canais de vendas e de distribuição. Assim, os responsáveis por elaborar essa ferramenta garantem um nível de detalhamento que fará toda a diferença na análise final. Dessa forma, é possível avaliar se um item vende mais em uma região do que em outra e entender o que motiva essa diferença, assim como analisar o desempenho entre filiais e comparar a rentabilidade de linhas de produtos diferentes. A empresa também consegue mensurar as vendas em determinadas épocas e muitos outros detalhes. 3 – Definir o preço de vendas e a margem de contribuição A precificação dos produtos e serviços também é vital para o orçamento de vendas. Primeiro, porque é essa informação que vai permitir a projeção do faturamento em determinado período, junto, claro, com a previsão de demanda. Depois vem a questão estratégica. Preços muito altos podem espantar os clientes, principalmente se eles estiverem muito fora da realidade do mercado. Por outro lado, valores muito baixos dão prejuízo, pois reduzem as margens de contribuição dos produtos ou serviços, ou seja, comprometem a lucratividade. O ideal, então, é encontrar sempre o equilíbrio e prezar pelo bom senso. 4 – Definir as metas O orçamento de vendas também pode ser utilizado como meta para a área comercial da empresa. Com o valor projetado em mãos, é possível traçar objetivos de avançar sobre esses números e gerar resultados além do que estava previsto. Essa estratégia serve como estímulo para que os profissionais atuem de forma mais intensa e eficiente. Claro que essas metas precisam ser coerentes. Não há a necessidade, por exemplo, de dobrar a meta depois de atingi-la. Os objetivos estabelecidos precisam estar dentro da realidade da empresa e do mercado. Queremos dizer com isso que eles precisam ser alcançáveis e não muito mirabolantes, pois isso pode acabar gerando o efeito contrário, desestimulando os colaboradores. 5 – Conhecer o mercado Conhecer bem o mercado em que sua empresa atua é decisivo para a criação do orçamento de vendas. Então, leve em consideração a força dos concorrentes, os preços que eles praticam, a demanda por seu produto ou serviço, as características do público-alvo, seus hábitos de consumo, os períodos de sazonalidade e outros detalhes importantes. Observe, por exemplo, os concorrentes que praticam preços e oferecem produtos ou serviços mais parecidos com os seus. Eles precisam estar dentro do horizonte de análise, pois é com eles que sua empresa disputará atenção. 6 – A necessidade de estar por dentro da conjuntura econômica e política Além de conhecer bem o mercado em que atua, o controller responsável pelo orçamento de vendas deve estar a par de tudo o que acontece no cenário econômico e político, uma vez que isso influencia diretamente nos preços que precisam ser praticados na procura pelos produtos ou serviços. Quem trabalha com transporte, por exemplo, depende dos preços do combustível e, portanto, precisa saber o que acontece em volta da Petrobras, por exemplo. Isso vale tanto para o aspecto econômico quanto político — ainda mais em período de eleições, como aquele em que o Brasil vai entrar nos próximos meses. Dependendo de quem governa e de quem comanda a estatal, a política de preços pode acabar mudando, assim como outras diretrizes. Estar de olho nas movimentações do cenário econômico é importante também para saber como vão se comportar os consumidores. Em períodos de crise, eles acabam se retraindo, diferentemente de outros momentos. Então, a projeção do faturamento depende, ainda,
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