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GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL
Unidade 1 - Origem, características e 
conceitos da auditoria 
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 1 - Origem, características e conceitos da 
auditoria / Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 20
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Unidade 1 - Origem, características e 
conceitos da auditoria 
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Objetivos específicos
• Abordar e compreender origem, características e conceitos da auditoria.
• Diferenciar auditoria contábil dos demais tipos de auditoria, bem como dos 
diversos ramos da contabilidade.
Apresentando a unidade
Olá! Seja bem-vindo à disciplina de Auditoria Contábil. Nesta unidade, vamos 
aprender sobre a origem da auditoria, como ramo da contabilidade, e os diversos 
conceitos envolvidos na área.
Esse conhecimento é fundamental, pois os avanços tecnológicos, principalmente 
em termos de sistemas, e o excesso de informação presente em nossas vidas 
podem ocasionar diversos transtornos, já que, muitas vezes, a mesma informação 
nos é transmitida por diferentes meios, o que pode criar distorções, como naquela 
brincadeira de “telefone sem fio”, não é mesmo? Devemos ainda considerar o 
risco de recebermos uma informação ambígua, criando um ruído no processo 
de comunicação entre o emissor e o receptor, impossibilitando a compreensão 
verdadeira de um fato. 
Origem da auditoria
Você sabia que a auditoria surgiu da necessidade de se controlar ou verificar a 
condução de processos e procedimentos para a garantia da qualidade de produtos 
e serviços? Nesta unidade, veremos como a auditoria se originou e também os 
principais termos ou jargões usados na área.
A auditoria surgiu a partir do desenvolvimento do sistema capitalista. Os fatos 
marcantes se deram na Inglaterra, em 1310, com a criação do Conselho de Londres, 
seguida da criação do cargo de auditor do Tesouro da Inglaterra em 1314. (ATTIE, 
2011). Entretanto o reconhecimento dessa prática ocorreu em 1581, quando 
foi criado o primeiro Colégio de Contadores (Collegio dei Raxonati) em Veneza. 
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Inicialmente, os trabalhos de auditoria se limitavam à verificação dos registros 
contábeis, para checar a exatidão das informações (CREPALDI, 2009).
A contabilidade surgiu da necessidade de se controlar o patrimônio (bens, direitos 
e exigibilidades) e suas variações. Trata-se de uma ciência social, pois é a ação 
do homem que cria e modifica o patrimônio. Entretanto ela se utiliza de outras 
ferramentas, como, por exemplo, métodos quantitativos – como a matemática e a 
estatística (ciências exatas) – e métodos qualitativos, como o empirismo, pautado 
na vivência e observação (ciências humanas).
Dentre os ramos da Contabilidade, podemos destacar no Quadro 1.1:
Quadro 1.1: Principais ramos da Contabilidade
Ramificações Objetivos
Contabilidade societária
Aplicar os instrumentos legais e societários que 
envolvem as entidades, bem como a sua estrutura de 
capital, visando à realização de transações e negócios.
Contabilidade de custos
Avaliar o controle dos estoques e conhecimento dos 
instrumentos dos sistemas de custo, com o objetivo 
de servir de base para a tomada de decisão.
Contabilidade aplicada ao 
setor público
Gerar informações que orientem a tomada de decisão 
e a instrumentalização do controle social, permitindo 
a evidenciação que contribua para a transparência do 
setor público.
Contabilidade aplicada às 
instituições financeiras
Compreender o Sistema Financeiro Nacional, suas 
operações, bem como aplicar os procedimentos 
contábeis específicos às entidades bancárias.
Contabilidade aplicada às 
entidades de interesse social
Compreender o funcionamento das associações, 
fundações, organizações sociais, bem como da gestão 
contábil, prestação de contas, benefícios e obrigações. 
Contabilidade aplicada ao 
agronegócio
Compreender o primeiro setor da economia, bem como 
aplicar os procedimentos contábeis compreendidos 
nas atividades agrícola, pecuária e agroindustrial.
Perícia, avaliação e 
arbitragem
Aplicar um conjunto de procedimentos destinados 
a levar à instância decisória elementos de prova 
necessários a subsidiar a justa solução do litígio ou 
constatação de fato.
Auditoria
Verificar a regularidade dos registros de elementos 
patrimoniais e de resultado, aplicando procedimentos 
em extensão, profundidade e oportunidade adequadas.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
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Como podemos ver, a auditoria é uma das especialidades da Contabilidade. Ela 
surgiu da necessidade de controlar os registros contábeis e as movimentações 
financeiras. Assim, podemos dizer que a auditoria é um dos ramos ou técnicas de 
que a Ciência Contábil se utiliza.
A auditoria evoluiu pela ocorrência de vários eventos, dentre os quais destacamos 
a Revolução Industrial, no fim do século XVIII, quando alguns profissionais 
se declaravam “contadores públicos”, executando, entretanto, trabalhos mais 
especializados do que aquele efetuado por outros contadores. Já no século XIX, 
surge uma nova denominação, a de “perito contador”, cuja função básica era a de 
descobrir erros e fraudes. 
Você sabia que, entre 1850 e 1938, fiscais de órgãos de controle 
não eram autorizados a consultar os livros contábeis dos 
contribuintes em suas auditorias? A proibição tinha como origem 
o art. 17 do Código Comercial de 1850. Esse artigo foi revogado 
em 1938, pelo Decreto-Lei nº 385. Em 1939, o § 1º do art. 14 do 
Decreto-lei nº 1.168 tornou possível a punição das empresas que 
se recusassem a exibir os livros de escrita comercial.
Curiosidade
A evolução da auditoria no Brasil está intimamente ligada à instalação de empresas 
internacionais de auditoria independente, como a Deloitte Touche Tohmatsu, que 
abriu seu primeiro escritório na cidade do Rio de Janeiro, em 1911. Nas décadas 
seguintes, diversas multinacionais americanas e europeias abriram filiais no Brasil, 
que demandavam serviços de auditoria para reportar suas posições para suas 
matrizes no estrangeiro. Houve, ainda, a criação da tributação do imposto de renda 
em 1922, baseado nos resultados apurados em balanço, o que acelerou a evolução 
da auditoria.
A Rodhia do Brasil foi fundada em 1919, onde atualmente fica o município de 
Santo André, mesmo ano em que a Ford do Brasil foi fundada no município de São 
Bernardo do Campo. Já a General Motors do Brasil, fundada em 1925, começou 
a operar sua fábrica em 1930 no município de São Caetano do Sul, na região 
geograficamente conhecida como ABC, marcada pela forte industrialização no início 
do século XX. A Coca-Cola, por sua vez, iniciou suas atividades no Brasil em 1942. 
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Alguns anos depois, outros investimentos internacionais foram aqui implantados e, 
compulsoriamente, suas demonstrações contábeis deveriam ser auditadas, quando 
o mercado de capitais brasileiro ganhou importância no final dos anos 1960, com a 
aprovação da Lei nº 4.728 em 1965 (ATTIE, 2010, p. 8).
Em 1972, o Banco Central do Brasil passou a emitir normas, tornando obrigatória 
a auditoria externa, ou independente, em quase todas as entidades integrantes do 
Sistema Financeiro Nacional e companhias abertas. Finalmente, em 1976, a prática 
de auditoria se consolidou com a criação da Comissão de Valores Mobiliários e da 
Lei das Sociedades por Ações (Lei n.º 6.404).
Essas companhias de auditoria e consultoria foram crescendo a partir da abertura 
de novos escritórios ao redor do mundo. O Quadro 1.2 mostra quais são as seis 
maiores firmas de auditoria no mundo. 
Quadro 1.2: Maiores empresas globais de auditoria
Firma Sigla Fundação Sede
Deloitte Touche Tohmatsu Limited DTT 1845 Nova Iorque
PricewaterhouseCoopers PwC 1849 Londres
Klynveld Peat Marwick Goerdeler KPMG 1917 Amsterdã
Ernst & Young EY 1849 Londres
Grant Thornton GT 1924 Chicago
Binder Dijker Otte & Co BDO 1910 Bruxelas
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
As quatro primeiras empresas listadas são, geralmente, denominadas Big Four ou 
“quatrograndes” empresas globais de serviços contábeis de auditoria e consultoria. 
Entretanto a lista contempla ainda mais duas empresas, que são conhecidas como 
Large Six ou “seis maiores”.
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Conceitos e classificação da auditoria
Nesta seção, veremos os principais conceitos envolvidos com a prática da auditoria, 
ou seja, o ato de confrontar a condição com o critério (situação encontrada versus 
situação que deve ser). 
A palavra auditoria tem origem no latim audire, que significa “ouvir”. Esse termo foi 
utilizado pelos ingleses para classificá-la como uma técnica contábil da revisão, ou 
auditing. Da mesma forma, a palavra auditor também se origina do latim, qui audit, 
que significa “aquele que ouve, o ouvinte”. O termo auditor também está relacionado 
à expressão inglesa to audit, que significa “examinar, ajustar, corrigir, certificar”.
Agora que já conhecemos a origem dos termos, podemos começar a nos aproximar 
de determinados conceitos que são fundamentais para a compreensão da 
disciplina. Por exemplo, você sabe qual é a diferença entre fraude e erro? Será que 
são sinônimos? Observe os exemplos para que você fixe esses conceitos.
Segundo a NBC TA 240 (R1) (CFC, 2016), a fraude aplica-se a atos intencionais, isto 
é, voluntários, seja por omissão e/ou manipulação de transações, adulterações de 
documentos, registros e demonstrações contábeis. Além disso, a fraude pode estar 
relacionada à corrupção. São exemplos de fraudes os seguintes atos dolosos:
a. manipulação, falsificação ou alteração de registros ou documentos, de modo 
a modificar os registros de ativos, passivos e resultados;
b. apropriação indébita de ativos;
c. supressão ou omissão de transações nos registros contábeis;
d. registro de transações sem comprovação; e
e. aplicação de práticas contábeis indevidas. 
Já o erro refere-se a atos não intencionais, isto é, involuntários, seja por descuido, 
seja por desconhecimento ou interpretação equivocada na elaboração de registros 
e demonstrações contábeis, que resultem em incorreções. São exemplos de erros 
os seguintes atos culposos (CFC, 2016, s.p.):
a. erros aritméticos (digitação ou cálculo) na escrituração contábil ou nas de-
monstrações contábeis;
b. aplicação incorreta das normas contábeis; 
c. interpretação errada das variações patrimoniais (qualitativas ou quantitati-
vas) (NBC TA 240 (R1), CFC, 2016).
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Conforme a NBC T 11 (CFC, 1997) “ao detectar erros relevantes e quaisquer 
fraudes no decorrer de seu trabalho, o auditor tem a obrigação de comunicá-los 
à administração da entidade e sugerir medidas corretivas, informando sobre os 
possíveis efeitos no seu parecer, caso elas não sejam adotadas”.
Por que as auditorias independentes têm dificuldade em detectar 
a corrupção em uma empresa? Será que os auditores externos 
têm instrumentos suficientes para investigar fraudes a fundo? 
O auditor trabalha, essencialmente, com amostragem, utilizada 
para obter uma base razoável para a sua conclusão. Ainda que 
seja sua obrigação reportar à administração da entidade quando 
encontrar fraudes, esse não é o seu objetivo principal, já que a 
amostragem pode resultar na não detecção dessas fraudes. 
Reflita
Agora, já sabemos como a fraude e o erro podem ser definidos, mas temos que 
conhecer outros conceitos importantes em auditoria: risco, distorção relevante 
e asseguração. Esses conceitos complementarão nosso entendimento sobre a 
relevância e a importância da auditoria como técnica contábil.
O risco de auditoria ocorre quando um auditor expressa uma opinião imprópria 
quando as demonstrações financeiras apresentam distorção relevante, sem que 
o controle interno da empresa auditada ou os testes substantivos do auditor 
detectem ou previnam essa falha (CFC, NBC TA 200, 2016).
Observamos, então, que o auditor deve decidir sobre a quantidade de informações 
que fará parte da sua amostragem, ou seja, o que será analisado. A quantidade 
de itens analisados deve ser suficientemente ampla para reduzir o risco de 
amostragem a um nível mínimo tolerável. Assim, a dimensão da amostra, além 
de depender do ramo de atividade e do porte da empresa auditada, poderá ser 
determinada com base em fórmulas, estatísticas ou no julgamento profissional do 
auditor (CFC, NBC TA 200, 2016).
Já a distorção pode ocorrer por erro ou por fraude, com ou sem intenção. Ela é 
considerada como a diferença entre o valor, a classificação ou a divulgação de 
uma demonstração contábil relatada e o que é exigido para que o item objeto de 
auditoria esteja de acordo com a estrutura das demonstrações contábeis, ou seja, 
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com as leis e regulamentos que as disciplinam. As distorções identificadas pelo 
auditor devem ser comunicadas ao nível adequado de administração da entidade, 
para que sejam feitas as correções cabíveis (CFC, NBC TA 200, 2016).
Outro conceito que é bastante utilizado em auditoria é o de asseguração. Nesse 
caso, o objetivo do auditor é obter evidências adequadas e suficientes, para que, a 
partir delas, possa expressar uma conclusão embasada, ampliando, assim, o nível 
de confiança dos outros usuários. Em outras palavras, a asseguração compreende 
o resultado da mensuração ou avaliação de determinado objeto, baseando-se em 
critérios aplicáveis (CFC, NBC TO 3000, 2015).
Mas fique atento: nem todos os trabalhos executados por auditores independentes 
são trabalhos de asseguração. Por exemplo, o serviço de consultoria executado por 
um auditor independente não é considerado asseguração.
Você já deve estar se perguntando: como funciona uma auditoria? Existem etapas 
a serem seguidas? A auditoria é feita em conformidade com o estabelecido 
pelas Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC), classificadas como normas 
Profissionais e normas Técnicas. Essas normas são emitidas pelo Conselho Federal 
de Contabilidade (CFC). A auditoria, portanto, deve seguir uma diretriz, um padrão 
preestabelecido. As etapas de uma auditoria devem obedecer a uma sequência. 
Veja, no Diagrama 1.1, como funciona esse processo. 
Diagrama 1.1: Processo de auditoria independente
Planejamento 
dos trabalhos
Avaliação do 
Controle Interno
Revisão 
Analítica
Execução de 
procedimentos
Colete de 
informações
Emissão do Relatório 
de Auditoria
Avaliação das 
informações
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
Nas próximas unidades, veremos, em detalhes, cada uma dessas etapas.
Segundo Crepaldi (2009), atualmente, a auditoria é contemplada com os seguintes 
objetos de estudo:
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a. comprovação, pela escrituração, de que são exatos os fatos patrimoniais;
b. demonstração dos erros e fraudes encontrados;
c. sugestão das providências cabíveis, visando à prevenção de erros e fraudes;
d. verificação de que a contabilidade é satisfatória sob o aspecto sistemático e 
de organização;
e. verificação do funcionamento do controle interno;
f. proposição de medidas de previsão de fatos patrimoniais, com o propósito de 
manter a empresa dentro dos limites de organização e legalidade.
A partir deste ponto, conheceremos as diferentes classificações da auditoria, que 
podem ser: independente externa; interna ou operacional; gerencial; auditoria 
pública ou governamental.
Segundo Almeida (2012), a auditoria independente externa é uma atividade que tem 
por objetivo, por meio da inspeção das demonstrações financeiras, expressar uma 
opinião sobre a sua propriedade, e assegurar que elas representem adequadamente 
a posição financeira (fluxos de caixa) e patrimonial, assim como sobre o resultado 
(lucro ou prejuízo) de suas operações relativas aos exercícios financeiros 
correspondentes.
Já a auditoria interna, também denominada de auditoria operacional, é uma 
atividade subordinada, que tem por objetivo assessorar a administração da 
empresa com subsídios relativos ao cumprimento de todos os procedimentos 
e políticas internas da entidade, por meio da análise dos sistemas contábeis e 
de controles internos, avaliando se eles estão sendo cumpridos e se todas as 
transações realizadas estão expressas contabilmenteem conformidade com os 
critérios técnicos e normativos previamente definidos (ALMEIDA, 2012).
Na auditoria gerencial, o objetivo é avaliar o grau de segurança dos controles 
internos existentes na entidade. Assim, ela é realizada para avaliar: a eficiência, 
a eficácia, a economicidade, a efetividade e a qualidade de um sistema e seus 
processos. Portanto, nesse tipo de auditoria, verifica-se se o que foi definido no 
processo está sendo realmente executado; não se trata de uma validação do 
processo (como o melhor ou o que gera mais resultado), mas de uma verificação 
em relação ao seu cumprimento. Enquanto a auditoria operacional verifica os 
procedimentos, a auditoria gerencial verifica os processos.
Por fim, a auditoria pública, ou governamental, é uma atividade que tem por objetivo 
verificar o cumprimento dos preceitos de legalidade, legitimidade e economicidade 
quanto à utilização, arrecadação, guarda, gerenciamento ou administração de 
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dinheiros, bens e valores públicos dos Entes Federativos (União, estados, Distrito 
Federal e municípios). A Constituição Federal (BRASIL, 1988), no art. 71, inciso IV, 
elenca cinco tipos de auditorias: contábil, financeira, orçamentária, operacional e 
patrimonial.
Atualmente, as auditorias podem ser bem distintas, dependendo de seus objetivos, 
das atividades ou dos processos para os quais são utilizadas e dos relatórios que 
se espera receber dos auditores, sejam eles externos ou internos. No Quadro 1.3, 
podemos conhecer as principais diferenças entre o auditor externo e o auditor 
interno:
Quadro 1.3: Auditoria interna e externa: principais diferenças
Elementos Auditoria Externa Auditoria Interna
Vínculo com a 
empresa auditada
Não há.
É funcionário da 
firma de auditoria
É funcionário da 
empresa auditada, 
portanto há vínculo
Objeto Demonstrações contábeis Controles internos
Objetivo
Opinar sobre as 
demonstrações 
contábeis
Promover a melhoria 
dos controles internos
Produto final Parecer ou relatório de auditoria 
Recomendações 
para eficiência 
administrativa
Independência Ampla Limitada
Responsabilidade Profissional, civil e criminal Trabalhista
Continuidade do 
trabalho
Periódico Contínuo
Fonte: Adaptado de Pinho (2009).
Como você pode ver, a auditoria contábil pode ser feita por um profissional 
legalmente habilitado de fora (terceiros) e/ou por um profissional de dentro da 
empresa (funcionário), cuja função é desempenhar essa atividade técnica e 
científica a partir do emprego de um conjunto de procedimentos, organizados e 
executados em uma determinada entidade.
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Objetivo geral da auditoria
Uma auditoria contábil tem como objetivo geral a confirmação de registros e 
das demonstrações contábeis, ampliando o nível de confiança por parte dos 
usuários (CREPALDI, 2009). Seja na auditoria interna ou externa, o intuito é opinar e 
recomendar ajustes sobre o processo e os procedimentos de escrituração contábil 
das empresas. 
Assim, o resultado dessa revisão será uma opinião, com razoável segurança, 
formada a partir de evidências apropriadas e suficientes de auditoria, a fim de 
reduzir, a um nível aceitavelmente baixo, o seu risco. Tal opinião será expressa em 
um relatório, que pode ser livre de distorções relevantes, independentemente se 
causada por fraude ou erro, de acordo com a NBC TA 200 (CFC, 2016). 
Até 2009, ano em que houve profundas transformações na auditoria no Brasil, 
o parecer de auditoria apresentava apenas três parágrafos resumidos com uma 
opinião sobre as demonstrações contábeis. A partir da edição da Resolução CFC nº 
1.231/2009, o parecer passou a ser denominado relatório de auditoria independente 
e sua opinião passou a contar com outros elementos, como introdução, relatório da 
administração, relatório do auditor, opinião, parágrafos de ênfase e parágrafos de 
outros assuntos. 
Esse relatório pode ser não modificado (limpo ou sem ressalvas) ou com 
modificações (com ressalvas, adverso e com negativa de opinião) com base 
nos testes de auditoria. Esses testes, por sua vez, podem ser de observância ou 
substantivos.
Tal opinião é prerrogativa dos bacharéis, graduados em Ciências Contábeis, com 
inscrição ativa no Conselho Regional de Contabilidade do estado em que atuam, 
conforme a Resolução CFC nº 560/1983, art. 3º, itens 33 (auditoria interna e 
operacional) e 34 (auditoria externa independente). Os contadores que atuarem em 
auditoria externa devem ainda ser aprovados no Exame de Qualificação Técnica 
para registro no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI) do Conselho 
Federal de Contabilidade (CFC), conforme a NBC PA 13 (CFC, 2015). Além disso, 
para poder atuar profissionalmente, ele deverá ser inscrito no âmbito do mercado de 
valores mobiliários, na Comissão de Valores Mobiliários, nos termos da Instrução 
CVM nº 308/1999.
Observamos que a emissão do relatório independente, que tem por limite os 
objetivos da auditoria (demonstrações financeiras), não representa garantia de 
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viabilidade futura ou de eficácia da administração da entidade (ARAÚJO; ARRUDA, 
2012). Esse relatório sobre a adequação das demonstrações contábeis deve 
contemplar, de forma específica, os seguintes atributos: existência, propriedade, 
ocorrência, abrangência, avaliação, realização, apresentação e divulgação.
Assim, o fato de se fazer uma auditoria independente não retira as 
responsabilidades dos executivos e demais membros da empresa auditada. Nos 
Estados Unidos, no início dos anos 2000, vieram à tona, em empresas como 
Xerox, Enron, Tyco, WorldCom e outras, diversos escândalos financeiros, levando 
praticamente à extinção uma das maiores firmas de auditoria do mundo, a Arthur 
Andersen. Esses fatos colocaram a auditoria em evidência em todo o mundo.
Na época, em 2002, em resposta a esses escândalos, o Congresso americano 
aprovou uma lei que endureceu as responsabilidades dos gestores de empresas. 
Essa lei ficou conhecida como Lei Sarbanes-Oxley, em homenagem aos deputados 
que a criaram, Paul Sarbanes e Michel Oxley. Sua finalidade é identificar, combater e 
prevenir fraudes que afetem o desempenho financeiro das organizações, garantindo 
o compliance, ou seja, estar em conformidade com os regulamentos internos e 
externos à empresa. 
Portanto, como você deve estar concluindo, o auditor não é responsável, nem 
pode ser responsabilizado pela prevenção de fraudes ou erros relevantes nas 
demonstrações contábeis; seu dever é apenas o de comunicar ao contratante 
se identificá-los a partir de sua análise (CFC, NBC TA 240, 2016). Porém isso 
não significa que ele não deva atuar com ceticismo profissional para formar seu 
julgamento, certo?
Você deve estar se perguntando: ceticismo? Julgamento? O que esses termos 
significam em auditoria? Ceticismo é a atitude de questionamento contínuo para o 
conhecimento, fatos, opiniões ou crenças estabelecidas, ou seja, nunca acreditar 
em tudo ou sempre desconfiar. O profissional de auditoria não pode chegar à 
certeza alguma a respeito da verdade, pois trabalha com amostragens e com 
informações que lhe foram disponibilizadas, recaindo no risco de auditoria.
Para que o auditor identifique e avalie esses riscos, ele deve compreender o 
funcionamento do controle interno da entidade. Ainda que a maioria dos controles 
sejam relacionados com as demonstrações contábeis, nem todos os controles 
que com elas se relacionam são relevantes para a auditoria, pois se trata de um 
julgamento profissional (CFC, NBC TA 200, 2016). 
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Conforme a NBC TA 200, o julgamento profissional é pautado nos fatos e nas 
circunstâncias que são conhecidos pelo auditor. Esse julgamento leva em 
consideração:
• os resultados dos procedimentos de auditoria, executados no cumprimento 
das exigências das normas brasileiras de contabilidade;
• a avaliação do auditor quanto à obtenção ou não de evidência de auditoria 
apropriada e suficiente;
• se há algo mais que precisa ser feito nas circunstâncias específicas da au-
ditoria.
Figura 1.1: Auditoria das demonstraçõescontábeis
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
Em suma, os procedimentos de auditoria trazem evidências para que o auditor 
fundamente sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas, 
possibilitando-lhe emitir um parecer. Para tanto, ele reavalia os controles internos, 
livros contábeis, documentos e registros da entidade confrontando informações. O 
auditor não deve ser temido, pois ele irá propor sugestões de melhorias. 
É necessário que esse profissional tenha um comportamento ético que permita uma 
opinião isenta. A independência garante a habilidade de formar uma conclusão de 
asseguração sem se deixar afetar por influências internas ou externas, que possam 
comprometer sua opinião (CFC, NBC PA 290, 2017). Ela aperfeiçoa a capacidade 
de agir com integridade e isenção, de ser objetivo e de nunca acreditar plenamente 
nas informações prestadas pela empresa auditada, ou seja, de manter uma postura 
cética.
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Segundo a NBC PA 290 (CFC, 2017, s.p.), os principais pontos que podem 
comprometer essa independência são:
a) ameaça de interesse próprio é a ameaça de que interesse financeiro ou 
outro interesse influenciará de forma não apropriada o julgamento ou o 
comportamento do auditor;
b) ameaça de autorrevisão é a ameaça de que o auditor não avaliará 
apropriadamente os resultados de julgamento dado ou serviço prestado 
anteriormente por ele, ou por outra pessoa da firma dele, nos quais o 
auditor confiará para formar um julgamento como parte da prestação do 
serviço atual;
c) ameaça de defesa de interesse do cliente é a ameaça de que o auditor 
promoverá ou defenderá a posição de seu cliente a ponto em que a sua 
objetividade fique comprometida;
d) ameaça de familiaridade é a ameaça de que, devido ao relacionamento 
longo ou próximo com o cliente, o auditor tornar-se-á solidário aos 
interesses dele ou aceitará seu trabalho sem muito questionamento;
e) ameaça de intimidação é a ameaça de que o auditor será dissuadido 
de agir objetivamente em decorrência de pressões reais ou aparentes, 
incluindo tentativas de exercer influência indevida sobre o auditor.
A NBC PG 100 (CFC, 2014), por sua vez, estabelece os seguintes princípios éticos 
que o auditor independente deve cumprir: integridade, objetividade, competência e 
zelo profissionais, sigilo profissional e comportamento profissional.
De acordo com o artigo 9º da Resolução CFC nº 1.328/2011, a inobservância às 
Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) constitui infração disciplinar sujeita 
às penalidades previstas no artigo 27, “c” a “g” do Decreto-Lei nº 9.295/1946 e ao 
Código de Ética Profissional do Contador.
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Quer saber mais sobre o posicionamento do profissional de 
auditoria quando ele se depara com dilemas morais envolvendo 
atos ilícitos da categoria? Então, leia o artigo “Ética do profissional 
de auditoria: dilemas morais envolvendo atos ilícitos na execução 
de sua atividade”, de Ariane Caruline Fernandes e Vidgal 
Fernandes Martins, publicado na Revista de Auditoria Governança 
e Contabilidade em 2016. Disponível em: http://fucamp.edu.br/
editora/index.php/ragc/article/view/687/486
Saiba mais
Como você pode entender, a auditoria é um processo sistemático e ético, que 
se utiliza de procedimentos, como a avaliação de riscos e análise dos controles 
internos, cuja finalidade é a obtenção de evidência suficiente e adequada, de 
forma segura e razoável, de que as informações financeiras foram elaboradas em 
conformidade com uma estrutura e estão livres de distorção relevante e material 
causada por erro e fraude.
Vimos que o objetivo do auditor é emitir uma opinião, que conclui seus trabalhos, 
sobre as demonstrações contábeis. Contudo, esta opinião, assim como a 
escrituração contábil, também está sujeita a erros de julgamento. Isto é conhecido 
como risco de auditoria, ou seja, ao se concluir e opinar sobre a posição financeira e 
patrimonial, não se detectaram distorções significativas, seja por erro ou fraude. 
O risco de auditoria pode ser classificado de duas formas: risco de distorção 
relevante e risco de detecção. Vamos conhecer esses conceitos.
Segundo a NBC TA 200, o risco de distorção relevante decorre antes da auditoria 
e é subdividido em risco inerente e risco de controle. Assim, o risco inerente é a 
tendência de se afirmar sobre uma transação, saldo contábil ou divulgação antes da 
consideração de quaisquer controles relacionados. Por exemplo, a consideração de 
saldo de estoques de produtos tecnológicos, que em função de novas tecnologias, 
podem estar superavaliados.
O risco de controle, por sua vez, é o risco de que uma distorção que possa ocorrer 
em se afirmar sobre uma classe de transação, saldo contábil ou divulgação não 
seja prevenida, detectada e corrigida em tempo hábil pelo controle interno da 
http://fucamp.edu.br/editora/index.php/ragc/article/view/687/486
http://fucamp.edu.br/editora/index.php/ragc/article/view/687/486
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entidade. Por exemplo, limitações ao controle interno, subordinado, pela própria 
administração.
Já o risco de detecção decorre da não identificação de uma distorção existente e 
que possa ser relevante, individualmente ou em conjunto com outras distorções. 
Esse risco pode ser reduzido, mas jamais eliminado, pelas próprias limitações de 
auditoria, como natureza das operações, custo e tempo para condução do trabalho. 
Conforme a NBC TA 200, a distorção para a auditoria significa:
[...] a diferença entre o valor, a classificação, a apresentação ou a divulgação 
de uma demonstração contábil relatada e o valor, a classificação, a 
apresentação ou a divulgação que é exigida para que o item esteja de 
acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável. As distorções 
podem originar-se de erro ou fraude. Quando o auditor expressa uma 
opinião sobre se as demonstrações contábeis foram apresentadas 
adequadamente, em todos os aspectos relevantes, as distorções também 
incluem os ajustes de valor, classificação, apresentação ou divulgação que, 
no julgamento do auditor, são necessários para que as demonstrações 
contábeis estejam apresentadas adequadamente, em todos os aspectos 
relevantes.
No entanto, devemos observar que, se não for possível obter segurança razoável e 
se a opinião do auditor sobre as demonstrações contábeis apresentar ressalva no 
relatório de auditoria, mesmo assim insuficiente para atender aos usuários, esse 
profissional deve se abster de opinar, ou mesmo renunciar ao trabalho (CFC, NBC TA 
200, 2016).
Então, vamos refletir: os controles sobre a integridade e a exatidão das informações 
geradas pela empresa contratante podem ou não ser relevantes para a auditoria? 
Correto! O auditor tem conhecimento das informações e se utiliza de seu 
julgamento profissional para planejar e executar os procedimentos necessários 
para a realização do seu trabalho. Assim, os controles relacionados aos objetivos 
operacionais, ou de curto prazo, também podem ser relevantes caso eles se 
relacionem com os dados analisados ou utilizados na aplicação de procedimentos 
de auditoria.
Entretanto, além de opinar sobre as demonstrações financeiras, a auditoria contábil 
também revisa as transações contábeis, financeiras e operacionais de uma 
entidade. Com tais procedimentos, podem-se identificar deficiências nos controles 
internos e apresentar recomendações para saná-las.
18
De acordo com tudo o que vimos até aqui, podemos resumir os principais benefícios 
da auditoria em três pontos:
• aumenta a transparência e confiança dos stakeholders da empresa auditada; 
• permite identificar falhas ou deficiências, que devem ser trabalhadas para a 
melhoria de processos e procedimentos internos; 
• a tomada de decisão será sustentada ou subsidiada com informações con-
sistentes e confiáveis, livres de distorções relevantes.
A partir disso, para encerrar esta unidade, vamos refletir: será que a auditora é, 
realmente, necessária? Ou seria apenas um custo a mais para as empresas? Se 
você respondeu sim para a primeira pergunta, você compreendeu a importânciada 
auditoria para as entidades!
19
Referências
ALMEIDA, M. C. Auditoria: um curso moderno e completo. 8. ed. São Paulo: Atlas, 
2012.
ARAÚJO, I. da P. S.; ARRUDA, D. G. Fundamentos da auditoria: a auditoria das 
demonstrações financeiras em um contexto global. São Paulo: Saraiva, 2012.
ATTIE, W. Auditoria: conceitos e aplicações. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. 
Brasília, DF: Senado, 1988. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
constituicao/constituicaocompilado.htm>. Acesso em: 2 jan. 2018.
COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS. Instrução CVM n.º 308 de 14 de 
maio de 1999. Dispõe sobre o registro e o exercício da atividade de auditoria 
independente no âmbito do mercado de valores mobiliários, define os deveres e as 
responsabilidades dos administradores das entidades auditadas no relacionamento 
com os auditores independentes. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, 
Brasília, DF, 19 mai. 1999.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC n.º 560 de 28 de outubro 
de 1983. Dispõe sobre as prerrogativas profissionais de que trata o artigo 25 do 
Decreto-lei nº 9.295, de 27 de maio de 1946. Diário Oficial [da] República Federativa 
do Brasil, Brasília, DF, 28 dez. 1983.
______. Resolução CFC n.º 1.328, de 18 de março de 2011. Dispõe sobre a estrutura 
das normas brasileiras de contabilidade. Diário Oficial [da] República Federativa do 
Brasil, Brasília, DF, 22 mar. 2011.
______. Norma Brasileira de Contabilidade – NBC PG 100, de 24 de janeiro de 2014. 
Dispõe sobre a NBC PG 100 - aplicação geral aos profissionais da contabilidade. 
Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, Brasília, DF, 25 mar. 2014.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicaocompilado.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicaocompilado.htm
20
______. Norma Brasileira de Contabilidade – NBC PA 13 (R2), de 21 de agosto de 
2015. Dá nova redação à NBC PA 13 (R1) que dispõe sobre o Exame de Qualificação 
Técnica. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, Brasília, DF, 2 set. 2015.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC TO 3000, de 20 de novembro de 
2015. Dá nova redação à NBC TO 3000 que dispõe sobre trabalhos de asseguração 
diferente de auditoria e revisão. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, 
Brasília, DF, 25 nov. 2015.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC TA 200 (R1), de 19 de agosto 
de 2016. Objetivos gerais do auditor independente e a condução da auditoria em 
conformidade com normas de auditoria. Diário Oficial [da] República Federativa do 
Brasil, Brasília, DF, 5 set. 2016.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC TA 240 (R1), de 19 de agosto 
de 2016. Altera a NBC TA 240 que dispõe sobre a responsabilidade do auditor em 
relação a fraude, no contexto da auditoria de demonstrações contábeis. Diário 
Oficial [da] República Federativa do Brasil, Brasília, DF, 5 set. 2016.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC PA 290 (R2), de 19 de maio 
de 2017. Independência nos trabalhos de auditoria e revisão. Diário Oficial [da] 
República Federativa do Brasil, Brasília, DF, 26 mai. 2017.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC T 11, Resolução 820 de 17 
de dezembro de 1997. Normas de Auditoria Independente das Demonstrações 
Contábeis com alterações e dá outras providências. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil, Brasília, DF, 21 jan. 1998.
CREPALDI, S. A. Auditoria Contábil: teoria e prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
PINHO, R. C. de S. Fundamentos de auditoria: auditoria contábil, outras aplicações 
de auditoria. São Paulo: Atlas, 2009.
GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL 
Unidade 2 - Normas Técnicas e 
Profissionais da Auditoria
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 2 - Normas Técnicas e Profissionais da Audito-
ria / Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 20
Copyright © 2020. Delinea Tecnologia Educacional. Todos os direitos reservados.
Unidade 2 - Normas Técnicas e 
Profissionais da Auditoria
3
Objetivo específico 
• Conhecer as normas técnicas de auditoria referentes à execução do trabalho 
e à pessoa do auditor.
Apresentando a Unidade
Esta unidade será o primeiro passo para que você conheça as normas técnicas e 
profissionais que regem a auditoria. Serão conceituadas as normas de auditoria 
interna e externa e de asseguração, sua importância e aplicação, tanto na 
elaboração e execução dos trabalhos de auditoria quanto no estabelecimento de 
parâmetros para o exercício da função do auditor.
Além disso, também serão explanados os principais órgãos relacionados à 
fiscalização e os pontos considerados essenciais na elaboração de uma auditoria, 
como: planejamento, relevância, riscos, amostragem, transações com partes 
relacionadas, transações e eventos subsequentes, carta de responsabilidade da 
administração, contingências etc. Vamos começar?
Importância e aplicação das normas 
de auditoria
O primeiro passo para o estudo das normas técnicas e profissionais da auditoria é o 
conhecimento de alguns conceitos importantes. Então, vamos lá?
De acordo com Crepaldi (2009, p. 23), a auditoria pode ser conceituada como “[...] 
o levantamento, estudo e avaliação sistemática das transações, procedimentos, 
operações, rotinas e das demonstrações financeiras de uma entidade”.
A auditoria pode ser interna ou externa. A principal diferença entre os dois métodos 
é que a auditoria externa é realizada por membros que não são colaboradores da 
empresa (SANTOS; GOMES, 2006).
4
A atividade de auditoria no Brasil é regulamentada por diversas normas, tanto para 
os profissionais quanto para a técnica, as quais iremos elucidar detalhadamente 
no decorrer deste estudo. Existem diversos órgãos que estão relacionados com a 
fiscalização, regulamentação e controle da auditoria, seguem alguns deles:
• CRC – Conselho Regional de Contabilidade: é a entidade de classe dos con-
tadores e tem como principal finalidade o registro e fiscalização do exercício 
da profissão contábil.
• CFC – Conselho Federal de Contabilidade: é o responsável pela elaboração 
das Normas Brasileiras de Contabilidade.
• CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis: tem como objetivo a emissão 
de Pronunciamentos Técnicos, para permitir a emissão de normas pela en-
tidade reguladora brasileira, considerando a convergência da Contabilidade 
Brasileira aos padrões internacionais.
• CVM – Comissão de Valores Mobiliários: é uma entidade autárquica, vincula-
da ao Ministério da Fazenda, que funciona como órgão fiscalizador do mer-
cado de capitais no Brasil.
• IFAC – (International Federation of Accountants/Federação Internacional de 
Contadores): organização mundial que representa a profissão contábil.
• IASB – (International Accounting Standards Board/Normas Internacionais de 
Contabilidade): responsável pela revisão e publicação das IFRS (International 
Financial Reporting Standard/Norma Internacional de Relatórios Financei-
ros), que são pronunciamentos com normas internacionais de contabilidade; 
o Brasil é representado pelo CFC e IBRACON.
• FASB – (Financial Accounting Standards Board): é uma entidade privada, cujo 
objetivo principal é desenvolver os princípios contábeis geralmente aceitos 
(GAAP) nos Estados Unidos da América. O FASB é responsável pela publica-
ção dos FAS (Statements of Financial Accounting Standars/Normas de Con-
tabilidade Financeira).
• IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil: tem por objeti-
vo, entre outros, elaborar normas e procedimentos relacionados com audito-
ria e perícias contábeis.
• AUDIBRA – Instituto dos Auditores Internos do Brasil: é uma pessoa jurídica 
de direito privado, sem fins lucrativos, que tem por objetivo principal a pro-
moção do desenvolvimento da auditoria interna, mediante a troca de ideias, 
reuniões, conferências, intercâmbio com outras instituições, congressos, pu-blicações de livros e revistas e divulgação da importância da auditoria inter-
na junto a terceiros.
5
As Normas Brasileiras de Contabilidade classificam-se como: profissionais – 
que estabelecem a conduta para o exercício da profissão – e técnicas – que 
estabelecem os conceitos doutrinários, a estrutura técnica e os procedimentos a 
serem aplicados.
Figura 2.1: As normas estabelecem conceitos, estrutura e procedimentos
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
A auditoria é um dos instrumentos de controle mais importantes para os 
administradores das empresas, pois, por meio da análise e da certificação da 
auditoria nos controles internos e nas demonstrações contábeis, é possível 
identificar se os processos internos e políticas definidas pela empresa estão 
sendo seguidos, principalmente em consonância com as Normas Brasileiras 
de Contabilidade. As normas profissionais – NBC TA – conduzem o auditor 
na realização de suas tarefas de forma imparcial, zelosa, cética, responsável e 
criteriosa.
As NBC TA conduzem o auditor, de forma técnica, no trabalho do material utilizado. 
As normas técnicas de auditoria são convergentes com as normas internacionais. 
Elas vão sendo aperfeiçoadas e, periodicamente, consolidadas no decorrer dos 
anos, com os pronunciamentos, afastando lacunas ou interpretações dúbias 
relativas ao trabalho do auditor.
As Normas de Auditoria são imprescindíveis para a profissão, para adequar e 
padronizar a correta verificação dos saldos financeiros e contábeis, analisar os 
controles e verificar a fragilidade. Elas definem quais procedimentos devem ser 
adotados na auditoria, os critérios de materialidade e os riscos envolvidos. Seu 
6
objetivo também é a regulação da profissão, garantindo a qualificação técnica dos 
auditores por meio da educação continuada.
No Brasil, a legislação é presente em todas as áreas de atividade profissional e não 
seria diferente para a auditoria, cujo objeto é o conjunto de controle do patrimônio 
administrativo, os quais compreendem papéis, fichas, arquivos e as demonstrações 
financeiras e contábeis. Assim, as normas de auditoria são:
• normas relativas à execução do trabalho;
• normas relativas ao relatório;
• normas relativas à pessoa do auditor.
Vamos conhecer cada tipo de norma nos próximos tópicos.
Normas relativas à execução do 
trabalho de auditoria
A NBC TA 300 refere-se ao planejamento da realização dos trabalhos de auditoria, 
já que esse é o primeiro passo de uma auditoria. Ela norteia o auditor no 
desenvolvimento dos trabalhos e define o escopo e limitação da auditoria. 
Um planejamento eficaz é o caminho para o bom desenvolvimento e resultado da 
auditoria. Quando o auditor faz um bom planejamento, ele pode explorar mais as 
áreas importantes, fazer um trabalho organizado, otimizar o tempo, resultando na 
seleção dos membros da equipe com capacidade e competência adequadas para 
mensurar o nível de riscos e alocação apropriada nas tarefas. 
É importante salientar que o planejamento da auditoria não deve ser visto como 
uma etapa isolada, mas como um processo contínuo. De acordo com a NBC 300, o 
planejamento contribui para: 
• Auxiliar o auditor a dedicar atenção apropriada às áreas importantes 
da auditoria;
• Auxiliar o auditor a identificar e resolver tempestivamente problemas 
potenciais;
• Auxiliar o auditor a organizar adequadamente o trabalho de auditoria 
para que seja realizado de forma eficaz e eficiente;
7
• Auxiliar na seleção dos membros da equipe de trabalho com níveis 
apropriados de capacidade e competência para responderem aos 
riscos esperados e na alocação apropriada de tarefas;
• Facilitar a direção e a supervisão dos membros da equipe de trabalho 
e a revisão do seu trabalho;
• Auxiliar, se for o caso, na coordenação do trabalho realizado 
por outros auditores e especialistas (CONSELHO FEDERAL DE 
CONTABILIDADE).
Figura 2.2: O planejamento é o primeiro passo de uma auditoria
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
O planejamento deve buscar atender a alguns requisitos, tais como:
• Envolvimento de membros-chave da equipe de trabalho – na definição de 
como será realizado o trabalho de auditoria é importante que todos os mem-
bros da equipe de trabalho discutam e participem da elaboração do planeja-
mento que será posto em ação.
• Atividades preliminares do trabalho de auditoria – no início do trabalho de 
auditoria o auditor deve realizar as seguintes atividades:
a. Supervisão e controle de qualidade: os controles internos de qualidade re-
lacionam-se à garantia da qualidade dos serviços. Para a sua estruturação, 
deve-se levar em consideração o porte, a cultura, a organização e a com-
plexidade dos serviços que serão realizados. Todas as atividades do audi-
tor deverão seguir o controle interno de qualidade (CONSELHO FEDERAL DE 
CONTABILIDADE, NBC TA 220). 
8
b. Avaliação da conformidade com os requisitos éticos – no decorrer de todo o 
trabalho desenvolvido, a equipe de trabalho deve seguir as exigências éticas 
relevantes. De acordo com a NBC 200, o ceticismo envolve estar alerta a:
• Evidências de auditoria que contradigam outras evidências obtidas;
• Informações que coloquem em dúvida a confiabilidade dos 
documentos e respostas a indagações a serem usadas como 
evidências de auditoria;
• Condições que possam indicar possível fraude; e
• Circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de 
auditoria além dos exigidos pelas NBCs TA (CONSELHO FEDERAL 
DE CONTABILIDADE).
Se tais elementos forem cumpridos, os auditores conseguirão diminuir os 
riscos relacionados à desconsideração de situações que não sejam comuns, 
generalização excessiva e uso inadequado de princípios ao estabelecer a natureza, 
a época e a extensão dos procedimentos de auditoria e ao avaliar os seus 
resultados (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, NBC TA 200).
c. Estabelecimento do entendimento dos termos do trabalho: O auditor deve 
estabelecer como adequado os termos do trabalho. Tais termos devem ser 
formalizados na carta de contratação da auditoria ou em um documento es-
crito que seja adequado. Ele deve abranger (NBC 300): 
• O objetivo e o alcance da auditoria das demonstrações contábeis;
• As responsabilidades do auditor;
• As responsabilidades da administração;
• A identificação da estrutura de relatório financeiro aplicável para a 
elaboração das demonstrações contábeis;
• Referência à forma e ao conteúdo esperados de quaisquer relatórios 
a serem emitidos pelo auditor; e
• Declaração de que existem circunstâncias em que o relatório pode 
ter forma e conteúdo diferente do esperado.
• Aplicação dos procedimentos de auditoria – os procedimentos de auditoria 
devem ser aplicados por causa da complexidade e do volume de operações 
da empresa. É papel do auditor, com base na análise de riscos de auditoria e 
9
outros elementos que ele tenha, estabelecer uma estratégia global, e a partir 
dela ele deve:
a. Identificar as características do trabalho para definir o seu alcance;
b. Definir os objetivos do relatório do trabalho de forma a planejar a época da 
auditoria e a natureza das comunicações requeridas;
c. Considerar os fatores que no julgamento profissional do auditor são signifi-
cativos para orientar os esforços da equipe do trabalho;
d. Considerar os resultados das atividades preliminares do trabalho de audi-
toria e, quando aplicável, se é relevante o conhecimento obtido em outros 
trabalhos realizados pelo sócio do trabalho para a entidade; e 
e. Determinar a natureza, a época e a extensão dos recursos necessários para 
realizar o trabalho (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE).
• Documentação da auditoria – este item corresponde à documentação obri-
gatória exigida na realização dos trabalhos de auditoria das demonstrações 
contábeis. Os papéis de trabalho fazem parte dele (CONSELHO FEDERAL DE 
CONTABILIDADE, NBC TA 300).
• Risco de auditoria – o risco de auditoria corresponde à possibilidade de o 
auditor emitir uma opinião inadequada em relação às demonstrações con-
tábeisque estejam erradas. A análise dos riscos também ocorre na fase de 
planejamento (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, NBC TA 300).
É importante destacar que cabe ao auditor sempre observar todas as regras de 
auditoria vigentes, e no caso de outras auditorias já terem sido realizadas na 
empresa por outro auditor é de extrema importância que o auditor entre em contato 
com o profissional responsável.
Na auditoria interna, também são considerados alguns pontos destacados na 
execução da auditoria externa, como planejamento e riscos. De acordo com a NBC 
T 12, devem fazer parte do processo de auditoria interna os exames e investigações, 
testes de observância e testes substantivos, que possibilitem ao auditor obter as 
informações necessárias para dar base às conclusões e recomendações emitidas à 
administração da empresa. 
No Quadro 2.1, podemos ver, de forma sintética, todas as normas e suas respectivas 
resoluções, referentes à execução dos trabalhos de auditoria:
10
Quadro 2.1: Normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas referentes à execução dos trabalhos de 
auditoria
Norma Resolução CFC Descrição
NBC TA DOU 25/11/15 Estrutura Conceitual para Trabalhos de Asseguração 
NBC TA 210 DOU 05/09/16 Concordância com os Termos do Trabalho de Auditoria 
NBC TA 220 DOU 05/09/16 Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstrações Contábeis 
NBC TA 230 DOU 05/09/16 Documentação de Auditoria 
NBC TA 240 DOU 05/09/16 Responsabilidade do Auditor em Relação à Fraude 
NBC TA 250 1.208/09 Consideração de Leis e Regulamentos na Auditoria de Demonstrações Contábeis 
NBC TA 260 DOU 04/07/16 Comunicação com os Responsáveis pela Governança 
NBC TA 265 1.210/09 Comunicação de Deficiências de Controle Interno 
NBC TA 300 DOU 05/09/16 Planejamento da Auditoria de Demonstrações Contábeis 
NBC TA 315 DOU 05/09/16 Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante por meio do Entendimento da Entidade e do seu Ambiente 
NBC TA 320 DOU 05/09/16 Materialidade no Planejamento e na Execução da Auditoria 
NBC TA 330 DOU 05/09/16 Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados 
NBC TA 402 1.215/09 Considerações de Auditoria para a Entidade que utiliza a Organização Prestadora de Serviços 
NBC TA 450 DOU 05/09/16 Avaliação das Distorções Identificadas durante a Auditoria 
NBC TA 500 DOU 05/09/16 Evidência de Auditoria 
NBC TA 501 1.218/09 Evidência de Auditoria - Considerações Específicas para itens Selecionados 
NBC TA 505 1.219/09 Confirmações externas 
NBC TA 510 DOU 05/09/16 Trabalhos iniciais - saldos iniciais 
NBC TA 520 1.221/09 Procedimentos analíticos 
NBC TA 530 1.222/09 Amostragem em Auditoria 
NBC TA 540 DOU 05/09/16 Auditoria de Estimativas Contábeis, Inclusive do Valor Justo, e Divulgações Relacionadas 
NBC TA 550 1.224/09 Partes relacionadas 
11
NBC TA 560 DOU 05/09/16 Eventos subsequentes 
NBC TA 570 DOU 04/07/16 Continuidade operacional 
NBC TA 580 DOU 05/09/16 Representações formais 
NBC TA 600 DOU 05/09/16 
Considerações Especiais - Auditorias de Demonstrações 
Contábeis de Grupos, incluindo o Trabalho dos Auditores dos 
Componentes 
NBC TA 610 DOU 29/01/14 Utilização do Trabalho de Auditoria Interna 
NBC TA 620 1.230/09 Utilização do Trabalho de Especialistas 
NBC TA 710 DOU 05/09/16 Informações Comparativas - Valores Correspondentes e Demonstrações Contábeis
NBC TA 800 DOU 22/02/17 
Considerações Especiais - Auditorias de Demonstrações 
Contábeis Elaboradas de acordo com Estruturas de 
Contabilidade para Propósitos Especiais 
NBC TA 805 DOU 22/02/17 
Considerações Especiais - Auditoria de Quadros Isolados 
das Demonstrações Contábeis e de Elementos, Contas ou 
Itens Específicos das Demonstrações Contábeis 
NBC TR 
2400 DOU 30/10/13 Trabalhos de Revisão de Demonstrações Contábeis 
NBC TR 
2410 1.274/10 
Revisão de Informações Intermediárias Executada pelo 
Auditor da Entidade 
NBC TO 
3000 DOU 25/11/15 Trabalho de Asseguração Diferente de Auditoria e Revisão 
NBC TI 01 NBC T 12 Da auditoria interna
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
No próximo tópico, falaremos sobre as normas relativas ao parecer de auditoria. 
Vamos lá?
Normas relativas ao parecer/relatório 
de auditoria
O parecer/relatório de auditoria é a peça mais importante, pois nele o auditor 
informa o resultado de seu trabalho. Nessa fase, o auditor deve revisar os papéis de 
trabalho, assegurando que todas as etapas da auditoria foram cumpridas, e concluir 
12
se os objetivos da auditoria foram alcançados e se as evidências foram suficientes 
para fundamentar sua conclusão.
No Quadro 2.2, apresentaremos as principais normas e as respectivas resoluções 
referentes ao parecer/relatório de auditoria:
Quadro 2.2: Normas Brasileiras de Contabilidade referentes ao parecer/relatório
NBC Resolução CFC Descrição
NBC TA 700 - 
Formação da 
Opinião e Emissão 
do Relatório 
do Auditor 
Independente 
sobre as 
Demonstrações 
Contábeis
DOU 04/07/16 
Esta norma refere-se à obrigação do auditor de formar 
uma opinião sobre as demonstrações contábeis 
analisadas, além de determinar a forma e o conteúdo 
do relatório referente à auditoria realizada. De acordo 
com o item 6 da respectiva norma, os objetivos a 
serem atingidos pelo auditor ao elaborar o relatório/
parecer são:
a) formar uma opinião sobre as demonstrações 
contábeis com base na avaliação das conclusões 
alcançadas pela evidência de auditoria obtida; 
b) expressar claramente essa opinião por meio de 
relatório por escrito.
NBC TA 701 - 
Comunicação 
dos Principais 
Assuntos 
de Auditoria 
no Relatório 
do Auditor 
Independente.
DOU 04/07/16 
Esta norma refere-se à responsabilidade do auditor de 
informar os assuntos mais relevantes no relatório. Ela 
também trata do que é levado em consideração para 
determinar qual conteúdo precisa ser informado no 
relatório, além da forma como essa informação será 
apresentada.
NBC TA 705 - 
Modificações na 
Opinião do Auditor 
Independente
DOU 04/07/16 
Esta norma refere-se à responsabilidade do auditor de 
emitir um relatório específico quando as informações 
se encontram incompletas e possuem imprecisões. De 
acordo com o item 2 da respectiva norma, existem três 
tipos de opiniões modificadas: opinião com ressalva, 
opinião adversa e abstenção de opinião. 
A decisão sobre que tipo de opinião modificada é 
apropriada depende:
a) da natureza do assunto, caso as demonstrações 
contábeis apresentem distorção relevante ou, no 
caso de faltar evidências de auditoria apropriada e 
suficiente; 
b) da avaliação do auditor sobre a divulgação de 
forma geral sobre os efeitos ou possíveis efeitos das 
informações presentes nas demonstrações contábeis.
13
NBC TA 706 
- Parágrafos 
de Ênfase e 
Parágrafos de 
Outros Assuntos 
no Relatório 
do Auditor 
Independente
DOU 04/07/16 
Esta norma é referente a informações adicionais que 
constem no relatório do auditor. A finalidade desses 
dados é: 
a) chamar a atenção para um assunto quando a 
informação à que ele se refere é importante para o 
entendimento das demonstrações contábeis, ou
b) chamar a atenção sobre um assunto que, caso não 
seja apresentado nas demonstrações contábeis, fará 
com que os usuários não entendam a auditoria, as 
responsabilidades do auditor ou o seu relatório.
NBC TA 810 
Trabalhos para 
a Emissão de 
Relatório sobre 
Demonstrações 
Contábeis 
Condensadas
DOU 22/02/17 
Esta norma refere-se à responsabilidade do auditor 
de elaborar o relatório/parecer das demonstrações 
contábeis de acordo com informações que sejam 
compactas e que tenham sido auditadas em 
consonância com as normas de auditoria vigentes 
pelo mesmo auditor.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
No próximo tópico, iremos conhecer as normas relativas ao auditor. Vamos adiante? 
Normas relativas ao auditor
No decorrer desta unidade, vimos que as normas fornecem as diretrizes e regras 
para as atividades de auditoria. Mas sua aplicação não se limita aos documentos 
emitidos, o auditor contábil responsável pela emissão dos relatórios também tem a 
sua funçãoregida pelas normas.
O auditor contábil é um profissional com registro ativo no Conselho Regional de 
Contabilidade (CRC) e com conhecimentos sobre a área contábil, financeira e 
patrimonial. Ele pode ser um auditor interno ou externo. Sua principal função é 
identificar falhas nos sistemas de controle, contribuindo, assim, para a tomada de 
decisão com base em dados fidedignos (MELO; SANTOS, 2017). 
14
Na auditoria externa:
• não existe vínculo empregatício com a empresa auditada;
• os exames das operações são feitos principalmente 
para atender a sócios, acionistas, investidores, e demais 
interessados.
Na auditoria interna
• existe vínculo empregatício com a empresa auditada;
• os exames das operações são feitos, principalmente, visando 
aos aspectos de eficiência operacional/administrativa.
Atenção
Caso a auditoria seja feita em uma empresa de capital aberto, é preciso que o 
contador também tenha registro profissional na Comissão de Valores Mobiliários 
(CVM).
De acordo com a NBC PG 100, alguns princípios devem nortear 
a conduta do profissional de contabilidade. São eles: princípios 
éticos, integridade, objetividade, competência e zelo profissionais, 
sigilo profissional e comportamento profissional. Para saber mais 
a esse respeito, acesse o link: <http://www1.cfc.org.br/sisweb/
SRE/docs/NBCPG100.pdf>.
Saiba mais
http://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/NBCPG100.pdf
http://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/NBCPG100.pdf
15
A Resolução CFC 803/96, em seu art. 5º, posteriormente atualizada pela Resolução 
3.107/10, estabelece alguns princípios éticos que o contador deve seguir como 
auditor:
I – recusar sua indicação quando reconheça não se achar capacitado em 
face da especialização requerida;
II – abster-se de interpretações tendenciosas sobre a matéria que 
constitui objeto de perícia, mantendo absoluta independência moral e 
técnica na elaboração do respectivo laudo;
III – abster-se de expender argumentos ou dar a conhecer sua convicção 
pessoal sobre os direitos de quaisquer das partes interessadas, ou da 
justiça da causa em que estiver servindo, mantendo seu laudo no âmbito 
técnico e limitado aos quesitos propostos;
IV – considerar com imparcialidade o pensamento exposto em laudo 
submetido a sua apreciação;
V – mencionar obrigatoriamente fatos que conheça e repute em condições 
de exercer efeito sobre peças contábeis objeto de seu trabalho, respeitado 
o disposto no inciso II do Art. 2º;
VI – abster-se de dar parecer ou emitir opinião sem estar suficientemente 
informado e munido de documentos;
VII – assinalar equívocos ou divergências que encontrar no que concerne 
à aplicação dos Princípios de Contabilidade e Normas Brasileiras de 
Contabilidade editadas pelo CFC; 
VIII – considerar-se impedido para emitir parecer ou elaborar laudos sobre 
peças contábeis observando as restrições contidas nas Normas Brasileiras 
de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade; 
IX – atender à Fiscalização dos Conselhos Regionais de Contabilidade 
e Conselho Federal de Contabilidade no sentido de colocar à disposição 
desses, sempre que solicitado, papéis de trabalho, relatórios e outros 
documentos que deram origem e orientaram a execução do seu trabalho; 
e
X - cumprir os Programas Obrigatórios de Educação Continuada 
estabelecidos pelo CFC. (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE)
16
Além de prezar pelos princípios éticos, no caso do auditor independente (externo), 
é preciso seguir as Normas Brasileiras de Auditoria, emitidas em conjunto pelos 
seguintes órgãos: Conselho Federal de Contabilidade (CFC), Instituto de Auditores 
Independentes do Brasil (Ibracon), Banco Central do Brasil (Bacen), Comissão de 
Valores Mobiliários (CVM) e Superintendência de Recursos Privados (Susep).
De acordo com o art. 3º da instrução da CVM 308/99, o auditor independente 
precisa ter registro no CFC, na categoria contador. Ele deve ter exercido atividade 
de auditoria no país por, pelo menos, cinco anos (consecutivos ou não), período 
contado desde o seu registro no órgão. 
O art. 7º da instrução da CVM 308/99 estabelece como poderá 
ser comprovado o exercício da atividade de auditoria. Saiba 
mais detalhes sobre isso acessando o link: <http://www.cvm.
gov.br/export/sites/cvm/legislacao/instrucoes/anexos/300/
inst308consolid.pdf>.
Saiba mais
O auditor externo deve ainda ter um escritório profissional legalizado, em seu 
nome, com instalações compatíveis com o exercício da atividade de auditoria 
independente, prezando pelo sigilo de documentos e informações dos clientes, além 
de, evidentemente, ter conhecimentos permanentemente atualizados sobre a área 
de atuação. 
Existem outras diretrizes e regras que o contador que exerce a função de auditor 
precisa seguir. No Quadro 2.3, podemos ver as principais normas e suas respectivas 
resoluções:
http://www.cvm.gov.br/export/sites/cvm/legislacao/instrucoes/anexos/300/inst308consolid.pdf
http://www.cvm.gov.br/export/sites/cvm/legislacao/instrucoes/anexos/300/inst308consolid.pdf
http://www.cvm.gov.br/export/sites/cvm/legislacao/instrucoes/anexos/300/inst308consolid.pdf
17
Quadro 2.3: Normas Brasileiras de Contabilidade do Profissional de Auditoria – NBC PA
NBC Resolução CFC Descrição
NBC PI 01 821/97
Esta norma determina as competências técnico-
profissional do auditor interno. Ela ainda trata de sua 
autonomia profissional, sobre a responsabilidade na 
execução dos trabalhos, além da manutenção do sigilo 
profissional e cooperação com o auditor independente. 
NBC PA 13 
– Exame de 
Qualificação 
Técnica
1.109/07
Tem por objetivo examinar o nível de conhecimento 
e competência técnico-profissional dos auditores 
independentes. O exame de qualificação técnica é 
composto de prova escrita, contemplando questões para 
respostas objetivas e dissertativas. Os conhecimentos 
exigidos são: 
a) Ética Profissional; 
b) Legislação Profissional; 
c) princípios Fundamentais de Contabilidade e Normas 
Brasileiras de Contabilidade, editados pelo Conselho 
Federal de Contabilidade; 
d) Auditoria Contábil; 
e) Legislação Societária; 
f) Legislação e Normas de Organismos Reguladores do 
Mercado; e, 
g) Língua Portuguesa Aplicada.
O profissional obterá a aprovação mediante acerto de no 
mínimo 50% das questões objetivas e 50% das questões 
dissertativas elencadas nas provas, ocorrendo a aprovação 
no Exame de Qualificação Técnica para registro no 
Cadastro nacional de Auditores Independentes (CNAI). 
O resultado será publicado no Diário Oficial da União e a 
certidão de aprovação será divulgada no site do CFC. A 
avaliação será aplicada pelo menos uma vez em cada ano.
NBC PA 01 
– Controle 
de Qualidade 
para Firmas
1.201/09
Esta norma destaca o controle de qualidade para auditores 
(pessoas jurídicas e físicas) que executam o trabalho 
de auditoria. O principal objetivo, manter o controle de 
qualidade para obter segurança razoável, a fim de que 
todos os profissionais envolvidos cumpram as normas 
técnicas e as exigências éticas relevantes na emissão dos 
relatórios.
Ainda de acordo com a norma, o profissional deve ter 
independência, ou seja, permite a apresentação da 
conclusão sem os efeitos da influência que possam 
comprometer o julgamento. Além disso, é um sistema de 
controle de qualidade que inclua políticas e procedimentos 
que tratam dos seguintes elementos:
(a) responsabilidades da liderança pela qualidade;
(b) exigências éticas significativas;
(c) aceitação e continuidade do relacionamento com 
clientes e de trabalhos específicos;
(d) recursos humanos;
(e) execução do trabalho; e,
(f) monitoramento.
18
NBC PA 11 
– Revisão 
Externa de 
Qualidade 
pelos Pares
1.323/11
Esta norma aplica-se, exclusivamente, ao auditor com 
registro na Comissão de Valores Mobiliários (CVM). Ela foi 
criada objetivando assegurar a qualidade dos trabalhos 
desenvolvidos pelos auditores.
Essa norma consiste no exame realizado por um auditor 
independente nos trabalhos de auditoria executados 
por outro auditor independente, visandoverificar se os 
procedimentos e as técnicas de auditoria utilizados para 
execução dos trabalhos nas empresas clientes estão em 
conformidade com as Normas Brasileiras de Contabilidade 
Técnicas e Profissionais, e quando aplicável, com outras 
normas emitidas por órgão regulador.
Ela também analisa se o sistema de controle de qualidade 
desenvolvido e adotado pelo Auditor está adequado ao 
que é previsto na NBC PA 01 – Controle de Qualidade 
para Firmas (Pessoas Jurídicas e Físicas) de Auditores 
Independentes.
A Revisão pelos Pares deve ocorrer, no mínimo, uma vez a 
cada ciclo de quatro anos.
NBC PA 12 
– Educação 
Profissional 
Continuada
1.377/11
Esta norma tem o objetivo de regulamentar o Programa 
de Educação Continuada exercida pelos contadores na 
atividade de auditoria independente. Essa norma determina 
que o auditor deverá cumprir no mínimo 40 pontos por ano-
calendário, sendo, no mínimo oito pontos com atividades de 
conhecimento, e comprovar, mediante relatório de atividade 
e documentos relativos à atividade de educação no órgão 
de classe - CRC de sua jurisdição -, até o dia 31 de janeiro 
do ano subsequente.
Cabe lembrar que, o descumprimento das disposições da 
norma constitui infração do profissional, podendo acarretar 
a baixa do registro no CNAI – Cadastro Nacional de 
Auditores Independentes.
NBC PA 290 – 
Independência 
Trabalho de 
Auditoria e 
Revisão
DOU 28/05/14
Esta norma trata-se da independência dos auditores em 
relação aos clientes para os trabalhos de auditoria. Os 
conceitos sobre a independência devem ser aplicados 
por Auditores para identificar ameaças à independência 
e avaliar a importância dessas ameaças. Além de aplicar 
salvaguardas, quando necessário, para eliminar as 
ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável.
Quando as salvaguardas apropriadas não estão disponíveis 
ou não podem ser aplicadas para eliminar as ameaças 
ou reduzi-las a um nível aceitável, o auditor deve eliminar 
a circunstância ou relacionamento que cria as ameaças, 
declinar ou descontinuar o trabalho de auditoria. O 
auditor deve usar julgamento profissional ao aplicar estes 
conceitos sobre a independência.
NBC PA 291 – 
Independência 
Outros 
Trabalhos de 
Asseguração
DOU 28/05/14
Assim como a NBC PA 290 essa norma refere-se a 
independência dos auditores, só que diferente da norma 
referida que trata dos trabalhos de auditoria e revisão, essa 
norma refere-se a outros trabalhos de asseguração.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018). 
19
Dessa forma, você já deve ter concluído que o contador que exerce a função de 
auditor deve atender a diversas regras, como atualização constante da profissão e, 
acima de tudo, a ética, o ceticismo e a independência.
20
Referências
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. A estrutura das Normas Brasileiras de 
Contabilidade. Disponível em: <http://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-
contabilidade>. Acesso em: 29 dez. 2017.
______. Princípios fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade, auditoria 
e perícia. Disponível em: <http://portalcfc.org.br/wordpress/wp-content/
uploads/2013/01/livro_auditoria-e-pericia.pdf>. Acesso em: 30 dez. 2017. 
CREPALDI, S. A. Auditoria contábil: teoria e prática. São Paulo: Atlas, 2009.
MELO, M. M. de; SANTOS, I. R. dos. Auditoria contábil: atualizada pelas Normas 
Internacionais de Auditoria emitida pela IFAC com adoção no Brasil. 2. ed. Rio de 
Janeiro: Maria Augusta Delgado, 2017.
SANTOS, J. L. dos; GOMES, J. M. M. Fundamentos de auditoria contábil. São Paulo: 
Atlas, 2006.
GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL 
Unidade 3 - Controles internos 
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 3 - Controles internos / 
Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 19
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Unidade 3 - Controles internos
3
Objetivo específico
• Entender os procedimentos, métodos e rotinas do controle interno, além da 
sua contribuição na condução da auditoria contábil.
Apresentando a Unidade
Frequentemente, quando estudamos sobre estratégias, usamos a expressão 
“análise de ambiente”. Obviamente, estamos nos referindo ao ambiente 
organizacional, ou seja, em quais condições a empresa está e o que pode afetá-la. 
Essa análise é dividida em análise do ambiente interno (forças e fraquezas) e em 
análise do ambiente externo (oportunidades e ameaças). As variáveis que afetam 
o ambiente interno podem ser plenamente gerenciadas, porém não é de controle 
dos gestores o fato de haver (ou não) novos concorrentes, novas regulações 
governamentais que influenciem os resultados do negócio, como o aumento 
da carga tributária, por exemplo. É dever do auditor independente conhecer e 
compreender o ambiente de controle. 
Para as atividades de auditoria contábil, como vimos, são analisadas questões 
internas da empresa auditada que possam afetar os registros e, consequentemente, 
as demonstrações contábeis. No que diz respeito ao controle interno, o ambiente 
de controle será organizado conforme o estilo gerencial de cada empresa e a 
conscientização de seus colaboradores. O ambiente de controle deve incluir 
os seguintes juízos de valor: integridade, ética, competência, transparência 
e responsabilidade. Consequentemente, esses juízos materializam a cultura 
organizacional da entidade.
Conceitos
A palavra controle deriva de duas palavras do latim: contra e rotulus, que significa 
“rolo, escrito, registro”. Em outras palavras, significa o ato de verificação dos 
escritos ou as contas dos rolos ou pergaminhos’ O termo se referia, primeiro, à 
atividade da entidade controlada, que deveria ser sempre registrada, mas também 
4
se referia a livros comerciais, como o livro diário, cujos registros poderiam ser 
comparados com os registros do livro original. Esse foi um método de contabilidade 
desenvolvido no século XIV pela família Médici, em Florença, e consistia na dupla 
entrada para o acompanhamento de débitos e créditos em seus negócios.
Para Fayol (1990), controle consiste em verificar se a execução dos processos e 
dos procedimentos está em conformidade com as atividades planejadas, com as 
instruções emitidas e com os princípios preestabelecidos. As atividades de controle 
têm por objetivo apontar desvios (como as falhas, os erros e as distorções), para 
corrigi-los e evitar que voltem a ocorrer.
O controle pode ocorrer de três formas: previamente, concomitantemente e 
subsequentemente à ocorrência de fatos e atos que podem alterar a situação 
patrimonial de uma empresa. No Quadro 3.1, veremos como cada uma delas ocorre:
Quadro 3.1: Formas de controle
Controle Descrição
Prévio ou 
preventivo 
(a priori)
Aquele que precede o início da realização de um ato, como 
validação das etapas de planejamento e organização. É de 
responsabilidade exclusiva de cada entidade.
Concomitante ou 
sucessivo
Aquele que acompanha a realização de um ato para verificar a 
regularidade de sua formação. É o controle no decorrer do ato, 
ou seja, quando há uma supervisão direta.
Subsequente 
ou corretivo 
(a posteriori)
Aquele que se efetiva após a conclusão de um ato controlado, 
visando corrigir eventuais falhas ou desvios, podendo-se 
validar ou não essa execução.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
O Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission (COSO), 
entidade fundada em 1985 nos Estados Unidos e referência mundial em 
normalização de boas práticas para prevenir e evitar fraudes nos procedimentos e 
processos internos, define o controle interno como sendo: 
[...] um processo conduzido pela estrutura de governança, administração 
e outros profissionais da entidade, e desenvolvido para proporcionar 
segurança razoável com respeito à realização dos objetivos relacionados 
a operações, divulgação e conformidade. (COSO, 2013, p. 6).
5
O controle interno, a partir dessa definição, deve ser planejado, implementado e 
mantido com a finalidade de encarar osriscos do negócio que ameacem a sua 
continuidade e para que sejam atingidos os seus objetivos institucionais. Conforme 
a NBC TA 315 (CFC, 2016), esses objetivos são classificados nas seguintes 
categorias: 
1. confiabilidade das informações e demonstrações contábeis da entidade;
2. efetividade e eficiência de suas operações; e
3. sua conformidade com leis e regulamentos aplicáveis.
Podemos interpretar, a partir dessa definição, que o controle interno é uma ação 
que promove a prática para que as políticas da companhia sejam atendidas com 
eficiência nas atividades operacionais, certificando-se de que as informações 
enviadas para a contabilidade sejam registradas de forma exata e completa, 
garantindo, assim, a existência dos bens e direitos (os ativos) da organização.
Figura 3.1: O controle interno deve garantir o fornecimento de informações exatas e completas
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
Portanto a finalidade do controle interno é fornecer segurança razoável quanto à 
realização dos objetivos (cumprimento da missão) da entidade, no que se refere à 
confiabilidade dos registros e demonstrações contábeis, e à efetividade e eficiência 
das operações, em conformidade com leis e regulamentos aplicáveis (compliance) 
(CFC, NBC TA 315, 2016).
Uma das finalidades dessa atividade é descrever todas as medidas tomadas 
pela administração da empresa para dirigir e controlar seus recursos (humanos, 
financeiros e materiais) para o alcance dos objetivos estabelecidos. Segundo Attie 
(2010), o controle interno compreende o plano da organização e todos os métodos e 
medidas coordenadas, aplicados em uma empresa, a fim de assegurar os seguintes 
fatores:
6
• o plano de organização, que é o modo pelo qual se organiza um sistema, 
composto por elementos concretos e/ou abstratos;
• o estabelecimento, por meio de métodos e medidas, dos caminhos e dos 
meios de comparação e julgamento para se chegar a determinado fim, ainda 
que não tenham sido preestabelecidos formalmente;
• a proteção ou salvaguarda do patrimônio, que compreende a forma pela qual 
são protegidos e defendidos. Compreende tanto os bens quanto os direitos 
da empresa;
• a exatidão e a fidedignidade dos dados contábeis, que devem corresponder 
tanto à precisão quanto à observância dos registros e livros contábeis e fis-
cais;
• a eficiência operacional, que compreende a ação ou energia a ser posta em 
prática nos acordos comerciais realizados pela empresa; e
• as políticas administrativas, que compreendem o conjunto de regras referen-
tes ao comando dos negócios e à prática dos valores, normas e funções para 
o cumprimento da missão.
Talvez você esteja se perguntando: é possível aplicar o controle interno em qualquer 
tipo de empresa? Pensando em pequeno porte, como uma microempresa, em que 
só o proprietário trabalhe no estabelecimento, logicamente não há a necessidade 
de formalização de políticas e normas que garantam a ele que os ativos da 
microempresa (um refrigerador, por exemplo) existam, pois está em sua frente e ele 
pode vê-lo diariamente.
Contudo, em entidades de grande porte e multinacionais, como Petrobras, General 
Motors, Coca-Cola, Nestlé, Microsoft, Vale, entre outras, a abordagem de controles 
é totalmente diferente. Os controles internos aplicados nessas empresas são 
fundamentais e indispensáveis em razão da sua expansão pelos países, do 
crescimento do volume de suas operações e, consequentemente, do aumento de 
seus níveis de risco.
E o que é necessário para que o controle interno exista? O COSO (2013) definiu 
cinco componentes integrados ou inter-relacionados para os controles internos, 
cuja síntese podemos ver no Quadro 3.2:
7
Quadro 3.2: Componentes de controle interno
Item Descrição
Ambiente de 
controle
Conjunto de normas, processos e estruturas que fornece a base 
para a condução do controle interno por toda a organização.
Avaliação de risco Possibilidade de que um evento ocorra e afete, adversamente, a realização dos objetivos.
Atividades de 
controle
Ações estabelecidas por meio de políticas e procedimentos que 
ajudam a garantir o cumprimento das diretrizes determinadas 
pela administração para mitigar os riscos à realização dos 
objetivos.
Informação e 
comunicação
Informação é necessária para que a entidade cumpra 
responsabilidades de controle interno, a fim de apoiar a 
concretização de seus objetivos.
Atividades de 
monitoramento
Avaliações contínuas, independentes, ou uma combinação 
das duas, para a organização certificar-se da presença e do 
funcionamento de cada um dos cinco componentes de controle 
interno, inclusive a eficácia dos controles nos princípios 
relativos a cada componente.
Fonte: COSO (2013).
Portanto a função do controle interno é evitar e apontar falhas nas operações que 
possam ocorrer nos procedimentos e objetivos estabelecidos pela companhia. Para 
isso, é fundamental que a empresa crie uma cultura organizacional, na qual todos 
os seus funcionários conheçam e cumpram as políticas de conduta de negócios 
estabelecidas.
A auditoria independente tem como principal objetivo, como já reforçado 
diversas vezes, a expressão de uma opinião sobre as demonstrações contábeis, 
materializada na emissão do relatório de auditoria. Entretanto essa é a última 
etapa do seu trabalho, ou seja, do processo de auditoria. Nesta unidade, estamos 
estudando, entre outros pontos, sobre a segunda etapa desse processo: a avaliação 
do controle interno.
Ressaltamos que, na etapa de avaliação do controle interno, o auditor poderá se 
deparar com uma deficiência significativa. Trata-se de falhas e/ou desvios que, 
isoladamente ou em conjunto, dependendo da gravidade, possam comprometer as 
demonstrações contábeis. Com base em seu julgamento profissional, a deficiência 
de controle interno pode merecer atenção por parte dos responsáveis pela 
governança. Essa deficiência ocorre, principalmente, quando há falta de controle 
8
preventivo, como, por exemplo, a falta de atividades de conciliação ou reconciliação 
de lançamentos contábeis ou a ineficiência na correta e adequada classificação de 
contas.
Segundo a NBC TA 265 (CFC, 2010), o auditor tem o dever de fazer essa 
comunicação. Ele deve incluir, na comunicação por escrito, as deficiências 
consideradas significativas de controle interno, com a respectiva descrição do que 
julga deficiente e expor os seus possíveis reflexos nas demonstrações contábeis. 
Complementarmente, ele deve justificar que essa etapa do processo de auditoria 
tem como finalidade o planejamento de quais procedimentos de auditoria são 
adequados e apropriados nas circunstâncias, porém não cabe a ele expressar uma 
opinião sobre a eficácia (gestão) do controle interno. 
A fraude é uma questão ligada à ética e à moral, conceitos 
relacionados, porém diferentes. 
Fazer o certo ou o errado é uma questão de valores pessoais. 
Pode ocorrer por necessidade, vontade ou distúrbio. Obviamente, 
o indivíduo pode ser influenciado pelo ambiente em que cresceu, 
vive ou trabalha, mas a decisão de cometer ato ilícito é dele.
Vimos que o erro, via de regra, ocorre involuntariamente, mas a 
fraude resulta de ato intencional. Como, então, é possível diminuir 
ou eliminar as fraudes? 
Reflita
Vimos, anteriormente, que a Lei Sarbanes-Oxley (SOX) por regulamentação, obriga 
as companhias que operam no mercado de capitais norte-americano a seguir, 
entre outras regras, a implantação de adequado sistema de controle interno, sejam 
empresas norte-americanas ou estrangeiras, bem como as filiais de empresas 
norte-americanas baseadas em outros países. Essa lei objetiva, principalmente, 
proteger os investidores com a melhoria da precisão e confiabilidade das 
divulgações corporativas, em conformidade com a regulamentação da Securities 
and Exchange Commission (SEC), equivalente à Comissão de Valores Mobiliários 
(CVM) no Brasil. A SOX é baseada nos seguintes pilares: compliance – o 
cumprimento de regras e leis; accountability – deriva da prestação de contas de 
maneiraresponsável; disclosure – a atuação de forma transparente; fairness – o 
senso de justiça. Pautada nesses pilares, a SOX determinou, ainda, medidas como:
9
• aumento da independência do auditor externo;
• definição do papel crítico dos controles internos por meio de certificações e 
declarações; 
• penalidades criminais para diretores e administradores.
Portanto os controles internos assumem função crítica do processo e de seus 
administradores. Especificamente, o Presidente (CEO – Chief Executive Officer) e 
o Diretor Financeiro (CFO – Chief Financial Officer) deverão certificar, de maneira 
formal, os controles internos por meio de uma declaração explícita que será ou não 
ratificada pelo auditor independente.
A SOX (USA GOVERNMENT, 2002) prevê, em suas Seções 302 e 404, as exigências 
com relação ao controle interno: 
A Seção 302 determina que Diretores Executivos e Diretores Financeiros 
devem declarar pessoalmente que são responsáveis pelos controles 
e procedimentos de divulgação. Cada arquivo trimestral deve conter a 
certificação de que eles executaram a avaliação do desenho e da eficácia 
desses controles. Os executivos certificados também devem declarar 
que divulgaram todas e quaisquer deficiências significativas de controles, 
insuficiências materiais e atos de fraudes ao Comitê de Auditoria. A 
SEC também propôs uma exigência de certificação mais abrangente 
que inclui os controles internos e os procedimentos para a emissão de 
relatórios financeiros, além da exigência relacionada com os controles e 
procedimentos de divulgação. (p. 33, tradução nossa). 
A Seção 404 determina uma avaliação anual dos controles e procedimentos 
internos para a emissão de relatórios financeiros. Além disso, o auditor 
independente da companhia deve emitir um relatório distinto que ateste a 
asserção da administração sobre a eficácia dos controles internos e dos 
procedimentos executados para a emissão dos relatórios financeiros. (p. 
45, tradução nossa).
Observamos que a seção 404 da SOX não especificou qual metodologia de controle 
interno deve ser adotada, mas, nos EUA, ficou definido, pela maioria das empresas, 
que a metodologia a ser implantada deva ser a que foi preconizada pelo Coso.
10
Uma entidade que presta serviços de formação, capacitação e 
certificação (com reconhecimento internacional) para profissionais 
que atuam em auditoria interna é o Instituto dos Auditores Internos 
do Brasil (IIA Brasil).
Entre suas certificações, destacam-se:
• CIA – Certified Internal Auditor;
• CCSA – Certification in Control Self-Assessment;
• CGAP – Certified Government Auditing Professional;
• CFSA – Certified Financial Services Auditor;
• CRMA – Certification in Risk Management Assurance.
Curiosidade
Como você deve ter observado, a lei SOX criou uma série de exigências não apenas 
para as empresas norte-americanas e suas filiais espalhadas pelo mundo, mas 
também para empresas estrangeiras que operam no mercado de capitais norte-
americano, privilegiando, de forma significativa, a transparência da informação para 
a sociedade.
Antes da criação da SOX, os auditores independentes somente opinavam sobre 
as demonstrações financeiras, fato que continua ocorrendo em países em que 
a legislação local ainda não obrigue o contrário, como é o caso do mercado de 
capitais brasileiro e das empresas que não sejam elegíveis de adaptação às novas 
regras. A sua adoção é obrigatória para as filiais instaladas no Brasil de matrizes 
norte-americanas que operam no mercado de capitais norte-americano e empresas 
brasileiras que captam recursos nesse mercado.
No entanto a bolsa de valores brasileira – após a fusão da BM&F Bovespa e da 
Cetip, é denominada atualmente B3, que significa Bolsa Brasil Balcão – criou níveis 
diferenciados de governança corporativa para as empresas com ações listadas 
no país. São eles: Nível I, Nível II e Novo Mercado. Tanto o nível I como o nível II 
são considerados diferenciados, pois foram criados com o objetivo de preparar as 
empresas para o chamado Novo Mercado. Entre as exigências, estão a melhoria das 
11
relações com investidores. No nível Novo Mercado, as empresas se comprometem a 
adotar práticas consistentes de governança e transparência (disclousure), além das 
exigidas pela legislação brasileira.
Controles administrativos e contábeis
Controles administrativos
Os controles administrativos são parte do plano de organização, ou seja, o que é 
necessário para o início e o gerenciamento da empresa. Além disso, compõem, 
ainda, todos os métodos e procedimentos que dizem respeito à eficiência 
operacional e à decisão política traçada pela administração. 
Normalmente, se relacionam, de forma indireta, aos registros contábeis ou 
financeiros. Nesse tipo de controle, são também utilizadas análises estatísticas, 
estudos de tempo e movimentos, relatórios de desempenho, programas de 
treinamento e controle de qualidade (ATTIE, 2010).
Os controles administrativos são importantes, pois garantem a qualidade individual 
dos setores, para, na consolidação, assegurarem a qualidade de toda a empresa. 
Esses controles exercem influência sobre os controles contábeis, uma vez que ele 
registrará e mensurará várias informações geradas pelos controles administrativos.
Portanto contempla diferentes controles e relatórios sobre os procedimentos 
internos de cada departamento, ou seja, como são realizadas cada uma das 
atividades, cobrindo toda a estrutura organizacional. São exemplos de controles 
administrativos os relatórios de seleção de pessoal, produção individual por 
máquinas, por departamentos e por funcionários.
Controles contábeis
Os controles contábeis, assim como os controles administrativos, também 
são parte do plano de organização. Entretanto eles contemplam os métodos e 
procedimentos diretamente relacionados com a proteção do patrimônio (bens, 
direitos e obrigações) e com a fidedignidade dos registros contábeis. 
Os controles contábeis estão diretamente relacionados com a contabilização de 
atos e fatos e, consequentemente, das demonstrações contábeis. Um erro de 
12
classificação, por exemplo, no plano de contas em uma classe, grupo ou subgrupo 
de uma operação mercantil, irá gerar outputs (relatórios) distorcidos.
Eles são importantes, pois fornecem à administração informações claras, objetivas, 
confiáveis e em tempo, para auxiliar no processo de tomada de decisão, gestão e, 
principalmente, de avaliação dos resultados obtidos (lucros ou prejuízos). Garantem 
que as transações sejam contabilizadas, segundo o regime de competência e 
de acordo com as normas e regras contábeis e fiscais. E, ainda, garantem que a 
escrituração seja suportada por documentos confiáveis (ATTIE, 2010).
O processo de escrituração contábil deve ser objetivo. A contabilidade não registra 
com base em critérios subjetivos. Para tanto, nos controles contábeis, devem ser 
contemplados cuidados de como são guardados os documentos de suporte aos 
registros, ou seja, como eles são arquivados, seja em meio físico ou digital. São 
exemplos de controles contábeis:
• revisão periódica do plano de contas e do seu respectivo manual de funcio-
namento;
• implantação e manutenção de um manual de rotinas contábeis e fiscais;
• conferência de livros ou fichas razões auxiliares e a conciliação dos seus 
saldos com a razão geral e com o livro diário;
• verificação das formalidades extrínsecas e intrínsecas dos livros contábeis;
• emissão de balancete de verificação por período de competência;
• separação das funções de escrituração e elaboração dos relatórios contá-
beis daquelas ligadas às operações; 
• emissão de relatórios de análise para demais departamentos.
Princípios do controle do interno
Você já deve ter ouvido falar em princípios, certo? Princípios constitucionais, 
princípios orçamentários, princípios de contabilidade, entre outros. Mas você 
sabe o que esse termo significa? Segundo o Dicionário Michaelis (2018), 
quando nos referimos a princípios em uma área de conhecimento,trata-se de 
conjunto de teorias fundamentais e diretivas que servem de base e às quais 
todo desenvolvimento posterior deve ser subordinado. A partir desse conceito, 
concluímos que os princípios compõem um conjunto de regras, diretrizes e 
sistemas para se atingir objetivos específicos.
13
No estudo sobre controle interno, também seguimos algumas regras básicas. 
Os principais princípios do controle interno, segundo Almeida (2010), são: 
responsabilidade, rotinas internas, acesso aos ativos, segregação de funções, 
confrontos dos ativos com os registros, amarrações do sistema, auditoria interna, 
controle de custo x benefícios e limitações do controle interno. Vamos ver cada um 
deles em detalhes?
Responsabilidade
Cada funcionário deve ser instruído de forma clara e objetiva sobre quais são as 
atividades de sua competência, suas funções na empresa (ALMEIDA, 2010). Pode 
ocorrer a delegação de competência, por substituição em férias ou licenças, com o 
objetivo de assegurar mais rapidez e objetividade ao processo decisório, que será 
cessada sempre que não mais se justificar. Assim sendo, em qualquer setor, divisão 
ou departamento deve ser observada a existência do regimento e do organograma 
da empresa.
Rotinas internas
Os colaboradores devem ser instruídos a seguir os manuais de rotinas/
procedimentos. Para tanto, é preciso que tenham qualificação adequada e, quando 
preciso, ações de capacitação. Essas medidas são fundamentais para que se 
evitem erros capazes de gerar distorções relevantes em objetos de controles 
administrativos e contábeis.
Acesso aos ativos 
Segundo Almeida (2010), a empresa deve limitar o acesso dos colaboradores aos 
seus ativos, bem como estabelecer controles físicos sobre eles. Esse princípio 
está relacionado ao princípio da responsabilidade e ao princípio da segregação 
de funções. Trata-se de questão de segurança. Imagine se todos os funcionários 
tiverem acesso livre e ilimitado ao almoxarifado e aos registros contábeis. Como 
não conhecemos o caráter de todos, não teremos como saber ao certo quem 
cometeu eventuais furtos. Imagine, agora, em relação ao acesso à conta bancária 
da empresa. 
14
Um empregado pode ser responsabilizado pelos bens patrimoniais móveis de 
que se utiliza, por exemplo. Ele tem acesso a um computador, uma mesa, uma 
impressora, mas apenas limitados aos do seu setor. 
Segregação de funções
Um dos mais relevantes, o princípio da segregação de funções diz respeito à 
estrutura organizacional e deve prever a separação entre as funções de quem 
autoriza ou aprova e de quem opera, executa, controla e contabiliza. Segundo Attie 
(2010), ninguém deve ter, sob sua inteira responsabilidade, todas as fases de um 
processo. Cada uma dessas fases deve, preferencialmente, ser executada por 
pessoas e setores independentes entre si.
Na medida do possível, quem autoriza não deve ser quem aprova, para não expor 
a risco os interesses da empresa. Imagine alguém que receba um material de um 
fornecedor, faça a conferência, ateste a nota fiscal, pague o fornecedor e ainda seja 
usuário final desse material. Tal situação até pode ocorrer em empresas muito 
pequenas, mas em grandes corporações haveria um risco enorme de se fraudar o 
processo.
Confronto dos ativos com os registros 
Periodicamente, sob responsabilidade de um ou mais funcionários, devem ser 
realizados os inventários, ou seja, o confronto entre o que existe e o que está 
registrado. Por exemplo, inventário de bens materiais de almoxarifado, inventário de 
bens patrimoniais móveis e imóveis, conciliação bancária etc. 
Observamos que esse procedimento de controle deve ser efetuado por outros 
colaboradores que não tenham acesso aos ativos inventariados. Esse fato é 
evidente, já que o empregado responsável (pela guarda ou utilização) poderia 
desviar o bem e informar à administração da empresa que os ativos existentes 
concordam com os registros contábeis (ALMEIDA, 2010).
15
Figura 3.2: Nas entidades, é necessário realizar um confronto periódico entre os ativos e os registros
Fonte: Plataforma Deduca (2018). 
Amarrações do sistema
Relacionado ao princípio de rotinas internas, o princípio das amarrações do sistema, 
na medida do possível, deve automatizar e/ou parametrizar as operações repetitivas 
e criar mecanismos para barrar inputs (entradas) inconsistentes. Devem ser criados 
controles sobre as transações, ou seja, o acompanhamento dos registros de fatos 
contábeis, financeiros e operacionais, objetivando que sejam efetuados mediante 
atos legítimos, relacionados com a finalidade do setor e autorizados por quem de 
direito, conforme o seu nível de acesso.
Trata-se de conformidades prévias capazes de alertar o usuário de possíveis 
erros ou alertas que mereçam atenção ou revisão, com o objetivo de verificar a 
integridade dos dados. Assim, o sistema de controle interno deve ser arquitetado de 
maneira que sejam registradas apenas as transações autorizadas, por seus valores 
corretos e dentro do mês/exercício de competência (ALMEIDA, 2010).
Auditoria interna
Conforme Almeida (2010), não adianta a empresa implantar um excelente sistema 
de controle interno sem que alguém verifique, periodicamente, se os colaboradores 
estão ou não cumprindo o que foi determinado no sistema e nas políticas da 
empresa, ou ainda se o sistema ou as políticas não deveriam ser adaptados às 
novas exigências ou circunstâncias.
Um setor de auditoria interna, para executar sua tarefa, não deve ser subordinado a 
nenhum departamento, mas ser um órgão de assessoria à alta administração.
16
Custos do controle x benefícios 
Também conhecida como relação custo versus benefício, consiste no cálculo 
do custo de um controle em relação aos benefícios que ele possa proporcionar. 
Será que um determinado controle é demasiadamente custoso em relação aos 
benefícios que pode trazer? Inclui uma questão de bom senso e de se verificar a 
materialidade ou relevância desse controle para a administração. Por exemplo, 
os organogramas nas empresas são cada vez mais horizontais, pois funções de 
encarregado ou supervisor, em alguns casos, foram suprimidas. As pessoas devem 
ser responsáveis por suas atividades e não necessariamente ser vigiadas todo 
o tempo. Pagar alguém para apenas vigiar outro alguém? Não faz sentido, não é 
mesmo?
Portanto controles mais sofisticados (normalmente, mais onerosos) devem ser 
estabelecidos para transações de valores relevantes, enquanto os controles menos 
rígidos devem ser implantados para as operações menos importantes (ALMEIDA, 
2010).
Limitações do controle interno
De nada adianta um excelente sistema de controle interno se não houver a 
participação e o envolvimento das pessoas. Assim, o fator limitante aqui são os 
próprios funcionários, que podem ser despreparados, negligentes e agirem de má 
fé. Essas questões podem ser evitadas com ações de capacitação, qualidade de 
vida, motivação e relações interpessoais.
A empresa deve assegurar que todos observem as diretrizes, planos, normas, leis, 
regulamentos e procedimentos administrativos, bem como que os atos e fatos de 
gestão sejam efetuados mediante atos legítimos.
Segundo Attie (2010), é necessário, quando possível, haver rotação de funcionários, 
ou seja, o rodízio dos funcionários designados para cada trabalho, pois possibilita 
reduzir as oportunidades de fraudes e resulta, geralmente, em novas ideias de 
trabalho para as funções.
17
Publicado no periódico “Sociedade, Contabilidade e Gestão”, em 
2017, o artigo “Comitê de auditoria e gerenciamento de resultados 
em empresas reguladas e empresas não reguladas”, de Alessandra 
Carvalho de Vasconcelos, David Stanhy de Carvalho Silva e Márcia 
Martins Mendes De Luca, destaca que um comitê de auditoria deve 
ser constituído por membros independentes, para inibir a prática 
de gerenciamento de resultados. Leia-o na íntegra acessando: 
<https://revistas.ufrj.br/index.php/scg/article/view/14164/pdf>.
Saiba mais
Para finalizarmos esta unidade, vamos conheceras principais recomendações 
a serem adotadas pelos auditores independentes na avaliação do ambiente de 
controle da empresa auditada, conforme Crepaldi (2009):
1. considere quaisquer tipos de erros e irregularidades que possam ocorrer;
2. determine quais serão os procedimentos de controle contábil necessários 
para se prevenir ou detectar esses erros e irregularidades;
3. determine se esses procedimentos são formalmente estabelecidos e, princi-
palmente, se eles estão sendo cumpridos;
4. avalie todas as falhas, ou seja, os tipos de erros e irregularidades potenciais 
e que não são cobertos pelo procedimento de controle existente para deter-
minar seu efeito sobre a natureza, caráter oportuno ou extensão dos procedi-
mentos de auditoria a serem aplicados; 
5. envie sugestões ao cliente para melhoria dos seus processos. 
A partir dessas recomendações, o auditor poderá determinar quais dos 
procedimentos de auditoria serão utilizados em determinada entidade. 
https://revistas.ufrj.br/index.php/scg/article/view/14164/pdf
18
Referências
ALMEIDA, M. C. Auditoria: um curso moderno e completo. 6. ed. São Paulo: Atlas, 
2010.
ATTIE, W. Auditoria: conceitos e aplicações. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. NBC TA 265 – Comunicação de 
deficiências de controle interno. Aprova a NBC TA 265. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil de 3 fev. 2010.
______. NBC TA 315 (R1) – Identificação e avaliação dos riscos de distorção 
relevante por meio do entendimento da entidade e do seu ambiente. Dispõe 
sobre a identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante por meio 
do entendimento da entidade e do seu ambiente. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil de 5 set. 2016.
COMMITTEE OF SPONSORING ORGANIZATIONS OF THE TREADWAY COMMISSION 
- COSO. Internal Control - Integrated Framework. The Committee of Sponsoring 
Organizations of the Treadway Commission. Jersey City: 2013. Disponível em: 
<https://www.coso.org/Pages/ic.aspx>. Acesso em: 6 jan. 2018.
CREPALDI, S. A. Auditoria Contábil: teoria e prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
FAYOL, J. H. Administração industrial e geral: Previsão, organização, comando, 
coordenação e controle. 10. ed. São Paulo: Atlas, 1990.
PRINCÍPIO. In: MICHAELIS Dicionário Brasileiro da Língua Portuguesa. São Paulo: 
Melhoramentos, 2015. Disponível em: <http://michaelis.uol.com.br>. Acesso em: 5 
jan. 2018.
SILVA, D. S. de C.; VASCONCELOS, A. C. de; DE LUCA, M. M. M.Comitê de auditoria e 
gerenciamento de resultados em empresas reguladas e empresas não reguladas. 
Sociedade, Contabilidade e Gestão, Rio de Janeiro, v. 12, n. 3, set/dez 2017. 
Disponível em: <https://revistas.ufrj.br/index.php/scg/article/view/14164/pdf>. 
Acesso em: 25 jan. 2018.
https://www.coso.org/Pages/ic.aspx
19
UNITED STATES GOVERNMENT. SOX. Act, an. Be it enacted by the Senate and 
House of Representatives of the United States of America in Congress assembled, 
Sarbanes-Oxley Act of 2002. Public Law, v. 107, 2002.
GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL 
Unidade 4 - Planejamento 
de Auditoria
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 4 - Planejamento de Auditoria / 
Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 17
Copyright © 2020. Delinea Tecnologia Educacional. Todos os direitos reservados.
Unidade 4 - Planejamento de 
Auditoria
3
Objetivo específico 
• Identificar os procedimentos para o estabelecimento de metas e objetivos no 
processo de auditoria, determinando a melhor forma de atingi-las.
Apresentando a Unidade
Nesta unidade, você compreenderá os primeiros passos para a realização de 
uma auditoria: o planejamento. Esse processo, que consiste na avaliação da 
organização, é a base para todas as demais etapas. As informações obtidas nessa 
fase servirão para elaborar a documentação necessária que comprovará que o 
auditor executou todas as etapas, de acordo com as Normas de Auditoria.
Também abordaremos os métodos aplicados no trabalho de auditoria, além de 
todas as etapas que envolvem a elaboração dos procedimentos de auditoria que 
possibilitarão o alcance dos resultados almejados. Vamos começar?
Características do planejamento
De acordo com Pinho (2009), o século XXI impõe uma profunda revisão sobre a 
execução das atividades de auditoria e das posturas dos auditores. Dessa forma, o 
planejamento é fundamental para a execução correta da auditoria. Ele é o pontapé 
inicial para a organização dos trabalhos de auditoria. Um bom planejamento 
auxilia o auditor a focar nas áreas mais importantes da auditoria, identificando e 
resolvendo problemas de forma preventiva, além de direcionar, da melhor forma, a 
equipe de trabalho.
O planejamento deve considerar alguns fatores na execução dos trabalhos, como:
• conhecimento das práticas contábeis, dos controles internos e das áreas 
importantes da empresa, avaliando o volume de transações e complexidade 
das atividades;
• extensão dos procedimentos de auditoria que serão aplicados;
• necessidade do trabalho de outros auditores;
4
• avaliar o conteúdo de relatórios e outras informações entregues à empresa;
• obedecer a prazos estabelecidos por entidades reguladoras ou fiscalizado-
ras.
Figura 4.1: Realização do planejamento de auditoria
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
Quando o planejamento da auditoria exigir a designação de equipe técnica 
especializada, ela deve ser orientada e supervisionada pelo auditor, que assumirá a 
responsabilidade pelos trabalhos executados. Isso deve ser previsto de modo que 
forneça segurança aos trabalhos.
No planejamento, são definidos os princípios que nortearão os objetivos 
propostos para a auditoria, prezando sempre pela maneira mais eficaz de realizá-
los (CREPALDI, 2009). O auditor deve planejar seu trabalho sempre direcionado 
pelas Normas Profissionais de Auditor Independente, obedecendo a prazos e 
compromissos assumidos por contrato com a empresa. 
O planejamento tem como premissa o nível adequado de conhecimento sobre a 
atividade da empresa, os fatores econômicos e a legislação que se aplica sobre 
suas operações. Dessa forma, o auditor obterá informações que o ajudarão 
na elaboração do planejamento, levando em consideração os riscos e os fatos 
relevantes que afetarão a execução do trabalho. Entre os principais objetivos do 
planejamento da auditoria, podemos mencionar:
• obter conhecimento das atividades da empresa, a fim de identificar quais 
procedimentos são de significativa relevância e que podem afetar as de-
monstrações contábeis;
• propiciar que os serviços contratados de auditoria sejam entregues nos pra-
zos e compromissos estabelecidos;
5
• assegurar que sejam quantificadas monetariamente as áreas mais impor-
tantes da empresa e que esses valores estejam devidamente demonstrados 
em suas demonstrações contábeis;
• identificar os problemas potenciais que possam afetar as atividades da em-
presa;
• identificar a legislação mais condizente com a empresa;
• dimensionar a extensão do trabalho a ser feito e se ele está condizente com 
os termos da proposta de serviços para sua realização;
• definir qual será a divisão das tarefas na equipe de trabalho, se houver;
• quando houver equipe de profissionais envolvida, que seja facilitada a super-
visão dos serviços executados;
• possibilitar que a coordenação do trabalho possa ser feita por outros audi-
tores;
• buscar que os auditores internos também coordenem o trabalho;
• identificar prazos de entrega de relatórios;
• outros objetivos podem ser fixados, segundo a forma de execução de cada 
trabalho, principalmente quando houver outras partes relacionadas.
Você já pensou na importância do planejamento? Assista a este 
vídeo <https://www.youtube.com/watch?v=LOyX-vgdQGQ> e 
reflita sobre o preço que se paga ao não se fazer um planejamento.
Reflita
A NBC TA 300 (R1) destaca que o planejamento é um processo contínuo que se 
inicia assim que termina a última auditoria (muitas vezes, atéantes do término). Ele 
precisa considerar os seguintes aspectos (CFC, NBC TA 300 (R1) A2):
a. os procedimentos analíticos a serem aplicados como procedimentos de ava-
liação de risco;
b. obtenção de entendimento global da estrutura jurídica e o ambiente regula-
tório aplicável à entidade e como a entidade cumpre com os requerimentos 
dessa estrutura;
c. a determinação da materialidade;
d. o envolvimento de especialistas;
https://www.youtube.com/watch?v=LOyX-vgdQGQ
6
e. a aplicação de outros procedimentos de avaliação de risco.
Após a observância desses aspectos, é possível iniciar o planejamento, que se 
divide em duas grandes fases: estratégia global e plano de auditoria. A estratégia 
global é feita antes do início dos procedimentos, visando à definição do alcance, 
período e a direção da auditoria, para a orientação e desenvolvimento do plano de 
auditoria.
Estratégia global
Ao definir a estratégia global, o auditor deve:
a. identificar as características do trabalho para que possa, posteriormente, de-
finir o seu alcance;
b. definir os objetivos do relatório do trabalho visando planejar o período em 
que será feita a auditoria, além de definir a natureza das comunicações re-
queridas;
c. determinar e considerar os fatores que, no julgamento do auditor, são signi-
ficativos para orientar os esforços da equipe do trabalho;
d. considerar os resultados das atividades preliminares do trabalho de audito-
ria; 
e. determinar a natureza, a época e a extensão dos recursos que serão neces-
sários para realização o trabalho.
Segundo Melo e Santos (2017), a documentação da estratégia global da auditoria 
refere-se ao registro de decisões relevantes, que serão de suma importância 
para que o planejamento da auditoria seja realizado de forma adequada e para a 
comunicação de temas significativos à equipe de trabalho.
Plano de Auditoria
O plano de auditoria consiste em uma série de notas que abrange o objetivo geral e 
a maneira de conduzir os trabalhos.
Na fase de planejamento, o auditor deve estabelecer o nível de relevância nos 
planos e na auditoria. Devem ser determinadas as unidades a serem auditadas para 
medir essa evidência.
7
O planejamento da auditoria consiste no trabalho que o auditor realiza para elaborar 
uma estratégia de trabalhos a serem executados, tais como: grau de conhecimento 
da atividade da empresa auditada; se a empresa tem ou não auditoria interna; quais 
os procedimentos a serem aplicados; quais relatórios entregues; qual a equipe 
técnica que fará parte dos trabalhos.
Quadro 4.1: Informações do plano de auditoria
Informação Descrição
Natureza
A natureza do plano de auditoria refere-se à finalidade e ao tipo 
de auditoria. Esse é um procedimento muito importante para a 
determinação dos riscos de auditoria.
Época
A época no plano de auditoria refere-se ao período em que a 
auditoria será feita, ou a data à qual a evidência da auditoria se 
aplica.
Extensão do 
procedimento
A extensão do procedimento refere-se à quantidade de informações 
que será analisada na auditoria, por exemplo, o tamanho da 
amostragem ou ainda o número de observações de uma unidade de 
controle.
Documentação 
do plano de 
auditoria
A documentação do plano de auditoria refere-se ao registro da 
natureza, época e extensão planejadas para o procedimento de 
avaliação de risco e de procedimentos adicionais. Ela também 
serve para a revisão de registros de informações referentes ao 
planejamento de procedimentos de auditoria que serão aprovados 
antes de sua aplicação.
Fonte: Adaptado de Melo e Santos (2017).
Depois de conhecer as fases da auditoria, temos novo desafio: conhecer os 
fundamentos e as características que envolvem a primeira auditoria da empresa. 
Vamos lá?
Vamos falar sobre a materialidade? Anteriormente, a definição da 
materialidade ficava a cargo do auditor, mas, com a promulgação da 
NBC TA 320, isso mudou. Ela trata da responsabilidade do auditor 
quanto à aplicação do conceito de materialidade no planejamento 
e na execução de auditoria de demonstrações contábeis. Para 
saber mais detalhes sobre esse assunto, acesse: <https://www.
classecontabil.com.br/artigos/o-conceito-de-materialidade-
para-a-auditoria>.
Saiba mais
https://www.classecontabil.com.br/artigos/o-conceito-de-materialidade-para-a-auditoria
https://www.classecontabil.com.br/artigos/o-conceito-de-materialidade-para-a-auditoria
https://www.classecontabil.com.br/artigos/o-conceito-de-materialidade-para-a-auditoria
8
Planejamento da primeira auditoria
A primeira auditoria em uma empresa sempre requer alguns cuidados especiais, 
principalmente nas seguintes situações:
• a entidade nunca passou por auditoria;
• a entidade não foi auditada em período anterior;
• a organização não foi auditada em período anterior e, mesmo assim, as de-
monstrações contábeis irão servir de base para comparação.
Nessa circunstância, o auditor independente deve incluir no planejamento da 
auditoria: análise dos saldos de abertura, procedimentos contábeis adotados pela 
empresa, padronização dos procedimentos contábeis, identificação de eventos 
relevantes no exercício anterior e revisão dos papéis de trabalho anteriormente 
feitos.
Na Resolução CFC nº 1.035/2005, o planejamento de auditoria independente deve 
contemplar diversas situações que permitam ao auditor obter evidências ou provas 
para fundamentar sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas.
Em uma primeira auditoria, é recomendado que o auditor obtenha evidências 
suficientes, sejam do exercício atual ou do anterior, quando elas influenciam nas 
demonstrações contábeis do exercício atual. No Quadro 4.2, podemos ver as 
informações que devem ser observadas:
Quadro 4.2: Informações relevantes para o planejamento da primeira auditoria
Informação Descrição
Saldos de 
abertura
O auditor deve examinar e confrontar todos os saldos e registros 
contábeis das contas que componham o balanço patrimonial e 
verificar a sua consistência.
Procedimentos 
contábeis 
adotados
O auditor deve observar os princípios de contabilidade e das Normas 
Brasileiras de Contabilidade adotados pela empresa.
No exercício anterior, há a necessidade de comparação, 
principalmente quanto aos procedimentos contábeis adotados.
Para se certificar dos procedimentos contábeis adotados no 
exercício anterior, cabe ao auditor proceder a um exame sumário 
daqueles adotados pela entidade, inclusive pelo que constam nas 
respectivas demonstrações contábeis.
Se o exercício anterior foi examinado por outro auditor independente, 
devem ser analisados o parecer dos auditores e o conteúdo das 
demonstrações contábeis, inclusive as notas explicativas, como 
fonte de informação para uma avaliação, pela auditoria, do exercício 
a ser auditado.
9
Uniformidade 
dos processos 
contábeis
A comparação das demonstrações contábeis de dois exercícios 
depende dos procedimentos contábeis adotados.
Quando o planejamento da auditoria é feito, os procedimentos 
contábeis adotados no exercício são comparados com os adotados 
no exercício anterior.
Caso os procedimentos contábeis adotados não atendam aos 
princípios de contabilidade e às Normas Brasileiras de Contabilidade 
aceitos, o auditor deve debater isso com a administração da 
empresa.
Eventos 
relevantes 
subsequentes 
ao exercício 
anterior
Quando em uma primeira auditoria forem constatadas situações 
relevantes, elas devem ser discutidas com a administração da 
empresa e, se as demonstrações contábeis foram examinadas por 
outros auditores independentes, deve ser motivo de debate com 
estes auditores, para se inteirar dos fatos e das situações.
Revisão dos 
papéis de 
trabalho
Na primeira auditoria, o auditor deve avaliar a necessidade de revisão 
dos papéis de trabalho, a qual o auditor independente deve verificar a 
sua necessidade e a dos relatórios elaborados por outro auditor.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
No próximo tópico, conheceremos as diferentes modalidades de auditoria. Está 
preparado?
Modalidades de auditoriaOutro tópico relevante na realização de uma auditoria é determinar qual será o 
método adotado. Os métodos aplicados no trabalho de auditoria podem ser de dois 
tipos: o de retrospecção e o de análise, pelo trabalho técnico a ser feito. O trabalho 
de retrospecção é uma técnica de auditoria em que se verificam fatos passados, 
que já ocorreram na empresa. Já a técnica de análise verifica conduta de trabalho 
na técnica de auditoria utilizada.
Geralmente, as execuções dos trabalhos envolvem: levantamento das rotinas 
administrativas, financeiras e contábeis; planejamento do trabalho de auditoria; 
levantamento das provas documentais; relatório final de auditoria; e, por fim, 
certificados.
Em cada uma dessas fases, a técnica de auditoria possibilita processos de 
execução que serão devidamente estudados no desenvolver do presente trabalho, 
10
constituindo matéria ou objeto da pesquisa e da orientação profissional. Segundo 
Crepaldi (2009, p. 31), “[...] a norma é exercer a verificação sobre fatos passados e 
em todas as verificações usar a decomposição de todos os elementos do fato, isto 
é, sua análise”.
Quanto às modalidades, a auditoria divide-se em grandes grupos, como a auditoria 
de demonstrações contábeis e a auditoria operacional ou de gestão, além de outros 
métodos. Todos os métodos serão destacados a seguir.
Auditoria de Demonstrações Financeiras
Para entender o conceito de auditoria de demonstrações financeiras, é necessário, 
primeiro, entender sua função. As demonstrações contábeis/financeiras devem 
observar alguns requisitos, entre eles: 
• informar aos usuários sobre os critérios adotados; 
• apresentar parecer de terceiros (alheios à empresa) sobre a confiabilidade 
das demonstrações contábeis. 
Para informar aos usuários, são obedecidas as regras conhecidas como princípios 
e normas de contabilidade. Quanto à apresentação do relatório de auditoria a 
terceiros, alheios à empresa, o auditor pode emitir parecer técnico sobre sua 
finalidade. 
Figura 4.2: Na auditoria de demonstração financeiras, o auditor deve apresentar um relatório resul-
tante de sua análise
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
11
O auditor deve conhecer bem o sistema contábil e os controles internos aplicados 
pela empresa, isso é necessário para determinar os procedimentos de auditoria a 
serem feitos, como: conhecimento do sistema de contabilidade; confiabilidade das 
informações do sistema contábil; e a confiabilidade dos controles internos. 
Agora, vamos conhecer a auditoria operacional ou de gestão? 
Auditoria operacional ou de gestão 
A auditoria conhecida como auditoria operacional tem como propósito a análise 
dos objetivos da organização, com a finalidade de medir a eficiência da gestão 
operacional. Geralmente, sua técnica é a medição dos métodos, com a finalidade de 
avaliar se os recursos da entidade estão sendo usados de forma eficiente e se os 
objetivos operacionais estipulados estão sendo alcançados. 
Em resumo, a auditoria operacional é um processo de avaliação de desempenho 
que visa à participação da auditoria em todos os processos da empresa e a 
avaliação de indicadores para estabelecer padrões de excelência. As auditorias 
operacionais podem ser: 
Quadro 4.3: Tipos de auditoria operacional ou de gestão
Tipo Descrição
Revisão 
limitada
Quando o auditor examina as transações da empresa de modo global 
ou analítico, porém sem ter a necessidade de aplicar as normas de 
auditoria. Para esse tipo de trabalho, o auditor emite um relatório longo, 
ressaltando que os serviços não foram executados segundo as normas, 
comentando como se compõem os saldos das contas, sem entrar no 
mérito de examinar ou não, segundo a sua conveniência, os respectivos 
comprovantes hábeis e também sem a obrigatoriedade de observação 
dos inventários físicos. 
De caixa De uso especifico para determinar a extensão de fraudes.
Parciais
Dividindo-se em: auditoria em determinados setores, como exame das 
contas a receber; faturamento e cobrança; eficiência do setor de crédito; 
confirmações etc.; auditoria para a determinação de responsabilidades 
contingentes, processos em andamento, cálculos de juros, correção e 
outras obrigações; e auditoria de estoques e custos de produção.
Outros 
tipos
De fusão ou incorporação de empresas, de avaliação dos negócios para 
fins de aquisição, de ativos fixos, de investimentos etc.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018). 
12
Outras modalidades de auditoria
Além das modalidades de auditoria já citadas, vamos apresentar outros modelos 
que estão de acordo com a atividade desenvolvida pela auditoria nas organizações. 
Vamos lá?
Quadro 4.4: Outras modalidades de auditoria
Tipo Descrição
Auditoria 
de natureza 
interna
Executada pelo auditor funcionário da empresa, cujo objetivo principal 
é melhorar as operações da empresa e, consequentemente, a sua 
atividade.
Auditoria 
tributária
Objetiva o exame e a avaliação de planejamento tributário quanto ao 
pagamento e à recuperação de impostos.
Auditoria de 
sistemas
Objetiva aperfeiçoar o uso de recursos de processamento de dados 
e diminuir os riscos envolvidos nos processos de geração de 
informações. Objetiva, também, o exame e a avaliação das estruturas 
lógica, de controle e segurança de sistemas.
Auditoria de 
compliance
Objetiva verificar o cumprimento das normas e procedimentos 
estabelecidos pela empresa.
Auditoria 
ambiental
Objetiva revisar as normas da empresa em relação à sustentabilidade 
e ao meio ambiente.
Auditoria na 
saúde
A auditoria hospitalar geralmente é aplicada nas áreas de saúde.
Auditoria 
especial
Objetiva examinar fatos e/ou situações fora dos objetivos da empresa. 
Geralmente, inicia-se a partir da ocorrência de fatos relevantes, de 
natureza incomum ou extraordinária, e a pedido dos administradores, 
sócios, acionistas, entre outros.
Auditoria de 
logística
Objetiva a verificação das principais atividades que compõem o 
negócio na logística da organização,
Auditoria de 
Riscos
Decorrente dos riscos a que a empresa pode estar sujeita ou de fatos 
importantes que podem criar situações presentes ou futuras para a 
empresa, que impeçam o alcance de seus objetivos.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018). 
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No próximo tópico, veremos como funciona a elaboração dos procedimentos de 
auditoria. Vamos lá?
Elaboração dos procedimentos de 
auditoria
Os procedimentos de auditoria referem-se a um conjunto de verificação que 
objetiva a coleta de informações necessárias para auxiliar o auditor a emitir 
uma opinião sobre as demonstrações contábeis como um todo. Essa avaliação 
observará a adequação aos Princípios Fundamentais da Contabilidade, Normas 
Brasileiras de Contabilidade e demais legislações pertinentes.
Nos procedimentos de auditoria, o auditor precisa considerar o nível de relevância e 
a confiabilidade das informações que serão recolhidas na organização, como fonte 
de evidência dos fatos. Essas informações precisam ser suficientes para o alcance 
dos objetivos propostos. 
Não existe uma quantidade mínima considerada ideal, a quantidade selecionada de 
evidências fica a critério do auditor, que terá como desafio a avaliação dos riscos e 
distorções presentes nesses dados. A NBC TA 500 (R1), no item A10, cita dois tipos 
de métodos: procedimentos de avaliação de riscos e procedimentos adicionais de 
auditoria (CFC, 2016a).
Procedimentos de avaliação de risco
Os procedimentos de avaliação de risco consistem em um instrumento utilizado 
para a identificação e avaliação de riscos de distorção que possam refletir nas 
demonstrações contábeis. Eles incluem:
a. indagações à administração, às pessoas apropriadas da auditoria interna (se 
houver essa função) e a outros na entidade que, no julgamento do auditor, 
possam ter informações com possibilidade de auxiliar na identificação de 
riscos de distorção relevante causados por fraude ou erro; 
b. procedimentos analíticos que visam identificar informações sobre a orga-
nização de que o auditor não tinha conhecimento,mas que podem auxiliar 
na avaliação de risco de distorções que fornecerão uma base para o pla-
nejamento e implementação de respostas para esses riscos. São exemplos: 
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informações financeiras ou não financeiras, a relação entre vendas e a área 
total do espaço de vendas ou volume dos produtos vendidos;
c. inspeção e observação de relatórios, documentos e operações visando esti-
pular se eles estão de acordo com o que era previsto.
Procedimentos adicionais 
Quanto aos procedimentos adicionais, podemos subdividi-los em: 
a. testes de controles, se forem solicitados pelas normas de auditoria ou quan-
do for opção do auditor; 
b. procedimentos de substantivos.
De acordo com a NBC TA 330, no item 7, no planejamento de procedimentos 
adicionais o auditor deve (CFC, 2016b):
(a) considerar as razões para a avaliação atribuída ao risco de distorção 
relevante no nível de afirmações para cada classe de transações, saldo de 
contas e divulgações, incluindo:
(i) a probabilidade de distorção relevante devido às características 
particulares da classe de transações, saldo de contas ou divulgação 
relevantes (isto é, o risco inerente); 
(ii) se a avaliação de risco leva em consideração os controles relevantes 
(isto é, o risco de controle), exigindo assim que o auditor obtenha evidência 
de auditoria para determinar se os controles estão operando eficazmente 
(isto é, o auditor pretende confiar na efetividade operacional dos controles 
para determinar a natureza, época e extensão dos procedimentos 
substantivos).
Vamos, agora, conhecer os testes de controle e os procedimentos substantivos.
Teste de controle
O teste de controle consiste em um procedimento utilizado para avaliar a 
efetividade operacional dos controles, para a prevenção e correção de distorções 
que possam influenciar, significativamente, as informações analisadas. Ao planejar 
a execução dos testes de controle, de acordo com a NBC TA 330, o auditor deve:
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a. Executar outros procedimentos de auditoria junto com indagação visando 
obter evidência de auditoria sobre a efetividade operacional dos controles, 
incluindo:
(i) o modo como os controles vêm sendo empregados ao longo do período.
(ii) a solidez como os controles foram aplicados.
(iii) quem e como foram aplicados os controles.
b. Determinar se os controles que são avaliados dependem de outros controles 
(controles indiretos) e, caso a resposta seja positiva, se é preciso conseguir 
uma evidência de auditoria que suporte a operação eficiente desses contro-
les indiretos.
Esse tipo de controle pode ser verificado em retrospecto, quando o auditor investiga 
informações que fazem parte do passado, como, por exemplo, a conferência de 
assinaturas. Além disso, eles podem ser constatados em flagrante, quando o 
auditor identifica que os procedimentos não estão sendo seguidos de forma correta 
no momento em que a situação ocorre.
As evidências resultantes desses testes envolvem a realização de questionamentos, 
exame de documentos, relatórios etc. Em relação ao período em que essa análise 
ocorre, não existe um tempo estipulado, a definição de quando fazer os testes de 
controle é opção do auditor.
Há ainda outro ponto a ser levado em conta: nos casos de desvios em controles que 
seriam utilizados pelo auditor, é preciso determinar as potenciais consequências 
dessas falhas e se os testes de controle utilizados são confiáveis, ou se são 
necessários testes adicionais ou a determinação dos riscos envolvidos (MELO; 
SANTOS, 2017). 
Procedimentos substantivos
Os procedimentos substantivos podem ser definidos como procedimentos de 
planejamento de auditoria, utilizados para detectar distorções relevantes no nível de 
afirmações. Eles incluem:
a. testes de detalhes (de classes de transações, de saldos de contas e de divul-
gações); 
b. procedimentos analíticos substantivos.
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Os testes de detalhes consistem na verificação da veracidade dos fatos contábeis, 
com base em evidências colhidas no decorrer do exercício. Eles se dividem em:
• Inspeção: consiste na contagem física e também no exame de documentos, 
internos e externos, físicos e eletrônicos. Essa inspeção será a base para de-
terminar se os registros da contabilidade são reais, além disso, esse método 
deve ser utilizado em conjunto com outras metodologias; 
• Observação: consiste na constatação visual da forma como os empregados 
trabalham;
• Confirmação com terceiros (também chamada de circularização e investi-
gação): nesse método, realiza-se a confirmação com terceiros em relação a 
informações referentes aos bens, contas a pagar, obrigações, direitos a rece-
ber, valores em caixa etc.;
• Recálculo: consiste na conferência das operações, valores, números etc.;
• Reexecução: consiste na execução de procedimentos de forma independen-
te;
• Indagações: nessa metodologia, são realizados entrevistas e questionários, 
que visam revelar erros e problemas nos itens examinados.
Já os procedimentos analíticos consistem em análises e comparações por meio 
de índices. Nesse método, busca-se analisar, de forma crítica, as demonstrações 
contábeis, a fim de identificar tendências ou situações anormais.
Esses testes, normalmente, são realizados ao final da auditoria. Alguns exemplos 
são: a comparação de informações de exercícios distintos, a comparação entre o 
orçado e o realizado e a comparação entre os resultados da empresa auditada com 
outras empresas do mesmo setor. 
Você acredita que os métodos citados são suficientes? Você 
consegue pensar em mais alguma forma de analisar as 
informações da empresa?
Reflita
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Referências
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. NBC TA 330 (R1). Altera a NBC TA 330 
que dispõe sobre a resposta do auditor aos riscos avaliados. Diário Oficial [da] 
República Federativa do Brasil de 5 set. 2016a.
______. NBC TA 500 (R1). Altera a NBC TA 500 que dispõe sobre a evidência de 
auditoria. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil de 5 set. 2016b.
CREPALDI, S. A. Auditoria contábil: teoria e prática. São Paulo: Atlas, 2009.
MELO, M. M. de; SANTOS, I. R. dos. Auditoria contábil: atualizada pelas Normas 
Internacionais de Auditoria emitida pela IFAC com adoção no Brasil. 2. ed. Rio de 
Janeiro: Maria Augusta Delgado, 2017.
MUITO DESGASTE sem planejamento. Produção de Graham Moloy. Direção: Rob 
Silvestri. ARC PRODUCTIONS LTD., 2009. Disponível em: <https://www.youtube.
com/watch?v=LOyX-vgdQGQ>. Acesso em: 25 jan. 2018.
PINHO, Ruth Carvalho de Santana. Fundamentos de auditoria. São Paulo: Atlas, 
2009.
https://www.youtube.com/watch?v=LOyX-vgdQGQ
https://www.youtube.com/watch?v=LOyX-vgdQGQ
GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL
Unidade 5 - Papéis de trabalho
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 5 - Papéis de trabalho / 
Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 16
Copyright © 2020. Delinea Tecnologia Educacional. Todos os direitos reservados.
Unidade 5 - Papéis de trabalho
3
Objetivo específico
• Conhecer os documentos que constituem o registro permanente do trabalho 
efetuado pelo auditor, dos fatos e dados adquiridos, bem como das suas con-
clusões sobre os exames.
Apresentando a Unidade
Você já deve ter ouvido falar ou ter perguntado alguma vez: qual é o fundamento 
disto? Bem, a fundamentação pode ser obtida de várias maneiras: em textos e 
normas legais; com provas documentais ou testemunhais; pela revisão de livros, 
de periódicos; por meio de pesquisas primárias ou secundárias, baseadas em 
experimentos ou em observações , o que chamamos de empirismo; ou ainda por 
pesquisas realizadas em campo, ou seja, no local onde ocorrem os fatos.
Você sabe que a auditoria externa tem como objetivo principal emitir um relatório 
sobre as demonstrações contábeis. Mas sabe com qual fundamento o auditor 
emite sua opinião? Com base nos papéis de trabalho que o ajudaram a formá-
la. Os papéis de trabalho são preenchidos com base em diferentes fontes e, em 
conjunto, auxiliam no julgamento profissional do auditor.Para tanto, é fundamental 
que o auditor conheça profundamente os processos e procedimentos da empresa 
auditada, pois somente assim poderá elaborar, de forma consistente, a sua opinião.
Conceitos dos papéis de trabalho 
Geralmente conhecidos como papéis de trabalho (PT) ou papéis de trabalho de 
auditoria (PTA), atualmente são denominados documentação do trabalho, ou ainda 
documentação de auditoria. Segundo as normas da Federação Internacional de 
Contadores (Ifac) e referendadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), 
correspondem ao registro do trabalho executado, dos resultados obtidos e das 
conclusões obtidas pelo auditor independente (CFC, 2009).
Segundo Attie (2011), papéis de trabalho são os meios em que estão evidenciados 
todos os exames executados, todas as provas e conclusões obtidas pelo auditor 
4
e que subsidiam sua opinião. Assim, o auditor deve considerar a relevância e 
confiabilidade das informações a serem utilizadas como evidência de auditoria 
nesses documentos.
Atente, desde o início, que os papéis de trabalho são documentos e não rascunhos. 
Rascunhos servem apenas para esboçar uma ideia, uma anotação simplificada que 
servirá de apoio para algo maior. 
A documentação de auditoria deve, formalmente, seguir às exigências da NBC TA 
230. Embora seja desnecessário que o auditor documente separadamente (em 
uma lista de verificação, por exemplo), o cumprimento de objetivos individuais, a 
documentação de uma falha em cumprir um objetivo o ajuda a avaliar se essa falha 
o impediu de cumprir os respectivos objetivos gerais de auditoria, como emitir uma 
opinião sobre as demonstrações financeiras (CFC, 2016).
Ressaltamos que, mesmo no caso de uma empresa de auditoria externa contratada 
para emitir um relatório, a empresa contratante (auditada) não tem poder sobre 
a documentação de auditoria. Assim, os papéis de trabalho são de propriedade 
dos auditores independentes e representam o registro das atividades executadas, 
servindo de base para a emissão do parecer (relatório de auditoria). Portanto o 
acesso à documentação de trabalho deve ser controlado por uma questão de sigilo, 
a fim de se evitar que terceiros tenham acesso e, consequentemente, que ocorram 
vazamentos e interpretações distorcidas.
A NBC PA 1 (2009) é taxativa ao mencionar que documentação de trabalho de 
auditoria é de propriedade da firma, não do cliente. A firma pode, a seu critério, 
disponibilizar partes ou trechos dos papéis de trabalho aos clientes, desde que essa 
divulgação não prejudique a validade do trabalho realizado ou, no caso de trabalhos 
de asseguração, a independência da firma ou do seu pessoal.
Figura 5.1: A documentação implicada em uma auditoria é de propriedade da firma
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
5
E para que serve essa documentação de trabalho? O principal objetivo dos papéis 
de trabalhos de auditoria é o de acumular evidências apropriadas e suficientes para 
formar uma convicção de que os fatos contábeis ocorreram e, assim, subsidiar 
o parecer (relatório) de auditoria. Portanto, a documentação de trabalho, ao ser 
elaborada, deve indicar as conclusões alcançadas.
Segundo a NBC TA 500 (CFC, 2016), evidência de auditoria abrange as informações 
utilizadas pelo auditor para chegar às conclusões em que se fundamenta a sua 
opinião, bem como as informações contidas nos registros contábeis que suportam 
as demonstrações contábeis e outras informações.
Segundo Almeida (2012), existem diferentes tipos de papéis de trabalho, como 
programa de auditoria, papéis elaborados pelo auditor e demais documentos. 
Vejamos mais detalhadamente.
1. Os programas de auditoria são ações padrão planejadas, a serem preenchi-
das pelos auditores, em um período determinado, para todas as áreas das 
demonstrações contábeis e para outros assuntos relacionados com o exame 
auditoria.
2. Os papéis de trabalho elaborados pelo auditor são constituídos à medida que 
são analisadas as diversas contas contábeis do livro razão geral da contabi-
lidade. Por exemplo, lançamentos de estorno, ajustes e/ou reclassificações 
contábeis.
3. Outros documentos ou demais papéis de trabalho são outros meios para ob-
ter evidências e concluir o julgamento profissional. São documentos levanta-
dos, pois se trata de um procedimento denominado circularização, que pode 
ser interna ou externa.
Na circularização externa, podem ser enviadas cartas de confirmação de terceiros, 
com o objetivo de se confirmar a existência e saldo de contas correntes bancárias, 
aplicações financeiras, contas a receber, estoques etc. Geralmente, é composta de 
ofícios.
Na circularização interna, podem ser solicitadas cópias de documentos 
importantes, com o objetivo de se conhecer o ambiente e o negócio, como o 
estatuto social, contratos, manuais de procedimento internos etc. Geralmente, é 
composta de memorandos.
6
Além disso, a documentação de auditoria ainda tem duas classificações, conforme 
o teor e a relevância das informações para a formação do julgamento profissional 
(CREPALDI, 2009): papéis permanentes e papéis correntes.
Os papéis permanentes são utilizados por mais de um exercício financeiro e 
contêm informações relacionadas ao arranjo e às atividades da empresa auditada. 
São levantados e compilados numa primeira etapa da auditoria, geralmente 
nas primeiras visitas, e mantidos sob constante atualização nos exercícios 
subsequentes. Attie (2011) exemplifica esses papéis como dados históricos, dados 
contábeis, de controle interno, contratuais, analíticos e dados de planejamento de 
longo prazo.
São exemplos de papéis de trabalho de auditoria permanentes: constituição legal 
(contrato ou estatuto social), estatutos ou regimentos internos, listagem dos 
proprietários (shareholders), cópias dos principais contratos, plano e manual 
de contas e de procedimentos internos, organogramas, descrição dos negócios, 
cartões de assinaturas e rubricas dos responsáveis pelas aprovações, entre outros.
Já os papéis correntes, também denominados papéis em curso, contêm as 
informações relacionadas com a auditoria já em andamento, e visam atender aos 
objetivos dos exames, dos testes realizados, assim como os problemas detectados 
no controle interno, a inspeção de documentos, entre outros.
São exemplos de papéis de trabalho de auditoria correntes: listagens de verificação 
de procedimentos, cartas de confirmação de saldos, termos de inspeções físicas de 
caixa, aplicações financeiras, estoques, contas a receber, balancetes, entre outros.
De autoria de Maria Arlete Almeida, Fernando Graça e Graça Azevedo, 
o artigo “A utilização dos procedimentos analíticos de auditoria: 
estudo de caso”, publicado no periódico Estudos do Isca, da 
Universidade de Aveiros, em 2016, permite conhecer, compreender 
e interpretar a aplicação de uma série  de procedimentos de 
auditoria. Será que a utilização dos procedimentos analíticos 
de auditoria garante  uma maior rapidez na detecção de erros e 
fraudes? Leia o artigo completo e descubra. Disponível em: <http://
revistas.ua.pt/index.php/estudosdoisca/article/view/4727>. 
Saiba mais
 
http://revistas.ua.pt/index.php/estudosdoisca/article/view/4727
http://revistas.ua.pt/index.php/estudosdoisca/article/view/4727
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Com a informatização, grande parte dos documentos de auditoria, agora, também 
são digitais. Você sabe o que deve conter na documentação de auditoria? Observe o 
Diagrama 5.1 e conheça as características dessa documentação:
Diagrama 5.1: Características dos papéis de trabalho
Identificação
do trabalho
Identificação do 
auditor que 
preparou,
executou, revisou 
e aprovou
Descrição do 
conteúdo e/ou 
finalidade
Assinaturas e 
datas
Codificação
Fonte das 
informações
Opiniões e
conclusões
Fonte: Elaborado pelo autor (2018).
Outro aspecto relevante é o compartilhamento das informações entre os membros 
da auditoria. Dificilmente, uma auditoria será executada por um único auditor. 
Assim, nas atividades de monitoramento, todo profissional deve se atentar 
ao preenchimentodos papéis de trabalho, pois a documentação precisa ser 
suficientemente completa e detalhada para consultas de outros profissionais sobre 
assuntos difíceis ou controversos (NBC PA 1, CFC, 2009). Conheça exemplos de 
ações apropriadas relacionadas com o monitoramento:
• selecionar os trabalhos concluídos a serem inspecionados ou revisados;
• registrar as avaliações, como aderência às normas técnicas e legais, sobre a 
existência de um controle de qualidade, e se ele gera relatórios satisfatórios;
• identificar as deficiências observadas, avaliar o seu efeito e a base para de-
terminar se e quais medidas adicionais serão necessárias.
8
Procedimentos de elaboração 
dos papéis de trabalho 
Para Attie (2011), nos registros dos papéis de trabalho, é necessário observar 
alguns aspectos fundamentais. 
• Integralidade: os papéis de trabalho necessitam estar completos, com início, 
meio e fim, detalhados conforme a extensão da auditoria.
• Objetividade: os papéis de trabalho precisam ser objetivos, ou seja, demons-
trar todos os passos executados pelo auditor na formulação, apresentar os 
registros em quantidade e qualidade mínimas para o entendimento e aonde 
se pretende chegar.
• Concisão: necessitam ser sucintos, ter clareza e autossuficiência, para a 
compreensão de todos, sem muitas explicações, sem a presença de quem 
os elaborou.
• Depuração ou limpeza: não deve apresentar nenhuma imperfeição ou incor-
reção que possa prejudicar o entendimento da documentação.
• Lógica: devem ser elaborados com lógica de raciocínio, seguindo uma se-
quência natural dos fatos e objetivos a serem alcançados.
A documentação de auditoria tem como finalidades evidenciar informações e fatos 
importantes, o escopo dos trabalhos efetuados, as fontes das informações obtidas 
e, consequentemente, as opiniões e conclusões alcançadas. Assim, a NBC T 230 
(CFC, 2016) determina que o auditor, na elaboração dos papéis de trabalho, a faça 
pensando que outros terão acesso ao documento. Portanto eles devem conter: a 
natureza, época e extensão dos trabalhos, os resultados obtidos e os assuntos 
significativos identificados.
Existem diversos modelos de papéis de trabalho. Evidentemente, eles terão 
um padrão preestabelecido, conforme a firma de auditoria. Sendo assim, nos 
concentraremos nos principais elementos e características desses documentos 
de trabalho de uma auditoria, para que eles contemplem a natureza, oportunidade e 
extensão dos procedimentos aplicados.
Para que sejam compreendidos, a elaboração dos papéis de trabalho exige 
diferentes habilidades, técnicas e competências profissionais (CREPALDI, 2009). 
Para elaborar a documentação de trabalho, o auditor precisa fazer um trabalho 
abrangente, ou seja, que reflita declaradamente todas as informações referentes 
9
à composição dos dados significativos registrados, assim como as técnicas e os 
métodos de verificação empregados. Não basta a sua preparação, deve-se, ainda, 
organizá-los e arquivá-los adequadamente, pois são fonte de consulta e isso deve 
ser feito de forma ágil.
Uma das formas para se conhecer o estágio do trabalho, segundo Attie (2011), é 
pela indicação dos exames realizados pelo auditor, geralmente praticado com a 
utilização de uma simbologia própria, como o uso de tiques (marcações), letras ou 
notas explicativas, grafadas em cores diferenciadas.
Os tiques, por exemplo, são usados para indicar conferências de valores. Já 
as letras são utilizadas para casos em que há necessidade de uma explicação 
adicional ao exame efetuado. Por fim, as notas explicativas indicam a definição dos 
trabalhos realizados, como quais critérios foram utilizados para a confirmação de 
valores e saldos.
Essas simbologias e marcações devem ser simples, claras e diferentes entre 
si, quando utilizadas para se registrar atos e fatos diferentes. Assim, as cores 
utilizadas precisam ser diferentes daquelas que correspondem às já conferidas. 
No Quadro 5.1, elencamos alguns exemplos de marcações em papéis de trabalho. 
Observe:
Quadro 5.1: Exemplo de codificação para status do trabalho
Tique Descrição
Conferência de cálculo
Conferência de soma
Conferência com atas
Conferência com o boletim de caixa
Confrontamos com as notas fiscais
Examinado in loco ou com documentação-suporte
Verificamos os recolhimentos subsequentes
ou
ou
ou
ou
ou
10
Conferência com os papéis do ano anterior
ou Conferido com o livro razão geral
A Referência por letras – Caixa e equivalentes
B Referência por letras – Contas a receber
Conferência por notas – Nota explicativa 1 
Conferência por notas – Nota explicativa 2
Fonte: Elaborado pelo autor (2018).
Segundo a NBC PA 1 (CFC, 2009), os papéis de trabalho podem ser digitalizados 
para sua inclusão nos arquivos de trabalho. Tal medida constitui uma questão 
de segurança (criação de backup). Esse processo deve contemplar a totalidade 
do documento, que deve incluir as assinaturas manuais, referências cruzadas e 
anotações. Outra recomendação é a indexação desses documentos de auditoria, 
para que os papéis escaneados sejam facilmente recuperados e impressos, se 
necessário.
Recomendamos, então, que os documentos digitalizados sejam validados com 
certificado digital, pois isso garante a integridade e a autenticidade durante o 
processo de conversão do documento físico para o meio digital (escaneamento). 
Caso contrário, qualquer que seja o formato dos papéis de trabalho – impressos, 
eletrônicos ou em quaisquer outros meios – a integridade, acessibilidade 
e recuperabilidade dos dados de suporte podem ficar comprometidas se a 
documentação puder ser alterada, adicionada ou excluída, sem o conhecimento da 
firma, ou ainda se ela puder ser perdida ou danificada de forma permanente.
É importante que o acesso à documentação de trabalho (impressa e eletrônica) 
fique restrito aos membros da equipe de trabalho da firma de auditoria, por uma 
questão de confidencialidade e sigilo. Entretanto, por um dever legal, Resolução 
CFC nº 1.530/2017, com base na Lei nº 9.613/1998, as operações analisadas 
que possam configurar indícios da ocorrência de ilícitos financeiros, “lavagem de 
dinheiro” ou financiamento ao terrorismo devem ser comunicadas diretamente ao 
Conselho de Controle de Atividades Financeiras (COAF).
ou
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Você sabia que outsourcing é um serviço muito buscado pelas 
empresas em firmas de auditoria? Diferente da terceirização, no 
outsourcing há uma atribuição de um trabalho para uma empresa 
fora do país de origem da empresa contratante. Ele consiste no 
desenvolvimento de uma determinada área da empresa. Justifica-
se a contratação desse serviço quando existe falta de expertise 
(competência de um especialista) ou de infraestrutura necessária 
para o seu desenvolvimento.
Curiosidade
Certamente, a documentação de auditoria será arquivada na firma de auditoria ou 
na unidade de auditoria interna da empresa, que detém a posse e a propriedade 
dos papéis de trabalho. Como determinado pela NBC PA 1 (CFC, 2009), a auditoria 
independente deve estabelecer políticas e procedimentos sobre a revisão da 
documentação de trabalho, como exigência de controle de qualidade do trabalho. 
Deve-se checar, inclusive, se os procedimentos requeridos pelas políticas de 
trabalho foram adotados, bem como se a revisão de controle de qualidade foi 
concluída na data ou antes ou após o parecer de auditoria.
Caso as cartas de recomendação não tenham a resposta, ou resolução, dos 
problemas, ou, ainda, se o revisor dos papéis de trabalho não tenha conhecimento 
dessas pendências, isso pode levá-lo a acreditar que os julgamentos significativos, 
feitos pela auditoria (equipe de trabalho), e as conclusões obtidas em sua 
elaboração não eram apropriados.
Figura 5.2: Organização dos papéis de trabalho
Célula mestra 
Programas de 
trabalho 
Índice 
Conclusão 
Pontos de atenção (relatório) 
Explicação das flutuações 
Falhas de controles internos 
Papéis suporte 
de trabalho 
1 
2 
3 
1 
2 
3 
Ordem de 
importância 
dospapéis de 
trabalho 
Facultativo 
Obrigatório 
Fonte: Adaptada de Crepaldi (2009).
12
A Figura 5.2 ilustra a composição mínima dos papéis de trabalho realizada em 
cada determinada auditoria. Você deve perceber que há uma ordem, ou sequência, 
delineada para facilitar a montagem, a revisão e o arquivamento dos trabalhos 
desenvolvidos. Na sequência, veremos o que deve conter cada uma das seções da 
documentação de auditoria.
Começamos tecendo algumas considerações sobre as células mestras, seção 
inicial que contém basicamente:
• título dos grupos e/ou subgrupos de contas contábeis, conforme o Plano de 
Contas da entidade;
• saldos iniciais e finais do exercício financeiro analisado;
• valores e saldos já auditados e os ainda não auditados, com espaços em 
branco para eventuais ajustes e reclassificações.
Na sequência, teremos as células de suporte ou detalhamento, que são os papéis 
de trabalho elaborados para cada uma das seções. Essa parte tem o objetivo de 
documentar os trabalhos de auditoria efetuados, como memórias de cálculo, para 
confrontar os saldos apresentados na célula mestra. Essa seção deve apresentar os 
seguintes elementos: 
• Nome da empresa
• Título da seção
• Nome do teste realizado 
Para Crepaldi (2009), o processo de elaboração e arquivo dessa seção deve seguir 
uma ordem. Vamos ver como isso ocorre? 
Primeiramente, os programas de auditoria (PA), também denominados programas 
de trabalho (PT), devem ser direcionados para as principais áreas da entidade, 
conforme sua estrutura organizacional. Os PAs devem ser aplicados durante as 
diferentes fases da auditoria, de forma a serem finalizados até a última visita. Os 
PAs, para fins de organização, devem ser numerados sequencialmente.
Por exemplo: a “PTA” significa que essa é a primeira célula do programa de trabalho 
da Seção A – Caixa e seus equivalentes ou Disponibilidades. Os PAs recebem essa 
referência porque podem ser utilizados em mais vários exercícios financeiros, 
respeitado o rodízio de auditorias, a cada cinco anos, e, quando isso ocorre, são 
transferidos da pasta do exercício anterior para a pasta do exercício corrente. 
Assim, teremos duas colunas para cada ano: “Feito por” e “Referência”.
13
Segundo, deve constar o índice ou sumário da seção, para facilitar a localização dos 
temas. Isso é necessário quando o volume de células ou de uma seção for grande. 
O índice é preparado e arquivado logo após os PAs e serve como indicador dos 
aspectos de mais interesse ou relevância contidos na seção. 
Por fim, a conclusão geral da seção. A célula de conclusão serve para reportar, 
de forma concisa e clara, um resumo dos trabalhos e dos resultados obtidos. A 
redação das conclusões de auditoria oferece a oportunidade de se apresentar os 
conhecimentos dos objetivos do trabalho de auditoria. Cada auditor pode ter uma 
forma de redigir as conclusões do trabalho. Entretanto ela deve seguir, no mínimo, 
os seguintes tópicos:
• adequação e qualidade dos procedimentos de controle interno da auditada;
• adequação do escopo dos trabalhos de auditoria;
• apresentação, ainda que razoável, das contas examinadas, de acordo com as 
normas brasileiras de contabilidade;
• considerações sobre as características intrínsecas dos saldos e valores con-
tidos na seção.
Conclusões e arquivamento de papéis 
de trabalho
Segundo a NBC TA 230 (CFC, 2016), o arquivo de auditoria compreende uma ou 
mais pastas ou outras formas de armazenamento, físicas ou digitais, com os 
registros que constituem a documentação de trabalho específico. Refere-se ao 
emprego de políticas e procedimentos para a salvaguarda da confidencialidade, 
custódia segura, integridade, acessibilidade e recuperabilidade da documentação de 
auditoria.
Os papéis de trabalho devem ser arquivados imediatamente após a emissão do 
parecer de auditoria, por um prazo de, no mínimo, cinco anos ou por um período 
superior, se algum regulamento assim o exigir. Após a finalização do arquivo, não 
se deve apagar nem descartar nenhum documento de trabalho antes desse prazo. 
Fique atento, pois pode haver períodos de retenção especiais na ausência de 
exigências legais ou normas reguladoras específicas.
Em casos excepcionais, nos quais o auditor julgue necessário fazer qualquer 
modificação na documentação de auditoria, ou adicionar novos documentos, após 
14
a finalização do relatório de auditoria, o auditor, independentemente da natureza 
das modificações ou acréscimos, deverá justificar os motivos específicos para tais 
modificações, assim como evidenciar como, quando e quem as realizou e revisou.
Fique atento às novas normas de auditoria editadas pelo CFC. 
Ressaltamos que, apesar das antigas normas de auditoria (NBC 
T 11 IT 2 e NBC T 11.3) serem taxativas quanto ao prazo de cinco 
anos para arquivamento da documentação de auditoria, de acordo 
com as normas internacionais e as adotadas no Brasil (NBC PA 
1 (2009), o prazo de arquivamento deve ser de, no mínimo, cinco 
anos. Não é “prazo máximo”.
Atenção
A NBC PA 1 obriga que as firmas de auditoria estabeleçam políticas e 
procedimentos para a retenção da documentação de trabalhos. O período de 
retenção para trabalhos de auditoria, geralmente, não é inferior a cinco anos, a 
contar da data do relatório (parecer) do auditor ou, se posterior, da data do relatório 
do auditor do grupo. Entretanto o período de retenção pode depender, também, 
de outros fatores, como, por exemplo, se as leis ou regulamentos locais/regionais 
determinem períodos de retenção específicos para certos tipos de trabalho, ou 
se existirem períodos de retenção especiais na ausência de exigências legais ou 
reguladoras específicas (CFC, 2009).
Observamos, ainda, que a finalização da montagem do arquivo final de auditoria 
após a data do relatório do auditor (parecer de auditoria) é um processo 
administrativo que não envolve a execução de novos procedimentos de auditoria, 
nem novas conclusões. Entretanto novas modificações podem ser realizadas nos 
papéis de trabalho durante a fase final de montagem, se essas forem necessárias 
e de natureza administrativa apenas. Conforme a NBC TA 230 (CFC, 2016), as 
modificações dos arquivos devem incluir: 
1. apagar ou descartar documentação superada; 
2. selecionar, conferir e acrescentar referências cruzadas aos documentos de 
trabalho; 
3. conferir itens das listas de verificação, evidenciando ter cumprido os passos 
relativos ao processo de montagem do arquivo;
15
4. documentar evidência de auditoria que o auditor obteve, discutiu e com a 
qual concordou junto aos membros relevantes da equipe de trabalho, antes 
da data do relatório de auditoria. 
Assim, aluno, chegamos ao fim de mais uma unidade. Quantos conceitos e 
aplicações já vimos até aqui, não é mesmo? Lembre-se de revê-los sempre que 
necessário, pois eles serão utilizados na última etapa do processo de auditoria, que 
é a emissão do parecer– atualmente, chamado de relatório de auditoria. 
Até a próxima!
16
Referências
ALMEIDA, M. C. Auditoria: um curso moderno e completo. 8. ed. São Paulo: Atlas, 
2012.
ATTIE, W. Auditoria: conceitos e aplicações. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução CFC n° 1.201, de 27 de 
novembro de 2009. Aprova a NBC PA 01 – Controle de Qualidade para Firmas 
(Pessoas Jurídicas e Físicas) de Auditores Independentes. Diário Oficial [da] 
República Federativa do Brasil de 3 Dez. 2009.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC TA 200 (R1), de 19 de agosto 
de 2016. Objetivos gerais do auditor independente e a condução da auditoria em 
conformidade com normas de auditoria. Diário Oficial [da] República Federativa do 
Brasil de 5 Set. 2016.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC TA 230 (R1), de 19 de agosto de 
2016. Altera a NBC TA 230 que dispõe sobre a documentação de auditoria. Diário 
Oficial [da] República Federativa do Brasil de 5 Set. 2016.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC TA 315 (R1), de 19 de agosto de 
2016. Dispõesobre a identificação e a avaliação dos riscos de distorção relevante 
por meio do entendimento da entidade e do seu ambiente. Diário Oficial [da] 
República Federativa do Brasil de 5 Set. 2016.
______. Normas Brasileira de Contabilidade – NBC TA 500 (R1), de 19 de agosto de 
2016. Dispõe sobre a evidência de auditoria. Diário Oficial [da] República Federativa 
do Brasil de 5 Set. 2016.
______. Resolução CFC nº 1.530, de 22 de setembro de 2017. Dispõe sobre os 
procedimentos a serem observados pelos profissionais e organizações contábeis 
para cumprimento das obrigações previstas na Lei nº 9.613/1998 e alterações 
posteriores. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil de 28 Set. 2017.
CREPALDI, S. A.. Auditoria contábil: teoria e prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
17
 
GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL 
Unidade 6 - Execução da Auditoria 
Contábil
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 6 - Execução da Auditoria Contábil / 
Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 17
Copyright © 2020. Delinea Tecnologia Educacional. Todos os direitos reservados.
Unidade 6 - Execução da 
Auditoria Contábil
3
Objetivo específico 
• Viabilizar e aprofundar os conhecimentos sobre a execução da auditoria con-
tábil por meio da análise das demonstrações contábeis.
Apresentando a unidade
Nesta unidade, você compreenderá o funcionamento do programa de auditoria. 
Esse processo é executado quando as decisões referentes ao que fazer, como e 
por que fazer são transformadas em procedimentos de auditoria. Esse programa 
envolve: o objetivo do trabalho, os aspectos fundamentais de controles internos, os 
procedimentos de auditoria e o momento em que serão efetuados e a extensão dos 
trabalhos para que se obtenha segurança e confiabilidade nas evidências.
Ainda nesta unidade, descreveremos os procedimentos de auditoria de acordo com 
a classificação das contas em análise, além dos demais procedimentos pertinentes 
à execução da auditoria contábil. Está preparado?
Auditoria das contas patrimoniais
O programa de auditoria busca examinar o conjunto de demonstrações contábeis 
com a finalidade de verificar a fidedignidade das informações apresentadas 
(SANTOS; GOMES, 2006). Nesta unidade, dividiremos as informações analisadas 
nos procedimentos de auditoria em quatro grupos: 
• auditoria das contas patrimoniais;
• auditoria das contas de resultado;
• auditoria das demais demonstrações contábeis; 
• auditoria dos eventos subsequentes.
Iniciaremos nosso estudo com a auditoria das contas patrimoniais. Sua análise 
pode ser dividida em dois grandes grupos: auditoria das contas de ativo e auditoria 
de contas do passivo. O propósito do programa de auditoria nas contas do ativo é:
4
a. observar se foram respeitados os princípios fundamentais de contabilidade;
b. confirmar a existência física dos estoques;
c. assegurar que os objetos contabilizados realmente existem;
d. certificar que as contas a receber são autênticas e têm origens legais; 
e. determinar se as contas foram devidamente classificadas.
De acordo com a NBC T 11, para melhorar os procedimentos de auditoria, o auditor 
deve seguir as seguintes técnicas:
Quadro 6.1: Técnicas para procedimentos de auditoria
Inspeção Exame de registros, documentos e de ativos tangíveis.
Observação Acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução.
Investigação e 
confirmação
Obtenção de informações junto a pessoas ou entidades 
conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade.
Cálculo
Conferência da exatidão aritmética de documentos 
comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras 
circunstâncias.
Revisão 
analítica
Verificação do comportamento de valores significativos, mediante 
índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com 
vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.
Fonte: Elaborado pelos autores (2018).
Agora, vamos nos aprofundar nos procedimentos de auditoria nas contas do ativo, 
como: caixa e bancos, contas a receber, estoques, e imobilizado.
• começaremos com as contas caixa e bancos. Com esses elementos, o tra-
balho do auditor consiste em analisar e verificar a veracidade dos registros e, 
para tanto, devem ser observados os seguintes objetivos:
• verificar a autenticidade dos saldos;
• analisar os fundos apresentados, se realmente abrangem a totalidade exis-
tente;
• examinar os valores efetivamente disponíveis; 
• verificar se os valores que dependem de avaliação foram convertidos e con-
siderados corretamente.
5
Para a constatação sobre a posição das contas caixa e bancos, o auditor deverá 
obedecer aos procedimentos mínimos obrigatórios. Ou seja, verificar se:
• a escrituração das contas em determinada data apresenta saldos disponí-
veis, incluindo todas as operações do período examinado e tão somente des-
se período;
• a escrituração obedeceu aos princípios fundamentais de contabilidade, apli-
cados de maneira uniforme em relação ao exercício anterior;
• a escrituração foi feita com base na legislação em vigor, inclusive atendendo 
aos requisitos de ordem fiscal;.
• os saldos indicados em determinada data estão representados por confirma-
ções idôneas ou se foram examinadas fisicamente pelo auditor.
Como sabemos, é impraticável o exame de todas as operações do exercício. Sendo 
assim, para chegar a uma conclusão satisfatória, os exames que o auditor deve 
seguir para auditar as contas do caixa e bancos, atendendo aos procedimentos 
obrigatórios, são:
• realizar testes, ficando a extensão destes ligadas diretamente à eficiência 
dos controles internos. Para isso, o auditor deve estudar o sistema de con-
trole interno da auditada, utilizando um método de avaliação adequado. Com 
base na avaliação, o auditor estabelecerá a natureza, a extensão e a profun-
didade dos exames e testes;
• estar de acordo com os princípios fundamentais de contabilidade, além dos 
procedimentos adotados pela empresa;
• atentar que somente podem constar no caixa comprovantes de despesas 
idôneos;
• obter confirmação direta e independente dos saldos bancários (Carta de Cir-
cularização);
• solicitar a conciliação bancária quando os saldos bancários dos extratos for-
necidos pela empresa não coincidem com os saldos apresentados no Balan-
ço Patrimonial; 
• inspecionar os fundos de caixa por meio de contagens físicas.
Além dos procedimentos citados, a empresa deve adotar alguns processos básicos, 
como a conferência da entrada de numerário com os documentos que a geraram e a 
guarda em custódia dos cheques em branco, evitando extravios ou uso indesejado. 
No caso do adiantamento a terceiros, quando não prestada conta no dia, devem ser 
contabilizados.
6
As conciliações devem ser diárias e os saldos entre os boletins de caixa e a 
conta razão devem ser conferidos, assim como o saldo bancário contabilizado 
deverá estar de acordo com os saldos dos extratos. Também deve haver rodízio 
entre o pessoal de caixa para dificultar as manipulações de bens e numerários e 
segregação de função. Quem realiza os pagamentos e controla os recebimentos 
não pode, também, realizar a contabilização e conciliações. Quando essas regras 
não forem adotadas pela empresa auditada, deve ser objeto de recomendação do 
auditor para melhorar o desempenho dos controles internos.
Agora, vamos conhecer os procedimentos referentes às contas a receber. Elas 
representam um dos ativos mais importantes para a empresa, refletindo o 
compromisso de pagamento dos clientes. Os procedimentos adotados pelo auditor 
são:
• exame do razão contábil da conta de clientes, selecionando amostragem de 
lançamentos mais relevantes;
• confrontar o relatório das contas a receber na data do saldo analisado com 
o saldo do Balanço na conta clientes e solicitar as conciliações de saldos 
divergentes;
• investigar pelo exame detalhado da documentação suporte;
• analisar a variação do saldo de contas a receber, obtendo explicação para 
as duplicatas incobráveisou em atraso, observando a existência de atrasos 
superiores a 180 dias para constituição de provisão de devedores duvidosos;
• determinar a existência e representatividade dos devedores duvidosos; 
• verificar se foram utilizados os princípios de contabilidade geralmente acei-
tos.
O controle interno sobre as contas a receber é ajustado de acordo com a empresa, 
dependendo da materialidade, mas, normalmente, ele envolve a segregação de 
tarefas, ou seja, as pessoas que contabilizam e conciliam as contas a receber 
não podem ter relação com caixa, bancos, estoque, faturamento ou baixa de 
contas incobráveis. Além disso, a baixa dos incobráveis só pode ser realizada com 
autorização da administração e deve ser documentada.
A próxima conta são os estoques. Nela, os principais objetivos do trabalho de 
auditoria são:
• Existência: certifica que as quantidades e valores apresentados nos relató-
rios existem fisicamente;
• Cut-Off: certifica que o item está registrado de acordo com sua competência;
7
• Abrangência: certifica que todas as quantidades e saldos de estoques estão, 
adequada e integralmente, contabilizados;
• Avaliação: verifica se estão em consonância com os princípios fundamentais 
de contabilidade e com os métodos de avaliação de estoque permitidos pelo 
Fisco, como PEPS ou custo médio.
Figura 6.1: Existência, cut-off, abrangência e avaliação são os principais 
objetivos da auditoria na conta estoques
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
Os procedimentos e itens a serem observados na auditoria, para constatar as 
evidências suficientes para a emissão do relatório, referem-se aos locais onde 
existem estoques e à disposição física, além dos tipos e quantidades existentes 
nesses locais. Também devem ser constatados o sistema de custo e o de 
recebimentos de mercadorias, matérias-primas etc.
Os métodos de avaliação de mercadorias e das matérias-primas também devem 
ser observados, além da existência de estoque oferecido como garantia e/ou em 
poder de terceiros. O relatório de controle de inventário de estoques, as notas 
fiscais de compra de mercadorias para o estoque também devem ser analisados, 
além da verificar a existência de itens obsoletos ou vencidos no estoque; por fim, o 
acompanhamento de contagem física.
Quanto à contagem física, o auditor deve levar em consideração fatores como: 
a natureza dos controles internos, o risco de desvios materiais, as condições do 
estoque, as instruções de inventário, o período de contagem e o tipo de teste a ser 
realizado. Com base nessas informações, o auditor terá condições de estabelecer 
8
um plano detalhado dos trabalhos a serem executados, se certificando da 
veracidade para embasar o conteúdo de seu relatório.
As contas do ativo imobilizado também são muito importantes para a avaliação 
da auditoria, já que a depreciação reflete sobre o lucro do exercício. As verificações 
devem abranger amortizações, exaustões, obsolescência, ociosidade, reavaliações 
corretas, contabilização, venda e existência física dos bens.
Em conformidade com o objetivo da auditoria, o sistema de controle interno em uso 
deve ser analisado, para determinar qual seu grau de confiabilidade, bem como a 
existência de um sistema de controle patrimonial de bem, da identificação dos bens 
por etiquetas, que devem estar no relatório de controle patrimonial fornecido. 
O trabalho do auditor deve focar em:
• avaliar os testes de impairment realizados pela empresa;
• avaliar a existência, propriedade e posse dos bens;
• avaliar os critérios e a extensão das depreciações ou amortizações e conferir 
os cálculos de amortização no período; 
• verificar a consistência em relação ao período anterior e reconciliar o valor 
amortizado como respectiva conta de despesa na demonstração do resulta-
do do exercício;
• certificar-se de que os ativos intangíveis foram testados para sua recupe-
rabilidade, ou seja, o ativo não deve estar registrado por valor superior a seu 
valor de recuperação. Quando for esse o caso, o valor do ativo deve ser redu-
zido (impairment) a seu valor de recuperação;
• no mínimo, a cada exercício, a empresa deve analisar a existência ou não de 
indicadores de impairment em seus ativos; 
• ágio deve ser testado, no mínimo, uma vez ao ano, mesmo que não existam 
indicadores de impairment.
Agora, partiremos para a identificação das práticas adotadas para auditar as 
contas de passivo. Essas contas representam as obrigações da organização que se 
enquadram no passivo circulante e no passivo não circulante. O auditor, pelo estudo 
prévio no balanço patrimonial, deve eleger as contas mais relevantes a serem 
auditadas.
Os objetivos da auditoria nas contas do passivo são:
9
• verificar se os controles internos da empresa transmitem a confiabilidade e 
constatar que todas as obrigações estão contabilizadas e, principalmente, se 
existem documentos para respaldar os registros; 
• verificar o grau de endividamento da empresa e se há risco de falência ou 
concordata; 
• verificar os saldos pendentes de pagamento, sua origem e motivo de inadim-
plência.
Devido à relevância e influência na empresa, as contas que, geralmente, são 
auditadas são: fornecedores, empréstimos e financiamentos, encargos sociais a 
pagar, tributos a pagar, provisão de contencioso e patrimônio líquido.
Primeiramente, analisaremos a conta de fornecedores. Os objetivos da auditoria 
nessas contas são:
• verificar se as compras são efetuadas a partir de um planejamento;
• verificar se as compras foram realizadas pelos preços de licitação, quando 
for o caso;
• determinar a segurança dos controles internos observados para o pagamen-
to das obrigações com os fornecedores;
• verificar a idoneidade das notas fiscais de compras e se foram autorizadas 
pela alçada competente;
• se existir um volume de contas em atraso relevante, verificar se há uma pro-
visão;
• verificar a adequada contabilização das operações de compras, de acordo 
com os princípios fundamentais de contabilidade, analisando algumas notas 
fiscais de entrada para observar se foram contabilizadas dentro da compe-
tência correta; 
• verificar se os saldos a pagar a fornecedores foram confirmados, via carta 
de circularização ou verificação de existência de nota fiscal de entrada de 
suporte.
É relevante que a empresa adote algumas diretrizes com o intuito de prevenir erros e 
fraudes. A seguir, vamos citar alguns exemplos:
a. segregação de funções de compra, recepção, registro e pagamento de com-
pras;
b. adoção de formulários padronizados ou sistemas de informatização para or-
dens de compras, requisições, transferências internas etc.;
10
c. manutenção do cadastro de fornecedores atualizado e registrado conforme a 
política da empresa, verificando sua idoneidade no mercado e se a empresa 
permanece em operação;
d. realização de tomada de preço com os fornecedores, tendo um mínimo de 
três orçamentos;
e. fixação de estoques mínimos e máximos, como forma de orientar o ponto do 
pedido;
f. sistema de aprovação das requisições e conferência; 
g. conciliação periódica entre os registros fiscais e registros contábeis.
Quando o auditor julgar necessário, pode enviar cartas de circularização para 
as empresas com as quais a empresa auditada tenha mantido maior volume de 
operações. No caso da auditoria dos empréstimos e financiamentos, é necessário 
obter da entidade as seguintes informações:
• extrato bancário dos empréstimos e financiamentos na data do balanço;
• concordância do saldo contábil do balanço com o saldo informado nos extra-
tos de empréstimos e financiamentos;
• conferência de todos os contratos e aditivos dos empréstimos e financia-
mentos até a data do balanço;
• existência de empréstimos em moeda estrangeira, assim como análise do 
cálculo de variação cambial decorrente desses empréstimos; e,
• verificação da segregação contábil de curto e longo prazo e se estão conta-
bilizadas corretamente no passivo circulante enão circulante.
Os empréstimos e financiamentos são contabilizados por ocasião de sua 
contratação pelo regime de competência. Ou seja, o valor incorrido e não pago, 
referente aos encargos financeiros (juros, comissões, correção monetária, IOF, 
variação cambial sobre o valor do principal) deve ser provisionado na data das 
demonstrações financeiras. Adicionalmente, os encargos financeiros pagos 
antecipadamente devem ser apropriados ao resultado, de acordo com o prazo do 
contrato do empréstimo ou financiamento.
Para a realização da auditoria na conta dos encargos sociais a pagar, é necessário 
analisar as folhas de pagamento do período, as guias de recolhimento de INSS, 
FGTS e os relatórios de provisões de férias e 13º sintético e analítico, assim como 
as conciliações do período analisado.
Na conta de encargos sociais a pagar, deve-se ainda verificar se:
11
• existe saldo na conta salários a pagar, sua composição e motivo da pendên-
cia; 
• existem adiantamentos a funcionários ainda não descontados em folha; 
• há provisões de 13º e férias e se o montante está de acordo com o total da 
remuneração e número de funcionários;
• os recolhimentos de FGTS e INSS estão sendo efetuados.
Na conta de tributos a pagar, o objetivo é verificar se os tributos estão sendo 
apurados, contabilizados e pagos corretamente. Essa conferência é realizada pela 
análise das guias de recolhimento e conciliações contábeis. Para isso, o auditor 
deve:
• confrontar o valor da análise com o razão contábil;
• verificar se existem itens antigos ou anormais na análise;
• confrontar os saldos com os livros fiscais;
• testar a base de cálculos;
• analisar a flutuação dos saldos ao longo do ano em relação ao faturamento, 
especialmente para os impostos cuja base de cálculo seja o faturamento;
• testar o recolhimento subsequente dos impostos.
A próxima conta é a provisão de contencioso trabalhista ou tributário. Caso a 
empresa tenha essa conta, a auditoria deverá verificar se essa provisão está 
suportada por Carta de Advogados, comprovando sua existência e a estimativa 
provável de cada processo judicial.
Por fim, a conta do patrimônio líquido. Para a auditoria nessa conta, é necessário 
analisar:
• o saldo do patrimônio líquido no início do exercício; 
• os ajustes de exercícios anteriores; 
• as subscrições e aumentos de capital social; 
• as contribuições para as reservas de capital social; 
• as constituições e reversões de ajustes de avaliação patrimonial, lucro ou 
prejuízo líquido do exercício; 
• o cálculo e contabilização de dividendos propostos.
Além disso, devem ser fornecidas à auditoria todas as atas de reuniões do Conselho 
de Administração da empresa (se houver), o contrato social da empresa, juntamente 
com as últimas alterações, as demonstrações do resultado abrangente (DRA) e a 
12
demonstração das mutações do patrimônio líquido (DMPL). Além disso, deve-se 
observar se existe saldo na conta de lucros acumulados, já que ele deve estar todo 
distribuído ou contabilizado em reservas de lucros. 
No próximo tópico, vamos conhecer os procedimentos de auditoria nas contas de 
resultado. 
Figura 6.2: A conta lucros acumulados não deve conter saldo e 
é objeto da auditoria fazer essa verificação
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
Os últimos anos têm sido marcados pelos avanços na tecnologia, 
que refletem também no método de trabalho das empresas. Com 
o programa de auditoria, não foi diferente. Já existem softwares 
específicos para auxiliar na realização da auditoria. Para saber 
mais detalhes sobre esse assunto, acesse: <https://www.
softexpert.com.br/produto/planejamento-controle-auditorias/>.
Saiba mais
Auditoria das contas de resultado
As receitas e despesas contabilizadas no demonstrativo de resultado (DRE) são 
testadas, para fins de auditoria, pela seleção de lançamentos mais relevantes 
constantes no razão contábil, das contas de despesas e receitas. Depois de 
https://www.softexpert.com.br/produto/planejamento-controle-auditorias/
https://www.softexpert.com.br/produto/planejamento-controle-auditorias/
13
selecionada a amostragem, a documentação suporte desses lançamentos deverá 
ser analisada (notas fiscais de entradas e serviços adquiridos pela empresa e notas 
fiscais de saídas emitidas pela empresa). 
Na auditoria de despesas e receitas, os itens mais importantes a serem observados 
são:
• se foram contabilizadas nas datas corretas de competência; 
• se existe um documento idôneo para suportar essas receitas ou despesas. 
As contas que, geralmente, são auditadas, devido à relevância e influência na 
empresa são receitas, despesas e custos.
Vamos começar pelas receitas. Elas podem ser divididas em dois grupos, 
dependendo da sua natureza: as operacionais, derivadas do exercício da atividade 
da empresa, e as não operacionais, que não derivam da atividade da organização. 
O objetivo do programa de auditoria para as contas de receita são:
• determinar se elas estão contabilizadas de acordo com os princípios funda-
mentais de contabilidade;
• determinar se as receitas estão classificadas corretamente;
• verificar se todas as receitas foram devidamente comprovadas; 
• analisar se as receitas não atribuídas ao período, ou que beneficiem exercí-
cios futuros, estão corretamente diferidas.
As despesas representam o consumo ou a utilização de bens e serviços no 
processo de produzir a receita da empresa. Nessa conta, deverão ser analisadas as 
rubricas de despesas com mais representatividade sobre o total de despesas do 
DRE, como despesas de pessoal, despesas administrativas (depreciações, aluguéis, 
manutenção e serviços) e despesas de vendas e comerciais.
As despesas são testadas, para fins de auditoria, pela seleção de lançamentos 
mais relevantes constantes no razão contábil das contas de despesas. Depois de 
selecionada a amostragem, deverá ser verificada a documentação suporte desses 
lançamentos (notas fiscais de entrada e serviços), conferindo sua idoneidade, se 
estão contabilizadas na competência correta e se essas despesas foram aprovadas 
pela alçada competente.
Por fim, os custos. Os valores analisados pela auditoria são aqueles que compõem 
o custo da mercadoria vendida (CMV). A análise dessa conta é feita por meio da 
conferência do valor total do custo baixado, informado no relatório de inventário 
14
estoque, com o total de custo das mercadorias vendidas informado no DRE. Além 
disso, também é feito um comparativo de proporcionalidade entre a variação da 
receita de vendas e a variação dos custos de mercadorias vendidas no período 
analisado. 
Posteriormente, vamos conhecer os procedimentos de execução de auditoria em 
contas que ainda fazem parte dos itens estudados até aqui. Preparados?
Figura 6.3: As receitas e despesas contabilizadas no demonstrativo de resultado são testadas pela 
seleção de lançamentos mais relevantes constantes no razão contábil
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
Você já parou para pensar que a execução da auditoria contábil 
não se limita ao cumprimento das normas? O que você considera 
importante para a realização de uma auditoria de qualidade?
Reflita
Verificação das demais 
demonstrações contábeis
Além do programa de auditoria normalmente utilizado para a verificação das 
contas patrimoniais e de resultado, existe o programa de auditoria para uma 
verificação complementar. O objetivo dessa metodologia é verificar as contas, 
15
independentemente de sua natureza (patrimoniais ou de resultado), que não tenham 
sido abrangidas por outros programas, visando a que todos os fatos contábeis 
registrados sejam analisados (CREPALDI, 2009).
Esse programa de auditoria é mais abrangente do que o método normal, pois inclui 
as contas que já tenham sido encerradas no decorrer do exercício. O primeiro passo 
é verificar se as contas que serão analisadas têm certa uniformidade em relação ao 
exercício anterior. 
Outro teste que pode ser utilizado,nesse caso, é o da razoabilidade do montante da 
conta em relação à sua destinação e às finalidades operacionais da entidade. Caso 
existam orçamentos prévios, estimativas ou previsões (CREPALDI, 2009, p. 720):
• Deve-se fazer comparação, para verificar a irregularidade.
• Deve-se inspecionar o movimento das contas, em busca de flutuações acen-
tuadas, lançamentos inusitados, contrapartidas incomuns e outros fatores 
anormais.
• Pesquisar e analisar para assegurar-se de sua razoabilidade,
• Verificar o crescimento/decréscimo das vendas e sua relação como custo 
dos produtos vendidos, o lucro bruto e qualquer outra conta diretamente liga-
da às flutuações operacionais. A comparação é feita com o exercício anterior, 
desde que nenhum dos dois seja exercício atípico.
No tópico a seguir, veremos como são tratados os eventos subsequentes na 
execução do programa de auditoria. Não perca tempo, vamos lá!
Você já pensou como funciona a execução de auditoria na prática? 
Veja um exemplo de auditoria de contas de condomínio acessando 
este link: <http://www.direcionalcondominios.com.br/sindicos/
materias/item/1224-como-funciona-uma-auditoria-de-contas-
no-condominio.html>.
Saiba mais
Auditoria dos eventos subsequentes
http://www.direcionalcondominios.com.br/sindicos/materias/item/1224-como-funciona-uma-auditoria-de-contas-no-condominio.html
http://www.direcionalcondominios.com.br/sindicos/materias/item/1224-como-funciona-uma-auditoria-de-contas-no-condominio.html
http://www.direcionalcondominios.com.br/sindicos/materias/item/1224-como-funciona-uma-auditoria-de-contas-no-condominio.html
16
Até agora, vimos os programas de contas patrimoniais, de resultados e demais 
situações que não estavam incluídas nos itens anteriores, mas não terminamos! 
Temos ainda o programa de auditoria para eventos subsequentes.
Os eventos subsequentes devem ser considerados no exame das demonstrações 
contábeis, além de serem considerados na elaboração do parecer. O auditor deve 
considerar três situações de eventos subsequentes (CREPALDI, 2009, p. 722):
a. os ocorridos entre a data do término do exercício social e data da emissão 
do parecer;
b. os ocorridos depois do término do trabalho de campo e da emissão do pare-
cer e antes da divulgação das Demonstrações Contábeis; 
c. os conhecidos após a divulgação das Demonstrações Contábeis.
De acordo com a NBC TG 24 (R1), são exemplos de eventos subsequentes (MELO; 
SANTOS, 2017):
a. decisão ou pagamento em processo judicial após o término do período con-
tábil das demonstrações contábeis analisadas, confirmando que a entidade 
já tinha uma obrigação ao final daquele período;
b. obtenção de informações após o término do período contábil em questão, 
indicando que um ativo estava depreciado ao final do período contábil ana-
lisado, ou que o total da perda por depreciação, reconhecido inicialmente, 
precisa ser recalculado;
c. busca de informações, após o fim do período contábil, sobre o custo de ativos 
comprados, ou do valor de ativos obtidos em troca de ativos vendidos ante-
riormente;
d. busca de informações, após o fim do período contábil, sobre o valor referente 
ao pagamento de participação nos lucros ou gratificações, caso a empresa 
tenha obrigação legal de fazer esses pagamentos resultantes de eventos an-
teriores.
17
Referências
CREPALDI, S. A. Auditoria contábil: teoria e prática. São Paulo: Atlas, 2009.
MELO, M. M.; SANTOS, I. R. Auditoria contábil: atualizada pelas Normas 
Internacionais de Auditoria emitida pela IFAC com adoção no Brasil. 2 ed. Rio de 
Janeiro: Maria Augusta Delgado, 2017.
SANTOS, J. L. dos; GOMES, J. M. M. Fundamentos de auditoria contábil. São Paulo: 
Atlas, 2006.
PORTAL DE CONTABILIDADE. Normas Brasileiras de Contabilidade. Disponível em 
<http://www.portaldecontabilidade.com.br/nbc/t11.htm>. Acesso em: 17 jan. 2018.
http://www.portaldecontabilidade.com.br/nbc/t11.htm
GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL
Unidade 7 - Parecer e relatórios 
de auditoria
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 7 - Parecer e relatórios de auditoria / 
Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 21
Copyright © 2020. Delinea Tecnologia Educacional. Todos os direitos reservados.
Unidade 7 - Parecer e relatórios 
de auditoria
3
Objetivo específico
• Identificar a estrutura e os tipos de pareceres e dos relatórios de auditoria.
Apresentando a unidade
Todo trabalho, seja ele qual for, gera uma contribuição positiva ou negativa, 
dependendo do ponto de vista. Uma energia foi despendida com um objetivo, uma 
finalidade. Essa contribuição advém da apresentação de resultados e de possíveis 
sugestões de melhoria. O parecer de auditoria também tem essa função.
Você sabia que as auditorias independentes também são fiscalizadas? Além da 
fiscalização exercida pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM), o Conselho 
Federal de Contabilidade (CFC) e o Instituto dos Auditores Independentes do 
Brasil (Ibracon) criaram o Comitê Administrador do Programa de Revisão Externa 
de Qualidade (CRE), que atende à NBC PA 11 e à Instrução CVM nº 308/1999. A 
utilização desse mecanismo garante mais credibilidade na prestação dos serviços 
de auditoria. 
Estrutura dos pareceres dos auditores 
independentes
Os Relatórios de Auditoria Independente (RAI), anteriormente denominados 
Pareceres de Auditoria Independente (PAI), desde 2010, seguem as regras 
estabelecidas nas NBC TA 700 (Formação de opinião e emissão do relatório do 
auditor sobre as demonstrações contábeis), NBC TA 705 (Modificações na opinião 
do auditor independente) e NBC TA 706 (Parágrafos de ênfase e parágrafos de 
outros assuntos).
O relatório do auditor independente segue uma estrutura mínima, caso a opinião 
do auditor não seja modificada. Opinião modificada? Ele pode mudar de opinião? 
Calma. Iremos por partes. 
4
Você se lembra de que um dos objetivos do auditor independente é emitir uma 
opinião sobre as demonstrações contábeis? Pois bem, essa opinião é classificada 
de duas maneiras: uma opinião não modificada, que corresponde a um parecer sem 
ressalva; e uma opinião modificada, que pode corresponder a três tipos de parecer 
– opinião ou parecer com ressalva, adverso e abstenção de opinião (CREPALDI, 
2009).
Figura 7.1: A opinião do auditor independente pode ser modificada ou não modificada
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
Portanto não significa que, após a conclusão dos trabalhos de auditoria, o auditor 
ou a equipe de trabalho pode alterar ou modificar um RAI já entregue. A modificação 
na opinião ocorrerá nos casos em que não haja segurança razoável de que as 
demonstrações contábeis estejam livres de distorção relevante, independentemente 
se causada por fraude ou erro, como forma, conteúdo e apresentação. Veremos, em 
detalhes, essas classificações no item 7.2.
Um RAI pode conter as seguintes seções:
1. Apresenta a identificação da empresa auditada, das demonstrações contá-
beis auditadas e do período auditado.
2. Seção “Responsabilidade da administração pelas demonstrações contábeis”.
3. Seção “Responsabilidades do auditor pela auditoria das demonstrações con-
tábeis”.
4. Seção “Opinião”.
5. Seção “Base para opinião”.
6. Seção “Outras informações que acompanham as demonstrações contábeis 
e o relatório do auditor”.
7. Seção para parágrafo(s) de “Ênfase”.
8. Seção “Principais assuntos de auditoria”.
9. Seção para parágrafo(s) de “Outros assuntos”.
10. Seção “Demonstração do Valor Adicionado” (apenas para S.A. aberta).
5
A exigência de fazer com que os balanços sejam acompanhados 
de pareceres de auditores independentes surgiu com a Lei nº 4.728, 
de 14 de julho de 1965, embora essa lei incluísse apenas os fundos 
mútuos de investimento. As demais entidades ficaram a critério do 
Conselho Monetário Nacional, que estabeleceu as condições para 
a aplicação da exigência de auditoria das empresas que fossem 
registradas naquele banco na forma de Resolução nº 88, de 30 de 
janeiro de 1968 (GOLDKORN, 1976).
CuriosidadeSegundo Almeida (2009), o RAI é endereçado aos gestores, para quem o relatório é 
elaborado, que, geralmente, são os acionistas ou os responsáveis pela governança, 
como o Conselho de Administração, cujas demonstrações contábeis estão sendo 
auditadas.
Ressaltamos, nesse ponto, que, antes de finalizar os trabalhos, caso o auditor 
não obtenha essa evidência de auditoria apropriada e suficiente e, dessa forma, 
exija uma opinião modificada em seu relatório, ele deverá informar primeiro à 
administração governança da auditada, com antecedência, ou seja, no momento da 
descoberta de eventos irregulares, indicando em seus papéis de trabalho a origem e 
o valor das diferenças, ainda que calculáveis de forma global (ATTIE, 2010).
Após a comunicação, os ajustes e as reclassificações dos registros contábeis, 
auditoria e auditada devem discutir sobre o assunto e dar a oportunidade à empresa 
de fornecer informações adicionais que resolvam o problema, ou que a entidade 
tenha que aceitar a emissão do RAI com a modificação da opinião.
Figura 7.2: Auditor e auditada devem discutir o problema conjuntamente
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
6
Tipos de pareceres
O auditor emitirá um relatório sem modificações, ou seja, sem ressalva, ou ainda 
denominado “parecer limpo”, quando não houver distorções relevantes nas 
demonstrações contábeis. 
Nesse caso, ele não conterá exceção e, geralmente, nenhum parágrafo adicional. O 
auditor somente emitirá um relatório com modificações quando o assunto ou tema 
tratado, com base no seu julgamento profissional, apresentar alguma incerteza ou 
irregularidade nas demonstrações contábeis, inclusive em notas explicativas. Nesse 
caso, torna-se exigência que o auditor emita um relatório com as modificações 
necessárias. Observe o Quadro 7.1, que sintetiza os principais aspectos de cada um 
dos tipos de RAI.
Quadro 7.1: Tipos de relatório de auditoria independente
Tipo Descrição
Relatório não 
modificado
Opinião sem ressalva
O relatório sem ressalva é o denominado limpo, ou seja, 
sem exceção ou qualquer parágrafo adicional. Indica 
que o auditor está convencido de que as demonstrações 
contábeis foram elaboradas consoantes à legislação 
específica, em todos os aspectos relevantes.
Relatório modificado
Opinião com 
ressalva ou
Opinião qualificada
É emitido quando o auditor obtém evidências apropriadas, 
concluindo que há distorções relevantes, individualmente ou 
em conjunto, mas não generalizadas. Ou ainda quando não 
se obtém evidências apropriadas para suportar sua opinião, 
mas conclui que seus efeitos de distorções não detectadas 
poderiam ser relevantes, mas não generalizadas.
Relatório modificado
Opinião adversa
É emitido pelo auditor para expressar adversidade 
de opinião, tendo como base evidências de auditoria 
suficientes para que as distorções individuais ou em grupo 
sejam relevantes e generalizadas.
Relatório modificado
Abstenção de 
opinião
Quando o auditor não expressa sua opinião, pois não 
conseguiu obter evidências suficientes para embasar sua 
opinião e conclui que essas possíveis distorções poderiam 
ser importantes e generalizadas.
Fonte: Adaptado de Almeida (2009).
7
Com base no Quadro 7.1, você já deve estar concluindo que o RAI limpo ou 
sem ressalva sugere que o auditor está convencido de que as demonstrações 
contábeis foram elaboradas de acordo com a Lei das Sociedades Anônimas (Lei 
nº 6.404/1976 e suas alterações), em todos os aspectos relevantes. Como a 
publicação das demonstrações financeiras se refere ao exercício financeiro atual 
e ao anterior, as alterações significativas estão corretamente refletidas e foram 
adequadamente comentadas em notas explicativas.
De acordo com a NBC TA 705 (CFC, 2016), o auditor deverá emitir opinião 
modificada, com ressalva, em duas condições: quando as demonstrações contábeis 
apresentarem distorções relevantes, porém não generalizadas, ou quando não se 
conseguir obter evidência de auditoria suficiente, mas que não apresente maiores 
riscos aos investidores.
Já nos casos de parecer modificado, a opinião adversa e a abstenção de opinião 
serão adotadas pelo auditor se não houver possibilidade de obter dados que 
evidenciem de forma correta a situação patrimonial (bens, direitos e obrigações), 
assim como os resultados (lucros ou prejuízos).
Publicado em 2011, no periódico Contabilidade Vista & Revista, 
da Universidade Federal de Minas Gerais, o artigo “Estudo sobre 
os pareceres de auditoria: análise dos parágrafos de ênfase 
e ressalvas constantes nas demonstrações contábeis das 
companhias listadas na Bovespa” aponta quais são os fatores 
mais frequentes que ocasionam a emissão de pareceres de 
auditoria com ressalvas e/ou parágrafos de ênfase. Leia o artigo 
na íntegra, acessando: <http://revistas.face.ufmg.br/index.php/
contabilidadevistaerevista/article/view/939/pdf106>.
Saiba mais
Estrutura de um relatório de auditoria
Bem, chegou o momento de você conhecer os modelos de cada um dos parágrafos 
de um relatório de auditoria independente. A estrutura aqui descrita está em 
conformidade com o Comunicado Técnico de Auditoria (CTA) nº 02 (CFC, 2015).
http://revistas.face.ufmg.br/index.php/contabilidadevistaerevista/article/view/939/pdf106
http://revistas.face.ufmg.br/index.php/contabilidadevistaerevista/article/view/939/pdf106
8
Primeiro, veja a estrutura de um RAI limpo, ou seja, sem opinião modificada, sem 
ressalva:
RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS 
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
(Destinatário apropriado)
Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC 
(companhia), que compreendem o balanço patrimonial em 31 de 
dezembro de [ano] e as respectivas demonstrações do resultado, do 
resultado abrangente, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos 
de caixa para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das 
principais práticas contábeis e demais notas explicativas.
Responsabilidade da administração sobre as demonstrações contábeis 
A administração da companhia é responsável pela elaboração e adequada 
apresentação das demonstrações contábeis, de acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou 
como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis 
livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude 
ou erro.
Responsabilidade dos auditores independentes
Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas 
demonstrações contábeis, com base em nossa auditoria, conduzida de 
acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas 
normas requerem o cumprimento de exigências éticas pelos auditores 
e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter 
segurança razoável de que as demonstrações contábeis estão livres 
de distorção relevante. 
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para 
obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados 
nas demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados 
dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de 
distorção relevante nas demonstrações contábeis, independentemente 
se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor 
considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada 
apresentação das demonstrações contábeis da companhia para planejar 
os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, 
mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses 
9
controles internos da companhia. Uma auditoria inclui, também, a avaliação 
da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das 
estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação 
da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto. 
Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada 
para fundamentar nossa opinião.
Opinião
Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas 
apresentam adequadamente, emtodos os aspectos relevantes, a posição 
patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de [ano], o 
desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício 
findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no 
Brasil.
[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o relatório) e data 
do relatório do auditor independente]
[Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)]
[Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso de o auditor 
ser pessoa jurídica)]
[Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que 
assina o relatório]
[Assinatura do auditor independente]
Em 2010, a subsidiária brasileira da firma de auditoria independente 
Deloitte Touche Tohmatsu cometeu irregularidades referentes às 
demonstrações contábeis da companhia aérea Gol, descobertas 
apenas em 2012, e cuja multa foi aplicada somente em 2016. 
Alguns papéis de trabalho relacionados às auditorias externas da 
Deloitte tinham data posterior à conclusão dos serviços prestados, 
o que evidenciaria a manipulação de dados. Daí a necessidade de 
se documentar e guardar todos os trabalhos realizados. 
Reflita
10
Caso o RAI seja com opinião modificada, alguns pontos se alteram em relação 
à estrutura que vimos. Mas, para saber quando se utiliza uma ou outra forma de 
opinião, sintetizamos a adequada utilização no Quadro 7.2. Observe:
Quadro 7.2: Diferenciação de opinião modificada
Natureza do assunto que 
gerou a modificação
Julgamento do auditor sobre a disse-
minação de forma generalizada dos 
efeitos ou possíveis efeitos sobre as de-
monstrações contábeis
Relevante, mas não 
generalizado
Relevante e 
generalizado
Demonstrações contábeis 
apresentam distorções 
relevantes
Opinião com ressalva Opinião adversa
Impossibilidade de obter 
evidência de auditoria 
apropriada e suficiente
Opinião com ressalva Abstenção de opinião
Fonte: Adaptado da NBC TA 705 (CFC, 2016).
 Quando houver ressalva, por exemplo, a estrutura recomendada pela NBC TA 705 
deve conter os seguintes dizeres:
RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES 
CONTÁBEIS
Aos acionistas da Companhia ABC [ou outro destinatário apropriado]
Opinião com ressalva
Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC 
(Companhia) que compreendem o balanço patrimonial em 31 de 
dezembro de [ano] e as respectivas demonstrações do resultado, do 
resultado abrangente, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos 
de caixa para o exercício findo nessa data, bem como as correspondentes 
notas explicativas, incluindo o resumo das principais políticas contábeis. 
Em nossa opinião, exceto pelos efeitos do assunto descrito na seção 
a seguir, intitulada Base para opinião com ressalva, as demonstrações 
contábeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os 
aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Companhia 
11
ABC em 31 de dezembro de [ano], o desempenho de suas operações e os 
seus fluxos de caixa para o exercício findo nessa data, de acordo com as 
práticas contábeis adotadas no Brasil.
Base para opinião com ressalva
Os estoques da companhia estão apresentados no balanço patrimonial 
por $ xxx. A administração não avaliou os estoques pelo menor valor 
entre o custo e o valor líquido de realização, mas somente pelo custo, 
o que representa um desvio em relação às práticas contábeis adotadas 
no Brasil. Os registros da companhia indicam que, se a administração 
tivesse avaliado os estoques pelo menor valor entre o custo e o valor 
líquido de realização, teria sido necessária a provisão de $ xxx para 
reduzir os estoques ao valor líquido de realização. Consequentemente, o 
lucro líquido e o patrimônio líquido teriam sido reduzidos em $ xxx e $ xxx, 
respectivamente, após os efeitos tributários. 
Nossa auditoria foi conduzida de acordo com as normas brasileiras e 
internacionais de auditoria. Nossas responsabilidades, em conformidade 
com tais normas, estão descritas na seção a seguir intitulada 
Responsabilidade do auditor pela auditoria das demonstrações contábeis. 
Somos independentes em relação à companhia, de acordo com os 
princípios éticos relevantes previstos no Código de Ética Profissional do 
Contador e nas normas profissionais emitidas pelo Conselho Federal de 
Contabilidade, e cumprimos com as demais responsabilidades éticas, 
de acordo com essas normas. Acreditamos que a evidência de auditoria 
obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião com 
ressalva.
Outras informações que acompanham as demonstrações contábeis e o 
relatório do auditor
A administração da companhia é responsável por essas outras 
informações que compreendem o relatório da administração. 
Nossa opinião sobre as demonstrações contábeis consolidadas não 
abrange o relatório da administração e não expressamos qualquer forma 
de conclusão de auditoria sobre esse relatório. 
Em conexão com a auditoria das demonstrações contábeis consolidadas, 
nossa responsabilidade é a de ler o Relatório da Administração e, ao fazê-
lo, considerar se esse relatório está, de forma relevante, inconsistente 
12
com as demonstrações contábeis ou com nosso conhecimento obtido na 
auditoria ou, de outra forma, aparenta estar distorcido de forma relevante. 
Se, com base no trabalho realizado, concluirmos que há distorção relevante 
no relatório da administração, somos requeridos a comunicar esse fato. 
Conforme descrito na seção “Base para opinião com ressalva”, acima, 
não foi possível obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre 
o valor contábil do investimento da Companhia ABC na Empresa XYZ 
em 31 de dezembro de [ano] e da participação dela no lucro líquido da 
investida XYZ. Portanto não foi possível concluir se as outras informações 
apresentam distorção relevante, ou não, com relação a esse assunto.
Principais assuntos de auditoria
Principais assuntos de auditoria são aqueles que em nosso julgamento 
profissional foram os mais significativos em nossa auditoria do 
exercício corrente. Esses assuntos foram tratados no contexto de nossa 
auditoria das demonstrações contábeis como um todo e na formação 
de nossa opinião sobre essas demonstrações contábeis e, portanto, não 
expressamos uma opinião separada sobre esses assuntos.
Responsabilidade da administração e da governança pelas 
demonstrações contábeis
A administração da companhia é responsável pela elaboração e adequada 
apresentação das demonstrações contábeis, de acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou 
como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis 
livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude 
ou erro.
Responsabilidade do auditor independente
Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas 
demonstrações contábeis, com base em nossa auditoria, conduzida de 
acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas 
normas requerem o cumprimento de exigências éticas pelos auditores 
e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter 
segurança razoável de que as demonstrações contábeis estão livres de 
distorção relevante.
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecionados para 
obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados 
13
nas demonstrações contábeis. Os procedimentos selecionados 
dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de 
distorção relevante nas demonstrações contábeis, independentemente 
se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor 
considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada 
apresentação das demonstrações contábeis da companhia para planejar 
os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, 
mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses 
controles internos da companhia. Uma auditoria inclui, também, a avaliação 
da adequação das práticascontábeis utilizadas e a razoabilidade das 
estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação 
da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.
Um RAI com opinião adversa, segundo as NBC TAs 700 e 705, deve seguir o 
seguinte padrão:
RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES 
CONTÁBEIS
Aos acionistas da Companhia ABC [ou outro destinatário apropriado]
Opinião adversa
Examinamos as demonstrações contábeis consolidadas da Companhia 
ABC (Companhia) e suas controladas, que compreendem o balanço 
patrimonial consolidado em 31 de dezembro de [ano] e as respectivas 
demonstrações consolidadas do resultado, do resultado abrangente, das 
mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa para o exercício 
findo nessa data, bem como as correspondentes notas explicativas, 
incluindo o resumo das principais políticas contábeis. 
Em nossa opinião, devido à importância do assunto discutido no parágrafo 
a seguir, intitulado “Base para opinião adversa”, as demonstrações 
contábeis consolidadas, acima referidas, não apresentam adequadamente, 
em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira 
consolidada da Companhia ABC e suas controladas em 31 de dezembro 
de [ano], o desempenho consolidado de suas operações e os seus fluxos 
de caixa consolidados para o exercício findo nessa data, de acordo com 
as práticas contábeis adotadas no Brasil.
14
Base para opinião adversa
Conforme explicado na Nota explicativa [número], a companhia não 
consolidou a controlada XYZ, adquirida durante [ano], devido não ter 
sido possível determinar os valores justos de certos ativos e passivos 
relevantes dessa controlada na data da aquisição. Esse investimento, 
portanto, está contabilizado com base no custo. De acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil, a controlada deveria ter sido consolidada. 
Se a controlada XYZ tivesse sido consolidada, muitos elementos nas 
demonstrações contábeis consolidadas, acima referidas, teriam sido 
afetados de forma relevante. Os efeitos da não consolidação sobre as 
demonstrações contábeis consolidadas não foram determinados.
Nossa auditoria foi conduzida de acordo com as normas brasileiras e 
internacionais de auditoria. Nossas responsabilidades, em conformidade 
com tais normas, estão descritas na seção a seguir, intitulada 
“Responsabilidade do auditor pela auditoria das demonstrações 
contábeis”. Somos independentes em relação à companhia, de acordo com 
os princípios éticos relevantes previstos no Código de Ética Profissional 
do Contador e nas normas profissionais emitidas pelo Conselho Federal 
de Contabilidade, e cumprimos com as demais responsabilidades éticas, 
de acordo com essas normas. Acreditamos que a evidência de auditoria 
obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião adversa.
Principais assuntos de auditoria
Além do assunto descrito na seção “Base para opinião adversa”, não 
existem outros principais assuntos de auditoria a serem comunicados 
em nosso relatório.
Responsabilidade da administração e da governança pelas 
demonstrações contábeis consolidadas
A administração é responsável pela elaboração e adequada apresentação 
das demonstrações contábeis consolidadas de acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou 
como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis 
livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude 
ou erro.
Na elaboração das demonstrações contábeis consolidadas, a 
administração é responsável pela avaliação da capacidade de a 
Companhia continuar operando, divulgando, quando aplicável, os 
15
assuntos relacionados com a sua continuidade operacional e o uso dessa 
base contábil na elaboração das demonstrações contábeis, a não ser que 
a administração pretenda liquidar a Companhia e suas controladas ou 
cessar suas operações, ou não tenha nenhuma alternativa realista para 
evitar o encerramento das operações.
Os responsáveis pela governança da Companhia e suas controladas são 
aqueles com responsabilidade pela supervisão do processo de elaboração 
das demonstrações contábeis.
Responsabilidade do auditor pela auditoria das demonstrações 
contábeis consolidadas
Nossos objetivos são obter segurança razoável de que as demonstrações 
contábeis consolidadas, tomadas em conjunto, estão livres de distorção 
relevante, independentemente se causada por fraude ou erro, e emitir 
relatório de auditoria contendo nossa opinião. Segurança razoável é um 
alto nível de segurança, mas não uma garantia de que a auditoria, realizada 
de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria, sempre 
detecta as eventuais distorções relevantes existentes. As distorções 
podem ser decorrentes de fraude ou erro e são consideradas relevantes 
quando, individualmente ou em conjunto, possam influenciar, dentro de 
uma perspectiva razoável, as decisões econômicas dos usuários tomadas 
com base nas referidas demonstrações contábeis consolidadas.
Como parte de auditoria realizada de acordo com as normas brasileiras 
e internacionais de auditoria, exercemos julgamento profissional e 
mantemos ceticismo profissional ao longo da auditoria. Além disso:
Identificamos e avaliamos os riscos de distorção relevante nas 
demonstrações contábeis consolidadas, independentemente se causada 
por fraude ou erro, planejamos e executamos procedimentos de auditoria 
em resposta a tais riscos, bem como obtemos evidência de auditoria 
apropriada e suficiente para fundamentar nossa opinião. O risco de não 
detecção de distorção relevante resultante de fraude é maior do que 
o proveniente de erro, já que a fraude pode envolver o ato de burlar os 
controles internos, conluio, falsificação, omissão ou representações 
falsas intencionais.
Comunicamo-nos com os responsáveis pela governança a respeito, 
entre outros aspectos, do alcance planejado, da época da auditoria e 
das constatações significativas de auditoria, inclusive as eventuais 
16
deficiências significativas nos controles internos que identificamos 
durante nossos trabalhos.
Fornecemos também aos responsáveis pela governança declaração 
de que cumprimos com as exigências éticas relevantes, incluindo os 
requisitos aplicáveis de independência e comunicamos todos os eventuais 
relacionamentos ou assuntos que poderiam afetar consideravelmente 
nossa independência, incluindo, quando aplicável, as respectivas 
salvaguardas. 
Dos assuntos que foram objeto de comunicação com os responsáveis 
pela governança, determinamos aqueles que foram considerados 
como mais significativos na auditoria das demonstrações contábeis 
do exercício corrente e que, dessa maneira constituem os Principais 
Assuntos de Auditoria. Descrevemos esses assuntos em nosso relatório 
de auditoria, a menos que lei ou regulamento tenha proibido divulgação 
pública do assunto ou quando, em circunstâncias extremamente raras, 
determinarmos que o assunto não deve ser comunicado em nosso relatório 
porque as consequências adversas de tal comunicação podem, dentro de 
uma perspectiva razoável, superar os benefícios da comunicação para o 
interesse público. 
Já um RAI com abstenção de opinião, segundo a NBC TA 705, deve mencionar:
RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES 
CONTÁBEIS
Aos acionistas da Companhia ABC [ou outro destinatário apropriado]
Abstenção de opinião
Fomos contratados para examinar as demonstrações contábeis 
consolidadas da Companhia ABC (Companhia) e suas controladas que 
compreendem o balanço patrimonial consolidado em 31 de dezembro 
de [ano] e as respectivas demonstrações consolidadas do resultado, do 
resultado abrangente, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos 
de caixa para o exercício findo nessa data, bem como as correspondentes 
notas explicativas, incluindo o resumo das principais políticas contábeis.
Não expressamos uma opinião sobre as demonstrações contábeis 
consolidadas da Companhia ABC e suas controladas.Devido à relevância 
do assunto descrito na seção a seguir, intitulada “Base para abstenção 
de opinião”, não nos foi possível obter evidência de auditoria apropriada 
17
e suficiente para fundamentar nossa opinião de auditoria sobre essas 
demonstrações contábeis consolidadas.
Base para abstenção de opinião
O investimento da Companhia no empreendimento controlado em 
conjunto XYZ está contabilizado por $ xxx no balanço patrimonial 
consolidado, o que representa mais de 90% do seu patrimônio líquido em 
31 de dezembro de [ano]. Não nos foi permitido acesso à administração 
e aos auditores da Empresa XYZ, incluindo a documentação de auditoria 
do auditor da Empresa XYZ. 
Consequentemente, não foi possível determinar se havia necessidade 
de ajustes em relação à participação proporcional da companhia nos 
ativos da Empresa XYZ, que ela controla em conjunto, assim como sua 
participação proporcional nos passivos da Empresa XYZ, pelos quais ela 
é responsável em conjunto, e sua participação proporcional nas receitas, 
despesas e nos elementos componentes das demonstrações das 
mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa do exercício findo 
nessa data.
Responsabilidade da administração e da governança pelas 
demonstrações contábeis consolidadas
A administração é responsável pela elaboração e adequada apresentação 
das demonstrações contábeis consolidadas, de acordo com as práticas 
contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou 
como necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis 
livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude 
ou erro.
Na elaboração das demonstrações contábeis consolidadas, a 
administração é responsável pela avaliação da capacidade de a 
Companhia continuar operando, divulgando, quando aplicável, os 
assuntos relacionados com a sua continuidade operacional e o uso dessa 
base contábil na elaboração das demonstrações contábeis, a não ser que 
a administração pretenda liquidar a Companhia e suas controladas ou 
cessar suas operações, ou não tenha nenhuma alternativa realista para 
evitar o encerramento das operações.
Os responsáveis pela governança da Companhia e suas controladas são 
aqueles com responsabilidade pela supervisão do processo de elaboração 
das demonstrações contábeis.
18
Responsabilidade do auditor pela auditoria das demonstrações 
contábeis consolidadas
Nossa responsabilidade é a de conduzir uma auditoria das demonstrações 
contábeis consolidadas da companhia e suas controladas, de acordo 
com as práticas contábeis adotadas no Brasil e a de emitir um relatório 
de auditoria. Contudo, devido ao assunto descrito na seção intitulada 
“Base para abstenção de opinião”, não nos foi possível obter evidência 
de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar nossa opinião de 
auditoria sobre essas demonstrações contábeis consolidadas.
Somos independentes em relação à companhia, de acordo com os 
princípios éticos relevantes previstos no Código de Ética Profissional do 
Contador e nas normas profissionais emitidas pelo Conselho Federal de 
Contabilidade, e cumprimos com as demais responsabilidades éticas de 
acordo com essas normas.
Observamos que, segundo a NBC TA 706, (CFC, 2016), a seção do parágrafo 
de “Ênfase” pode ser incluída antes ou após a seção “Principais assuntos de 
auditoria”. Por último, e com base no julgamento do auditor sobre a relevância das 
informações, será incluída a seção parágrafo de “Outros assuntos”, conforme o 
modelo a seguir:
Ênfase
Chamamos a atenção para a Nota Explicativa [número] às demonstrações 
contábeis, que descreve os efeitos do incêndio nas instalações fabris 
da Companhia. Nossa opinião não contém ressalva relacionada a esse 
assunto.
Principais assuntos de auditoria
Principais assuntos de auditoria são aqueles que, em nosso julgamento 
profissional, foram os mais significativos em nossa auditoria do 
exercício corrente. Esses assuntos foram tratados no contexto de nossa 
auditoria das demonstrações contábeis como um todo e na formação 
de nossa opinião sobre essas demonstrações contábeis e, portanto, não 
expressamos uma opinião separada sobre esses assuntos.
Outros assuntos
As demonstrações contábeis da Companhia ABC para o exercício 
findo em 31 de dezembro de 20X0 foram examinadas por outro auditor 
19
independente, que emitiu relatório em 31 de março de 20X1 com opinião 
sem modificação sobre essas demonstrações contábeis.
Logo após esse parágrafo de outros assuntos, o auditor deve descrever cada um 
dos principais itens relevantes, de conhecimento do auditor e não evidenciados 
no conjunto das demonstrações contábeis e que sejam úteis para complementar 
o entendimento das partes interessadas. Da mesma forma, seguirá com a 
identificação, localidade e assinaturas da auditoria.
20
Referências
ALMEIDA, M. C. Auditoria: um curso moderno e completo. 6. ed. São Paulo: Atlas, 
2009.
ATTIE, W. Auditoria: conceitos e aplicações. São Paulo: Atlas, 2010.
BRASIL. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as Sociedades por 
Ações. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/Ccivil_03/leis/L6404consol.
htm>. Acesso em: 28 jan. 2018.
COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS. Instrução CVM nº 308, de 14 de 
maio de 1999. Dispõe sobre o registro e o exercício da atividade de auditoria 
independente no âmbito do mercado de valores mobiliários, define os deveres e as 
responsabilidades dos administradores das entidades auditadas no relacionamento 
com os auditores independentes. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil 
de 19 maio 1999.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. CTA 02, de 27 de fevereiro de 2015. Dá 
nova redação ao CTA 02 que trata da emissão do relatório do auditor independente 
sobre demonstrações contábeis individuais e consolidadas. Diário Oficial [da] 
República Federativa do Brasil de 9 mar. 2015.
___. Norma Brasileira de Contabilidade – NBC TA 700, de 17 de junho de 2016. Dá 
nova redação à NBC TA 700 que dispõe sobre a formação da opinião e emissão do 
relatório do auditor independente sobre as demonstrações contábeis. Diário Oficial 
[da] República Federativa do Brasil de 4 jul. 2016.
___. Norma Brasileira de Contabilidade – NBC TA 705, de 17 de junho de 2016. Dá 
nova redação à NBC TA 705 que dispõe sobre modificações na opinião do auditor 
independente. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil de 4 jul. 2016.
___. Norma Brasileira de Contabilidade – NBC TA 706, de 17 de junho de 2016. Dá 
nova redação à NBC TA 706 que dispõe sobre parágrafos de ênfase e parágrafos de 
outros assuntos no relatório do auditor independente. Diário Oficial [da] República 
Federativa do Brasil de 4 jul. 2016.
21
___. Norma Brasileira de Contabilidade, NBC PA 11, de 8 de dezembro de 2017. Dá 
nova redação à NBC PA 11 - Revisão externa de qualidade pelos pares. Diário Oficial 
[da] República Federativa do Brasil de 13 dez. 2017.
CREPALDI, S. A. Auditoria contábil: teoria e prática. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
GOLDKORN, H. O que significa um parecer de auditoria. Revista de Administração de 
Empresas, São Paulo, v. 16, n. 1, p. 37-40, 1976.
GINEAD
AUDITORIA CONTÁBIL
Unidade 8 - Auditoria governamental
 
SST
Moreno, Fernanda Gualda; Pereira, Beatriz da Silva 
Unidade 8 - Auditoria governamental / 
Fernanda Gualda Moreno; 
Beatriz da Silva Pereira 
Ano: 2020
nº de p.: 16
Copyright © 2020. Delinea Tecnologia Educacional. Todos os direitos reservados.
Unidade 8 - Auditoria 
governamental
3
Objetivos específicos 
• Compreender os objetivos e a aplicação da auditoria na esfera governamen-
tal. 
• Discutir as normas de auditoria em outras instituições de controle vinculadas 
ao governo.
Apresentando a unidade
Bem-vindo à última unidade da nossa disciplina! Nesta etapa do estudo, você 
conhecerá o funcionamento da auditoria governamental, as diferenças em relação 
ao modelo de auditoria empresarial, além dos demais fundamentos relacionados ao 
assunto.
Ainda nesta unidade, descreveremosos procedimentos e a estrutura do setor 
público e a sua relação com o processo de auditoria, destacando, principalmente o 
funcionamento dessa área no Tribunal de Contas e na Controladoria Geral da União. 
Vamos lá!
Introdução à auditoria 
governamental: estrutura de 
comunicação interna do setor público
Para começar a falar sobre a auditoria governamental, o primeiro passo é conhecer 
a sua origem. Não existe uma data especifica, mas alguns marcos podem ser 
citados como relevantes para seu desenvolvimento. Um deles refere-se ao 
período referente ao Império Romano, quando já era comum que os imperadores 
nomeassem altos funcionários para a supervisão de todas as operações financeiras 
das províncias em poder do império e que, posteriormente, prestassem contas de 
forma verbal. Foi nessa época que se acredita ter surgido o termo auditoria, do 
latim, audire, que significa “ouvir” (CREPALDI, 2009).
4
No século XIII, na Inglaterra, o rei Henrique promulgou uma lei aprovada no 
Parlamento, que permitia aos barões nomearem seus representantes oficiais. 
Esses representantes tinham como obrigação elaborar um relatório das atividades 
desempenhadas. Esse relatório pode ser considerado um dos primeiros relatórios 
de auditoria. Já no século XIV, surgiram os primeiros órgãos de controle 
governamental, em 1318, na França, e em 1314, na Inglaterra.
Um dos principais registros é do século XVI e VI a.C. na Índia, onde o Código de 
Manu fazia referência à organização administrativa do Estado, principalmente 
no que se relacionava às finanças públicas, podendo ser considerado como um 
dos primeiros vislumbres da auditoria pública. No entanto podemos considerar a 
Inglaterra, que também foi a precursora da Revolução Industrial e do capitalismo, 
como o berço da auditoria governamental, responsável pelo desenvolvimento da 
fiscalização das receitas públicas.
Figura 8.1: A Revolução Industrial pode ser considerada o berço da auditoria governamental
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
No Brasil, o marco da auditoria está ligado às expedições marítimas dos séculos 
XV e XVI, feitas, em sua maioria, por Portugal e Espanha. Ao chegarem ao Brasil, os 
portugueses trouxeram técnicas de auditoria já utilizadas na Europa. Porém não 
podemos deixar de citar que os índios, à sua maneira, já utilizavam algum tipo de 
controle sobre o resultado de suas operações (SÁ apud CRUZ, 2008).
No entanto, a concepção de auditoria atual surgiu na década de 1940, com a vinda 
das multinacionais para o país. Essas empresas, oriundas da Europa e dos Estados 
Unidos, já utilizavam técnicas avançadas de auditoria. Nesse período, as técnicas 
tinham como principal foco a detecção de fraudes.
5
Como você já sabe, a auditoria consiste “[...] no exame de documentos, livros e 
registros, inspeções, obtenção e informações e confirmações internas e externas, 
obedecendo às normas apropriadas de procedimentos” (SANTOS; GOMES, 
2006, p. 20). O intuito desses exames é verificar a veracidade das informações 
apresentadas, visando determinar se elas estão de acordo com os princípios 
contábeis vigentes. 
Na auditoria governamental, não é muito diferente, a avaliação dos controles da 
Administração Pública tem como finalidade proteger os ativos das empresas e 
promover a eficiência e a eficácia das operações do setor público, visando embasar 
a tomada de decisão em conformidade com a Lei de Responsabilidade Fiscal 
(FRANSOZI, 2004).
A origem dessa lei é a Portaria nº 34, de 11 de maio de 1976, em que o Inspetor 
Geral de Finanças do Ministério da Fazenda – usando das atribuições que lhe 
conferem os artigos 2º, item IV, e 38, item XVII, do regimento aprovado pelo Decreto 
nº 64.136, de 25 de fevereiro de 1969, implementado pela Portaria GB-nº 69, de 28 
do mesmo mês e ano, do Ministro da Fazenda, e tendo em vista o estatuído no art. 
2º do Decreto nº 64.175, de 06 de março de 1969, combinado com o Decreto nº 
67.090, de 20 de agosto de 1970, que estabelece normas de controle interno, fixa 
procedimentos de inspeção para o Serviço Público Federal – aprova o Manual de 
Auditoria-Procedimentos na Administração Direta, Autarquias e Fundações, cuja 
finalidade é estabelecer os procedimentos que deverão ser observados na atividade 
da inspeção realizada no âmbito da Administração Direta.
O ato de prestação de contas pelo governo é chamado de accountability, assim 
conceituado pela Constituição Federal (BRASIL, 1988, s.p.):
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e 
patrimonial da União [...] será exercida pelo Congresso Nacional, mediante 
controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.
Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, 
pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie, ou administre 
dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a
União responda, ou que em nome desta, assuma obrigações de natureza 
pecuniária.
Para entender mais, veja a representação do accountability na Figura 8.2:
6
Figura 8.2: Sistema accountability
Fonte: Tribunal de Contas da União (2011, p. 18).
Conforme a imagem, você pode concluir que o poder legislativo é responsável pela 
representação dos interesses dos cidadãos que compõem a sociedade. Como 
exercer controle sobre as ações dos órgãos públicos?
De maneira geral, não existe uma forma única de exercer controle, na verdade, 
existem vários mecanismos para isso, mas, na administração pública, essa área é 
um pouco mais específica, voltando-se para a fiscalização e para a correção das 
ações de todos os órgãos.
De acordo com Meirelles (2003), o controle está associado à vigilância, orientação 
e correção que um poder, órgão ou autoridade exerce sobre a conduta funcional de 
outro. Conheça, no Quadro 8.1, os tipos de controle da administração pública:
Quadro 8.1: Controles administrativos
Controle 
administrativo
É o chamado poder de autotutela da administração pública. É 
um controle de legalidade e de mérito, exercido pelos órgãos de 
administração de todos os poderes sobre suas próprias atividades, 
com vistas a mantê-las dentro da lei, segundo exigências técnicas e 
econômicas para atender às necessidades dos serviços.
Controle 
legislativo
Exercido pelo Poder Legislativo (Congresso Nacional, assembleias 
legislativas e câmaras de vereadores) sobre a administração 
pública nos aspectos políticos e técnicos, limitando-se às hipóteses 
constitucionalmente previstas, já que resulta na interferência de um 
poder em outro.
7
Controle 
judicial
É, essencialmente, um controle de legalidade efetuado pelo Poder 
Judiciário sobre os poderes e órgãos da administração pública. Ocorre 
sempre a posteriori. A lei, como principal forma de indicação do 
interesse público, é tomada aqui no seu sentido genérico, abrangendo 
toda a forma de regramento, seja constitucional, legal ou regulamentar.
Controle social
É a participação da sociedade no acompanhamento e verificação 
das ações da gestão pública. Decorre de princípios de governança 
e accountability e é viabilizado, sobretudo, pela transparência. Os 
agentes de órgãos, entidades, programas e fundos públicos devem 
contribuir para aumentar a confiança sobre a forma como são geridos 
os recursos colocados à sua disposição, reduzindo a incerteza 
dos membros da sociedade sobre o que acontece no interior da 
administração pública.
Fonte: Tribunal de Contas da União (2011, p. 27).
A fiscalização interna é feita pelos órgãos da sua própria estrutura e a fiscalização 
externa é feita pelo Poder Legislativo, com o auxílio do Tribunal de Contas 
(TRIBUNAL DE CONTAS DA UNIÃO, 2011). Segundo Fransozi (apud DIAS, 2004, s.p.), 
o campo de atuação da auditoria governamental são as seguintes áreas da gestão 
pública:
• unidades da administração direta, dos poderes constituídos: Executivo, Le-
gislativo e Judiciário; 
• entidades da administração indireta, constituídas de: Autarquias, Sociedade 
de Economia Mista, Empresas Públicas, Fundações instituídas e mantidaspelo poder público;
• programas aprovados no orçamento público, em toda sua extensão;
• recursos do tesouro nacional;
• recursos objeto de captação externa, nas suas diversas formas, obedecendo 
a cláusulas de contrato específicas;
• sistemas de controles administrativos, operacional, contábil e patrimonial de 
todas as unidades auditadas;
• convênios, contratos e acordos ou ajustes celebrados pela instituição públi-
ca, na conformidade da lei.
Após essa breve introdução sobre a auditoria nos órgãos públicos, no próximo 
tópico, você conhecerá os fundamentos da auditoria governamental.
8
Você quer saber ainda mais sobre o funcionamento da 
auditoria governamental? Acesse o link a seguir: <https://www.
portaleducacao.com.br/conteudo/artigos/biologia/conceito-de-
auditoria-governamental/43740> e leia o artigo. 
Saiba mais
Fundamentos da auditoria 
governamental
De acordo com o Instituto Rui Barbosa (2010, p. 13), a auditoria governamental 
pode ser conceituada como: 
[...] exame efetuado em entidades da administração direta e indireta, 
em funções, sub funções, programas, ações (projetos, atividades e 
operações especiais), áreas, processos, ciclos operacionais, serviços, 
sistemas e sobre a guarda e a aplicação de recursos públicos por outros 
responsáveis, em relação aos aspectos contábeis, orçamentários, 
financeiros, econômicos, patrimoniais e operacionais, assim como acerca 
da confiabilidade do sistema de controle interno (SCI). 
Como você já concluiu, a auditoria governamental é feita por profissionais 
de auditoria, por meio do levantamento de informações, análises com base 
na imparcialidade, avaliações independentes e apresentação de informações 
confiáveis, baseadas em evidências, de acordo com os princípios de legalidade, 
legitimidade, economicidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade, ética, 
transparência e proteção do meio ambiente. Além disso, ele deve observar a 
probidade administrativa e a responsabilidade social dos gestores da coisa pública, 
por se tratar da área pública (INSTITUTO RUI BARBOSA, 2010).
Os auditores responsáveis pela auditoria governamental têm como dever a 
observação, o cumprimento e a execução da forma mais correta possível nas suas 
relações com todos os órgãos públicos e autoridades governamentais, além dos 
colegas de profissão, da sociedade e dele próprio.
https://www.portaleducacao.com.br/conteudo/artigos/biologia/conceito-de-auditoria-governamental/43740
https://www.portaleducacao.com.br/conteudo/artigos/biologia/conceito-de-auditoria-governamental/43740
https://www.portaleducacao.com.br/conteudo/artigos/biologia/conceito-de-auditoria-governamental/43740
9
O auditor governamental deve ter conhecimentos sobre Administração, Atuariais, 
Contabilidade, Direito, Economia, Engenharia, Estatística, Pedagogia, Saúde 
e Sociologia, bem como conhecimentos sobre a auditoria de forma geral e 
habilidades necessárias para o cumprimento das atividades.
Outros aspectos que devem ser observados pelo auditor governamental são as 
relações humanas e a comunicação. Nesse sentido, a
[...] cooperação recíproca e as habilidades e as atitudes apropriadas no 
trato com as pessoas e em se comunicar de maneira eficaz constituem 
atributos essenciais do profissional de auditoria governamental. A 
confiança e o respeito público que suscita um profissional de auditoria 
governamental são consequências, basicamente, da soma dos resultados 
obtidos pela conduta de todos os profissionais de auditoria anteriores 
e atuais. Por conseguinte, tanto para os profissionais de auditoria 
governamental, quanto para o público em geral, é importante que esse 
trate seus colegas de profissão de forma polida e equilibrada. (INSTITUTO 
RUI BARBOSA, 2010, p. 45).
O funcionamento da auditoria governamental envolve: metodologia, escopo, 
planejamento, execução, supervisão e revisão, controle de qualidade, comunicação 
de resultados/relatório e monitoramento das recomendações. Em cada um desses 
estágios, o auditor precisa atender a responsabilidades específicas dispostas na lei. 
Na área pública, é a NGA 400 que trata dos trabalhos de auditoria governamental. 
Ela estabelece as formas de realizar os procedimentos de auditoria, além de traçar 
as diretrizes quanto à metodologia e à abrangência da auditoria, tratando do nível 
de controle de qualidade das atividades e do passo a passo para a elaboração dos 
relatórios (INSTITUTO RUI BARBOSA, 2010).
Antes de iniciar o planejamento propriamente dito, é preciso estar atento à 
metodologia e ao escopo do trabalho. A metodologia consiste no estabelecimento 
do passo a passo da auditoria governamental. Além de determinar que todos 
os princípios da auditoria sejam seguidos, ela especifica outros elementos 
obrigatórios, expressos. Conheça esses elementos no Quadro 8.2:
Quadro 8.2: Elementos metodologia
Critério
Consiste na situação ideal ou esperada, conforme normas 
legais e regulamentares aplicáveis e boas práticas ou planos 
da Administração, constituindo-se em padrões normativos 
ou operacionais, usados para determinar se o ente auditado 
atende aos objetivos fixados
10
Condição
Condição é a situação encontrada pelo profissional de 
auditoria governamental e documentada, constituindo-se no 
fato ocorrido ou na própria existência do achado. Os achados 
ocorrem quando a condição verificada não se encontra 
aderente ao critério preestabelecido.
Causa
Consiste nas razões e nos motivos que levaram ao 
descumprimento da norma legal ou à ocorrência da condição 
de desempenho, representando a origem da divergência 
entre a condição e o critério. A identificação das causas com 
precisão permite a elaboração de recomendações adequadas e 
construtivas.
Efeito
Os efeitos são as reais consequências da diferença entre 
o critério preestabelecido e a condição constatada pelo 
profissional de auditoria governamental, representados por 
fatos que evidenciam os erros ou prejuízos identificados e 
expressos, sempre que possível, em unidades monetárias ou 
em outras unidades de medida que demonstrem a necessidade 
de ações corretivas.
Opinião do 
auditado
O profissional de auditoria governamental deve considerar, 
também, na análise das informações obtidas, a opinião 
do auditado acerca dos achados constatados e das 
recomendações propostas pela auditoria, para, então, proceder 
à conclusão sobre o assunto. A prática de discussão dos 
achados, durante a auditoria, proporcionará revelação dos 
pontos de vista e opiniões do auditado, para confronto pela 
equipe de auditoria, do qual resultará a conclusão.
Conclusão
Corresponde ao desfecho do relatório, quando os profissionais 
de auditoria governamental emitirão suas opiniões finais, 
de forma resumida, sobre o objeto auditado, com base no 
conteúdo exposto ao longo do relatório.
Recomendação
Sugestão proposta pelo profissional de auditoria 
governamental para a regularização da situação encontrada, se 
aplicável.
Fonte: Instituto Rui Barbosa (2010, p. 50-51).
A metodologia deve ainda sistematizar as informações contidas no relatório, 
além disso, os auditores governamentais devem estar disponíveis para esclarecer 
informações acerca da metodologia para gestores e demais colaboradores que 
tenham dúvidas.
O escopo é outro estágio importante da auditoria governamental. Nele, são 
definidas a natureza e a extensão dos procedimentos de auditoria que fazem parte 
da sua execução. Por se tratar de órgãos públicos, deve-se levar em consideração 
as normas constitucionais, legais e regimentais que determinarão a direção geral 
quanto à finalidade desses trabalhos.
11
No planejamento de auditoria governamental, ocorre a determinação da estratégia 
e da programação que serão seguidas pela equipe de auditoria, deliberando a 
natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, os prazos, as equipes de 
profissionais e outros recursos necessários para que o trabalho seja feito da melhor 
forma possível, prezando pela qualidade e pela realização no menor tempo e com o 
menor custo possível(INSTITUTO RUI BARBOSA, 2010).
O planejamento é, sem dúvida, uma das principais etapas da auditoria. Ele irá definir 
como serão os próximos estágios, dessa forma, se for feito de maneira incorreta, 
existe grande possibilidade de que os próximos estágios reflitam esse erro. O 
correto planejamento pode ser a garantia de uma execução de qualidade e de 
menor custos e tempo.
A execução é a fase de coleta e exame das informações que serão evidência, com 
o intuito de embasar os comentários e opiniões. Nesse estágio, são examinados 
os documentos, bem como analisados os sistemas orçamentários, financeiros, 
patrimoniais e operacionais, para determinar se são confiáveis e se estão de acordo 
com os princípios seguidos pela auditoria e com o desempenho de gestão e os 
resultados das políticas, programas e projetos públicos auferidos (INSTITUTO RUI 
BARBOSA, 2010).
Na próxima etapa, ocorrem a supervisão e a revisão do trabalho. Ela funciona da 
seguinte maneira: na supervisão, os profissionais de auditoria com mais experiência 
orientam os profissionais com menos experiência, visando garantir mais qualidade 
ao processo. A revisão envolve o exame contínuo das atividades que estão sendo 
realizadas, para evitar a ocorrência de problemas ou, caso ocorram, que eles sejam 
rapidamente resolvidos.
No controle de qualidade, são definidos as metas e os objetivos a serem 
alcançados. Nesse estágio, é estabelecido, de forma detalhada, o que deve ser feito 
para que as normas referentes à auditoria governamental sejam cumpridas. Para 
que o controle de qualidade seja mais simples, é bom que exista algum tipo de 
cartilha com os padrões de qualidade exigidos (INSTITUTO RUI BARBOSA, 2010).
Após a elaboração do relatório, que tem características muito semelhantes ao 
das empresas que geram lucros, mas prezando pelas normas específicas do setor 
público, é preciso que ele seja divulgado. Quando concluídos, os trabalhos de 
auditoria devem ser comunicados e divulgados de modo formal a seus usuários, 
por meio de um relatório de auditoria governamental ou, simplesmente, relatório de 
auditoria (INSTITUTO RUI BARBOSA, 2010).
12
Por fim, é preciso que os gestores estejam dispostos a ouvir as recomendações 
destacadas pelos auditores, com a finalidade de eliminar as deficiências 
apontadas no relatório. No próximo tópico, você conhecerá um pouco mais sobre o 
funcionamento da auditoria do Tribunal de Contas da União e da Controladoria Geral 
da União.
Você já parou para pensar que a sociedade também exerce uma 
espécie de controle semelhante ao da auditoria? 
Reflita
Tribunal de Contas da União e 
Controladoria Geral da União
Como você já sabe, o controle externo é exercido pelo Tribunal de Contas da União, 
com a finalidade de auxiliar o Congresso Nacional. A Controladoria Geral da União 
é o órgão central do sistema de controle interno do Poder Executivo (TRIBUNAL DE 
CONTAS DA UNIÃO, 2011). Nos tópicos a seguir, você saberá qual o papel de cada 
um desses órgãos.
Classificação adotada pelo Tribunal de Contas da 
União (TCU)
Segundo as Normas de Auditoria do Tribunal de Contas da União (BRASIL, 2010, p. 
14), as auditorias do Tribunal classificam-se, quanto à natureza, em:
• Auditorias de regularidade: objetivam examinar a legalidade e 
a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos à 
jurisdição do Tribunal, quanto aos aspectos contábil, financeiro, 
orçamentário e patrimonial. Compõem as auditorias de regularidade 
as auditorias de conformidade e as auditorias contábeis.
• Auditorias operacionais: objetivam examinar a economicidade, 
eficiência, eficácia e efetividade de organizações, programa e 
13
atividades governamentais, com a finalidade de avaliar o seu 
desempenho e de promover o aperfeiçoamento da gestão pública.
Ainda segundo as Normas de Auditoria de Contas da União, a classificação de uma 
auditoria como operacional ou de regularidade será determinada pelo objetivo da 
auditoria, já que ambos os tipos examinam os mesmos documentos (TRIBUNAL DE 
CONTAS DA UNIÃO, 2011). Em relação à forma de execução, as auditorias do TCU 
são realizadas apenas pelos auditores do próprio TCU, no entanto essas equipes 
podem contar com o auxílio de auditores externos. A Instrução Normativa 49/2005, 
em seu artigo 4º, trata desse assunto:
I - serão credenciados por portaria de fiscalização;
II - estarão sujeitos aos mesmos deveres impostos aos servidores 
do Tribunal de Contas da União quando na realização de trabalhos de 
fiscalização; e
III - reportar-se-ão ao coordenador da equipe de fiscalização. (BRASIL, 
2005, s.p.).
Mas a auditoria feita pelas suas próprias equipes não é a única forma de auditoria 
adotada pelo TCU, que também adota uma espécie de fiscalização, denominada 
Fiscalização de Orientação Centralizada (FOC), com a participação de diversas 
unidades técnicas, para avaliar, de modo organizado, as áreas que são objetos do 
controle, em qualquer âmbito, para propor melhorias na gestão pública e no próprio 
sistema de controle utilizado (TRIBUNAL DE CONTAS DA UNIÃO, 2011). 
Figura 8.3: O Tribunal de Contas da União tem o objetivo de auxilia 
o Congresso Nacional no controle externo
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
14
Uma Fiscalização de Orientação Centralizada pode ser conceituada 
como a fiscalização, ou um conjunto de fiscalizações, que envolve 
uma preparação centralizada, execução descentralizada e 
consolidação dos resultados. 
Saiba mais
Classificação adotada pelo Tribunal de Contas da 
União
O Manual do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, aprovado 
pela IN SFC Nº 01/2001, classifica as atividades do sistema de controle do Poder 
Executivo da seguinte maneira:
• Auditoria: conforme a Instrução Normativa nº 01 (BRASIL, 2001, p. 
31), a auditoria pode ser conceituada como o “[...] conjunto de técnicas 
que visa avaliar a gestão pública, pelos processos e resultados 
gerenciais, e a aplicação de recursos públicos por entidades de 
direito público e privado”. Tal análise visa relacionar a situação 
encontrada em confronto com um critério técnico específico, que 
esteja relacionado à área operacional ou legal, com a finalidade de 
garantir os resultados almejados. 
• Fiscalização: conforme a Instrução Normativa nº 01 (BRASIL, 2001, 
p. 36), a fiscalização pode ser conceituada como uma “[...] técnica de 
controle que visa comprovar se o objeto dos programas de governo 
existe, corresponde às especificações estabelecidas, atende às 
necessidades para as quais foi definido”. Além disso, a fiscalização 
busca analisar se existe coerência em relação ao que está sendo 
feito e às leis vigentes, e se a estrutura do controle administrativo é 
eficiente.
Já em relação aos tipos de auditoria, o manual do SCI as classifica da seguinte 
maneira:
• Auditoria de avaliação da gestão
• Auditoria de acompanhamento da gestão
• Auditoria contábil
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• Auditoria operacional
• Auditoria especial
• Auditoria de tomada de contas especial
• Análise de processos de pessoal
• Avaliação das unidades de auditoria interna
Quanto às formas de execução, a CGU adota a seguinte tipologia, segundo a 
Instrução Normativa nº 01 (BRASIL, 2001, p. 32):
Direta: são as atividades executadas diretamente por servidores em 
exercício nos órgãos e unidades do Sistema de Controle Interno (SCI) do 
Poder Executivo Federal, sendo subdividas em:
• Centralizada: executada, exclusivamente, por servidores em 
exercício nos órgãos central ou setoriais do SCI do Poder Executivo 
Federal;
• Descentralizada: executada, exclusivamente, por servidores em 
exercício nas unidades regionais ou setoriais do SCI do Poder 
Executivo Federal;
• Integrada: executada, conjuntamente, por servidores em exercício 
nos órgãos central, setoriais, unidades regionais e/ou setoriais do 
SCI do Poder Executivo Federal.
Indireta: são as atividades executadas com a participação de servidores 
não lotados nos órgãos e unidades doSCI do Poder Executivo Federal, 
que desempenham atividades de auditoria em quaisquer instituições da 
Administração Pública Federal ou entidade privada:
• Compartilhada: coordenada pelo SCI do Poder Executivo Federal 
com o auxílio de órgãos/instituições públicas ou privadas;
• Terceirizada: executada por instituições privadas, ou seja, pelas 
denominadas empresas de auditoria externa.
• Simplificada: realizada por servidores em exercício nos órgãos 
central, setoriais, unidades regionais ou setoriais do SCI do Poder 
Executivo Federal, sobre informações obtidas por meio de exame de 
processos e por meio eletrônico, específico das unidades ou entidades 
federais, cujo custo-benefício não justifica o deslocamento de uma 
equipe para o órgão. Essa forma de execução de auditoria pressupõe 
a utilização de indicadores de desempenho que fundamentam a 
opinião do agente executor das ações de controle.
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Referências
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do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal. Anexo à Instrução 
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Acesso em: 27 jan. 2018.
BRASIL. Tribunal de Contas da União. Instrução Normativa 49/2005. Dispõe 
sobre as fiscalizações realizadas pelo TCU, Brasília, DF, 13 de dezembro de 2005. 
Disponível em: <www.tcu.gov.br/Consultas/Juris/Docs/judoc/IN/20090206/
INT2005-049.doc>. Acesso em: 27 jan. 2018.
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DE AUDITORIA, 3., 2004, Fortaleza. Anais... Fortaleza, 2004.
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